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Clausura de Establecimiento Comercial
Clausura de Establecimiento
Comercial.
Clausura de Establecimiento Comercial
I.- INTRODUCCIÓN.
En el presente trabajo abordaremos el estudio de “La clausura de
establecimientos comerciales”.
Nos abocaremos a reseñar la normativa aplicable al instituto, y la
evolución normativa que éste ha sufrido.
Analizaremos también la naturaleza jurídica de la Clausura de
Establecimientos, tratando de establecer si estamos frente a una sanción o
una medida cautelar y la implicancia que esto tiene en la constitucionalidad
de las normas aplicables al mismo
Se establecerán los presupuestos previstos legalmente para que la
Administración proceda a solicitar la clausura.
Finalmente se analizarán los procedimientos especiales vigentes para
la clausura de establecimiento comercial y las diversas modalidades que ésta
puede asumir; así como la constitucionalidad o no de estas modalidades.
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II.- EVOLUCIÓN NORMATIVA.
La Clausura de Establecimiento es una institución novedosa dentro
de nuestro derecho positivo. En un principio existían algunas normas
dispersas que regulaban sobre el cierre o la clausura de establecimientos, es
por eso, que vamos a reseñar cual ha sido la evolución normativa que ha
tenido este instituto en nuestra legislación en los últimos años.
En 1960 la ley 12804 habilitaba la clausura de ciertos
establecimientos en el Art. 121 el cual regulaba a cerca de las Declaraciones
Juradas estableciéndose en el numeral 7 del mismo “Los propietarios de
negocios instalados en las playas y zonas balnearias de los departamentos
del Interior de la República, deberán presentar sus declaraciones juradas
antes del 10 de enero de cada año. Quienes no lo hicieron pagarán además
de los recargos legales, una multa equivalente al 25% de la Patente de Giro
que les corresponda. La Dirección General de Impuestos Directos tomará
las medidas necesarias para realizar de oficio las avaluaciones de los
negocios omisos, dentro de un plazo no mayor de 25 días. Estos negocios
deberán abonar sus Patentes de Giro antes del 15 de febrero de cada año.
La morosidad determinará la clausura del establecimiento por las
Jefaturas de Policía, a simple requerimiento de los Jefes de Sucursal de
Impuestos Directos. Quedan exceptuados de la norma mencionada los
establecimientos que notoriamente permanezcan abiertos durante todo el
año, o las sucursales de casas establecidas en Montevideo, las que podrán
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optar a los efectos de entregar su declaración jurada y efectuar el pago por
el régimen general.”
Asimismo el Art. 124 de la referida ley que habla sobre las Formas
de Contralor, en su numeral 7 establecía: “Las Jefaturas de Policía
clasificarán los negocios que corresponda como reñideros de gallos, casas
de préstamos, de compra-venta, cafés de camareras, casas de bailes
públicos, cabarets, dancings, boites, whiskerias, y los que se consideren
similares a los negocios anteriores; casas amuebladas, de huéspedes,
hoteles, pensiones y casas de compra-venta de póliza de empeño, dando
cuenta a la Oficina Recaudadora respectiva. No se permitirá el
funcionamiento de ninguno de esos negocios, sin la exhibición de la Patente
de Giro correspondiente al año en curso. Vencidos los plazos
reglamentarios para efectuar el pago, la Dirección General de Impuestos
Directos, comunicará la morosidad a las Jefaturas de Policía para la
clausura del establecimiento:”
En 1974, el Art. 356 del Decreto-Ley 14252 establecía: “ La
Dirección General Impositiva podrá sancionar con el cierre del
establecimiento hasta por noventa días a los titulares de negocios que no
exhiban el Certificado de Vigencia Correspondiente” con esta norma se
habilitó a la Dirección General Impositiva a clausurar hasta por 90 días a
las empresas que no exhibieran el Certificado de Vigencia de estar al día
con los impuestos, esta norma fue derogada con la entrada en vigencia del
Código Tributario en 1975.
Las normas vigentes a la fecha en cuanto a este instituto son las
siguientes: Ley 15809 de 1986 en los Art. 667 a 672 que se encuentran en el
T. O. 1996 Título 1, arts. 72 a 77, estableciendo el Art. 76 lo siguiente: “
Cométese a la Dirección General Impositiva el contralor de las
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obligaciones que se establecen en los artículos 72 a 75 de este título. En
caso de omisión de los contribuyentes, deberá intimar el cumplimiento bajo
apercibimiento de la suspensión a que refiere el inciso siguiente. El
telegrama colacionado será medio fehaciente. Facúltase a la Dirección
General Impositiva a proceder a la suspensión hasta por un lapso de seis
días hábiles, las actividades del contribuyente, en aquellos casos que se
compruebe incumplimiento de sus obligaciones. La Dirección General
Impositiva en estos casos podrá contar con el auxilio de la fuerza pública.
La facultad conferida en el inciso anterior será debidamente documentada y
sólo podrá prorrogarse por los órganos jurisdiccionales competentes”.
La ley 16170 de 1990 en su art. 647 el cual se encuentra en el art.
123 título 1 del T. O. de 1986 establece: “Facúltase a la Dirección General
Impositiva a promover, ante los órganos jurisdiccionales competentes, la
clausura hasta por un lapso de seis días hábiles, de los establecimientos o
empresas de los sujetos pasivos respecto de los cuales se comprobare que
realizaron ventas o prestaron servicios sin emitir factura o documento
equivalente, cuando corresponda, o emitieron facturas por un importe
menor al real o transgredan el régimen general de documentación. Los
hechos constitutivos de la infracción serán documentados de acuerdo a lo
dispuesto por el art. 45 del C.T. y la clausura deberá decretarse dentro de
los tres días siguientes a aquél en que la hubiera solicitado la DGI, la cual
quedará habilitada a disponer por sí la clausura, si el Juez no se
pronunciare de dicho término. En este último casi si el Juez denegare
posteriormente la clausura, ésta deberá levantarse de inmediato por la
DGI. Los recursos que se interpongan contra la resolución judicial que
hiciera lugar a la clausura, no tendrán efecto suspensivo. Para hacer
cumplir dicha resolución, la DGI podrá requerir el auxilio de la fuerza
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pública. La competencia de los jueces actuantes se determinará por las
normas de la Ley Orgánica de la Judicatura, número 15750 de 24 de junio
de 1985. Esta disposición entrará en vigencia el 1 de marzo de 1991, en
cuya fecha quedara derogado el art. 69 de la Ley 16134 de 24 de setiembre
de 1990.
La ley 16320 de 1992 en su art. 445 establece: “El Banco de
Previsión Social podrá solicitar al Juez competente, por razón fundada, la
clausura temporaria de locales y establecimientos de las empresas y
contribuyentes incumplidores de cualesquiera de las obligaciones que la
presente ley pone a su cargo. El período de clausura no podrá exceder de
los diez días y durante el mismo el empleador continuará obligado al pago
de los salarios correspondientes”
La ley 16694 de 1994 en su art. 3 establece: “Acuérdase al Banco de
Previsión Social, la facultad prevista por el art. 69 de la Ley 16134 de
setiembre de 1990, en la redacción dada por el artículo 647 de la Ley
16170 de 28 de diciembre de 1990, respecto de los establecimientos o
empresas deudoras del organismo”.
La ley de Presupuesto 17930 de 2006 introdujo una serie de
cambios en la regulación del instituto:
• Se introduce como requisito para aplicar la sanción de
clausura: cuando no se factura, se subfactura o se transgrede
el régimen general de documentación, “de forma tal que
hagan presumible la defraudación”.
• Otra de las modificaciones está prevista en el art. 467 que
estableció: “En caso que el sujeto pasivo ya hubiese sido
sancionado de acuerdo a lo previsto en el inciso anterior, y
el plazo que medie entre la aprobación de la nueva clausura
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y la última clausura decretada sea inferior al plazo de
prescripción de los tributos, la nueva clausura podrá
extenderse por un período de hasta 30 días hábiles”, la
disposición legal antes citada elevó la sanción máxima de 6
días a 30 días para los casos de infractores contumaces.
• Otro cambio importante, es que se prevé la clausura de los
establecimientos por temporada tal como lo establece el Art.
462 de la referida ley el cual habilita a la Dirección General
Impositiva a solicitar la clausura por 30 días de aquellos
establecimientos por temporada que no constituyan las
garantías que la propia DGI les haya pedido en un plazo de
15 días. Si el comercio no constituye las garantías exigidas,
la DGI puede solicitar medidas cautelares y la clausura del
establecimiento.
Con las disposiciones legales antes transcriptas es como se ha
regulado esta figura jurídica dentro del ordenamiento jurídico de nuestro
país desde que se dio sus inicios hasta la actualidad con las reformas dadas
por la última ley de presupuesto del año 2006.
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III) NATURALEZA JURÍDICA DEL
INSTITUTO:
La mayor parte de la Doctrina comparte que la naturaleza jurídica de
la clausura de establecimiento comercial es una sanción y no una medida
cautelar. Los Dres. Varela- Gutiérrez (ob. cit) comparten esta postura
basándose en las razones siguientes:
1- La clausura consiste en la imposibilidad de desarrollar
actos de comercio, más allá de que el verdadero alcance de
la prohibición no está claro (por ej. si la empresa puede
dedicarse a hacer inventario de su mercadería durante el
período de clausura).
2- Aún en el caso de que la clausura sea de una empresa que
vende mercaderia (y por ende cuente con stock), tampoco
existe función cautelar de la medida.
3- Durante el período de la suspensión de actividades puede
recaer sobre la empresa un embargo genérico o especifico
sobre la mercadería. Esta es otra prueba de la ineficacia de
la clausura como medida cautelar.
4- Si el objetivo de la DGI fuera el de prevenir un daño a su
recaudación cuenta con herramientas específicas a tales
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efectos. Herramientas que han sido agilizadas para lograr
su cometido. Puede adoptar medidas cautelares como la
intervención de caja, la exigencia de garantías, el embargo
genérico o especifico de bienes. Esto demuestra también
la ausencia de la función cautelar en la clausura.
Para el Dr. Berro citado por los Dres. Varela- Gutiérrez la
consecuencia de la infracción es típicamente punitiva ya que implica
la limitación o privación de derechos constitucionalmente
consagrados como son la libertad de trabajo (art. 36 Constitución) en
sus manifestaciones comerciales e industriales.
Señala que la clausura es una norma prevista para varias
acciones antijurídicas a las que se les impone como consecuencia la
privación o limitación de una libertad. Como forma represiva tiene
también otros caracteres típicos: propósito disuasivo específico para
el castigado y genérico para terceros, notas que nos ponen ante una
clásica consecuencia de tipo penal. Se trata de una pena que, como
las que castigan los delitos económicos se encuentra legislada fuera
del Código Penal.
La Suprema Corte de Justicia ha sostenido que la clausura de
establecimiento comercial constituye una sanción tributaria por
razones de orden fiscal y la misma no le atribuye naturaleza penal a
la referida sanción.
La consecuencia de definir a la Clausura de Establecimiento
como una sanción es ni más ni menos que concluir que debe
cumplirse con el debido proceso (Art. 12 de la Constitución) para
establecerla; tal como se analizará en las siguientes páginas.
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IV.- PRESUPUESTOS PARA QUE
OPERE LA CLAUSURA.
Efectuaremos una breve reseña de los presupuestos legales que han
habilitado al Fisco o al Poder Judicial para proceder a la clausura de
establecimientos comerciales; y nos detendremos en aquellos presupuestos
que fueron modificados o incorporados por la ley 17.930, actualmente
vigente.-
La ley 12.804 del 30/11/1960 en su artículo 121 establecía que
determinados negocios debían abonar sus Patentes de Giro, y para el caso de
morosidad de las mismas se determinaba la clausura del establecimiento por
las Jefaturas de policía, a simple requerimiento de los Jefes de Sucursal de
Impuestos Directos.- Por su parte el artículo 124 establecía que
“….vencidos los plazos reglamentarios para efectuar el pago, la Dirección
General de Impuestos Directos, comunicará la morosidad a las jefaturas de
Policía para la clausura del establecimiento”.-
En 1974 se dicta el decreto-ley 14.252 del 22/8/1974, que en su artículo
356 dispone: “La dirección General Impositiva podrá sancionar con el cierre
del establecimiento por hasta 90 días a los titulares de negocios que no
exhiban el certificado de Vigencia correspondiente”.-
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Dicha norma fue derogada con la entrada en vigencia del Código
Tributario, y en consecuencia el cierre de establecimientos no fue incluido
en el Texto Ordenado de 1976.-
Posteriormente en la ley 15.809 se vuelve a introducir la clausura para
aquellas empresas que actuaran comercialmente sin estar inscriptas en el
RUC, presupuesto que se mantiene hoy en día.- A este presupuesto se
agregan como causales para el cierre, - con la entrada en vigencia de la ley
16.134 (art. 69)-: la no facturación; la sub-facturación y la transgresión del
régimen general de documentación.-
La Doctrina rechazó esta norma y el fundamento radicó en que dada la
magnitud y los perjuicios que se suscitan como consecuencia del cierre de
un establecimiento comercial era necesario discriminar las causales.-
En este sentido los doctores Varela-Gutiérrez, (ob. cit) siguiendo la
opinión del Dr. Berro explican que la no inscripción en el RUC, la no
facturación o sub-facturación pueden eventualmente considerarse lo
suficientemente graves como para ameritar una sanción tan seria como la
clausura.- Las tres causales implican una conducta material que coincidirá
normalmente con la figura de la defraudación.- En cambio, el “ no
cumplimiento con la normativa de documentación “ es una causal no sólo
muy imprecisa sino que además puede no suponer ningún perjuicio para el
Fisco.-
Con igual postura - dicho autores- citan la opinión del Dr. Soler que
expresa que la clausura exige por la gravedad que reviste, el necesario
respeto al principio de proporcionalidad de la pena atendiendo a la
vinculación existente entre la materialidad de la infracción incurrida y la
mayor o menor severidad del castigo consecuente.- Y agrega que debería
probarse, además, que con la inobservancia de su deber formal el
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contribuyente ha tenido la intención de perjudicar u obstaculizar el normal
accionar del organismo fiscal buscado, con ello, inducir a error al Fisco a fin
de ocultar operaciones no documentadas ni registradas y, con ello, dejarlas
al margen de la tributación.-
Fue la ley 17.930 de 2006 que recogió la crítica plasmada en la
doctrina, agrava las causales por las que se solicitan la clausura, ya que tanto
la no facturación, la sub-facturación y la transgresión al régimen general de
documentación deben ser de tal magnitud que hagan presumible la
configuración de defraudación.-
Los Dres Varela-Gutiérrez (ob. cit) expresan que la ley no autoriza al
Fisco a categorizar las trasgresiones al régimen de documentación en graves
o no graves y a aplicar la clausura a las que el Fisco considere graves,
porque si esa hubiese sido la intención del legislador, la norma se debería
haber redactado reservando la clausura para quienes a juicio del fisco
cometan transgresiones graves al régimen general de documentación.-
En virtud de lo dicho y efectuando un análisis piedeletrista del texto
legal, entendemos que se requiere para la clausura de los establecimientos
comerciales que los apartamientos formales hagan presumible la
configuración de defraudación, es decir, alcanza con que el Juez entienda
que existen dichos elementos y no sería necesaria su efectiva constatación.
La posición de la Suprema Corte de Justicia (Sent. 47/2007 de fecha 2
de Mayo de 2007) es que deben existir pruebas que hagan presumir que
puede existir defraudación, en este sentido se manifiesta en la mencionada
Sentencia: “…se considera al igual que la Sra. Fiscal de Corte que dicho
agregado (“que hagan presumible la configuración de defraudación”)
constituye una garantía más para la empresa, ya que el Juez sólo hará
lugar a la sanción de clausura solicitada por la DGI si a su criterio la
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infracción cometida por la empresa hace presumible la configuración de
defraudación”.
V.- PROCEDIMIENTO APLICABLE.-
El Juez competente para la presentación de la solicitud de Clausura será
de acuerdo a lo dispuesto por la Ley Orgánica de la Judicatura Nº 15.750: en
Montevideo, los Juzgados Letrados de Primera Instancia en lo Civil y en el
Interior, los Juzgados Letrados de Primera Instancia.-
La Dirección General Impositiva queda facultada para promover ante el
Juez competente la clausura de establecimientos o empresas hasta un
máximo de 6 días hábiles.-
El magistrado deberá resolver sobre la clausura solicitada por la DGI
dentro del tercer día siguiente a aquel en que fue solicitada, en que debe
pronunciarse por la clausura de hasta 6 días o por la negativa.- El Dr.
Saravia Antúnez, en su trabajo: “El procedimiento de clausura de empresas
por infracciones en la facturación o por transgresión al régimen general de
documentación en materia tributaria” Revista Uruguaya de Derecho
Constitucional y Política, Tomo VII, Número 41, Febr. Marz. 1991; pág 444
y ss; entiende que el magistrado debe analizar los antecedentes y resolver si
decreta la clausura o no, pero no estaría facultado para aminorar el pedido
de la DGI.- Una vez decretada la clausura el administrado puede efectuar su
defensa, basado en el debido proceso.-
La defensa del administrado debemos dividirla en dos planos: en la via
administrativa y en la vía jurisdiccional.-
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Ante la vía administrativa el administrado tiene derecho a presentar los
escritos que estime conveniente y necesarios para aclarar su situación ante la
DGI.- La administración no puede negarse a recibirlo, debe darle curso
basado -según señala el Dr. Saravia Antúnez- en el principio de buena
administración y en el derecho de petición.-
Una vez que se dicte el acto administrativo por la DGI y que le sea
notificado en forma directa al administrado o que éste tome conocimiento
del mismo, queda habilitado para, dentro de los 10 días siguientes a la
notificación o a la toma de conocimiento interponer recursos
administrativos (revocación y jerárquico en subsidio).-
Si se ha producido la clausura del establecimiento en vía administrativa,
el interesado puede poner en funcionamiento la acción de amparo prevista
por la ley 16.011 una vez que el juez no se haya pronunciado.-
Ante la vía jurisdiccional también el administrado tiene derecho a
presentar escritos, tanto cuando el juez esta en la etapa de estudio de
antecedentes presentados por la DGI como ante la misma DGI si desea
agregar otros elementos surgidos a posteriori o de las resultancias de las
actuaciones efectuadas, el citado autor entiende que este derecho le asiste
en virtud del principio del debido proceso y del principio de igualdad de las
partes en el proceso.-
El administrado tiene derecho a interponer recursos en virtud de lo
establecido en el art. 69 de la ley 16.134, pero el recurso de apelación no
tendrá efecto suspensivo, en las demás previsiones se seguirán lo previsto en
los arts. 241 y siguientes del CGP.-
Ante este procedimiento parte de la doctrina se ha planteado lo que se
denomina como la ejecutoriedad del acto, o sea la posibilidad de la
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Administración de ejecutar sus propios actos sin necesidad de recurrir a la
justicia.- En el trabajo citado del Dr. Saravia, éste menciona la opinión
contraria a la suya de los Dres Sayagues Laso y Prat quienes entienden que
si no hay norma habilitante y hay oposición del administrado, la
Administración debe recurrir a la Justicia, para dirimir la contienda.- Por su
parte Saravia entiende que el problema que se plantea con el procedimiento
de clausura, es cuando el art. 69 de la ley 16.134, faculta a la DGI, a
decretar la clausura por sí, si dentro de los 3 días siguientes a la solicitud
ante el juez, éste no se expide, queda habilitada a efectuarla hasta por seis
días como máximo.- Es evidente dice el autor que en este caso estamos ante
una hipótesis de ejecutoriedad del acto administrativo.-
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VI.- CONSTITUCIONALIDAD DEL
INSTITUTO.
Habiendo concluido previamente que la naturaleza jurídica de la
“Clausura de Establecimiento Comercial” es la de una sanción, es dable
sostener que la Administración no podría sin el efectivo control
jurisdiccional previo, aplicar sanciones que ella misma ha impuesto.
En efecto, si la Administración ejecuta sus propias sanciones afecta
derechos y libertades constitucionalmente consagradas.
Realizando la precedente afirmación estamos sosteniendo que la
norma que regula el instituto es inconstitucional ya que violenta los artículos
12, 36, 66, 72 y 332 de la Constitución.
A pesar de que, tal como se manifestó al reseñar la evolución
normativa; nos encontramos con que el legislador pretendió subsanar el
original artículo 69 y en el año 2006 con la ley 17930, agravar las causales
mediante las cuales la DGI puede solicitar la clausura; dicho esfuerzo no ha
sido suficiente; ya que se siguen vulnerando los derechos contenidos en los
artículos previamente reseñados:
Violación del derecho al debido proceso:
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Si bien el artículo 12 de nuestra Constitución recoge el principio del
debido proceso en materia Penal, entendemos que dicha garantía debe
extenderse a todos los procesos. Este principio también ha sido consagrado
en el artículo 8º, párrafo 1º del Pacto de San José de Costa Rica aprobado
por Ley nacional Nº 15.737 que establece que: “Toda persona tiene derecho
a ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un
juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con
anterioridad por la ley en la sustanciación de cualquier acusación penal
formulada contra ella, o para la determinación de sus derechos y
obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carácter…”
La Dra. Nelly Valdés en “Cierre de Establecimientos” publicado en
la Revista Tributaria, Tomo XVIII, Nº 104, pág. 417; haciendo referencia a
los fundamentos expuestos por el IPF en oportunidad de pronunciarse
respecto a el artículo 69 de la Ley Nº 16.134; expresa: “El cierre de
establecimientos por la Administración es inconstitucional pues tratándose
de una pena que implica una privación de derechos individuales sólo puede
ser aplicada por los órganos jurisdiccionales previo el debido proceso
(Constitución, artículo 12)”.
Nos enfrentamos a una sanción de extrema gravedad, por lo cual es
necesaria la intervención de los órganos jurisdiccionales, no pudiendo la
misma ser aplicada directamente por el acreedor del tributo.
En este sentido el Dr. Federico Berro en “La clausura de
establecimientos: procedimientos, responsabilidad, inconstitucionalidad”,
publicado en Revista de Derecho Público, FCU, 1992, Número 2; pág.
107; transcribe la posición del Dr. Ramón Real al respecto. El citado
Profesor sostenía: “El constitucionalismo positivo uruguayo (….) también
mantuvo, a través de nuestras distintas constituciones, la existencia de un
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Poder Judicial independiente, competente para atender en los juicios
entablados por la Administración contra los contribuyentes y por éstos
contra la Administración”. El mismo autor al hacer una reseña de los
medios que caracterizan el “estado de derecho” del Uruguay a mediados del
siglo XX en Estudios en memoria de Couture”, pág. 587 sostenía: “3)
Régimen de garantías para prevenir y reprimir todo desborde de la
autoridad de sus cauces institucionales en detrimento de la esfera de la
libertad”. Entre ellos: “c) Procedimiento jurisdiccional ante juez
independiente, para pedir el interesado la inaplicabilidad de la ley que
lesiona su derecho, con violación de la Constitución”.
El Dr. Héctor Huertas en el mismo sentido que los autores reseñados
manifiesta: “… sin la garantía del debido proceso, las libertades
individuales, así como el derecho al libre ejercicio de las actividades
industriales y comerciales consagrado por nuestra Constitución, carecen –
por completo- de base donde asentarse”. Cf. “Constitucionalidad o
inconstitucionalidad de la clausura de establecimientos a la luz de la reciente
jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia”. Revista Tributaria, Tomo
XIX, Nº 110, pág. 335.
Para que un principio consagrado constitucionalmente pueda limitarse
por una ley deben existir razones de “interés general”. El concepto de
interés general como limitante de un derecho debe analizarse en las
circunstancias concretas de lugar y tiempo. Es sí, de una claridad meridiana
que el interés general que se invoque debe ser de tal entidad que la
limitación sea aceptada por la sociedad como algo razonable y necesario.
No parece que en este caso se den estos presupuestos, ya que, cuál
sería el interés general que se preserva, eliminando el derecho al debido
proceso en la clausura de establecimiento comercial.
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Muy por el contrario, podemos pensar, tal como lo hace la Dra. Nelly
Valdés; ob. cit. pág. 422. “5º) Consideramos que el cierre de
establecimiento como régimen normal sancionatorio es inadmisible. Es un
pena que carece de un fundamento lógico; ya que perjudica a ambas partes.
Al contribuyente que debe interrumpir sus actividades con los consiguientes
perjuicios económicos, pero también a la Administración, ya que durante
ese período no se generan los tributos que se derivan de esa actividad”.
Violación del principio de inocencia:
Por el referido principio se establece que toda persona es inocente
hasta que se demuestre su culpabilidad y nadie puede ser sancionado si su
culpabilidad no ha sido demostrada.
El principio de inocencia está consagrado en nuestra Constitución en
el Artículo 20, en el que se establece: “Quedan abolidos los juramentos de
los acusados en sus declaraciones o confesiones, sobre hecho propio; y
prohibido el que sean tratados en ellas como reos.”
El referido principio también está consagrado por el Pacto de San José
de Costa Rica; artículo 8; ratificado por la Ley 15.737; al establecer: “Toda
persona inculpada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia
mientras no se establezca legalmente su culpabilidad”.
La aplicación del principio de inocencia no se limita al ámbito penal
sino que se aplica en el derecho en general siempre y cuando una autoridad
aplique una sanción. En este sentido el Prof. Valdés Costa ha expresado que
el Derecho Tributario como todo derecho tiene su régimen de sanciones,
siendo éstas a veces verdaderas penas. La circunstancia de que éstas no
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estén incorporadas a Códigos Penales no les quitan su naturaleza y por lo
tanto son aplicables al derecho tributario los principios que rigen en materia
punitiva. Cf. Valdés Costa, Ramón. Instituciones de Derecho Tributario.
Depalma, Buenos Aires, 1992, pág. 21 y ss.
Con la reforma incorporada por la ley 17.930 se dispuso que la
clausura procede cuando no se factura, se sub-factura o se transgrede el
régimen general de documentación, “de forma tal que hagan presumible la
configuración de defraudación”.
La norma prevé, entonces que se imponga una sanción muy grave en
base a presunciones, sin necesidad de probar la culpabilidad del
administrado y vulnerando el principio de inocencia.
Debemos mencionar que adherimos a las conclusiones a las que
arriban los Dres. Varela y Gutierrez en su libro. “EL contribuyente frente a
la administración fiscal”. AMF, 2007; pág. 313; en referencia a la
aplicación de la presunción a todas los supuestos; ya que este requisito
figura luego de la coma puesta después de enumerar los tres casos en los
que procede la clausura.
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VII.- DISTINTAS MODALIDADES QUE
PUEDE ASUMIR EL INSTITUTO, ESTUDIO
DE CADA UNA DE LOS PROCEDIMIENTOS
Y SU CONSTITUCIONALIDAD.
Luego de haber analizado la constitucionalidad de la Clausura de
Establecimiento Comercial procederemos a analizar la constitucionalidad de
cada procedimiento en especial.
A) CLAUSURA POR NO FACTURACIÓN,
SUBFACTURACIÓN O INCORRECTA DOCUMENTACIÓAN QUE
HAGAN PRESUMIBLE LA EXISTENCIA DE DEFRAUDACIÓN.
El procedimiento que debe seguirse en este caso, es el general, ya
analizado en apartados anteriores, por lo que nos remitimos a ellos.
Lo importante de destacar en relación a la constitucionalidad de este
procedimiento es que:
a) el procedimiento es inconstitucional en tanto no permite al
Clausura de Establecimiento Comercial
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contribuyente ejercer sus defensas en ninguno de los casos en que el
procedimiento se de. Ya sea que el Juez no se pronuncie en el plazo de 3
días; quedando la DGI habilitada para proceder a la clausura. Ya sea en el
caso en que el Juez se pronuncie en ese plazo. Se entiende que el mismo es
tan exiguo que ningún Juez podría analizar si se verificó alguno de los
supuestos de la norma; y mucho menos aún si hay “presunción de
defraudación”.
En la práctica los Jueces decretan la clausura “con citación contraria”;
la oposición del contribuyente da lugar al contradictorio, continuándose el
trámite por el procedimiento incidental. De alguna manera se logra mitigar
los efectos de la violación del principio al debido proceso; sin perjuicio de
lo cual el procedimiento de clausura sigue siendo inconstitucional.
B) CLAUSURA POR NO INSCRIPCIÓN EN EL REGISTRO
UNICO DE CONTRIBUYENTES.
Aquella empresa que desarrolla actividad comercial sin estar inscripta
en el RUC, puede ser intimada por la DGI para que en un plazo de 48 horas
se inscriba, bajo apercibimiento de clausura hasta por 6 días, de acuerdo a lo
previsto por el Dto. 597/988, artículo 20. Si la empresa no lo hace procede
la clausura establecida en forma administrativa. Sólo si la DGI pretende
ampliar el plazo debe solicitarlo al Juez competente.
El Profesor Valdés Costa ha criticado la posibilidad de que se aplique
la sanción de clausura administrativamente, y se ha manifestado en forma
especial respecto a este tipo de clausura, por considerar desproporcionada la
sanción, en relación a la norma infringida. En este sentido en
Clausura de Establecimiento Comercial
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“Consideraciones jurídico-constitucionales sobre la reciente legislación
tributaria. Revista Tributaria T. XIII, Nº 70, 1986, pág. 15: “Pero la
novedad que a mi juicio merece especial atención, es que por el artículo
171 del mensaje se prevé la aplicación de penas por los funcionarios de la
Dirección General Impositiva, penas que consisten nada menos que en
suspender, sin más trámite, la prosecución de las actividades del
contribuyente… Estas penas que están limitando, coartando, el derecho
constitucional de la libertad de trabajo y de industria, se aplican por una
infracción formal, la omisión de inscripción en un registro”.
C) CLAUSURA DE ESTABLECIMIENTOS POR
TEMPORADA.
Si bien la clausura de establecimientos comerciales en general es una
figura relativamente novedosa en nuestro ordenamiento jurídico, aún más lo
es, la aplicación de estas medidas sobre comercios denominados “de
temporada” o “negocios golondrina” en la jerga administrativa.
El establecer negocios durante la estación estival es un fenómeno muy
común en la faja costera esteña y la Administración entendió que era otra
interesante fuente de recaudación, posición que no compartimos, no sólo
del punto de vista jurídico sino que práctico, por lo efímero de la temporada
y por lo perjudicial que resulta a los comerciantes y empresarios
interesados en desenvolver una actividad, que muchas veces no dura más de
45 días; descontando que no pase por la experiencia de una clausura.
Nadie tiene derecho a enriquecerse a expensas de violar obligaciones
tributarias, pero por momentos la voracidad de la Administración por
recaudar crea un disgusto en los contribuyentes, menoscabando la seriedad
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de su Gestión.
De este modo en el año 2006 nos encontramos con la norma prevista en
el artículo 462 de la ley 17.930 de 19/12/2005 que agrega 3 incisos al art.
116 del Título 1, del Texto Ordenada de 1996 y según el cual la DGI puede
solicitar a la Justicia la adopción de medidas cautelares, y lo que es aún más
grave, la clausura por hasta 30 días de los establecimientos comerciales que
no constituyan las garantías que se les exija dentro del plazo de 15 días de
dicha solicitud.
Dispone el artículo referido:
“Incorpóranse al artículo 116 del Título 1 del Texto
Ordenado 1996, los siguientes incisos:
Las garantías referidas en el inciso anterior deberán ser constituidas en
un plazo máximo de quince días corridos a partir de la fecha en que sean
exigibles.
De no cumplirse, la Dirección General Impositiva podrá solicitar ante la
sede judicial competente la clausura del establecimiento o empresa incurso
en tal hipótesis, hasta por un período de treinta días hábiles.
La clausura quedará decretada y se hará efectiva en iguales condiciones
que las establecidas por el artículo 123 del Título 1 del Texto Ordenado
1996, siendo preceptivo a estos efectos la habilitación de la feria judicial si
correspondiere.
La presente disposición no afecta la vigencia del artículo 647 de la Ley
Nº 16.170, de 28 de diciembre de 1990".
Aclaramos que esta garantía sólo puede exigirse a los comercios por
temporada, definidos como tales en el Decreto 597/988.
En este sentido se consideran “Establecimientos por temporada”
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según el artículo 28 del referido decreto aquellos instalados fuera de
Montevideo, en las zonas balnearias delimitadas por los Gobiernos
Departamentales respectivos, y que además cumplan con alguna de las
siguientes condiciones:
• Que el propio contribuyente lo haya reconocido en algún documento
o ante la misma Administración Tributaria.
• Cuando la propia naturaleza de la actividad la torne de tipo periódico
o zafral (ej. alquiler de sombrillas).
• Cuando el contrato de arrendamiento del inmueble asiento del
establecimiento, establezca un plazo inferior a 10 meses.
• Cuando las relaciones de trabajo con el personal dependiente se
regulen por contratos a término, zafrales o de temporada.
• Cuando la iniciación o reanudación de actividades o las tareas
preparatorias se efectúen en el último cuatrimestre del año o durante
el mes de enero.
Será carga del contribuyente probar en su caso que su negocio no es de
temporada ya que, las presunciones establecidas no son absolutas
Ahora bien, el problema radica en la discrecionalidad que tiene la
Administración en la elección de los administrados a los que exigirá
garantía y el monto de las mismas.
Con esta discrecionalidad la DGI atenta contra el principio de
igualdad consagrado en el artículo 8 de nuestra Carta Magna. No
discutimos la posibilidad de tomar medidas tendientes a evitar la evasión
tributaria, pero deben de aplicarse a todas las personas que se encuentren
comprendidas en los aspectos del Hecho Generador y su monto debería ser
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previsto por ley, evitando así cualquier tipo de preconceptos por la persona
titular del negocio o giro del mismo (potestad tributaria por ley -principio
de legalidad-).
Antecedentes de esta norma lo fueron:
- El art. 121 de la ley 12.804 de noviembre de 1960, que disponía la
clausura de los establecimientos comerciales sitos en zonas balnearias que
no pagasen la llamada patente de giro.
- El art. 673 de la ley 15.809 del 8/4/1986 faculta a la DGI a solicitar a
estos negocios garantías para el cumplimiento de sus obligaciones
tributarias.
- De acuerdo al art. 30 del Decreto 597/88 si los comercios no ofrecían
dicha garantía en el plazo de 10 días la Administración podía solicitar a la
Justicia la adopción de medidas cautelares de acuerdo al art. 87 del Código
Tributario.
El procedimiento previsto para la clausura de los establecimientos
comerciales por temporada es el mismo que vimos para la sub-facturación,
no facturación o trasgresión al régimen general de documentación que haga
presumible la configuración de la figura de defraudación fiscal.
Sobre la constitucionalidad de este procedimiento más que breve,
como se dijera ut supra, no nos deja lugar a duda, tal como se ha
manifestado precedentemente, que viola principios constitucionales como el
de la tutela jurisdiccional, ó seguridad jurídica y el del debido proceso (art.
12 de la Constitución).
Si bien, a posteriori del silencio del Juez competente, puede éste
levantar la medida, el perjuicio ya fue causado, y el daño a la imagen del
comerciante o empresario ya no tiene marcha atrás.
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Volvemos a hacer hincapié que la potestad tributaria emerge de la
ley. Se impone la necesidad de reglamentar en forma igualitaria la
aplicación de la misma, y la existencia de una repartición administrativa
que sólo se dedique a controlar si todos los comercios zafrales de todo el
país, cumplieron con el requisito legal.
D) CLAUSURA POR INCUMPLIMIENTO DE
OBLIGACIONES AL BPS.
El art. 445 de la ley 16.320 desde 1992 faculta al BPS a solicitar a la
Justicia la clausura de establecimientos hasta 10 días por el incumplimiento
de cualquier obligación del contribuyente ante dicho Organismo.
Respecto al procedimiento a seguir, la Jurisprudencia mayoritaria
sostiene que esta clausura debe tramitarse a través de un juicio ordinario en
virtud de falta de un proceso especial. La ley 15.982 prevé que ante el vacio
de un proceso especial para su sustanciación se impone el proceso ordinario
(art. 348 CGP).
Ahora bien, hay diferencias sustanciales con la clausura de la DGI,
dado que la ley 16.694 del 24/2/95 en su art. 3 pregona la clausura de
“establecimientos o empresas deudoras”. O sea, que debe de existir una
deuda determinada por un acto administrativo para que opere esta medida y
no una presunción de defraudación o incumplimiento de ofrecer garantía en
forma, como vimos con la DGI.
Si de una inspección del BPS, surge que el comercio inspeccionado
no tiene en planilla trabajadores, o aporta por menos cantidad que lo que le
corresponde; esta situación no apareja la clausura. Deberá seguirse un
procedimiento administrativo, tendiente a definir el monto de la deuda, y en
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la medida que el contribuyente presente recursos, el BPS no podrá solicitar
la misma, hasta tanto exista resolución definitiva a su favor.
VII) CONCLUSIONES FINALES.
A modo de conclusión, y luego del estudio realizado, podemos
sostener, que el instituto de la Clausura de Establecimiento Comercial
debería ser reformado; teniendo presente las fundadas críticas que ha
recibido por parte de la prestigiosa Doctrina Nacional.
Sería importante, que el mismo se reserve exclusivamente para
aquellos casos graves de evasión.
En efecto, teniendo en cuenta, que a diferencia de lo que sucede
cuando se impone una sanción de multa, la cual recién se hace efectiva
cuando el Tribunal de lo Contencioso Administrativo se ha pronunciado
sobre la legalidad de la sanción; para la clausura de un Establecimiento
Comercial que causa un perjuicio importantísimo e irreparable al
contribuyente, no se ofrecen las mínimas garantías; ya que éste aún
obteniendo una Sentencia del Tribunal Contencioso Administrativo
anulando el acto que dispuso la clausura, el procedimiento ya fue realizado
y el perjuicio ocasionado.
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Valdés de Blengio, Nelly; Sayagués Areco, Eduardo. FCU.
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establecimientos”. Valdés de Blengio, Nelly.
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establecimientos a la luz de la reciente jurisprudencia de la Suprema
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Número 41, Año 1991. “El procedimiento de clausura de empresas
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