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Impuesto diferido en consolidación fiscal. C.P.C. Aldo Saldaña. PWC, Foro de Consolidacion Fiscal
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PwC 3
Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Definición
• Las disposiciones fiscales no definen el concepto de ISR diferido por consolidación fiscal
• Sólo se establecen momentos de entero y procedimientos para su cálculo
• ISR diferido = ISR que se hubiera pagado como si no se hubiera consolidado (prorrogar el pago del ISR)
• Diferir: aplazar la ejecución de un acto1
1 Diccionario de la Real Academia Española
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Concepto
LISR 2009DesconsolidaciónDesincorporación Disminución PA
10 años
LISR 2010DesconsolidaciónDesincorporación Disminución PA
6 años
Dividendos no provenientes de CUFINa a a
Pérdidas fiscales por amortizar a a a a
Pérdidas por enajenación de acciones a a a a
Comparación de CUFIN consolidada vs individuales a a a
PA = Participación accionaria
1 Aplica para pérdidas generadas hasta 2007
Opciones para el cálculo del impuesto diferido
1
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Conceptos sin efectos para el ejercicio de 2005:
• Conceptos especiales de consolidación
• CUFINRE
• Pérdida de controladoras puras
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Ejercicio 2005 y posteriores1
LISR RMF
• Artículo 71 Regla I.3.6.4.
• Artículo 71-A
Artículo 78
1 La opción elegida se debe mantener por cinco ejercicios
PwC
La elección del procedimiento de cálculo del impuesto diferido se ejerce a partir de la determinación del impuesto para el ejercicio de 2005
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Utilidad o
Concepto (pérdida)1
Controladora 50$
Controlada “A” 150
Controlada “B” (120)
Utilidad fiscal consolidada 80$
Tasa de ISR 30%
ISR consolidado 24$ (a)
ISR controladora 15$
ISR controlada "A" 45
Total de no haber
consolidado 60$ (b)
ISR diferido por
consolidación fiscal (b-a) 36$
Ejemplo 1:
1 Participación consolidable al 100%
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Utilidad o pérdida del ejercicio correspondiente
$ 80
Pérdidas fiscales no amortizadas 120
Total $ 200
ISR determinado ($200 x 30%) 60
ISR pagado con anterioridad (24)
ISR diferido por consolidación $ 36
ISR diferido por consolidación:
Ejemplo 1:
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
CompañíaUtilidad o (pérdida)
ISR UFIN/CUFIN1
Controladora (Individual) $ 50 $ (15) $ 35
Controlada "A" $ 150 $ (45) $ 105
Controlada "B" $ (120) $ 0 $ 0
CUFINCO/UFINCO $ 80 $ (24) $ 56
Suma de CUFIN/UFIN individual $140
Suma de CUFIN/UFIN consolidada $ 56
1 En este caso no existen dividendos recibidos o pagados de CUFIN, tampoco se consideraron gastos no deducibles ni PTU para su determinación
CUFIN/UFIN:
Ejemplo 1:
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Concepto Artículo 71 Artículo 71-A RMF
Pérdidas fiscales no amortizadas $120 $120 $120
Tasa 30% 30% 30%
ISR por pérdidas fiscales (a) $36 $36 $36
CUFINCO anterior $56 $56 $56
Incremento de UFIN NA NA 84
CUFINCO incrementada $56 $56* $140
CUFINES individuales 140 140* 140
Diferencia $84 $84 $0
Diferencia piramidada ($84 x 1.4286) $120 $120 $0
ISR por diferencias de CUFIN ($120x30%) (b)
$36 $36 $0
ISR por diferencias de RUFIN (c) $36 NA NA
Total (a+b+c) $108 $72 $36
* Registro de CUFINES conforme a las disposiciones a partir de 2010
LISREjemplo 1:
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Concepto Artículo 71 Artículo 71-A RMF
Pérdidas individuales (120x30%)
$36 $36 $36
Diferencia de CUFIN 36 36 2
0
Diferencia de RUFIN 36 0 0
ISR (30%) $108 $72 $36
1 Genera una pérdida, ¿es necesario realizar este doble pago?
• Artículo 71-A, el RCUFINCO se incrementa cuando se pague el impuesto y las pérdidas se amorticen por la sociedad que las generó
• Regla I.3.6.4. de la RMF. Resultado neutral
1
1 Genera una pérdida, ¿es necesario realizar este doble pago?2 Registro de CUFINES conforme a las disposiciones a partir de 2010
Ejemplo 1: LISR
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Ejemplo 2, cuando existe pérdida fiscal consolidada:
Utilidad
Concepto (pérdida)
Controladora Individual $(400)
Controlada “A” 200
Controlada “B” 50
Pérdida fiscal consolidada $(150)
ISR controlada "A" $60
ISR controlada "B" 15
Total de no haber consolidado $75
ISR diferido por consolidación fiscal $75
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Utilidad (pérdida) del ejercicio $(150)
Pérdidas fiscales no amortizadas 400
Total $ 250
ISR determinado (250 x 30%) $ 75
ISR pagado con anterioridad (0)
ISR diferido por consolidación fiscal $ 75
ISR diferido por consolidación:
Ejemplo 2:
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
CompañíaUtilidad o (pérdida)
ISR UFIN/CUFIN1
Controladora (Individual) $ (400) $ 0 $ 0
Controlada "A" $ 200 $ (60) $ 140
Controlada "B" $ 50 $ (15) $ 35
CUFINCO/UFINCO $ (150) $ 0 $ 0
Suma de CUFIN/UFIN individual $ 175
Suma de CUFIN/UFIN consolidada $ 0
1 En este caso no existen dividendos recibidos o pagados de CUFIN, tampoco se consideraron gastos no deducibles ni PTU para su determinación
CUFIN/UFIN:
Ejemplo 2:
LISR
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Concepto Artículo 71 Artículo 71-A RMF
Utilidad (pérdida) fiscal $(150) NA $(150)Pérdidas fiscales no amortizadas 400 $400 400
Nueva utilidad fiscal 250 400 250
ISR por pérdidas fiscales (a) $75 $120 $75
CUFINCO anterior $0 $0 $0
Incremento de UFIN ($250-$75) NA NA 175
CUFINCO incrementada $0 $0* $175
CUFINES individuales 175 175* 175
Diferencia $175 $175 $0
Diferencia piramidada ($175 x 1.4286) $250 $250 $0
ISR por diferencias de CUFIN (b) $75 $75 $0
ISR por diferencias de RUFIN (c) $75 NA NA
Total ISR (a+b+c) $225 $195 $75
* Registro de CUFINES conforme a las disposiciones a partir de 2010
LISR
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Concepto Artículo 71 Artículo 71-A RMF
Pérdidas individuales $ 75 $120 $75
Diferencia de CUFIN 75 75* 0
Diferencias RUFIN 75 0 0
Total $225 $195 $75
Las pérdidas consolidadas deben disminuirse al determinar el ISR diferido, de lo contrario habría efectos adversos
* Registro de CUFINES conforme a las disposiciones a partir de 2010
LISR
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Ventaja financiera por pérdidas fiscales:
El artículo 68 de la LISR da la opción de disminuir, de la utilidad fiscal consolidada, el monto de las pérdidas fiscales por el que ya se determinó el pago del impuesto diferido en ejercicios anteriores
El ISR diferido por pérdidas fiscales se pagará en los plazos previstos en el artículo 70-A de la LISR
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Concepto 2005 2012
Utilidad (pérdida) fiscal de la controladora $500 $0
Utilidad (pérdida) fiscal de la controlada (400) 400
Utilidad fiscal consolidada $100 $400
Menos: pérdidas amortizadas por la sociedad que las generó (400)
Utilidad fiscal ajustada $0
ISR consolidado $0
Ejemplo:
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Opciones para el cálculo del impuesto diferido
Concepto 71 71-A RMF
1. Amortización de pérdidas individuales Si Si Si
2. Pérdidas en venta de acciones1 Si Si Si
3. Pago de impuesto por dividendos que no provengan de CUFIN Si Si Si
4. Diferencias en CUFIN Si Si Si
5. Diferencias en RUFIN Si NoNo, en caso de
desconsolidación del grupo
1 Aplica para pérdidas generadas hasta 2007
PwC
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
Regla I.3.6.10. Pérdidas para el pago del impuesto diferido
Establece que en la determinación del ISR diferido, conforme al artículo 71-A de la LISR, no se incluyan las pérdidas fiscales de las controladas y controladora cuando a nivel consolidado se haya determinado pérdida fiscal y hasta por el importe de esta última
22
PwC 23
Concepto Artículo 71-A LISR
Utilidad (pérdida) fiscal NA
Pérdidas fiscales no amortizadas $250
Nueva utilidad fiscal 250
ISR por pérdidas fiscales ($250 x 30%) (a) $75
CUFINCO anterior $0
Incremento de UFIN ($250-$75) NA
CUFINCO incrementada $0*CUFINES individuales 175*Diferencia $175
Diferencia piramidada ($175 x 1.4286) $250
ISR por diferencias de CUFIN ($250 x 30%) (b) $75
ISR por diferencias de RUFIN (c) NA
Total (a+b+c) $150
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
* Registro de CUFINES conforme a las disposiciones a partir de 2010
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ConceptoArtículo 71-A
LISR
Pérdidas individuales $ 75
Diferencia de CUFIN 75*
Total $ 150
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
* Registro de CUFINES conforme a las disposiciones a partir de 2010
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Regla I.3.6.13. Incremento del saldo del registro de la cuenta de utilidad fiscal neta consolidada
Para los efectos de la comparación de registros del artículo 71-A de la LISR, permite incrementar el saldo del RCUFINCO con el importe de las pérdidas fiscales que hubiesen sido disminuidas en alguno de los ejercicios subsecuentes al ejercicio por el que se esté determinando el impuesto
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
PwC 26
Concepto 2005
Saldo CUFINCO $0
Más: pérdida 2005 amortizada en 2006 100
Menos: ISR aplicable a dicha pérdida 30
Incremento en RCUFINCO 70
RCUFINCO ajustada $70
Concepto 2005
Suma CUFINES individuales $70
Menos: RCUFINCO ajustado 70
Diferencia $0
(1)
(1) Se debe reducir del saldo del RCUFINCO en el ejercicio en que se disminuyan las pérdidas fiscales.
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
PwC 27
Regla I.3.6.14. Incremento del saldo de la CUFINCO
Establece el incremento del saldo de CUFINCO con el monto de los dividendos, siempre que no se incremente el saldo del RCUFINCO
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
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Regla I.3.6.15. Acreditamiento del ISR diferido pagado por dividendos contables
Permite el acreditamiento del ISR pagado por dividendos contables contra el ISR consolidado del ejercicio por el que se determina el impuesto y hasta en los dos ejercicios siguientes (incluyendo pagos provisionales)
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
PwC 29
Regla I.3.6.5. Opción de diferir el ISR de dividendos pagados en caso de fusión
Señala que en el caso que una controlada se fusione con otra sociedad del grupo que consolida, el ISR por dividendos contables se podrá diferir, cumpliendo con los requisitos señalados en la regla
¿Diferimiento conforme a la regla de resolución miscelánea?
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
PwC 30
Regla I.3.6.16. Diferimiento del ISR por Registros de CUFIN
Para los efectos del artículo 71-A de la LISR, la sociedad controladora podrá determinar y enterar el ISR diferido por diferencia de registros de CUFIN hasta que se realicen los siguientes supuestos:
• Disminuir la participación accionaria
• Se desincorpore una sociedad controlada
• Desconsolidación el grupo
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
PwC 31
• Cumplir el esquema de pagos
• Presentar aviso a más tardar el último día de febrero mediante el cual solicite aplicar la regla
Requisitos para aplicar la regla I.3.6.16
Reglas Misceláneas aplicables a 2005
PwC 34
Desincorporación y desconsolidación
Causas de desincorporación
• Se dejen de cumplir los requisitos para ser controlada
• Sociedades en suspensión de actividades por más de un año
• Cuando se esté en suspensión de actividades por segunda ocasión
• Sociedades que se encuentren en liquidación
• Fusión de controladas o cuando la fusionante sea la controladora
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Desincorporación y desconsolidación
Obligaciones por desincorporación:
• Presentar aviso dentro de los 15 días
• Entrega de constancia para que la controlada recupere su IA
• Reconocer los efectos al cierre del ejercicio anterior en declaración complementaria
PwC 36
Desincorporación y desconsolidación
Desconsolidación opcional (antes de 5 años)
• Solicitar autorización al SAT
• Enterar el impuesto que se haya diferido durante el régimen de consolidación fiscal, dentro del mes siguiente a la obtención de la autorización para dejar de consolidar
• Pago de actualización y recargos
• Presentación de estados financieros dictaminados para efectos fiscales
• Presentación de dictamen de contador público registrado
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Desconsolidación opcional (Transcurridos 5 años)
• Presentar aviso ante el SAT
• Enterar el impuesto que se haya diferido durante el régimen de consolidación fiscal, dentro del mes siguiente a la obtención de la autorización para dejar de consolidar
• No causación de recargos
• Presentación de estados financieros dictaminados para efectos fiscales
• Presentación de dictamen de contador público registrado
Desincorporación y desconsolidación
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Desconsolidación obligatoria
• No cumplir los requisitos para ser controladora
• No incorporación de controladas
• Incorporación de sociedades no controladas
• Fusión de la sociedad controladora
• Desincorporación en un ejercicio de una o varias sociedades, cuyos activos representen el 85% del grupo (antes de cinco ejercicios)
• Consolidar a una sociedad que deje de ser controlada por más de un ejercicio
• No conservar registros especiales de consolidación
• No presentar el anexo 43 del dictamen fiscal
Desincorporación y desconsolidación
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Obligaciones por desconsolidación:
• Aviso dentro de los 15 días (de ser obligatoria)
• Solicitar autorización cuando se opte por desconsolidar, para lo cual deberá presentarse diversa información y documentación
• Entrega de constancias para recuperar IA individual
• Presentar información que señale el SAT mediante reglas de carácter general
Desincorporación y desconsolidación
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Desincorporación y desconsolidación
La controladora calculará el ISR o IA que difirió por consolidar fiscalmente, siresulta:
• Diferencia a favor, podrá solicitar su devolución
• A cargo: entero dentro del mes siguiente a la desincorporación o desconsolidación, o bien, cinco meses en caso de desconsolidaciónobligatoria
Efectos:
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Aspectos controvertidos
Pérdidas fiscales consideradas en el resultado fiscal consolidado, pendientes de amortizar:
Pérdidas
Registros de CUFIN
Duplicidad del ISR diferidoconforme al artículo 71-A de la LISR
Triple pago del ISR diferidoconforme al artículo 71 de la LISR
Pérdidas
Saldos de CUFIN
Registros de CUFIN
PwC 43
Aspectos controvertidos
Distribución de dividendos pagados directamente de la CUFIN consolidada:
• Efecto en la CUFIN individual de la controladora
• ¿CUFIN negativa?
PwC 44
Aspectos controvertidos
Escenario 1
Concepto CUFINCOCUFIN Individual
ControladoraCUFIN
Controlada 1CUFIN
Controlada 2
Saldo Inicial $100 $20 $40 $40
Pago de dividendo controladora (50) (20)
Saldo final $50 $0 $40 $40
Suma del Saldo Final de CUFIN controladas y controladora $80
Saldo final de CUFINCO 50
Diferencia gravable $30
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Aspectos controvertidos
Escenario 2
Concepto CUFINCOCUFIN Individual
ControladoraCUFIN
Controlada 1CUFIN
Controlada 2
Saldo Inicial $100 $20 $40 $40
Pago de dividendo controladora (50) (50)
Saldo final $50 -$30 $40 $40
Suma de saldo final de CUFIN controladas y controladora individual $50
Saldo final de CUFINCO 50
Diferencia gravable $0
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