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“CONTABILIDAD Y DIVULGACION DEL IMPUESTO DIFERIDO”
RESUMEN EJECUTIVO
DEFINICIÓN
El impuesto diferido consiste en la cantidad a pagar o recuperar en períodos
futuros, por el impuesto sobre las utilidades, provenientes de los valores en libros
de los activos y pasivos, siempre y cuando sus valores en libros difieran de la base
fiscal de los mismos.
ASPECTOS TECNICOS Y LEGALES
La sección 29 Impuestos a las Ganancias de la NIIF para Pyme establece los
lineamientos a seguir en el reconocimiento y medición de los activos o pasivos por
impuestos diferidos así como su divulgación en los Estados Financieros. Mientras
que la Ley del Impuesto sobre la Renta y su respectivo Reglamento establecen las
reglas fiscales que determinan la tasa imponible del impuesto.
METODOLOGÍA EMPLEADA
El presente documento es el resultado del análisis de fuentes bibliográficas
técnicas, legales y académicas relacionadas con la contabilización y divulgación
de los impuestos diferidos complementadas con la consulta a profesionales en el
campo y con los aportes que los mismos estudiantes han hecho.
CONCLUSIÓN
Existe una apremiante necesidad de que el estudiante de Contaduría actual se
interese por desarrollar la disciplina de la investigación académica de los temas
técnicos porque solamente es de esta manera que hacemos crecer nuestra
profesión.
UNIVERSIDAD TECNOLÓGICA DE EL SALVADOR
“CONTABILIDAD Y DIVULGACION DEL IMPUESTO DIFERIDO”
TRABAJO DE INVESTIGACIÓN PRESENTADO POR:
Medardo Melquisedec Ruano Martínez
Gerson Noé Soriano
SEPTIEMBRE, 2012
SAN SALVADOR, EL SALVADOR, CENTROAMÉRICA
INDICE
INTRODUCCIÓN
CONTABILIDAD Y DIVULGACIÓN DEL IMPUESTO DIFERIDO
1. Antecedentes 1
2. Impuestos Diferido 2
3. Principales Definiciones Utilizadas 7
4. Aspectos Técnicos Aplicables 8
5. Aspectos Tributarios Aplicables 9
6. Caso Práctico 10
7. Metodología Empleada 13
8. Conclusiones del Trabajo 14
9. Referencia Bibliográfica 15
INTRODUCCIÓN
Hablar de impuestos siempre ha sido motivo de polémica y dolores de cabeza
cuando se trata de establecer un parámetro entre lo contable y fiscal, y es que los
intereses fiscales del gobierno nunca realmente llegarán a consensuar con la
información financiera de las empresas y si a esto le sumamos que en cada país
existe una cultura fiscal y contable diferente, comenzamos a vislumbrar el
problema en que nos enfrascamos al estudiar el impuesto diferido y su aplicación
contable.
Sin embargo estudiarlo no solamente es importante sino de notoria obligatoriedad
pues a partir del año 2011 se entiende que la mayoría de empresas salvadoreñas
debieron adoptar las Normas Internacionales de Información Financiera para
Pequeñas y Medianas Entidades o en su defecto la versión completa (NIC/NIIF).
La también conocida como NIIF para Pymes, es el criterio en el cual el contador
público basa su trabajo para confeccionar la información financiera de aquellas
empresas en nuestro país que no cotizan en mercados bursátiles. Es esta norma
la que también nos indica la aplicación del impuesto diferido por las diferencias
surgidas entre la medición de activos o pasivos contable y fiscalmente.
Bajo el marco del XIII Congreso de Estudiantes de Contaduría Pública y Ciencias
Económicas, pretendemos por medio de la presentación de este documento,
aportar nuestro granito de arena al estudio de los impuestos diferidos, de la
manera más sencilla pero puntual que hemos podido elaborar.
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CONTABILIDAD Y DIVULGACION DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS
1. Antecedentes.
Normas Internacionales.
1973, Nace el IASC (Comité de Normas Internacionales de Contabilidad) su
principal tarea la emisión de Normas Internacionales de Contabilidad. (NIC)
1977, Nace IFAC (Federación Internacional de Contadores).
1981, IASC e IFAC convienen en que IASC tendría autonomía completa para
fijar estándares Internacionales, todos los miembros de IFAC se hicieron
miembros de IASC.
1995, IOSCO y el IASC firman un convenio para el entendimiento mutuo con el
objeto de conseguir un núcleo de normas que fuera aceptado en la bolsa de
valores.
2001, IASC se convierte en Fundación y delega en IASB la facultad de regular
las Normas Internacionales de Contabilidad.
2009, El IASB emite las Normas Internacionales de Información Financiera para
Pequeñas y Medianas Entidades.
1
Normas Aplicables en El Salvador
1930, Se crea la primera Asociación de Contadores de El Salvador hoy conocida
como Corporación de Contadores de El Salvador.
1940, Se crea el decreto que le da vida a la ley del Ejercicio de las Funciones
del Contador Público.
1996, se realiza la IV Convención Nacional de Contadores. Y se revisan las 18
NCF (Normas de Contabilidad Financiera) existentes y se agregan otras 10 (28
en total).
2002, según acuerdo del CVCPA se amplia el plazo para la aplicación de NIC.
Hasta el ejercicio que comienza el 1° enero de 2004.
2011, Entra en vigencia la aplicación de Normas Internacionales de Información
Financiera para Pymes para las empresas que no cotizan en la bolsa de valores.
Impuestos a las Ganancias en El Salvador.
En El Salvador la primera Ley de Impuesto sobre la Renta se promulgó el 19 de mayo
de 1915, la que fue publicada en el Diario Oficial No. 118, Tomo 78, del 22 de mayo del
mismo año.
Después de la emisión de ésta primera ley, hubieron reformas, modificaciones y
emisiones de nuevas Leyes de Impuesto sobre la Renta, introduciendo a través de
éstas nuevas reglamentaciones que no se habían incluido en los anteriores decretos,
2
quedando al final la Ley de Impuesto sobre la Renta actual, la que entró en vigencia a
partir del año 1992. Asimismo, esta ley ha sido modificada y reformada.
A partir de la emisión de esta Ley de Impuesto sobre la Renta, se marca una nueva
etapa para el sistema tributario del país, ya que ésta contribuiría a la modernización en
la administración de los tributos y permitiría ampliar la base tributaria.
2. Impuesto Diferido
El impuesto diferido consiste en la cantidad a pagar o recuperar en períodos
futuros, por el impuesto sobre las utilidades, provenientes de los valores en libros de
los activos y pasivos, siempre y cuando sus valores en libros difieran de la base fiscal
de los mismos.
Lo que debe reflejarse bajo el rubro de impuesto sobre la renta en el estado de
resultados, es el gasto apropiadamente aplicable a la utilidad incluida dentro de él.
El impuesto diferido, proviene de las diferencias derivadas de partidas de
ingresos, costos y gastos que son reconocidos contablemente en un período y
reportados para propósitos fiscales en otro.
Base fiscal de los Activos y Pasivos
La base fiscal de un activo o pasivo es de gran importancia en el estudio del impuesto
sobre la renta diferido, ya que es el “concepto clave” que permite la correcta
determinación de las diferencias temporarias, tanto imponibles como deducibles;
es decir, es el punto de partida para el cálculo y contabilización de los pasivos y activos
por impuesto diferido.
La definición general de base fiscal de un pasivo o activo es:
“el importe atribuido, para fines fiscales, ha dicho pasivo o activo” ; a partir de
ello, se deducen dos definiciones Específicas:
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Base fiscal de un activo
Base fiscal de un pasivo
Diferencias en el tiempo
En ocasiones, la Ley de Impuesto Sobre la Renta no concuerda con los lineamientos
de la técnica contable, desatendiendo las situaciones reales que ocurren en la
operación de los negocios, lo que resulta improbable esperar que la cifra de impuesto
sobre la renta esté en relación directa con la utilidad contable.
La contabilización del efecto impositivo se puede fundamentar teóricamente según
dos enfoques:
1.Enfoque basado en la cuenta de resultados: contempla las diferencias entre
ingresos, costos y gastos contable y fiscalmente. Dichas diferencias pueden ser
“temporales” o “permanentes”.
2. Enfoque basado en el balance: contempla las diferencias entre las
valoraciones contables y fiscales de los elementos de activo y pasivo, dichas
diferencias son denominadas “temporarias”.
En base a lo anterior, las diferencias entre la utilidad contable y la utilidad
gravable pueden dividirse en las Siguientes categorías:
1. Diferencias Permanentes
2. Diferencias Temporales
3. Diferencias Temporarias
Reconocimiento de pasivos y activos por impuesto diferido
Cuando existen diferencias temporarias, ya sean imponibles o deducibles, debe de
reconocerse un activo o pasivo por impuesto sobre la renta diferido cuando la
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recuperación o liquidación del importe en libros de un activo o pasivo de lugar a pagos
futuros mayores o menores, de los que se tendría si tal recuperación o liquidación no
tuviera consecuencias fiscales.
Pasivos por impuestos diferidos
Son las cantidades de impuestos sobre las utilidad a pagar en periodos futuros,
relacionados con las diferencias temporarias imponibles. Un pasivo por impuesto
sobre la renta diferido representa un aumento en la cantidad de impuestos a pagar
en años futuros como resultado de las diferencias temporarias imponibles que existen
al final de un ejercicio corriente.
Activos por impuestos diferidos
Son las cantidades de impuestos sobre las utilidades a recuperar en periodos futuros,
relacionados con diferencias temporarias deducibles, o sea, disminuyen dicho
impuesto en ejercicios futuros.
Se reconocerá un activo por impuesto sobre la renta diferido en la medida en que
resulte probable que la entidad disponga de utilidades fiscales futuras contra las
que cargar esas diferencias temporarias deducibles.
La reversión de las diferencias temporarias deducibles dará lugar a reducciones
en la determinación de las utilidades fiscales de periodos posteriores. No
obstante, los beneficios económicos, en forma de reducciones en pagos de
impuestos, llegarán a la entidad sólo si es capaz de obtener ganancias fiscales
suficientes como para cubrir las posibles deducciones.
Presentación de los activos y pasivos por impuestos Diferidos
Los estados financieros se elaboran con el objeto de presentar un informe
verídico de la situación financiera de una entidad y se refieren a la situación que
guarda la posición financiera y resultados logrados durante el periodo.
5
Presentación en el balance general
Los activos y pasivos derivados del impuesto a las ganancias deben presentarse por
separado de otros activos o pasivos del balance. Asimismo, los activos y pasivos por
impuestos diferidos no deben ser descontados.
Presentación en el estado de resultados
Los impuestos, tanto si son del periodo corriente como si son diferidos deben ser
reconocidos como gasto o ingreso, en el Estado de Resultados e incluidos en la
determinación de la ganancia o pérdida neta del periodo.
El gasto por impuesto sobre la renta corriente, es la cantidad a pagar que corresponde
a la renta imponible obtenida en el ejercicio corriente. Es decir el gasto por impuesto
corriente constituye el total del activo (Efectivo o su equivalente), que la empresa debe
sacrificar para darle cumplimiento a la obligación tributaria sustantiva.
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3. PRINCIPALES DEFINICIONES DE LOS CONCEPTOS UTILIZADOS
Impuesto a las Ganancias
Incluye los impuestos nacionales o extranjeros que estén basados en ganancias fiscales.
Impuesto Corriente
Es la Cantidad a pagar o recuperar por el impuesto a las ganancias relativo a la ganancia
fiscal del periodo actual o de periodos contables anteriores.
Impuesto Diferido
Es el impuesto que surge de la diferencia entre los importes reconocidos por los activos y
pasivos de la entidad y el reconocimiento de los mismos por parte de las autoridades
fiscales.
Base Fiscal.
La Base fiscal de un activo o pasivo es el importe atribuido, para fines fiscales, a dicho
activo o pasivo.
Diferencia Temporaria
Son aquellas diferencias que darán lugar a mayores cantidades a pagar o menores
cantidades a devolver por impuestos a la ganancia en ejercicios futuros a medida que se
recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.
Tasa Impositiva
Porcentaje que se aplica sobre la base imponible, para el cálculo de un determinado
impuesto de acuerdo a dispositivos legales vigentes.
Ganancia Fiscal (Pérdida Fiscal)
Ganancia (pérdida) para el periodo sobre el que se informa por la cual los impuestos a las
ganancias son pagaderos o recuperables, determinada de acuerdo con las reglas
7
establecidas por las autoridades impositivas. La ganancia fiscal es igual al ingreso fiscal
menos los importes deducibles de éste.
Gasto por Impuesto
Importe total incluido en el resultado integral total o en el patrimonio para el periodo sobre
el que se informa con respecto al impuesto corriente y al diferido.
4. ASPECTOS TECNICOS APLICABLES
NIIF PARA PYMES, SECCION 29 IMPUESTOS A LA GANANCIAS
Fases en la contabilización del Impuesto a
las Ganancias
p.29.3
Reconocimiento de Impuestos Corrientes P29.4 - p29.8
Reconocimiento de Impuestos Diferidos P29.9 – 29.10
Diferencias Temporarias P29.14
Pasivos y Activos por impuestos Diferidos P29.15 – 29.17
Tasa Impositiva P29.18 – 29.20
Corrección Valorativa P29.21 – 29.22
Medición de impuestos Corrientes y
Diferidos
P29.23 – 29.25
Presentación P29.27 – 29.29
Información a Revelar 29.30 – 29.32
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5. ASPECTOS LEGALES
LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA:
INGRESOS.
Según el art. 1- de la ley del impuesto sobre la renta, el hecho generador del impuesto es la
obtención de rentas por parte de los contribuyentes. Es decir la obtención de cualquier tipo de
ingresos que generen productos, utilidades, rendimiento, ganancias, etc.
GASTOS:
La ley del impuesto sobre la renta también muestra los diferentes gastos deducibles y no
deducibles para efectos del cálculo del impuesto sobre la renta en sus art. 29 y 29A
respectivamente.
GASTOS Y COSTOS DEDUCIBLES (ART 29):
Gastos del negocio
Remuneraciones
Arrendamientos
Primas de seguros.
Tributos y cotizaciones de seguridad social.
Combustible
Mantenimiento
Intereses
Costos
Depreciación (art. 30 LISR):
Además de estos la ley establece un apartado en el art 30 exclusivo para la depreciación. En
cuando a la depreciación al ley solo permite utilizar un método de depreciación tal como lo es
el método de línea recta, además de ello estable límites máximos para el cálculo de la
depreciación de los activos dependiendo de su vida útil, la cual predetermina de igual manera
la ley para cada tipo de bienes. Es decir que al utilizar un método de depreciación diferente o
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un periodo de vida útil diferente para fines contables, se generara de seguro una diferencia, ya
sea gravable o deducible dependiendo de que el monto por depreciación sea mayor o menor
en la base contable comparado con el de la base fiscal.
Art. 30.- Es deducible de la renta obtenida, el costo de adquisición o de fabricación, de los
bienes aprovechados por el contribuyente, para la generación de la renta computable
El contribuyente aplicará un porcentaje fijo y constante sobre el valor sujeto a depreciación.
Los porcentajes máximos de depreciación permitidos serán:
Edificaciones 5%
Maquinaria 20%
Vehículos 25%
Otros Bienes Muebles 50%
Los métodos que establece son los siguientes:
• Método de línea Recta.
6. CASO PRÁCTICO
La Empresa Ejemplo, S.A. de C.V. adquiere un vehículo para su equipo de Distribución a
un valor de $ 10,000.00, esta empresa tiene como política contable depreciar los vehículos
nuevos durante una vida útil de 10 años sin valor residual. Suponiendo una ganancia del
periodo de $ 1,000.00 para el año 200x
Realice el cálculo del impuesto diferido y los registros contables correspondientes.
Costo $ 10,000.00
Vida Útil 10 años
Vida Útil Fiscal 4 años*
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1. Calculo del Impuesto Corriente200x
Ganancia Contable 5,000.00$
Depreciacion Contable s/ Empresa (+) 1,000.00$
Deducción Fiscal (-) 2,500.00$
Ganancia Fiscal 3,500.00$
Gasto por el Impuesto Corriente (25%) 875.00$
2. Calculo del Impuesto Diferido200x
Importe en Libros $ 10,000.00- 1,000.00 9,000.00$
Base Fiscal (Deducciones Futuras) $ 10,000.00 - $ 2,500.00 6,500.00$
Diferencia Temporaria 2,500.00$
Pasivo por Impuesto Diferido $ 2,500.00 x 25% 625.00$
Gasto por Impuesto Diferido 625.00$
Calculo
A
B
A B
3. Presentación en el Estado de Resultados200x
. . .Utilidad antes de Impuestos 5,000.00$
Gasto por ISLR (Impto Corriente + Diferido) 1,500.00$
Utilidad del Periodo 3,500.00$
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4. Registros Contables
31/12/200x
Impuestos Fiscales 875.00$
Impuestos Corrientes
Impuestos por PagarPasivo por Impuesto Corriente 875.00$
C/ Para reconocer el gasto por impuesto
corriente para el año 200x
31/12/200x
Impuestos Fiscales 625.00$
Impuestos Diferidos
Activos por Impuestos Diferidos
625.00$
C/ Para reconocer el cambio en los Activos
por impuestos diferidos para el año 200x
Pda X
Pda X+1
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09. METODOLOGÍA EMPLEADA
Para la elaboración del presente trabajo se utilizó la siguiente metodología, se consultaron
diversas fuentes bibliográficas como las distintas Normas técnicas y tributarias que se
aplican al Impuesto Diferido. Se consultó a profesionales expertos en la materia para
conocer de primera mano los aspectos relevantes de estas operaciones, y para
complementar la información también se utilizó parte de la experiencia práctica de los
alumnos.
De la información obtenida se desarrolló la ponencia del tema, tratando de resumir la
información y enfocándola en los aspectos técnicos, que se aplican en las operaciones de
Impuesto Diferido.
Para efectos de hacer más comprensible el tema se elaboró un caso práctico a manera de
ejemplo, cuyo aspecto fundamental sigue siendo la contabilidad y
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CONCLUSIONES DEL TRABAJO
Una vez concluido el presente documento, el equipo de trabajo hace las siguientes
conclusiones.
Existe un desconocimiento por parte de la mayoría de estudiantes acerca de la
aplicación correcta de la sección 29 de la NIIF para PYMES, en materia de Impuesto
Diferido.
Una de las razones de las deficiencias en la implementación de la Sección 29 de la
NIIF para PYMES y todas las demás secciones, es la carencia de literatura propia
contable que sirva de guía para una aplicación uniforme en el país, elaborado por los
principales organismos reguladores del país.
En muchos de los casos las empresas solamente reconocen el impuesto corriente en
sus Estados Financieros, y no se reconocen los efectos del impuesto diferido. Lo que
trae como consecuencia que no exista una implementación de NIIF para PYMES o en
su defecto la versión completa.
Como estudiantes de Contaduría Pública, nos hemos dado cuenta de lo importante que
es adoptar una actitud de diligencia en la investigación de temas técnicos. Ya que esto
nos permite obtener un criterio amplio sobre temas de interés profesional que no solo
nos pueden beneficiar personalmente sino a toda la comunidad profesional de nuestro
país, si dedicamos esfuerzos para compartir esta información.
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REFERENCIA BIBLIOGRÁFICA
International Accounting Standard Board (IASB). (2009). Normas Internacionales de
Información financiera para pequeñas y medianas Entidades. UK. IASC Foundation
Publications department.
International Accounting Standard Board (IASB). (2010). Normas Internacionales de
Información financiera (NIC/NIIF). UK. IASC Foundation Publications department.
Molina Fajardo, Mario Augusto. Impuesto sobre la Renta Diferido (2006).
(Tesis).Universidad San Carlos de Guatemala, Facultad de Ciencias Económicas.
Bulnes, Paula. Impuesto Diferido: Regulación Contable 1° Edición, Buenos Aires:
Aplicación Tributaria S.A. 2008.
Impuesto Sobre La Renta Diferido. (2010, July 10). BuenasTareas.com. Retrieved
from http://www.buenastareas.com/ensayos/Impuesto-Sobre-La-Renta-Diferido/
502963.html
Hernandez, Ana Verónica; Lozano Oscar Armando; Rodriguez Lemus, Erick
Alberto; Guía Práctica sobre el reconocimiento, medición, contabilización y
presentación del Impuesto sobre la Renta Corriente y Diferido. 2008 Tesis. Universidad
Nacional de El Salvador, Facultad de Ciencias Económicas, Escuela de Contaduría
Pública.
Fundación IFRS; Material de Formación sobre la NIIF para PYMES, Modulo 29:
Impuesto a las Ganancias (2010). IFRS Foundation Publications Department. London,
United Kingdom
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