Principios de Auditora

DECIMOCUARTA EDICIN

Whittington Pany

Gerente de divisin: Leonardo Newball Gonzlez Gerente de producto: Ricardo del Bosque Alayn Editor de desarrollo: No Islas Lpez Supervisor de produccin: Zderino Garca Garca

PRINCIPIOS DE AUDITORA Decimocuarta edicin

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liD McGraw-Hill r.g lnteramericana 1 lHUZC!lOS RESERVADOS 2005 respecto a la segunda edicin en e8paol por t.h !lRAW-H!LUINTERAMERICANA EDITORES, S.A. DE C.V. \ ~11/nu//e11y o/The McGraw-Hill Companies, lnc.

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.. '.'t~~~;:~;~;~:~~~~li~~3~~:" :f:1 Evaluar los riesgos (inherentes y de control] d~ error en las cu~ntas por cobrar y en los

.. i,~greso~. .~::~-: ' -" ,. u .;'_ .:.~'.~-.~:;~:::--~ 3.~f:":.1 . ~_::~:- ~ .r . - . . .. ~ . ~ . Indicar y explicar los controles fundamentles de las' cuentas poi cobrar y de los ingresos._ . ;; '.." . . -;-'. .. . ~

Disear pruebas ordinarias de los controles con que los auditores soportan la . aeterminacin de los niveles del riesgo je control en las afirmaciones sobre los estados financieros relacionadas con las cuentas po.r cobrar y con los ingre5os. .

Explicar los objetivos de los auditores al auditar las cuentas ~r.cobrar y los ingresos. Explicar cmo los auditores disean procedimientos de pruebas sustantivas para resolver

los riesgos de error material en las cuentas por cobrar y en los ingresos.

' ,

" En este captulo se describe la auditora de las cuentas por cobrar y de los ingresos. ambos productos del ciclo de ingresos. En tnninos genmles. el ciclo abarca la recepcin de pedidos de los clientes. proporcionarles y facturarles mercanca, registrar y recaudar las cuentas por cobrar. Entre ellas se encuentran los documentos por cobrar y otros tipos de documentos.

Cuentas y documentos por cobrar l 1wntes y naturaleza

111 las cuentas por cobrar

Las cuentas por cobrar incluyen no slo las reclamaciones contra los clientes provenien1es de la venta de bienes o servicios, sino tambin muchas otras: prstamos a funcionarios o empleados, prstamos a subsidiarias. reclamaciones contra otras compaas, reclamacin de reembolsos de impuestos y anticipos a proveedores.

378 CAPTULO 11

Los documentos comerciales y las cuentas por cobrar suelen ser relativamente numerosn' y deberan aparecer como panidas separadas en la seccin del activo circulante del balance gcnr ral, a su valor neto realizable. A los auditores les preocupa mucho la presentacin y la revelaci1i11 de prstamos a funcionarios, directores y a filiales. Estas transacciones se efectan para facil11 111 le las cosas al prestatario ms que en beneficio del prestamista. En consecuencia, son prst;111111 que se cobran atendiendo principalmente a la comodidad del prestatario. Un principio bsic(1 ti la presentacin de los estados financieros es el siguiente: deben revelarse plenamente las trnns111 ciones que no se caractericen por una negociacin de gran alcance.

Fuentes y naturaleza de los documentos

por cobrar Estos documentos son promesas escritas de pagar cienas cantidades en fechas futuras. Casi sirm pre sirven para manejar transacciones de montos sustanciales: los utilizan comnmente las r111 presas industriales y comerciales. Constituyen el activo ms imponante de los bancos y de 011>1 instituciones financieras.

Objetivos del auditor al auditar

las cuentas por cobrar y los ingresos

Un documento o contrato de pago en abonos se utiliza en un intercambio que otorn 1 posesin de productos al cliente, pero permite al vendedor conservar un derecho prendario solo1 ellos hasta que reciba el ltimo pago. Los contratos de pago en abonos se usan mucho en la v1111 de maquinaria industrial, de equipo agrcola y automviles. He aqu otras operaciones qur prestan a esta modalidad de adquisicin: el uso de planta y equipo; la venta de divisiones de 1111 compaa; la emisin de acciones de capital; la concesin de prstamos a funcionarios, emplr 1 dos y filiales.

En este caso los objetivos son:

1. Examinar los riesgos inherentes, entre ellos los de fraude. 2. Examinar el control interno de las cuentas por cobrar y de los ingresos. 3. Confirmar la existencia de cuentas por cobrar y la ocurrencia de las transacciones de in~1

sos.

4. Comprobar la integridad de las transacciones de las cuentas por cobrar y de los ingrc~u 5. Determinar si el cliente tiene derecho sobre las cuentas por cobrar registradas. 6. Verificar la veracidad administrativa de los registros y cdulas de sopone de las cuenln~

cobrar y de los ingresos. 7. Determinar si la valuacin de las cuentas por cobrar y los ingresos est en los respl'l 111

valores netos realizables. 8. Determinar si la presentacin y la revelacin de las cuentas por cobrar y de los ingrcs111

adecuadas y si entre otras cosas incluyen la clasificacin de las cuentas por cobrar 111 1 categoras correspondientes, una presentacin adecuada de las cuentas por cobrar p11111 das, la revelacin de ventas y cuentas por cobrar a panes relacionadas.

Las cuentas por cobrar y los ingresos pueden estudiarse de modo conjunto por esrm r "' chamente relacionados. La determinacin del ingreso que ser reconocido en un periodo 'r ,, 1 ciona totalmente con varias cuentas de los estados financieros: ventas y cuentas por cobn11. "I" tes a ambas, ingresos por servicios, ingresos diferidos y efectivo. Adems, es un factor dt't i' 1 del ingreso neto que la compaa incluye en un periodo panicular. De ah que la auditorfn il 1 cuentas por cobrar y de los ingresos sea un rea de gran riesgo para los auditores.

La National Commission of Fraudulent Financia! Reponing patrocin un estudio de la frecuencia de los informes finan-cieros fraudulentos, que la Securities and Exchange Commis-

sion seala en sus Accounting and Auditing Enforcemcrn H leases de 1985 a 1997. Los investigadores hallaron un Ir nocimiento incorrecto de los ingresos en el 50% de los 1,1,.

Control interno de las cuentas por cobrar y de los

ingresos Ambiente de

control

Evaluacin del riesgo

Monitoreo

Cuentas por cobrar, documentos por cobrar e ingresos 379

Para entender este tipo de control los auditores necesitan tener en cuenta varios componentes: ambiente de control. evaluacin del riesgo, monitoreo. sistema (contable) de informacin y de comunicacin, actividades de control.

Dado el riesgo de un mor intencional en los ingresos. este entorno es muy imponante para ejercer un control interno efectivo sobre ellos y las cuentas por cobrar. Adems de una eficaz funcin de auditora, es muy imponante un comit independiente de auditora del consejo de administracin que vigile lo que los ejecutivos opinan de los principios y estimaciones del reco-nocimiento de ingresos. Ellos deberan reflejar el inters de la alta gerencia por estimular la integridad e informes financieros ticos. Deberan comunicarlas y observarlas en toda la empre-sa. Conviene que eliminen los incentivos que reciben los informes deshonestos; por ejemplo, conceder excesiva imponancia al cumplimiento de las cuotas u objetivos irrealistas de ventas o de ganancias.

El reconocimiento objetivo de los ingmos tal vez requiera complejos principios de contabi-lidad, estimaciones y clculos. Por eso los directivos deben comprometerse con la competencia, sobre todo en su relacin con el personal clave de finanzas y de contabilida.d. Se requiere mayor control cuando identifican las destrezas y la capacitacin necesarias para desempear las funcio-nes clave y cuando implementan procedimientos que garantizan que las realice un personal com-petente.

En el control de ingresos y de cuentas por cobrar tambin son imponantes la filosofa de los directivos y su estilo operurivo, que se manifiesta en sus actitudes hacia los informes financieros. He aqu las preguntas peninentes: son los gerentes agresivos o conservadores al seleccionar los mtodos de reconocimiento de los ingresos?, se preparan meticulosamente las estimaciones de las cuentas incobrables?

Respecto a las polticas y prcticas de recursos humanos del cliente, los directivos deberan verificar los antecedentes de los candidatos y obtener plizas de seguros de fidelidad de los que ocuparn puestos de confianza. El control interno mejora tambin cuando a quienes lkvan los registros contables o manejan efoctivo se les pide que tomen sus vacaciones y cuando se rotan peridicamente sus obligaciones.

Como se seal en el captulo 6, la evaluacin del riesgo requiere identificar, analizar y manejar los que influyen en la preparacin de los estados financieros. En el ciclo de ingresos, los ejecuti-vos deberan disear un proceso formal para monitorear los factores externos: cambios de las condiciones econmicas, competencia, demanda de los clientes y r~gulaciones que pueden afec-tar al cumplimiento de los objetivos de ventas de la empresa. Adems, deberan evaluar los efectos de factores internos como las modificaciones de los principios contables, la introduccin de nuevos productos y servicios, el uso de otros tipos de transacciones de ventas. Son factores que pueden crear nuevos riesgos pues indican la necesidad de implementar, nuevas clases de control para evitar errores en los ingresos. :

Los mtodos con que se vigilan los ingresos y las transacciones de recepcin de efectivo pueden incluir el proceso de obtener retroalimentacin formal por pane de los clientes respecto a la veracidad de las facturas. Adems, al mejorar el control interno conviene tener en cuenta los organismos reguladores.

Los auditores internos panicipan en el proceso de monitoreo. En sus actividades pueden encargarse de enviar peridicamente a ios clientes los estados mensuales o confirmaciones e investigar las discrepancias. Tambin revisan exhaustivamente los informes de embarque, las facturas, los ingresos en efectivo, los memorandos de crdito y los anlisis de antigedad de saldos de las cuentas por cobrar para determinar si las actividades de control establecidas se realizan en forma constante. Estas evaluaciones peridicas contribuyen a aumentar la eficacia operativa de las actividades de control.

380 CAPTULO 11

Ciclo de ingresos: sistema contable y

actividades de control

Para muchas compaas la fuente primaria de ingresos es la venta de bienes y servicios a crdito Pueden resultarles costosos los controles ineficaces de esas ventas y de las cuentas por cobm. Las grandes prdidas por crditos son casi inevitables, cuando el control de las actividades sobre las ventas a cuenta es inadecuado. Por ejemplo, a veces se enva mercanca a clientes cuya posi cin crediticia no ha sido aprobada. Tambin puede hacerse a clientes sin que se notifique al departamento de facturacin y por lo mismo no se prepara una factura de venta. Las factura~ pueden contener errores de precio y de importes; cuando no se controlan mediante nmero' seriales, algunos se pierden o nunca se registran como cuentas por cobrar. Para evitar esta cla 'c de problemas se requieren fuertes controles de las ventas a crdito. El control interno se fortalec1 dividiendo las funciones de modo que diferentes departamentos o individuos se encarguen de 1 l preparar la orden de compra. 2) aprobar el crdito, 3) enviar la mercanca de la bodega. 4) embarcarla. 5) facturar, 6) verificar las facturas, 7) mantener las cuentas de control, 8) llevar In< mayores del cliente, 9) aprobar las devoluciones y los descuentos. 101 autorizar la cancelacin dt cuentas incobrables. Si este grado de subdivisin de funciones es posible. seguramente se descu brirn pronto los errores accidentales comparando los documentos y las cantidades que surgc11 de las unidades independientes de la compaa. Adems. la oportunidad de fraude disminuye ,11 mnimo. La explicacin del sistema contable y de las actividades de control girar en tomo a In procesos de venta de las compaas manufacturera.s; pero tambin se aplican a las empresa' d1 servicios.

Control de las rdenes del cliente Para evitar errores, el control y el procesamiento de los pedidos del cliente requieren mttxlt operativos rigurosamente diseados y numerosos controles. Los pasos iniciales son registra1 111 orden de compra, revisar los productos y las cantidades para determinar si el pedido pu11li atenderse en un tiempo razonable y preparar una orden de venta (se adjuntan ejemplos}. La onll'll es una traduccin de los trminos del pedido a una serie de instrucciones especiticas que si1 rn1 de gua a varias divisiones. a saber: las unidades de crdito, de almacenamiento de bienes tc11111 nados. de embarque. de facturacin y cuentas por cobrar. Lo que har la planta una vez recih11l11 el comprobante de una orden de ventas depender de si se trata de productos est:ndar en in vr11 tario o si se elaboran segn las especificaciones estipuladas por el cliente.

Aprobacin de crdito Antes de procesar las rdenes de venta, el departamento de crdito determina si los prod111 l11 pueden embarcarse al cliente en una cuenta abierta. Lo supervisan un gerente de crdito q111 reporta al tesorero o al director de finanzas. El departamento implementa las polticas creditl11 .1

78644 471il lft ORDEN DE COMPRA ORDEN DE VENTA

Pi lot Sto res Wood Supply Co. 1425 G St. 21 Main St.

lrvine, CA 92345 Suisun, CA 95483

A: '!'.lc!!d Succl~ Ce. Fecha: 1 O nov. 200X A:~ Fecha: 23 ocv 2QQ~ 2.LMjj, Transporte: l2n..Tu!.ciillJ ~-Suisio Ctl 2546J Condiciones: 2lJ.Jl...nl1Q 11.Yio~ CA2ZJ4S Aprobacin de crdito . .11:

Introducir nuestro pedido por Cliente nm.: 12654

Can t. Descripcin Precio Total Descripcin Parte nm. Cantld,11 1 20 doc GrapasQ $235.00 $4 700.00

26537489 10 Generadores 355.00 3 550.00

Grapas Q 26537489 20 dOI Generadores de 120 hp 45983748 10

120 hp #45983748

Wood Supply Co.

Por~

Cuentas por cobrar, documentos por cobrar e ingresos 331

de la gerencia y las utiliza para evaluar a clientes potenciales y actuales, al estudiar los estados financieros del cliente y al consultar los informes de agencias crediticias como Dun & Brads-treet, lnc. Una vez concedida una lnea de crdito al cliente nuevo, para aprobar una transaccin en particular basta determinar si dispone de suficiente crdito no usado. A menudo la computado-ra realiza este proceso. Si con la compra se rebasa el lmite, imprimir los detalles para el depar-tamento de crdito, que inicia luego el proceso de determinar si le aumentar la lnea. Cuando el crdito no se aprueba. se le notifica al cliente y se procura negociar ocras condiciones, por ejem-plo, pago en efectivo a la entrega.

E11v/J de /; 111erce111ce1 Las compaas que tienen productos est5ndar en inventario cuentan con un almacn de bienes terminados que est bajo la supervisin de un almacenista. ste enva al departamento de embar-ques los productos incluidos en la orden de venta, slo despus de que la orden haya sido apro-bada por el departamento de crdito. El departamento de contabilidad, no el almacenista, debea encargarse de los registros del inventario perpetuo de los productos terminados.

La jimdn de embarque Una vez que son enviados los productos del almacn al departamento de embarques, ste contra-ta espacio en los vagones de ferrocarril, en aviones o en portadores motorizados de carga. Los documentos de embarque, entre ellos el conocimiento de embarque (se adjunta ejemplo), se elaborJn en el momento de cargar los productos en camiones o automviles. Tienen un control numico y se introducen en un registro antes de enviarlos al departarn~nto de facturacin. Cuan-du los embarques se llevan a cabo por camin, se necesita algn tipo de control de salida para garantizar que todos los productos que salgan de la planta hayan sido registrados cumo embar-ques. Esto requiere entregar al portero copias de los documentos de embarque.

La jimcin de facturacin El trmino facturacin significa notificar al cliente el importe de los bienes y servicios. La noti-ficacin se hace preparando y enviando por correo unafacwra de venias (se adjunta ejemplo). Esta funcin dehea realizarla un departamento que no est bajo el control de los ejecutivos de ventas. Generalmente se asigna a una seccin independiente del departamento de contabilidad. de procesamiento de datos o de finanzas . La seccin de facturacin realiza lo siguiente: l) proce-sa lus documentos de embarque numerados serialmente, 2) los compara con las rdenes de venta, con los pedidus de los clientes y los avisos de cambios, 3) introduce los datos pertinentes de esos

t0026574 7462537 CONOCIMIENTO DE EMBARQUE FACTURA

Wood Supply Co. 21 MainSt. Suisun, C'I 95483 Fecha: '5 nov 'QOX

Wood Sopply Co. 21 Main St. ,

Suisun, CA 9583

T ransierido .i: Pedido nm. :!Zfill! Vendidoa:~ Fecha: '7 n2v 'OQX ~

Pilo! Stores lrvioe CA 2'345 Su pedido nm. Zllli! l:!1i.GJl. Transportista:~ lrvine, CA 92345 Enviado: J5 nov. ?QQX

Transporte: 1on fw&ing CJntidad Descripcin Peso Condiciones: Ut O n/40

5 cajJs lO doc. Grapas Q 142 Can t. Descripcin Precio Total #26537489

1 O embJ!ajes t O generadores 2 560 #45983748

--

20 doc. Grapas Q $235.00 $4 700.00 tO Generadores 120 hp 355.00 J 550.00

2 702 $8 250.00

Acep!Jcin del transportista !Jill 'Wa'llWI

382 CAPTULO 11

Nm. 4584 MEMORANDO DE CRDITO

Wood Supply Co. 21 MainSt.

Suisun, CA 95483

Cliente: tfowe CaCQf:I CQ Fecha:~ ~ Qrna&e CA 22 Z62

Cliente nm.: 2llZ2fill Facturd nm. Z5.2.6.lli Informe de recepcin nm.: lliA

Descripcin Cantidad

Descuento por productos de calidad inferior $550.00

Autorizado por: ,.,.;, ,H...W

documentos en la factura, 4) aplica a la factura precios y descuentos de la lista. 5) ho 1 multiplicaciones y sumas necesarias, 6) acumula los totales facturados . Cuando existe un 11111 to formal como sucede frecuentemente al tratar con organismos gubernamentales. se espi11l1 los precios, los procedimientos de entrega, las rutinas de inspeccin y aceptacin. el ml"l liquidar los anticipos y muchos otros detalles. As pues, el contralo es una fuente extremud11111 te importante de informacin al preparar la factura.

Con frecuencia las facturas son generadas por computadora a partir de la inform acio11 1111 ducida. El personal del departamento de embarques introduce informacin concemiclll cantidad de productos enviados; los precios fueron ya introducidos por el personal del d1 mento de ventas cuando se gener la orden o estn en el archivo maestro de precios. Al 111111 las facturas, la computadora crea adems un archivo computarizado de transacciones Jr 1 que se emplea junto con el de los ingresos en efectivo para actualizar el archivo mur,11 cuentas por cobrar. En forma peridica actualiza el mayor general e imprime el diario dr 111 as como el mayor auxiliar de cuentas por cobrar. Tambin genera estados mensualci 111 envan despus a los clientes.

Hay que establecer controles para garantizar la veracidad de las facturas antes de m11111I a los clientes. Cuando se dispone de un sistema manual, los controles consistirn el! q111 persona revise los precios. las condiciones de crdito, los costos de flete, las multipl icur11111 las sumas. Cuando se dispone de un sistema computarizado, el mismo objetivo suele ah 1111 implementando comprobaciones de validacin de entrada (edicin) y varios controles

382 CAPTULO 11

Nm. 4584 MEMORANDO DE CRDITO

Wood Supply Co. 21 Main St.

5uisun, CA 95483

Cliente: tiowe CacQf:l C!l Fecha:~ ~ Qc~ag~ ce, 227a

Cliente nm.: Ml2fill Factura nm. lliaill Informe de recepcin nm.: t::!IA

Descripcin Cantidad

Descuento por productos de calidad inferior S550.00

Autorizado por: JmW '""""

documentos en la factura, 4) aplica a la factura precios y descuentos de la lista, 5) huir 1 multiplicaciones y sumas necesarias, 6) acumula los totales facturados. Cuando existe un nnlt to formal como sucede frecuentemente al tratar con organismos gubernamentales. se espc1 tl l los precios, los procedimientos de entrega, las rutinas de inspeccin y aceptacin, el m1ixl11 liquidar los anticipos y muchos otros detalles. As pues, el contrato es una fuente extremad,1111 te importante de informacin al preparar la factura.

Con frecuencia las facturas son generadas por computadora a partir de la informaci611 11111 ducida. El personal del departamento de embarques introduce infom1cin concernic111 11 1 cantidad de productos enviados; los precios fueron ya introducidos por el personal del dt'f ' 11 mento de ventas cuando se gener la orden o estn en el archivo maestro de precios. Al illll'l il las facturas, la computadora crea adems un archivo computarizado de transacciones de "111 que se emplea junto con el de los ingresos en efectivo para actualizar el archivo mu1 ,1111 cuentas por cobrar. En forma peridica ~ctualiza el mayor general e imprime el diario de ""' as como el mayor auxiliar de cuentas por cobrar. Tambin genera estados mensualej lfl" envan despus a los clientes.

Hay que establecer controles para garantizar la veracidad de las factur.is antes de m11 11d " a los clientes. Cuando se dispone de un sistema manual, los controles consistirn en q1 11 1 persona revise los precios, las condiciones de crdito, los costos de flete, las multiplicur11111 las sumas. Cuando se dispone de un sistema computarizado, el mismo objetivo suele alc1111 implementando comprobaciones de validacin de entrada (edicin) y varios controles lir I'' samiento por lotes.

Recaudacin de cuentas por cobrar En general las cuentas por cobrar de las compaas se recaudan mediante los cheques r 11 ~1 por los clientes y avisos recibidos a travs del correo. El cajero los controla y los depmlt . 1 avisos de envo o una lista de lo recibido se envan a la seccin de cuentas por coh1 111 departamento de procesamiento de datos, que los incluye en las cuentas respectivas del n1 .1~ los clientes. La disminucin total de las cuentas por cobrar se anota peridicamente en I ~ ' ta de control del mayor general, partiendo del total de la columna de cuentas por coht 11 diario de ingresos en efectivo. El control interno de la cobranza de los clientes np111 1 el diagrama de flujo de la figura 10. l del captulo 10.

A intervalos regulares se prepara un anlisis de antigedad de saldos de las cuc nt n~ 1 clientes para que la use el departamento de crdito al realizar su programa de cobran1u

Cuentas por cobrar, documentos por cobrar e ingresos 383

Ajustes a las ventas y a las cuentas por cobrar Todos los ajustes a las ventas por concepto de descuentos, devoluciones y cancelacin de cuentas por cobrar han de estar soportados por memorandos de crdito con numeracin serial (parte superior de la pgina 382) y con la firma de un funcionario o encargado que no tenga relacin alguna con el manejo de efectivo ni con el mantenimiento de los mayores de los clientes. Un buen control interno de los crditos referentes a la mercanca devuelta establece lo siguiente: los pro-ductos sern recibidos y examinados antes de otorgar el crdito. Los memorandos llevan enton-ces el nmero serial del informe de recepcin referente al embarque devuelto.

El director de crdito iniciar el proceso de cancelar las cuentas incobrables, con la autoriza-cin subsecuente del tesorero. Las cuentas canceladas se entregan a una agencia de cobranza o se conservan y se transfieren a un mayor y cuenta de control apane. Los registros pueden ser del tipo memorando y no una parte del sistema contable regular. Adems, en lo posible -casi siem-pre cuando el deudor todava existe- los estados que requieren pago deberan seguir envindose por correo. De lo contrario. la cobranza puede ser desfalcada por los empleados sin necesidad de que falsifiquen los registros para ocultar el robo.

La divisin de responsabilidades, la secuencia de procedimientos y los documentos bsicos en el manejo de las ventas a crdito se ilustran en el diagrama de flujo de sistemas de la figura 11.1, pginas 384-385.

Control interno de Como se seal en pginas anteriores, una caracterstica fundamental de un buen control los documentos por es la subdivisin de funciones. En lo tocame a los documentos por cobr.ir, este principio exige

cobrar que:

1. El custodio de los documentos no tenga acceso al efectivo ni a los registros generales d( contabilidad.

2. El funcionario responsable, que no guarde las notas, autorice la aceptacin y la renovacir de los documentos.

3. La cancelacin de los documentos no cobrados Jebern aprobarla por escrito los funciona rios responsables y se adoptarn mtodos eficaces para darles seguimiento.

Las reglas anteriores son evidentemente corolarios del principio general de que la autoriza cin. el registro y la custodia han de ser funciones independientes, sobre todo tratndose d1 efectivo y de cuentas por cobrar.

Si la aceptacin de un documento por cobrar recibido de un cliente requiere la aprobaci1 escrita de un funcionario, disminuye considerablemente la probabilidad de que se falsifique1 documentos para cancelar un robo. Se exigirn la misma revisin y aprobacin al renovar m documento; de lo contrario ser ms fcil desviar efectivo cuando se cobre la nota y ocultar e faltante renovndolo en forma ficticia. La proteccin brindada por este procedimiento de apro bacin ejecutiva de los documentos sera ms slida, si el departamento de auditora los confir mara peridicamente con quienes los elaboran. ~

Algunas veces la sustraccin de los ingresos en efectivo se oculta 'llO asentando la recepci de un pago parcial en un documento por cobrar. Para un control satisfactorio del registro de est clase de pagos se requiere que el sistema contable registre y actualice la fecha y el importe dt pago, as como el saldo nuevo. Los documentos cancelados como incobrables debern estar baj el control contable, porque a veces los deudores intentarn restablecer aos ms tarde su crditc pagando viejos documentos dados de baja. Los memorandos de crdito o los comprobantes dt diario referentes a pagos parciales, a cancelaciones o ajuste de documentos en disputa habrn d ser autorizados por los funcionarios correspondientes y se conservarn bajo control numrico.

Un control adecuado de los documentos por cobrar garantizados por hipoteca y por escrin ras fiduciarias, incluir procedimientos de seguimiento que garanticen accin inmediata a irr puestos prediales morosos y primas de seguros, lo mismo que a pago de intereses y pagos parci: les.

En muchas compaas, el control interno se fonalece preparando informes mensuales dond se resumen las transacciones con documentos por cobrar realizadas durante el mes y los detallt

386 CAPTULO 11

Documentacin de auditora para las

cuentas por cobrar y los ingresos

de los que se poseen al final del periodo en que se presentan los informes. stos estn diseadoi para centrar la atencin de los ejecutivos en documentos atrasados; requieren adems. aproba cin para renovar los de prximo vencimiento. Adems, un infonne mensual de los documentoi por cobrar muestra lo cobrado durante el mes, los nuevos documentos aceptados. los documen tos descontados y los intereses devengados. El encargado de registrar las transacciones con 101 documentos no debe ser el que los custodie.

Adems de preparar la hoja resumen de las cuentas por cobrar y de los ingresos netos. el audiuu consigue o elabora los siguientes documentos de trabajo:

1. Anlisis de antigedad de saldos de las cuentas comerciales por cobrar (a menudo una i111 presin de computadora).

2. Anlisis de otras cuentas por cobrar. 3. Anlisis de documentos por cobrar y del inters correspondiente. 4. Anlisis de la estimacin para cuentas y documentos incobrables. 5. Anlisis comparativo de ingresos por mes. por producto o territorio o relacionando los in

gresos pronosticados con los reales.

Auditora de las cuentas por cobrar, de los documentos por cobrar e ingresos

Los siguientes pasos son representativos del trabajo h.echo al verificar estas tres partidas.

A. Examinar los riesgos inherentes, entre ellos los de fraude

B. Examinar el control interno de las cuentas por cobrar, de los documentos por cobrar y de los ingresos

1. Conocer el control interno de esas partidas. 2. Evaluar el riesgo de control y disear ms pruebas de controles y pruebas sustantivas pum

las cuentas por cohrar, los documentos por cobrar y los ingresos. 3. Aplicar ms pntebas controles a aquellos que el auditor planea incluir a fin de respaldar h1

evaluacin del nivel planeado de riesgo de control, entre ellas: a. Examinar los aspectos importantes de una muestra de transacciones de venta. b. Comparar una muestra de los documentos de embarque con las facturas respectivas. c. Revisar el uso y la autorizacin de memorandos de crdito. d. Conciliar las cintas de algunas cajas registradoras y comprobantes de venta con los d1 11

rios correspondientes. e. Probar los controles de aplicaciones de la computadora. f Estudiar la evidencia de revisin y aprobacin de las estimaciones de ingresos.

4. Reevaluar los riesgos de control y modificar las pruebas susrantivas aplicadas a las cuen t 11~ por cobrar y a los ingresos.

C. Aplicar pruebas sustantivas a las cuentas por cobrar, a los documentos por cobrar y a los ingresos

1. Obtener un anlisis de antigedad de saldos de las cuentas comerciales por cobrar y a11 1I lisis de otras cuentas por cobrar, y conciliarlas con los mayores.

2. Conseguir anlisis de documentos por cobrar y del inters respectivo. 3. Revisar los documentos disponibles y confinnarlos con los tenedores. 4. Confinnar con los deudores las cuentas por cobrar. 5. Revisar el corte de fin de ao de las transacciones de ventas. 6. Aplicar procedimientos analticos a las cuentas por cobrar. a los documentos por cobrar y 1

los ingresos.

FIGURA 11.2 Objetivos de las

principales pruebas sustantivas de cuentas

por cobrar y de ingresos

Cuentas por cobrar, documentos por cobrar e ingresos 387

7. Revisar los contratos importantes de ventas de fin de ao en busca de condiciones inusuales. 8. Verificar el inters devengado sobre \os documentos y el inters acumulado por cobrar. 9. Evaluar la correccin de los mtodos contables que el cliente aplica a las cuentas por cobrar,

a los documentos por cobrar y a los ingresos. 10. Evaluar las estimaciones contables relacionadas con el reconocimiento de los ingresos. 11. Detenninar si es suficiente la estimacin para cuentas incobrables. 12. Averiguar si hay cuentas por cobrar pignoradas. 13. Investigar las transacciones hechas con partes relacionadas o las cuentas por cobrar con

ellas. 14. E valuar el propsito de negocios de transacciones importantes o inusuales de ventas. 15. Evaluar la presentacin y la revelacin de los estados financieros de cuentas por cobrar, de

documentos por cobrar e ingresos.

En la figura 11.'.! se relacionan estas pruebas sustantivas con sus objetivos primarios de auditora. Como se dijo en el captulo 6, los auditores necesitan conocer a fondo el negocio del cliente

y la industria donde opera. En lo tocante a los ingresos y las cuentas por cobrar, dicho conoci-miento incluye lo siguiente:

11 Los tipos de productos y servicios que vende. ~ Las clases y las categorias de sus clientes. lt Detenninar si el negocio se ve afectado por la demanda estacional o cclica. lt Las polticas ordinarias de marketing del cliente y de su industria.

Pruebas sustantivas Objetivos primarios de la auditoria Obtener listas de antigedad de las cuentas por cobrar y Veracidad adrrin'istrativa

conciliarlas con libros mayores . -'., ..,:, Obtener anlisis de los documentos por cobrr y de su :, ' . .~ . -= : _ .....

inters . .: .. '. t. .-.--

Revisar los documentos disponibles

Confi'.,~'. :.~n l~s ~eud~r~~ l~,~u;n~~ ~~r. c.obr~L,. '.l ;~. 1 ~i1sten~6ia, ocur'.:ncia y derechos :'~;-'; .. ~ ... ,:; .. - _, .. - :..- .. _va uao n ..~ Revisar el ccirte de fin de ao de las transacciones ~e-. '.. J Existencia, ~currenci y derechos

ventas ' -. ""'' ... (ntegr1dad : Efec.tuar procedimiento~ a.nalt!cos . J::~ ,~-:-,~;,;.~"- ... . . '""': Evalar. lausti1T1aciones contabl~'fe. ros. ingreso

.

0:~::~t~. .~~ .. ~.\~:.~i~i~~~$l;~~~;;?:~f< Determinarla existenci.a de ~ueritS par cobrar pigg~~das P~~eiiiiei6,:i 'ir~velaci!l"~ir.;.; Investigar las-cuentas por cobrar ~ori parte~ ~efci~n,~~~~ ~~ ;;,~ ;;.;?::~'.:'.:?: f~i.f,;;;i;.;;;;:;~;.~::;.:' ' Evaluar el propsito de negocios qe las)~sacci9ri~ i!]ut : ~xifinda;.~u~~'a -f derechos

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financieros .. _.,,.; .i. ;:--~~ .... _ ~ -~ .' ....... : . 1.:': --1_~::.~:-.~ :::~:,~ .::'.~::.~ : :-;;~ :i ~~- :-.~ L : -:~ ! ~~ :~-- - ---~~ ~ ~'-:':e