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CAPÍTULO 1: Marco conceptual contable 23 Marco conceptual contable: El PGC 1 CAPíTULO íNDICE DE CONTENIDOS 1.1. La información financiera: sus usuarios. 1.2. El marco conceptual de la contabilidad. 1.3. Características de la información financiera. 1.4. Los principios contables. 1.5. El PGC 2007 . 1.6. Elementos de las Cuentas Anuales. 1.7. Criterios de registro o reconocimiento contable de los elementos de las Cuentas Anuales. 1.8. Principios y normas de contabilidad ge- neralmente aceptados. 1.9. Criterios de valoración. INTRODUCCIÓN En este capítulo se realiza una revisión del concepto de información financiera, entendida dentro del ámbito contable. Cómo es necesaria para la toma de decisiones útiles por una diver- sidad de agentes económicos, cada uno de los cuales demandará un tipo de información. Por ello, debido a esta diversidad de expectativas in- formativas, se analiza el marco conceptual con- table necesario para elaborar una información contable útil, que estará compuesta en términos mínimos por las Cuentas Anuales. Se estudia aquí el marco conceptual conta- ble español, tal y como queda definido en el PGC 2007 . De esta forma, se analiza qué se en- tiende por elementos de las Cuentas Anuales, cuáles son los criterios de registro y valoración de dichos elementos, y los principios y normas de contabilidad generalmente aceptados que se le aplican a los mismos. OBJETIVOS 1. Qué es la información financiera, tipos de usuarios y expectativas. 2. Revisar las características de la informa- ción financiera útil y el marco conceptual contable. 3. Manejar los criterios de valoración.

CaPítUlo 1 contable: El PGC - ediasa.es · Capítulo 1: Marco conceptual contable 23 Marco conceptual 1 contable: El PGC CaPítUlo íNDICE DE CoNtENIDoS 1.1. La información financiera:

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Capítulo 1: Marco conceptual contable 23

Marco conceptual contable: El PGC1

CaPítUlo

íNDICE DE CoNtENIDoS

1.1. La información financiera: sus usuarios.

1.2. El marco conceptual de la contabilidad.

1.3. Características de la información financiera.

1.4. Los principios contables.

1.5. El PGC2007

.

1.6. Elementos de las Cuentas Anuales.

1.7. Criterios de registro o reconocimiento contable de los elementos de las Cuentas Anuales.

1.8. Principios y normas de contabilidad ge-neralmente aceptados.

1.9. Criterios de valoración.

INtRoDUCCIÓN

En este capítulo se realiza una revisión del concepto de información financiera, entendida dentro del ámbito contable. Cómo es necesaria para la toma de decisiones útiles por una diver-sidad de agentes económicos, cada uno de los cuales demandará un tipo de información. Por ello, debido a esta diversidad de expectativas in-formativas, se analiza el marco conceptual con-table necesario para elaborar una información contable útil, que estará compuesta en términos mínimos por las Cuentas Anuales.

Se estudia aquí el marco conceptual conta-ble español, tal y como queda definido en el PGC

2007. De esta forma, se analiza qué se en-

tiende por elementos de las Cuentas Anuales, cuáles son los criterios de registro y valoración de dichos elementos, y los principios y normas de contabilidad generalmente aceptados que se le aplican a los mismos.

oBJEtIVoS

1. Qué es la información financiera, tipos de usuarios y expectativas.

2. Revisar las características de la informa-ción financiera útil y el marco conceptual contable.

3. Manejar los criterios de valoración.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 25

MaPa CoNCEPtUal

MaRCo CoNCEPtUal CoNtaBlE

Denominador común de

información contable

USUARIO 1

MARCO CONCEPTUAL CONTABLE

INFORMACIÓN FINANCIERA

TOMA DE DECISIONES

USUARIO 1

TOMA DE DECISIONES

USUARIO n

CUENTAS ANUALES

USUARIO n

Capítulo 1: Marco conceptual contable 27

1.1. la INFoRMaCIÓN FINaNCIERa: SUS USUaRIoS

Los agentes económicos emiten información en relación con la actividad que como tales realizan y esta información es utilizada por otros agentes para su toma de decisiones. La cuestión de fondo es cuál de toda esta información se considera habitualmente in-formación financiera.

1.1.1. CONCEPTO DE INFORMACIÓN FINANCIERA

La evolución histórica del concepto de información financiera nos ha llevado has-ta una definición relativamente reciente de ésta, en el entorno de la Contabilidad. La Asociación Española de Contabilidad y Administración de empresas (AECA), definió la información financiera, en su documento sobre el Marco Conceptual (1999, pág. 25), como “la que preparan los sujetos económicos con ánimo de lucro, en el sector privado o en el público, destinada a satisfacer las necesidades de información para la toma decisiones de sus usuarios externos, tanto cuando cumplen con ello una obligación legal como cuando la confeccionan y la difunden voluntariamente. Se incluye la información consolidada, pero no la información interna elaborada por el propio sujeto económico para cubrir sus necesida-des específicas de gestión, excepto cuando la misma se difunda a terceros como información financiera”.

Sin embargo, podemos cuestionarnos qué son y qué tipo de información comprenden los Estados Financieros. En este sentido, el International Accounting Standards Board (IASB)1, indicó en su NIC 1 (revisión de 1997, párr. 2) que “los estados financieros con

1 En el 2002, el International Accounting Standard Committee (IASC) llevó a cabo una reestructuración de organización, que fue acompañada por un cambio en su normbre, siendo la denominación actual International Accounting Standard Board (IASB). Para no crear confusión, lo denominaremos por este último nombre.

OBJETIVO 1Qué es la información financiera, tipos de usuarios y expectativas.

La información financiera incluye principalmente los estados financieros obligatorios, de marcado carácter contable, junto con otro tipo de información voluntaria.

“Una a una y con mucho esmero fue colocando las pesas en la ba-lanza. De las más pequeñas a las minúsculas, hasta que el fiel estaba totalmente quieto y centrado. Tomó aire, sonrió satisfecho y con voz calmada dijo:

– Ahora sí. Ambos platillos son iguales y el precio es justo.

Desde el otro lado de la mesa, mirándole a los ojos, otros ojos cansados de la vida le respondieron:

– El precio es justo y la medida también. Pero, mi querido amigo, la historia que se lleva en esas pocas joyas no la puede equilibrar con nin-guna de las pesas que tiene ahí”.

El valor y el precioAntares, 2010.

28 Contabilidad Intermedia

propósitos de información general son aquellos que pretenden cubrir las necesidades de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus condiciones específicas de información”. La AECA (1980) concretó en su documento nº 1, sobre prin-cipios contables, que la información contable se plasma en distintos estados que se emiten de forma periódica y que pretenden reflejar la riqueza y la renta de los sujetos económicos. Por su parte, el ordenamiento mercantil español, a través de la aprobación y publicación del Código de Comercio de 1885 y sus posteriores reformas, obligó a la presentación, al cierre del ejercicio, de unos estados contables obligatorios de carácter general a los que denominó <<Cuentas Anuales>> (art. 34). También en el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA, 1989, cap.VII), en su artículo 172, se reconocen como integrantes de las Cuentas Anuales los documentos establecidos en el Código de Comercio. Posteriormente, la normativa contable de carácter general se hizo eco de ello a través del Plan General de Contabilidad (PGC) de 1990 y actualmente se concretan en cinco do-cumentos definidos en el PGC de 2007.

Si tenemos en cuenta la pluralidad de individuos que pueden estar interesados en la información financiera l que emiten las empresas, nos encontraremos con una diversidad de intereses. Por ello las empresas tienen un problema de cara a cubrir las diferentes nece-sidades informativas. Esta circunstancia motivó que diferentes organismos, así como espe-cialistas en la materia, encaminasen sus esfuerzos a tipificar y acotar los diferentes usuarios potenciales de la información financiera, así como el tipo de información requerida por cada uno de ellos, tal y como exponemos en el siguiente epígrafe.

1.1.2. OBJETIVOS DE LOS USUARIOS DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA

En 1975 el Institute of Certified Accountands in England and Wales (ICAEW) diferenció dos tipos de usuarios de la información, situando en un lado a los emisores; y en otro, a los receptores. Posteriormente, en 1989 la International Accounting Standards Committee (IASC), actualmente IASB, (párrs. 9-11) diferenció los siguientes grupos de usuarios: inversores, empleados, prestamistas, proveedores y otros acreedores comerciales, clientes, estado y sus organismos públicos, y público en general; indicando que a pesar de que cada uno de ellos demandan distinto tipo de información, todos podrán encontrar en los es-tados financieros un denominador común a las necesidades informativas del grupo (párr.10). En este mismo sentido la AECA (1999, secc. 2.7, párrs. 28) contempló grupos de usuarios semejantes y señaló también los estados financieros como denominador co-mún informativo mínimo.

Teniendo en cuenta los usuarios reconocidos por los organismos mencionados, se pue-den tipificar las necesidades informativas de cada uno de ellos, tal y como mostramos en la figura 1.1.

La finalidad de todo sistema informativo es ofrecer datos útiles para la toma racional de decisiones y, en este sentido, también la información financiera persigue el mismo objetivo de utilidad.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 29

NECESIDADES INFORMATIVAS

Usuarios relacionados directamente con la empresa

Empresarios

Controlar la gestión eficaz de sus recursos aportados en relación con:

– La estabilidad, el crecimiento y la rentabilidad de sus inversiones,

– la distribución de dividendos; y– la idoneidad del comportamiento de los administradores.

Administradores y Dirección

Desempeñar sus funciones de gestión de la empresa.

TrabajadoresEvaluar la estabilidad de sus puestos de trabajo y negociar sus convenios laborales.

Usuarios relacionados indirectamente con la empresa

Entidades de crédito y analistas

Valorar la capacidad de solvencia de la empresa.

Entidades públicas

Tomar decisiones de política económica, monetaria y fiscal.

Elaborar la contabilidad nacional y la información estadística de agregados macroeconómicos.

Acreedores y deudores

Conocer los riesgos derivados de sus relaciones contractuales con la entidad.

Inversores Valorar la posición de la empresa.

La sociedad (colectividad)

Evaluar la incidencia económica de la entidad en su bienestar.

Valorar la responsabilidad social de la entidad.

Figura 1.1. Necesidades informativas de los usuarios de la información financiera

Fuente: elaboración propia

1.2. El MaRCo CoNCEPtUal CoNtaBlE

Llegados a este punto, en el que conocemos de forma general las demandas informati-vas de los diferentes grupos de usuarios, el siguiente paso es analizar cómo se elabora y comunica la información de naturaleza contable para cubrir ese denominador común in-formativo. Para ello, se utiliza lo que se ha denominado <<Marco Conceptual Contable>>.

1.2.1. DELIMITACIÓN Y OBJETIVOS DEL MARCO CONCEPTUAL

La AECA (1999, pág. 24) indicó que la finalidad básica del marco conceptual es dotar de sustento racional a la práctica contable, y para conseguir este objetivo general deberá cumplir las siguientes funciones u objetivos básicos:

1. Establecer un punto de referencia común entre elaboradores, usuarios y auditores de la información financiera.

2. Servir de orientación para la elaboración de normas contables para su aplicación a hechos concretos.

3. Suministrar criterios para enjuiciar la validez de las normas contables ante situaciones específicas, así como para solventar la resolución de posibles conflictos entre ellas.

4. Facilitar la comprensión de la información financiera y con ello, potenciar su comparabilidad y la credibilidad y confianza en la regulación contable.

OBJETIVO 2Revisar las características de la información financiera útil y el marco conceptual contable.

30 Contabilidad Intermedia

5. Hacer posible la adaptación de la contabilidad financiera o externa a los nuevos retos del entorno (globalización, nuevos instrumentos financieros, impacto am-biental, etc.).

6. Dar cumplimiento al requisito de imagen fiel impuesto por nuestro ordenamiento y por la lógica contable a las cuentas anuales.

Por su parte el Financial Accounting Standard Board (FASB, 1976) dio una definición de la que se desprende que el objetivo de todo marco conceptual en contabilidad no es otro que acotar y recoger a nivel normativo un conjunto de conceptos contables bá-sicos, pero esenciales, que supongan los fundamentos teóricos de la contabilidad y que sirvan como punto de partida para efectuar un desarrollo normativo más amplio en el ámbito contable. En este sentido, podemos sumarnos a la idea de Tua (2000-b, pág. 3) quien indica que “el Marco Conceptual no es un producto radicalmente novedoso, sino más bien un escalón más en las sucesivas etapas por las que ha discurrido la búsque-da de un soporte teórico para la regulación contable”. Miller (1985) va más allá cuando concretó que existen tres objetivos básicos para la construcción de un marco conceptual:

– La definición de los conceptos y la terminología esencial de la materia objeto de estudio;

– la descripción de la práctica profesional que se lleva a cabo; y – la prospección sobre lo que debería ser el desarrollo empírico en el futuro.

1.2.2. EVOLUCIÓN Y APORTACIONES DEL MARCO CONCEPTUAL EN ESPAÑA

Se puede considerar que en España el marco conceptual se inició con la emisión del primer documento de la Comisión de Principios y Normas de Contabilidad de la AECA, denominado “Dictamen sobre las Cuentas Anuales en el Anteproyecto de Ley de Sociedades Anónimas”, en enero de 1980, y que en mayo del mismo año se concretó en el Documento nº 1: “Principios y Normas de Contabilidad en España”.

Según la AECA (1980, Introducción al pronunciamiento) “la elaboración de un códi-go de principios en los que se apoyan los conocimientos y prácticas contables constituye una de las aspiraciones fundamentales de la comunidad doctrinal y profesional que se ocupa de los aspectos relativos a la contabilidad en su doble papel:

a. Como clarificador del auténtico significado y representatividad de los informes contables acerca de la actividad económica de los agentes a los que se refieren di-chos informes; y

b. como elemento unificador del pensamiento y la práctica contable, contribuyendo de esta forma a la más fácil interpretación del contenido de los informes por parte de sus destinatarios o usuarios”

Para conseguir tales objetivos, la AECA define en dicho documento el entorno eco-nómico, las características de la información contable, los requisitos de la información contable y los principios contables. Este primer documento sobre el marco conceptual en España fue elaborado para adecuar nuestro ordenamiento jurídico-mercantil a las directi-vas de la Unión Europea (Tua, 2000-b, pág. 3), pero la evolución de la economía desde la

Capítulo 1: Marco conceptual contable 31

década de los ochenta hasta nuestros días ha sido muy rápida y con profundos cambios en el devenir de los negocios, lo que ha originado que aquel marco conceptual que emanó de Estados Unidos deba adaptarse a las nuevas necesidades de información de los usuarios, lo que implica la elaboración de un nuevo marco conceptual, en ese caso, a nivel europeo y aproximándose a las directrices emanadas del IASB.

Así las cosas, debemos preguntarnos: ¿Qué han aportado realmente los marcos con-ceptuales de la contabilidad?.

En este sentido, Muñoz Merchante (2005, p.28-29) resume como aportaciones más importantes de los marcos conceptuales del IASB (1989) y la AECA (1999) las siguientes:

1. La explícita descripción del entorno económico, como punto de partida del proceso de emisión de normas.

2. La especial relevancia otorgada al usuario.

3. Las necesidades del usuario, que se hacen explícitas.

4. La incorporación de los objetivos de la información financiera, como aspecto clave para el desarrollo de reglas detalladas.

5. La inclusión suficientemente precisa y de forma relevante de las características cua-litativas de la información financiera, concebidas como garantía de utilidad.

6. Las definiciones de los elementos de los estados financieros, efectuadas desde una óp-tica estrictamente económica.

7. La precisa identificación de los criterios de reconocimiento de aquellos elementos.

8. La estructuración del entramado de conceptos que facilitará la coherencia de las nor-mas que puedan emitirse.

9. La clara identificación de las hipótesis básicas sobre las que descansa el modelo.

10. El reconocimiento explícito del catálogo de criterios de valoración utilizados en la contabilidad para cuantificar la renta y la riqueza empresaria.

El marco conceptual que aporta el PGC2007

se puede resumir a partir de la siguiente figura:

32 Contabilidad Intermedia

Principios contables

Elementos de las cuentas anuales

Criterios de registro de los elementos

Criterios de valoración

MARCO CONCEPTUAL CONTABLE EN EL PGC2007

OBJETIVO DE LAS CUENTAS ANUALES

IMAGEN FIEL

Requisitos de la información de las cuentas anuales

Cuentas anules

Principios y normas de contabilidad generalmente

aceptados

Figura 1.2. Marco conceptual del PGC2007

Fuente: Elaboración propia, transformado, publicado previamente en Herrador (2008).

1.3. CaRaCtERíStICaS DE la INFoRMaCIÓN FINaNCIERa

El cumplimiento de ciertos requisitos por la información financiera puede minorar la incertidumbre que existe en la toma de decisiones de los agentes económicos (Cañibano, 1997). Esta idea de que la información financiera reúna unos ciertos requisitos, fue bara-jada anteriormente por diversos organismos emisores de normas contables, lo que les llevó a emitir informes encaminados a definir los objetivos a cubrir por la información finan-ciera para que alcance así ese denominador común informativo2. De esta forma, se esta-blecieron los siguientes requisitos: relevancia, comparabilidad, objetividad, claridad, y periodicidad adecuada. Posteriormente, en 1989, el IASB, reconoció, a través de su Marco Conceptual para la Elaboración y Presentación de Estados Financieros, las cuatro prime-ras características, añadiendo a ellas otras dos: la importancia relativa y la fiabilidad.

En el PGC reconoce las siguientes características cualitativas como requisitos indis-pensables que debe cumplir la información económico-financiera para la toma de deci-siones económicas.

2 Así, la American Accounting Association (AAA, 1966) y la American Institute of Certified Publics Accountants (AICPA, 1970), emitieron sendos informes sobre el tema. Sin embargo, fue en 1980, a través del Financial Accounting Standard Board (FASB) cuando se definieron los requisitos de la información financiera, en su “SFAC nº 2: Qualitative Characte-ristics of Accounting Information”.

OBJETIVO 2Revisar las características de la información financiera útil y el marco conceptual contable.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 33

Relevancia. La información económico financiera incluida en las Cuentas Anuales es relevante cuando es útil.

Es decir, cuando sirve para evaluar sucesos (pasados, presentes o futuros), o permite corregir evaluaciones realizadas anteriormente. Por lo tanto, si las Cuentas Anuales cum-plen este requisito de relevancia, la información contenida en ellas debe mostrar los ries-gos a los que se enfrenta la empresa.

Fiabilidad. La información económico financiera es fiable cuando no existen erro-res importantes y es neutral.

EJEMpLO DE FALTA DE FIABILIDADSi una empresa no ha efectuado correcciones en la valoración de un activo que ha experimentado una pérdida importante y definitiva en su capacidad de funcionamiento; esto supone un incumplimiento del requisito de fiabilidad, ya que la información económico financiera ofrecida en las Cuentas Anuales presenta un error importante para la correcta interpretación de la realidad económica. El activo está en cuentas sobrevalorado.

integRidad. Este requisito se alcanza cuando la información ofrecida es completa, de forma que no se omite ninguna información importante.

EJEMpLO DE FALTA DE INTEGRIDADUna empresa no indica en la Memoria de sus Cuentas Anuales que uno de sus inmuebles se encuentra avalando una deuda. La información mostrada en las Cuentas Anuales de dicha entidad no es integra, por cuanto está omitiendo una información económico financiera importante para la valoración del patrimonio de la misma.

compaRabilidad. El requisito de comparabilidad se alcanza cuando la información contenida en las Cuentas Anuales puede ser comparada.

Esta comparación se entiende en un doble sentido:

– Debe permitir contrastar la información de una entidad con la información de la misma entidad ofrecida en un momento diferente del tiempo. Por ejemplo, se contrastan los Balances de una empresa del ejercicio 2006 y del ejercicio 2005.

– Debe permitir comparar la información entre entidades de similar naturaleza. Por ejemplo, se confrontan los Balances el ejercicio 2006 de dos supermercados de características similares.

claRidad. La información económico financiera es clara cuando un usuario me-dio, mediante un examen diligente de las Cuentas Anuales, es capaz de formar juicios que le faciliten la toma de decisiones.

Las características de la Información Financiera recogida en las Cuentas Anuales es (PGC2007):

1. Relevancia2. Fiabilidad3. Integridad4. Comparabilidad5. Claridad

34 Contabilidad Intermedia

Debemos tener en cuenta que un usuario medio es el agente económico que posee una formación razonable de la economía, la contabilidad y las finanzas. Es decir, que no se consideraría como usuario medio de las Cuentas Anules al sujeto económico carente de esta formación.

1.4. loS PRINCIPIoS CoNtaBlES

Los orígenes de los principios contables, se sitúan, según Tua (2000-a, pág. 166), en la en las primeras décadas del siglo XX en Estados Unidos. Pereda (1995, pág. 41), indica que con la crisis de 1929, junto con el deseo de restaurar la confianza del público en la economía y en la Bolsa, dio lugar a la adopción de una serie de medidas para la prepara-ción de la información financiera y de su control, surgiendo por primera vez entre el American Institute of Accountants (AIA) y la Bolsa de Nueva York la expresión “Generally Acepted Accounting Principles”, que manejamos como <<Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados>>. Con estos primeros principios no se buscaba la formaliza-ción de la contabilidad, sino tan sólo emitir un conjunto de reglas para asegurar la unifor-midad y la salvaguarda de los intereses de los inversores bursátiles (Tua, 2000-a, pág. 167); pero fue por primera vez, a partir de 1934, cuando, en los informes de auditoría requeri-dos para la cotización en Bolsa, se hizo referencia oficial a los principios generalmente aceptados, al adoptar y prescribir la Securities and Exchange Comission (SEC) el modelo de informe hasta entonces recomendado por la AAA.

En el caso de España, los inicios de los principios contables se encuentran en 1979, ya que la AECA (1996, pág. 8), en su acto fundacional, adoptó la tarea de contribuir a establecer un cuadro normativo en el ámbito contable que permitiera alcanzar una fiabilidad suficiente a la información contable, asumiendo así emitir unos principios y normas de contabilidad que llegaran a ser de aceptación general en España. En enero de 1980, esta asociación emitió su primer documento sobre principios y normas de conta-bilidad -”Dictamen sobre las cuentas anuales en el anteproyecto de Ley de Sociedades Anónimas”- y en mayo del mismo año se emitió el Documento nº 1 de la Comisión de Principios y Normas de Contabilidad: “Principios y normas de contabilidad en España” (AECA, 1996, pág. 35).

1.4.1. LOS PRINCIPIOS CONTABLES RECONOCIDOS EN EL PGC

Actualmente se concretan en el PGC2007

(primera parte, sección 3) los siguientes prin-cipios contable:

1. EMPRESA EN FUNCIONAMIENTO

Se presupone, salvo prueba en contrario, que la marcha de la empresa continuará en un futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y criterios contables no tienen el propósito de determinar el valor del patrimonio neto a efectos de su transmisión global o parcial, ni el importe resultante en caso de su liquidación.

OBJETIVO 2Revisar las características de la información financiera útil y el marco conceptual contable.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 35

En aquellos casos en que no resulte de aplicación este principio, en los términos que se determinen en las normas de desarrollo de este Plan General de Contabilidad, la empresa aplicará las normas de valoración que resulten más adecuadas para reflejar la imagen fiel de las operaciones tendentes a realizar el activo, cancelar las deudas y, en su caso, repartir el patrimonio neto resultante, debiendo suministrar en la memoria de las cuentas anuales toda la información significativa sobre los criterios aplicados.

2. DEVENGO

Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las Cuentas Anuales se refieran, los gastos e ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.

3. UNIFORMIDAD

Adoptado un criterio dentro de las alternativas que, en su caso, se permitan, deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniforme para transacciones, otros even-tos y condiciones que sean similares, en tanto no se alteren los supuestos que motivaron su elección. De alterarse estos supuestos podrá modificarse el criterio adoptado en su día; en tal caso, estas circunstancias se harán constar en la memoria, indicando la incidencia cuantitativa y cualitativa de la variación sobre las cuentas anuales.

4. PRUDENCIA

Se deberá ser prudente en las estimaciones y valoraciones a realizar en condiciones de incertidumbre. La prudencia no justifica que la valoración de los elementos patrimoniales no responda a la imagen fiel que deben reflejar las cuentas anuales.

Asimismo, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 38 bis del Código de Comercio, únicamente se contabilizarán los beneficios obtenidos hasta la fecha de cierre del ejerci-cio. Por el contrario, se deberán tener en cuenta todos los riesgos, con origen en el ejer-cicio o en otro anterior, tan pronto sean conocidos, incluso si sólo se conocieran entre la fecha de cierre de las cuentas anuales y la fecha en que éstas se formulen. En tales casos se dará cumplida información en la memoria, sin perjuicio de su reflejo, cuando se haya generado un pasivo y un gasto, en otros documentos integrantes de las cuentas anuales. Excepcionalmente, si los riesgos se conocieran entre la formulación y antes de la apro-bación de las cuentas anuales y afectaran de forma muy significativa a la imagen fiel, las cuentas anuales deberán ser reformuladas.

Deberán tenerse en cuenta las amortizaciones y correcciones de valor por deterioro de los activos, tanto si el ejercicio se salda con beneficio como con pérdida.

5. NO COMPENSACIÓN

Salvo que una norma disponga de forma expresa lo contrario, no podrán compensarse las partidas del activo y del pasivo o las de gastos e ingresos, y se valorarán separadamente los elementos integrantes de las cuentas anuales.

Los Principios Contables reconocidos en el PGC2007 son:

1. Empresa en Funcionamiento

2. Devengo3. Uniformidad4. Prudencia5. No Compensación6. Importancia Relativa

36 Contabilidad Intermedia

6. IMPORTANCIA RELATIVA

Se admitirá la no aplicación estricta de algunos de los principios y criterios contables cuando la importancia relativa en términos cuantitativos o cualitativos de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa y, en consecuencia, no altere la expresión de la imagen fiel. Las partidas o importes cuya importancia relativa sea escasamente signi-ficativa podrán aparecer agrupados con otros de similar naturaleza o función.

En los casos de conflicto entre principios contables, deberá prevalecer el que mejor conduzca a que las Cuentas Anuales expresen la imagen fiel del patrimonio, de la si-tuación financiera y de los resultados de la empresa.

1.5. El PGC2007

El actual PGC constituye el desarrollo reglamentario en materia de Cuentas Anuales individuales que se deben presentar por las empresas siguiendo la legislación mercantil. Proviene del anterior PGC

1990 y sobre él se ha realizado una profunda modificación, como

consecuencia de la estrategia de la Unión Europea en relación con la unificación de la información financiera que emiten los agentes económicos. El PGC se estructura, al igual que el anterior, en cinco partes, siendo las tres primeras de aplicación obligatoria.

Primera Parte: marco concePtual de la contabilidad

Se explican los componentes de las Cuentas Anuales y los requisitos que debe cumplir la información contenida en las cuentas anuales. Asimismo, se indican los principios contables aplicables para la elaboración de dichas Cuentas Anuales, los elementos que integran las Cuentas Anuales, y los criterios de registro y valoración que les son aplicables y los principios. Así como una mención de los principios y normas de contabilidad generalmente aceptados.

Segunda Parte: normaS de regiStro y Valoración

Es el desarrollo de los principios contables y del resto de normas contenidas en la primera parte.

tercera Parte: cuentaS anualeS

Incluye las normas de elaboración de las Cuentas Anuales que son una serie de reglas para que la elaboración de las mismas se haga de forma homogénea por los diferentes agentes contables.

cuarta Parte: cuadro de cuentaS

Contiene los grupos, subgrupos y cuentas que representan la generalidad de las ope-raciones. Estas cuentas, así como sus grupos de origen y subgrupos, se presentan co-dificados en forma decimal, y con una expresión verbal indicativo de su contenido. Esta parte es una parte abierta del PGC, pues no pretende recoger todos los grupos, subgrupos y cuentas que puedan darse en la vida de las empresas, tarea, por otro lado, imposible. Este parte sólo persigue ofrecer una guía orientadora para las empresas.

OBJETIVO 2Revisar las características de la información financiera útil y el marco conceptual contable.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 37

Quinta Parte: definicioneS y relacioneS contableS

Se desarrolla el cuadro de cuentas incluido en la cuarta parte, incluyendo las defi-niciones de las distintas partidas que afectan a los diferentes estados que integran las Cuentas Anuales.

pRIMERA pARTEMarco conceptual de la contabilidad

SEGUNDA pARTENormas de registroy valoración

TERCERA pARTECuentas anuales

CUARTA pARTECuadro de cuentas

QUINTA pARTEDefiniciones y relaciones contables

No tendrán carácter vinculante los movimientos incluidos en la quinta parte del PGC y los

aspectos relativos a la numeración y denominación de cuentas incluidos en la cuarta parte,

excepto en aquellos aspectos que contengan criterios de registro o valoración “(art. 3.1 del Real Decreto 1515/2007). Tanto la

cuarta parte como la quinta parte son de aplicación facultativa por

las empresas. No obstante es aconsejable que, en caso de hacer

uso de esta facultad, se utilicen denominaciones similares con el

fin de facilitar la elaboración de las cuentas (…)”.

OB

LIG

ATO

RIA

FAC

ULT

ATI

VA

ESTRUCTURA pGC

Figura 1.3. Estructura del PGC

Fuente: Elaboración propia, publicado previamente en ICAC (2008)

1.6. ElEMENtoS DE laS CUENtaS aNUalES

En el PGC se reconocen los siguientes elementos de las CCAA (Cuentas Anuales):

1. Activos: Bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa ob-tenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro.

2. PAsivos: Obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan pro-ducir beneficios o rendimientos económicos en el futuro. A estos efectos, se en-tienden incluidas las provisiones.

3. PAtrimonio neto: Constituye la parte residual de los activos de la empresa, una vez deducidos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones realizada s, ya sea en el mo-mento de su constitución o en otros posteriores, por sus socios o propietarios, que no tengan la consideración de pasivos, así como los resultados acumulados u otras variaciones que le afecten.

38 Contabilidad Intermedia

Los elementos que, cuando cumplan los criterios de reconocimiento que se establecen posteriormente, se registran en la cuenta de pérdidas y ganancias o, en su caso, directa-mente en el estado de cambios en el patrimonio neto, son:

4. ingresos: Incrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminu-ción de los pasivos, siempre que no tengan su origen en aportaciones, monetarias o no, de los socios o propietarios.

5. gAstos: Decrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de recono-cimiento o aumento del valor de los pasivos, siempre que no tengan su origen en distribuciones, monetarias o no, a los socios o propietarios, en su condición de tales.

Los ingresos y gastos del ejercicio se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias y for-marán parte de resultado, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto, en cuyo caso se presentarán en el estado que muestre los cambios en el patrimonio neto, de acuerdo con lo previsto en la segunda parte del PGC o en una norma que lo desarrolle.

1.7. CRItERIoS DE REGIStRo o RECoNoCIMIENto CoNtaBlE DE laS CUENtaS aNUalES

El registro3 de los elementos procederá cuando, cumpliéndose la definición de los mismos incluida en el apartado anterior, se cumplan los criterios de probabilidad en la obtención o cesión de recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos y su valor pueda determinarse de forma fiable. En particular:

1. Los Activos deben reconocerse en eL bALAnce cuando sea probable la obtención a partir de los mismos de beneficios o rendimientos económicos para la empresa en el futuro, y siempre que se puedan valorar con fiabilidad. El reconocimiento contable de un activo implica también el reconocimiento simultáneo de un pasi-vo, la disminución de otro activo o el reconocimiento de un ingreso u otros incre-mentos en el patrimonio neto.

2. Los PAsivos deben reconocerse en eL bALAnce cuando sea probable que, a su vencimiento y para liquidar la obligación, deban entregarse o cederse recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos futuros, y siempre que se puedan valorar con fiabilidad. El reconocimiento contable de un pasivo implica el reconocimiento simultáneo de un activo, la disminución de otro pasivo o el reco-nocimiento de un gasto u otros decrementos en el patrimonio neto.

3 En el PGC2007

(Primera parte, sección 5) se establece que el registro o reconocimiento contable es el proceso por el que se incorporan al balance, la cuenta de pérdidas y ganancias o el estado de cambios en el patri-monio neto, los diferentes elementos de las cuentas anuales, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro relativas a cada uno de ellos, incluidas en la segunda parte del PGC.

OBJETIVO 2Revisar las características de la información financiera útil y el marco conceptual contable.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 39

3. eL reconocimiento de un ingreso tiene lugar como consecuencia de un incre-mento de los recursos de la empresa, y siempre que su cuantía pueda determinarse con fiabilidad. Por lo tanto, conlleva el reconocimiento simultáneo o el incremen-to de un activo, o la desaparición o disminución de un pasivo y, en ocasiones, el reconocimiento de un gasto.

4. eL reconocimiento de un gAsto tiene lugar como consecuencia de una dismi-nución de los recursos de la empresa, y siempre que su cuantía pueda valorarse o estimarse con fiabilidad. Por lo tanto, conlleva el reconocimiento simultáneo o el incremento de un pasivo, o la desaparición o disminución de un activo y, en ocasiones, el reconocimiento de un ingreso o de una partida de patrimonio neto.

Se registrarán en el periodo a que se refieren las cuentas anuales, los ingresos y gastos devengados en éste, estableciéndose en los casos en que sea pertinente, una correlación entre ambos, que en ningún caso puede llevar al registro de activos o pasivos que no sa-tisfagan la definición de éstos.

1.8. PRINCIPIoS Y NoRMaS DE CoNtaBIlIDaD GENERalMENtE aCEPtaDoS

En el PGC2007

(primera parte, 7ª) se contemplan como principios y normas de conta-bilidad generalmente aceptados los establecidos en:

a. El Código de comercio y la restante legislación mercantil.b. El PGC y sus adaptaciones sectoriales.c. Las normas de desarrollo que, en materia contable, establezca, en su caso, el

Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.d. La demás legislación española que sea específicamente aplicable.

1.9. CRItERIoS DE ValoRaCIÓN

La valoración contable es el proceso por el que se asigna un valor monetario a cada uno de los elementos integrantes de las Cuentas Anuales, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de valoración relativas a cada uno de ellos, incluidas en la segunda parte del PGC. A tal efecto, se tendrán en cuenta las siguientes definiciones y criterios:

1. Coste históriCo o Coste

El coste histórico o coste de un activo es su precio de adquisición o coste de producción.

El coste histórico o coste de un pasivo es el valor que corresponda a la contrapartida recibida a cambio de incurrir en la deuda o, en algunos casos, la cantidad de efectivo y otros activos líquidos equivalentes que se espere entregar para liquidar una deuda en el curso normal del ejercicio.

El precio de adquisición es el importe en efectivo y otras partidas equivalentes pagadas, o pendientes de pago, más, en su caso y cuando proceda, el valor razonable de las demás con-traprestaciones comprometidas derivadas de la adquisición, debiendo estar todas ellas directa-mente relacionadas con ésta y ser necesarias para la puesta del activo en condiciones operativas.

OBJETIVO 2Revisar las características de la información financiera útil y el marco conceptual contable.

OBJETIVO 3Manejar los criterios de Valoración.

40 Contabilidad Intermedia

EJERCICIO 1.1Se compra mobiliario por 12.000 u.m., obteniendo un descuento por pago al contado de 100 u.m. Se paga además en concepto de transporte 400 u.m y 300 u.m. por el montaje.

Importe del mobiliario: 12.000Descuento: – 100Transporte: + 400Montaje: + 300

precio adquisición: 12.600 u.m.

El coste de Producción incluye el precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, el de los factores de producción directamente imputables al activo, y la fracción que razonablemente corresponda de los costes de producción indi-rectamente relacionados con el activo, en la medida en que se refieran al período de pro-ducción, construcción o fabricación, se basen en el nivel de utilización de la capacidad normal de trabajo de los medios de producción y sean necesarias para la puesta del activo en condiciones operativas.

EJERCICIO 1.2Se fabrica mobiliario para uso propio. Al cierre del ejercicio está totalmente terminado el mobiliario. Se tiene la siguiente información sobre los costes de producción:

– Materia prima empleada para el mobiliario: 6.000 u.m.– Materias consumibles utilizadas: 1.000 u.m.– Coste de mano de obra directa: 500 u.m.– Otros costes directos: 120 u.m.– Proporción de costes indirectos imputables al mobiliario: 233 u.m.

Materias primas y materiales consumibles: + 7.000Costes directos: + 620Proporción imputable de costes indirectos: + 233

Coste de producción: 7.853 u.m.

Para el caso de los pasivos mostramos el siguiente ejemplo:

EJERCICIO 1.3Se obtiene un préstamo que se liquidará al cierre del ejercicio. El importe líquido recibido es de 900 u.m. Para su cancelación se deberán entregar 1.000 u.m.

Coste histórico del préstamo: 900 u.m. = Contrapartida recibida a cambio de incurrir en la deuda

2. Valor razonable

Es el importe por el que puede ser adquirido un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realicen una transacción en condiciones de independencia mutua. No tendrá en ningún caso el carácter de valor razonable el que sea resultado de una transacción forzada, urgente o como consecuencia de una situación de liquidación involuntaria.

La siguiente cuestión es: ¿cómo se calcula el valor razonable?. Dependerá de si existe o no un mercado para el elemento objeto de la valoración. Por lo tanto:

Capítulo 1: Marco conceptual contable 41

2.1. SI ExISTE UN MERCADO ACTIVO

El valor razonable se calculará por referencia a un valor de mercado fiable. En este sen-tido, el precio cotizado en un mercado activo será la mejor referencia del valor razonable4.

EJERCICIO 1.4Una empresa posee un piso cuyo coste fue de 100.000. Actualmente se vendería por 130.000 u.m.

Valor razonable de un activo: 130.000 u.m.

2.2. SI NO ExISTE UN MERCADO ACTIVO

Para aquellos elementos que no tienen un mercado activo, el valor razonable se obten-drá, en su caso, mediante la aplicación de modelos y técnicas de valoración5.

3. Valor neto realizable

El valor neto realizable de un activo es el importe que se puede obtener por su enajenación en el mercado, en el curso normal del negocio, deduciendo los costes estimados necesarios para llevarla a cabo, así como, en el caso de las materias primas y de los productos en curso, los costes estimados necesarios para terminar su producción, construcción o fabricación.

4. Gastos de Venta

Son los gastos incrementales directamente atribuibles a la venta de un activo en los que la empresa no habría incurrido de no haber tomado la decisión de vender, excluidos los gastos financieros, los impuestos sobre beneficios y los incurridos por estudios y análisis previos. Se incluyen los gastos legales necesarios para transferir la propiedad del activo y las comisiones de venta.

EJERCICIO 1.5Se poseen unas existencias de productos de regalo semiterminados, elaborados y vendidos en un hotel. Los datos conocidos sobre las mismas son los siguientes:

– Coste de producción acumulado (terminación al 50%): 1.000 u.m.– Coste estimado pendiente para la finalización: 900 u.m.– Comisiones de ventas: 55 u.m.– Valor de mercado de las existencias terminadas al 100%: 3.100 u.m.

Gastos de venta: En este caso sólo existen las comisiones de venta: 55 u.m.Valor de venta en el mercado: 3.100 u.m.- Coste estimados de terminación: (900 u.m.)- Gastos de venta: (55 u.m.)

Valor Neto Realizable: 2.145 u.m.

4 Se entiende por mercado activo aquél en el que se den las siguientes condiciones:a) Los bienes o servicios intercambiados en el mercado son homogéneos;b) Pueden encontrarse en todo momento compradores o vendedores para un determinado bien o servicio; yc) Los precios son conocidos y fácilmente accesibles para el público, además, reflejan transacciones de mercado reales,

actuales y producidas con regularidad.5 Tales como: el empleo de referencias a transacciones recientes en condiciones de independencia mutua entre partes interesadas y debidamente informadas, si estuviesen disponibles, referencias al valor razonable de otros activos que sean sustancialmente iguales, Métodos de descuento de flujos de efectivo futuros estimados, y modelos generalmente utilizados para valorar opciones.

42 Contabilidad Intermedia

5. Valor en uso

El valor en uso de un activo o de una unidad generadora de efectivo es el valor actual de los flujos de efectivo futuros esperados, a través de su utilización en el curso normal del negocio, teniendo en cuenta su estado actual y actualizados a un tipo de descuento adecuado, ajustado por los riesgos específicos del activo que no hayan ajustado las estimaciones de flujos de efectivo futuros.

EJERCICIO 1.6Una instalación de turismo rural posee para tareas de mantenimiento una grúa. Los datos conocidos sobre la misma son los siguientes:

– Precio de adquisición: 40.000 u.m.– Amortización acumulada: 20.000 u.m.– Vida útil restante: 5 años.– Flujos de efectivo esperados: Año 1: 4.500 u.m.; año 2: 4.600 u.m.; año 3: 4.700 u.m.; año 4: 4.800

u.m.; y año 5: 4.900 u.m.– Tasa anual de descuento aplicable: 5%

4.500 * (1+0’05)-1 + 4.600 * (1+0’05)-2 + 4.700 * (1+0’05)-3 + 4.800 * (1+0’04)-4 + 4.900 * (1+0’04)-5 = 20.306’34 u.m. = Valor en Uso de la grúa

6. Valor aCtual

El valor actual es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el curso normal del negocio, según se trate de un activo o de un pasivo, respectivamente, actualizados a un tipo de descuento adecuado.

Para el caso de los activos, sirve el ejemplo que figura para el valor en uso de un activo. Por su parte, para los pasivos mostramos el siguiente ejemplo.

EJERCICIO 1.7Se contrae una deuda por 1.200 u.m. Los datos conocidos sobre la operación son los siguientes:

– Forma de pago: 2 anualidades vencidas, la primera por 700 u.m. y la segunda por 800 u.m.– Tasa anual de descuento aplicable a la operación: 5%

700 * (1+0’05)-1 + 800 * (1+0’05)-2 = 1.392’29u.m. = Valor en Actual del pasivo

7. Coste amortizado

El coste amortizado de un instrumento financiero es el importe al que inicialmente fue valorado un activo financiero o un pasivo financiero, menos los reembolsos de principal que se hubieran producido, más o menos, según proceda, la parte imputada en la cuenta de pérdidas y ganancias, mediante la utilización del método del tipo de interés efectivo, de la diferencia entre el importe inicial y el valor de reembolso en el vencimiento y, para el caso de los activos financieros, menos cualquier reducción de valor que hubiera sido reconocida, ya sea directamente como una disminución del importe del activo o mediante una cuenta correctora de su valor.

El tipo de interés efectivo es el tipo de actualización que iguala el valor en libros de un instrumento financiero con los flujos de efectivo estimados a lo largo de la vida esperada del instrumento, a partir de sus condiciones contractuales y sin considerar las pérdidas por riesgo de crédito futuras.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 43

EJERCICIO 1.8El 1 de enero de 2007 la sociedad “A” obtiene un préstamo de 10.000 u.m. Se devolverá mediante el pago de dos cuotas anuales vencidas de 5.100 u.m. para el primer año y 5.512 u.m. para el segundo año.

Coste amortizado del pasivo:Se debe calcular el tipo de interés efectivo. Para ello, se compara el valor de la contraprestación entregada, en este caso son 10.000 u.m.; con el valor actual de los flujos netos futuros a entregar.

10.000 = 5.100 * (1+i)-1 + 5.512 * (1+i)-2

Mediante el cálculo de la matemática de las operaciones financieras (Para operaciones más complejas se puede obtener por tanteo, o bien mediante la aplicación de calculadora financiera o función TIR del Excel): i= 4%

Fecha Coste financiero (1) pagos (2) Capital amortizado (3) C. amortizado (4) (1i) = (4i-1) * i (3i) = (2i) - (1i) (4i) = (4i-1) - (3i)01-01-01 ---- ---- ---- 10.00031-12-01 400 5.100 4.700 5.30031-12-02 212 5.512 5.300 0

8. Gastos de transaCCión atribuibles a un aCtiVo o pasiVo finanCiero

Son los gastos incrementales directamente atribuibles a la compra o enajenación de un activo financiero, o a la emisión o asunción de un pasivo financiero, en los que no se habría incurrido si la empresa no hubiera realizado la transacción.

Entre ellos se incluyen las comisiones pagadas a intermediarios, tales como las de co-rretaje, los gastos de intervención de fedatario público y otros, y se excluyen las primas o descuentos obtenidos en la compra o emisión, los gastos financieros, los administrativos internos y los incurridos por estudios y análisis previos.

EJERCICIO 1.9Se compra un bono por 1.000 u.m. El comprador paga por gastos de intervención del fedatario público 30 u.m. El bono se amortizará por 1.300 u.m. en tres años. No se cobran intereses algunos en los tres años.

Gastos de Transacción atribuibles a un activo financiero: 30 u.m.Por lo tanto, el Precio de Adquisición de la obligación es de 1.030 u.m.En este caso, para calcular el Coste Amortizado, los costes de transacción entran en juego para el cálculo del interés efectivo, tal y como mostramos a continuación:1.030 = 1.300 * (1+i)-3

9. Valor Contable o en libros

El valor contable o en libros es el importe neto por el que un activo o un pasivo se encuentra registrado en balance una vez deducida, en el caso de los activos, su amortización acumulada y cualquier corrección valorativa por deterioro acumulada que se haya registrado.

EJERCICIO 1.10El precio de adquisición de un inmovilizado es de 2.000 u.m. Su Amortización acumulada es de 354 u.m. Presenta un deterioro registrado por 124 u.m.

Valor Contable (Valor en Libros) del inmovilizado: 1.522 u.m.2.000 u.m. - 354 u.m. -124 u.m. = 1.522 u.m.

44 Contabilidad Intermedia

10. Valor residual

El valor residual de un activo es el importe que la empresa estima que podría obtener en el momento actual por su venta u otra forma de disposición, una vez deducidos los gastos estimados para realizar ésta, tomando en consideración que el activo hubiese alcanzado la antigüedad y demás condiciones que se espera que tenga al final de su vida útil.

La vida útil es el periodo durante el cual se espera utilizar el activo amortizable por par-te de la empresa o el número de unidades de producción que se espera obtener del mismo.

EJERCICIO 1.1101-01-X5: Una empresa posee un inmovilizado para uso propio, cuyo precio de adquisición fue de 1.200 u.m. y que tiene una amortización acumulada en el momento actual de 500 u.m. Si hubiera llegado el final de su vida, actualmente se vendería en 200 u.m. con unos gastos de venta de 50 u.m.

Vr=200-50=150 u.m.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 45

GloSaRIo DE tÉRMINoS Y EXPRESIoNES

Activo: Bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro.

Claridad: La información económico financiera es clara cuando un usuario medio, mediante un exa-men diligente de las Cuentas Anuales, es capaz de formar juicios que le faciliten la toma de decisiones.

Comparabilidad: El requisito de comparabilidad se alcanza cuando la información contenida en las Cuentas Anuales puede ser comparada.

Fiabilidad: La información económico financiera es fiable cuando no existen errores importantes y es neutral.

Información financiera: Incluye principalmente los estados financieros obligatorios, de marcado ca-rácter contable, junto con otro tipo de información voluntaria que aporta una visión más global sobre la entidad que los emite.

Integridad: Este requisito se alcanza cuando la información ofrecida es completa, de forma que no se omite ninguna información importante.

Marco conceptual contable: Conjunto de fundamentos teóricos cuya finalidad básica es dotar de sustento racional a la práctica contable.

PGC2007

: Constituye el desarrollo reglamentario en materia de cuentas anuales individuales que se deben presentar por las empresas siguiendo la legislación mercantil.

Pasivo: Obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o rendimientos económicos en el futuro. A estos efectos, se entienden incluidas las provisiones.

Patrimonio neto: Constituye la parte residual de los activos de la empresa, una vez deducidos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones realizadas, ya sea en el momento de su constitución o en otros posteriores, por sus socios o propietarios, que no tengan la consideración de pasivos, así como los re-sultados acumulados u otras variaciones que le afecten.

Relevancia: La información económico financiera incluida en las Cuentas Anuales es relevante cuan-do es útil.

46 Contabilidad Intermedia

RESUMEN dEl CAPÍTUlO 1 1/2

La finalidad de la información financiera de naturaleza contable es contri-buir a la toma de decisiones útiles por parte de los agentes económicos. La amplia diversidad de agentes económicos existentes hace necesario definir y acotar un núcleo de información mínima que sirva de denominador co-mún para satisfacer, al menos en parte, las diferentes necesidades de cada tipo de agente económico.

A lo largo de la historia, diversos organismos internacionales han emitido recomendaciones y pronunciamientos encaminados a acotar lo que ha de entenderse por marco conceptual contable, a fin de dotar a los estados fi-nancieros que emiten las empresas de un denominador común que conten-ga unos contenidos informativos mínimos pero útiles a todos los agentes económicos. Ese denominador contable común se ha plasmado finalmente en las Cuentas Anuales.

En el caso concreto de España, el PGC establece los componentes del marco conceptual contable definiendo y acotando qué son:

•  Las Cuentas Anuales;

•  Los requisitos de la información contenida en las Cuentas Anuales;

•  Los Principios Contables;

•  Los elementos de las Cuentas Anuales;

•  Los criterios de registro de los elementos;

•  Los criterios de valoración; y

•  Los principios y normas de contabilidad generalmente aceptados.

Estos componentes sirven de soporte teórico para la elaboración de las Cuentas Anuales emitidas por las empresas españolas, y está en sintonía con las normas emanadas de diversos organismos internacionales de con-tabilidad, especialmente del IASB.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 47

RESUMEN dEl CAPÍTUlO 1 2/2

En este capítulo se hace especial hincapié en los criterios de registro re-conocidos en el PGC, ya que a partir de ellos se desarrollará la valoración de los diferentes tipos de elementos contables, estudiados a partir de las Normas de Registro y Valoración (NRV).

De este modo, se ven, acompañados de ejemplos, los siguientes criterios de valoración:

•  Coste histórico o coste;

•  Valor razonable;

•  Gastos de ventas y valor neto realizable;

•  Valor en uso;

•  Valor actual;

•  Coste amortizado;

•  Valor contable o valor en libros; y

•  Valor residual.

Estos criterios de valoración son fundamentales para el desarrollo de los capítulos posteriores.

48 Contabilidad Intermedia

aUtoEValUaCIÓN

Cuestiones conceptuales

1.1. La …………… …………… es la que preparan los sujetos económicos con ánimo de lucro, en el sec-tor privado o en el público, destinada a satisfacer las ………………………… para la toma decisiones de sus usuarios externos.

1.2. La información económico financiera incluida en las Cuentas Anuales es ………………………… cuando es útil.

1.3. El Principio de ……… ………… ……… implica, salvo prueba en contrario, que la marcha de la empresa continuará en un futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y criterios conta-bles no tienen el propósito de determinar el valor del patrimonio neto a efectos de su transmisión global o parcial, ni el importe resultante en caso de su liquidación.

1.4. La AECA (1999) indica que la finalidad básica del ………………………… es dotar de sustento ra-cional a la práctica contable.

1.5. El …………… …………… constituye la parte residual de los activos de la empresa, una vez dedu-cidos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones realizadas, ya sea en el momento de su constitución o en otros posteriores, por sus socios o propietarios, que no tengan la consideración de pasivos, así como los resultados acumulados u otras variaciones que le afecten.

1.6. No se puede calcular el valor ………………………… para las existencias, puesto que al ser un activo circulante, no se amortizan.

1.7. El Valor Residual de un activo es una estimación del valor final que tendrá un activo al finalizar su vida …………………………

1.8. El Valor Neto Realizable de un activo es la valoración actual del importe por el que dicho activo puede realizarse, considerando su valor en el momento de la realización, y no al final de su ……… …………

1.9. El …………… …………… o coste de un activo es su precio de adquisición o su coste de produc-ción, según corresponda.

1.10. El coste histórico o coste de un pasivo es el valor que corresponda a la …………… …………… a cambio de incurrir en la deuda o, en algunos casos, la cantidad de efectivo y otros activos líquidos equi-valentes que se espere entregar para liquidar una deuda en el curso normal del ejercicio.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 49

aUtoEValUaCIÓN

Cuestionario tipo verdadero/falso

1.1. Una de las principales aportaciones de los marcos conceptuales contables es la descripción explícita del entorno económico del que se parte, tomando éste como punto de inicio para la emisión de normas contables.

Verdadero Falso

1.2. La fiabilidad de la información de naturaleza contable implica que la información carezca de errores importantes y sea neutral.

Verdadero Falso

1.3. El principio del devengo implica que, salvo norma en contra, no podrán compensarse las partidas de activo con las de pasivo.

Verdadero Falso

1.4. Un bien cuya propiedad no es de una empresa, pero que es controlado económicamente por ésta, no debe formar parte de las Cuentas Anuales de dicha empresa.

Verdadero Falso

1.5. Un incremento de patrimonio de una empresa, cuyo origen es la aportación de un socio de la empresa, constituye dentro del marco conceptual del PGC

2007 un ingreso.

Verdadero Falso

1.6. Si una empresa tiene una obligación por financiación y para su liquidación a su vencimiento, no es probable que implique la entrega o cesión de recursos que podrían generar beneficios o rendimientos económicos futuros, dicha obligación no se puede reconocer como pasivo.

Verdadero Falso

1.7. El reconocimiento contable de un ingreso tiene su origen en una diminución de los recursos de la em-presa, siempre que tal disminución pueda cuantificarse o estimarse con fiabilidad.

Verdadero Falso

50 Contabilidad Intermedia

aUtoEValUaCIÓN

1.8. El coste o coste histórico es un criterio de valoración que no es aplicable para la valoración inicial de elementos de pasivo.

Verdadero Falso

1.9. En el coste de producción de los activos no se puede incluir ningún coste de producción indirecto relacionado con el activo.

Verdadero Falso

1.10. El criterio del valor razonable no se puede aplicar para la valoración de los activos para los que no exista un mercado activo.

Verdadero Falso

Cuestionario tipo test

1.1. Entre los objetivos del marco conceptual de la contabilidad se encuentra:

A) Establecer un punto de referencia común entre elaboradores, usuarios y auditores de la informa-ción financiera.

B) Suministrar criterios para enjuiciar la validez de las normas contables ante situaciones específicas, así como para solventar la resolución de posibles conflictos entre ellas.

C) Todas las respuestas anteriores son correctas.

1.2. Qué principio contable recoge la siguiente idea: “La no aplicación estricta de alguno de los principios y criterios contables cuando la importancia relativa, en términos cuantitativos o cualitativos de la varia-ción que tal hecho produzca, sea escasamente significativa…”:

A) Prudencia. B) Devengo. C) Importancia relativa.

1.3. La fiabilidad de la información contable implica que ésta será:

A) Comparable. B) Clara. C) Ninguna de las anteriores.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 51

aUtoEValUaCIÓN

1.4. Si una empresa no puede cotejar los Balances contenidos en sus Cuentas Anuales en dos años conse-cutivos, debido a la existencia de importantes cambios en los criterios contables aplicados, se estará incumpliendo, en relación con la información financiera, la siguiente característica cualitativa:

A) Fiabilidad. B) Comparabilidad. C) Integridad.

1.5. En el PGC la <<uniformidad>> queda recogida, dentro del marco conceptual que se define en éste, como:

A) Una característica cualitativa de la información financiera. B) Un principio contable. C) Un criterio de valoración.

1.6. El reconocimiento contable de un gasto implica que:

A) Ha debido producirse una disminución del patrimonio neto de la empresa en el transcurso del ejercicio económico.

B) Puede materializarse en una salida de activos, o una disminución del valor de los activos de la empresa.

C) Todas las respuestas anteriores son correctas.

1.7. Cuál de los siguientes criterios contables no puede ser aplicado para la valoración de los pasivos en nin-guna circunstancia:

A) Coste histórico. B) Coste amortizado. C) Valor residual.

1.8. Cuál o cuáles de los siguientes tipos de gastos puede incluirse como gastos de venta para el cálculo del valor neto realizable:

A) Una comisión por venta del activo. B) Los gastos financieros que estimen vinculados a la producción del activo. C) Los gastos derivados de estudios y análisis previos a la venta del activo.

1.9. Un activo inmovilizado tiene un coste de 1.000 u.m., un valor mercado de 1.500 u.m., una amorti-zación acumulada de 300 u.m., y un deterioro reconocido en cuentas por 24 u.m. El valor contable o valor en libros de dicho activo es de:

A) 1.176 u.m. B) 700 u.m. C) 676 u.m.

52 Contabilidad Intermedia

aUtoEValUaCIÓN

1.10. El valor actual de un activo inmovilizado suponiendo agotada su vida útil es de 500 u.m. Se estima que el valor actual de los gastos necesarios para su realización es de 50 um. Su coste en origen fue de 10.000 u.m. y su amortización acumulada es de 4.750 u.m. ¿Cuál es su valor residual?

A) 4.750 u.m. B) 500 u.m. C) 450 u.m.

Casos prácticos

C.P. - 1.1 Existencias

El 01-01-X7 un complejo hotelero rural tiene unas existencias de regalos (mermeladas) que fabrica para la ven-

ta en sus tiendas de souvenirs. En relación con su fabricación se conocen los siguientes datos:

– Precio de adquisición de las materias primas utilizadas: 600 u.m.– Mano de obra directa: 175 u.m.– Porcentaje imputable de gastos indirectos: 20 %– Gastos indirectos de fabricación: 130

Se sabe también que el activo tiene actualmente (01-01-X7) un valor de mercado de 1.100 u.m. Si se vendiera

en estos momentos, dicha venta acarrearía unos costes de venta de 113 u.m. y unos gastos por estudio de mer-cado previos a la venta de 100 u.m.

Calcular:

A) El coste históricoB) El valor contable, el valor razonable, los gastos de venta y el valor neto realizable a 01-01-X

7.

C.P. - 1.2 Valoración de inmovilizados materiales e intangibles

Una empresa posee un inmovilizado, que fue construido por la propia empresa. En relación con dicho inmo-vilizado se conocen los siguientes datos:

• Para su fabricación se incurrió en los siguientes gastos:

– Precio de adquisición de las materias primas utilizadas: 20.000 u.m.– Precio de adquisición de otras materias incorporadas: 6.100– Mano de obra directa: 2.300 u.m.– Otros gastos directos de fabricación: 705 u.m.– Gastos indirectos imputables a la producción: 895 u.m.

Capítulo 1: Marco conceptual contable 53

aUtoEValUaCIÓN

• Se amortiza al 10% anual, deduciendo un valor residual (ya actualizado) de 1.100.

• Actualmente tiene amortizados cinco años, siendo el importe acumulado de la amortización 14.450 u.m.

Calcular:

A) El coste histórico.B) Tomando como fecha de referencia el momento actual, calcular el valor contable o valor en

libros.

C.P. - 1.3 Valoración de pasivos financieros

El 1 de enero del X7 se obtiene un préstamo por 5.000 u.m. Se devolverá mediante dos cuotas anuales venci-

das, la primera por 2.550 u.m. el 1 de enero del X8, y la segunda por 2.756 u.m. el 1 de enero del X

9.

Calcular:

A) El coste histórico.B) El valor contable o valor en libros a 1 de enero del X

7.

C.P. - 1.4 Valoración de activos financieros

El 01-01-X7 se contabiliza un crédito concedido a otra empresa. Las condiciones de la operación financiera se

resumen en el siguiente cuadro:

fechaº Coste financiero (1) Cobros (2) Capital amortizado (3) Coste amortizado(4) de la operación

(1i) = (4i-1) x i (3i) = (2i) - (1i) (4i) = (4i-1) - (3i)

01-01-X7 ---- ---- ---- 12.754’00

01-01-X8 765’24 ¿X? 6.191’26 6.562’74

01-01-X9 393’76 ¿X? 6.562,74 0’00

Determinar:

A) La anualidad constante que cobrará la empresa, diferenciando la parte correspondiente a in-tereses de la parte correspondiente al principal.

B) ¿Cuál ha sido el tipo de interés efectivo aplicado a la operación?C) El valor actual del activo financiero.

54 Contabilidad Intermedia

aUtoEValUaCIÓN

C.P. - 1.5 Valor en uso

Una complejo hotelero posee un inmovilizado. Los datos conocidos sobre éste son los siguientes:

– Precio de adquisición: 20.000 u.m.– Amortización acumulada: 18.000 u.m.– Vida útil restante: 2 años. (amortización lineal sin valor residual)– Flujos de efectivo esperados: 1.000 u.m. para los dos años restantes.– Tasa anual de descuento aplicable: 5%

Determinar:

A) El coste histórico y el valor contable en este momento.B) El valor en uso.