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7/23/2019 Contabilidad de arrendamientos financieros PGC
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ARRENDAMIENTO FINANCIERO, OPERATIVO Y LEASE-BACK .
Introducción.
El PGC desarrolla la normativa de dichos arrendamientos en la NRV 8ª (NRV 7ª en el PGC-PYMES.
!a norma de"ine los arrendamientos de la si#$iente "orma%
“Se entiende por arrendamiento, a efectos de esta norma, cualquier acuerdo, con independencia de su
instrumentación jurídica, por el que el arrendador cede al arrendatario, a cambio de percibir una suma
única de dinero o una serie de pagos o cuotas, el derecho a utilizar un activo durante un periodo de
tiempo determinado, con independencia de que el arrendador quede obligado a prestar servicios en
relación a la explotación o mantenimiento de dicho activo”
“!a calificación de los contratos como arrendamiento financiero u operativo depende de las circunstancias
de cada una de las partes del contrato, por lo que podr"n ser calificados de forma distinta por el
arrendatario # el arrendador”
Es "$ndamental aclarar dos &'rra"os de la norma%
• Con inde&endencia de s$ instr$mentaci)n *$r+dica,. $n$e en el contrato no se ha#a $na
menci)n e/&resa al arrendamiento como "inanciero0 ser' $n arrendamiento "inanciero si sec$m&len $na serie de condiciones desarrolladas en la norma conta1le,.
• Con inde&endencia de $e el arrendador $ede o1li#ado a &restar servicios,. C$ando el
arrendador reci1e &or &arte del arrendador la cesi)n del 1ien 2 adem's servicios demantenimiento del mismo 2 el se#$ro (lo $e se conoce como Rentin#.
!a NRV 8ª $eda dividida en 3 a&artados%
• rrendamiento "inanciero.• rrendamiento o&erativo.• Venta con arrendamiento &osterior.• rrendamiento de terrenos 2 edi"icios.
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Contenido y concepto de arrendamiento financiero.
El "$ncionamiento de $n contrato de arrendamiento "inanciero0 de "orma res$mida0 entre 2 4 ser+a%
• !a sociedad arrendadora 4 &ondr' la m'$ina a dis&osici)n de la em&resa 0 &a#ando 5sta $na
c$ota &eri)dica.• !a s$ma de todas las c$otas &a#adas c$1rir' el coste de la m'$ina m's los intereses 2 los
recar#os de la o&eraci)n (el 6V.• $rante la vida del contrato0 la sociedad arrendadora 4 conserva la &ro&iedad del 1ien0 mientras
$e la arrendataria ad$iere nicamente el $so de la misma.• En el contrato s$ele "i#$rar $na cl'$s$la $e0 a$n$e otor#$e otras &osi1les o&ciones0 contiene
la o&ci)n de com&ra a "avor de la em&resa arrendataria 0 la c$al &odr' e*ercer el derecho deesa o&ci)n ad$iriendo en &ro&iedad el 1ien0 &or $n &recio resid$al.
• No es o1li#atorio $e se incl$2a la o&ci)n de com&ra &ara $e sea $n arrendamiento "inanciero.
El a&artado 9.9 de la NRV contiene0 en &rimer l$#ar0 $na de"inici)n de lo $e ha de entenderse &or
arrendamiento "inanciero c$ando el contrato contiene $na cl'$s$la de o&ci)n de com&ra. dicionalmente0se incl$2en otros s$&$estos considerados tam1i5n como arrendamiento "inanciero a &esar de $e noe/ista o&ci)n de com&ra.
C$ando las condiciones econ)micas de $n ac$erdo de arrendamiento se ded$:ca $e se trans"ierens$stancialmente todos los ries#os 2 1ene"icios inherentes a la &ro&iedad del activo o1*eto del contrato0dicho ac$erdo de1er' clasi"icarse como arrendamiento "inanciero0 2 se re#istrar' se#n los t5rminosesta1lecidos en los a&artados si#$ientes,.
En $n ac$erdo de arrendamiento de $n activo con o&ci)n de com&ra0 se &res$mir' $e se trans"ierens$stancialmente todos los ries#os 2 1ene"icios inherentes a la &ro&iedad c$ando no e/istan d$das
ra:ona1les de $e se va a e*ercitar dicha o&ci)n. ;am1i5n se &res$mir'0 salvo &r$e1a en contrario0 dichatrans"erencia0 a$n$e no e/ista o&ci)n de com&ra0 entre otros0 en los si#$ientes casos%
− Contratos de arrendamiento en los $e la &ro&iedad del activo se trans"iere0 o de s$s
condiciones se ded$:ca $e se va a trans"erir al arrendatario al "inali:ar el &la:o dearrendamiento.
− Contratos en los $e el &la:o del arrendamiento coincida o c$1ra la ma2or &arte de la vida
econ)mica del activo0 2 siem&re $e de las condiciones &actadas se des&renda la racionalidadecon)mica del mantenimiento de la cesi)n de $so.
− En a$ellos casos en los $e0 al comien:o del arrendamiento0 el valor act$al de los &a#os
m+nimos acordados &or el arrendamiento s$&on#a la &r'ctica totalidad del valor ra:ona1le delactivo arrendado.− El arrendatario &$ede cancelar el contrato de arrendamiento 2 las &5rdidas s$"ridas &or el
arrendador a ca$sa de tal cancelaci)n "$eran as$midas &or el arrendatario.− !os res$ltados derivados de las "l$ct$aciones en el valor ra:ona1le del im&orte resid$al recaen
so1re el arrendatario.− El arrendatario tiene la &osi1ilidad de &rorro#ar el arrendamiento d$rante $n se#$ndo &eriodo0
con $nos &a#os &or arrendamiento $e sean s$stancialmente in"eriores a los ha1it$ales delmercado.
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!o &rimordial de esta de"inici)n es reconocer $e el re$isito "$ndamental &ara $e la o&eraci)n seaconsiderada como arrendamiento "inanciero es $e al arrendatario se le trans"ieran s$stancialmentetodos los ries#os 2 1ene"icios inherentes a la &ro&iedad del activo o1*eto del contrato,.
<Si s$"re da=os el 1ien a consec$encia de $n accidente0 $i5n so&ortar' los #astos derivados>0 si los
so&orta el arrendatario im&licar+a ser considerado como arrendamiento "inanciero.
En los casos en los $e el contrato conten#a la cl'$s$la de o&ci)n de com&ra0 se &res$mir' esatrans"erencia de ries#os 2 1ene"icios c$ando no e/istan d$das ra:ona1les de $e se va a e*ercitar dichao&ci)n,. El 6CC aclara los si#$ientes criterios &ara considerar $e no e/isten d$das ra:ona1les de $ese e*ercitar'%
• C$ando0 en el momento de "irmar el contrato0 el &recio de la o&ci)n de com&ra sea menor $e el
valor resid$al $e se estima tendr' el 1ien en la "echa en $e se e*ercite la o&ci)n de com&ra.• C$ando el &recio de la o&ci)n de com&ra esti&$lado en el momento de "irmar el contrato sea
insi#ni"icante o sim1)lico en relaci)n al im&orte total del contrato de arrendamiento "inanciero.
• dem's0 a$n$e no e/ista o&ci)n de com&ra0 tam1i5n se &res$mir' $e se trans"erir'n todos losries#os 2 1ene"icios inherentes a la &ro&iedad del activo en los casos $e se an$ncian en losa&artados descritos en la norma.
Contabilización del contrato de arrendamiento financiero.
Si el contrato es considerado como arrendamiento "inanciero0 se re#istrar' conta1lemente en 1ase ala&artado 9.? de la NRV 8ª (!a conta1ilidad &ara PYMES es di"erente. icho a&artado reco#e laconta1ili:aci)n &or &arte del arrendatario%
“$l arrendatario, en el momento inicial, registrar" un activo de acuerdo con su naturaleza, según se trate
de un elemento del inmovilizado material o del intangible, # un pasivo financiero por el mismo importe,que ser" el menor entre el valor razonable del activo arrendado # el valor actual al inicio del
arrendamiento de los pagos mínimos acordados, entre los que se inclu#e el pago por la operación de
compra cuando no existan dudas razonables sobre su ejercicio # cualquier importe que ha#a garantizado,
directa o indirectamente, # se exclu#en las cuotas de car"cter contingente, el coste de los servicios # los
impuestos repercutibles por el arrendador % estos efectos, se entiende por cuotas de car"cter
contingente aquellos pagos por arrendamiento cu#o importe no es fijo sino que depende de la evolución
futura de una variable %dicionalmente, los gastos directos iniciales inherentes a la operación en los que
incurra el arrendatario deber"n considerarse como ma#or valor del activo &ara el c"lculo del valor actual
se utilizar" el tipo de inter's implícito del contrato # si 'ste no se puede determinar, el tipo de inter's del
arrendatario para operaciones similares”
“!a carga financiera total se distribuir" a lo largo del plazo del arrendamiento # se imputar" a la cuenta de
p'rdidas # ganancias del ejercicio en que se devengue, aplicando el m'todo del tipo de inter's efectivo
!as cuotas de car"cter contingente ser"n gastos del ejercicio en que se incurra en ellas”
“$l arrendamiento aplicar" a los activos que tenga que reconocer en el balance, como consecuencia del
arrendamiento, los criterios de amortización, deterioro # baja que les correspondan según su naturaleza #
a la baja de los pasivos financieros lo dispuesto en el apartado () de la norma sobre instrumentos
financieros” .
En la valoraci)n inicial se de1er' &or tanto0 en 1ase a la norma0 tener en c$enta $e de1e a&arecer tanto$n activo como $n &asivo0 am1os con el mismo im&orte. icho im&orte ser' el menor entre%
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• Valor ra:ona1le del activo (im&orte &or el $e &$ede ser ad$irido $n activo o li$idado $n
&asivo0 entre &artes interesadas 2 de1idamente in"ormadas0 $e realicen transacciones encondiciones de inde&endencia m$t$a. Este valor no incl$2e el 6V0 2a $e $na de las venta*asdel leasin# es &recisamente la &osi1ilidad de di"erir el 6V d$rante la vida del contrato.
• Valor act$al de los &a#os m+nimos0 incl$2endo el &a#o de la o&ci)n de com&ra 2 c$al$ierim&orte $e ha2a #aranti:ado0 directa o indirectamente. Este valor act$al se o1tieneact$ali:ando dichos &a#os al ti&o de inter5s im&l+cito del contrato.
@na ve: se o1tienen am1os valores0 se &$eden dar tres circ$nstancias0 &$diendo ser i#$ales o $no ma2or$e el otro 2 viceversa.
El activo entonces ser' dado de alta &or el menor valor de am1os0 &$diendo a$mentar0 en 1ase a lanorma0 &or a$ellos #astos directos $e sean inherentes a la o&eraci)n.
l i#$al $e en el caso del activo0 2 en 1ase a la norma del PGC0 el &asivo de1er' a&arecer en el
momento inicial con el mismo im&orte $e el asi#nado al activo0 distin#$iendo $5 &arte va a corto 2 $5&arte va a lar#o &la:o. En el caso del &asivo toma ma2or im&ortancia0 &$es se de1er' desarrollar $nc$adro de amorti:aci)n de manera $e se &$eda tener &resente la c$ota a &a#ar a la entidad "inanciera0el im&orte de amorti:aci)n de la de$da viva 2 los intereses a &a#ar.
Para &oder reali:ar el c$adro se de1er' &rimero calc$lar el ti&o de inter5s e"ectivo0 de manera $e lacar#a "inanciera se &$eda im&$tar en la c$enta de &5rdidas 2 #anancias 2Ao deven#ar. Para calc$lar elti&o de inter5s e"ectivo se $tili:ar' la si#$iente e/&resi)n%
onde Vo ser' el valor inicial $e se o1tendr' del menor valor entre el valor ra:ona1le 2 el valor act$al delos &a#os m+nimos act$ali:ados al ti&o im&l+cito del contracto. BC ser'n los "l$*os de ca*a $ere&resentar'n las c$otas a &a#ar &or &arte del arrendatario a lo lar#o de la vida de la "inanciaci)n(eliminando el 6V0 al i#$al $e al reali:ar el valor act$al de los &a#os m+nimos. !a inc)#nita ser' el ti&ode inter5s e"ectivo en 1ase al c$al se calc$lar' la car#a "inanciera.
Como e*em&lo de c'lc$lo%
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el c$adro se &$eden sacar al#$nas concl$siones "$ndamentales%
• El c$adro es $na consec$encia de la elecci)n del valor inicial0 &$es es el valor $e a&arece
como &endiente en el c$adro (a "echa 9A7A?80 $e es la del inicio del arrendamiento ae"ectos de calc$lar el ti&o de inter5s e"ectivo (o ;6R.
• El ti&o de inter5s e"ectivo o ;6R es la tasa a la $e se calc$la la car#a "inanciera0 tal 2 como
e/i#e la norma0 siendo $tili:ada adem's &ara calc$lar el deven#o de intereses. Como e*em&lo0del total de intereses $e se deven#an entre el 9A7A?8 2 el 9A7A?D 2 $e asciende a9.89D0?90 se deven#an hasta el F9A9?A?8 $n total de 8DD0D?0 siendo la di"erencia lo $e sedeven#ar+a entre el F9A9?A?8 2 el 9A7A?D.
• !a c$ota de D. es $n dato $e es "acilitado e/-ante0 sirviendo &ara reali:ar el c'lc$lo de la
;6R.
@n n$evo e*em&lo de c'lc$lo%
En este caso0 el valor ra:ona1le 2 el valor act$al de los &a#os m+nimos ser+a el mismo.
En el caso de PYMES0 la normativa se sim&li"ica a la hora de conta1ili:ar la "irma del contrato0esta1leci5ndose $e el valor del activo se re#istre &or el valor ra:ona1le al inicio de la o&eraci)n0 el c$alse s$ele identi"icar con el valor al contado del 1ien. !a normativa relacionada con el resto de la vida delcontrato es la misma en am1os &lanes conta1les.
!os asientos de las c$otas incl$2en tres car#os% el inter5s0 el ca&ital amorti:ado 2 el 6V.
El 6V0 en los arrendamientos "inancieros0 antes de $e e/ista com&romiso de e*ercitar la com&ra0 lao&eraci)n tiene la consideraci)n de servicio de arrendamiento 20 &or ello0 el im&$esto se deven#a amedida $e sea e/i#i1le cada &erce&ci)n.
!a NRV 8ª del PGC di"erencia en s$s a&artados 9.? 2 9.F la conta1ilidad del arrendador 2 la conta1ilidaddel arrendatario.
“$l arrendador, en el momento inicial, reconocer" un cr'dito por el valor actual de los pagos mínimos a
recibir por el arrendamiento m"s el valor residual del activo, aunque no est' garantizado, descontados al
tipo de inter's implícito del contrato”
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“$l arrendador reconocer" el resultado derivado de la operación de arrendamiento según lo dispuesto en
el apartado ( de la norma sobre inmovilizado material, salvo cuando sea el fabricante o distribuidor del
bien arrendado, en cu#o caso se considerar"n operaciones de tr"fico comercial # se aplicar"n los criterios
contenidos en la norma relativa a ingresos por ventas # prestación de servicios”
“!a diferencia entre el cr'dito contabilizado en el activo del balance # la cantidad a cobrar,correspondiente a intereses no devengados, se imputar" a la cuenta de p'rdidas # ganancias del
ejercicio en que dichos intereses se devenguen, de acuerdo con el m'todo del tipo de inter's efectivo”
“!as correcciones de valor por deterioro # la baja de los cr'ditos registrados como consecuencia del
arrendamiento se tratar"n aplicando los criterios de los apartados *+( # * de la norma relativa a los
instrumentos financieros” .
Cada c$ota del leasin# com&render'0 como m+nimo0 tres conce&tos%
• C$ota de amorti:aci)n de la de$da.•
Car#a "inanciera.• 6V so&ortado
dicionalmente0 se &odr+an incl$ir otros conce&tos como los #astos de correo $ otras &osi1lescomisiones0 normalmente conta1ili:ados en las c$entas (?D0 (? o (D.
Res$midamente0 las di"erencias de conta1ili:aci)n entre el arrendador 2 el arrendatario ser+an%
!as c$entas $e se s$elen $tili:ar en la conta1ili:aci)n de los arrendamientos "inancieros son%
− (H?3. creedores &or arrendamiento "inanciero a corto &la:o.− (973. creedores &or arrendamiento "inanciero a lar#o &la:o.− (?. 6ntereses de de$da.
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− (H3?. Cr5ditos a corto &la:o.− (?H?. Cr5ditos a lar#o &la:o.− (7?. 6n#resos de cr5dito.− (H37. 6ntereses a corto &la:o de cr5ditos (Para el deven#o de intereses.
El arrendador conta1ili:ar' $n derecho de cr5dito &or $n valor inicial i#$al a la s$ma del valor act$al delos &a#os m+nimos m's el valor act$al del valor resid$al del activo act$ali:ados al ti&o im&l+cito. !osintereses a co1rar son deven#ados e incl$idos en la c$enta de &5rdidas 2 #anancias en 1ase al ti&o deinter5s e"ectivo.
;am1i5n en el momento inicial dar' de 1a*a el inmovili:ado0 2a $e0 normalmente0 ser' $na entidad"inanciera la $e ad$iera el activo en 1ase a las es&eci"icaciones se=aladas &or el arrendatario0cedi5ndolo a contin$aci)n en arrendamiento. e esta manera0 en el momento de la "irma0 no ha1r'conta1ili:ado nin#n im&orte &or amorti:aci)n ac$m$lada ni deterioro de valor del activo.
Principales asientos del arrendamiento financiero para el arrendatario.
− Momento de "ormali:aci)n del contrato.
− Posi1les #astos adicionales $e sean conta1ili:ados como ma2or valor del activo.
− Pa#o de la c$ota del leasin# (Si no ha2 deven#o anterior de intereses. Siem&re se de1e dar de
1a*a la de$da a corto &la:o.
− Reclasi"icaci)n de la de$da.
−
Si se conta1ili:a $n deven#o de intereses.o F9A9?AII ( cierre de e*ercicio.
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o En la "echa de &a#o de la c$ota
o Pa#o de c$ota
!as &osi1les o&ciones de conta1ili:aci)n restantes de&ender'n de si el arrendatario e*erce la o&ci)n decom&ra o0 &or el contrario0 no lleva a ca1o dicha o&ci)n.
En el caso en el $e el arrendatario e*erce la o&ci)n de com&ra0 &a#ar' $na c$ota m's0 $e &odr' o noincl$ir intereses deven#ados (al#o $e de&ender' de si la o&ci)n de com&ra se &a#a *$nto con la ltimac$ota o es como $na c$ota adicional en $n momento &osterior0 es decir0 al si#$iente mes0 trimestre0 etc0
de&endiendo de la &eriodicidad de las c$otas. En este caso la de$da $edar+a cancelada.
En este caso0 la c$ota corres&ondiente a la o&ci)n de com&ra incl$ir' el 6V al i#$al $e c$al$ier c$otaanterior.
En el caso en el $e el arrendatario no e*erce la o&ci)n de com&ra0 se ver'n im&licadas di"erentesc$entas0 tanto de activo como de &asivo.
Con res&ecto al activo0 ha1r' $e dar de 1a*a tanto el 1ien como la amorti:aci)n ac$m$lada hasta esa"echa0 adem's de c$al$ier deterioro conta1ili:ado.
Con res&ecto al &asivo0 ha1r' $e dar de 1a*a la de$da &endiente. hora 1ien0 si en la o&ci)n de com&rase incor&oraran intereses0 dichos intereses tam1i5n se reconocer+an.
!a &osi1le di"erencia entre el de1e 2 el ha1er im&licar' $e se de1a conta1ili:ar $na &5rdida o $n1ene"icio0 $e a&arecer' en 1ase a la di"erencia entre el VNC 2 la o&ci)n de com&ra%
− Ja1r' $na &5rdida c$ando VNC K L&ci)n de com&ra− Ja1r' $n 1ene"icio c$ando VNC L&ci)n de com&ra
El asiento a conta1ili:ar ser+a%
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<@O LC@RRE CLN E! 6V EN ES;E CSL>
Principales asientos del arrendamiento financiero para el arrendador.
− En el momento de la "ormali:aci)n del contrato
− Co1ro de c$otas
− Por la reclasi"icaci)n de los cr5ditos
− En el caso en el $e se deven#aran intereses
− En el caso de $e el arrendatario e*erciera la o&ci)n de com&ra
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En el caso en el $e no e*erciera la o&ci)n de com&ra el arrendatario0 el 1ien &asar+a al 1alance delarrendador &or s$ valor de mercado (el valor ra:ona1le. e este modo0 dar+a de 1a*a tanto el inter5scomo el cr5dito a co1rar (es decir0 la o&ci)n de com&ra. Ja1r+a 1ene"icio o &5rdida en 1ase a%
− 4ene"icio C$ando el Valor Ra:ona1le K L&ci)n de com&ra−
P5rdida
C$ando el Valor Ra:ona1le L&ci)n de com&ra
Tratamiento fiscal del arrendamiento financiero.
!os arrendamientos "inancieros est'n s$*etos a dos re#+menes "iscales di"erentes (#eneral 2 es&ecial.
$ellos arrendamientos $e &$edan aco#erse al r5#imen "iscal es&ecial &odr'n 1ene"iciarse de ciertasventa*as "iscales.
!as &re#$ntas 1'sicas ser+an%
− <$5 re$isitos son necesarios &ara &oder aco#erse al r5#imen es&ecial>− <En $5 consisten dichas venta*as "iscales>
El r5#imen #eneral est' re#$lado en el a&artado F del art+c$lo 99 de la !e2 del 6m&$esto so1reSociedades.
El r5#imen es&ecial est' re#$lado en el art+c$lo 99H de la !e2 del 6m&$esto so1re Sociedades. En dichoart+c$lo se reco#en los re$isitos necesarios $e se de1en c$m&lir &ara &oder aco#erse al r5#imenes&ecial0 1'sicamente%
−
!as entidades arrendadoras de1en ser sociedades de arrendamiento "inanciero0 1ancos o ca*as.− !os 1ienes m$e1les o inm$e1les o1*eto del contrato de1er'n estar a"ectos a la e/&lotaci)n
econ)mica del $s$ario. Es &reciso $e el arrendatario sea em&resario o &ro"esional.− !a d$raci)n del contrato no ser' in"erior a ? a=os en caso de 1ienes m$e1les ni in"erior a 9
a=os en caso de 1ienes inm$e1les o esta1lecimientos ind$striales.− En el contrato se de1en re"le*ar0 &or se&arado0 la car#a "inanciera 2 la &arte de rec$&eraci)n del
1ien.− !a &arte de las c$otas $e corres&onde a la rec$&eraci)n del coste del 1ien de1er' ser lineal o
creciente a lo lar#o del &eriodo contract$al. Esto im&lica $e los sistemas de amorti:aci)n dede$da necesariamente ten#an $e ser constante o "ranc5s.
El 1ene"icio "iscal consiste en $e ser' ded$ci1le en el im&$esto la &arte de las c$otas $e corres&onde ala rec$&eraci)n del coste del 1ien0 *$nto con la amorti:aci)n t5cnica 2 los #astos &or intereses.
hora 1ien0 esta ded$cci)n del im&orte incl$ido en las c$otas &or la rec$&eraci)n del coste del 1ien tiene$na limitaci)n%
− !a cantidad ded$ci1le no &odr' ser s$&erior al res$ltado de a&licar so1re el coste del 1ien el
d$&lo (/? del coe"iciente de amorti:aci)n lineal se#n ta1las de amorti:aci)n o"icialmentea&ro1adas $e corres&onda al citado 1ien.
− Para las em&resas de red$cida dimensi)n0 de"inidas en el art+c$lo 98 de la &ro&ia le20 el l+mite
ser' el d$&lo del coe"iciente de amorti:aci)n lineal se#n ta1las de amorti:aci)n o"icialmentea&ro1adas m$lti&licado &or 90H0 es decir0 el tri&lo.
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Como e*em&lo del l+mite a ded$cir en el im&$esto%
=o ?8
El coste del 1ien es de 8.0 re&resentando el terreno el ?H (?. 2 la constr$cci)n el 7H(..
El coe"iciente de amorti:aci)n del 1ien es del F 2 la &$esta en "$ncionamiento del 1ien es el 9A9A?8(F meses. !a amorti:aci)n ser+a F / FA9? / . Q 3.H.
En 1ase a esto0 el m'/imo im&orte a ded$cir de la rec$&eraci)n del coste de la constr$cci)n ser+a%
. / (? / F / FA9? Q . / (90H Q D.
Se com&ara la rec$&eraci)n del coste conta1ili:ada con la rec$&eraci)n de coste m'/ima%
D.9?0? - D. Q 9?090 a a&licar en el si#$iente e*ercicio0 al reali:ar n$evamente el c'lc$lo delm'/imo a ded$cir.
@na ")rm$la alternativa ser+a m$lti&licar directamente el im&orte de la amorti:aci)n t5cnica &or ?0 en ve:de m$lti&licar0 como se ha desarrollado anteriormente0 el coe"iciente de amorti:aci)n.
. / F / FA9? / ? Q D.
No incl$ir en esta amorti:aci)n0 a e"ectos del c'lc$lo del l+mite m'/imo a ded$cir0 los #astos $e seconsideran ma2or valor del activo.
En consec$encia0 al e"ect$ar la li$idaci)n del im&$esto so1re sociedades0 la em&resa ha1r' de
conta1ili:ar $n a*$ste ne#ativo al res$ltado conta1le &ara o1tener la 1ase im&oni1le0 &or lo $e tendr' $nahorro "iscal de 3.H / F Q 9.FH
Res$ltado Conta1le ntes de 6m&$estos 3.H
l re#istrar conta1lemente la li$idaci)n de tal a*$ste0 dar' l$#ar al nacimiento de $n &asivo di"erido0conta1ili:'ndolo en la c$enta (37D. i"erencia tem&orario im&oni1le0 &or $n im&orte de 9.FH
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Contrato de Renting como Arrendamiento Operativo.
En el denominado contrato de rentin#0 la em&resa arrendadora contrata con el arrendatario no s)lo elal$iler del 1ien0 sino tam1i5n el mantenimiento 2 se#$ro del veh+c$lo.
$n$e no se esti&$le en el contrato $na cl'$s$la de o&ci)n de com&ra0 &odr+a tratarse de $narrendamiento "inanciero si se c$m&len las condiciones &ara $e sea tratado como tal.
!a &rinci&al di"erencia es $e el arrendatario0 en el caso del arrendamiento "inanciero0 el 1ien &asa a s$&ro&io 1alance0 mientras $e en el arrendamiento o&erativo no0 sim&lemente se considera como $nal$iler0 teniendo im&acto nicamente en la c$enta de res$ltados.
El arrendamiento o&erativo se trata en la NRV 8ª del PGC (NRV 7ª del PGC de PYMES.
!a norma e/&resa $e%
Se trata de $n ac$erdo mediante el c$al el arrendador conviene con el arrendatario el derecho a $sar $n
activo d$rante $n &eriodo de tiem&o determinado0 a cam1io de &erci1ir $n im&orte nico0 o $na serie de&a#os o c$otas0 sin $e se trate de $n arrendamiento de car'cter "inanciero,.
!os in#resos 2 #astos corres&ondientes al arrendador 2 al arrendatario derivados de los ac$erdos dearrendamiento o&erativo ser'n considerados0 res&ectivamente0 como in#reso 2 #asto del e*ercicio en $elos mismos se deven#$en0 im&$t'ndose a la c$enta de &5rdidas 2 #anancias,.
El arrendador contin$ar' &resentando 2 valorando los activos cedidos en arrendamiento con"orme a s$nat$rale:a0 incrementando s$ valor conta1le en el im&orte de los costes directos del contrato $e le seanim&$ta1les0 los c$ales se reconocer'n como #asto d$rante el &la:o del contrato0 a&licando el mismocriterio $tili:ado &ara el reconocimiento de los in#resos del arrendamiento,.
C$al$ier co1ro o &a#o $e &$diera hacerse al contratar $n derecho de arrendamiento cali"icado comoo&erativo se tratar' como $n co1ro o &a#o antici&ado &or el arrendamiento0 $e se im&$tar' a res$ltadosa lo lar#o del &eriodo de arrendamiento a medida $e se cedan o reci1an los 1ene"icios econ)micos delactivo arrendado,.
Por tanto0 la di"erencia entre am1os arrendamientos%
“a diferencia reside en !ue" en el arrendamiento financiero se transmite al arrendatario todos los
riesgos y beneficios in#erentes a la propiedad del activo" mientras !ue" cuando no se cumplan las
circunstancias anteriores" el arrendamiento ser$ considerado como operativo%.
En el arrendamiento o&erativo no se tras&asan los ries#os 2 1ene"icios del elemento arrendado0 a$n$es+ s$s 1ene"icios econ)micos0 &or lo $e el arrendador reci1ir' $na c$ota &eri)dica comocontra&restaci)n.
Es$em'tica se &$ede a&reciar la di"erencia entre lo $e se considera arrendamiento "inanciero 2 lo $ese considera arrendamiento o&erativo. 4'sicamente0 es im&ortante &rimero considerar todas las &osi1leso&ciones de $e el contrato sea arrendamiento "inanciero0 catalo#'ndolo como rentin# en caso de $e nose c$m&lan.
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El asiento ti&o en $n arrendamiento o&erativo ser'%
E*em&lo.
@na sociedad "irma el 9A9A?I9 $n contrato de arrendamiento o&erativo &ara &oder $tili:ar $nam'$ina d$rante tres a=os. !as c$otas mens$ales del arrendamiento se &a#an al inicio de cada mes0c$2o im&orte asciende a ?. m's 6V del 9. !os costes de instalaci)n 2 monta*e de la m'$inaascienden a 7?.
Conta1ilidad del arrendatario%
Por el &a#o de la &rimera c$ota a 9A9A?I9
El re#istro conta1le del resto de c$otas ser' i#$al.
Por los costes de instalaci)n 2 monta*e0 si son a car#o del arrendatario0 de ac$erdo con lo &revisto en laNRV Fª relativa a las normas &artic$lares so1re inmovili:ado material0 a&artado h $e esta1lece $e las
inversiones reali:adas &or el arrendatario0 $e no sean se&ara1les del activo arrendado o cedidos en $so0se conta1ili:ar'n como inmovili:ado material c$ando c$m&lan la de"inici)n de activo 2 se amorti:ar'n en
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"$nci)n de la d$raci)n del contrato de arrendamiento c$ando 5sta sea in"erior a la vida econ)mica delactivo,.
Por la activaci)n de los #astos 2 monta*e el 9A9A?I9%
Por la amorti:aci)n de los #astos de instalaci)n 2 monta*e activados al F9A9?A?I9 (7? A F Q ?3%
Conta1ilidad del arrendador%
El arrendador tendr' conta1ili:ada la m'$ina como inmovili:ado material 2 se vendr' amorti:andoan$almente d$rante s$ vida til.
El re#istro del arrendamiento o&erativo inicialmente ser' &or el co1ro de la &rimera c$ota a 9A9A?I9%
El re#istro conta1le del resto de c$otas ser' i#$al.
Por el coste de instalaci)n 2 monta*e a 9A9A?I90 si son a car#o del arrendador%
Estos costes de instalaci)n 2 monta*e se llevar'n a otra c$enta distinta de la $e reco#e inicialmente la
ma$inaria arrendada0 2a $e el &eriodo de amorti:aci)n de la ma$inaria no va a coincidir con lad$raci)n del contrato0 $e es el &eriodo d$rante el c$al de1er'n amorti:arse estos #astos de instalaci)n 2monta*e.
Por la amorti:aci)n de los #astos de instalaci)n 2 monta*e a F9A9?A?I9%
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&enta con arrendamiento financiero posterior '(ale and ease)*ac+,.
Esta o&eraci)n incl$2e dos s$1-o&eraciones dentro de la misma0 siendo0 ante todo0 $na o&eraci)n de"inanciaci)n &ara la em&resa $e reali:a la o&eraci)n de venta.
Se desarrolla s$ e/&licaci)n conta1le en la NRV 8ª del PGC0 en el a&artado F (mismo a&artado en la NRV7ª del PCG de PYMES.
En el citado a&artado se esta1lece $e%
C$ando &or condiciones econ)micas de $na ena*enaci)n0 conectada al &osterior arrendamiento de losactivos ena*enados0 se des&renda $e se trata de $n m5todo de "inanciaci)n 20 en consec$encia0 se tratede $n arrendamiento "inanciero0 el arrendatario no variar' la cali"icaci)n del activo0 ni reconocer'1ene"icios ni &5rdidas derivadas de esa transacci)n,.
dicionalmente0 re#istrar' el im&orte reci1ido con a1ono a $na &artida $e &on#a de mani"iesto elcorres&ondiente &asivo "inanciero,.
!a car#a "inanciera total se distri1$ir' a lo lar#o del &la:o de arrendamiento 2 se im&$tar' a la c$enta de&5rdidas 2 #anancias del e*ercicio en $e se deven#$e0 a&licando el m5todo del ti&o de inter5s e"ectivo.!as c$otas de car'cter contin#ente ser'n #astos del e*ercicio en $e se inc$rra en ellos,.
El arrendador conta1ili:ar' la o&eraci)n de ac$erdo con lo dis&$esto en la norma so1re activos"inancieros,.
Es$em'ticamente%
− Condiciones%
C$ando &or las condiciones econ)micas de $na ena*enaci)n conectada al &osterior arrendamiento de losactivos ena*enados se des&renda $e se trata de $n m5todo de "inanciaci)n 20 en consec$encia0 se tratede $n elemento de nat$rale:a "inanciera.
− Re#istro conta1le &or &arte del arrendatario% No variar' la cali"icaci)n del activo (es decir0 lo mantendr' en el 1alance. No reconocer' 1ene"icios ni &5rdidas derivadas de esta transacci)n (al se#$ir el activo
en el 1alance. Re#istrar' el im&orte reci1ido 2 a1onar' &or dicho im&orte $n &asivo. !a car#a "inanciera se distri1$2e a lo lar#o del &la:o de arrendamiento0 im&$t'ndose a
&5rdidas 2 #anancias en 1ase al m5todo del ti&o de inter5s e"ectivo. !os &a#os contin#entes ser'n #astos del e*ercicio en $e se inc$rran.
− Re#istro conta1le &or &arte del arrendador% Se reconoce $na salida &or $n im&orte 2 a s$ ve: $n activo "inanciero &or el cr5dito
concedido al arrendatario.
E*em&lo.
@na em&resa &osee $na ma$inaria $e decide vender el 9A9A?I9 con el o1*etivo de conectarla con&osterioridad a $na o&eraci)n de arrendamiento "inanciero a "in de solventar s$s &ro1lemas de li$ide:.
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El &recio de ad$isici)n "$e de ??. (con 6V del 9 2 s$ amorti:aci)n ac$m$lada en el momentode reali:ar la o&eraci)n es de ??.. !a em&resa $tili:a el sistema de amorti:aci)n lineal mediante laa&licaci)n de $n coe"iciente del 9 an$al.
!a ena*enaci)n de la ma$inaria se reali:a &or $n im&orte de ?.0 $e coincide con s$ valor
ra:ona1le (6V del 9. El ti&o de inter5s e"ectivo de la o&eraci)n es del 8. !a d$raci)n del contrato dearrendamiento "inanciero es de dos a=os0 c$2as c$otas son de $n im&orte de 88.99H0F80 &a#'ndose al"inal de cada e*ercicio econ)mico. !a o&ci)n de com&ra asciende a H.0 &a#'ndose *$nto con laltima c$ota.
El c$adro de la o&eraci)n "inanciera es el si#$iente%
El arrendatario conta1ili:ar' el im&orte reci1ido 2 reconocer' $n &asivo "inanciero &or dicho im&orte%
El arrendatario &a#ar' la &rimera c$ota el F9A9?A?90 reali:ando el si#$iente asiento%
"inal del a=o ?90 el arrendatario tendr' $e reali:ar la reclasi"icaci)n de la de$da%
dicionalmente0 a "inal del e*ercicio ?90 la em&resa tendr' $e reali:ar la dotaci)n a la amorti:aci)n dela ma$inaria0 &$esto $e en nin#n momento ha dado de 1a*a el activo de s$ 1alance0 tal 2 como see/&resa en la NRV 8ª.
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l "inal del e*ercicio ??0 el arrendatario tendr' $e &a#ar tanto la se#$nda c$ota como la o&ci)n decom&ra%
Por el &a#o de la o&ci)n de com&ra%
Por la dotaci)n a la amorti:aci)n a cierre de ??%
El arrendador0 &or s$ &arte0 reali:ar' los si#$ientes asientos%
"inales de ?9 conta1ili:ar+a el co1ro de la &rimera c$ota%
dem's0 har+a la reclasi"icaci)n de la de$da%
$rante el e*ercicio ??0 ha1r+a $e hacer dos asientos adicionales0 como son el co1ro de la se#$ndac$ota 2 el co1ro de la o&ci)n de com&ra.