AMPARO EN REVISIÓN 185/2018 QUEJOSA Y RECURRENTE: KUEHNE ... · amparo en revisiÓn 185/2018 quejosa y recurrente: kuehne + nagel, sociedad anÓnima de capital variable recurrente

AMPARO EN REVISIÓN 185/2018 QUEJOSA Y RECURRENTE: KUEHNE + NAGEL, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE RECURRENTE ADHESIVO: PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA

PONENTE: MINISTRO JAVIER LAYNEZ POTISEK SECRETARIA: JAZMÍN BONILLA GARCÍA

Ciudad de México. La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia

de la Nación, en la sesión correspondiente al ___________, emite la siguiente

SENTENCIA

Mediante la que se resuelve el amparo en revisión 185/2018, interpuesto por

Kuehne + Nagel, Sociedad Anónima de Capital Variable, contra la sentencia

dictada el 29 de marzo del 2017, por el Juzgado Quinto de Distrito del Centro

Auxiliar de la Quinta Región, con residencia en Culiacán Rosales, Sinaloa, en

el juicio de amparo indirecto 534/2014.

I. ANTECEDENTES

1. La quejosa es una empresa que presta servicios de transportación

internacional aérea de bienes que, con motivo de la realización de su objeto

social efectúa pagos por concepto de impuesto al valor agregado y presenta

las declaraciones mensuales complementarias correspondientes.

2. Juicio de amparo. La contribuyente promovió juicio de amparo reclamando

los artículos 2-A, 16 y 29, fracciones V y VI, de la Ley de Impuesto al Valor

Agregado, vigente a partir de enero del dos mil catorce, así como los diversos

1, inciso F, 3 y 8 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos

Mexicanos y el Gobierno del Gran Ducado de Luxemburgo. En la demanda

se propusieron esencialmente los siguientes conceptos de violación:

a) Las normas de la Ley del Impuesto al Valor Agregado violan el principio de territorialidad y las garantías de legalidad y seguridad jurídica porque

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se permite al Estado gravar un hecho realizado fuera de territorio nacional desnaturalizando el tributo.

b) Las normas de la Ley del Impuesto al Valor Agregado violan la garantía de equidad tributaria al otorgar un trato distinto injustificado entre las personas que realizan transportación internacional aérea de bienes y las que realizan transportación internacional de bienes a través de un medio distinto al aéreo.

c) Las normas de la Ley del Impuesto al Valor Agregado violan proporcionalidad tributaria porque grava la transportación internacional de bienes por la parte prestada dentro de territorio nacional a tasa del 16%; sin embargo, esa legislación dice que la exportación de bienes y servicios está gravada al 0%. Además, se obliga a los contribuyentes a tomar en cuenta elementos que no son objeto del impuesto para el cálculo y determinación del factor de acreditamiento.

d) Las normas de la Ley del Impuesto al Valor Agregado constituyen leyes privativas contrarias al artículo 13 constitucional porque constriñen su aplicación a determinados sujetos identificados individualmente a partir del hecho de que prestan servicios de transportación internacional aérea. Es decir, sólo se aplica a estos contribuyentes en particular y no a todos quienes prestan servicios de transportación internacional.

e) Las normas de la Ley del Impuesto al Valor Agregado violan el principio de confianza legítima porque de forma sorpresiva y sin justificación, el legislador decidió equiparar el tratamiento para la transportación internacional aérea de personas y bienes en territorio nacional a tasa del 16%.

f) Las normas del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno del Gran Ducado de Luxemburgo sobre Transporte Aéreo, en relación con el artículo 29, fracción VI, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado violan la garantía de equidad tributaria al otorgar un trato distinto a las aerolíneas con residencia en este ducado.

3. El juez de distrito admitió la demanda y, tramitado el juicio, emitió sentencia

en la que sobreseyó el juicio de amparo por considerar que su promoción fue

extemporánea:

4. Recurso de revisión. La quejosa interpuso recurso de revisión alegando

esencialmente que el juez consideró extemporánea la promoción del juez

porque consideró que el primer acto concreto de aplicación de las normas

reclamadas lo constituyó la emisión de diversas facturas; sin embargo, debió

considerar que el acto de aplicación lo constituyó la presentación de la

declaración mensual, fecha a partir de la cual debió computar el plazo de

quince días para promover el juicio.


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5. Revisión adhesiva. El Presidente de la República

interpuso revisión adhesiva, en la que propuso

argumentos para confirmar el sobreseimiento

decretado por el juez del conocimiento. Además,

propuso diversos razonamientos por los cuales estima que las normas

reclamadas son constitucionales.

6. El tribunal colegiado de circuito admitió el recurso de revisión y la revisión

adhesiva. Seguidos los trámites de ley dictó sentencia en la que asumió las

siguientes decisiones: i) Revocó la sentencia recurrida, ii) declaró infundado

el recurso de revisión adhesiva en los temas de procedencia y iii) se declaró

legamente incompetente para conocer del asunto en virtud de que se plantea

la inconstitucionalidad de normas respecto de las que no existe jurisprudencia

y reservó jurisdicción a este Alto Tribunal para ese efecto.

7. El Presidente de la Suprema Corte de Justicia de la Nación admitió el recurso

y lo turnó al Ministro Javier Laynez Potisek para la elaboración del proyecto.

8. En auto de _________ de abril del dos mil dieciocho, se dio vista a la parte

quejosa en términos del artículo 64, segundo párrafo, de la Ley de Amparo.

9. El proyecto de sentencia fue publicado de conformidad con lo dispuesto por

los artículos 73, párrafo segundo, y 184, párrafo primero, de la Ley de

Amparo.

II. COMPETENCIA

10. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es

competente para conocer este recurso de revisión, de conformidad con lo

dispuesto en los artículos 107, fracción VIII, inciso a), de la Constitución

Política de los Estados Unidos Mexicanos; 81, fracción I, inciso e), y 83 de la

Ley de Amparo; y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la

Federación; en relación con los puntos primero y tercero del Acuerdo General

Plenario 5/2013, toda vez que se interpone contra una sentencia dictada por

un juez de distrito en un juicio de amparo indirecto en que se reclamaron


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normas tributarias federales respecto de las que no existe jurisprudencia y no

resulta necesaria la intervención del Tribunal Pleno.

III. OPORTUNIDAD Y LEGITIMACIÓN

11. Resulta innecesario el examen sobre la oportunidad del recurso y de su

revisión adhesiva, así como de la legitimación de quienes lo interponen

porque de esos aspectos se ocupó el tribunal colegiado de circuito que

previno en su conocimiento.

IV. ANÁLISIS DE PROCEDENCIA

12. Tomando en cuenta que el artículo 62 de la Ley de Amparo establece que el

análisis de las causas de improcedencia debe ser de oficio por tratarse de

una cuestión de orden público, lo que implica que su estudio debe efectuarse

con independencia de que las partes la aleguen o no y en cualquier etapa del

proceso, a continuación se analiza una causa de improcedencia que conduce

al sobreseimiento parcial en el juicio respecto de los artículos 1, inciso F, y 3

del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el

Gobierno del Gran Ducado de Luxemburgo sobre Transporte Aéreo.

13. Esta Segunda Sala considera que respecto de esas normas se actualiza la

causa de improcedencia prevista en el artículo 61, fracción XII, de la Ley de

Amparo, que prevé que el juicio de amparo es improcedente contra actos que

no afecten los intereses jurídicos o legítimos del quejoso, aunque por motivos

distintos a los analizados por el tribunal colegiado de circuito. Sirve de apoyo

a lo anterior la tesis de jurisprudencia P./J. 122/99, del Pleno de la Suprema

Corte de Justicia de la Nación, visible en el Semanario Judicial de la

Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo X, noviembre de 1999, página

28, de rubro: IMPROCEDENCIA. ESTUDIO OFICIOSO EN EL RECURSO

DE REVISIÓN DE MOTIVOS DIVERSOS A LOS ANALIZADOS EN LA

SENTENCIA COMBATIDA.

14. Para corroborar el aserto anterior resulta necesario tener en cuenta que para

que resulte procedente el juicio de amparo cuando sea promovido contra una


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norma jurídica reclamada con motivo de su primer acto

concreto de aplicación se requiere que el supuesto

normativo que prevé hubiera sido efectivamente

aplicado en perjuicio de la parte quejosa. Es decir, se

requiere que la afectación genere afectación en un derecho que le sea

legalmente reconocido al gobernado.

15. En términos generales, se puede afirmar que la aplicación de una norma

jurídica consiste en la vinculación imperiosa de las consecuencias que prevé

con la esfera jurídica de sus destinatarios.

16. Para definir cuando existe aplicación de la norma es necesario atender a su

contenido, pues si se tiene presente que las leyes sólo permiten, prohíben u

obligan, atendiendo a la modalidad que se prevea se puede definir el modo

en que dicha norma cobra aplicación vinculando a su destinatario.

17. Explicado lo anterior resulta necesario tener en cuenta el contenido de los

artículos 1, inciso F, y 3 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos

Mexicanos y el Gobierno del Gran Ducado de Luxemburgo sobre Transporte

Aéreo, que establecen:

Artículo 1 Definiciones Para la interpretación y a los efectos del presente Convenio y su Cuadro de Rutas, los términos abajo expuestos tendrán el siguiente significado: (…) F. El término aerolínea designada significa una aerolínea que ha sido designada y autorizada conforme al Artículo 3 de este Convenio. (…) ARTICULO 3 Designación y Autorización de Aerolíneas 1. Cada Parte Contratante tendrá el derecho de designar por escrito ante la otra Parte Contratante hasta dos aerolíneas con el propósito de que operen los servicios convenidos en las rutas especificadas y el derecho de retirar o de cambiar tales designaciones.


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2. Al recibir las designaciones la otra Parte Contratante concederá sin demora la debida autorización para operar a las aerolíneas designadas, sujeta a las disposiciones del párrafo 3 de este Artículo. 3. Las Autoridades Aeronáuticas de una de las Partes Contratantes pueden solicitar a las aerolíneas designadas por la otra Parte Contratante que le comprueben que están calificadas para cumplir las condiciones prescritas según las leyes y reglamentos que normal y razonablemente apliquen esas autoridades a la operación de servicios aéreos internacionales de conformidad con las disposiciones de la Convención.

18. El artículo 1, inciso F, establece lo que para esa normatividad internacional

se entenderá como aerolínea designada, es decir, únicamente establece una

definición o concepto que se debe entender en el marco de ese acuerdo de

voluntades entre Estados.

19. En otras palabras, dicha norma no prevé modalidad normativa alguna, sino

que únicamente establece una definición a efectos de estar en aptitud de

comprender el sentido de la normatividad internacional cuando se aluda al

concepto aerolínea designada.

20. De ahí que se concluya que no puede afectar la esfera jurídica de la quejosa,

pues no la vincula a cumplir una obligación ni le prohíbe o permite realizar

determinada conducta.

21. Por su parte, el artículo 3 establece el derecho de cada parte contratante, a

saber, el Gobierno los Estados Unidos Mexicanos y el del Gran Ducado de

Luxemburgo, de designar por escrito hasta dos aerolíneas para operar lose

servicios a que se refiere el Convenio. Asimismo, establece la obligación de

la contraparte de conceder sin demora la autorización para la operación de la

aerolínea respectiva, pudiendo solicitar la comprobación de que la designada

está calificada para cumplir las condiciones legales y reglamentarias que

normal y razonablemente se apliquen a la operación de servicios aéreos

internacionales de conformidad con las disposiciones de la Convención sobre

Aviación Civil Internacional abierta a firma en Chicago el siete de diciembre

de mil novecientos cuarenta y cuatro.


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22. Como se ve, el artículo 3 se encuentra dirigido

tanto al Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos

como al Gobierno del Gran Ducado de Luxemburgo

previendo tanto sus obligaciones como sus derechos

en cuanto a la designación y autorización de aerolíneas. Es decir, se trata de

una norma jurídica dirigida a las partes que suscribieron el acuerdo

internacional.

23. De ahí que se considere que la quejosa tampoco cuenta con interés para

reclamar el artículo 3 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos


Aéreo, pues no acredita ubicarse en la hipótesis normativa que prevé

simplemente porque no se trata de uno de los Estados parte de dicho

convenio internacional, lo que evidencia además que esa norma jurídica no

la vincula a cumplir una obligación ni le prohíbe o permite realizar

determinada conducta.

24. En consecuencia, procede decretar el sobreseimiento respecto de los

artículos 1, inciso F, y 3 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos


Aéreo con fundamento en el artículo 63, fracción V, en relación con el 61,

fracción XII, ambos de la Ley de Amparo.

25. No existiendo alguna causa de improcedencia hecha valer por las partes cuyo

estudio hubiera omitido el juez del conocimiento o que este órgano judicial

advierta de oficio, procede entonces el análisis de los conceptos de violación

propuestos por la quejosa.

V. ESTUDIO DE FONDO

26. De la lectura de la demanda de amparo se advierte que la quejosa propone

argumentos tendentes a evidenciar que los artículos 2-A, 16 y 29, fracciones

V y VI, de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, vigente a partir de enero del

dos mil catorce, violan las garantías de equidad y proporcionalidad tributarias,

de legalidad y seguridad jurídicas, el principio de confianza legítima y,


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además, constituyen leyes privativas de las prohibidas por el artículo 13

constitucional, los que por razón de método en la exposición serán analizados

en ese orden.

27. Alega la quejosa que las normas reclamadas violan el principio de equidad

tributaria al otorgar un trato diferenciado entre quienes prestan servicios de

transportación aérea de bienes y quienes lo hacen por vía marítima o

terrestre, pues mientras en este último caso se grava la totalidad del servicio

a tasa del cero por ciento, aquéllos se encuentran gravados a tasa del

dieciséis por ciento en un porcentaje de la ruta equivalente al veinticinco por

ciento.

28. Aduce que la garantía de equidad tributaria tutelada por el artículo 31, fracción

IV, constitucional exige que el legislador dé el mismo trato a contribuyentes

que se encuentren en el mismo supuesto normativo como sucede en el caso

de la transportación internacional de bienes y explica que si la actividad

gravada es justamente el servicio de transportación internacional de bienes,

la distinción de trato generada con motivo del medio de transporte utilizado

se encuentra injustificada. Es decir, no existe razón para que se dé un trato

preferente a las personas que prestan el servicio por un medio de transporte

distinto al aéreo, máxime que en ambos casos se grave el mismo hecho

imponible, a saber: la exportación de un servicio.

29. Para resolver su planteamiento se toma en cuenta que el tema propuesto a

examen ya fue objeto de análisis por esta Segunda Sala en los amparos en

revisión 198/2016 y 5/2018, resueltos respectivamente el cuatro de octubre

del dos mil diecisiete y el cuatro de abril del dos mil dieciocho.

30. En las ejecutorias respectivas se estimó que al hablar del impuesto al valor

agregado se debe tener en cuenta lo siguiente:

a) Son sujetos pasivos directos del impuesto el enajenador de bienes, el

prestador de servicios independientes, el importador de bienes o servicios

y el que otorga el uso o goce temporal de bienes.


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b) Los sujetos pasivos del impuesto se encuentran

obligados a trasladarlo, entendiéndose por dicha

operación el cobro o cargo que el contribuyente debe

hacer de una cantidad a las personas que adquieran

los bienes, los usen o gocen temporalmente o reciban los servicios.

c) El impuesto se calcula aplicando a los valores a que se refiere el artículo

1º de la ley de la materia atendiendo a criterios de territorialidad y a las

características de las actividades que se describen.

d) Los actos o actividades a los que se les aplica la tasa del 0% producen los

mismos efectos legales que aquellos por los que se deba pagar el

impuesto, entre ellos, el acreditamiento del tributo.

e) El acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable a la cantidad

que resulte de aplicar a los valores señalados en la ley, la tasa que

corresponda.

f) Para poder efectuar el acreditamiento se deben cumplir diversos

requisitos, entre los que destacan:

Cuando se esté obligado al pago del impuesto al valor agregado o

cuando sea aplicable la tasa del 0% sólo por una parte de los actos o

actividades, únicamente podrá acreditarse el impuesto correspondiente

a dicha parte, para lo cual debe aplicarse al total del impuesto

acreditable el porcentaje que el valor de los actos o actividades por los

que sí deba pagarse el impuesto o se aplique la tasa del 0% represente

en el valor total de los que el contribuyente realice en su ejercicio.

Tratándose de la exportación, el contribuyente podrá acreditar

exclusivamente el impuesto identificado con dicho acto o

actividad.

31. En la materia de transportación de bienes, es preciso acotar que el artículo

14, fracción II, de la ley de la materia la cataloga como prestación de

servicios.


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32. Tratándose de este tipo de prestación de servicios y atendiendo a la

mecánica del tributo que ha sido explicitada, los sujetos pasivos del

impuesto se fijan en función de criterios de residencia y de ubicación del

servicio de transportación de bienes, independientemente de la nacionalidad

del porteador, tal como se desprende de los artículos 1, 10, 16 y 21 de la

Ley del Impuesto al Valor Agregado, de cuya se lectura se advierte que los

hechos imponibles se actualizan cuando la enajenación, prestación o

concesión del uso o goce temporal de bienes se efectúe en territorio

nacional.

33. Este principio de territorialidad se encuentra contenido en el propio artículo

1 del ordenamiento en comento que dispone que para que los actos o

actividades que realicen los sujetos pasivos sean objeto del gravamen, es

necesario que se efectúen en territorio nacional.

34. De esta manera, para establecer la aplicación territorial respecto de las

operaciones sujetas al impuesto al valor agregado, debe atenderse a dos

circunstancias relevantes: el lugar donde se origina la actividad y el de

destino de los bienes o servicios.

35. Sentado lo anterior y a fin de determinar si las normas que la quejosa aduce

son violatorias de la garantía de equidad tributaria resulta necesario tener

en cuenta lo previsto en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor

Agregado, que en la parte que interesa establece:

Artículo 16. Para los efectos de esta Ley, se entiende que se presta el servicio en territorio nacional cuando en el mismo se lleva a cabo, total o parcialmente, por un residente en el país. En el caso de transporte internacional, se considera que el servicio se presta en territorio nacional independientemente de la residencia del porteador, cuando en el mismo se inicie el viaje, incluso si éste es de ida y vuelta. Tratándose de transportación aérea internacional, se considera que únicamente se presta el 25% del servicio en territorio nacional. La transportación aérea a las poblaciones mexicanas ubicadas en la franja fronteriza de 20 kilómetros paralela a las líneas divisorias internacionales del norte y sur del país, gozará del mismo tratamiento.


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(…) 36. El precepto transcrito establece que para

efectos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se

entiende que un servicio es prestado en territorio

nacional cuando se lleva a cabo total o parcialmente por un residente en el

país.

37. Esa norma también establece que en el caso de transporte internacional se

considera que el servicio se presta en territorio nacional cuando en el mismo

se inicie el viaje, incluso si éste es de ida y vuelta; sin embargo, tratándose

de transportación aérea internacional, se considera que únicamente se

presta el 25% del servicio en territorio nacional.

38. En los trabajos legislativos de mil novecientos setenta y ocho que dieron

origen a dicha norma se expusieron las razones que motivaron el

tratamiento específico que adoptó el legislador ordinario en materia de

exportaciones al crear este tributo en sustitución del diverso sobre ingresos

mercantiles, a saber:

DICTAMEN/ORIGEN DICTAMEN MÉXICO D.F., A 8 DE DICIEMBRE DE 1978 […]Otros efectos negativos del impuesto federal sobre ingresos mercantiles son los siguientes: […] 5. No permite desgravar las exportaciones de aquellos impuestos destinados al consumo interno. Por tanto coloca al país en una situación de desventaja en el mercado internacional, en relación con aquellos otros países que pueden liberarse de todos los impuestos internos gracias a la mecánica del impuesto al valor agregado. México ha querido sustituir y superar esta desventaja estableciendo los certificados de devolución de impuestos (CEDIS), pero su administración ha resultado sumamente complicada. Posteriormente será posible eliminar los decretos que tratan de fomentar las exportaciones cuando entre en vigor esta Ley. […]Por los motivos anteriormente expuestos, y en virtud del avance que en materia de técnica tributaria y de adecuación a los objetivos del desarrollo de la economía nacional significa el establecimiento de este impuesto, en especial por el trato favorable que otorga a los programas


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de inversión, a las exportaciones y al sector agropecuario, y dado que estos sectores son prioritarios dentro del programa de desarrollo del actual gobierno, las Comisiones Unidas estiman conveniente someter a la consideración de la H. Asamblea el siguiente […]

39. En sentido similar, en la discusión que tuvo lugar en la Cámara de origen,

se dijo lo siguiente:

DISCUSIÓN/ORIGEN MÉXICO D.F., A 14 DE DICIEMBRE DE 1978 El ciudadano diputado *********. - El C. *********: Con su permiso, señor […]Otros artículos que van a estar sujetos a crédito y devolución al mes siguiente, son las exportaciones. Este es muy importante, porque hay un acuerdo prácticamente internacional, de que las exportaciones no deben estar gravadas. Entonces, los países que son más importantes en el comercio mundial, como son los países de la Comunidad Europea, que han hecho además una gran incursión en los mercados mundiales, todos tienen desgravadas las exportaciones, porque hay también, como digo, esta especie de acuerdo tácito entre los países, en cuanto a que los impuestos al consumo sean sobre lo que se consume internamente, sobre los artículos importados, no en los artículos exportados. Entonces, es ilógico que un artículo destinado a la exportación, vaya gravado como si fuera un artículo de consumo. Es también para evitar este efecto, pues Ingresos Mercantiles sí gravaba las exportaciones, que en parte se dieron los CEDIS, los Certificados de Devolución de Impuestos, pero estos no tienen contento a nadie y han operado muy mal; en cambio, con este impuesto al valor agregado hay más nitidez y es más claro el que se devuelvan los impuestos que se han causado sobre bienes que no van a ser consumidos internamente, sino que van a ser consumidos en otros países. Esta es otra ventaja de este impuesto, las exportaciones quedan desgravadas, y al revés, las importaciones sí habrá que gravarlas con el impuesto al valor agregado, porque las importaciones son para nuestro consumo, para consumo nacional.

40. Posteriormente, en mil novecientos noventa y seis, se estableció una

previsión específica sobre el porcentaje que debía considerarse en las

zonas fronterizas. Sobre el particular se razonó lo siguiente:

EXPOSICIÓN DE MOTIVOS CÁMARA DE ORIGEN: DIPUTADOS EXPOSICIÓN DE MOTIVOS


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MÉXICO D.F., A 7 DE NOVIEMBRE DE 1996 INICIATIVA DEL EJECUTIVO LEY QUE ESTABLECE Y MODIFICA DIVERSAS LEYES FISCALES Ley del Impuesto al Valor Agregado

A fin de evitar que el régimen que tiene la transportación aérea en región fronteriza en el impuesto al valor agregado que considera que únicamente se presta el 25% del servicio en territorio nacional, se siga aplicando en algunas poblaciones en las cuales no se justifica, se propone limitarlo sólo a las ubicadas en la franja fronteriza de 20 kilómetros del país. Las empresas con Programas para la Importación de Bienes Destinados a la Exportación (Pitex) y las maquiladoras, pueden destinar parte de su producción al mercado nacional. Con el propósito de adecuar el impuesto al valor agregado a esta facilidad, se propone establecer que tratándose de ventas de proveedores a estas empresas, sólo se podrá trasladar el impuesto al valor agregado a tasa cero en la proporción que hayan representado las exportaciones de la empresa exportadora en el total de sus ventas. En los casos en que se pueda identificar el porcentaje de los insumos que se incorporarán a productos de exportación, el traslado a tasa cero se hará por el porcentaje correspondiente, siempre que no exceda la proporción señalada. PROCESOS LEGISLATIVOS DICTAMEN/ORIGEN CÁMARA DE DIPUTADOS DICTAMEN MÉXICO D.F., A 26 DE NOVIEMBRE DE 1996 […] Se aprobaron modificaciones para que la transportación aérea que se proporciona en la región fronteriza y que se considera que se presta en un 25% en territorio nacional, solamente sea aplicable a las poblaciones ubicadas en la franja fronteriza de 20 kilómetros del país, lo que resuelve un problema de competencia de trato desleal que se estaba presentando entre distintas ciudades de diferentes entidades (artículo 16 párrafo tercero). Por otra parte, se aprobó la propuesta de que, tratándose de ventas de proveedores nacionales a empresas que cuenten con programas de importación temporal para producir artículos de exportación (Pitex) o a maquiladoras que destinen parte de su producción al mercado nacional, sólo podrán trasladar el impuesto a tasa cero en la proporción que representen las exportaciones de la empresas exportadoras en el total de sus


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ventas. Esta medida permite acotar la aplicación de la tasa cero sólo a la producción que se destina a la exportación (artículo 31). PROCESOS LEGISLATIVOS DICTAMEN/REVISORA CÁMARA DE SENADORES DICTAMEN MÉXICO D.F., A 3 DE DICIEMBRE DE 1996 Al igual que la Colegisladora, se ve adecuado que la disposición respecto a que la transportación aérea que se proporciona en la región fronteriza se considera que se presta en un 25 por ciento en territorio nacional, por lo que solamente debe ser aplicable a las poblaciones ubicadas en la franja fronteriza de veinte kilómetros del país, lo que resuelve un problema de competencia desleal que se estaba presentando entre distintas ciudades de diferentes entidades, por lo que se modifica el artículo 16, tercer párrafo.

41. Como se ve, desde la creación del tributo se estimó necesario, por razones

de índole económica, conferir un tratamiento de estímulo en materia de

exportaciones, previendo para este tipo de prestación de servicios, la tasa

0%.

42. Cabe destacar que si bien el legislador no expuso las razones por las cuales

determinó que tratándose de la transportación se consideraría que

únicamente el 25% del servicio es prestado en territorio nacional, también lo

es que se advierte que esa decisión fue producto de dos factores, el primero,

el de la libertad configurativa de los tributos que deriva del texto

constitucional a favor del órgano legislativo y, el segundo, de la posibilidad

que tiene para acudir a la ponderación de factores económicos que se

traducen en fines extrafiscales que rigen en materia de exportaciones.

43. Respecto del primer factor, el artículo 73, fracción VII, de la Constitución

Política de los Estados Unidos Mexicanos, determina que es el Congreso de

la Unión quien deberá imponer las contribuciones necesarias para cubrir el

gasto público. En esa medida, el Poder Legislativo es el encargado de

diseñar el sistema impositivo del país.


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44. Por tanto, es imprescindible reconocerle un

aspecto legítimo para definir el modelo y las políticas

tributarias que, en cada momento histórico, se

consideren compatibles y convenientes para lograr de

la mejor manera las finalidades que se pretendan, sin pasar por alto que esa

libertad de configuración encuentra límites frente al respeto de principios

constitucionales, pues la facultad de que el legislador establezca la carga

tributaria que soportarán los contribuyentes no implica que se le conceda

una libertad absoluta sobre el tema, ya que debe expresar las razones que

justifican la configuración del sistema impositivo, sin que ello implique la

exigencia de un máximo de justificación, sino por el contrario, se cumple al

esbozarse un mínimo.

45. Dentro de ese marco de amplitud configurativa, es indispensable que el

legislador defina la relativa a la política fiscal, por virtud de la cual se razona

el diseño del sistema tributario, la cual debe entenderse como todos aquellos

postulados, directrices, criterios o lineamientos que delimita el Estado, con

la que busca la distribución de la carga tributaria para financiar el gasto

público, siendo importante destacar que en relación con la libertad

configurativa del legislador en materia impositiva, este Alto Tribunal ha

precisado que el análisis constitucional que se haga en torno a la facultad

del legislador de definir los tributos considerando la política fiscal que se

estime conveniente, debe partir, entre otros elementos de la obligación de

todos de contribuir al gasto público de manera proporcional y equitativa, tal

como lo prevé el artículo 31, fracción IV, constitucional

46. Como segundo factor determinante del régimen que opera en materia de

exportaciones que priva en la Ley del Impuesto al Valor Agregado se

encuentran, como ya se anticipó, los fines de naturaleza extrafiscal como

parte de la política tributaria.

47. El artículo 31, fracción IV, constitucional, no impide desvincular por completo

a los tributos del fin recaudatorio, lo que se corrobora si se toma en cuenta

que una interpretación conforme de esa norma con lo dispuesto por los


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diversos artículos 25, 28 y 131 constitucionales arroja que las contribuciones

pueden perseguir finalidades de orden económico y social, lo que cobra

relevancia en el caso que nos ocupa por cuanto a que en materia de

exportaciones, la ley que se analiza, prevé un régimen tendente a estimular

a dicho sector estableciendo que cuando los bienes o servicios se exporten,

el impuesto al valor agregado se causará a una tasa del 0%.

48. Sentadas las bases anteriores corresponde analizar el artículo 29, fracción

VI, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que establece lo que se debe

entender por exportación para fines del tributo, el cual dispone:

Artículo 29. Las empresas residentes en el país calcularán el impuesto aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten. Para los efectos de esta Ley, se considera exportación de bienes o servicios: […] V. La transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país y los servicios portuarios de carga, descarga, alijo, almacenaje, custodia, estiba y acarreo dentro de los puertos e instalaciones portuarias, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías. VI. La transportación aérea de personas y bienes, prestada por residentes en el país, por la parte del servicio que en los términos del penúltimo párrafo del artículo 16 no se considera prestada en territorio nacional. […]

49. La norma transcrita establece que se gravará con tasa del 0% la

transportación internacional de bienes y servicios. Sin embargo, tratándose

de la de bienes, el legislador distinguió entre la que se efectúa vía aérea de

aquella que se realiza por medios distintos, pues la fracción VI precisa que

tratándose de la transportación internacional de bienes vía aérea la tasa del

0% sólo se aplicará por la parte del servicio que en los términos del

penúltimo párrafo del artículo 16 –al que ya se ha hecho referencia– no se

considere prestada en territorio nacional.

50. Al interpretar la fracción V de esa norma vigente en dos mil trece, esta

Segunda Sala determinó que la transportación internacional es aquella que


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se lleva a cabo parte en territorio nacional y parte en el

extranjero, concluyendo que es voluntad del legislador

considerar como exportación a la totalidad de la

actividad independientemente del lugar donde se

realice y, por ende, beneficiar con la tasa del 0% a toda la actividad.

Consecuentemente, consideró que los contribuyentes que se ubiquen en

este supuesto pueden acreditar la totalidad del tributo.

51. Asimismo, señaló que se dejó abierto el supuesto previsto en esa fracción a

cualquier medio de transporte, ya que no especificó que tal hipótesis se

refiriera a alguno en especial, haciendo una distinción entre esta norma y la

fracción VI del mismo artículo 29, en la que el legislador, tratándose de

transportación de personas, sí distinguió el medio de transporte (aéreo) y

realizó una remisión expresa al artículo 16 de la referida ley tributaria que

prevé que se entenderá como exportación sólo la parte prestada en territorio

extranjero, por lo que sólo a ésta le será aplicada la tasa del 0%, excluyendo

la que se presta en territorio nacional .

52. Sentadas las bases anteriores procede verificar si, como alega la quejosa,

la distinción de trato otorgada por el legislador a la transportación de bienes

según el medio de transporte que se utilice es violatoria de la garantía de

equidad tributaria.

53. Para tal efecto se toma en cuenta que este Alto Tribunal ha sostenido que

el principio de equidad tributaria previsto por el artículo 31, fracción IV,

constitucional exige que los contribuyentes de un impuesto que se

encuentran en una misma hipótesis de causación guarden una idéntica

situación frente a la norma jurídica que los regula, lo que a su vez implica

que las disposiciones tributarias traten de manera igual a quienes se

encuentren en una misma situación; sin embargo, también se ha señalado

que no toda desigualdad en el trato es inconstitucional, inclusive se ha

considerado que el legislador no sólo está facultado sino obligado a crear


18

categorías o clasificaciones de contribuyentes, a condición que no sean

caprichosas o arbitrarias.

54. Ahora, de la exposición de motivos de la iniciativa que dio origen al texto

vigente de la fracción VI del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor

Agregado, destaca que buscó homologar el transporte aéreo de bienes y

personas en materia de acreditamiento, de manera que la totalidad del

impuesto fuera acreditable. En la parte que interesa se dijo:

Exposición de motivos: e) HOMOLOGAR EL TRATAMIENTO EN LA TRANSPORTACIÓN AÉREA INTERNACIONAL. Actualmente la Ley del Impuesto al Valor Agregado considera como transporte internacional prestado en territorio nacional, aquél en el que el viaje se inicia en dicho territorio, incluso si éste es de ida y vuelta, con independencia de la residencia del porteador. Ahora bien, de conformidad con el artículo 29, fracción VI de la Ley de la materia, la transportación internacional aérea de personas, prestada por residentes en el país, se considera exportación de servicios sujeta a la tasa del 0%, por la parte del servicio que no se considera prestada en territorio nacional, toda vez que, conforme al artículo 16, tercer párrafo del mismo ordenamiento jurídico, el servicio de transportación aérea internacional, se considera prestado únicamente en un 25% en territorio nacional. Conforme a lo anterior, este servicio se encuentra gravado en un 25% a la tasa general como prestación de servicios y un 75% a la tasa del 0% como exportación. Como consecuencia del anterior tratamiento, en el caso de transportación aérea de personas, los prestadores del servicio pueden acreditar al 100% el impuesto que les trasladen sus proveedores en la adquisición de bienes y servicios necesarios para la prestación de dicho servicio. Por otra parte, conforme al artículo 29, fracción V, el servicio de transporte internacional de carga se considera exportación sujeto a la tasa del 0%, independientemente del medio de transporte, sin especificar porcentaje alguno. Conforme a lo anterior, todo el servicio se encuentra gravado como exportación a la tasa del 0%, pero como consecuencia de que el transporte aéreo internacional únicamente se considera prestado en un 25% en territorio nacional, sólo a ese porcentaje se le aplica la tasa del 0% y el 75% restante no es objeto del impuesto. El efecto del tratamiento otorgado en la Ley del Impuesto al Valor Agregado al servicio de transporte aéreo internacional de carga, es que los prestadores del servicio únicamente pueden acreditar el


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25% del impuesto que les trasladen sus proveedores en la adquisición de bienes y servicios necesarios para la prestación de dicho servicio, ya que el 75% restante no es objeto del impuesto y, por lo tanto, incumple uno de los requisitos para que sea acreditable.

Al respecto, la Suprema Corte de Justicia de la Nación se ha pronunciado en el sentido de que es procedente el acreditamiento de la totalidad del impuesto trasladado a los residentes en territorio nacional por la adquisición de bienes o servicios que se utilicen exclusivamente para la transportación aérea internacional de carga, cuando se preste en maniobras para la exportación de mercancías. Tomando en cuenta lo anterior, se propone modificar la fracción VI del artículo 29 de la citada Ley del Impuesto al Valor Agregado, a fin de homologar el tratamiento aplicable al transporte aéreo internacional de carga y de pasajeros, permitiendo que en el transporte internacional de bienes también se pueda considerar como prestación de servicios el 25% y como exportación el 75% y que se pueda acreditar al 100% el impuesto trasladado que reúna los requisitos exigidos por la ley. Lo anterior, también resulta acorde con el tratamiento fiscal que se establece en diversos convenios bilaterales sobre transporte aéreo, que México ha suscrito con diversos países, en los cuales se permite el reembolso de impuestos trasladados y que se aplica bajo el principio de reciprocidad a las líneas aéreas. Dictamen Cámara de Origen: DÉCIMA QUINTA. Esta Comisión considera adecuada la propuesta del Ejecutivo Federal de homologar el tratamiento aplicable al transporte aéreo internacional de carga y de pasajeros, permitiendo que en el transporte internacional de bienes también se pueda considerar como prestación de servicios el 25% y como exportación el 75% y que se pueda acreditar al 100% el impuesto trasladado que reúna los requisitos exigidos por la ley. Al respecto, se coincide con el Ejecutivo Federal en que la propuesta resulta acorde con el tratamiento fiscal que se establece en diversos convenios bilaterales sobre transporte aéreo, que México ha suscrito con diversos países, en los cuales se permite el reembolso de impuestos trasladados y que se aplica bajo el principio de reciprocidad a las líneas aéreas mexicanas. Cabe mencionar que, como se señala en la Iniciativa que se dictamina, actualmente la transportación internacional aérea de personas, prestada por residentes en el país, se considera exportación de servicios sujeta a la tasa del 0%, por la parte del servicio que no se considera prestada en territorio nacional, toda vez que, conforme a la Ley de la materia, el servicio de transportación aérea internacional, se considera prestado únicamente en un 25% en territorio nacional. Conforme a lo anterior, este servicio se encuentra gravado en un 25% a la tasa general como prestación de


20

servicios y un 75% a la tasa del 0% como exportación y, en consecuencia, los prestadores del servicio pueden acreditar al 100% el impuesto que les trasladen sus proveedores en la adquisición de bienes y servicios necesarios para la prestación de dicho servicio. Por otra parte, el servicio de transporte internacional de carga se considera exportación sujeto a la tasa del 0%, independientemente del medio de transporte, sin especificar porcentaje alguno. Conforme a lo anterior, todo el servicio se encuentra gravado como exportación a la tasa del 0%, pero como consecuencia de que el transporte aéreo internacional únicamente se considera prestado en un 25% en territorio nacional, sólo a ese porcentaje se le aplica la tasa del 0% y el 75% restante no es objeto del impuesto. El efecto del tratamiento otorgado en la Ley del Impuesto al Valor Agregado al servicio de transporte aéreo internacional de carga, es que los prestadores del servicio únicamente pueden acreditar el 25% del impuesto que les trasladen sus proveedores en la adquisición de bienes y servicios necesarios para la prestación de dicho servicio, ya que el 75% restante no es objeto del impuesto y, por lo tanto, incumple uno de los requisitos para que sea acreditable. Al respecto, el Ejecutivo Federal señala que la Suprema Corte de Justicia de la Nación se ha pronunciado en el sentido de que es procedente el acreditamiento de la totalidad del impuesto trasladado a los residentes en territorio nacional por la adquisición de bienes o servicios que se utilicen exclusivamente para la transportación aérea internacional de carga, cuando se preste en maniobras para la exportación de mercancías. En efecto, esta Comisión que dictamina observa que la Segunda Sala de la citada… Por tal razón, la que suscribe coincide con la propuesta de homologar el tratamiento aplicable al transporte aéreo internacional de carga y de pasajeros, en los términos antes comentados.

55. De la transcripción anterior se advierte que la finalidad de incluir la

transportación aérea de bienes y personas en la fracción VI del artículo 29 de

la Ley del Impuesto al Valor Agregado, fue precisamente homologar el

tratamiento en la transportación aérea tanto para bienes como para personas,

pues con la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en dos mil trece, el

servicio de transportación internacional de bienes se consideraba prestado

en un 25% en territorio nacional y solo a este porcentaje se le aplicaba la tasa

del 0% y el 75% restante del servicio se consideraba no objeto del impuesto,

esquema con el cual sólo ese 25% del servicio causaba el impuesto y, por

tanto, sólo el traslado de dicho porcentaje es el que se podía acreditar.


21

56. Con motivo de la reforma que tuvo verificativo

en la fecha referida, se estableció que aplicaría la tasa

general para el 25% del servicio prestado en territorio

nacional y la del 0% para el 75% restante, en términos

del tercer párrafo del artículo 16 del mismo ordenamiento legal.

57. Sobre tales premisas, lo dispuesto en el artículo 29, fracción VI, de la Ley del

Impuesto al Valor Agregado que remite a lo establecido en el diverso 16,

párrafo tercero, es claro que el 25% del servicio de transporte aéreo de bienes

y personas está sujeto a la tasa ordinaria y el 75% restante es lo que tributa

con la tasa del 0%, lo que constituyó un beneficio para los contribuyentes que

se ubicaran en ese supuesto.

58. Como se ve, en ejercicio de su libertad configurativa, el legislador distinguió

los servicios de transporte internacional vía aérea de aquellos a los que se

refiere la fracción V, lo cual constituye un elemento objetivo y razonable

que atiende a las características propias de ese medio de transporte,

además de resultar congruente con la finalidad que persigue la política

fiscal a través de esta contribución, consistente en otorgar estímulo al

sector exportador, según ha quedado explicado con anterioridad.

59. Esta Segunda Sala estima pertinente precisar que tratándose de

contribuciones indirectas, a efectos de otorgar distinción de trato entre

contribuyentes, el legislador puede considerar los bienes sobre los que incide

la tributación y no sobre los sujetos sin que esto implique necesariamente una

transgresión a la garantía de equidad tributaria, lo que se corrobora si se toma

en cuenta que, en algunos casos, la diferencia de trato se puede materializar

en la configuración del hecho imponible distinguiendo, por ejemplo,

determinados productos o actividades sobre las que el legislador puede incidir

dejando fuera de la tributación a otros que por sus características sean muy

similares o inclusive idénticos, pero que por virtud de la configuración del

tributo queden sujetos a tratamientos distintos.


22

60. De esa forma, el hecho de que el legislador hubiera tomado en cuenta el tipo

de medio de transporte para distinguir y crear categorías diferentes para

quienes presten ese servicio, por sí mismo constituye una nota distintiva y

objetiva para justificar el trato diferenciado, ya que atiende a las

características propias del medio de transporte aéreo que resulta más rápido,

eficaz y costoso; además de que, como se ha visto, también buscó homologar

el trato fiscal para el transporte aéreo de bienes y personas a efecto de

estimular el sector permitiendo su acreditamiento.

61. De ahí que se concluya que, contrario a lo alegado por la quejosa, las normas

reclamadas no violan la garantía de equidad tributaria.

62. En diverso concepto de violación la quejosa aduce que las normas

reclamadas violan la garantía de proporcionalidad tributaria porque se grava

la transportación internacional de bienes por la parte prestada en territorio

nacional no obstante que tratándose de exportaciones se grava a una tasa

del 0%.

63. Tal como se consideró en el amparo en revisión 5/2018 a que se ha hecho

referencia, dicho argumento no se vincula con la garantía de proporcionalidad

tributaria sino con la de equidad en su vertiente de igualdad, motivo por el

que debe desestimarse sobre las consideraciones antes expuestas porque,

como se dijo, desde la creación del tributo se estimó necesario, por razones

de índole económica, conferir un tratamiento de estímulo en materia de

exportaciones previendo para este tipo de prestación de servicios la tasa 0%,

lo cual encuentra sustento constitucional.

64. Además, conviene precisar que la persecución de un fin extrafiscal no se

contrapone al parámetro de regularidad constitucional, tal como se resolvió

en el diverso amparo en revisión 636/2015, en el que con apoyo en la

jurisprudencia P./J. 18/91, de rubro: CONTRIBUCIONES. FINES

EXTRAFISCALES, esta Segunda Sala precisó que las contribuciones pueden

perseguir fines extrafiscales como instrumentos eficaces de política pública

que el Estado tenga interés en impulsar, orientar, encauzar, alentar o


23

desalentar ciertas actividades o usos sociales, según

se consideren útiles o no, para el desarrollo armónico

del país.

65. Cabe destacar que si bien el legislador no expuso las razones para estimar

que únicamente el 25% del servicio es prestado en territorio nacional, lo cierto

es que esa circunstancia obedece a dos factores: el primero, el de la libertad

configurativa de los tributos que deriva del texto constitucional en favor del

órgano legislativo y, el segundo, de la posibilidad que tiene para acudir a la

ponderación de factores económicos que se traducen en fines extrafiscales y

que, como se ha visto, rigen en materia de exportaciones.

66. Luego, si el fin extrafiscal en que se funda el trato diferenciado es

constitucional, resulta claro que existe relación de proporcionalidad y

razonabilidad entre el fin extrafiscal y la medida impositiva.

67. La quejosa también aduce que se viola la garantía de proporcionalidad

tributaria esencialmente porque se obliga a los contribuyentes a tomar en

cuenta elementos que no son objeto del impuesto para el cálculo y

determinación del factor de acreditamiento.

68. A través de dicho argumento pretende evidenciar la transgresión a la

proporcionalidad tributaria en relación con el cálculo del impuesto y la

determinación del acreditamiento.

69. Pues bien, esos argumentos también fueron objeto de análisis en el amparo

en revisión 5/2018 sobre la consideración de que, contrario a lo alegado por

la quejosa, la forma de calcular el impuesto y el factor de acreditamiento sí

atiende a la capacidad económica del sujeto pasivo ya que para ello se toma

en consideración la parte que se aprovecha en el extranjero y la que se presta

en territorio nacional con motivo de la transportación aérea de bienes y

personas.


24

70. En efecto, de conformidad con el artículo 16, tercer párrafo, de la Ley del

Impuesto al Valor Agregado, únicamente se grava a tasa ordinaria la

prestación de servicio consistente en la transportación aérea de bienes y

personas que se lleve a cabo en territorio nacional: por ello, atendiendo a esa

mecánica, el acreditamiento del tributo opera respecto de aquella parte del

servicio (75%) que se considera aprovechada en el extranjero, lo cual lejos

de causar un perjuicio a la recurrente, atiende a su capacidad contributiva

pues solamente calculará el monto atendiendo al servicio prestado en

territorio nacional

71. De ahí que también resulte infundado el concepto de violación respectivo.

72. En diverso concepto de violación la quejosa plantea que las normas

reclamadas violan las garantías de legalidad y seguridad jurídica.

73. De la lectura de la demanda de amparo se advierte que plantea esa violación

desde dos perspectivas diferentes que, en esencia, proponen:

a) Que se viola el principio de territorialidad porque se permite al Estado

gravar un hecho realizado fuera de territorio nacional desnaturalizando el tributo.

b) Que se transgrede el principio de confianza legítima porque de forma sorpresiva y sin justificación, el legislador decidió equiparar el tratamiento para la transportación internacional aérea de personas y bienes en territorio nacional a tasa del 16%.

74. Ambos argumentos fueron también objeto de análisis por esta Segunda Sala

en el amparo en revisión 5/2018.

75. En relación con la transgresión al principio de territorialidad, en la ejecutoria

referida, esta Segunda Sala explicó que el principio constitucional de

territorialidad de la ley, tratándose de las leyes fiscales, exige que el legislador

establezca criterios de imposición tributaria que repercutan o guarden

relación, de una manera objetiva y razonable, con la jurisdicción del Estado.

76. En ese contexto, tan válida es dentro del territorio nacional la ley fiscal que

vincula un presupuesto de hecho a un sujeto activo determinado a través de


25

la nacionalidad, el domicilio o la residencia (criterios de

vinculación propios de los impuestos de producto),

como también la ley que considera el lugar donde se

realizan los actos jurídicos, las relaciones económicas

o el consumo de bienes (criterios de vinculación propios de los impuestos

indirectos) habida cuenta que, todos esos casos, se encuentran sustentados

en criterios objetivos que permiten razonablemente justificar la extensión

espacial de la actuación del legislador.

77. De ese modo, puede hablarse de la aplicación del principio de territorialidad

de las leyes tributarias tomando como referencia el país de origen de alguna

persona o el país de la fuente en el que se obtienen los rendimientos de un

patrimonio; en ese sentido, tratándose de los impuestos indirectos, la

aplicación del principio de territorialidad guarda relación con los hechos

sometidos a gravamen.

78. Así, el principio constitucional de territorialidad de la ley, tratándose del

impuesto al valor agregado, exige que el legislador establezca criterios de

imposición tributaria vinculados de una manera objetiva y razonable con actos

o relaciones económicas que produzcan efectos en territorio nacional, lo cual

acontece en el caso concreto en tanto que en el artículo 14, fracción II, de la

ley de la materia se precisa que encuadra dentro de este concepto el

transporte de personas o bienes y, en su penúltimo párrafo, además, se

excluyen como servicio independiente, las actividades que se realizan de

manera subordinada mediante el pago de una remuneración.

79. Por otra parte, este tipo de prestación de servicios y atendiendo a la mecánica

del tributo que ha sido expuesta, los sujetos pasivos del impuesto en la

hipótesis que se plantea, se fijan en función de criterios de residencia y de

ubicación del servicio de transportación de bienes, independientemente de la

nacionalidad del porteador.


26

80. En efecto, de lo dispuesto en los artículos 1, 10, 16 y 21 de la Ley del

Impuesto al Valor Agregado, se advierte que los hechos imponibles se

actualizan cuando la enajenación, prestación o concesión del uso o goce

temporal de bienes se efectúe en territorio nacional.

81. Este principio de territorialidad se encuentra reconocido en el propio artículo

1 de la ley de la materia que dispone que para que los actos o actividades

que realicen los sujetos pasivos sean objeto del gravamen, es menester que

los mismos se efectúen en territorio nacional. Por tanto, para establecer la

aplicación territorial respecto de las operaciones sujetas al impuesto al valor

agregado debe atenderse entonces, a dos circunstancias relevantes, al lugar

donde se origina la actividad y el de destino de los bienes o servicios.

82. Respecto de la prestación de servicios en territorio nacional, el artículo 16,

tercer párrafo, que quedado transcrito con anterioridad, prevé que en el caso

de transporte internacional se considera que el servicio se presta en territorio

nacional cuando en el mismo se inicie el viaje, incluso si éste es de ida y

vuelta y, que tratándose de transportación aérea internacional, se considera

que únicamente se presta el 25% del servicio en territorio nacional.

83. Lo anterior, lejos de contravenir el principio de territorialidad, lo respeta, en

virtud de que como se ha visto, los criterios de gravación contenidos en el

numeral impugnado atienden a cuestiones objetivas ya que el legislador ha

establecido criterios de imposición tributaria vinculados de una manera

objetiva y razonable con actos o relaciones económicas que producen efectos

en territorio nacional.

84. Finalmente, en relación con la violación al principio de confianza legítima por

parte de las normas reclamadas, esta Segunda Sala ya resolvió que la

circunstancia de que ahora se haya hecho esta homologación para la

transportación aérea internacional de bienes y personas no constituye un

quebranto al principio de confianza legítima precisamente porque, en materia

tributaria, el legislador cuenta con libertad configurativa para precisar los

supuestos jurídicos de causación, los cuales pueden ser modificados dentro


27

de los límites de legalidad que salvaguarda la actuación

arbitraria de las autoridades.

85. La quejosa también plantea que las normas

reclamadas constituyen leyes privativas lo que transgrede el artículo 13

constitucional, argumento que también fue desestimado por esta Segunda

Sala en el amparo en revisión 5/2018 sobre las consideraciones siguientes.

86. Las normas reclamadas no constituyen normas individualizadas que liberen

o establezcan injustificadamente distinciones en materia del impuesto al valor

agregado, en tanto que todos los sujetos que se encuentran en la misma

situación de prestación de servicios de transportación aérea internacional de

bienes y personas reciben el mismo tratamiento contributivo.

87. Además, dichas normas no desaparecen una vez aplicadas a un caso

concreto precisamente porque seguirán rigiendo en el futuro tantas veces

como situaciones jurídicas surjan dentro de su ámbito normativo (material y

temporal), esto es, seguirán rigiendo mientras no exista una disposición

legislativa que ordene lo contrario o las derogue.

88. De ahí que se concluya que, contrario a lo alegado por la quejosa, las normas

reclamadas no son violatorias del artículo 13 constitucional.

89. Finalmente, la quejosa aduce que el artículo 8 del Convenio entre el Gobierno

de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno del Gran Ducado de

Luxemburgo sobre Transporte Aéreo, en relación con el artículo 29, fracción

VI, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, resulta violatorio de la garantía

de equidad tributaria al otorgar un trato distinto a las aerolíneas con residencia

en este ducado.

90. Arriba a esa conclusión sobre el argumento de que esa normatividad

internacional permite que las aeronaves autorizadas por el Gobierno del Gran

Ducado de Luxemburgo estén exentas de pago del impuesto por el simple

hecho de pertenecer a Nación.


28

91. Explica que no existe un criterio razonable que justifique la distinción de trato

entre aeronaves pertenecientes al Gobierno del Gran Ducado de Luxemburgo

y las pertenecientes a alguna otra Nación, lo que evidencia la transgresión al

artículo 31, fracción IV, constitucional.

92. Los argumentos antes sintetizados parten de la premisa de que el artículo 8

del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el

Gobierno del Gran Ducado de Luxemburgo sobre Transporte Aéreo permite

que las aeronaves residentes en aquel país se encuentren exentas del pago

del impuesto al valor agregado en términos del artículo 29, fracción VI.

93. Para resolver su planteamiento resulta necesario tener en cuenta el contenido

de dicha norma internacional:

ARTICULO 8 Derechos Aduanales 1. Las aeronaves utilizadas en los servicios aéreos internacionales por las empresas de transporte aéreo designadas por cualquiera de las Partes Contratantes y el equipo con que cuente la aeronave para su funcionamiento, combustible, lubricante, provisiones técnicas fungibles, refacciones y provisiones (incluso alimentos, tabacos y bebidas), a bordo de tales aeronaves, estarán exentos de todos los derechos de aduanas, impuestos nacionales de inspección u otros derechos, impuestos o gravámenes federales, estatales o municipales, al entrar en el territorio de la otra Parte Contratante, siempre que este equipo y provisiones permanezcan a bordo de la aeronave hasta el momento de su reexportación, aun cuando dichos artículos sean usados o consumidos por dichas aeronaves en vuelos dentro del referido territorio. 2. Estarán igualmente exentos a condición de reciprocidad de los mismos derechos, impuestos y gravámenes, con excepción de los derechos por servicios prestados, los aceites lubricantes, los materiales técnicos de consumo, piezas de repuesto, herramientas y los equipos especiales para el trabajo de mantenimiento, así como las provisiones (incluso alimentos, bebidas y tabaco), los documentos de empresas, como: boletos, folletos, itinerarios y demás impresos que requiera la compañía para su servicio, así como material publicitario que se considere necesario y en exclusiva para el desarrollo de las actividades de la misma, remitidos por o para las empresas aéreas de una Parte Contratante al territorio de la otra Parte Contratante, así como los


29

que se pongan a bordo de las aeronaves de las empresas aéreas de una de las Partes Contratantes en el territorio de la otra Parte Contratante y sean usados en servicios internacionales. 3. El equipo normalmente conducido a bordo de

las aeronaves, así como aquellos otros materiales y aprovisionamientos que permanecen a bordo de las aeronaves de cualquiera de las Partes Contratantes, podrán ser descargados en el territorio de la otra Parte Contratante, solamente previa autorización de las autoridades aduaneras del territorio de que se trate. En tales casos, podrán ser almacenados bajo la supervisión de dichas autoridades hasta en tanto salgan del país o se proceda de acuerdo con las disposiciones legales en la materia. 4. Los pasajeros, equipaje y carga en tránsito directo a través del territorio de cualquiera de las Partes Contratantes, serán en su caso, sujetos a un simple control. El equipaje y la carga en tránsito directo estarán exentos de derechos de aduana y de otros derechos similares.

94. La norma transcrita se pactó entre los Gobiernos del Gran Ducado de

Luxemburgo y de los Estados Unidos Mexicanos como convenio

complementario a la Convención sobre Aviación Civil Internacional abierta a

firma en Chicago el siete de diciembre de mil novecientos cuarenta y cuatro.

95. El artículo lleva por nombre “derechos aduaneros” y prevé en su numeral 1,

que las aeronaves utilizadas en los servicios aéreos internacionales por las

empresas de transporte aéreo designadas por cualquiera de las partes

contratantes y el equipo con que cuenten para su funcionamiento,

combustible, lubricante, provisiones técnicas fungibles, refacciones y

provisiones (incluso alimentos, tabacos y bebidas), a bordo, estarán

exentos de todos los derechos de aduanas, impuestos nacionales de

inspección u otros derechos, impuestos o gravámenes federales, estatales

o municipales, al entrar en el territorio de la otra parte contratante, siempre

que este equipo y provisiones permanezcan a bordo de la aeronave hasta el

momento de su reexportación, aun cuando dichos artículos sean usados o

consumidos por dichas aeronaves en vuelos dentro del referido territorio.

96. El numeral 2 prevé otra exención para los materiales técnicos de consumo,

piezas de repuesto, herramientas y los equipos especiales para el trabajo de


30

mantenimiento, así como las provisiones (incluso alimentos, bebidas y

tabaco), los documentos de empresas como boletos, folletos, itinerarios y

demás impresos que requiera la compañía para su servicio, así como material

publicitario que se considere necesario y en exclusiva para el desarrollo de

las actividades de la misma, remitidos por o para las empresas aéreas de una

parte contratante al territorio de la otra, así como los que se pongan a bordo

de las aeronaves de las empresas aéreas de una de las partes contratantes

en el territorio de la otra y sean usados en servicios internacionales, con la

aclaración de que dicha exención se condiciona a que exista reciprocidad de

los mismos derechos, impuestos y gravámenes, hecha excepción de los

derechos por servicios prestados.

97. Pues bien, la quejosa refiere que esas dos exenciones, es decir, tanto la

prevista en el artículo 8.1 como la regulada en el 8.2, permiten que las

aeronaves residentes en el Gran Ducado de Luxemburgo se encuentren

exentas del pago a que se refiere el artículo 29, fracción VI, de la Ley del

Impuesto al Valor Agregado, lo que constituye una transgresión a la garantía

de equidad tributaria.

98. Sin embargo, contrario a lo alegado por la quejosa, las normas referidas no

prevén una exención al pago del impuesto al valor agregado.

99. En efecto, el artículo 8.1 prevé una exención al pago de cualquier impuesto o

gravamen respecto de la aeronave misma o del equipo con que cuente para

su funcionamiento, combustible, lubricante, provisiones técnicas fungibles,

refacciones y provisiones a bordo (incluso alimentos, tabacos y bebidas),

mientras que el artículo 8.2 prevé una exención para los materiales técnicos

de consumo, piezas de repuesto, herramientas y los equipos especiales para

el trabajo de mantenimiento, así como las provisiones (incluso alimentos,

bebidas y tabaco), los documentos de empresas como boletos, folletos,

itinerarios y demás impresos que requiera la compañía para su servicio, así

como material publicitario que se considere necesario y en exclusiva para el

desarrollo de las actividades de la misma.


31

100. Dicho en otras palabras, dichas normas no

exentan al pago de los tributos que el gobierno de una

de las partes contratantes establezca por la prestación

del servicio de transportación internacional de bienes

en exportación, sino que autorizan que no se paguen derechos, impuestos ni

gravámenes por los enseres, materiales, herramientas, provisiones e

instrumentos propios para el funcionamiento de la aeronave.

101. Incluso, la exención a que se refiere el artículo 8.2 se encuentra condicionada

a que exista reciprocidad de los mismos derechos, impuestos y gravámenes,

hecha excepción de los derechos por servicios prestados, es decir, la

propia norma distingue los enseres de la aeronave de los servicios de

transportación que presta.

102. Conviene precisar que, en todo caso, dicha norma consiste en una reiteración

del compromiso asumido por el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos

al suscribir la Convención sobre Aviación Civil Internacional, cuyo artículo 24,

primer párrafo, establece que las aeronaves en vuelo hacia, desde o a través

del territorio de otro Estado contratante, serán admitidas temporalmente libres

de derechos, con sujeción a las reglamentaciones de aduana de tal Estado.

El combustible, aceites lubricantes, piezas de repuesto, equipo corriente y

provisiones de a bordo que se lleven en una aeronave de un Estado

contratante cuando llegue al territorio de otro Estado contratante y que se

encuentren aún a bordo cuando esta salga de dicho Estado, estarán exentos

de derechos de aduana, derechos de inspección u otros derechos o

impuestos similares, ya sean nacionales o locales. Esta exención no se

aplicará a las cantidades u objetos descargados, salvo disposición en

contrario de conformidad con las reglamentaciones de aduana del Estado,

que pueden exigir que dichas cantidades u objetos queden bajo vigilancia

aduanera.

103. De ahí que el argumento en examen resulte infundado en tanto parte de una

premisa inexacta, pues la quejosa asume que las dos exenciones que prevé

el artículo 8 del Convenio bilateral referido permiten que las aeronaves


32

residentes en el Gran Ducado de Luxemburgo se encuentren exentas del

pago a que se refiere el artículo 29, fracción VI, de la Ley del Impuesto al

Valor Agregado, respecto de la prestación del servicio de exportación de

bienes mediante transportación internacional aérea, cuando no es así.

104. Dadas las relatadas circunstancias y ante lo infundado de los agravios

propuestos lo procedente es negar el amparo solicitado contra las normas

reclamadas, debiéndose declarar la inoperancia de los agravios de fondo

propuestos en la revisión adhesiva en virtud de que, por su naturaleza, en

dicho medio de defensa únicamente se pueden proponer argumentos

tendentes a fortalecer las consideraciones de la sentencia recurrida que, en

el caso concreto, decretó el sobreseimiento total en el juicio, resolución que

fue revocada por el tribunal colegiado del conocimiento.

VI. DECISIÓN

105. Por lo expuesto y fundado, se resuelve

PRIMERO. Se SOBRESEE en el juicio respecto de los artículos 1, inciso

F, y 3 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el

Gobierno del Gran Ducado de Luxemburgo sobre Transporte Aéreo.

SEGUNDO. La Justicia de la Unión NO AMPARA NI PROTEGE a

KUEHNE + NAGEL, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, contra

los artículos 2-A, 16 y 29, fracciones V y VI, de la Ley de Impuesto al Valor

Agregado vigente a partir de enero del dos mil catorce, y 8 del Convenio entre

el Gobierno de los Estados Unido Mexicanos y el Gobierno del Gran Ducado

de Luxemburgo.

Notifíquese; con testimonio de esta resolución, devuélvanse los autos al

tribunal colegiado de origen y, en su oportunidad, archívese el expediente

como asunto concluido.


33

En términos de lo previsto en el artículo 3°, fracción II y

III de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

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AMPARO EN REVISIÓN 185/2018 QUEJOSA Y RECURRENTE: KUEHNE ... · amparo en revisiÓn 185/2018 quejosa y recurrente: kuehne + nagel, sociedad anÓnima de capital variable recurrente