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Bienes de usoTítulo: Bienes de uso

AUTOR/: Contabilidad y Auditoría

  RÁCTICA-------

 

1. Concepto

Los bienes de uso son aquellos bienes tangibles que se utilizan en la actividad del cliente, que tienen vida útil superior al año, y que no estén destinados a la venta en el curso ordinario de los negocios.

2. Características

Los bienes de uso se integran por bienes que revisten las siguientes características:

a) Su naturaleza física permite que se los identifique como "tangibles".

b) Tienen por objeto ser utilizados en la gestión y actividad económica de los clientes.

c) No se hallan destinados a la venta ni a su transformación en la medida en que no se decida discontinuar su empleo.

d) Su vida útil excede el ejercicio económico de incorporación.

3. Clasificación

Conforme a su naturaleza los bienes de uso pueden agruparse en dos grandes grupos:

a) Bienes muebles.

b) Bienes inmuebles.

Es importante además establecer que ciertos bienes se van a convertir en el futuro en cargos a resultados (amortizaciones).

En este sentido pueden diferenciarse:

Bienes de consumo o uso

Sujetos a desgaste = Bienes que se  deterioran por el transcurso del tiempo.

Sujetos a agotamiento = Bienes que se extinguen por su extracción.

No sujetos a amortización

= Bienes que ni se deterioran ni se extinguen.

Es muy importante definir el criterio de cargo por amortización y consecuentemente tener una correcta asignación de resultados entre los ejercicios.

Finalmente debe citarse que deben incluirse por separado las "Obras en Curso", que representan aquellos Bienes de Uso en vías de construcción, sobre todo en aquellos casos de construcciones a largo plazo.

4. Afirmaciones en los estados financieros

4.a) Existencia

Verificar que los bienes existan, sean reales. En el caso de los Bienes de Uso la naturaleza tangible de tales bienes facilita su comprobación.

4.b) Propiedad

Verificar que los bienes sean propiedad del cliente auditado. De esta manera el ente dispone libremente de los bienes.

4.c) Integridad

Verificar que no se haya omitido la activación de ningún bien de uso. En este sentido es necesario prestar suma atención a que los cargos por mantenimiento y reparaciones no incluyan partidas activables.

4.d) Valuación

Verificar que los bienes estén correctamente valuados, lo que implica tener en cuenta los criterios de amortización para reflejar su desgaste o agotamiento, el deterioro u obsolescencia, y otros conceptos relacionados (ejemplo: ajuste por inflación, revalúos técnicos).

4.e) Exposición

Verificar que los bienes de uso y su información adicional se encuentren correctamente expuestos de acuerdo a la Resolución Técnica Nº 8 de la FACPCE.

5. Planificación y Riesgo

Al efectuar la planificación de auditoría, dado que la misma finaliza con un informe o conclusión, existe el riesgo o incertidumbre de llegar a conclusiones inadecuadas, ya que no se detectaron ciertas falencias expuestas en los Estados Contable Financieros con respecto al rubro.

Los riesgos más comunes del rubro son:

1. La incorporación de bienes de uso en forma inadecuada sin el debido nivel de autorización o aprobación por falta de políticas escritas claras dentro del ente.

2. La omisión de inclusión de algunos bienes de uso en los Estados Contables.

3. La inclusión de bienes de uso por un valor que difiere del real sin prestar atención al valor de utilización económica y al valor de mercado.

El otro aspecto a tener en cuenta es que la auditoría de Estados Financieros es un examen desarrollado en forma de "Proceso" por el cual se ejecutan determinadas pruebas o procedimientos en forma secuencial. Por esta razón es importante planificar o predeterminar la oportunidad en la que se efectúa cada tarea del examen de Auditoría.

Los bienes de uso presentan la característica de ser un rubro que no posee gran complejidad en cuanto a cantidad de movimientos.

Lo normal en cuanto a planificación sería:

1. En etapa preliminar: sólo aplicable cuando la empresa posee buenos Controles Internos es muy conveniente:

- Realizar observación física de algunos bienes de uso a fecha preliminar, de los bienes de uso para cotejar su existencia e integridad.

- Realizar la Prueba de las Altas y Bajas del ejercicio cotejando su veracidad y observando físicamente su existencia.

2. En etapa de cierre: La observación del recuento físico de bienes de uso se efectúa esporádicamente, no todos los años. En los años que no se hace el recuento físico se analizan únicamente altas y bajas.

3. En etapas postcierre: Con posterioridad al cierre se efectúan las Pruebas de actualización de los Valores Residuales, del cargo por Amortización y la Validación de altas y bajas del ejercicio.

6. Pruebas de validez de saldos

Los procedimientos típicos de Auditoría son:

a) Análisis de los Saldos iniciales.

b) Pruebas del Cargo por Amortización del ejercicio.

c) Pruebas del Valor Residual de Bienes de Uso.

d) Revisión de los movimientos del Ejercicio (Altas y Bajas).

e) Análisis conceptuales específicos (ejemplo: Obras en curso, Revalúos Técnicos, etc.)

a) Análisis de los saldos iniciales

Este es un procedimiento que se aplica en la primera auditoría al ente y que consiste básicamente en validar la veracidad de dichos saldos. El procedimiento consistiría en realizar el análisis documental para acreditar la compra de los bienes, que en general está dada por escrituras en el caso de inmuebles y facturas de compra en el caso de muebles.

Pero además de esto otros procedimientos que se puede requerir aplicar son:

Para los inmuebles:

- Circularización al Registro de Propiedad Inmueble para que informe sobre la propiedad de ciertos inmuebles y el derecho uso de los mismos.

- Solicitud de certificado de Dominio de inmuebles en los Registros de la Propiedad, certificando la existencia o no de gravámenes.

- Finalmente en el caso de "Donaciones con cargo" o "Herencias Vacantes", se debería analizar el testimonio escrito que acredita el destino final de los bienes para verificar si se trata de donaciones con cargo.

Para obras, además de las facturas pagadas o proveedores deberán verificarse otras activaciones, por ejemplo sueldos, energía eléctrica u otros conceptos considerados activables.

b) Prueba del Cargo por Amortización del Ejercicio

Este procedimiento consiste en:

1) verificación de la vida útil determinada a cada bien.

2) partiendo del cargo por amortización del ejercicio anterior y teniendo en cuenta el efecto de los movimientos acaecidos en el presente período, verificar la razonabilidad del cargo por amortización de bienes de uso del presente ejercicio.

Amortización del ejercicio anterior

Cotejar con el Balance del año anterior.

Menos:

- Amortización de bienes cuya vida útil se extinguió en el ejercicio anterior

- Amortización de los bienes dados de baja en el presente ejercicio

Más:

- Amortización de los bienes dados de alta en el presente ejercicio.

Amortización del ejercicio de acuerdo a la Prueba Global

Menos:

- Amortización del ejercicio de acuerdo al Anexo de Bienes de uso

Diferencia ¿Es significativa?

 sí: analizar su origen

 no: concluir sobre su inmaterialidad.

Ver ejemplo en Anexo 1.

c) Prueba del Valor Residual de Bienes de Uso

Este procedimiento consiste en partir del valor residual del año anterior y teniendo en cuenta los movimientos acaecidos en el presente ejercicio, verificar la razonabilidad del valor final de bienes de uso expuesto en los Estados Contables del cliente auditado. En el cuadro siguiente se expone en forma detallada el procedimiento y las distintas tareas aplicables a efectos de comprobar la veracidad de cada una de las cifras involucradas en el mismo:

Valor residual al cierre del ejercicio anterior

Menos:

- Valor residual de los bienes dados de baja en el presente ejercicio

- Amortización del presente ejercicio

Más:

- Valor de origen de los bienes dados de alta en el presente ejercicio

Es igual al Valor residual al cierre del Ejercicio de acuerdo a la Prueba Global.

Menos:

- Valor residual al cierre del ejercicio según el Anexo de Bienes de uso

Diferencia ¿Es significativo?

 sí: analizar detalladamente.

 no: concluir sobre su inmaterialidad.

Ver ejemplo en Anexo 2.

d) Revisión de los Movimientos del Ejercicio

La revisión de los movimientos del ejercicio implica la utilización de procedimientos específicos para cotejar la veracidad de las altas y bajas de bienes de uso del presente ejercicio.

- En el caso de las altas o incorporación de los bienes de uso el procedimiento consiste:

- La revisión de la documentación respaldatoria de las altas para cotejar la propiedad y la razonabilidad de su valor de incorporación.

- Practicar una inspección ocular de los bienes (altas significativas).

- Verificar su adecuada inclusión o incorporación en el inventario de Bienes de Uso y en la Contabilidad del ente auditado.

- Comprobar la razonabilidad de la vida útil asignada al bien dado de alta.

- En el caso de las bajas o ventas de los Bienes de Uso el procedimiento consiste en:

- La revisión de la correcta registración de la baja tanto en la Contabilidad como en el Inventario de Bienes de Uso, teniendo en cuenta su valor en el patrimonio (tanto en lo que se refiere al Valor de Origen como a las Amortizaciones Acumuladas).

- Revisión de la documentación respaldatoria que generó la baja o Venta.

- Complementariamente a los dos puntos anteriores cotejar la razonabilidad del valor de Venta y su ingreso y el Costo asignado y su correcto efecto en Resultados.

Cabe destacar un aspecto más de la Revisión de los movimientos del ejercicio y es que en algunos casos aparecen otros movimientos que son las transferencias dentro del rubro bienes de uso, sobre todo en lo que hace a Obras en Curso que luego son transferidas a un bien específico, como en el caso de Obras en curso transformadas en Edificios y/o Maquinarias.

En estos casos los procedimientos antes citados son aplicables para estas transferencias.

e) Análisis conceptuales específicos

Dentro de estos procedimientos surgen todas aquellas revisiones propias de la auditoría pero que dependen del objeto auditado.

- La revisión de la razonabilidad en la fecha de origen de los bienes de uso según el Inventario.

- Cotejar cálculos al azar por muestreo.

- Revisión de Revalúos Técnicos de Bienes de Uso.

El revalúo técnico es un procedimiento de excepción que consiste en valuar los bienes de Uso a Valores presentes o corrientes. El proceso consiste en la intervención de un Perito Independiente especializado que en base a una metodología emite un informe sobre el valor corriente de los bienes en cuestión, que debe estar de acuerdo con los procedimientos legales que definen cómo y qué aprobaciones se requieren.

Los procedimientos de auditoría aplicables a los revalúos consisten en:

- Analizar los aspectos personales del perito, teniendo en cuenta su reputación o experiencia como tasados, y su independencia de criterio al emitir el informe sobre el valor presente de los bienes.

- Verificar la razonabilidad de los valores finales asignados y su registración. El procedimiento implica principalmente cotejar que el valor asignado a los bienes no supere su valor recuperable (Valor de utilización económica) y que su registración fue correcta de acuerdo a las normas contables vigentes.

7. Conclusiones

En la auditoría la conclusión tiene suma importancia ya que en ella se establece a qué resultado se llegó luego de aplicar los procedimientos establecidos para un determinado rubro.

En lo que hace específicamente a bienes de uso es importante concluir sobre los resultados obtenidos en cuanto a las pruebas de:

- Valor Residual al cierre.

- Cargo por Amortizaciones.

- Movimientos del Ejercicio (altas y bajas).

Cada conclusión debe contener:

- Tarea realizada.

- Resultados obtenidos.

- Conclusión.CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1

ANEXO I

HOJA DE TRABAJO POR PRUEBAS DEL CARGO POR AMORTIZACIÓN

U-2

La Odisea S.A.

Prueba del cargo por amortización del ejercicio

Auditoría 31/12/00

 J. Gómez 04/01

 

$

   

Amortización del Ejercicio anterior92.991.- (*)

- Amortización de las bajas del ejercicio U-4 (1)

(13.220)

+ Amortización de las Altas del ejercicio U-3 (2)

8.581

Amortización según contabilidad U   (3)

(88.155)

  197. - (**)

 Pasar por inmaterial

 J. Gómez

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q*(*) Verificado con balance del año anterior.

 

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q**(**) Verificado con balance de saldos al 31/12/93.

 

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q1(1) Corresponde a la referencia o ligue con el listado de bajas del ejercicio.

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q2(2) Corresponde a la referencia o ligue con el listado de altas del ejercicio.

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo1.t1.q3(3) Corresponde a la referencia o ligue con sumaria de bienes de uso.

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2

ANEXO 2

HOJA DE TRABAJO POR PRUEBA DEL VALOR RESIDUAL

U-1

La Odisea S.A.

Prueba del valor residual de bienes de uso al 31/12/00

Auditoría 31/12/00

 J. Gómez

 04/94

 

$

Valor residual al 31/12/99555.623.- (*)

- Valor residual de los bienes dados de baja en el presente ejercicio.

(18.150)

- Amortización del ejercicio (1) U-2 (88.150)

+ Altas del ejercicio            (2) U-3 39.100 (**)

Valor residual según Prueba global 484.418

Valor residual según Contabilidad (3) U(483.917)

Diferencia pasar por inmaterial501 (***)

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q*(*) Verificado con balance del año anterior.

 

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q**(**) Verificado con inventario año anterior.

 

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q***(***) Verificado con balance de saldos al 31/12/00

 

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q1(1) Corresponde a la referencia con hoja de trabajo de prueba de la amortización del ejercicio.

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q2(2) Corresponde a la referencia o ligue con hoja de trabajo del listado de altas del ejercicio.

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.q3(3) Corresponde a la referencia o ligue con hoja sumaria de bienes de uso.

         U -3

La Odisea S.A.

Listado de altas de bienes de uso

Auditoría 31/12/00

         J. Gómez

         04/01

   

$ % amortización $ amortización

1 Torino 4 puertas 8510.000 (*)

20 2.000

2 Duna SC 9323.500 (*)

20 4.650

 Subtotal

33.250 (*)  6.650

1 Fotocopiadora HX1.650 (*)

33 545

2 Computadoras Data 4.200 33 1.386

486

 Subtotal 5.850

 1.931

   39.100

 8.581

   

U - 1     

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t2.q*(*) Verificado factura del proveedor

CyA.ProcdeAuditora.MEDICION

MEDICIÓN DEL VALOR RECUPERABLE DE ACTIVOS FIJOS

Introducción

Los activos fijos (bienes de uso) tienen por objeto la generación en forma directa o indirecta de ingresos en el futuro, en forma concordante con el principio de empresa en marcha.

Según la normativa contable vigente, los activos fijos deber ser valuados a su valor histórico o corriente según las características propias de cada uno y la norma general y/o particular de aplicación sin que dicho valor supere su valor recuperable.

En tal sentido, las normas contables definen como valor recuperable de un activo fijo al valor de uso o de utilización económica (VUE), calculado por el valor actual de los ingresos netos que genera en el futuro el activo en cuestión.

Problemática en la determinación del valor de utilización económica:

La determinación del valor de utilización económica es compleja debido a que cada bien suele tener características particulares y generalmente está afectado a un grupo o conjunto de actividades destinadas a generar ingresos. Debido a que el valor de utilización económica es el valor actual de los flujos futuros de fondos que generará el activo fijo, corresponde determinar si existe la posibilidad de identificar un flujo de fondos para cada bien de uso en particular.

En caso de ser posible, la determinación del valor de utilización económica debería realizarse en forma específica para cada uno. Pero como, en general, los activos fijos están afectados a la generación de ingresos generales de la empresa y su contribución a la obtención de los mismos tiene una relación de tipo indirecto, se hace dificultoso determinar la asociación necesaria.

En este sentido, la resolución técnica 17 de la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas establece que, cuando no fuera posible la identificación de un flujo de fondos para los bienes de uso, éstos deberán agruparse en aquellos segmentos que vayan a generar efectivo en el futuro (denominados Unidades Generadoras de Efectivo). En tal caso, cuando la comparación de la valuación de los bienes de uso con el valor recuperable no pueda realizarse a nivel de cada uno de los bienes, se efectuará a nivel de cada Unidad Generadora de Efectivo (UGE).

Por otra parte, el Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, en la resolución (CD) 243/2001, estableció que la comparación con el valor recuperable deberá hacerse a nivel de cada Unidad Generadora de Efectivo, estimando que no tiene sentido determinar el valor de utilización económica de cada activo considerado individualmente afectado a una actividad.

Determinación de la Unidad Generadora de Efectivo para bienes de uso

La RT 17 de la FACPCE define a una UGE como el menor grupo de bienes de uso que se pueda identificar como generador de ingresos futuros.

Esta definición presenta cierta problemática relacionada con bienes de uso que no se pueden considerar en forma independiente ni como componente de una UGE en particular, sino que son asignables a la generación de ingresos generales de la empresa (muebles y útiles, equipamientos informáticos, etc.). En dichos casos se debe buscar la forma de distribuir la participación de los mismos en cada Unidad Generadora de Efectivo.

Determinación del flujo futuro de fondos

Aspectos a considerar para la determinación del flujo futuro de fondo:

* Los importes deben estar expresados en moneda de cierre del ejercicio.

* El horizonte presupuestario deber ser la vida útil restante del bien o de los bienes principales que componen la Unidad Generadora de Efectivo.

* Se debe tener en cuenta las condiciones actuales de los activos para determinar su real capacidad de generación de ingresos y no deben contemplarse las mejoras.

* Posibles problemas de cobrabilidad de los ingresos que generará el flujo futuro de fondos.

* No se deben contemplar ingresos tales como resultados financieros, recuperos de impuestos ni ingresos provenientes de causas extraordinarias.

* Respecto de la tasa de descuento a utilizar, debe determinarse la misma en función de una tasa representativa del mercado en el momento en que se realice la estimación, sin contemplar componentes inflacionarios futuros.

EJEMPLO PARA LA DETERMINACIÓN DE VALOR DE UTILIZACIÓN ECONÓMICA DE UN BIEN DE USO

1. Determinación de la Unidad Generadora de Efectivo

Se deben determinar los elementos componentes de la unidad generadora de efectivo.

Componentes posibles de una UGE Estimación de % componentes de la UGE

$

Maquinarias 100% 10.000

Muebles y Útiles 30%2.000(*)

Sistema Informático 20%5.000(*)

Instalaciones 40%12.000(*)

Estructura Edilicia 40%10.000(*)

Otros bienes de uso 10%1.500(*)

Valuación de la UGE 

40.500

CyA.Procdeauditoria.BsUso.Anexo2.t1.BU.q** Se calcula aplicando el % sobre el total de cada componente)

2. Determinación del flujo futuro de fondos

2003 2004 2005 2006 2007

Cobranzas de ventas generadas por la UGE 15000 20000 30000 40000 50000

Egresos de fondos asignables a la UGE -10000 -15000 -20000 -25000 -35000

(incluyen compras de materiales, gastos, etc.)           

Total flujo neto 5000 5000 10000 15000 15000

3. Determinación del valor recuperble

Año/Horizonte presupuestado Flujo Neto $ Flujo Descontado $

Tasa de interés del mercado es 18%

2003 5,000 4,237

2004 5,000 3,591

2005 10,000 9,129

2006 15,000 7,737

2007 15,000 6,557

2008 20,000 7,409

Total   

38,660

4. Comparación con valor recuperable

 

$

Valuación de la UGE 40,500

Valor de utilización económica de la UGE 38,660

Sobrevaluación de la UGE 1,840

El monto de sobrevaluación se debe computar a resultados negativos por desvalorización de activos fijos contra una previsión por desvalorización que regulariza el rubro bienes de uso.

APLICACIÓN PRÁCTICA

- Bienes de uso. Prueba global de depreciaciones

- Bienes de cambio. Toma de inventarios

AP.A.BdU.PruebaGlobaldeDepreciaciones

Prueba global de depreciacionesAuditoríaLaguía, Ana Carolina - De Carli, FlorenciaAplicación Práctica ERREPAR-148-149Noviembre20091ª edición

 

Laguía, Ana Carolina - De Carli, Florencia

Bienes de uso. Prueba global de depreciaciones

Como en la prueba anterior, el auditor debe considerar como válidos (depositando su confianza) los saldos del ejercicio anterior, ya que son el punto de partida para esta prueba. Se parte del saldo de depreciaciones del período anterior (tanto las imputadas al resultado como las que fueron incorporadas al valor de otro bien) y mediante sumas y restas se determina globalmente el valor de las del presente período. Ese valor se constatará con los registros contables que proporciona el ente auditado.

Los aspectos comentados en la prueba anterior son válidos para esta prueba también. Si de la realización de esta prueba surgieran diferencias, el auditor revisará a nivel de detalle el cálculo de la depreciación.

Se adjunta un cuadro modelo de la prueba (considerando el criterio de año/mes de alta):

 

Confeccionado por:

Revisado por: MODELO ARGENTINA SA  

Fecha: Prueba global amortizaciones

31/12/20X1

a) Amortizaciones del período anterior

(reexpresadas al cierre del período)

 

b) Más: Amortización de los bienes dados de alta en el período (reexpresada al cierre del

período)

 

c) Menos: Valor de amortización del período anterior

correspondiente a bienes cuya vida útil se extinguió

en dicho período (reexpresado al cierre del

período)

 

Valor de amortización anual remanente correspondiente a bienes que se dieron de

baja en el presente período (reexpresado al cierre del

período)

 

Se obtiene:

d) Amortización correspondiente al presente período