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10. IVA E IMPUESTOS ESPECIALES

1. INTRODUCCIÓN   El IVA es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo y grava las siguientes operaciones:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios (operaciones interiores). b) Las adquisiciones intracomunitarias de bienes (operaciones dentro de la Comunidad Europea). c) Las importaciones de bienes (operaciones con países que no pertecen a la Comunidad).

2. INTERCAMBIO  DE  BIENES  EN  LA  UNIÓN  EUROPEA  

Se produce una operación intracomunitaria cuando un empresario establecido en un Estado miembro de la UE realiza una venta (EIB: entrega intracomunitaria de bienes) a otro empresario establecido en otro Estado miembro de la UE (AIB: adquisición intracomunitaria de bienes). Requisitos generales para que exista una operación intracomunitaria:

- Transmitente y adquirente tienen la condición de empresarios a efectos del IVA - Existencia efectiva de un transporte intracomunitario - La operación es una entrega de bienes (no una prestación de servicios).

 

Tratamiento  fiscal  para  el  vendedor    El vendedor realiza una entrega intracomunitaria de bienes (EIB) en el Estado de origen de la mercancía. Esta venta está exenta de IVA en el estado de origen. Las EIB dan derecho a la deducción del IVA soportado en la adquisición de los bienes y servicios utilizados en dicha operación. Obligaciones formales:

- No repercusión del IVA en factura. - Los empresarios o profesionales que realicen operaciones intracomunitarias deberán registrarse

con su NIVA (NIF a efectos de IVA), en todos aquellos estados miembros en los que realicen operaciones intracomunitarias.

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- Declaraciones periódicas modelo 303. - Declaración recapitulativa en la que se consignen las entregas de bienes para otras personas

registradas en los demás estados miembros: modelo 349. Ver particularidades en la pg 6 de la Guía.

Tratamiento  fiscal  para  el  comprador   Un intercambio intracomunitario de bienes será una AIB (adquisición intracomunitaria de bienes) cuando el adquirente de los bienes transportados desde otro Estado miembro, sea un empresario o profesional, o una persona jurídica que no actúe como tal y el vendedor sea también empresario o profesional. Las AIB realizadas por personas físicas que no tienen la condición de empresarios o profesionales, están gravadas por el IVA del país de origen y no constituyen hecho imponible en el país de destino. Tratamiento fiscal:

- Operación sujeta a IVA en el país de destino. - El sujeto pasivo es el empresario adquirente, que deberá autorrepercutirse las cuotas de IVA. - En general, el devengo se produce en el momento en que se considera efectuada la entrega de

bienes. Además un pago anticipado no produce un anticipo del devengo. Obligaciones formales:

- Los empresarios o profesionales que realicen operaciones intracomunitarias deberán registrarse con su NIVA (NIF a efectos de IVA), en todos aquellos estados miembros en los que realicen operaciones intracomunitarias.

- Declaraciones periódicas modelo 303. - Declaración recapitulativa en la que se consignen las entregas de bienes para otras personas

registradas en los demás estados miembros: modelo 349. Particularidades: - Cuando en una AIB el adquirente proporciona un NIVA de un estado miembro distinto al de llegada real de los bienes, esta AIB puede quedar sujeta en el Estado que ha facilitado el adquirente con su NIVA. Ejemplo: un empresario alemán vende una máquina a un empresario francés, la llegada de los bienes se producirá en España donde tiene unos almacenes, si el NIVA que proporciona el empresario francés corresponde a Francia, la AIB quedará sujeta en Francia y no en España. Si sumininstrara su NIVA de España, la AIB quedaría gravada aquí.

3. IMPORTACIONES  

Concepto  de  importación   Una importación es una entrada de bienes procedente de un país tercero, Canarias o Ceuta y Melilla. Esta operación, está gravada con el IVA, con independencia del fin a que se destinen los bienes y de la condición del importador, sea éste empresario o particular. Ceuta y Melilla no forman parte de la unión aduanera, por lo tanto los bienes procedentes de estos territorios tienen el mismo tratamiento que los procedentes de países terceros.

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El territorio canario forma parte de la unión aduanera pero está excluido del territorio de aplicación del IVA. La entrada de bienes en el territorio de aplicación del impuesto (TAI) no produce hecho imponible para la importación en los siguientes supuestos:

- Cuando los bienes se introducen en zonas y depósitos francos. - Cuando se vinculan a los regímenes aduaneros de regímen de perfeccionamiento activo, o el de

importación temporal, produciéndose la importación cuando los bienes salen de las áreas exentas o abandonan el régimen aduanero especial.

SUJETO  PASIVO   Son quienes las realicen. Se consideran importadores, siempre que cumplan los requisitos previstos en la legislación aduanera.

El artículo 86 de la Ley del IVA determina que el sujeto pasivo de las importaciones es quien las realiza.

Se considerarán importadores, siempre que se cumplan en cada caso los requisitos previstos en la legislación aduanera:

• Los destinatarios de los bienes importados, sean adquirentes, cesionarios o propietarios de los mismos o bien consignatarios que actúen en nombre propio en la importación de dichos bienes.

• Los viajeros, para los bienes que conduzcan al entrar en el territorio de aplicación del impuesto. • Los propietarios de los bienes en los casos no contemplados en los números anteriores. • Los adquirentes o, en su caso, los propietarios, los arrendatarios o fletadores de los bienes a que

se refiere el artículo 19 de la ley, en el supuesto de las operaciones asimiladas a importaciones.

Devengo  del  impuesto   Se produce en el momento que tenga lugar la admisión de la declaración por la que se solicita el despacho a libre práctica o en el momento que hubiese debido tener lugar la misma. Casos particulares:

- Para bienes pertenecientes a Canarias: cuando hubiera tenido lugar el devengo de los derechos de importación en el caso de que hubieses sido exigibles.

- Cuando los bienes abandonen el régimen aduanero especial.

BASE  IMPONIBLE  

Artículo 83

1. Deben incluirse en la base imponible, en la medida en que no estén ya incluidos, los siguientes elementos: a) los impuestos, derechos, exacciones y demás gravámenes que se devenguen fuera del

Estado miembro de importación, así como los que se devenguen con motivo de la importación, excepto el IVA que haya de percibirse;

b) los gastos accesorios, tales como las comisiones y los gastos de embalaje, transporte y seguro que se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el territorio del Estado miembro de importación, así como aquéllos que se deriven del transporte hacia otro lugar de destino situado dentro de la Comunidad, siempre que este último lugar se conozca en el momento en que se produce el devengo del impuesto.

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2. A efectos de la letra b) del apartado 1, se considerará «primer lugar de destino» el que figure en la carta de porte o en cualquier otro documento que ampare la entrada de los bienes en el Estado miembro de importación. De no existir esta indicación, se considerará que el primer lugar de destino es aquel en que se produce la primera desagregación de la carga en el Estado miembro de importación.

EXENCIONES  

- Análogas a las de las entregas: o Sangre, plasma, fluidos y otros elementos del cuerpo humano para fines médicos. o Buques afectos a la navegación internacional y objetos para ser incorporados a ellos. o Aeronaves explotadas por compañías afectas a navegación internacional y objetos para

ser incorporados a ellos. o Avituallamientos para ser consumidos en los buques y aeronaves anteriores. o Avituallamientos importados por empresas titulares de la explotación de los buques y

aeronaves anteriores. o Bienes destinados a plataformas de explotación petrolífera.

- Análogas a las exenciones arancelarias:

o Importación de bienes personales: traslado de la residencia habitual desde un país tercero, amueblar una vivienda secundaria del importador, herencia, matrimonio, estudiantes.

- Régimen de viajeros

- Pequeños envíos: cuando llegan a la Aduana al amparo de la documentación postal

internacional, despachándose mediante un regímen simplificado.

o Envíos empresariales: importaciones de bienes cuyo valor global no exceda de 22 euros. Excepto productos alcohólicos, perfumes y tabaco.

o Envíos entre particulares: de forma gratuita.

- Otras exenciones o Importaciones de bienes destinados a las Embajadas y Consulados y a las personas que

los representan o están empleados en ellos.

4. EXPORTACIONES  

1.1. Concepto Es la entrega de bienes comunitarios enviados o transportados fuera del territorio aduanero de la UE. Incluidas aguas jurisdiccionales y aguas adyacentes.

1.2. Exenciones La Ley del IVA declara exentas las siguientes operaciones:

• Exportaciones de bienes. • Servicios relacionados con la exportación. Por ejemplo, una empresa que transporta azulejos

desde Alcora, el transporte desde Alcora hasta el puerto de Castellón está exento de IVA, porque es un servicio relacionado directamente con la exportación.

• Operaciones asimiladas a las exportaciones. Por ejemplo, reparación de buques y aeronaves que se destinan al tráfico internacional de mercancías y viajeros, o el avituallamiento de dichos buques y aeronaves.

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• Operaciones relativas a las zonas francas, depósitos francos y otros depósitos. Por ejemplo, la entrega de bienes a las zonas francas, está exenta.

• Operaciones relativas a los bienes situados al amparo de regímenes aduaneros y fiscales. Estas exenciones originan el derecho a la deducción, es decir, permiten al exportador deducir los IVA soportados en las adquisiciones de bienes y servicios necesarios para la elaboración del bien exportado o entregado. Por lo tanto, son operaciones con exención plena. Esta situación origina que se produzcan en ocasiones saldos a favor del sujeto pasivo en los diferentes períodos de liquidación.

1.3. Devolución del IVA soportado por los exportadores Para acceder a la devolución mensual del IVA será imprescindible: • Inscripción en el Registro de devolución mensual: Presentación del modelo 036

obligatoriamente por vía telemática "Declaración Censal de alta, modificación y baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores" (marcando la casilla 129) o modelo 039 "Comunicación de datos relativa al régimen especial del grupo de entidades en el Impuesto sobre el valor Añadido" (casilla 12). No será necesaria la inscripción para los ya inscritos en el registro de exportadores y otros operadores económicos.

• Presentación telemática de las autoliquidaciones mensuales del IVA (modelo 303 "Impuesto sobre el Valor Añadido. Autoliquidación").

• Presentación mensual del modelo 340 "Declaración informativa de operaciones incluidas en los libros registro".

5. Prestación  de  servicios  internacionales  

Introducción  Al contrario que la entrega de bienes, las prestaciones de servicios no pueden ser gravadas en función de su localización física y transporte, dado su carácter intangible. Por ello, la normativa determina su sujeción a tributación en función del lugar o territorio en el cual se entiende realizado el servicio conforme a una serie de reglas convencionales establecidas en la Directiva del IVA, y trasladadas a la normativa nacional. Por tanto, estarán sujetas a tributación por IVA español aquellas prestaciones de servicios que se entiendan realizadas en el Territorio de Aplicación del Impuesto (TAI: Península e Islas Baleares) conforme a las reglas contenidas en la Ley del IVA (arts. 69 y 70). Determinar la tributación se complica porque tenemos que tener en cuenta: El territorio donde está localizada la sede del prestador del servicio. La sede del destinatario del servicio. Si el destinatario es otro empresario o un particular. Lugar de prestación efectiva del servicio. Tipo de servicio. Má información en: http://azure.afi.es/ContentWeb/EmpresasUnicaja/fiscalidad/comercio/exterior/contenido_sidN_1052289_sid2N_1052384_cidlL_1152584_ctylL_139_scidN_1152584_utN_3.aspx?axisU=informe.pdf

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Regla  General     Cuando el sujeto pasivo es el destinatario del servicio y es una empresa situada en España, éstar deberá emitirse autofactura del servicio, autorrepercutiéndose así el IVA correspondiente.

6. OPERACIONES  TRIANGULARES  

Introducción   Son operaciones de intercambio intracomunitario de bienes que se caracterizan por: Existencia de una o varias entregas sucesivas (del proveedor al intermediario y del intermediario al cliente final). Uno solo transporte físico de bienes: el que realiza el proveedor al adquitente final por orden del intermediario. Intervención de un proveedor, un adquirente (cliente final) y un intermediario.

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7.  Los  impuestos  especiales  de  fabricación.  Naturaleza  y  elementos  estructurales   PÁGINA WEB DE LA AGENCIA TRIBUTARIA http://www.agenciatributaria.es/AEAT.internet/Inicio_es_ES/Aduanas_e_Impuestos_Especiales/Aduanas_e_Impuestos_Especiales.shtml

7.1  Introducción  Nuestra imposición indirecta se configura sobre dos figuras básicas: el IVA, como impuesto general sobre el consumo, y los impuestos especiales, que gravan el consumo de determinados bienes. Los impuestos especiales («accisas» según la terminología comunitaria) son impuestos sobre consumos específicos, en los que, además de su capacidad recaudatoria, destaca su finalidad extrafiscal, como instrumentos de las políticas sanitaria, energética o de medio ambiente. A nivel comunitario, la armonización alcanzada puede sintetizarse en las siguientes notas: • En los sistemas fiscales de todos los Estados miembros de la Comunidad Europea deben existir

impuestos especiales que graven el consumo de: alcohol y bebidas alcohólicas, productos energéticos, electricidad y labores del tabaco.

• Los Estados miembros pueden mantener o introducir en cualquier momento, en sus ordenamientos positivos, otros impuestos especiales distintos de los señalados en la letra anterior, a condición de que no den lugar a controles de ninguna clase en los intercambios comunitarios de productos objeto de los mismos.

• La estructura básica de las accisas obligatorias ha de ser la misma en todos los Estados miembros. A este fin todos los ordenamientos nacionales deberán ajustarse a lo establecido en las correspondientes directivas aprobadas al efecto.

• Se establecen tipos impositivos mínimos para cada uno de los productos objeto de los impuestos especiales obligatorios, y se prevén revisiones periódicas de los mismos.

• En general, las accisas deberán ser percibidas por el Estado miembro en el que vayan a ser consumidos los productos objeto de las mismas.

• Como excepción, en el caso de que un particular adquiera productos objeto de accisas en un Estado miembro y los transporte él mismo con destino a otro Estado miembro, para satisfacer sus propias necesidades y sin finalidad comercial alguna, el impuesto especial será percibido por el Estado miembro en el que se adquieren los bienes.

• Se establece un riguroso sistema para el control de la circulación intracomunitaria de productos objeto de accisas y se declara que la circulación, fuera del sistema diseñado, es constitutiva de infracción cualquiera que sea el Estado miembro en que tenga lugar o se detecte.

Los impuestos especiales se regulan en España, internalizando las normas armon izadoras, por la Ley 38/1992, de 28 de diciembre (LIE). Esta Ley tiene su desarrollo reglamentario en el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (RIE). Estas normas regulan los impuestos especiales defabricación (IIEE), así como el impuesto especial sobre determinados medios de transporte (IEDMT). Además, debemos citar la existencia de otro impuesto indirecto que grava consumos específicos, aunque no se define propiamente como un impuesto especial: el impuesto sobre ventas minoristas de determinados hidrocarburos (IVMDH).

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7.2  Los  impuestos  especiales  de  fabricación  Según el artículo 1.° de la Ley "los impuestos especiales son tributos de naturaleza indirecta que recaen sobre consumos específicos y gravan, en fase única, la fabricación, importación y, en su caso, introducción, en el ámbito territorial interno, de determinados bienes...". Los impuestos especiales de fabricación son los siguientes: 1. Impuestos especiales sobre el alcohol y las bebidas alcohólicas:

• El impuesto sobre la cerveza. • El impuesto sobre el vino y bebidas fermentadas. • El impuesto sobre productos intermedios. • El impuesto sobre el alcohol y bebidas derivadas.

2. El impuesto sobre hidrocarburos. 3. El impuesto sobre las labores del tabaco. 4. El impuesto sobre la electricidad.

7.3  Naturaleza  y  elementos  estructurales  

7.3.1  Naturaleza  Los impuestos especiales se caracterizan por ser: Indirectos. Su hecho imponible representa una manifestación indirecta de capacidad económica, y recaen sobre el consumo. • Reales. Su hecho imponible no se define en relación con una persona determinada. • Objetivos. No tienen en cuenta las circunstancias personales del sujeto para determinar la deuda

tributaria. • Instantáneos. Se devengan en cada operación. • Monofásicos. Sólo gravan una fase en el proceso de comercialización (su fabricación o su

importación).

7.3.2  Ámbito  de  aplicación  (artículo  3.°  de  la  Ley)   Al hablar del ámbito territorial de aplicación de los impuestos especiales (IIEE) hay que distinguir entre: • Ámbito territorial comunitario: El constituido por el territorio de la Comunidad (definido en el Tratado

Constitutivo de la CE) con algunas "exclusiones" y con algunas "inclusiones". En relación a España están excluidos: Canarias, Ceuta y Melilla. • Ámbito territorial interno: Es el territorio en que resulta de aplicación la normativa interna española

sobre IIEE. Este ámbito definido en el artículo 3.° de la Ley, no es uniforme ya que no en todo el territorio nacional, rigen los mismos IIEE:- Los IIEE armonizados se exigirán en todo el territorio español salvo Canarias, Ceuta y Melilla. Por tanto, se exigen como impuestos comunitarios.- En Canarias son aplicables los IIEE que gravan la cerveza, los productos intermedios, el alcohol y las bebidas derivadas. Como impuestos españoles.- El IE de la electricidad es exigible en todo el territorio nacional. Por tanto, se exige también como impuesto español.

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Cuadro-resumen de los IIEE + IVMDH

[CUADRO 1] IIEE + IVMDH

Cesión CCAA

Competencias normativas

CCAA

Armonizados a nivel

comunitario

Exigibles en

Canarias (1)

Exigibles en Ceuta/ Melilla (1)

IIEE de fabricación

IIEE sobre el alcohol y las bebidas alcohólicas

I.sobre la cerveza

40%

No

Sí

Sí, mismo tipo que

Península y

Baleares

No

I.sobre el vino

40%

No

Sí

No

No

I.sobre productos intermedios

40%

No

Sí

Sí, mismo tipo que

Península y

Baleares

No

I.sobre el alcohol y bebidas derivadas

40%

No

Sí

Sí, mismo tipo que

Península y

Baleares

No

I.sobre hidrocarburos

40%

No

Sí

No

No

I.sobre las labores del tabaco

40%

No

Sí

No

No

I.sobre la electricidad

100%

No

No

Sí

Sí

IEDMT (es IE, pero no de fabricación)

100%

Sobre una banda

No

Sí

Sí, tipo 0

Impuesto sobre el carbón (es IE pero no de fabricación)

0%

No

Sí

No

No

IVMDH (es impuesto indirecto, pero no es IE)

100%

Sobre el tipo de gravamen autonómico y dentro de una

banda

No

No

No

(1) Son territorios españoles pero no forman parte del ámbito territorial comunitario de aplicación de los IIEE.

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7.3.3  Hecho  imponible  La fabricación e importación de los productos objeto de dichos impuestos dentro del ámbito territorial comunitario y siempre que los productos "se encuentren" en el ámbito territorial interno de cada uno de los impuestos (es decir, siempre que los productos se fabriquen en el ámbito territorial interno o se importen al ámbito territorial interno). EJEMPLO Si un bien o producto objeto de los IIEE se fabrica en Francia, el hecho imponible se produce en Francia, otra cosa es que no se haya devengado el impuesto en Francia y circule en régimen suspensivo hasta su llegada a España, por ejemplo a un depósito de recepción, devengándose el impuesto con su llegada al mismo (pero el hecho imponible ya se produjo en Francia, en el ámbito territorial comunitario). Si se fabrica en España el hecho imponible se produce en España, en el ámbito territorial interno. Existen además una serie de supuestos de no sujeción, en los que la ley expresamente establece que no se produce el hecho imponible, como las pérdidas o mermas inherentes a la naturaleza de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, acaecidas en régimen suspensivo, y las pérdidas producidas por caso fortuito o de fuerza mayor, que no excedan de los porcentajes reglamentarios. Interesa destacar que para que se produzca la no sujeción es preciso que los productos se encuentren en régimen suspensivo, es decir, que el impuesto especial no se haya devengado. El impuesto no se devengará mientras los productos no se pongan a consumo, es decir mientras permanezcan en las fábricas en que se han obtenido o en unos lugares autorizados para almacenar productos en régimen suspensivo, denominados depósitos fiscales. Así se evita la aparición de costes financieros por el desfase temporal entre la realización del hecho imponible y el momento en que se produce la puesta a consumo. Igualmente establece la ley una serie de supuestos de exención, en los que, a pesar de haberse realizado el hecho imponible (fabricación, importación), por diversas razones, no resultará exigible ningún impuesto. Del mismo modo, se regulan también una serie de supuestos de devoluciones, en los que se ha devengado ya el impuesto en España (técnicamente, ámbito territorial interno) por haberse puesto los productos a consumo. No obstante lo anterior, en lugar de ser consumidos en España los productos, son: • Exportados (fuera del ámbito territorial comunitario). • Enviados a otros Estados miembros. Supuestos:- Se introducen los productos en un depósito fiscal

para ser enviados a otro EM.- Se entregan los productos a receptores autorizados domiciliados en otro EM.- Se envían o transportan los productos a personas domiciliadas en otros EM en el ámbito del sistema de ventas a distancia.

En el país de destino soportarán la fiscalidad correspondiente. Es lógico, por tanto, la devolución de las cuotas previamente soportadas en España.

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7.3.4  Devengo  y  sujetos  pasivos   [CUADRO 2]

Supuestos I

Devengo

Sujeto Pasivo

Fabricación Salida de fábrica o depósito fiscal o en el momento de su autoconsumo •Excepciones. régimen suspensivo (destino otra fábrica, dep.fiscal o export.)

Depositarios autorizados (titular de fábrica o déposito fiscal)

Importación en general Nacimiento de la deuda aduanera deuda aduanera de importación. •Excepciones régimen suspensivo (destino otra fábrica o dep. fiscal).

Personas obligadas al pago de la deuda aduanera

Importaciones vinculadas a los regímenes aduaneros suspensivos (según CAC)

Momento de la ultimación de dichos regímenes en el ámbito territorial interno. •Excepciones (vinculac. a otro de estos regímenes, introduc. en zona o dep.franco o reexportación) .

Personas obligadas al pago de la deuda aduanera

Introducciones en zonas y depósitos francos (1)

Momento de la salida de dichas áreas. •Excepciones

Personas obligadas al pago de la deuda aduanera

[CUADRO 3]

Supuestos II (2)

Circulación intracomunitaria

Devengo

Sujeto Pasivo

Expediciones con destino a un operador registrado.

En régimen suspensivo

Momento de la entrada de los productos en el déposito de recepción (establecimiento del que es titular el operador registrado)

Operador registrado (3)

Expediciones con destino a un operador no registrado.

En régimen suspensivo

Momento de la recepción por el operador no registrado de los productos en el lugar de destino

Operador no registrado (3)

Expediciones con destino a un receptor autorizado

Fuera del régimen suspensivo

Momento de la recepción por el receptor autorizado de los productos en el lugar de destino.

Receptor autorizado (4)

Ventas a distancia Fuera del régimen suspensivo

Momento de la entrega de los productos al destinatario

Representante fiscal como sustituto del contribuyente (es contribuyente el vendedor a distancia establecido en otro EM)

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[NOTAS AL CUADRO 2 Y CUADRO 3] (1) Estos enclaves o locales están ubicados dentro de la Comunidad pero se establece la ficción de que las mercancías no comunitarias allí almacenadas no han sido introducidas en el territorio aduanero de la Comunidad. Es un destino aduanero que no exige la presentación de una declaración en aduana.(2) En principio sólo serían sujetos pasivos los depositarios autorizados y las personas obligadas al pago de la deuda tributaria (recordar que es hecho imponible de los IIEE de fabricación y la importación) y, por tanto, en estos casos habrá que regular también el devengo del impuesto.Pero en los supuestos de envío de productos desde otros Estados miembros (EM) hacia el ámbito territorial interno, cuando el destinatario no sea una fábrica o un depósito fiscal van a aparecer otros sujetos pasivos y otros casos de devengo.- La existencia de estos supuestos viene motivada por la circulación intracomunitari a de productos y por el régimen fiscal en el que circulan (ver circulación de productos).- Evidentemente también cabe la circulación intracomunitari a y en régimen suspensivo entre fábricas y depósitos fiscales situados entre dos EM.(3) Se trata de personas que en el marco de la circulación intracomunitari a han sido autorizados por la Administración tributaria de un EM, para, previo cumplimiento de las condiciones y requisitos establecidos en dicho Estado, poder recibir en régimen suspensivo, de forma habitual o esporádica, respectivamente, productos objeto de los IIEE de fabricación procedentes de un depositario autorizado situado en otro Estado miembro.(4) Persona autorizada a recibir con fines comerciales una determinada expedición de productos procedente de otro EM en el que ya se ha producido el devengo del impuesto.

7.3.5  Determinación  de  las  bases,  tipos  impositivos  y  repercusión  Las bases imponibles están constituidas, normalmente, por unidades físicas tales como el peso, el volumen u otras. Cuando se trata de volúmenes, la ley precisará la temperatura a la que deben efectuarse las mediciones, habida cuenta la interrelación que existe entre temperatura y volumen de los líquidos (gasolinas, alcoholes, etcétera). El hecho de que las bases imponibles de los impuestos especiales de fabricación, con las excepciones de los que recaen sobre las labores del tabaco y la electricidad, estén constituidas por unidades físicas trae como consecuencia que los tipos impositivos no sean siempre ad valorem (en función del valor de los productos), sino específicos en su mayoría, es decir, tantos euros por unidad. Con carácter general la determinación de la base imponible se realizará en régimen de estimación directa, aplicando los tipos impositivos vigentes en el momento del devengo. Los sujetos pasivos deben repercutir el importe de las cuotas resultantes de la aplicación del tipo a la base, sobre los adquirentes de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, quedando éstos obligados a soportarlas. http://gaci.wikispaces.com/TEMA+12+IMPUESTOS+ESPECIALES