DERECHO TRIBUTARIO IPrimer Semestre 2013 (Universidad Católica)

EL CÓDIGO TRIBUTARIO

Profesor Julio Pereira Gandarillas

INTRODUCCIÓN AL DERECHO TRIBUTARIO

La Actividad Financiera del EstadoEl Estado necesita recursos para satisfacer las necesidades colectivas. Frente a esta afirmación, algunos, entre los que se encuentra el profesor, opinan que la finalidad de los tributos es propender al bien común. Otros, por el contrario, indican que la causa última de los tributos no necesariamente se destina a dicho fin, como por ejemplo, los tributos destinados a financiar políticas armamentistas o abortistas. De esta manera es que surge la pregunta sobre si es legítimo pagar impuestos en ciertas ocasiones.

Dejada de lado la discusión doctrinal, la verdad es que evidentemente el Estado tiene necesidades y objetivos que se satisfacen mediante su actividad financiera o mediante sus propios recursos. Así, la lógica es que el Estado debe obtener ingresos y explotar recursos, administrarlos, y asignar y determinar dónde gastar estos recursos. Este conjunto de ingresos, gastos y gestión de recursos, corresponde a la actividad financiera del Estado.

La Gestión de Recursos del EstadoLa gestión de los recursos es la interrelación entre los ingresos y los gastos, la cual se puede analizar en distintas líneas: la línea política (i), la línea económica (ii) y la línea técnica (iii), corresponden a la Ciencia de las Finanzas, mientras que la línea jurídica (iv) recae sobre los aspectos jurídicos de la gestión de recursos del Estado, es decir, el Derecho Financiero, que se define como el “conjunto de normas jurídicas que regulan la actividad financiera del Estado en diversos aspectos: tanto en los órganos que la ejercen, como en los medios en que se exterioriza, y el contenido de las relaciones que origina”.

De esta definición, podemos destacar que el Derecho Financiero sólo se preocupa de los aspectos jurídicos de la actividad financiera del Estado, y jamás se preocupa de la actividad financiera de los particulares. Es decir, es una relación de finanzas públicas, porque las relaciones de los particulares están reguladas por el Derecho Civil y el Derecho Comercial. Dentro del Derecho Financiero, encontramos el Derecho Presupuestario, el Derecho Administrativo1, y el Derecho Tributario, que guarda relación con los ingresos del Estado.

El Origen de los Recursos del EstadoSi el Derecho Tributario guarda relación con los ingresos del Estado, es lógico preguntarnos de dónde se obtienen esos ingresos. Estos ingresos provienen de utilidades de empresas públicas (como CODELCO, ENAP, Correos de Chile, BancoEstado, Metro, FFCC), sanciones (multas por ruido, atraso en pago de impuesto, intereses moratorios, intereses penales, tránsito, etc.), venta de bienes del Estado (privatización), impuestos (tasas, tributos, etc.), deuda pública o bono

1 La vinculación entre el Derecho Administrativo y el Derecho Tributario yace en la toma de razón de los actos administrativos.

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soberano (no necesariamente es renta o utilidad, porque ingresos es flujos, no renta, no ganancia).

Respecto de la obtención de ingresos, los recursos del Estado vienen de tres fuentes principales:

1.º. Los Tributos: en este ámbito, se verifica una confrontación entre la facultad constitucional de cobrar impuestos y exigirlos coercitivamente de acuerdo a los principios constitucionales del Derecho Tributario, versus la garantía constitucional del art. 19 N° 24, el derecho de propiedad.

2.º. Las Multas3.º. El Crédito Público

El Concepto de Derecho TributarioEl Derecho Tributario corresponde al conjunto de normas jurídicas que dicen relación con la recaudación y aplicación de los tributos.

- Aplicación: corresponde a la aplicación de la ley, como reflejo del principio de legalidad o de reserva constitucional, ya que el Estado no puede definirlos arbitrariamente.

- Recaudación: se refiere a recolectar los tributos, correspondiente al mecanismo legal existente para exigir el cumplimiento de la obligación tributaria.

Esta recaudación y aplicación de tributos, nos lleva a los recursos del Estado, que pueden ser originarios o derivados. Así, mientras que los recursos originarios provienen de bienes de propiedad del Estado, los recursos derivados provienen de las riquezas que el Estado le quita a los particulares, y en doctrina se resumen como tributos en general.

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LOS TRIBUTOS

Concepto de Tributo

Prestación obligatoria comúnmente en dinero exigida por el Estado en virtud de su facultad de imperio y que da lugar a relaciones de derecho público.

1. Prestación obligatoria donde se ejerce el poder coercitivo del Estado

Existen dos teorías sobre el origen de esta obligación:

Teoría contractual: Según esta teoría, existiría un contrato entre el contribuyente o particular y el Estado, en virtud del cual el Estado se obligaría a prestar un determinado servicio a los particulares, por un lado, y los particulares a proporcionar los recursos necesarios para llevar a cabo estos servicios.Esta teoría, en todo caso, hoy está obsoleta: está basada en concepto clásico de reciprocidad, y bilateralidad contractual entre el Estado y los Particulares, que realmente no existe. Además, es en virtud de la ley que nace la obligación del particular de cumplir con una determinada obligación tributaria, sin la existencia de un contrato o consulta alguna al particular.

Teoría de la imposición de la ley: según esta teoría, una vez se impone el tributo por ley este se paga. Son oportunidades para el particular de tener voz en la imposición de los tributos la elección de los miembros que representarán o tomarán decisiones en materia tributaria.

2. La obligación es comúnmente en dinero.

Esto obedece a la historia, el pago de especies era lo común antiguamente debido al trueque. Hoy, sin embargo, lo normal es que la obligación tributaria consista en pagar un impuesto, lo que se traduce en pagar una suma determinada de dinero.

En algunos casos la suma será determinable, como un porcentaje sobre un determinado monto (19% sobre el monto de venta de un vendedor de bienes corporales muebles en el caso del IVA) o sobre la renta que una empresa obtiene en un determinado año.

Otra forma de pagar impuestos es imputando determinados créditos que la ley da (una cuenta por cobrar que es imputable a fisco, determinadas donaciones, empresas que trabajan en zonas australes, etc.).

3. El tributo genera relaciones de derecho público, pues es el contribuyente con el Estado.

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Vínculo jurídico cuya fuente mediata es la ley, que nace con motivo de verificarse el hecho gravado y en cuya virtud personas determinadas deben entregar al Estado ciertas sumas

de dinero, también determinadas, con la finalidad de satisfacer las necesidades colectivas.

1. Vínculo Jurídico

Esta obligación es entre el fisco y el contribuyente, y nace en virtud de la ley. Por tal razón el principio de legalidad adquiere gran relevancia en esta materia.

2. Su fuente mediata es la ley

3. Su fuente inmediata es la verificación del hecho gravado, es decir, que el sujeto pasivo incurra en la conducta descrita por la ley tributaria (es una suerte de tipicidad).

El Sistema de Cobros IntegradoEn Chile tenemos un Sistema de Cobros Integrado2, es decir, se hace una distinción entre impuestos finales e iniciales, habiendo dos etapas de cobro. Por ejemplo:

COPEC paga Impuesto de Primera Categoría sobre sus utilidades líquidas, resultando las utilidades financieras de la empresa, que se reparten entre los accionistas según su proporción accionaria.

Inversiones Peralillo recibe las utilidades, sobre las cuales debería pagar Impuesto de Primera Categoría, pero como COPEC ya lo pagó, queda exenta de pago (no pueden cobrarse impuestos sobre la misma renta).

Maclovia y Humberto deberán pagar Impuesto Global Complementario al repartirse las utilidades de Inversiones Peralillo3.

Exxon Chile S.A. tampoco estará afecta al Impuesto de Primera Categoría, pero es en la distribución donde surgen nuevos impuestos.

Exxon Inc. deberá pagar el Impuesto Adicional, que en la práctica es retenido por Exxon Chile S.A.

Todos estos créditos y descuentos, se computan a través de un registro que señala qué renta tiene crédito y cuál no, llamado fondo de utilidades tributables (FUT).

2 En oposición al Sistema Clásico, que se caracteriza por tener un solo momento de cobro de impuestos.3 El Impuesto Global Complementario sólo aparece cuando las personas naturales, en cuanto personas naturales obtengan renta.

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COPEC

Inversiones Peralillo S.A.

Maclovia

Humberto

Exxon Chile S.A.

Exxon Inc.

Clasificación de los TributosLa distinción entre los distintos tipos de tributos, en la práctica, sólo cobra importancia a nivel constitucional, en aquellos casos donde el contribuyente tiene la facultad de poder exigir una prestación a cambio.

1. TasaLa tasa corresponde al ingreso ordinario de derecho público que obtiene el Estado en relación con alguna intervención o gasto de la administración pública motivado directamente por algún particular. Por ejemplo, el cobro por un certificado de nacimiento.

No se debe confundir la tasa con la tarifa, ya que la tarifa es un ingreso que recibe el Estado, que se basa en el derecho privado y no en el derecho público: el pago por un servicio prestado.

2. ContribucionesSon un gravamen que tiene por objeto distribuir entre ciertos contribuyentes los gastos de realización de obras o servicios que los benefician colectivamente de una manera más especial que al resto de las personas que conforman la sociedad. Por ejemplo, los pagos por obras de alcantarillado. Las contribuciones se relacionan mucho con los cobros municipales.

La contribución se diferencia de la tasa en que no beneficia a una persona determinada sino que beneficia a un grupo. Poco a poco se va dispersando el verdadero beneficiario del tributo.

3. El impuestoEs un gravamen que se exige para cubrir los gastos generales del Estado, sin que el deudor (contribuyente) reciba otro beneficio que aquel indeterminado que reciben todos los habitantes del país por el funcionamiento de los servicios públicos. Se pierde la relación entre el pago efectuado y el servicio recibido. Por ejemplo, el pago del impuesto a la renta.

4. Derecho o tributo habilitanteSe define como el gravamen en virtud de cuyo pago el contribuyente queda autorizado para hacer algo que de otra manera la ley prohíbe. Por ejemplo, el pago de permisos de circulación, patentes comerciales y de alcohol.

Clasificación de los Impuestos:

1) Ordinarios/Extraordinariosa. Impuestos Ordinarios: son aquellos que integran el sistema tributario normal de un país

de modo permanente.Por ejemplo, IVA, impuesto adicional, impuesto de primera categoría e impuesto único de segunda categoría.

b. Impuestos Extraordinarios: son aquellos que se establecen en virtud de una situación especial y que “es transitoria”; tienen una fecha determinada y lo correcto es que cuando la situación desaparece, también desaparecen éstos.

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Por ejemplo, la bencina o los impuesto por el terremoto4.

2) Internos/Externosa. Impuestos Externos: están constituidos por los derechos aduaneros. Este siempre será un

impuesto fiscal. b. Impuestos Internos: son aquellos que gravan actividades o actos que se realizan dentro

del país. A su vez se sub clasifican, de acuerdo a quien recibe el impuesto en fiscales y municipales.

3) Directos/Indirectosa. Impuestos Directos: aquel en que el impacto económico recae sobre el contribuyente que

la ley ha querido gravar. En este caso existe equivalencia entre quien soporta el impacto económica y el sujeto definido en la ley como sujeto gravado. Todos los impuestos a la renta serán impuestos directos.A su vez, podemos clasificarlos en:1. Impuestos Directos Reales: gravan a riqueza en sí, sin tomar en consideración ninguna

circunstancia personal del contribuyente. Por ejemplo: quien obtiene honorarios por el desarrollo de la profesión paga tales impuestos.

2. Impuestos Directos Personales: aquellos que para determinar el monto del impuesto sí consideran circunstancias personales del contribuyente. El impuesto directo personal apunta a gravar en lo que verdaderamente se ha hecho más rico el contribuyente. Mientras más personal es el impuesto más difícil es la fiscalización. Por ejemplo, en el caso de la ley de herencia, a mayor lejanía del causante se paga un mayor impuesto y se agrava la tasa a aplicar.

b. Impuestos Indirectos: aquellos en que el impacto económico recae en un sujeto distinto a aquel que la ley responsabiliza por el tributo; el impacto recae sobre un tercero distinto al contribuyente que la ley ha querido gravar, traspasándose el impacto económico.Por ejemplo, el IVA, que funciona según el criterio de la traslación de créditos y débitos.Los impuestos indirectos pueden clasificarse según si se aplican en una o varias etapas o fases de comercialización en monofásicos y plurifasicos.

Ventajas y desventajas de ambos

DIRECTOS INDIRECTOS

VENTAJAS

1.º. Cumplirían mejor con el ideal de justicia tributaria, ya que el contribuyente paga impuesto de acuerdo a su real capacidad

1.º. Son muy elásticos en su rendimiento y en época de bonanza reaccionan rápido al crecimiento económico.

2.º. Se paga de a poco , y como viene incluido

4 Los impuestos por el terremoto se tradujeron en la sobretasa de ciertos inmuebles por un plazo determinado para financiar la reconstrucción.

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económica.2.º. En virtud de ser menos elásticos, son más

estables, y los ciclos económicos los afectan menos. Son más fáciles de proyectar.

en el precio, no genera grandes alardes.3.º. Todos pagan . Todos contribuyen a pagar

los gastos del Estado, sin discriminación.

DESVENTAJAS

1.º. Por su estabilidad, en época de bonanza se demora en reflejar la buena situación económica.

1.º. Por su elasticidad, es demasiado vulnerable a las recesiones del país.

2.º. Se opone al ideal de justicia tributaria, puesto que la ley no diferencia en cuanto a la capacidad del contribuyente.

4) A la Renta/Al Patrimonioa. Impuesto a la Renta: aquel que grava las rentas. Éstas se encuentran definidas en el art. 2°

de la Ley de Impuesto a la Renta5.b. Impuesto al Patrimonio: es un impuesto por tener patrimonio, bienes, capital. En chile lo

más aproximado a un impuesto al patrimonio es el impuesto territorial, el impuesto a la herencia, el timbre y la estampilla.

5) De Retención/De Declaracióna. Impuestos de Retención: aquellos en que un tercero retiene los impuestos de un

contribuyente, y éste no los declara pues le han sido retenidos. Por ejemplo, el impuesto único de segunda categoría, impuesto de retención (el mal llamado impuesto adicional del artículo 59 de la ley de renta6).

b. Impuestos de declaración: aquellos en que el contribuyente debe declarar sus impuestos, la misma persona los determina al declarar la renta y sus impuestos, y los entera. Por ejemplo, el impuesto adicional (impuesto adicional propiamente tal del art.58 ley de la renta).

5 1.- Por "renta", los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.2.- Por "renta devengada", aquélla sobre la cual se tiene un título o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular.3.- Por "renta percibida", aquélla que ha ingresado materialmente al patrimonio de una persona. Debe, asimismo, entenderse que una renta devengada se percibe desde que la obligación se cumple por algún modo de extinguir distinto al pago.4.- Por "renta mínima presunta", la cantidad que no es susceptible de deducción alguna por parte del contribuyente.6 La razón de dársele el nombre de “adicional” yace en que se adiciona a una tributación ya existente (en la mayoría de los casos al impuesto de primera categoría).

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6) Anuales/Semestrales/Mensualesa. Impuestos Anuales: aquellos que se declaran en forma anual (se determinan de enero a

diciembre y se declaran en abril). Por ejemplo, el impuesto de primera categoría o el impuesto global complementario.

b. Impuestos Semestrales: aquellos que se declaran cada semestre, generalmente en junio y diciembre. Actualmente existe sólo un impuesto semestral que no corresponde a un impuesto propiamente tal: el impuesto territorial.

c. Impuestos Mensuales: aquellos que se enteran y declaran mes a mes (se declaran hasta el día 12 del mes siguiente, con excepción del impuesto del IVA que respecto a facturas electrónicas puede enterarse el día 20).

7) A la Renta/Al Gastoa. Impuesto a la Rentab. Impuesto al Gasto: aquel que promueve que se grave el consumo, por ejemplo el IVA.

Dentro de este impuesto al gasto existe un impuesto especial correspondiente al impuesto multa o impuesto gasto del art. 21 de la Ley de Renta. Este impuesto grava los gastos rechazados7 de las empresas o sociedades. Es un impuesto único, equivalente a un 35% del costo del gasto rechazado, por ejemplo, cuando se compra un auto en una empresa productora de zapatos a nombre del gerente general.

8) Según su tasa: Tasa Fija/Tasa Proporcional/Tasa Progresiva1. Impuesto de Tasa Fija: es un impuesto fijo, que se mantiene en el tiempo. por

ejemplo, el impuesto de cheques. Hoy en día se encuentra derogado. 2. Impuesto de Tasa Proporcional: aquel en que la base imponible aumenta o disminuye

y la tasa queda fija (varía el valor del bien gravado, pero no la tasa). Por ejemplo, el IVA, impuesto adicional, impuesto de primera categoría.

3. Impuesto de Tasa Progresiva: por lo general son los impuestos finales, y pueden ser decrecientes o crecientes 8 . El pago de estos últimos se realiza por tramos, como por ejemplo, el impuesto global complementario, o el impuesto único de segunda categoría.

Las Finalidades de los Impuestos

i. Finalidad FinancieraEs proporcionar recursos al Estado

ii. Finalidad PolíticaSería otorgar extensiones o franquicias para el desarrollo de una determinada zona.

7 Gastos rechazados: aquellos que no ayudan a aumentar las rentas de la sociedad.8 A mayor base imponible, mayor tasa aplicable.

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iii. Finalidad EconómicaA través de los impuestos se puede incentivar o desincentivar el consumo de un producto e incentivar el ahorro, desarrollo de actividades, etc. En este aspecto surge la distinción entre productos suntuarios y no suntuarios, y el fomento a la actividad forestal.

iv. La redistribución de la riqueza nacionalAquí encontramos la redistribución del ingreso junto con el principio de subsidiariedad ya que el Estado, con sus recursos, satisface las necesidades que los particulares no pueden satisfacerlas por sus medios.

LA LEY TRIBUTARIA

Las Fuentes del Derecho TributarioLa única fuente del derecho tributario es la ley en su sentido amplio (Constitución, Tratados Internacionales, Decretos Leyes, Decretos con Fuerza de Ley). Dentro de la constitución encontramos los principios constitucionales del Derecho Tributario.

Principios Constitucionales del Derecho TributarioEstos principios limitan la potestad tributaria del Fisco. Son los siguientes:

1.º. PRINCIPIO DE IGUALDAD ANTE EL IMPUESTOArt. 19 N°20 inc.1: “la igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión

o forma que fije la ley y la igual repartición de las demás cargas públicas”

Este principio está muy unido a la generalidad que debe tener la ley, pues habla de una igualdad ante el hecho gravado. Así, toda persona que se encuentre en la situación gravada por la ley, debe pagar impuesto de la misma forma. Esto corresponde a un principio de carácter formal.

2.º. PRINCIPIO DE LEGALIDAD O RESERVAArt. 63 N°14. “Sólo son materias de ley las demás que la Constitución señale como leyes de

iniciativa exclusiva del Presidente de la República”

Art. 65. “Corresponderá, asimismo, al Presidente de la República la iniciativa exclusiva para:1° Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su forma, proporcionalidad o progresión;

3º.- Contratar empréstitos o celebrar cualquiera otra clase de operaciones que puedan comprometer el crédito o la responsabilidad financiera del Estado, de las entidades semifiscales,

autónomas, de los gobiernos regionales o de las municipalidades, y condonar, reducir o modificar obligaciones, intereses u otras cargas financieras de cualquier naturaleza establecidas en favor del

Fisco o de los organismos o entidades referidos”

Este principio sigue el aporismo romano, los tributos solo pueden ser establecidos por ley y no puede gravarse más allá de lo establecido por una ley.

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Las materias tributarias, por una razón histórica, sólo son desarrolladas por la presentación de un proyecto del Presidente de la República, que se presenta a la cámara de diputados para su aprobación. En todo caso, existen ciertas materias donde el poder legislativo puede tener influencia: los aspectos donde no hay propiamente hechos gravados, sino que se apunta a las modalidades que se establecen para el cumplimiento de la obligación tributaria9. Por ello no hay una exclusión total.

Es decir no puede el fisco imponer su poder por medio de un Decreto Supremo o un Reglamento (buscan entender o delimitar los hechos gravados por la ley y lo que esta dispone).

3.º. PRINCIPIO DE NO DISCRIMINACIÓN O EQUIDADArt. 19 N°20 inc. 2°. “En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente

desproporcionados o injustos”.

Art. 19 N°22. “La Constitución asegura a todas las personas la no discriminación en el trato que deben dar el Estado y sus organismos en materia económica”

El cumplimiento de este principio es bastante complejo de controlar en el examen previo de constitucionalidad, por ello este se entrega más bien a los tribunales de justicia respecto a lo que puedan decir en un examen ex post. Detrás de esto, se intenta evitar que un impuesto por su tasa sea expropiatorio.

La teoría del socio y los impuestos equitativos: según esta teoría, el Fisco representa la imagen de un socio fantasma, al que le corresponde un porcentaje del negocio en función de un intangible 10 que entrega el Estado, el cual permite desarrollar el ejercicio. El resultado de esta teoría trae como consecuencia que el Estado se lleva parte de las ganancias y a su vez comparte las pérdidas de tal forma que si la misma empresa posteriormente posee ganancias podrán imputarse las pérdidas siempre y cuando la naturaleza de las ganancias y las pérdidas sea la misma.

4.º. PRINCIPIO DE DESAFECCIÓNArt. 19 N°20 inc.3. “Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al

patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado.”

De acuerdo con este principio, los tributos que se recaudan ingresan a los fondos generales de la nación, al patrimonio de la nación y no se puede establecer un impuesto con fines específicos. Excepciones a esto son los impuestos afectos a la defensa nacional y también la ley puede establecer impuestos sobre objetos de una determinada localidad, para que dicho impuesto se destine al desarrollo de la misma localidad.

9 Art. 65: Las leyes sobre tributos de cualquiera naturaleza que sean, sobre los presupuestos de la Administración Pública y sobre reclutamiento, sólo pueden tener origen en la Cámara de Diputados.10 El intangible vendría siendo la política pública que permite realizar el negocio.

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Aspectos de la Ley Tributaria

I. La interpretación de la leyEn cuanto a la interpretación de la ley tributaria, existen dos criterios que se oponen: por un lado, ante la duda, la ley debe interpretarse contra el Fisco, pues las normas constitucionales chocan con el derecho a la propiedad11; y por el otro, ante la duda, la ley debe interpretarse a favor del Fisco, pues la ley tributaria es de carácter general que satisface las necesidades de las personas.

De acuerdo con el art. 2° del Código Tributario, la ley tributaria es una ley corriente y en su aplicación e interpretación se aplican las normas del Derecho Civil, específicamente los artículos 19 a 24 del Código Civil. Cabe destacar que en todo caso, no se puede por vía de la interpretación analógica crear, modificar o extinguir una obligación tributaria, pues chocará con el principio de legalidad. Art. 2 Código Tributario.

¿Quién interpreta la ley tributaria?La ley tributaria puede ser interpretada desde tres ámbitos distintos:

I. INTERPRETACIÓN LEGALSe da cuando hay una ley interpretativa, la cual puede modificar la anterior y tiene que cumplir con las características antes vistas.

II. INTERPRETACIÓN ADMINISTRATIVA

Es una facultad exclusiva del Director Nacional de Impuestos InternosSegún el art. 6, letra a) N°1 del Código Tributario, es el Servicio de Impuestos Internos (SII) quien la interpreta. En la práctica, esta interpretación se plasma en diversos documentos que son emitidos por la administración tributaria y poseen un alcance distinto en cuanto a la generalidad de los mismos. Son los siguientes:

- Circulares: normas de carácter general que se aplican para todos los contribuyentes. Esta interpretación no es obligatoria para el contribuyente y de diferir puede haber juicio.

- Oficios: respuesta a una pregunta de un contribuyente; se publican en la página web.- Dictámenes- Resoluciones: son interpretaciones de carácter meramente operativos. No son

obligatorias, salvo cuando la ley tributaria lo ordena. - Oficios circulares: normas de carácter interno exclusivas para los funcionarios. Normas de

carácter interno para el funcionamiento del Servicio

Art. 6°. Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias.

Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde:A. Al Director de Impuestos Internos:

11 Este es un criterio pro constituyente.

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1° Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos.

De acuerdo con este artículo, los directores regionales no efectúan interpretación administrativa, sino que se limitan a responder las consultas que reciben de los contribuyentes, en concordancia con lo establecido por el director nacional. Asimismo, si el punto no ha sido resuelto y se presenta la consulta en el directorio regional, este deberá consultar a su vez al director nacional.

Cambio de criterios respecto al cobro de impuestosPara poder aplicarse los criterios de cobro en forma retroactiva, habrá que determinar si el contribuyente se encuentra o no de buena fe, ya que de acuerdo con el art. 26, no procede 12 el cobro retroactivo de impuestos cuando el contribuyente se ha ajustado de buena fe a una interpretación administrativa. Por regla general, la acción fiscalizadora administrativa es de tres años; al hablar de prescripción extraordinaria, caso de mala fe, el plazo se amplía a seis años.

Artículo 26.- No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular.

El Servicio mantendrá a disposición de los interesados, en su sitio de Internet, las circulares o resoluciones destinadas a ser conocidas por los contribuyentes en general y los oficios de la Dirección que den respuesta a las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias. Esta publicación comprenderá, a lo menos, las circulares, resoluciones y oficios emitidos en los últimos tres años.

En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados en el inciso 1°, sean modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales modificaciones desde que hayan sido publicadas de acuerdo con el artículo 15°.

El momento en que el contribuyente pierde la buena fe es aquel en que el cambio de criterio se ha publicitado de acuerdo al Art. 15 del Código y por tanto no puede alegarse ignorancia: no hay amparo en la buena fe y procede el cobro retroactivo, de acuerdo a una presunción de derecho que no admite prueba en contrario.

Art. 15. Las notificaciones por avisos y las resoluciones o los avisos, relativos a actuaciones de carácter general que deban publicarse, se insertarán por una vez en el Diario Oficial, pudiendo disponer el Director, Subdirectores o Directores Regionales su publicación en extracto.

La interpretación administrativa es obligatoria para todos los miembros del SII, pero no es obligatoria para el contribuyente, razón por la cual la diferencia entre la interpretación del Servicio y los contribuyentes llevan a la interpretación judicial.

12 Esta improcedencia de cobro es la prescripción de la acción fiscalizadora del ente administrativo.

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La Acción Fiscalizadora del SII

El Procedimiento de FiscalizaciónEs la facultad del SII para analizar las declaraciones del contribuyente. Si el Servicio nota alguna diferencia en la declaración, notificará al contribuyente para que declare conforme a las normas interpretativas de la administración.

En términos posteriores lo citará para que explique la razón de sus diferencias y corrija. Si el contribuyente no convence al SII, se procede a la liquidación o reliquidación de la declaración efectuada por el contribuyente. El contribuyente podrá reclamar de la liquidación ante los tribunales de justicia.

Notificación al contribuyente

Citación: el servicio discrepa de la opinión del contribuyente.

El cliente contesta.

Liquidación: El servicio no está de acuerdo a los argumentos del cliente en la contestación

El cliente puede:1- Pagar2- Reclamar

Tribunal Tributario Aduanero / Director Regional

CA CS

Las Partes RelacionadasUna empresa en Chile vende un producto a su relacionada en las Islas Caimanes a $100 y la relacionada vende el mismo producto a $1000 en Japón. Frente a esto, el llamado precio de transferencia permite al Fisco tasar el precio de ventas de partes relacionadas comparando la venta del mismo bien a partes no relacionadas pues el precio fijado por las parte relacionadas no necesariamente corresponderá al de mercado. Se mirará el precio de partes no relacionadas pues se acercará al precio de mercado.

Las partes relacionadas pueden mantener o probar la buena fe ante el SII mediante los APAS (Acuerdos Anticipados de Precios). Los contribuyentes al contratar con una parte relacionada pueden dar aviso al SII, dejando constancia y comprobando que el precio de la transacción entre partes relacionadas se asemeja al precio de mercado. En tales circunstancias existe una justificación del precio y se mantiene la presunción de buena fe.

III. INTERPRETACIÓN JUDICIALAnte la existencia de diferencias entre el contribuyente y la interpretación del SII, en el momento de liquidación, se emite un reclamo tributario que será conocido por los Tribunales Tributarios Aduaneros. Estos emitirán un fallo de primera instancia susceptible de los recursos procesales: apelación, casación en la forma y casación en el fondo. La interpretación en este caso posee un alcance relativo, pero es obligatoria respecto de las partes.

Finalmente, de acuerdo con el Art. 2°, si los criterios administrativo, legal y judicial no tienen cabida, debe aplicarse la interpretación de normas establecidas en el Código Civil.

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Cuando existe una contienda de competencias entre las autoridades tributarias y otros organismos donde se afecte la interpretación de las normas tributarias, estas deberán ser resueltas por la Corte Suprema de acuerdo a lo establecido en el artículo 7 del Código Tributario.

IV. La aplicación de la ley tributaria en cuanto al TerritorioYa que no existe una norma general en relación a la aplicación de la norma tributaria respecto del territorio, sino que cada ley ha señalado cual es el ámbito de su aplicación, la mayoría de las legislaciones combinan dos factores a la hora de establecer la causa de tributación: el domicilio o residencia del contribuyente, y la fuente de las rentas gravadas.

El Principio de la FuenteLos artículos 10 y siguientes de la Ley de Renta establecen que se consideran rentas de fuente chilena aquellas provenientes de bienes que se encuentran en el país o de actividades realizadas en el país.

ARTICULO 10°.- Se considerarán rentas de fuente chilena, las que provengan de bienes situados en el país o de actividades desarrolladas en él cualquiera que sea el domicilio o residencia del contribuyente.

Son rentas de fuente chilena, entre otras, las regalías, los derechos por el uso de marcas y otras prestaciones análogas derivadas de la explotación en Chile de la propiedad industrial o intelectual.

Se encontrarán afectas al impuesto establecido en el artículo 58 número 3), las rentas obtenidas por un enajenante no residente ni domiciliado en el país, que provengan de la enajenación de derechos sociales, acciones, cuotas, bonos u otros títulos convertibles en acciones o derechos sociales, o de la enajenación de otros derechos representativos del capital de una persona jurídica constituida o residente en el extranjero, o de títulos o derechos de propiedad respecto de cualquier tipo de entidad o patrimonio, constituido, formado o residente en el extranjero, en los siguientes casos:

a) Cuando al menos un 20% del valor de mercado del total de las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros que dicho enajenante posee, directa o indirectamente, en la sociedad o entidad extranjera, ya sea a la fecha de la enajenación o en cualquiera de los doce meses anteriores a esta, provenga de uno o más de los activos subyacentes indicados en los literales (i), (ii) y (iii) siguientes y en la proporción que corresponda a la participación indirecta que en ellos posee el enajenante extranjero. Para estos efectos, se atenderá al valor corriente en plaza de los referidos activos subyacentes chilenos o los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operación, pudiendo el Servicio ejercer su facultad de tasación conforme a lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario:

(i) Acciones, derechos, cuotas u otros títulos de participación en la propiedad, control o utilidades de una sociedad, fondo o entidad constituida en Chile;

(ii) Una agencia u otro tipo de establecimiento permanente en Chile de un contribuyente sin domicilio ni residencia en el país, considerándose para efectos tributarios que dicho establecimiento permanente es una empresa independiente de su matriz u oficina principal, y

(iii) Cualquier tipo de bien mueble o inmueble situado en Chile, o de títulos o derechos respecto de los mismos, cuyo titular o dueño sea una sociedad o entidad sin domicilio o residencia en Chile.

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Además de cumplirse con el requisito establecido en esta letra, es necesario que la enajenación referida lo sea de, al menos, un 10% del total de las acciones, cuotas, títulos o derechos de la persona o entidad extranjera, considerando todas las enajenaciones, directas o indirectas, de dichas acciones, cuotas, títulos o derechos, efectuadas por el enajenante y otros miembros no residentes o domiciliados en Chile de su grupo empresarial, en los términos del artículo 96 de la ley N° 18.045, sobre Mercado de Valores, en un período de doce meses anteriores a la última de ellas.

b) Cuando a la fecha de la enajenación de las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros o en cualquier momento durante los doce meses anteriores a ésta, el valor corriente en plaza de uno o más de los activos subyacentes descritos en los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a) anterior, y en la proporción que corresponda a la participación indirecta que en ellos posea el enajenante extranjero, sea igual o superior a 210.000 unidades tributarias anuales determinadas según el valor de ésta a la fecha de la enajenación. Será también necesario en este caso que se transfiera al menos un 10% del total de las acciones, cuotas, títulos o derechos de la persona jurídica o entidad extranjera, considerando todas las enajenaciones efectuadas por el enajenante y otros miembros no residentes o domiciliados en Chile de su grupo empresarial, en los términos del artículo 96 de la ley N° 18.045, sobre Mercado de Valores, en un periodo de doce meses anteriores a la última de ellas.

c) Cuando las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros enajenados, hayan sido emitidos por una sociedad o entidad domiciliada o constituida en uno de los países o jurisdicciones que figuren en la lista a que se refiere el número 2, del artículo 41 D. En este caso, bastará que cualquier porcentaje del valor de mercado del total de las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros que dicho enajenante posea, directa o indirectamente, en la sociedad o entidad extranjera domiciliada o constituida en el país o jurisdicción listado, provenga de uno o más de los activos subyacentes indicados en los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a) anterior y en la proporción que corresponda a la participación indirecta que en ellos posea el enajenante extranjero, salvo que el enajenante, su representante en Chile o el adquirente, si fuere el caso, acredite en forma fehaciente ante el Servicio, que: (A) en la sociedad o entidad extranjera cuyas acciones, cuotas, títulos o derechos se enajenan, no existe un socio, accionista, titular o beneficiario con residencia o domicilio en Chile con un 5% o más de participación o beneficio en el capital o en las utilidades de dicha sociedad o entidad extranjera y, que, además, (B) sus socios, accionistas, titulares o beneficiarios que controlan, directa o indirectamente, un 50% o más de su capital o utilidades, son residentes o domiciliados en un país o jurisdicción que no forme parte de la lista señalada en el número 2, del artículo 41 D, en cuyo caso la renta obtenida por el enajenante extranjero sólo se gravará en Chile si se cumple con lo dispuesto en las letras a) o b) precedentes.

En la aplicación de las letras anteriores, para determinar el valor de mercado de las acciones, cuotas, títulos o derechos de la persona o entidad extranjera, el Servicio podrá ejercer las facultades del artículo 41 E.

Los valores anteriores cuando estén expresados en moneda extranjera, se considerarán según su equivalente en moneda nacional a la fecha de enajenación, considerando para tales efectos lo dispuesto en el número 1, de la letra D.-, del artículo 41 A. En la determinación del valor corriente en plaza de los activos subyacentes indirectamente adquiridos a que se refieren los literales (i) y (ii) de la letra a) anterior, se excluirán las inversiones que las empresas o entidades

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constituidas en Chile mantengan en el extranjero a la fecha de enajenación de los títulos, cuotas, derechos o acciones extranjeras, así como cualquier pasivo contraído para su adquisición y que se encuentre pendiente de pago a dicha fecha. Las inversiones referidas se considerarán igualmente según su valor corriente en plaza. El Servicio, mediante resolución, determinará las reglas aplicables para correlacionar pasivos e inversiones en la aplicación de la exclusión establecida en este inciso.

El impuesto que grave las rentas de los incisos anteriores, se determinará, declarará y pagará conforme a lo dispuesto en el artículo 58 número 3).

Con todo, lo dispuesto en el inciso tercero anterior no se aplicará cuando las enajenaciones ocurridas en el exterior se hayan efectuado en el contexto de una reorganización del grupo empresarial, según éste se define en el artículo 96, de la ley Nº 18.045, sobre Mercado de Valores, siempre que en dichas operaciones no se haya generado renta o un mayor valor para el enajenante, renta o mayor valor determinado conforme a lo dispuesto en el artículo 58 número 3).

ARTICULO 11°.- Para los efectos del artículo anterior, se entenderá que están situadas en Chile las acciones de una sociedad anónima constituida en el país. Igual regla se aplicará en relación a los derechos en sociedad de personas.

En el caso de los créditos, la fuente de los intereses se entenderá situada en el domicilio del deudor.

No se considerarán situados en Chile los valores extranjeros o los Certificados de Depósito de Valores emitidos en el país y que sean representativos de los mismos, a que se refieren las normas del Título XXIV de la ley Nº 18.045, de Mercado de Valores, por emisores constituidos fuera del país u organismos de carácter internacional o en los casos del inciso segundo del artículo 183 del referido Título de dicha ley.

Igualmente, no se considerarán situadas en Chile, las cuotas de fondos de inversión, regidos por la ley

Nº 18.815, y los valores autorizados por la Superintendencia de Valores y Seguros para ser transados de conformidad a las normas del Título XXIV de la ley Nº 18.045, siempre que ambos estén respaldados en al menos un 90% por títulos, valores o activos extranjeros. El porcentaje restante sólo podrá ser invertido en instrumentos de renta fija cuyo plazo de vencimiento no sea superior a 120 días, contado desde su fecha de adquisición.

ARTICULO 12°.- Cuando deban computarse rentas de fuente extranjera, se considerarán las rentas líquidas percibidas, excluyéndose aquellas de que no se pueda disponer en razón de caso fortuito o fuerza mayor o de disposiciones legales o reglamentarias del país de origen. La exclusión de tales rentas se mantendrá mientras subsistan las causales que hubieren impedido poder disponer de ellas y, entretanto, no empezará a correr plazo alguno de prescripción en contra del Fisco. En el caso de las agencias u otros establecimientos permanentes en el exterior, se considerarán en Chile tanto las rentas percibidas como las devengadas, incluyendo los impuestos a la renta adeudados o pagados en el extranjero.

Artículo 13.- El pago de los impuestos que correspondan por las rentas que provengan de bienes recibidos en usufructo o a título de mera tenencia, serán de cargo del usufructuario o del tenedor, en su caso, sin perjuicio de los impuestos que correspondan por los ingresos que le pueda representar al propietario la constitución del usufructo o del título de mera tenencia, los cuales se considerarán rentas.

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Respecto a tomar los bienes como fuente para aplicación de norma tributaria, hay que tener cuidado que los bienes que se encuentran en Chile puedan configurar un PE o EP (Establecimiento Permanente). Aquellos casos donde una empresa extranjera no se encuentra constituida en chile y no posee una filial, pero posee tantos bienes que el fisco les considera como una empresa a la que denomina establecimiento permanente.

El problema de la Doble Tributación InternacionalLa doble tributación internacional sucede cuando dos Estados diferentes poseen normas de tributación similares y que aplican respecto a una misma renta, significando un desincentivo a la inversión extranjera. Estas inversiones, donde interviene más de una autoridad tributaria, se denominan crossborders.

Soluciones a la doble tributación internacional: TratadosPueden ser bilaterales o multilaterales, y están establecidos en el Art.41 C Ley de la Renta.

Artículo 41 C.- A los contribuyentes domiciliados o residentes en el país, que obtengan rentas afectas al Impuesto de Primera Categoría provenientes de países con los cuales Chile haya suscrito convenios para evitar la doble tributación, que estén vigentes en el país y en los que se haya comprometido el otorgamiento de un crédito por el o los impuestos a la renta pagados en los respectivos Estados Contrapartes, se les aplicarán las normas contenidas en los artículos 41 A y 41 B, con las excepciones que se establecen a continuación:

1.- Darán derecho a crédito, calculado en los términos descritos en la letra A.- del artículo 41 A, todos los impuestos extranjeros a la renta pagados de acuerdo a las leyes de un país con un Convenio para evitar la doble tributación vigente con Chile, de conformidad con lo estipulado por el Convenio respectivo.

2.- Tratándose de ganancias de capital, dividendos y retiros de utilidades sociales, se considerará también el impuesto a la renta pagado por la renta de la sociedad o empresa en el exterior y, en el caso de la explotación de una agencia o establecimiento permanente, el impuesto que grave la remesa.

También dará derecho a crédito el impuesto a la renta pagado por una sociedad en la parte de las utilidades que reparta a la empresa que remesa dichas utilidades a Chile, siempre que ambas estén domiciliadas en el mismo país y la segunda posea directamente el 10% o más del capital de la primera.

Para los efectos del cálculo que trata este número, respecto del impuesto de la sociedad o empresa extranjera, imputable a las ganancias de capital, dividendos o retiros de utilidades sociales, se presumirá que el impuesto pagado al otro Estado por las respectivas rentas es aquel que según la naturaleza de la renta corresponde aplicar en ese Estado y esté vigente al momento de la remesa, distribución o pago.

3.- Crédito en el caso de servicios personales

Los contribuyentes que sin perder el domicilio o la residencia en Chile, perciban rentas extranjeras clasificadas en los números 1º ó 2º del artículo 42, podrán imputar como crédito al impuesto único establecido en el artículo 43 o al impuesto global complementario a que se refiere el artículo 52, los impuestos a la renta pagados o retenidos por las mismas rentas obtenidas por actividades realizadas en el país en el cual obtuvieron los ingresos.

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En todo caso el crédito no podrá exceder del 30% de una cantidad tal que, al restarle dicho porcentaje, la cantidad resultante sea el monto neto de la renta percibida respecto de la cual se calcula el crédito. Si el impuesto pagado o retenido en el extranjero es inferior a dicho crédito, corresponderá deducir la cantidad menor. En todo caso, una suma igual al crédito por impuestos externos se agregará a la renta extranjera declarada.

Los contribuyentes que obtengan rentas, señaladas en el número 1º del artículo 42, deberán efectuar anualmente una reliquidación del impuesto, por los meses en que percibieron las rentas afectas a doble tributación, aplicando las escalas y tasas del mes respectivo, y actualizando el impuesto que se determine y los pagados o retenidos, según la variación experimentada por el Indice de Precios al Consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior al de la determinación, pago o retención y el último día del mes anterior a la fecha de cierre del ejercicio. El exceso por doble tributación que resulte de la comparación de los impuestos pagados o retenidos en Chile y el de la reliquidación, rebajado el crédito, deberá imputarse a otros impuestos anuales o devolverse al contribuyente por el Servicio de Tesorerías de acuerdo con las normas del artículo 97. Igual derecho a imputación y a devolución tendrán los contribuyentes afectos al impuesto global complementario que no tengan rentas del artículo 42, número 1º, sujetas a doble tributación.

En la determinación del crédito que, se autoriza en este número, será aplicable lo dispuesto en los números 1, 3, 4, 5, 6 y 7 de la letra D.- del artículo 41 A.

Respecto al factor gravado los tratados pueden basarse en dos principios distintos:

A. El principio del domicilio o residenciaDestacan el modelo de la OCDE y el modelo de la ONU. El tratado definirá cuando un contribuyente se entiende domiciliado en uno u otro estado contratante. Y la potestad tributaria la tendrá el Estado donde el contribuyente se encuentre domiciliado.

Chile basa todos sus tratados en el principio de domicilio o residencia, poseyendo una combinación de las normas de los tratados OCDE y ONU.

B. El principio de la fuenteArt.10 inc. 1° y ss. Ley de la Renta. Destaca el modelo del Pacto Andino: Sólo el país o el Estado contratante en cuyo territorio se encuentre la fuente de la renta podrá gravarlo. Un Estado renuncia a gravar la renta por no tener la causa en su territorio. Actualmente Chile no posee tratados en base a fuente.

ARTICULO 10°.- Se considerarán rentas de fuente chilena, las que provengan de bienes situados en el país o de actividades desarrolladas en él cualquiera que sea el domicilio o residencia del contribuyente.

ARTICULO 14°.- Las rentas que se determinen a un contribuyente sujeto al impuesto de la primera categoría, se gravarán respecto de éste de acuerdo con las normas del Título II.

Para aplicar los impuestos global complementario o adicional sobre las rentas obtenidas por dichos contribuyentes se procederá en la siguiente forma:

A) Contribuyentes obligados a declarar según contabilidad completa

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1°.- Respecto de los empresarios individuales, contribuyentes del artículo 58, número 1°, socios de sociedades de personas y socios gestores en el caso de sociedades en comandita por acciones:

a) Quedarán gravados con los impuestos global complementario o adicional, según proceda, por los retiros o remesas que reciban de la empresa, hasta completar el fondo de utilidades tributables referido en el número 3° de este artículo.

Cuando los retiros excedan el fondo de utilidades tributables, para los efectos de la aplicación de los impuestos señalados, se considerarán dentro de éste las rentas devengadas por la o las sociedades de personas en que participe la empresa de la que se efectúa el retiro.

Respecto de las sociedades de personas y de las en comandita por acciones, por lo que corresponde a los socios gestores, se gravarán los retiros de cada socio por sus montos efectivos. En el caso de que los retiros en su conjunto excedan el monto de la utilidad tributable, incluyendo la del ejercicio, cada socio tributará considerando la proporción que representen sus retiros en el total de ellos, respecto de dicha utilidad.

Para los efectos de aplicar los impuestos del Título IV se considerarán siempre retiradas las rentas que se remesen al extranjero.

b) Los retiros o remesas que se efectúen en exceso del fondo de utilidades tributables, que no correspondan a cantidades no constitutivas de renta o rentas exentas de los impuestos global complementario o adicional, se considerarán realizados en el primer ejercicio posterior en que la empresa tenga utilidades tributables determinadas en la forma indicada en el número 3, letra a), de este artículo. Si las utilidades tributables de ese ejercicio no fueran suficientes para cubrir el monto de los retiros en exceso, el remanente se entenderá retirado en el ejercicio subsiguiente en que se produzcan utilidades tributables y así sucesivamente.

Para estos efectos, el referido exceso se reajustará según la variación que experimente el índice de precios al consumidor entre el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio en que se efectuaron los retiros y el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio en que se entiendan retirados para los efectos de esta letra.

Tratándose de sociedades, y para los efectos indicados en el inciso precedente, los socios tributarán con los impuestos global complementario o adicional, en su caso, sobre los retiros efectivos que hayan realizado en exceso de las utilidades tributables, reajustados en la forma ya señalada. En el caso que el socio hubiere enajenado el todo o parte de sus derechos, el retiro referido se entenderá hecho por el o los cesionarios en la proporción correspondiente. Si el cesionario es una sociedad anónima, en comandita por acciones por la participación correspondiente a los accionista, o un contribuyente del artículo 58, número 1, deberá pagar el impuesto a que se refiere el artículo 21, inciso primero, sobre el total del retiro que se le imputa. Si el cesionario es una sociedad de personas, las utilidades que le correspondan por aplicación del retiro que se le imputa se entenderán a su vez retiradas por sus socios en proporción a su participación en las utilidades. Si alguno de éstos es una sociedad, se deberán aplicar nuevamente las normas anteriores, gravándose las utilidades que se le imputan con el impuesto del artículo 21, inciso primero, o bien, entendiéndose retiradas por sus socios y así sucesivamente, según corresponda.

En el caso de transformación de una sociedad de personas en una sociedad anónima, ésta deberá pagar el impuesto del inciso primero del artículo 21 en el o en los ejercicios en que se produzcan utilidades tributables, según se dispone en

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el inciso anterior, por los retiros en exceso que existan al momento de la transformación. Esta misma tributación se aplicará en caso que la sociedad se transforme en una sociedad en comandita por acciones, por la participación que corresponda a los accionistas.

c) Las rentas que retiren para invertirlas en otras empresas obligadas a determinar su renta efectiva por medio de contabilidad completa con arreglo a las disposiciones del Título II, no se gravarán con los impuestos global complementario o adicional mientras no sean retiradas de la sociedad que recibe la inversión o distribuidas por ésta. Igual norma se aplicará en el caso de transformación de una empresa individual en sociedad de cualquier clase o en la división o fusión de sociedades, entendiéndose dentro de esta última la reunión del total de los derechos o acciones de una sociedad en manos de una misma persona.

En las divisiones se considerará que las rentas acumuladas se asignan en proporción al patrimonio neto respectivo. Las disposiciones de esta letra se aplicarán también al mayor valor obtenido en la enajenación de derechos en sociedades de personas, cuyo mayor valor esté gravado con los Impuesto de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda, pero solamente hasta por una cantidad equivalente a las utilidades tributables acumuladas en la empresa a la fecha de enajenación, en la proporción que corresponda al enajenante.

Las inversiones a que se refiere esta letra sólo podrán hacerse mediante aumentos efectivos de capital en empresas individuales, aportes a una sociedad de personas o adquisiciones de acciones de pago, dentro de los veinte días siguientes a aquél en que se efectuó el retiro. Los contribuyentes que inviertan en acciones de pago de conformidad a esta letra, no podrán acogerse, por esas acciones, a lo dispuesto en el número 1° del artículo 57 bis de esta ley.

Lo dispuesto en esta letra también procederá respecto de los retiros de utilidades que se efectúen o de los dividendos que se perciban, desde las empresas constituidas en el exterior. No obstante, no será aplicable respecto de las inversiones que se realicen dichas empresas.

Cuando los contribuyentes que inviertan en acciones de pago de sociedades anónimas, sujetándose a las disposiciones de esta letra, las enajenen por acto entre vivos, se considerará que el enajenante ha efectuado un retiro tributable equivalente a la cantidad invertida en la adquisición de las acciones, quedando sujeto en el exceso a las normas generales de esta ley. El contribuyente podrá dar de crédito el Impuesto de Primera Categoría pagado en la sociedad desde la cual se hizo la inversión, en contra del Impuesto Global Complementario o Adicional que resulte aplicable sobre el retiro aludido, de conformidad a las normas de los artículos 56º, número 3), y 63º de esta ley. Por lo tanto, en este tipo de operaciones la inversión y el crédito no pasarán a formar parte del fondo de utilidades tributables de la sociedad que recibe la inversión. El mismo tratamiento previsto en este inciso tendrán las devoluciones totales o parciales de capital respecto de las acciones en que se haya efectuado la inversión. Para los efectos de la determinación de dicho retiro y del crédito que corresponda, las sumas respectivas se reajustarán de acuerdo a la variación del Indice de Precios al Consumidor entre el último día del mes anterior al del pago de las acciones y el último día del mes anterior a la enajenación.

Con todo, los contribuyentes que hayan enajenado las acciones señaladas, podrán volver a invertir el monto percibido hasta la cantidad que corresponda al valor de adquisición de las acciones, debidamente reajustado hasta el último día del mes anterior al de la nueva inversión, en empresas obligadas a determinar su renta efectiva por medio de contabilidad completa, no aplicándose en este caso

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los impuestos señalados en el inciso anterior. Los contribuyentes podrán acogerse en todo a las normas establecidas en esta letra, respecto de las nuevas inversiones. Para tal efecto, el plazo de veinte días señalado en el inciso segundo de esta letra, se contará desde la fecha de la enajenación respectiva.

Los contribuyentes que efectúen las inversiones a que se refiere esta letra, deberán informar a la sociedad receptora al momento en que ésta perciba la inversión, el monto del aporte que corresponda a las utilidades tributables que no hayan pagado el Impuesto Global Complementario o Adicional y el crédito por Impuesto de Primera Categoría, requisito sin el cual el inversionista no podrá gozar del tratamiento dispuesto en esta letra. La sociedad deberá acusar recibo de la inversión y del crédito asociado a ésta e informar de esta circunstancia al Servicio de Impuestos Internos. Cuando la receptora sea una sociedad anónima, ésta deberá informar también a dicho Servicio el hecho de la enajenación de las acciones respectivas.

2°.- Los accionistas de las sociedades anónimas y en comandita por acciones pagarán los impuestos global complementario o adicional, según corresponda, sobre las cantidades que a cualquier título les distribuya la sociedad respectiva, en conformidad con lo dispuesto en los artículos 54, número 1°, y 58, número 2°, de la presente ley.

3°.- El fondo de utilidades tributables, al que se refieren los números anteriores, deberá ser registrado por todo contribuyente sujeto al impuesto de primera categoría sobre la base de un balance general, según contabilidad completa:

a) En el registro del fondo de utilidades tributables se anotará la renta líquida imponible de primera categoría o pérdida tributaria del ejercicio.

Se agregará las rentas exentas del impuesto de primera categoría percibidas o devengadas; las participaciones sociales y los dividendos ambos percibidos, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso segundo de la letra a) del número 1° de la letra A) de este artículo; así como todos los demás ingresos, beneficios o utilidades percibidos o devengados, que sin formar parte de la renta líquida del contribuyente estén afectos a los impuestos global complementario o adicional, cuando se retiren o distribuyan.

Se deducirá las partidas a que se refiere el inciso segundo del artículo 21.Se adicionará o deducirá, según el caso, los remanentes de utilidades

tributables o el saldo negativo de ejercicios anteriores, reajustados en la forma prevista en el número 1°, inciso primero, del artículo 41.

Al término del ejercicio se deducirán, también, los retiros o distribuciones efectuados en el mismo período, reajustados en la forma indicada en el número 1°, inciso final, del artículo 41.

b) En el mismo registro, pero en forma separada del fondo de utilidades tributables, la empresa deberá anotar las cantidades no constitutivas de renta y las rentas exentas de los impuestos global complementario o adicional, percibidas, y su remanente de ejercicios anteriores reajustado en la variación del índice de precios al consumidor, entre el último día del mes anterior al término del ejercicio previo y el último día del mes que precede al término del ejercicio.

c) En el caso de contribuyentes accionistas de sociedades anónimas y en comandita por acciones, el fondo de utilidades tributables sólo será aplicable para determinar los créditos que correspondan según lo dispuesto en los artículos 56, número 3), y 63.

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d) Los retiros, remesas o distribuciones se imputarán, en primer término, a las rentas o utilidades afectas al impuesto global complementario o adicional, comenzando por las más antiguas y con derecho al crédito que corresponda, de acuerdo a la tasa del impuesto de primera categoría que les haya afectado. En el caso que resultare un exceso, éste será imputado a las rentas exentas o cantidades no gravadas con dichos tributos, exceptuada la revalorización del capital propio no correspondiente a utilidades, que sólo podrá ser retirada o distribuida, conjuntamente con el capital, al efectuarse una disminución de éste o al término del giro.

B) Otros contribuyentes

1°.- En el caso de contribuyentes afectos al impuesto de primera categoría que declaren rentas efectivas y que no las determinen sobre la base de un balance general, según contabilidad completa, las rentas establecidas en conformidad con el Título II, más todos los ingresos o beneficios percibidos o devengados por la empresa, incluyendo las participaciones percibidas o devengadas que provengan de sociedades que determinen en igual forma su renta imponible, se gravarán respecto del empresario individual, socio, accionista o contribuyente del artículo 58, número 1°, con el impuesto global complementario o adicional, en el mismo ejercicio en que se perciban, devenguen o distribuyan.

2°.- Las rentas presuntas se afectarán con los impuestos global complementario o adicional, en el ejercicio a que correspondan. En el caso de sociedades de personas, estas rentas se entenderán retiradas por los socios en proporción a su participación en las utilidades.

En estos casos, de solución mediante tratados, existe una renuncia para gravar en un factor por parte de uno de los Estados. Esto significaría que una autoridad perdería su capacidad de poder gravar. Esto sucede en un contexto de inversiones recíprocas.

V. La aplicación de la ley tributaria en el Tiempo. La regla general es que la ley rige a contar de la fecha en que la propia ley señale. ¿Qué sucede en el silencio de la ley? El código tributario señala como norma fundamental el Art. 3, que establece las normas supletorias que se aplican en el silencio de la ley en cuanto a su vigencia.

Artículo 3.- En general, la ley que modifique una norma impositiva, establezca nuevos impuestos o suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes siguiente al de su publicación. En consecuencia, sólo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estarán sujetos a la nueva disposición. Con todo, tratándose de normas y sanciones, se aplicará la nueva ley a hechos ocurridos antes de su vigencia, cuando dicha ley exima tales hechos de toda pena o les aplique una menos rigurosa.

La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales13 o los elementos que sirven para determinar la base de ellos, entrará en vigencia el día primero de Enero del año siguiente al de su publicación, y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedarán afectos a la nueva ley.

13 Discusión doctrinaria: Respecto del Impuesto a la Renta, algunos señalan que el hecho gravado se cuenta desde el 1 de enero al 31 de Diciembre y debiera enterarse el impuesto en abril del año siguiente. El SII dice que como el inc.2 no habla desde la época donde el impuesto deberá ser enterado sino que desde la fecha que se paga, hay un efecto de irretroactividad por el cual se debe pagar todo el año comercial anterior.

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La tasa del interés moratorio será la que rija al momento del pago14 de la deuda a que ellos accedan, cualquiera que fuere la fecha en que hubieren ocurrido los hechos gravados.

VI. Fuentes de la Ley Tributaria

1) Reglamentos y Decretos SupremosLos reglamentos consisten en potestades otorgadas por ley al ejecutivo para hacer operativa la ley. No están sobre la ley ni se consideran tal, sino que son una norma complementaria.

2) Tratados InternacionalesAl estar ratificados y suscritos poseen un rango especialísimo.

3) CostumbreSin perjuicio de no ser una fuente de ley, existen ciertos procesos de fiscalización que se realizan según la costumbre por no estar reglados.

4) Jurisprudencia AdministrativaEl Director de SII es el único facultado para interpretar normas de carácter tributario a través de circulares, oficios, resoluciones y oficios circulares.

5) Jurisprudencia JudicialLas sentencias poseen un efecto relativo, por lo que no obliga al SII. En ocasiones el SII ha llevado criterios diferentes a los establecidos por la Corte Suprema.

Funcionamiento del Servicio de Impuestos InternosEl Servicio depende del Ministerio de Hacienda, pero el control que posee el Ministerio es menor, razón por la cual se entiende que el SII es un servicio relacionado.

La función del SII es fiscalizar y aplicar los impuestos establecidos en el art. 1° del Código 15 , tarea en la que actúa coordinadamente con Aduana y la Tesorería General de la República, que se encarga del cobro del impuesto una vez SII le envía un giro de cobro.

Artículo 1.- Las disposiciones de este Código se aplicarán exclusivamente a las materias de tributación fiscal interna que sean, según la ley, de la competencia del Servicio de Impuestos Internos.

El SII fue creado en 1902 para fiscalizar los impuestos a alcoholes, a lo que con el tiempo se incorporaron otros impuestos. En 1974 se crean el DL 824 (Ley sobre Impuesto a la Renta), DL 825 (Impuesto al Valor Agregado) y DL 830 (Código Tributario).

El funcionamiento del SII depende del Director, cargo de exclusiva confianza. Éste, a su vez, posee un consejo de asesores. Dentro de los gestores existe la llamada oficina de gestión normativa, quienes asesoran en la redacción de circulares y oficios.

14 Equivale actualmente a un 1,5%15 Por esto se exceptúan los impuestos municipales

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Los subdirectores imparten normas y ven el funcionamiento interno del Servicio. Existen nueve subdirecciones, conformadas por departamentos o unidades:

- Subdirección de Recursos Humanos - Subdirección de Administración: encargada de los recursos financieros, relacionada con la

Dirección de Presupuesto.- Contraloría Interna: velar por el correcto actuar de todos los funcionarios. - Subdirección de Avaluaciones: impuesto territorial- Subdirección de Informática: información de todos los contribuyentes. - Subdirección Jurídica: elementos de procedimientos, juicios del SII. - Subdirección de Estudios: fiscaliza las metas que del Servicio, muestra las recaudaciones que

se han efectuado durante un año.- Subdirección de Fiscalización: normas internas para operar el servicio. - Subdirección de Normativa: interpreta la norma tributaria, asesora la redacción de oficios y

circulares.- Dirección de Grandes Contribuyentes (tiene el nivel de subdirección).

Además, existen dieciocho subdirecciones regionales y cuatro de ellas están en Santiago. Ellas poseen grupos y unidades.

Facultades del Director NacionalSe encuentran en el art.6 letra A del Código. Las más importantes son la interpretación de la ley tributaria, la representación del Fisco, y la facultad de querellarse por delitos tributarios.

Art. 6. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde:

A. Al Director de Impuestos Internos:

1° Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos.

2° Absolver las consultas que sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias le formulen los funcionarios del Servicio, por conducto regular, o las autoridades.

3° Autorizar a los Subdirectores, Directores Regionales o a otros funcionarios para resolver determinadas materias o para hacer uso de algunas de sus atribuciones, actuando "por orden del Director".

4° Ordenar la publicación o la notificación por avisos de cualquiera clase de resoluciones o disposiciones.

5° Disponer la colocación de afiches, carteles y letreros alusivos a impuestos o a cumplimiento tributario, en locales y establecimientos de servicios públicos e industriales y comerciales. Será obligatorio para los contribuyentes su colocación y exhibición en el lugar que prudencialmente determine el Servicio.

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6° Mantener canje de informaciones con Servicios de Impuestos de otros países para los efectos de determinar la tributación que afecte a determinados contribuyentes. Este intercambio de informaciones deberá solicitarse a tráves del Ministerio que corresponda y deberá llevarse a cabo sobre la base de reciprocidad, quedando amparado por las normas relativas al secreto de las declaraciones tributarias.

Facultades de los Directores Regionales, DGC y FiscalizaciónSe encuentran en el art. 6, letra B, y las más importantes consisten en la fiscalización de los impuestos y facultad de condonación de multas. Antiguamente eran tribunales de primera instancia.

Art. 6. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde:

B. A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio:

1° Absolver las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias.

2° Solicitar la aplicación de apremios y pedir su renovación, en los casos a que se refiere el Título I del Libro Segundo.

3° Aplicar, rebajar o condonar las sanciones administrativas fijas o variables.

4° Condonar total o parcialmente los intereses penales por la mora en el pago de los impuestos, en los casos expresamente autorizados por la ley.

Sin embargo, la condonación de intereses o sanciones podrá ser total, si el Servicio incurriere en error al determinar un impuesto o cuando, a juicio del Director Regional, dichos intereses o sanciones se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente.

5° Resolver administrativamente todos los asuntos de carácter tributario que se promuevan, incluso corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos.

Sin embargo, el Director Regional no podrá resolver peticiones administrativas que contengan las mismas pretensiones planteadas previamente por el contribuyente en sede jurisdiccional.

6º. Disponer el cumplimiento administrativo de las sentencias dictadas por los Tribunales Tributarios y Aduaneros, que incidan en materias de su competencia.

7° Autorizar a otros funcionarios para resolver determinadas materias, aun las de su exclusiva competencia, o para hacer uso de las facultades que le confiere el Estatuto Orgánico del Servicio, actuando por "orden del Director Regional", y encargarles, de acuerdo con las leyes y reglamentos, el cumplimiento de otras funciones u obligaciones.

8° Ordenar a petición de los contribuyentes que se imputen al pago de sus impuestos, o contribuciones de cualquiera especie las cantidades que les deban ser devueltas por pagos en exceso de lo adeudado o no debido por ellos. La resolución que se dicte se remitirá a la Contraloría General de la República para su toma de razón.

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9° Disponer en las resoluciones que se dicten en conformidad a lo dipuesto en los números 5° y 6° de la presente letra, la devolución y pago de las sumas solucionadas indebidamente o en exceso a título de impuestos, reajustes, intereses, sanciones o costas.

Estas resoluciones se remitirán a la Contraloría General de la República para su toma de razón.

10. Ordenar la publicación o la notificación por avisos de cualquiera clase de resoluciones o disposiciones de orden general o particular.

Sin perjuicio de estas facultades, el Director y los Directores Regionales tendrán también las que les confieren el presente Código, el Estatuto Orgánico del Servicio y las leyes vigentes.

Los Directores Regionales, en el ejercicio de sus funciones, deberán ajustarse a las normas e instrucciones impartidas por el Director.

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LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

Concepto de Obligación Tributaria

Vínculo jurídico en virtud del cual un sujeto denominado deudor debe dar a otro sujeto denominado acreedor, quien actúa ejercitando su poder de imperio, sumas de dinero

determinadas por ley.

Como consecuencia de que sea una obligación de dar una suma de dinero, nos encontramos, en primer lugar, que no puede pagarse los tributos en especie; y en segundo lugar, con que el pago deberá hacerse por regla general en moneda de curso legal y excepcionalmente en moneda extranjera, cuando el SII lo autorice.

Que las sumas de dinero sean determinadas por ley quiere decir que cada ley deberá determinar el tributo, o a lo menos establecer la forma de determinarlo. En el caso del impuesto a la Renta, nos encontramos con el art. 29 de la Ley de la Renta.; y en el caso del IVA, con el bien o servicio gravado.

Clasificación de la obligación tributaria

OBLIGACIÓN DE DAR: es la obligación principal.

OBLIGACIÓN DE HACER: son obligaciones accesoriasPor ejemplo declarar, llevar contabilidad, declaraciones juradas, inscripción e inicio de actividades, guías de despacho, notas de crédito y débito, boletas, facturas, término de giro.

- En general la obligación accesoria tiende a asegurar la obligación principal, pero en materia tributaria su objeto es ayudar a una mejor fiscalización del hecho gravado.

- Además, las obligaciones accesorias se extinguen junto con la principal, pero en Derecho Tributario esto no es así.

Características de la obligación tributaria

A. TIENE DOS FUENTES1. Mediata: la ley2. Inmediata: verificación del hecho gravado, imponible o tributario.

Hecho gravado: “Hecho o acto jurídico típico descrito por la ley y cuya verificación sujeta al tributo en ella establecido a quien le fuere atribuible el mismo”.

El hecho gravado puede ser:i) Acto material, por ejemplo, pasar un bien por la frontera. ii) Acto jurídico, por ejemplo, un contrato de mutuo de dinero.iii) Acto económico, por ejemplo, que los ingresos sean mayores a los gastos.

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B. SE CLASIFICA COMO LAS OBLIGACIONES CIVILES, PUES SE PUEDE EXIGIR SU CUMPLIMIENTO FORZADO

1.º. Es una obligación pura y simpleNo puede ser condicional ni modal, pero puede estar sujeta a plazo.

2.º. Es una obligación de dar

3.º. Es una obligación de géneroNo se extingue con la pérdida de la cosa debida.

4.º. Normalmente es de objeto únicoEn el pasado existían obligaciones facultativas, como los impuestos ORBI; y obligaciones alternativas.

5.º. Normalmente es de sujeto singularYa que el contribuyente es uno solo. En forma excepcional podrá ser sujeto múltiple, ya sea simplemente conjunto16 o solidario17.

Elementos de la Obligación Tributaria

1. Sujetos

Distinción entre sujeto activo y sujeto pasivo

SUJETO ACTIVO: será el Fisco o la Municipalidad, dependiendo del tipo de impuesto.

SUJETO PASIVO: habrá que distinguir

a. ContribuyenteEs el sujeto pasivo propiamente tal, quien debe la suma de dinero al fisco o a la municipalidad. En todo caso, hay que recordar la distinción entre el sujeto pasivo de derecho, el llamado por la ley al pago de un impuesto, y el sujeto pasivo de hecho, quien finalmente entera el pago del impuesto. Respecto a impuestos Directos las figuras coinciden, pero en el caso de impuestos indirectos, el sujeto pasivo de hecho y derecho son diferentes y hay una traslación del impacto económico.

b. Sustituto o agente retenedorEs la persona obligada a retener impuestos que adeudan terceros y que por tener esta obligación debe enterar dichos impuestos en arcas fiscales luego de retenidos. Esto no debe confundirse con la traslación, ya que la retención apunta a sustituto y traslación al impuesto indirecto.

16 En el caso de los herederos, sobre las rentas que se producen por los bienes hereditarios cuando aún se encuentra en estado en indivisión, cada uno pagará según su cuota en la herencia hasta que se realice la partición17 En las sociedades de hecho, los socios pagan en forma solidaria con independencia a su derecho a repetir

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EJEMPLO 1: en el caso del impuesto único de segunda categoría es el empleador quien retiene, declara y entera en arcas fiscales el impuesto por cuenta del trabajador dependiente.

EJEMPLO 2: casos tratados en el Art.59 Ley de Renta que gravan las remesas de fuente chilena a personas sin domicilio y residencia en Chile, donde el pagador de la renta retiene, declara, y entera por cuenta del no domiciliado en Chile.

Finalmente, el responsable frente al Fisco será el sustituto en caso que se haya efectuado la retención, pero si no se efectúa la retención, el Fisco podrá proceder indistintamente.

c. Tercero responsableEs la persona a quien la ley hace responsable de un impuesto cuando el impuesto ha dejado de ser cumplido por el contribuyente propiamente tal o por el sustituto.

EJEMPLO 1: el tercero responsable por el pago del impuesto de timbres y estampillas, si el obligado no lo entera, será el notario.

EJEMPLO 2: el tercero responsable por el pago de las cuotas correspondientes (impuestos) en el caso de transferencia de un inmueble, será el conservador de bienes raíces.

Representación del Sujeto Pasivo

a. Representación administrativaDe acuerdo con el art. 9°, el contribuyente “persona natural” podrá actuar por sí o legalmente representado a través de mandatario18. En el caso del contribuyente “persona jurídica”, el gerente siempre representará a la sociedad ante el Servicio, sin importar lo indicado por los estatutos societarios.

Artículo 9.- Toda persona natural o jurídica que actúe por cuenta de un contribuyente, deberá acreditar su representación. El mandato no tendrá otra formalidad que la de constar por escrito.

El Servicio aceptará la representación sin que se acompañe o pruebe el título correspondiente, pero podrá exigir la ratificación del representado o la prueba del vínculo dentro del plazo que él mismo determine, bajo apercibimiento de tener por no presentada la solicitud o por no practicada la actuación correspondiente.

La persona que actúe ante el Servicio como administrador, representante o mandatario del contribuyente, se entenderá autorizada para ser notificada a nombre de éste mientras no haya constancia de la extinción del título de la representación mediante aviso por escrito dado por los interesados a la Oficina del Servicio que corresponda.

Artículo 14.- El gerente o administrador de sociedades o cooperativas o el presidente o gerente de personas jurídicas, se entenderán autorizados para ser notificados a nombre de ellas, no obstante cualquiera limitación establecida en los estatutos constitutivos de dichas personas jurídicas.

18 Este mandato debe constar por escrito, y puede hacerse en forma conjunta con la primera actuación ante el SII, o como agente oficioso dentro del plazo establecido.

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En el caso de los inversionistas extranjeros, deberá constituirse un poder que incorpore las facultades para constituir la sociedad en el país, para inscribir e iniciar actividades ante el SII, para llevar a cabo la inversión extranjera, y para liquidar y endosar la inversión extranjera. Esta última es muy importante.

b. Representación judicialDe acuerdo con el art. 129 CT, en los reclamos tributarios sólo se puede actuar por sí o por medio de representantes legales o mandatarios, y en algunos casos se puede actuar sin abogado.

Artículo 129.- En las reclamaciones a que se refiere el presente Título, sólo podrán actuar las partes por sí o por medio de sus representantes legales o mandatarios.

Las partes deberán comparecer en conformidad a las normas establecidas en la ley Nº 18.120, salvo que se trate de causas de cuantía inferior a treinta y dos unidades tributarias mensuales, en cuyo caso podrán comparecer sin patrocinio de abogado.

El momento para evitar un juicio o para prepararlo bien corresponde a la citación, ya que se argumentará para defender la declaración. Una buena respuesta a la citación puede evitar que se judicialice el proceso o que se revise administrativamente.

De acuerdo con el art. 148 CT, en todas aquellas materias que no haya una definición tributaria procesalmente se aplicarán las normas comunes del CPC. En todo caso, administrativamente se señala que, por ser una norma especial tratada en el art. 129 CT, la fianza de rato del CPC pareciera no poder valer para normas tributarias.

2. ObjetoDar sumas determinadas de dinero. En este punto, se debe distinguir entre la base imponible, que corresponde al valor del hecho gravado, de la tasa, que es el porcentaje que se aplica sobre la base imponible para obtener el impuesto:

BASE IMPONIBLE x TASA = IMPUESTO

3. Causa La causa inmediata es la verificación del hecho gravado (suerte de “tipicidad” tributaria) y la causa mediata sería la propia ley (de acuerdo con el principio de legalidad). Esto deja fuera la posibilidad de una relación contractual entre contribuyente y Estado, naciendo la obligación de la ley.

Determinación de la obligación tributaria

Acto o conjunto de actos emanados de los particulares, de la administración o de ambos coordinadamente, destinados a establecer en cada caso particular la configuración del

presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y el alcance cuantitativo de la obligación.

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Etapas de la determinación

- Verificación del hecho gravado descrito por la leyCorresponde a un acto particular que se plasma en la llamada autodeterminación tributaria: la declaración de impuestos que hace el propio contribuyente.

- Determinación de la base imponible Corresponde a la determinación del valor del hecho gravado.

- Determinar el monto a enterar en arcas fiscalesEn virtud de la deducción de impuestos por créditos, es que debe determinarse el monto adeudado, ya que puede diferir del determinado inicialmente.

Procedimientos o Sistemas de Determinación

A. Determinación de la obligación tributaria por la propia leyEs la determinación que hace la propia ley o el propio contribuyente. Solo hay que verificar que se incurre en el hecho gravado pero el alcance del impuesto ya está determinado, por ejemplo, el impuesto a los cheques.

B. Determinación de la obligación tributaria por la justicia ordinariaBásicamente hay tres casos, dos vigentes y uno derogado por el Código Tributario:

1.º. Avalúo de bienes raícesEl proceso de avalúo se realiza mediante una tasación del bien analizando el terreno y la construcción.

Artículo 149.- Dentro del mes siguiente al de la fecha de término de exhibición de los roles de avalúo los contribuyentes y las Municipalidades respectivas podrán reclamar del avalúo que se haya asignado a un bien raíz en la tasación general. De esta reclamación conocerá el Tribunal Tributario y Aduanero.

Cuando se reclama ante el tribunal, habrá una reclamación judicial y la resolución podrá consistir en una nueva revaloración del terreno, lo que genera una nueva base imponible para el impuesto territorial.

Artículo 150.- Se sujetarán asimismo al procedimiento de este párrafo, los reclamos que dedujeren los contribuyentes que se consideren perjudicados por las modificaciones individuales de los avalúos de sus predios…

Artículo 152.- Los contribuyentes, las municipalidades y el Servicio podrán apelar de las resoluciones definitivas dictadas por el Tribunal Tributario y Aduanero para ante el Tribunal Especial de Alzada.

El recurso sólo podrá fundarse en las causales indicadas en el artículo 149 y en él se individualizarán todos los medios de prueba de que pretenda valerse el recurrente, sin perjuicio de los que pueda ordenar de oficio el Tribunal. El recurso que no cumpliere con estos requisitos, será desechado de plano por el Tribunal de Alzada.

La apelación deberá interponerse en el plazo de quince días, contado desde la notificación de la sentencia.

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Art. 153. El Tribunal Especial de Alzada fallará la causa sin más trámite que la fijación del día para la vista de la causa. No obstante, el tribunal, cuando lo estime conveniente, podrá oír las alegaciones de las partes.

Artículo 154.- El fallo a que se refiere el artículo anterior deberá dictarse dentro de los dos meses siguientes a la fecha de ingreso del expediente en la Secretaría del Tribunal.

2.º. Asignación por causa de muerte y donaciones (derogado)Se discute si la justicia tiene algo que decir en la determinación final del impuesto.

Sucesión intestada: no hay intervención de los tribunales, ya que los propios herederos determinan la obligación tributaria al rellenar el Formulario 4423.

Sucesión testada o abierta en el extranjero: en este caso sí hay intervención de los tribunales, ya que ante la presentación de solicitud, el tribunal ordena un informe sobre la calidad de los herederos, y éstos llenan el Formulario 4423 ante el tribunal. Luego, el tribunal emite una resolución de posesión efectiva que se acompaña al Registro Civil.

3.º. Impuesto de timbre y estampillasHay una intervención judicial porque el contribuyente o cualquier persona con un interés comprometido y que tenga dudas respecto al impuesto a pagar por timbre y estampillas, podrá recurrir ante el juez competente pidiendo su determinación.

Con arreglo al art.118 el juez competente será el de letras en lo civil de mayor cuantía del lugar donde se otorgue el instrumento público o se solicite la autorización o protocolización del instrumento privado. En los demás casos, será en el domicilio del recurrente.

Art. 158. El contribuyente y cualquiera otra persona que tenga interés comprometido, que tuviere dudas acerca del impuesto que deba pagarse con arreglo a las normas de la Ley de Timbres, Estampillas y Papel Sellado, podrá recurrir al juez competente, con arreglo al artículo 118, pidiendo su determinación.

El tribunal solicitará informe al jefe del Servicio del lugar, quien deberá ser notificado de la resolución personalmente o por cédula, acompañándosele copia de los antecedentes allegados a la solicitud.

El Servicio será considerado, para todos los efectos legales, como parte en estas diligencias, y deberá evacuar el informe dentro de los seis días siguientes al de la notificación.

Vencido el plazo anterior, con el informe del Servicio o sin él, el Tribunal fijará el impuesto.

Del fallo que se dicte podrá apelarse. El recurso, se conocerá en el solo efecto devolutivo, se tramitará según las reglas del Título II de este Libro y gozará de preferencia para su vista.

El pago del impuesto cuyo monto haya sido determinado por sentencia ejecutoriada, tendrá carácter definitivo.

Artículo 160.- No será aplicable el procedimiento de este párrafo a las reclamaciones del contribuyente por impuestos a la Ley de Timbres, Estampillas y Papel Sellado, cuando ya se hubieren pagado o cuando, con anterioridad a la presentación de la solicitud a que se refiere el inciso 1°. del artículo 158, el

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Servicio le notifique la liquidación o cobro de tales impuestos. En estos casos se aplicará el procedimiento general contemplado en el Título II de este Libro.

C. Determinación de la obligación tributaria por actos coordinadosSon actos coordinados entre el sujeto pasivo y el sujeto activo de la obligación tributaria, es decir, entre el contribuyente y la autoridad tributaria.

En la práctica, la coordinación aparece cuando el contribuyente presenta una declaración tributaria y frente esta surge la acción fiscalizadora del SII mediante la notificación que versa sobre la calificación y la citación en que puede concedérsele la razón, o se puede estar en desacuerdo, caso en que se buscará una liquidación o re-liquidación. Para algunos, la coordinación surge en el momento de la re-liquidación. Esto es discutido, pues más que una coordinación, esta situación sucede por un cuestionamiento a la determinación de la obligación tributaria y no una coordinación.

Etapas de la determinación de la obligación tributaria por actos coordinados:- Declaración- Liquidación- Giro

1.º. Declaración

Procedimiento de DeclaraciónEl art. 29 señala que el objeto de la presentación de declaraciones es “determinar la procedencia o liquidación de un impuesto”, asimilando la liquidación a la declaración original del contribuyente. La declaración equivale, en definitiva, a señalar que se ha incurrido en el hecho gravado.

De acuerdo con el art. 30, consiste en una declaración jurada que el contribuyente hace por escrito al Servicio en un formulario pre impreso19 entregado por el SII sin perjuicio de la facultad de la Dirección de autorizar la presentación de informes y declaraciones “en medios distintos al papel, cuya lectura pueda efectuarse mediante sistemas tecnológicos”.

Las declaraciones se realizan mediante formularios y declaraciones juradas. Los formularios, por lo general, corresponde a una auto declaración de actos propios, mientras que las declaraciones juradas tratan de obligaciones de terceros.

Artículo 33.- Junto con sus declaraciones, los contribuyentes deberán presentar los documentos y antecedentes que la ley, los reglamentos o las instrucciones de la Dirección Regional les exijan.

La no existencia de formularios no exime de responsabilidad al contribuyente por no hacer su declaración “dentro de los plazos legales o reglamentarios”, según lo establecido por el art. 32. En todo caso, debe tenerse en cuenta la facultad del Director Regional establecida en el art. 31 para

19 Formularios destacados son el Formulario 22 sobre impuestos anuales a la renta, y el Formulario 29, sobre impuestos mensuales a la renta.

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ampliar el plazo20 de presentación de declaraciones “siempre que a su juicio exclusivo existan razones fundadas para ello”. Este plazo no puede ampliarse por más de cuatro meses, “salvo que el contribuyente se encuentre en el extranjero y las declaraciones se refieran al impuesto a la renta”. Ahora bien, “Si el Director Regional amplía el plazo para la presentación de declaraciones, se pagarán los impuestos con reajustes e intereses penales en la forma establecida en el artículo 53…”.

A su vez, el Presidente de la República posee la facultad de ampliar el plazo de declaración en forma general de acuerdo con el art. 36: “podrá fijar y modificar las fechas de declaración y pago de los diversos impuestos…”

Hay que tener claro que el pago es el modo de extinguir la obligación tributaria y no la forma de determinarla, aun cuando el art. 30 en su inciso 3° establece la facultad del Director de convenir con la “Tesorería General de la República y con entidades privadas la recepción de las declaraciones, incluidas aquellas con pago simultáneo”.

Facultades fiscalizadoras del SII sobre la declaraciónEl SII posee facultades para pedir información, establecidas en diversos artículos.

Facultad de citar a terceros para atestiguar bajo juramento respecto a la veracidad de una declaración (art. 34): contribuyentes y signatarios de la declaración; técnicos y asesores que intervinieron en su elaboración, o que hayan preparado los antecedentes; y socios o administradores, presidente, vicepresidente, gerentes, directores o socios gestores de la sociedad.

Facultad de exigir la presentación de otros documentos (art. 35): los contribuyentes sujetos a la obligación llevar contabilidad, deben además presentar los balances y copia de los inventarios de la empresa, pero el SII puede además exigir la presentación de libros de contabilidad, detalle de la cuenta de pérdidas y ganancias, exposición explicativas y demás documentos “que justifiquen el monto de la renta declarada y las partidas anotadas en la contabilidad”. En todo caso, el Director y demás funcionarios del Servicio no podrán divulgar, la cuantía o fuente de las rentas, ni las pérdidas, gastos o cualesquiera datos relativos a ellas; con excepción de los casos en que se oficie al Servicio para que preste información, la cual solamente podrá ser usada para los fines propios de la institución que la recepciona.

Facultad de examinar inventarios, balances, libros de contabilidad y otros documentos del contribuyente o del agente retenedor (art. 60): el límite de esta facultad es que pueden revisar sólo en lo que se relacione con los elementos que deban servir de base para la determinación del impuesto o con otros puntos que figuren o debieran figurar en la declaración.En resumidas cuentas, los fiscalizadores revisan tres ítems:

20 Tener en cuenta que la ampliación de plazo es para la declaración y no para el pago. Los plazos para pagar los impuestos están establecidos en cada una de las leyes, y en caso de haber un atraso, se aplicarán multas. De esta manera, no procede una multa por retraso en la declaración, pero sí el pago de intereses.

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1- El estado de situación, que corresponde a la diferencia entre lo que se tiene, se gasta y lo que ingresa.

2- El inventario. La revisión del inventario contable consistirá en investigar la diferencia entre ingresos y salidas de bienes; y la revisión del inventario físico, en el análisis de la cantidad de productos o bienes que faltan en las bodegas de la empresa.

3- Facultad de llamar al buen vecino. Facultad de levantar el velo del secreto bancario (arts. 62 y 62 bis): según la Corte Suprema,

el secreto bancario sólo ampara las colocaciones y captaciones de dinero. Las remesas que salen de cuentas bancarias no quedan sujetas a secreto sino a reserva, por lo que el SII puede solicitar la información respecto de ellas. Esta información tiene el carácter de reservada, y sólo podrá ser utilizada por el Servicio para verificar la veracidad e integridad de las declaraciones de impuestos, o la falta de ellas, para el cobro de los impuestos adeudados y para la aplicación de las sanciones que procedan. Las autoridades o funcionarios del Servicio que tomen conocimiento de la información que infrinjan esta obligación serán castigados con la pena de reclusión menor en cualquiera de sus grados y multa de diez a treinta unidades tributarias mensuales, además de la responsabilidad administrativa y sanción de destitución.

1° El Servicio, a través de su Dirección Nacional, notificará al banco, requiriéndole para que entregue la información dentro de un plazo no inferior a cuarenta y cinco días contados desde la fecha de la notificación. El requerimiento deberá cumplir, a lo menos, con los siguientes requisitos:

a) Contener la individualización del titular de la información bancaria que se solicita;b) Especificar las operaciones o productos bancarios, o tipos de operaciones

bancarias, respecto de los cuales se solicita información;c) Señalar los períodos comprendidos en la solicitud, yd) Expresar para qué se solicita la información: si es para

Verificar la veracidad e integridad de las declaraciones de impuestos del contribuyente o la falta de ellas, o para

Dar cumplimiento a un requerimiento de información, identificando la entidad requirente y los antecedentes de la solicitud.

2° Luego, habrá que distinguir si hay o no autorización anticipada del titular de la información requerida:

a) Si había autorización previa o anticipada, el banco deberá dar cumplimiento al requerimiento sin más trámite, dentro del plazo conferido.

Esta autorización deberá otorgarse expresamente y en un documento exclusivamente destinado al efecto. En todo caso el contribuyente siempre podrá revocar, por escrito, la autorización, lo que producirá efectos a contar de la fecha en que la revocación sea recibida por el banco.

b) Si no había autorización previa o anticipada, dentro de los cinco días siguientes de notificado, el banco deberá comunicar al titular la información requerida, la existencia de la

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solicitud del Servicio y su alcance, por carta certificada enviada al domicilio que tenga registrado en el banco o bien por correo electrónico.

La falta de comunicación por parte del banco lo hará responsable de los perjuicios que de ello puedan seguirse para el titular de la información. El titular podrá responder el requerimiento al banco dentro del plazo de 15 días contado a partir del tercer día desde del envío de la notificación.

b.1) Si autoriza al banco a entregar información, el banco deberá dar cumplimiento al requerimiento sin más trámite, dentro del plazo conferido.

b.2) Si no autoriza al banco, éste no podrá dar cumplimiento al requerimiento ni el Servicio exigirlo, a menos que este último le notifique una resolución judicial que lo autorice.

3° Dentro de los cinco días siguientes a aquel en que venza el plazo previsto para la respuesta del titular de la información, el banco deberá informar por escrito al Servicio respecto de si ésta se ha producido o no, así como de su contenido.

En dicha comunicación el banco deberá señalar el domicilio y correo electrónico registrado por el titular de la información, y además señalar si el titular de la información ha dejado de ser cliente del banco.

4° El Servicio deberá solicitar autorización judicial para acceder a la información. Para determinar el Tribunal Tributario y Aduanero competente habrá que distinguir:

a) Si el banco informó domicilio dentro de Chile, será competente el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente al domicilio señalado.

b) Si el banco informó domicilio en el extranjero o no informó domicilio alguno, será competente el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente al domicilio del banco.

5° Acogida la pretensión del Servicio por sentencia judicial firme, éste notificará al banco acompañando copia autorizada de la resolución del tribunal. La entidad bancaria dispondrá de un plazo de diez días para la entrega de la información solicitada.

El retardo u omisión total o parcial en la entrega de la información por parte del banco será sancionado de acuerdo al art. 97, N° 1 inc. 2°.

Obligaciones accesorias a la Declaración

1- Inicio de Actividades (art. 68)Es una obligación accesoria por la cual se informa al SII que se va a comenzar a realizar una actividad susceptible de estar afecta a impuestos.

“Las personas que inicien negocios o labores susceptibles de producir rentas gravadas en la primera y segunda categorías…”

Art.20 N°1 letras A y B, N°3, N°4 y N°5 de la Ley de Renta: corresponden a actividades de bienes raíces agrícolas; ciertos actos de comercios e industrias; actividades específicas como

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bancos, aseguradoras, clínicas, colegios; y toda actividad que no quede comprendida dentro de otro impuesto a la ley de la renta.

Art. 42 N°2 de la Ley de Renta: aquellos contribuyentes que trabajan en forma independiente (boletas).

Art. 48 de la Ley de Renta: habla de los directores de sociedades. La ley no permite que una sociedad perciba los honorarios que debiera recibir el director por sus funciones (que este indique que no se le pague a él sino a una sociedad a su nombre, por ejemplo), sino que estos los recibe el director directamente pues el contrato para con la sociedad en la que se es director es un contrato intuito persona y no se permite que en dicha relación medie una sociedad.

“…deberán presentar al Servicio, dentro de los dos meses siguientes a aquel en que comiencen sus actividades, una declaración jurada sobre dicha iniciación” . Los meses se contabilizan como meses completos y no exactos. Ejemplo: Inicio Actividades el 3 de Enero. Se tiene el mes completo de Febrero y Marzo para iniciar actividades.

2- Solicitud de RUT (art. 68 inc. 4°)El RUT se solicita en el mismo momento que se inician actividades y se otorga tanto a personas jurídicas como a personas naturales. A las personas extranjeras se les entrega un RUT provisorio que se devuelve.

Art. 68 inc.4. La declaración inicial se hará en un formulario único proporcionado por el Servicio, que contendrá todas las enunciaciones requeridas para el enrolamiento del contribuyente en cada uno de los registros en que deba inscribirse…

3- Término de Giro (art. 69)Obligación accesoria de informar al Servicio cuando se deja de realizar las actividades susceptibles de generar impuestos. Cuando se quiere liquidar o disolver la sociedad, el contribuyente debe dar aviso del término de giro, dentro de dos meses exactos desde que se deja de realizar la actividad. Ejemplo: Termina la actividad el 3 de Enero. Se tiene que terminar el giro con fecha tope el 3 de Marzo.

El término de giro debe indicarse por escrito y deben pagarse los impuestos correspondientes al periodo. Ejemplo: se terminan el giro el 3 de Enero. Se pagarán los impuestos hasta el 2 de enero. Una vez presentado el término de giro, el servicio realiza una auditoria. El resultado de esta es el certificado de término de giro, que permite disolver la sociedad.

Hay tres casos donde no se da el aviso de término de giro:

Caso de un empresario individual (ficción tributaria: la misma persona puede llevar a cabo contabilidad y declarar en primera categoría, dar boletas, aprovechar el IVA, etc. Es lo mismo que si fuera una empresa. Por ello si la persona natural retira crédito para su pago y consumo podrá impetrar créditos por el pago de primera categoría)

Cuando una sociedad aporta todos sus activos y pasivos a otra.

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Casos de fusión por creación (la fusión dos o más sociedades genera una nueva) y absorción perfecta (los pasivos y activos de una sociedad son absorbidos por su contraparte)21. Requisitos para que aplique las excepciones:1) Una cláusula de responsabilidad, por la cual la nueva sociedad se haga cargo de todas las

obligaciones de los entes fusionados.2) Realizarse un balance respecto a la sociedad absorbida (pues en general poseen un

régimen tributario diferente y al momento de la fusión el régimen varia). Caso de transformación22 (de acuerdo al art. 8° N° 13, la persona jurídica subsiste, por lo que

no se debe dar aviso de término de giro, ni efectuarse balance. Pero sí debe darse cuenta al servicio de la transformación).

Etapas del término de giro: 1) Aviso de término de giro; 2) Auditoría de término de giro; 3) Certificado.

2.º. FiscalizaciónEs una etapa intermedia entre la Declaración y la Liquidación, en la que destacan los trámites de citación y tasación.

Derechos del contribuyenteEl art. 8° bis trata de los derechos del contribuyente, y debe relacionarse con el Art. 59 que establece un plazo de caducidad: cuando el SII requiere antecedentes, posee un plazo de 9 meses desde que se requieren los antecedentes para liquidar, citar o girar; no pudiendo hacerlo con posterioridad. Este plazo será de 12 meses cuando se trate de:

1- Fiscalizaciones de precios de transferencia2- La determinación de la renta líquida imponible de contribuyentes con ventas o ingresos

superiores a 5.000 UTM.3- Revisión de procesos de reorganización empresarial.4- Revisión de contabilización de operaciones entre partes relacionadas.5- Solicitud de devolución de pago provisional de utilidades absorbidas por parte del

contribuyente23.

En todo caso, este plazo no se aplicará a los requerimientos de información de autoridades extranjeras, o cuando se tengan que recopilar antecedentes del procedimiento establecido en el art. 161 N°10 CT (respecto a penas corporales)

Para que empiece a correr el plazo, el SII debe certificar que se entregaron todos los documentos. La certificación puede ser de oficio o a petición de partes.

21 Para la fusión por absorción imperfecta no se aplica esta excepción, ya que como sólo se compran los derechos y activos de una sociedad, persiste la existencia de dos sociedades y no una.22 Art. 8° N°13: transformación de sociedades es el cambio de especie o tipo social efectuado por reforma del contrato social o de los estatutos, subsistiendo la personalidad jurídica.23 Si el Servicio no responde esta solicitud en doce meses, se entiende que la acepta.

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La Citación

Razones de la citaciónDe acuerdo con el art. 63, el contribuyente es citado para que:

a. Presente su declaración si no lo ha hecho. b. Rectifique, aclare, amplíe o, por el contrario, confirme su declaración ya hecha.

Respuesta a la citaciónEl contribuyente tiene el plazo de un mes para contestar a la citación, pero puede presentar una solicitud de prórroga al Director Regional, quien facultativamente podrá otorgar prórroga hasta por un mes más.

El Código no establece formalidades, pero es recomendable otorgar la declaración por escrito pues quedará como antecedente y ayudará a la fiscalización; o podrá acompañarse a la RAF o RAV. Si no se contesta la citación, se producen dos consecuencias:

a. El SII estará facultado para realizar la tasación con los antecedentes que tiene en su poder de la base imponible, lo que se traduce en una nueva liquidación por diferencias de impuesto.

b. Aumenta el plazo de prescripción que tiene el SII para fiscalizar (y cobrar) al contribuyente. El plazo se prorroga en 3 meses desde la notificación de la citación.Si el plazo se prorrogó por solicitud del contribuyente al director regional, el plazo de prescripción se prorrogará de igual forma.La prescripción de la obligación tributaria es de 3 años desde que debió pagarse el impuesto. La prescripción podrá ser extraordinaria, ampliándose el plazo a 6 años, si no se presenta declaración o si habiéndose presentado esta es manifiestamente falsa o incompleta de acuerdo a los artículos 200 y 201.De existir citación la prescripción podrá ser en 3 años 3 meses + la prórroga otorgada. Conceptualmente el plazo máximo podrá ser de 6 años 4 meses.En todo caso, estos plazos aumentan respecto de los puntos contenidos específicamente en la citación. Respecto de los otros puntos la citación sigue la regla general.

c. De acuerdo con el art. 132, no puede hacerse valer un documento en el reclamo tributario ante los Tribunales Tributarios Aduaneros que debió presentarse en la citación y no se presentó. Esto, por no cumplirse con el tiempo y forma en que debía presentarse, es decir, en la citación.

Citación obligatoriaHay ocasiones donde el Fisco debe citar en forma obligatoria y previa a una liquidación o reliquidación. Son casos obligatorios de citación:

1- Cuando un contribuyente está obligado a declarar y no ha presentado su declaración (art. 22 en concordancia con el art.63). El Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64, podrá fijar los impuestos que adeude con el solo mérito de los antecedentes de que disponga.

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2- Cuando los antecedentes, documentos, presentados por el contribuyentes no son fidedignos (art.21 inc.2 en concordancia con el art.63). No refiere a antecedentes falsos o dolosos sino que los documentos no han sido presentados o preparados conforme a las instrucciones impartidas por el SII.

3- Cuando el contribuyente no esté obligado a llevar contabilidad separada y haya separado o prorrateado ingresos o gastos y, habiendo el Servicio pedido los antecedentes, ellos fueren incompletos. El SII los debe citar para que expliquen cómo prorratearon los ingresos y gastos. Apunta a que hay gastos difíciles de identificar con determinados ingresos, y el contribuyente podría tener ingresos afectos a impuestos y otros ingresos no afectos o exentos.

La Tasación

Acto administrativo potestativo en virtud del cual el SII pondera pecuniariamente uno o más hechos gravados con objeto de determinar la base imponible y liquidar el impuesto a pagar.

Casos de tasaciónSiempre que hay una liquidación previamente hay una tasación.

i) Cuando el contribuyente no concurre a la citación (art. 64)ii) Cuando el contribuyente no contesta o no cumple con la exigencia que el SII establece

en la citación (art. 64). Es decir, contesta la citación pero se refiere a un hecho totalmente distinto.

iii) Cuando el contribuyente no subsanare las deficiencias comprobadas o que se comprueben (art. 64).

iv) Cuando el contribuyente no presentó declaración o su declaración fue realizada con hechos falsos (art. 21 inc. 2°). En tales casos el SII se verá obligado a citar y además se tasará.

v) Cuando el contribuyente no aporta datos y el contribuyente tasa (art. 22).vi) Cuando el precio o valor de un bien mueble o servicio prestado, que sirve de base para

determinar un impuesto o el objeto mismo de la declaración, se transa a un precio notoriamente inferior al precio corriente de plaza o al cobrado en convenciones de similares condiciones (art. 64).

vii) Si el valor del bien inmueble es superior al corriente en plaza (art. 17 N° 8 inc. 5 Ley de la Renta).

Excepciones a la tasación- En el caso de división o fusión por creación o incorporación de sociedades siempre que la

nueva sociedad o la existente mantenga el valor tributario de los activos y pasivos en la sociedad dividida o aportante. En estos casos no existe una transferencia de dominio, una enajenación, sino que hay una búsqueda por asignar de mejor forma los recursos. Queda claro en los casos de división. En los casos de fusión la propia ley señala que queda exceptuado (en definitiva sí hay enajenación, pero como la ley exceptúa expresamente no procede tasación).

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- El aporte total o parcial de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros procesos de reorganización de grupos empresariales. Cuando se aportan activos hay una enajenación. La ley establece ciertos requisitos para que esta enajenación no le sea procedente la tasación:i) Legítima razón de negocios: si van a hacerse este tipo de aportes debe buscarse la

razón propia de la actividad (maximización de utilidades)ii) La sociedad aportante debe subsistir: este requisito se exige pues más sencillo para el

SII fiscalizar. iii) Que el aporte sea recibido como tal en la sociedad receptora: tiene que tratarse de un

aporte de capital a una sociedad ya existencia o que sea la creación de una nueva sociedad

iv) Que el aportante por ese aporte que efectúa, solo puede recibir a cambio participación accionaria o societaria: No puede recibir flujos de dinero a cambio, pues se estaría ante una compraventa.

v) Que se mantenga la continuidad de los activos o valores aportados. En el caso de una S.A. es la junta de accionistas la que atribuirá los valores a dichos activos.

Otros medios de fiscalizaciónEl Código Tributario contempla, entre los arts. 72 y 92, otros medios para fiscalizar, que son diversos a las facultades del servicio: corresponden a obligaciones accesorias de contribuyentes y terceros encaminadas a facilitar el procedimiento de fiscalización. Destacan:

- Art. 72: RUT y RUN. Enrolamiento voluntario de los contribuyentes. El Art. 72 sirve para controlar a estas personas que han obtenido el RUT o RUN cuando intenten salir del país, especialmente en caso de delitos tributarios.

- Art. 73: Relación que tiene el SII con Aduanas. Apunta a antecedentes para determinar los ingresos del contribuyentes

- Art. 74: Obligaciones del tercero responsable. Para realización de ciertas inscripciones en registros conservatorios, es necesario que se certifique previamente el pago de todos los impuestos que afectan la propiedad

- Art. 75: Obligación de terceros responsables. Obligación de los notarios respecto al IVA, se debe dejar constancia del pago del impuesto establecido para el acto o contrato.

- Art. 76: Obligación de terceros responsables. Los notarios deben enviar al SII los contratos que se celebren y puedan dar ideas de las rentas de las personas. Los conservadores también deben enviar información. Toda la información que se entrega se compara con lo declarado por el contribuyente.

- Art. 78: Obligación de terceros responsables. Los notarios son terceros responsables del pago de los impuestos, sobre todo en el impuesto de timbre y estampillas.

- Art. 80: Alcaldes, tesoreros y demás funcionarios. Estos deben entregar información al SII sobre patentes

- Art.84: Obligación de los bancos. Los bancos deben dar copia de los balances y estados de situación que ellos posean.

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- Art.85: Obligación de los bancos. Las instituciones bancarias, deben enviarse al SII las tasaciones de inmuebles.

- Art. 88: Obligación de emitir facturas y boletas. Base de la ley del IVA.

3.º. Liquidación

Aquella determinación de la obligación tributaria en que se señala que el SII no está de acuerdo con la autodeterminación de la obligación hecha por el contribuyente realizando una nueva

declaración con las diferencias encontradas para cobrarlas.

En aquellos casos donde el SII no está de acuerdo con los documentos no presentados por el contribuyente, este procede a liquidar. La disconformidad puede darse por información que otorga terceros o en casos de fiscalización.

En definitiva el efecto de la liquidación es un cambio en la base imponible afecta a impuesto. El fiscalizador señala en que se basa para realizar dichos cambios, por lo que la liquidación siempre será fundada. Debe tenerse presente que la liquidación es provisoria por lo que el SII podrá re liquidar las veces que estime conveniente hasta el periodo de prescripción (relacionar con la prescripción ordinaria (3 años) y la extraordinaria (6 años) más el plazo de citación).

Su regulación se encuentra en los artículos 24 inc.1° y 25.

Art. 24. A los contribuyentes que no presentaren declaración estando obligados a hacerlo, o a los cuales se les determinaren diferencias de impuestos, el Servicio les practicará una liquidación en la cual se dejará constancia de las partidas no comprendidas en su declaración o liquidación anterior. En la misma liquidación deberá indicarse el monto de los tributos adeudados y, cuando proceda, el monto de las multas en que haya incurrido el contribuyente por atraso en presentar su declaración y los reajustes e intereses por mora en el pago.

Art. 25. Toda liquidación de impuestos practicada por el Servicio tendrá el carácter de provisional mientras no se cumplan los plazos de prescripción, salvo en aquellos puntos o materias comprendidos expresa y determinadamente en un pronunciamiento jurisdiccional o en una revisión sobre la cual se haya pronunciado el Director Regional, a petición del contribuyente tratándose de términos de giro. En tales casos, la liquidación se estimará como definitiva para todos los efectos legales, sin perjuicio del derecho de reclamación del contribuyente, si procediera.

4.º. Giro

El giro consiste en una orden de pago emitida por el Servicio de Impuestos Internos a la Tesorería General de la República.

Este documento es entregado tanto al contribuyente para que page el impuesto a la Tesorería, como a la Tesorería, como título ejecutivo para el cobro del impuesto impago.

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Oportunidades de giroPara girar, existen distintas oportunidades. Algunas son inmediatas y otras suceden una vez expiran ciertos plazos.

a. Cuando haya pasado el plazo para reclamar del contribuyente (90 días hábiles desde la liquidación).

b. Cuando se ha dictado la sentencia de primera instancia y se rechaza el reclamo . Art.147 inc.6CT. Generalmente se acude a la CA y se solicita la suspensión del cobro del giro. Antiguamente se señalaba que debía ser cuando se tenía el reclamo por rechazado (con el nuevo procedimiento no se usa).

c. Estando dentro de los 90 días para reclamar, el contribuyente pide el giro y paga. Mientras se encuentre el reclamo los intereses y reajustes aumentan. El contribuyente prefiere pagar el giro con los intereses y reajustes hasta el momento del pago sin importar que continúe el juicio. Por tal razón, los intereses sólo se pagan en la fecha que se pagó y no hasta el resultado del juicio. A su vez, el haber pagado permite que el periodo para reclamar sea de un año.

Casos de giro inmediatoSon aquellos casos donde el SII no requiere de una liquidación previa para girar.

i) En los casos de impuestos de traslación o recargo que no hayan sido declarados oportunamente (art. 24). El Servicio podrá girar de inmediato y sin otro trámite previo, los impuestos correspondientes sobre las sumas contabilizadas, como también por las cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributario.

ii) A petición del contribuyente. Ejemplo en casos de rectificación de error propios del contribuyente

iii) En un concurso de quiebras y sólo para verificar su crédito en el concurso (art. 24). En el caso de quiebra del contribuyente, el Servicio podrá, asimismo, girar de inmediato y sin otro trámite previo, todos los impuestos adeudados por el fallido, sin perjuicio de la verificación que deberá efectuar el Fisco en conformidad con las normas generales.

iv) Si se vende una propiedad inmueble de valor inferior al valor de mercado (art. 64). El SII tasará el bien a valor de mercado y deberá enterarse la diferencia.

Efectos de la Obligación Tributaria

Obligación del deudorLa obligación del contribuyente consiste en extinguir la obligación tributaria.

Derechos del acreedorCorresponden a los derechos del Fisco

1- Cumplimiento forzado de la obligación tributariaSe lleva a cabo por la Tesorería mediante un procedimiento ejecutivo abreviado, donde la sola lista de los contribuyentes morosos es un título ejecutivo.

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2- Indemnización de perjuiciosLa forma de indemnizar son los reajustes y los intereses. De acuerdo al art. 53, para calcular el reajuste, se cuenta desde el último día del segundo mes que precede al vencimiento del impuesto y el último día del segundo mes que precede al pago efectivo, y se aplica el porcentaje de variación del IPC.

Si debe efectuarse el pago en día feriado, se corre el día siguiente sin pagar interés y reajuste por ese día extra. El interés del impuesto puede ser condonado discrecionalmente por el Director Regional o el Director de Grandes Contribuyentes.

El Servicio debe excepcionalmente devolver con interés, ya que por regla general, sólo se devuelve con reajustes. Se devuelve con interés cuando el servicio ha liquidado de oficio al contribuyente, el contribuyente reclama de dicha liquidación y el contribuyente gana el juicio. En esa situación se devuelve con una tasa de interés del 0.5% por mes.

3- Uso de todas las acciones civilesEl SII, para perseguir el pago de la obligación puede hacer uso de las acciones pauliana, subrogatoria, etc.

4- Cobro de multasEn ciertos casos especificados en los artículos 97 y ss. Los delitos señalados tienen penas corporales y multas asociadas. Destacan del Art.97 los siguientes números:

- N°3: por culpa o error, multa del 5-20% de las diferencias de impuesto que resultaren. - N°4 inc. 1°: por dolo, multa del 50-300% del valor del tributo eludido y presidio menor (grado

medio a máximo). Declaración maliciosamente incompleta o falsa; omisión maliciosa en los libros de contabilidad; adulteración de balances o inventarios; uso de boletas, notas de crédito, notas de débito, o facturas ya utilizadas; empleo de procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto.

- N°4 inc. 2°: por dolo, multa del 100-300% de lo defraudado y presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo. Contribuyentes afectos a impuestos sujetos a retención o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que tengan derecho a hacer valer.

- N°4 inc. 3°: por simulación, multa del 100-400% de lo defraudado y presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado medio. Simulación de una operación tributaria o cualquier maniobra fraudulenta tendiente a obtener devoluciones de impuesto que no le correspondan.

- N°11: por retrasos, multa de 10% del impuesto adeudado, que aumenta en un 2% por cada mes o fracción de retardo, no pudiendo exceder el 30% del impuesto adeudado. Retraso en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo.

5- Realización de ciertos apremiosLa ley permite que el SII pueda realizar ciertos apremios, generalmente corresponde a reclusión.

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La Extinción de la Obligación Tributaria

El pago como forma de extinción de la obligación tributariaEs la forma de extinguir la obligación por excelencia, establecido en el art. 38.

MonedaSe debe realizar por regla general en moneda corriente del país, y excepcionalmente el contribuyente al que se le permite llevar contabilidad en moneda extranjera puede pedir autorización para pagar el impuesto con moneda extranjera de las establecidas por el Banco Central. Si no existe paridad cambiara establecida por el Banco Central, deberá transformarse la moneda extranjera a dólares y ahí obtener la paridad de cambio.

El pago en moneda extranjera será de acuerdo al tipo de cambio establecido en el día del pago. Los casos en que los contribuyentes pueden llevar contabilidad en moneda extranjera están establecidos en el art. 18 y son los siguientes:

a) Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique.

b) Cuando su capital se haya aportado desde el extranjero o sus deudas se hayan contraído con el exterior mayoritariamente en moneda extranjera.

c) Cuando una determinada moneda extranjera influya de manera fundamental en los precios de los bienes o servicios propios del giro del contribuyente.

d) Cuando el contribuyente sea una sociedad filial o establecimiento permanente de otra sociedad o empresa que determine sus resultados para fines tributarios en moneda extranjera, siempre que sus actividades se lleven a cabo sin un grado significativo de autonomía o como una extensión de las actividades de la matriz o empresa.

MedioPuede ser en efectivo; letra bancaria a la orden; o cheque o vale vista nominativos o a la orden, documentos que pueden ser enviados por carta certificada a la Tesorería, caso en que los impuestos se entenderán pagados desde el día en que la oficina de correos reciba la carta para su despacho. Además, estos documentos deberán llevar en su reverso una especificación del impuesto que se paga, del periodo a que corresponde, del número de rol y nombre del contribuyente. De omitir estas menciones, se exime al Fisco de responsabilidad por extravío o mal uso del título.

Además, el Tesorero General de la República puede autorizar el pago a través de tarjetas de débito, tarjetas de crédito u otros medios, con la sola limitación de que esto no signifique un costo financiero adicional para el Fisco. Esta limitación no se aplica a tarjetas de débito, crédito u otras de igual naturaleza emitidas en el extranjero.

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PruebaEl pago se acredita con el recibo correspondiente por regla general, y excepcionalmente por medio de estampillas, papel sellado u otras especies valoradas en caso de impuestos que deban solucionarse.

Pago parcial de impuestosSi se paga parcialmente los impuestos, deben pagarse de forma proporcional los impuestos, reajustes e intereses.

Por ejemplo, si se tiene una deuda de $1.000.000 (impuesto), $2.000.000 (reajustes) y $3.000.000 (intereses), corresponderán respectivamente a 1/6, 2/6 y 3/6 de la deuda total. Si el contribuyente paga $3.000.000, la suma se distribuirá de acuerdo a las proporciones que poseen los distintos ítems de mi deuda. Es decir, se habrá pagado $500.000 de impuestos, $1.000.000 de reajustes, y $1.500.000 de intereses, naciendo por cada ítem una nueva deuda correspondiente a la diferencia impaga.

Pagos Provisionales Mensuales (PPM): Art. 84Corresponden a un pago anticipado de impuestos. Existen:

a. PPM Obligatorios. Se aplican al impuesto de primera categoría (art. 20 N°1 a) y b), N°3, N°4 y N°5) y al impuesto único de segunda categoría. Estos pagos pueden ser de tasa fija, como por ejemplo, el caso de los honorarios; o de tasa variable.Serán de tasa variable cuando varíen año a año, aumentando o disminuyendo dependiendo del impuesto pagado, pudiendo incluso suspenderse su pago trimestralmente en caso de pérdida tributaria, hasta que se tengan beneficios.

b. PPM Voluntarios: corresponden al pago a cuenta del impuesto por el monto que el contribuyente quiera. En caso de excederse del impuesto puede solicitarse la devolución.

Otras formas de extinguir la obligación tributaria

1. Compensación: Art. 1655 CC.En este caso es el contribuyente el acreedor del Fisco.

CASOS EN QUE HAY COMPENSACIÓN1. Pago excesivo de impuestos (art. 51 inc.1). Existen dos formas de utilizar el impuesto pagado

en exceso:i) Pidiendo la devolución del impuesto a través del procedimiento del art. 126, en un

plazo de 3 años.ii) Pedir la compensación.

El exceso que se posee puede pedir que sea compensado contra otros impuestos de similar naturaleza.El plazo para solicitar compensación es de un máximo de tres años de acuerdo con el art. 2521 CC (las deudas contra el Fisco prescriben en un plazo de 3 años).Requisitos para hacer uso de la compensación en este caso:

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- Que se pague en exceso- Que el contribuyente solicite la compensación. - Que el SII haya dado lugar a la solicitud- Que sea dentro de 3 años (Art. 2521 CC).

2. El contribuyente se vuelve acreedor del Fisco por cualquier otro título (art. 51 inc.2). Esto sucede cuando el Fisco posee una deuda para con el contribuyente por un servicio que le haya prestado. Por ejemplo: cuando se pinta la fachada de la Moneda.

3. La compensación de oficio. Debe ser por ley y aparece en aquellos casos donde la ley modifica la base imponible del impuesto y antes de la modificación, como contribuyente se pague más. Si la ley señala un efecto retroactivo, podrá compensarse lo anteriormente pagado en exceso. Requisitos:- Ley que modifique base imponible o los elementos para determinar un impuesto- Que dicha ley señale la posibilidad de rectificar (enmendar) las declaraciones- El contribuyente debe estar adeudando impuestos por el mismo periodo que comprende

las rectificaciones

4. Reclamo tributario (art. 127). Cuando un contribuyente reclama por una liquidación o re liquidación, en dicha reclamación tiene que pedir que se compensen los impuestos.

CASOS DISCUTIBLES DE COMPENSACIÓNi) Pagos Provisionales Mensuales. Los PPM corresponde a anticipos del impuesto, y no son

un caso de compensación, porque todavía el contribuyente no es deudor del impuesto. Se anticipa un impuesto pero no se es deudor de este. Esto genera que no haya sujeto pasivo ni la correlación que debe existir en la compensación.

ii) IVA. Tampoco corresponde a una compensación ya que el sujeto pasivo en la obligación no tiene ninguna relación con el contribuyente de hecho. El IVA genera excesos de créditos fiscales y hay ocasiones donde no pueden recuperarse y solo se pierden.

2. La prescripción. Art. 200 y 201La prescripción no extingue la obligación tributaria, sino la facultad para fiscalizar o cobrar. Por ello subsistirá la obligación en forma natural. Existen dos tipos de prescripciones:

1. Prescripción de la acción de fiscalización (SII): se cuenta desde que debió efectuarse el pago, y es de 3 años ampliables hasta 6 años, más un plazo de 4 meses en caso citación (tres meses de forma ordinaria más un mes de prórroga).

2. Prescripción de la acción de cobro (TGR): posee los mismos plazos que la prescripción de fiscalización y estos se extienden por los mismos motivos que la acción de fiscalización. Se diferencia de la anterior en que ésta se interrumpe, mientras que aquella no. En todo caso, ambas pueden suspenderse.La interrupción genera un nuevo plazo para cobrar. La Corte Suprema ha establecido un máximo de 10 años para interrumpir un plazo. La interrupción sucede:

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- Cuando hay un reconocimiento de obligación escrito. El plazo se interrumpe remitiéndose al CC, al artículo 2515 (puede volver a correr el plazo por 5 años).

- Cuando se notifica la liquidación o el giro (vuelve a correr el plazo por un plazo de 3 años).

- Requerimiento judicial: este no genera un nuevo plazo de prescripción pues se ha iniciado un juicio. Corren los plazos judiciales.

3. Otros tipos de prescripciones especiales para sanciones pecuniarias: Art. 97 CT. - Sanciones que acceden al impuesto. En este caso, se tienen los mismos plazos de

prescripción que la acción de fiscalización y de cobro. - Sanciones que no acceden al impuesto. Caso en que la prescripción será por tres años. - Sanciones por delitos tributarios. Se rigen por los plazos del Código Penal y la

prescripción del código penal.

3. La ConfusiónSucede cuando contribuyente y Fisco con acreedores y deudores recíprocamente y al mismo momento. Esto solo sucede en el caso de la herencia vacante, caso en que el Fisco debe los impuestos a la herencia (contribuyente) y a la vez es acreedor.

4. Condonación.La condonación de impuestos no existe en el Código Tributario y debe darse por ley expresa.

5. TransacciónEn Chile la ley no lo permite. El SII no puede realizar transacciones ni el contribuyente con el Servicio.

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EL DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO

La Ley 20.322 de 2009 genera cambios revolucionarios en la ley procesal tributaria terminando con el problema de delegación de jurisdicción en el Director Regional e introduciendo el recurso de nulidad.

En el caso de las multas e intereses que se causaron entre la interposición del reclamo anulado y la fecha en que la Corte falla que se retrotraen los efectos, no procede el cobro de esos intereses y multas reajustadas de acuerdo con el Tribunal Constitucional en sentencia de 2012.

En el caso en que entre el periodo de interponer el reclamo y la fecha de dictación de sentencia, se cumple con la fecha de prescripción, existe la duda sobre si opera o no como modo de extinguir la obligación tributaria, ante lo que la Corte ha indicado que no puede indicarse que hay prescripción pues exige una acción completa de citación, liquidación, giro y hay una acción en juicio.

Esta nueva ley establece la justicia independiente, pues saca de la esfera de la administración tributaria la resolución de alguna cuestión que ha sido judicializada. La ley crea los TTA, que siguen el principio de especialidad y son letrados. Los Tribunales Tributarios Aduaneros conocen de los reclamos tributarios.

A. Los Procedimientos Administrativos

ART. 126: PROCEDIMIENTO DE DEVOLUCIÓN ANTE EL SIIEl art. 126 permite solicitar la devolución de un impuesto pagado en exceso a través del Formulario N°2117, con excepción del caso de los PPM, donde puede solicitarse a través del Formulario N°22.

El plazo para pedir la devolución en de tres años, y es un plazo de caducidad, por lo que no se necesita declaración para que expire. Además, este plazo no se interrumpe y se cuenta desde el momento que acaeció el hecho gravado.

Este procedimiento recae sobre errores de fácil verificación o evidentes y no puede devolverse ninguna suma por vía administrativa mientras exista un reclamo pendiente sobre la misma materia, a menos que opere el mismo reclamo.

La devolución puede pedirse ante el SII en dos situaciones distintas:

a. Cuando hay un pago indebido en excesob. Cuando ha transcurrido el plazo que establecen leyes especiales para pedir una

devolución. Por ejemplo, el plazo para pedir devolución por créditos fiscales pagados por concepto de IVA exportador es de dos meses; y si no se solicita que se devuelva lo pagado, podrá hacerse uso del art. 126.

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LA REPOSICIÓN ADMINISTRATIVA VOLUNTARIALa RAV vendría a reemplazar la antigua RAF. Dentro de la esfera administrativa, apunta a que se corrijan errores formales. El efecto de la RAV solo será respecto a aquellas partidas por las cuales fue presentada y no respecto de las demás.

En caso que la RAV sea rechazada por la autoridad administrativa, no proceden los recursos jerárquicos ni el extraordinario de revisión, pues no estamos frente a una litis. Además, la reposición tiene las siguientes características:

El plazo para presentarla es de quince días. Se entenderá rechazada en caso de no encontrarse notificada la resolución que se pronuncia

sobre ella dentro del plazo de cincuenta días contado desde su presentación. Su presentación no interrumpe el plazo para la interposición de la reclamación judicial del

artículo 124.

Actuaciones contra las cuales procede la RAV

ART. 123 BIS DEL CÓDIGO TRIBUTARIOLa Reposición Administrativa Voluntaria procede contra la totalidad o alguna de las partidas de los siguientes actos:

- Liquidación- Giro: sólo puede reclamarse cuando no se conforme a la liquidación que le sirve de

antecedente.- Pago: sólo puede reclamarse cuando no se conforme al giro.- Resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para

determinarlo: “Podrá reclamarse, asimismo, de la resolución administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones a que se refiere el artículo 126”.

ARTÍCULO 121 DE LA ORDENANZA DE ADUANASLa Reposición Administrativa Voluntaria procede contra las actuaciones a que se refiere el art. 117 de este cuerpo legal, que son las siguientes:

- Liquidaciones, cargos y actuaciones que sirvan de base para la fijación del monto o determinación de diferencias de derechos, impuestos, tasas o gravámenes.

- Clasificación y/o valoración aduanera de las declaraciones de exportación, practicada por el Servicio de Aduanas.

- Actos o resoluciones que denieguen total o parcialmente las solicitudes efectuadas.- Las demás que establezca la ley.

NotificacionesEl SII tiene un sistema de notificación especial establecido en los artículos 12 y siguientes del Código, y en forma supletoria ha aceptado las notificaciones del CPC.

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1. Notificación Personal: notificar al mismo contribuyente o al representante legal la resolución íntegra y todos los documentos que ella conlleva. El SII intenta notificar todo personalmente o por cédula.

2. Notificación por Cédula: puede notificarse a cualquier persona adulta que se encuentre en el domicilio que el contribuyente señaló al SII al iniciar actividades, dejando copia íntegra de la resolución con los datos para su acertada inteligencia.

3. Notificación por Carta Certificada: correo certifica que dicha carta fue depositada y enviada. La carta se presume notificada al tercer día desde que fue enviada, y se entiende que fue enviada al momento que la recibe Correos de Chile. En este caso se notifica:

a. En el lugar indicado en la declaraciónb. En el lugar que indica el inicio de actividadesc. Por postal simple (lugar específico indicado por el propio contribuyente)

Si la carta es devuelta, el plazo aumenta en 3 meses o se renueva en 3 meses. Esto aumenta o renueva el plazo de prescripción.

4. Notificación por Aviso Postal Simple: Se da en el caso del impuesto territorial. En este caso se envía un aviso postal simple al bien raíz o casa donde se pagan las contribuciones.

5. Notificación por Estado: Se encontraba tratada a propósito de los procedimientos especiales de reclamación y equivale a la notificación por estado diario.

6. Notificación Tácita: notificación tácita del CPC.7. Notificación por el Diario Oficial8. Notificación por Correo Electrónico: excepcionalmente el SII puede notificar por correo

electrónico en aquellos casos donde el contribuyente lo solicita expresamente. En el procedimiento de reclamación es la regla general.

LA REVISIÓN DE ACTOS DE FISCALIZACIÓNLa RAF era una suerte de “reposición” frente a la administración que emite un giro o una liquidación. Solo procede ante problemas formales. Se basaba en tres cuerpos legales (Ley 19.880, Ley 18.575 y Art. 8 bis del CT), pero no había norma jurídica que la consagrase, sino que más bien era una práctica administrativa.

Su objeto era evitar que el asunto se judicializara por errores evidentes en aplicación del principio de economía procesal. La RAF se podía acoger total o parcialmente, y en tal caso, se podía reclamar por las partidas no acogidas.

El efecto que tenía era anular el giro o la liquidación (se deje sin efecto) en caso de que se llegue a un acuerdo en una suerte de conciliación.

La RAF tenía la característica de suspender el plazo para interponer el Reclamo Tributario, pero si pendiente su resolución se reclamaba, inmediatamente terminaban todos sus efectos. Además, no podían usar este beneficio los contribuyentes condenados por delitos tributarios. Para interponerla, debía cumplirse con los siguientes requisitos:

1.º. Liquidación, giro o resolución que incida en el pago o en la base para la determinación de algún impuesto, o aquellos casos en que se deniegue la devolución del artículo 126.

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2.º. Dentro de plazo para reclamar, esto es, 60 días. 3.º. La materia debe versar sobre errores o vicios manifiestos.

B. Procedimiento Ordinario o General de ReposiciónEstá regulado entre los artículos 123 y 148 del Código Tributario, y en la Ordenanza de Aduanas; y está establecido para la generalidad de las causas tributarias y aduaneras.

Luego de la notificación de la liquidación, se tiene un plazo de 15 días para interponer la RAV y un plazo de 90 días para interponer el reclamo. Pasados esos 90 días, el SII emitirá una orden de giro y la Tesorería cobrará. Este plazo se puede ampliar a un año cuando el contribuyente pague la suma determinada por el Servicio dentro del plazo de noventa días, contado desde la notificación correspondiente.

MATERIAS SUSCEPTIBLES DE RECLAMACIÓNEstán establecidas en el art. 124

1.º. Liquidación, giros, pagos y tasaciones La liquidación se refiere a todas o algunas de las partidas contenidas en una liquidación. Todas aquellas partidas que no fueron lo suficientemente aclaradas en la citación. El giro es reclamable cuando existe una disconformidad entre lo señalado en la liquidación que antecede y lo dispuesto en el giro. El pago de impuestos, como el giro, será reclamable en la medida que no se ajuste al giro que lo antecede.

2.º. La resolución que deniegue la devolución de impuestos solicitadaPuede reclamar cualquier persona con un interés actual comprometido. Es decir, un interés pecuniario.

3.º. Las resoluciones que inciden en el pago de impuestos o en los elementos necesarios para determinarlos

En ningún caso son reclamables los documentos del servicio que interpretan la ley respecto a la interpretación. Dicha interpretación puede ser el fundamento de un reclamo, pero no puede alegarse por la interpretación propiamente tal.

Art. 126. No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea:

1° Corregir errores propios del contribuyente.2° Obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o

indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas…3° La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen

franquicias tributarias.

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4.º. Liquidaciones, cargos u otras actuaciones de base para determinar derechos o impuestos aduaneros

5.º. Valoración y clasificación en declaraciones de exportación

6.º. Resoluciones que denieguen la solicitud administrativa de devolución de derechos

7.º. Multas por infracción aduanera

8.º. Otras que establezca la ley

REQUISITOS DEL RECLAMO

- Constar por escrito

- Ser fundadoEntregarse todos los fundamentos de hecho y de derecho en que se base, y acompañarse todos los documentos fundantes, excepto aquellos que por su naturaleza o volumen no puedan agregarse.

- Incluir las peticiones precisas que se presentan ante el tribunal.

NOTIFICACIONESEl art. 131 bis establece como regla general en primera instancia la notificación electrónica: las resoluciones que dicta el TTA se publican en un sitio internet que tiene el tribunal, sin perjuicio de dejarse constancia en el expediente y sitio de la fecha de su publicación. Los errores u omisiones en el testimonio no las invalidarán.

A su vez, existen ciertos trámites que se notifican por carta certificada: la sentencia definitiva, la resolución que recibe la causa a prueba, las sentencias interlocutorias de segundo grado, y las notificaciones a terceros ajenos al juicio.

PROCEDIMIENTOInterpuesto el reclamo, el TTA evaluará si cumple los requisitos, y de no cumplirse, dará mínimo 3 días de plazo para subsanar las omisiones en que se hubiera incurrido. Si no se subsanan, se tendrá por no presentado el reclamo, la liquidación queda firme y se procede a girar.

Si se subsanan las omisiones dentro de plazo, el tribunal concederá traslado al SII por un plazo de 20 días para su contestación, la que deberá contener una exposición clara de los hechos y derechos en los que se funda y la exposición de las peticiones concretas.

Vencido este plazo, haya o no contestado el SII, el TTA de oficio o a petición de parte deberá recibir la causa a prueba si hubiera controversia sobre algún hecho sustancial, pertinente y controvertido. La resolución que recibe la causa a prueba debe indicar los puntos en que deberá recaer la prueba y en su contra procede recurso de reposición con apelación subsidiaria, dentro de 5 días contados desde la notificación. La apelación se concede en el sólo efecto devolutivo, se resolverá en cuenta y en forma preferente.

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El término probatorio será de 20 días y dentro del deberá rendirse toda la prueba. En todo caso, este plazo puede aumentarse en 10 días desde la notificación de la ampliación del término probatorio.

Todo documento es aceptado como medio de prueba, pero no son admisibles aquellos antecedentes que teniendo relación directamente con los hechos controvertidos hayan sido solicitados por el SII en la citación y que el contribuyente no lo haya presentado teniéndolos en su poder; y los actos y hechos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley.

Si se quiere presentar testigos, la nómina deberá presentarse dentro de los dos primeros días, con un límite de cuatro testigos por punto de prueba. No existen testigos inhábiles, pero el tribunal podrá rechazarlos de oficio cuando alguno de los testigos presentados se vea afecto a los casos del Art. 137 CT.

Una de las grandes novedades en el tema probatorio, es el análisis de la prueba de acuerdo a la sana crítica. En todo caso, el límite al análisis de la sana crítica es el principio de legalidad, ya que algunos dicen que el criterio en base a la experiencia debe basarse en la jurisprudencia previa de la materia y de no haber una jurisprudencia, debiera aludirse a prácticas económicas; pero una sentencia no podría generar un hecho gravado o generar que un determinado delito tributario no sea sancionado, ya que las interpretaciones analógicas no son aceptadas.

Desde el vencimiento del término probatorio, el tribunal dispondrá de un plazo de 60 días para fallar, y en la sentencia deberá expresar las razones jurídicas y lógicas en virtud de las cuales se les asigna valor a la prueba o la desestima.

Durante el procedimiento, el SII podrá impetrar medidas cautelares tendientes a asegurar el cumplimiento de la obligación. Esta medida consiste en la prohibición de celebrar actos y contratos sobre bienes o derechos específicos del contribuyente, cuando las facultades del contribuyente no ofrezcan suficiente garantía o cuando se crea que el contribuyente ocultará bienes.

La solicitud de medida cautelar deberá ser fundada, y se tramitará incidentalmente y en cuaderno separado. Contra de la resolución que se pronuncie sobre ella procede reposición con apelación subsidiaria en un plazo de cinco días. La apelación se concederá en el sólo efecto devolutivo y será tramitada en cuenta y en forma preferente.

La medida cautelar debe limitarse a los bienes suficientes para asegurar el cumplimiento de la obligación y se debe preferir impetrar la medida sobre bienes que no afecten el normal desenvolvimiento del contribuyente. Además, esta medida es esencialmente provisional, por lo que debe hacerse cesar si desaparece el peligro.

Recursos:

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1- Aclaración, rectificación y enmienda (art. 138 CT) : Puede interponerse en la medida que no se haya producido el desasimiento.

2- Apelación y Reposición(art. 139 CT y art. 129 OA) : El tribunal deberá elevar los autos en un plazo de 15 días desde la notificación de la concesión del recurso.o Contra la sentencia que falle un reclamo: APELACIÓN en un plazo de 15 días desde la

notificación. Se tramita en cuenta, a menos que las partes soliciten alegatos dentro de 5 días del ingreso a la Corte, caso en que quedará en relación.

o Contra la resolución que declare inadmisible un reclamo o haga imposible su continuación: REPOSICIÓN CON APELACIÓN EN SUBSIDIO en un plazo de 15 días desde la notificación. La apelación se concederá en el sólo efecto devolutivo, y se tramitará en cuenta y en forma preferente. El término para apelar no se suspende por la solicitud de aclaración, agregación o rectificación que se deduzca.La resolución que falle la reposición no es susceptible de recurso alguno.

o Contra las resoluciones que dispongan aclaraciones, agregaciones o rectificaciones a un fallo: APELACIÓN.

3- Casación : Procede en contra de los fallos de segunda instancia. Se sujetan a las reglas contenidas en el CPC.

En primera instancia el contribuyente podrá pedir la suspensión del cobro. Generalmente se otorga por 3 meses y es renovable. Lo mismo sucede a nivel de la Corte. Importante es pedir la renovación de la suspensión. La suspensión no procede respecto de los impuestos de recargo cuando hayan sido efectivamente retenidos o recargados porque el contribuyente ya retuvo o recargó el monto de dinero que no entregó al Fisco. Si por el contrario no se realiza la retención o recargo, procederá la suspensión del cobro.

C. Cobro Ejecutivo de la Obligación TributariaEl juicio ejecutivo posee dos etapas: ante la Tesorería General de la República se sigue una etapa administrativa, y ante la justicia ordinaria, una etapa judicial.

ETAPA ADMINISTRATIVANo es propiamente un juicio ejecutivo, sino que es la Tesorería que realiza sus mayores esfuerzos por conseguir el pago del deudor, pero sin un juicio. Estos trámites de cobranza administrativa puede realizarlos tesorería en forma previa, concurrente o posterior.

Si a pesar de todos estos esfuerzos no se logra cobrar, se inicia la etapa judicial con un título ejecutivo: la lista o nómina de deudores morosos que confecciona Tesorería. Dicha lista se realiza respecto a cualquier impuesto en que el contribuyente este moroso (primero se realiza el giro u orden de pago, y si pasa el plazo y no se ha pagado, se incluye al moroso en una lista). La lista deberá contener la firma del Tesorero Comunal, la individualización del deudor y su domicilio, la especificación del periodo y la cantidad adeudada, el tipo de tributo, el rol y la orden de ingreso.

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Con este título ejecutivo, el Tesorero Comunal despacha el mandamiento de ejecución y embargo mediante una providencia que estampa en la nómina de deudores morosos. Este mandamiento puede dirigirse contra todos los deudores a la vez, y no es susceptible de recurso alguno.

ETAPA JUDICIALSe inicia con el mandamiento de ejecución y embargo despachado por el Tesorero Comunal. Dicho mandamiento se notifica al deudor y en el mismo momento donde se notifica, se requiere de pago al deudor. Si no se paga, se debe trabar el embargo sobre bienes suficientes del contribuyente para asegurar el pago.

El embargo podrá recaer en la parte de las remuneraciones que perciba el ejecutado que excedan a 5 UTM del departamento respectivo, pero también hay otros bienes sobre los que puede recaer, como muebles, inmuebles, o montos de dinero. Los recaudadores fiscales, cuando traben el embargo, deberán notificar por cédula a la persona que deba pagar al contribuyente moroso su sueldo, salario, remuneración o cualquiera otra prestación en dinero, a fin de que retenga y/o entregue la suma embargada directamente a la orden del Tesorero Comunal. En caso que la que deba efectuar la retención no diere cumplimiento al embargo, quedará solidariamente responsable del pago de las sumas que haya dejado de retener.

Frente al mandamiento de ejecución y embargo, el contribuyente puede oponerse al embargo fundado en 4 excepciones, dentro de un plazo de 10 días contados desde el requerimiento de pago.

1. Excepción de pago , cuando éste fue efectuado con antelación.2. Excepción de prescripción , cuando la acción de cobro se encuentra prescrita.3. Excepción de no empecimiento del título , donde no se discute la existencia de la obligación.

Para que sea admitida la excepción debe ser revestida de un fundamento plausible (que se funda en algún antecedente escrito).

Si el ejecutado es acreedor del fisco, podrá solicitar la compensación por vía administrativa, pero técnicamente esto no es una excepción, y formalmente no se aplica como una excepción dentro del juicio ejecutivo, sino que se materializa por vía administrativa. Una vez acreditada administrativamente la compensación puede solicitarse que se ponga término al juicio ejecutivo.

Una vez opuesta la excepción, habrá que distinguir, ya que el Tesorero Comunal sólo puede pronunciarse de la excepción de pago para aceptarla, dentro del plazo de 5 días. Con cualquier otra excepción, pasan los antecedentes al abogado provincial, que también tendrá un plazo de 5 días para responder aceptándolas o rechazándolas. En este último caso, se puede proceder ante justicia ordinaria (Juez de Letras en lo Civil). Frente a la justicia ordinaria proceden todos los recursos conforme con el CPC.

Si en el juicio declarativo hubo apelación, esta suspende todos los efectos del cobro, pero el ejecutado deberá realizar una consignación.

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Una vez ejecutoriada la acción de cobro (rechazado el reclamo ante la justicia ordinaria), procede el remate, con cuyas resultas se paga al Fisco.

Es importante comentar que no siempre se obtiene el cobro de deudas atrasadas en forma ejecutiva, ya que el Código autoriza al Tesorero a realizar convenios de pagos con el contribuyente mediante facilidades de máximo un año. Dichos convenios incluyen cláusulas de aceleración y en caso de incumplimiento gatillan el cobro ejecutivo de la obligación. El tesorero puede condonar los intereses y multas en virtud de Decreto Supremo de Hacienda, debiendo seguir sus directrices.

D. Procedimiento Especial por Vulneración de Derechos. La ley 20.332, incluye un nuevo procedimiento que procede contra todo acto u omisión del SII cuando un particular considera que se ha vulnerado su derecho a realizar cualquier actividad económica (Art. 19 n°21), el derecho a la igual que debe dar el Estado en materia económica (n°22) o en las infracciones contra la propiedad (n°24). Se otorga en razón de garantías del orden público económico, con la finalidad de restablecer el imperio del derecho y asegurar la debida protección del solicitante.

Podrá recurrirse ante el TTA en cuyo territorio se hay producido el acto u omisión , siempre y cuando dicho hecho no tenga otro procedimiento o tribunal establecido para su resolución. Su tramitación es sencilla:

a. Formalidad: presentarse por escrito dentro de 15 días hábiles desde la ocurrencia del hecho u omisión, o desde que se tenga conocimiento (dicha fecha debe fundamentarse).

b. Examen de admisibilidad: si se ha interpuesto dentro de plazo y si los fundamentos cumplen con la forma establecida. Si el TTA declara inadmisible se debe entregar fundamentación.

c. Admitido: Traslado al SII por 10 días. Puede contestar o nod. Si existen hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos, el tribunal abrirá un periodo

de 10 días para la prueba. La valoración de la prueba será según la sana crítica.e. El TTA dicta sentencia en un plazo de 10 días.

Contra la sentencia del TTA procede apelación dentro de 15 días. La apelación se verá en cuenta y en forma preferente, salvo que se solicite alegato dentro de los 5 días desde el ingreso de la causa a la corte. El tribunal podrá dictar ONI. Si se interpone un recurso de protección, en relación con el Art. 20 de la constitución NO se puede recurrir por este procedimiento por los mismos hechos.

E. Procedimiento Vinculado a la Aplicación de Sanciones.El Código Tributario para ver los Delitos Tributarios, sigue dos procedimientos:

PROCEDIMIENTO GENERALDice relación con los delitos tributarios. En este procedimiento encontramos aquellas infracciones que no se contienen el procedimiento especial. Este procedimiento se ejerce cuando el Director no ha querido llevar adelante querella criminal y se sigue un procedimiento administrativo.

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Empieza con un acta de ministro de fe, fiscalizador y en ciertos casos algunos directivos (informe donde se especifica la razón de la liquidación y se establece el monto de la multa). Este informe debe notificarse al contribuyente y desde que está notificada, el contribuyente debe recurrir al TTA para “reclamar” de dicha acta en un plazo de 10 días. Por obligación todos aquellos casos donde la reclamación sea sobre 32 UTM, deberá presentarse reclamo mediante abogado.

Una vez presentado el reclamo se da traslado al SII. El SII tiene un plazo de 10 días para contestar. Sin perjuicio de esto, el SII puede solicitar que se interpongan medidas conservativas. El juez en tal caso deberá llevar un término probatorio de 8 días, analizará las pruebas respecto a la sana crítica y dictará sentencia. Se tiene un periodo de 15 días desde el fallo para apelar. Es el único recurso que procede.

PROCEDIMIENTO ESPECIALSe inicia mediante notificación de la infracción o multa. La diferencia entre infracción o multa, es que con la multa el giro es inmediato, no se debe terminar el procedimiento para poder girar, en cambio con la infracción debe esperarse el plazo del juicio especial sancionatorio. Luego de la notificación, se posee un plazo de 15 días hábiles para reclamar. El SII posee 10 días para contestar.

A diferencia del procedimiento general, el llamar la causa a prueba es opcional. Si el juez lo hace, el término probatorio será dentro de 8 días.

Existe un plazo especial para fallar de 5 días. Esto porque el procedimiento especial se da en la mayoría de los casos y se necesita que su resolución sea rápida. Contra la resolución procede la apelación, en ambos efectos. No procede la casación. Posteriormente a la apelación sólo podría interponerse el recurso de queja.

Procedimientos a ver:2. Procedimientos Especiales Art. 149 a 160 CT. - Procedimientos de reclamo de avalúos fiscales de bienes raíces. - Procedimiento de determinación judicial del impuesto de timbres y estampillas (Art. 158 a 160 CT)- Procedimiento de reclamo por impuesto a las asignaciones por causa de muerte y donaciones (Art. 155 a 157 CT. Derogado).

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EL DERECHO PENAL TRIBUTARIO

Una de las fuentes principales de ingresos del Estado son los tributos, por lo que el no pago de un impuesto afecta la existencia misma del Estado. En la otra cara de la moneda, los tributos afectan a los particulares, quitándoles parte de su riqueza. Por estas dos razones, nos encontramos con intereses contrapuestos: el Estado busca que contribuyente pague el mayor impuesto posible y el contribuyente busca pagar lo menos posible, pues no ve una verdadera redistribución que llegue al más necesitado.

La Evasión Tributaria

Evasión IlícitaNos lleva al concepto de delito tributario: “dejar de cumplir con la obligación tributaria”. Implica que se ha incurrido en el hecho gravado, pero no se paga el impuesto. Las s ituaciones clásicas de evasión se ven en el art. 97.

Evasión LícitaMuchos la denominan elusión, que se traduce en la planificación tributaria, la que a su vez consiste en una serie de operaciones o actos tendientes a colocar al contribuyente en una situación o posición ventajosa en relación a la norma tributaria. Básicamente, es aprovechar la ley tributaria para pagar menos impuestos porque se incurre en un hecho gravado menor. Por ejemplo, si tenemos una legislación que señale que las sociedades de capital pagan un impuesto a la renta del 30% sobre sus utilidades y en el mismo cuerpo legal se señala que las demás personas jurídicas pagarán un 20% de impuesto, si un grupo de personas buscan organizarse como SRL no estará gravado con el impuesto de 30%.

La pregunta de fondo cuestiona si es que esta forma de proceder es ética o no. La respuesta se verá caso a caso, analizando los momentos en que se realizan estas transacciones, cuándo se hace la planificación, etc. En todo caso, el legislador se adelanta al análisis ético: las situaciones descritas por la ley incluyen plazos cuyo cumplimiento puede determinar que un acto o transacción quede o no sujeto ha impuesto.

La infracción tributaria

“Toda violación dolosa o culpable de una obligación, de un deber o de una prohibición tributaria sancionada por la ley”.

a. Elemento material: acto o hecho típico descrito por la ley como constitutivo de infracción.b. Elemento psíquico: dolo o culpa.c. Elemento jurídico: pena o sanción establecida por la ley.

Las infracciones tributarias según la pena o sanción que establezca la ley, pueden ser:

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a. Penales o delitos: conllevan como sanción una pena corporal.b. Administrativas: conllevan una pena administrativa, para funcionarios públicos (censura,

multa, suspensión del cargo o despido).c. Civiles: aquellas en las cuales la pena constituye simplemente una multa.

CONCURSO DE ACCIONES O DELITOSEl Código establece normas comunes aplicables a toda infracción tributaria: Art. 105.

La acción penal es ejercida por el SII, y su ejercicio de la acción es absolutamente optativo para Director Nacional, quien la delega por lo general en el sub director jurídico. En todo caso, la sanción penal podrá ejercerse junto con la acción civil. En este sentido, podemos afirmar que existe un concurso de acciones: si un mismo hecho constituye diversas infracciones, podrán aplicarse las tres sanciones de distintas naturaleza.

Al estar frente a sanciones de la misma naturaleza hay que distinguir:

1. Si un solo hecho constituye dos o más delitos o uno de ellos es medio para cometer el otro , solo se impone la pena mayor correspondiente al delito más grave.

2. Si un mismo hecho constituye infracción tributaria de la misma naturaleza, pero que no sea delito se aplican todas las sanciones en forma independiente.

EXIMENTES, ATENUANTES Y AGRAVANTES DE RESPONSABILIDAD

1.º. Las establecidas en el Art.10 del Código Penal.

2.º. Art. 110 CT. Valoración de la prueba “en conciencia”Puede constituir exención de responsabilidad penal o atenuante, la circunstancia de que el infractor de escasos recursos pecuniarios, por su insuficiente ilustración o por alguna otra causa justificada, haga presumir que ha tenido un conocimiento imperfecto del alcance de las normas infringidas. El tribunal apreciará en conciencia los hechos constitutivos de la causal eximente o atenuante.

3.º. Las causales pueden ser- Eximentes- Atenuantes. El art. 107 establece que la reincidencia será agravante, pero cuando el infractor

no sea reincidente, esto será una atenuante.- Agravantes. El art. 112 sobre la reiteración tiene una mala redacción, que lleva a distintas

interpretaciones. Finalmente, se ha interpretado: Hay reiteración cuando se comete más de una infracción en el mismo ejercicio anual. Hay reiteración cuando se comete dos o más infracciones y media entre ellas un periodo de

3 años.El “Perjuicio Fiscal” es mencionado en el art. 112 como una circunstancia agravante o atenuante. De acuerdo con el profesor la existencia o no de perjuicio puede ser una línea divisoria que permita aplicar o no la acción penal.

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¿QUIÉN ES RESPONSABLE? ¿QUIÉN APLICA LA SANCIÓN?Por las sanciones pecuniarias será responsable el contribuyente y las demás personas obligadas, como por ejemplo, el sustituto; y aplicará la sanción el SII. En caso de sanciones corporales, responderá la persona que debió cumplir con la obligación, o el representante legal de la persona jurídica; y la sanción será aplicada por la justicia ordinaria. Si se aplican ambas sanciones, la aplicación corresponde a la justicia ordinaria.

El art. 106 faculta a los directores regionales para remitir, rebajar o suspender la multa, si el infractor prueba mediante antecedentes que su infracción es excusable, o si se denuncia y confiesa la infracción.

El Delito Tributario (art. 97)

“Toda violación dolosa de una obligación, de un deber o de una prohibición tributaria, sancionada por la ley con pena corporal”

La ley tributaria en Chile contiene las conductas que califican como delito tributario, estableciendo tipos penales o tipos especiales. El Art. 97 CT describe muchas infracciones tributarias, que si median determinadas circunstancias se convierten en delito. Hay algunas que constituyen verdaderas leyes penales en blanco, o cuyo tipo es muy abierto.

I. MULTASCorresponden a casos de giro inmediato, y son los números 1°, 2° y 11 del art. 97.

- Art. 97 N° 1°: por omisión o retardo. Se basa en la no presentación o retardo de una declaración, informe, o solicitud de inscripción en roles o registros obligatorios que no constituyan la base inmediata para determinar un impuesto.1. Tanto para el propio contribuyente como para operaciones realizadas con terceras

personas, con multa de 1 UTM a 1 UTA.2. Si una vez requerido, no se cumple dentro de 30 días, con multa de 1 UTM a 1 UTA y

multa de hasta 0,2 UTM por cada mes o fracción de atraso y por cada persona que se haya omitido, con un límite de 30 UTA.

- Art. 97 N° 2°: por omisión o retardo. Se basa en dos supuestos:1. La no presentación o retardo de una declaración que constituye base inmediata para la

determinación del impuesto, con multa de 10% de los impuestos que resulten de la liquidación y si el atraso u omisión excede 5 meses, la multa aumenta en un 2% por cada mes o fracción, con un límite del 30% de los impuestos adeudados.

2. La no presentación o retardo de una declaración que no implique la obligación de efectuar un pago inmediato pero que puedan constituir la base para determinar o liquidar un impuesto, con multa de 1 UTA.

- Art. 97 N° 11: por omisión o retardo en impuestos de retención o recargo. Se basa en dos supuestos.

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1. El retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo, con multa de 10% de los impuestos adeudados, que aumentará en un 2% por cada mes o fracción de retardo, con un límite del 30% de los impuestos adeudados.

2. La omisión de la declaración en todo o en parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados, con multa de 20-60% de los impuestos.

II. INFRACCIONES

1° Infracciones que dicen relación con los libros de contabilidad

i) Art. 97 N° 6°: por entrabamiento. Se basa en la no exhibición de libros de contabilidad o libros auxiliares y otros documentos exigidos por el Director; la oposición a su examen o a la inspección de establecimientos de comercio, agrícola, industriales o mineros; o cualquier tipo de traba a la fiscalización, con multa de 1 UTM a 1 UTA.

ii) Art. 97 N° 7°: por incumplimiento. Se basa en no llevar los libros de contabilidad o libros auxiliares en la forma que dice la ley, llevarlos en forma distinta a la ordenada, o llevarlos atrasados, sumado a la no subsanación del vicio en un plazo no inferior a 10 días otorgado por el SII, con multa de 1 UTM a 1 UTA.

iii) Art. 97 N° 16: por negligencia. Se basa en la pérdida o inutilización no fortuita 24 de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que estén relacionados con las actividades afectas a cualquier impuesto, se sanciona de la siguiente manera:

Cuando el contribuyente efectivamente perdió o inutilizó los libros de manera no fortuita, habrá que distinguir:a. Si el contribuyente debe determinar el capital propio, con multa de 1 UTM a

20 UTA, que no podrá exceder el 15% del capital propio.b. Si el contribuyente no debe determinar el capital propio, resulta imposible su

determinación, o aquel es negativo, con multa de ½ UTM a 10 UTA. Cuando el contribuyente dé aviso de la pérdida o inutilización o se lo detecte con

posterioridad a una notificación o requerimiento del Servicio sobre los libros, existirá una presunción simplemente legal de que el hecho es no fortuito. En este caso, se sancionará de la forma siguiente:a. Si el contribuyente debe determinar el capital propio, con multa de 1 UTM a

30 UTA, que no podrá exceder el 25% del capital propio.b. Si el contribuyente no debe determinar el capital propio, resulta imposible su

determinación, o aquel es negativo, con multa de 1 UTM a 20 UTA. Cuando el contribuyente perdió o inutilizó los libros de manera dolosa,

encaminada a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones

24 En este caso nos encontramos frente a una inversión de la carga probatoria, ya que es el contribuyente quien deberá probar que el hecho fue fortuito. Si la pérdida fue fortuita, el contribuyente quedará eximido el pago de multas.

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realizadas o a burlar el impuesto, con multa del 50-300% del valor del tributo eludido y presidio menor en sus grados medio a máximo.

Cuando el contribuyente no cumpla con su obligación de dar aviso del hecho al Servicio y de reconstituir la contabilidad dentro del plazo que fije el Servicio, con multa de hasta 10 UTM.

2° Infracciones que dicen relación con la no comparecencia

i) Art. 97 N° 21: del contribuyente. Se basa en que el contribuyente no comparezca injustificadamente ante el Servicio luego pasados 20 días desde el segundo requerimiento, con multa de 1 UTM a 1 UTA, aplicable en relación al perjuicio fiscal comprometido.

ii) Art. 97 N° 15: de terceros. Se basa en que aquellos que declaran bajo juramento (asesores, contribuyentes, testigos, representantes) o el “buen vecino”, que hayan sido llamados por el SII; no concurran a declarar, con multa de 20-100% de una UTA.

3° Otras infracciones

i) Art. 97 N° 20°: “gato por liebre”. Se basa en la deducción como gasto o uso del crédito fiscal de desembolsos rechazados o que no den derecho a crédito por estar destinados a beneficio personal, con multa de hasta 200% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales.

ii) Art. 97 N° 3°: negligencia en la declaración. Se basa en que la declaración sea incompleta o errónea, o que la omisión de los balances o documentos anexos a la declaración, o la presentación incompleta de estos pueda inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda, con multa del 5-20% de las diferencias de impuesto que resultaren. En todo caso, el contribuyente puede eximirse de esta multa probando que empleó la debida diligencia.

iii) Art. 97 N° 10: elusión de otorgamiento de boletas. : Corresponde a la multa más alta del Código y se basa en el no otorgamiento de guía de despacho, facturas, notas de crédito, notas de débito o boletas; el uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin timbre; el fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones para eludir otorgamiento de boletas, con multa del 50-500% del monto de la operación, con un mínimo de 2 UTM y un máximo de 40 UTA y clausura de la oficina, estudio, establecimiento o sucursal hasta por 20 días. Si hay reiteración, además con presidio o relegación menor en su grado máximo. En este caso no se requiere prueba y basta con la sola realización del hecho. Es el contribuyente quien deberá probar que no se incurrió en la conducta.

iv) Art. 97 N° 17: transporte de bienes muebles. Se basa en el transporte de bienes muebles realizado por vehículos de carga sin guía de despacho o factura, con multa del 10-200% de

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una UTA, además de que el vehículo no podrá continuar el viaje, pudiendo volver al lugar de origen.

v) Art. 97 N° 19: deber del comprador. Se basa en dos supuestos de incumplimiento del comprador:

No exigir la boleta ni retirarla del local o establecimiento del emisor , con multa de hasta 1 UTM y constancia de la infracción en unidad policial respectiva.

No exigir la factura ni retirarla del local o establecimiento del emisor , con multa de hasta 20 UTM y constancia de la infracción en unidad policial respectiva.

vi) Art. 109: figura residual por excelencia. Si no se señala sanción a una infracción específica, se aplica este artículo, que se basa en toda infracción de las normas tributarias que no tenga señalada una sanción específica, con multa entre 1-100% de una UTA. Si la contravención tiene como consecuencia la evasión del impuesto, con multa de hasta el triple del impuesto eludido.

Todas estas multas pueden ser condonadas por El director Regional, el Director de la DGC y por el Subdirector de Fiscalización. La condonación es una facultad arbitraria.

III. DELITOS PROPIAMENTE TAL

1° Aquellos que dicen relación con el comercio ilegal o clandestino.

i) Art. 97 N° 8°: comercio ilícito de objetos lícitos. Se basa en el comercio ejercido a sabiendas sobre mercaderías, valores o especies de cualquiera naturaleza sin que se hayan cumplido las exigencias legales relativas a la declaración y pago de los impuestos que graven su producción o comercio, con multa del 50-300% de los impuestos eludidos y presidio o relegación menores en su grado medio. La reincidencia, con presidio o relegación menores en su grado máximo.

ii) Art. 97 N° 9°: comercio clandestino de objetos ilícitos. Se basa en el ejercicio clandestino del comercio o la industria, con multa del 30% de una UTA a 5 UTA, presidio o relegación menores en su grado medio, y comiso de los productos e instalaciones de fabricación y envases.

A nivel de Corte de Apelaciones este tema ha sido muy discutido: ¿Puede gravarse una venta de objeto ilícito? Hay quienes indican que el gravar sería un aprovechamiento del dolo o abuso del derecho. El SII indica que el art. 2° del CT señala que se gravará toda renta independientemente de su origen.

Respecto al robo, se argumenta que no hay un verdadero enriquecimiento dado que la cosa no es del vendedor. El SII indica que lo protegido es el bien jurídico del derecho público económico, y si se grava solamente al comercio lícito está imponiéndosele una

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carga mayor que a quien ejerce el comercio ilícito. Por ello el bien jurídico protegido no es el que se tenga o no enriquecimiento.

iii) Art. 97 N° 26: comercio clandestino de gas y petróleo. Se basa en la venta o abastecimiento clandestinos de gas natural comprimido o gas licuado de petróleo para consumo vehicular, con multa de hasta 40 UTA y presidio menor en su grado mínimo a medio.

2° Aquellos que dicen relación con la clausura de un negocio

i) Art. 97 N° 12°: reapertura de un negocio clausurado. Se basa en la reapertura de un establecimiento comercial o industrial o de la sección que corresponda con violación de una clausura del Servicio, con multa del 20% de una UTA a 2 UTA y presidio o relegación menor en su grado medio.

ii) Art. 97 N° 13: ruptura del sello para entrar al local clausurado. Se basa en la destrucción o alteración de los sellos o cerraduras puestos por el Servicio, o cualquier operación destinada a desvirtuar la aposición del sello o cerradura, con multa de ½-4 UTA y presidio menor en su grado medio. Salvo prueba en contrario, en los casos del inciso precedente se presume la responsabilidad del contribuyente y, tratándose de personas jurídicas, de su representante legal.

3° Art. 97 N° 14°: impedimento de medidas conservativas.Se basa en dos supuestos, ambos sancionados con multa de ½-4 UTA y presidio menor en su grado medio:

i) La sustracción, ocultación o enajenación de especies retenidas en poder del infractor cuando se hayan adoptado medidas conservativas.

ii) El impedimento en forma ilegitima del cumplimiento de la sentencia que ordene el comiso.

4° Art. 97 N° 18: reventa de entradas.Se basa en la compra, venta o tenencia de fajas de control de impuestos o entradas a espectáculos públicos en forma ilícita, con multa de 1-10 UTA y presidio menor en su grado medio.

5° Art. 97 N° 22: utilización maliciosa de cuños verdaderos.Se basa en la utilización maliciosa de cuños verdaderos u otros medios tecnológicos del Servicio para defraudar al Fisco, con multa de hasta 6 UTA y pena de presidio menor en su grado medio a máximo.

6° Art. 97 N° 23°: iniciación dolosa de actividades.Se basa en dos supuestos:

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i) Proporcionar maliciosamente datos o antecedentes falsos al iniciar actividades o modificarlas, o en las declaraciones exigidas, con el objeto de obtener documentación tributaria, con multa de hasta 8 UTA y pena de presidio menor en su grado máximo.

ii) Facilitar los medios para incluir maliciosamente los datos o antecedentes falsos , con multa de 1 UTM a 1 UTA y pena de presidio menor en su grado mínimo.

7° Art. 97 N° 24: simulación de donación.Se basa en dos supuestos:

i) Que los contribuyentes de impuesto a la renta reciban dolosamente contraprestaciones 25 de las instituciones a las cuales efectúen donaciones; de sus socios, directores, empleados, cónyuges o consanguíneos hasta el segundo grado; o simulen una donación de aquellas que otorgan algún tipo de beneficio tributario, con pena de presidio menor en sus grados mínimo a medio.

ii) Que el donatario dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten rebajar de la base imponible del impuesto a la renta, o que otorgan crédito contra dichos impuestos, a fines distintos de los correspondientes a la entidad donataria, con pena de presidio menor en sus grados medio a máximo.

8° Art. 97 N° 25: zonas de extensión tributaria.Se basa en tres supuestos, sancionados con multa de hasta 8 UTA y pena de presidio menor en sus grados medio a máximo:

i) Quien actúe como usuario de las Zonas Francas sin tener la habilitación. ii) Quien utilice su habilitación como usuario de las Zonas Francas para defraudar al Fisco. iii) Quien efectúe transacciones con los anteriores, a sabiendas del delito que cometen.

9° Art. 97 N° 5°: omisión maliciosa de declaraciones.Se basa en la omisión maliciosa de declaraciones para determinación o liquidación de un impuesto, por parte del contribuyente, sus representantes, gerentes, administradores, y socios que tengan uso de la razón social, con multa del 50-300% del impuesto que se intenta eludir y pena de presidio menor en sus grados medio a máximo.

10° Art. 97 N° 4°: diversidad de tipos penales.

- Inc. 1°: procedimientos dolosos tendientes a defraudar. Se basa en cinco supuestos sancionados con multa del 50-300% del valor del tributo eludido y pena de presidio menor en sus grado medio a máximo.

i) Declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda.

25 Existe contraprestación cuando en el lapso que media entre los 6 meses anteriores a la donación y los 24 meses posteriores, el donatario entregue o se obligue a entregar una suma de dinero o especies, o preste o se obligue a prestar servicios; cualquiera de ellos avaluados en una suma superior al 10% del monto donado, o superior a 15 UTM.

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ii) Omisión maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercaderías adquiridas, enajenadas o permutadas o a las demás operaciones gravadas.

iii) Adulteración de balances o inventarios o presentación de éstos dolosamente falseados .iv) Uso de boletas, notas de débito, notas de crédito o facturas ya utilizadas en operaciones

anteriores.v) Empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero

monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto (ley penal en blanco, aceptada por la jurisprudencia).

- Inc. 2°: procedimientos dolosos tendientes a aumentar el crédito fiscal. Se basa en la realización por parte de contribuyentes afectos impuestos de retención o recargo que realicen maliciosamente maniobras tendientes a aumentar el crédito o imputación a que tengan derecho, con multa del 100-300% de lo defraudado y pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo.

- Inc. 3°: simulación para obtener devolución de impuestos. Se basa en la simulación de una operación tributaria o cualquier maniobra fraudulenta a través de la cual obtenga devoluciones de impuesto que no le correspondan, con multa del 100-400% de lo defraudado y pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado medio.

- Inc. 4°: agravantes. En general no se aplican pues se entiende que las agravantes están dentro del tipo, por lo que sancionar por la agravante iría contra el principio non bis idem. Se basa en el uso malicioso de facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados para cometer los delitos anteriores, con la pena mayor asignada al delito más grave.

- Inc. 5°: venta de facturas en forma maliciosa. Se basa en la confección, venta o facilitación maliciosa de guías de despacho, facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas, falsas (con o sin timbre), con el objeto de cometer o posibilitar la comisión de los delitos anteriores, con multa de hasta 40 UTA y pena de presidio menor en sus grados medio a máximo.

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