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JAVIER HOYOS ASESORES, GESTION LEGISLATIVA Y GOBIERNO, S.A
LAS ESTAMPILLAS¿Qué Hacer?
Silvia Reyes Cepeda
Bucaramanga, Octubre 15 de 2009
PREÁMBULO
El objeto de esta ponencia es transmitir una serie de inquietudes que se
vienen suscitando alrededor del manejo que en el Congreso de la
República y en las distintas Asambleas Departamentales y algunos
Concejos Municipales se le viene dando al tributo de estampillas, así
como de dos fallos recientes del Consejo de Estado sobre el tema y
particularmente en relación con la modulación que hizo de los efectos
de la nulidad de actos de carácter general.
1. ORIGEN DEL TRIBUTO DE ESTAMPILLAS
1.1. Según la Corte Constitucional, en Sentencia C-1097 de 2001, M.P.
Jaime Araujo Rentería, por la cual resolvió sobre la constitucionalidad del
artículo 38 de la Ley 397 de 1997, creadora de la estampilla pro-cultura,
y siguiendo un concepto recibido del Ministerio de Hacienda, el origen de
las estampillas está en los correos y como instrumento de comprobación
del pago de tasas e impuestos al lado de los sellos secos y del papel
sellado.
Dijo la Corte en la sentencia mencionada que “la estampilla surgió [en
Inglaterra] como un documento de comprobación del pago
correspondiente a una tasa –servicio postal-, cuya contraprestación
consistía en el transporte y entrega de una carta a determinado
destinatario”.
Agregó que : “A través de la Ley 90 de 1880 Colombia se afilió a la Unión
Postal Universal –UPU- quedando en poder del Ejecutivo el monopolio de
2
la emisión de estampillas de correo. Mediante la Ley 68 de 1916 se
organizó el Servicio de Giros Postales, que en 1963 cambió su
denominación por la de Administración Postal Nacional, contando entre
sus objetivos los de “Emitir, en nombre de la Nación y en forma privativa
las especies postales, custodiarlas, tutelarlas y comercializarlas”,
siguiendo al efecto las reglamentaciones de carácter universal dictadas
por la UPU.
[…]
“Con arreglo a este proceso histórico, al trascender los dominios del
correo la estampilla fue incursionando como documento
comprobatorio de pago tanto de tasas como de impuestos al lado
de los sellos secos y el papel sellado; no correspondiendo en
tales hipótesis a un gravamen en sí mismo. “En la práctica
colombiana se encuentran unas viñetas denominadas comúnmente
estampillas para certificar el pago del impuesto al consumo o tránsito de
determinados bienes como los licores y el cigarrillo”. Constituyendo al
efecto “un mecanismo de fiscalización impositiva”.
“Igualmente recuerda el Ministerio de Hacienda que las diferentes
reglamentaciones territoriales sobre estampillas hacen referencia al
cobro que practica la Administración por la realización, expedición o
certificación de un acto jurídico. Agregando que con tales usos este
tipo de estampillas converge en su origen con el impuesto de
sellos, el cual hace referencia al medio físico comprobatorio del pago de
una obligación fiscal como la “estampilla fiscal o el papel sellado que se
adquiere para hacer efectivo el tributo”.
1.2. Según el doctor Camilo Rodríguez, compilador de las leyes de
Estampillas para el ICDT, esta materia de las estampillas “ha presentado
3
un singular comportamiento desde sus inicios en el año de 1949, con la
expedición de la Ley 27, por medio de la cual se conmemoraban los
primeros cincuenta años de vida jurídica del Departamento del
Atlántico”.
Considera que, inicialmente, la estampilla se utilizó como un medio de
recaudo del impuesto de timbre creado en 1912, y se adherían las
estampillas al documento que constituía el hecho generador del timbre.
A partir de la Ley 27 de 1949, comenzó entonces a evolucionar como
impuesto independiente del de timbre, gravándose distintos actos
expedidos por los funcionarios, lo que le daría su connotación de tasa.1
1.3. Sea su origen en la comprobación del pago por el servicio de
correo, del impuesto de sellos o del impuesto de timbre, lo cierto es que
tenía la clara connotación de una tasa, en la medida en que se
remuneraba con ella un servicio recibido del Estado.
Las Tasas son, en efecto, y según la definición del doctor Esteban
Jaramillo, “la remuneración que el Estado percibe por los servicios que
presta a los asociados...”2; la tasa “es el precio pagado por el usuario de
un servicio público no industrial en contrapartida de las prestaciones o
ventajas que él recibe de ese servicio”3, tributo éste que se caracteriza
precisamente por la contraprestación que se recibe a cambio, y en la
mayoría de los casos, por la voluntariedad en el pago. Así mismo, ha
señalado la Corte Constitucional que es consustancial a la tasa que su
1 ICDT, Informe Especializado de mayo de 2008: LEYES AUTORIZADORAS DE ESTAMPILLAS DEPARTAMENTALES, compilador Camilo Ernesto Rodríguez Gutiérrez.2 Jaramillo, Esteban, TRATADO DE CIENCIA DE LA HACIENDA PUBLICA, Imprenta del Banco de la República, 4ª edición, 1945, Bogotá pag 1523 Duverger, Maurice: Finances Publiques, citado por Restrepo, Juan Camilo, en HACIENDA PUBLICA, Ediciones Universidad Externado de Colombia, 3ª edición 1996, Bogotá, pag. 125.
4
creación “debe venir acompañada por la identificación, en la propia ley,
del servicio a la que la misma corresponde y por cuya utilización serán
gravados los contribuyentes”.4
1.4. Sin embargo, las permanentes y crecientes necesidades de
ingresos por parte de las entidades territoriales, así como cierta facilidad
para expedir este tipo de leyes, apoyadas mutuamente por los
miembros del Congreso, ha conducido a una transformación de éste
gravamen y a una inaudita proliferación de leyes que autorizan su
establecimiento, tanto en los departamentos, individualizados o no,
como en los municipios integrantes de aquellos.
Lo que comenzó, entonces, como un gravamen puntual y esporádico, se
ha convertido en decenas de tributos que incrementan la carga
tributaria de los ciudadanos y de los contratistas del Estado.
Esa misma transformación del gravamen, ha llevado a un cambio en su
naturaleza, pasando de tasa a impuesto, por cuanto en muchos casos ya
no se tiene en cuenta el servicio que se recibe del Estado.
2. NATURALEZA DEL GRAVAMEN DE ESTAMPILLAS
4 Corte Constitucional, sentencia C-922 de sept. 19 de 2001, M.P. Dr Rodrigo Escobar Gil.
5
Sobre la naturaleza del gravamen de estampillas, se ha dicho,
principalmente por el Consejo de Estado, que son, o impuestos, o tasas o
tasas parafiscales5.
2.1. Particularmente considero que si bien deberían ser tasas, en la
mayoría de los casos son Impuestos, si atendemos a las
definiciones usuales de los gravámenes, así:
Por TASA, como se dijo anteriormente, debe entenderse la
remuneración que deben los particulares por ciertos servicios que
presta el Estado6. Es la recuperación de los costos de los servicios
que se prestan a los contribuyentes7 y es, por tanto, voluntaria.
Por CONTRIBUCION se entiende la participación en los beneficios
que le proporcione el Estado a los contribuyentes8. No grava a la
generalidad de las personas sino a un sector de la población, el
que se beneficia con la acción del Estado.
El IMPUESTO “es el tributo obligatorio exigido por el Estado a los
individuos para atender a las necesidades del servicio público, sin
tener en cuenta compensaciones o beneficios especiales”9.
5 CONSEJO DE ESTADO, SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, SECCIÓN CUARTA: Bogotá, D.C., cinco (5) de octubre dos mil seis (2006) CONSEJERA PONENTE: LlGIA LÓPEZ DÍAZ, Radicación: 08001- 23-31-000- 2002 -01507 -01-14527. UNIÓN TEMPORAL EMPRESARIOS DEL CARIBE C/ DEPARTAMENTO DEL ATLÁNTICO ESTAMPILLAS PRODESARROLLO DEPARTAMENTAL .FALLO
6Restrepo, Juan Camilo: HACIENDA PUBLIC, Pag 1257 Corte Constitucional, sentencia C-006 de 19938 Corte Constitucional, sentencia C-006 de 19939 Jaramillo, Esteban: TRATADO DE CIENCIA DE LA HACIENDA PUBLICA, Imprenta del Banco de la
República, Bogotá, 1946, pag. 153.
6
Grava a todas las personas sin que exista una contraprestación del
Estado a cambio del pago del impuesto.
2.2. La mayoría de los gravámenes de estampillas se imponen sobre
actos que no aparejan ninguna compensación o beneficio especial
ni para el contribuyente, ni para el sector en el que se
desenvuelve, razón por la cual no podrían calificarse como “tasas
parafiscales”. En su gran mayoría, se causan sobre contratos
públicos, o sobre expedición de documentos oficiales. Y el destino
del recaudo, que es específico, no le ofrece al obligado sino una
hipotética y eventual contraprestación.
Así, por ejemplo:
La estampilla Pro Facultad de Medicina del Tolima: a quien va a
sacar un paz y salvo, (por ejemplo), ¿qué beneficio le reporta
como para que el gravamen sea considerado una tasa
parafiscal? Podría decirse que el hipotético de contribuir con la
formación de médicos que algún día podrían prestarle una
atención médica; pero esto es tan eventual e incierto, que no
puede decirse que realmente el pago del gravamen le genera
una contraprestación o beneficio especial.
Sucede lo mismo con la estampilla “Pro-Creación de la
Seccional de la Universidad de Cartagena en el Carmen de
Bolívar”, cuyo cobro está autorizado para todos los municipios
del Departamento de Bolívar.
7
La Estampilla “Sogamoso 2000” se puede aplicar en todos los
municipios del Departamento de Boyacá, cuyo producido se
debe destinar a financiar obras relacionadas con el programa
de gobierno participativo del Plan Municipal de Desarrollo
Integral y el Plan de Ordenamiento Territorial de Sogamoso, y
en parte a pagar el aeropuerto de Sogamoso. ¿Por qué alguien
de Monguí, por ejemplo, debe contribuir con Sogamoso? ¿Qué
beneficio le reporta? Entonces, para éste contribuyente de
Monguí, es un impuesto.
La estampilla “Pro-Desarrollo Académico, Científico y Técnico
de la Universidad Pública del Norte de Santander” es
obligatoria “en las actividades y operaciones que se deben
realizar en el departamento, en sus municipios, y en todos los
actos y operaciones de los institutos descentralizados y
entidades del orden nacional que funcionen en el
departamento. Con destino a la Universidad de Norte de
Santander. Se autoriza a los Concejos Municipales del
departamento para que hagan obligatorio el uso de la
estampilla, con destino a las Universidades Francisco de Paula
Santander, UFPS, Cúcuta y Ocaña, y a la Universidad de
Pamplona, siempre y cuando no exista una doble tributación
sobre el mismo objeto en razón a los principios de
coordinación, concurrencia y subsidiaridad aplicados a las
competencias atribuidas a los distintos niveles territoriales”.
2.3. Entonces, los hipotéticos y eventuales beneficios que se podrían
recibir por pagar una estampilla, no son suficientes para señalar
8
que son “tasas parafiscales”. Varios pronunciamientos del Consejo
de Estado han señalado que se trata de verdaderos impuestos.
2.4. No obstante, en la sentencia de octubre 5 de 2006, C.P. LlGIA
LÓPEZ DÍAZ, Radicación: 08001- 23-31-000- 2002 -01507 -01-
14527, UNIÓN TEMPORAL EMPRESARIOS DEL CARIBE C/
DEPARTAMENTO DEL ATLÁNTICO ESTAMPILLAS PRODESARROLLO
DEPARTAMENTAL, se dijo que las estampillas eran “tasas
parafiscales”. Dijo la sentencia lo siguiente:
“Las tasas participan de la naturaleza de las contribuciones
parafiscales, en la medida que constituyen un gravamen cuyo
pago obligatorio deben realizar los usuarios de algunos
organismos públicos; son de carácter excepcional en cuanto al
sujeto pasivo del tributo; los recursos se revierten en beneficio de
un sector específico; y están destinados a sufragar los gastos en
que incurran las entidades que desarrollan funciones de regulación
y control y en el cumplimiento de funciones propias del Estado.
“La "tasa" si bien puede corresponder a la prestación directa de un
servicio público, del cual es usuario el contribuyente que se
beneficia efectivamente, también puede corresponder al beneficio
potencial por la utilización de servicios de aprovechamiento
común, como la educación, la salud, el deporte, la cultura, es
decir, que el gravamen se revierte en beneficio social. Las
primeras se definen como tasas administrativas en cuanto
equivalen a la remuneración pagada por los servicios
administrativos, y las segundas como tasas parafiscales y son las
9
percibidas en beneficio de organismos públicos o privados, pero no
por servicios públicos administrativos propiamente dichos, pues se
trata de organismos de carácter social.
“Entonces, las "estampillas", dependiendo de si se imponen como
medio de comprobación para acreditar el pago del servicio público
recibido, tendrán el carácter de administrativas; o de parafiscales,
si corresponden al cumplimento de una prestación que se causa a
favor del la entidad nacional o territorial como sujeto impositivo
fiscal.
“Los "impuestos" difieren de las "tasas", en cuanto son universales
y recaen sobre los ingresos y bienes de una persona directamente
(directos). Es decir tienen relación directa con la capacidad
económica del sujeto, son de carácter permanente y el
responsable del pago es el contribuyente; o de consumo
(indirectos), dirigidos a gravar el consumo en general y se
predican en relación con los bienes y servicios, que debe soportar
el consumidor final, que no tienen carácter personal, porque no
gravan a los sujetos, sino que se aplican directamente a los bienes
y servicios consumidos”.
2.5. Estas connotaciones sólo se predican de algunas de las
estampillas, pero muchas son indefinidas en el tiempo
(permanentes) y el hecho de contribuir a sufragar determinados
gastos del Estado, no las convierte en parafiscales. Por otro lado,
el destino específico de la renta tiene que ver es con las
posibilidades de la entidad de disponer de ella.
10
3. ELEMENTOS DEL TRIBUTO
Los elementos esenciales de este tributo son los siguientes:
Sujeto Activo : el departamento o el municipio de que se trate.
Sujeto Pasivo: quien realice el hecho o acto que las ordenanzas
establezcan como gravados. Pueden ser particulares, o
entidades descentralizadas del departamento o municipio, e
incluso entidades nacionales que funcionen en estas
jurisdicciones.
Hecho gravado: Deben ser actos u operaciones en las que
intervenga un funcionario departamental o municipal; algunas
incluyen “nacional”, como la Estampilla Pro Erradicación de
Tugurios del Atlántico;
Base Gravable: Es el valor del hecho o acto que las ordenanzas
establezcan como hechos generadores.
Tarifa: Es un porcentaje de la base gravable, que oscila entre el
0,5% y el 4% de ésta.
La Corte Constitucional, en sentencia en sentencia C-227 de 2002,
Magistrado Ponente Jaime Córdoba Triviño, por la cual declaró la
exequibilidad de la Ley 645 de 2002, detalló los elementos esenciales
del tributo así:
11
“1) El sujeto activo es el departamento en su calidad de entidad
territorial. Este hecho se evidencia en el artículo 7º de la Ley 645 donde
se establece que los recaudos por la venta de las estampillas estarán a
cargo de las secretarías de hacienda departamentales. 2) El hecho
gravable está indicado en los artículos 3º, 5º y 6º en donde se dice que
serán las actividades y operaciones que se deban realizar en los
departamentos y municipios de los mismos y que impliquen la
realización de actos en los cuales intervengan funcionarios
departamentales y municipales; 3) El sujeto pasivo tendrá que estar
relacionado con las actividades y operaciones señaladas como hecho
gravable; 4) la tarifa, según el artículo 6º, no podrá exceder del dos por
ciento (2%) del valor de los hechos a gravar; y 5) la base gravable será
el valor de los hechos a gravar (art. 6º)”.
4. CARACTERÍSTICAS DEL TRIBUTO
Es un impuesto de ejecución instantánea; de ahí que no quepa,
entre otras razones, la obligación de declarar.
Es un tributo documental: por tratarse de estampillas que deben
adherirse y anularse al acto gravado, éste tiene necesariamente
que constar en un documento.
Se puede adicionar que es un tributo, en principio, transitorio.
5. ESTRUCTURA DE LAS LEYES DE ESTAMPILLAS QUE SE
EXPIDEN
12
Las leyes que autorizan o crean estampillas, tienen más o menos la
misma estructura:
5.1. Autorizan a la Asamblea del Departamento de que se trate para
que ordene la emisión de la estampilla. Al ordenar emisión, ya
estamos hablando de un documento físico, una estampilla a
semejanza de las postales.
5.2. Señalan el destino de los recaudos
5.3. Indican el monto total de la estampilla, monto que viene
incrementándose periódicamente, cuando se acerca el fin del
cobro del tributo. Sin embargo, algunas leyes no fijan monto, con
lo cual el gravamen se torna indefinido.
5.4. Se indica la tarifa máxima que se puede cobrar, un porcentaje del
valor del hecho o acto que se grave, y oscila entre el 2% y el 4%.
Algunas leyes no indican la tarifa, con lo cual la fijación de esta
queda al arbitrio de la Asamblea respectiva.
5.5. Se autoriza a los Concejos Municipales a que hagan obligatorio el
uso de la estampilla.
5.6. Señalan que la obligación de adherir y anular la estampilla estará
a cargo de los Servidores Públicos del orden Departamental,
Municipal y/o Nacional que intervengan en los hechos, Actos
Administrativos u objetos del gravamen. Esto ratifica que se debe
aplicar la estampilla al documento de que se trate, y que en los
hechos gravados debe intervenir un funcionario público. Estas
13
leyes no pueden autorizar a las asambleas para que cambien la
forma de comprobación del gravamen, por ejemplo, con
declaraciones privadas; la Corte, salvo una sentencia de 199610
relacionada con la estampilla fronteriza, ha dicho en repetidas
ocasiones que esta delegación es inconstitucional, por cuanto se
estaría habilitando tácitamente a las asambleas o a los concejos,
según el caso, “para ponerse en el lugar del Congreso
estableciendo otro sistema de recaudo –diferente a la estampilla-,
y por tanto, para hacer a través de Acuerdo lo que le corresponde
al Congreso hacer mediante Ley (art. 121 C.P.)” [Ver C-873-02, MP
Alfredo Beltrán]
5.7. Las ordenanzas que emita la Asamblea se deben enviar al
Ministerio de Hacienda, básicamente, del cual sería interesante
conocer qué clase de control efectúa.
5.8. Se indica que el control de los recaudos lo hará la Contraloría
Departamental.10 C-413 DE 1996 M.P. José Gregorio Hernández: “Llama la atención de la Corte el argumento del impugnante según el cual la norma enjuiciada vulnera el artículo 300, numeral 4, de la Constitución por disponer que las asambleas departamentales podrán sustituir la estampilla física por otro mecanismo de recaudo del gravamen, lo que en su concepto configura extralimitación de funciones, no del Congreso sino de las propias asambleas. Extraña concepción que de ninguna manera se aviene a los preceptos constitucionales, ya que la autorización objeto de crítica se refiere únicamente a la forma externa del tributo, lo que demuestra que la voluntad del legislador, como corresponde a la prevalencia de lo sustancial, fue la de autorizar el establecimiento de un gravamen, dejando los aspectos procedimental y físico, y la manera práctica de cobrarlo, a los organismos pertinentes de las entidades territoriales facultadas. No puede hablarse, entonces, de extralimitación del legislador en esa materia y menos todavía se puede atribuir un exceso a las asambleas departamentales, que todavía no han ejercido su función. Y, si así fuera, tal exceso no podría endilgarse a la ley que consagra la autorización, como lo pretende el accionante.
Tampoco se encuentra vulneración alguna de la Carta por la circunstancia de que la ley autorice a los concejos municipales de los departamentos fronterizos para hacer obligatorio, en sus respectivos territorios, el uso de la estampillas [Menos mal que cambiaron el criterio]
14
6. ¿CUÁNTAS LEYES DE ESTAMPILLAS SE HAN EXPEDIDO?
Si arrancamos de la fecha que nos da el doctor Camilo Rodríguez,
tenemos 64 leyes expedidas creando o autorizando estampillas, tanto
departamentales, departamentales con extensión a municipios, como
municipios directamente. No las clasificamos, puesto que eso ya lo hizo
el ICDT. De esas 64 leyes, 8 son de aplicación en todo el país:
→ Pro Desarrollo Departamental
→ Pro Electrificación Rural
→ Pro Centros de Bienestar del Anciano (3 leyes)
→ Pro Cultura (2 leyes)
→ Pro Hospitales Universitarios
6.1. Por otro lado, durante la Legislatura 2008-2009, se presentaron
24 proyectos de ley de estampillas, incluyendo uno que pretende ser
una Ley Marco para la expedición de estas leyes; en la legislatura 2009-
2010, que comenzó el 20 de julio, se han presentado 11 proyectos
creando nuevas estampillas.
6.2. La Corte se ha pronunciado en más de 50 ocasiones sobre
demandas contra leyes creadoras de estampillas, lo que muestra el alto
grado de inconformidad contra las mismas y contra el deficiente
señalamiento de los elementos de estos tributos de manera clara.
7. CUÁNTO CUESTAN, REALMENTE, ESTAS ESTAMPILLAS
15
¿Cuánto le cuestan a los contribuyentes u obligados a pagar el
gravamen?
¿A cuánto equivalen?
Si sumamos la totalidad de montos autorizados por las distintas leyes de
estampillas, sin tener en cuenta aquellas que no fijan monto (y que por
tanto son indefinidas) ni aquellas que fijan un porcentaje del
presupuesto anual del departamento, tenemos un total de $3,5 billones
de pesos aproximadamente.
Esta suma, para hacerla visible, equivale:
RECAUDO ESPERADO POR ESTAMPILLAS EN VARIOS AÑOS3,5 BILLONES DE PESOS
COMO PROPORCIÓN PORCENTUAL DE:
CONCEPTO %
Ingresos Corrientes Nación 2009 5,5
Impuesto de renta 2009 12.4
IVA generado por actividad económica interna 2009 18.7
4 X MIL año Otro 4 por mil
Recaudos Aduaneros 2009 81,0
Ingresos Tributarios Departamentales ($4.7 Billones/año) 65,0
SGP 2009 ($22 billones/año09) 16,0
Impuesto al Patrimonio 1,75% por 1 año, o 0.6% por 3 años
16
Reforma tributaria 2009 ($2 billones) Aproximadamente 2 reformas tributarias
8. VICIOS QUE SE LE HAN IMPUTADO A LAS LEYES DE ESTAMPILLAS
En las demandas que se han interpuesto ante la Corte
Constitucional contra leyes de estampillas, se ha dicho que:
No señalan los elementos esenciales del tributo.
Rompen el principio de igualdad respecto de los contribuyentes
que residen en la entidad territorial que impone la obligación
tributaria, frente a aquellos contribuyentes del nivel nacional o que
residen en otro ente territorial
Violan la autonomía de las entidades territoriales, respecto del
manejo de sus propios recursos.
8.1. Desafortunadamente, la Corte Constitucional ha desestimado
estos cargos.
8.2. Frente al primero, ha señalado que “Las leyes demandadas, cuyo
objeto es la autorización a una asamblea o concejo municipal o distrital
para la creación de un tributo, no deben contener todos los elementos
del mismo.”
“El grado de injerencia del legislador en la administración de los
recursos de las entidades territoriales depende del origen de los
mismos. Lo que se expresó de la siguiente manera: “[s]i la ley crea un
17
impuesto nacional, entonces la misma ley debe definir todos los
elementos de la obligación tributaria. Pero en cambio, si se trata de un
tributo territorial, y en especial si la ley se limita a autorizar el tributo,
entonces pueden las correspondientes corporaciones de representación
popular, en el ámbito territorial, proceder a desarrollar el tributo
autorizado por la ley. Esto significa que en tales eventos, ‘la ley puede
ser más general, siempre y cuando indique, de manera global, el marco
dentro del cual las asambleas y los concejos deben proceder a
especificar los elementos concretos de la contribución’ (Sentencia C-084
de 1995). Así, desde sus primeros fallos, esta Corporación ya había
señalado que ‘la ley de autorizaciones puede ser general o puede
delimitar específicamente el tributo, pero al menos debe contener los
límites dentro de los cuales la ordenanza o el acuerdo fijen los
contenidos concretos de que habla el artículo antes citado.’ (Sentencia
C-004 de 1993)”
Sin embargo, dado que muchas de estas leyes contienen casi una
“autorización en blanco”, comparto plenamente la teoría de la doctora
Lucy Cruz de Quiñones según la cual “...la ley debe establecer
claramente de cuáles presupuestos de hecho surge la obligación,
quiénes deben pagar y sobre qué base deben pagar, aunque las
alícuotas o tipos se fijen por los órganos representativos locales y
regionales”11.
Igualmente, el constitucionalista Luis Carlos Sáchica anota que “el
numeral 3 del artículo 287 otorga a las entidades territoriales su natural
competencia para administrar los recursos que les pertenecen y la de
‘establecer los tributos necesarios para el cumplimiento de sus
11 Cruz, de Quiñonez, Lucy: MARCO CONSTITUCIONAL DEL DERECHO TRIBUTARIO, en “Derecho Tributario”, ICDT, 2ª edición, Bogotá, 1999 Pag 236.
18
funciones’, competencia ésta que no puede tomarse en su sentido literal
ya que el único sujeto reconocido como titular del poder impositivo del
Estado es la Nación y, por tanto, todo tributo tiene origen necesario en
la ley que lo crea, sin perjuicio de que su producido sea asignado a las
entidades territoriales, cuyas autoridades quedan limitadas a ponerlos
en vigencia en sus respectivas jurisdicciones territoriales, dentro del
margen más o menos discrecional que sobre sus distintas regulaciones
les deje la ley. Es esta la interpretación hecha por la jurisprudencia para
evitar el desorden fiscal que resultaría del ejercicio autónomo de estas
competencias...”12.
Y es que la facultad de establecer en su territorio los tributos que crea o
autoriza la ley, es de carácter administrativo, y no regulatorio, como
también dijo la Corte en sentencia del doctor Ciro Angarita en el año
1992: “...el Estado unitario en sentido estricto, aparece como una
organización centralizada en la cual los entes locales están subordinados
a él y ejercen las facultades propias de la autonomía y la
descentralización en diversos grados, los cuales no impiden, en modo
alguno, la centralización de la organización política...”, entendida esta
descentralización “...como un cierto grado de libertad para el
manejo de algunas actividades a nivel predominantemente
administrativo...”13. (Negrillas y subrayados fuera de texto).
Ello refuerza el carácter administrativo de las corporaciones territoriales,
Asambleas y Concejos, y sus competencias eminentemente derivadas
sobre todo en materia tributaria, ya que no existe soberanía fiscal en
12 Sáchica, Luis Carlos: NUEVO CONSTITUCIONALISMO COLOMBIANO, Editorial Temis, Bogotà, 1996, 12ª edición, páginas 299, 300.13 Corte Constitucional, sentencia C-157 de septiembre 15/92, M.P. dr Ciro Angarita, citada en Constitución Política Legis, página 4.
19
favor de las entidades territoriales de tal suerte que su autonomía
“...no es absoluta, sino limitada por la propia Constitución y por la ley”14.
Así lo señalan los artículos 287 numeral 3°, 300 numeral 4° y 313
numeral 4° ibídem, normas que “determinan inequívocamente que
la potestad impositiva de los departamentos y municipios tiene
que ejercerse de conformidad con la ley. No es, por lo mismo,
aceptable sostener que en esta materia cada departamento y cada
municipio puede ejercer su competencia dentro de los límites que él
mismo quiera trazarse. Sostener semejante tesis implicaría la
consagración del desorden y el caos en lo que tiene que ver con
los tributos departamentales y municipales, pues los
departamentos y los municipios podrían establecer tributos y
contribuciones sin otro límite que el inexistente de la
imaginación . En tales circunstancias, se quebrantarían, ahí sí,
dos principios fundamentales de la Constitución: el primero, el
que señala que Colombia está organizada en forma de República
unitaria (art. 1°); el segundo, el de la igualdad ante la ley (art.
13)”15. (Negrillas y subrayados fuera de texto).
La autonomía territorial que, reitero, es administrativa, se debe reflejar,
entonces, en la decisión de adoptar o no el tributo y en fijar las tarifas
del mismo de manera acorde a las realidades de su territorio, y dentro
de un rango que le debe fijar la ley.
14 Corte Constitucional, sentencia C-495 de septiembre 15 de 1998, M.P. dr Antonio Barrera Carbonell, transcrita por Abella Zárate, Jaime en PROCEDIMIENTOS CONSTITUCIONAL Y CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO EN MATERIA TRIBUTARIA, Ediciones Legis, Bogotá, 1ª edición 1999, pag. 247 y ss.15 Sentencia C-335/96, M.P. Jorge Arango, citada en C-495-98
20
8.3. En cuanto al rompimiento del principio de igualdad, la Corte ha
rechazado este cargo circunscribiendo tal principio a la jurisdicción
territorial en cuestión, departamento o municipio, sin tener en cuenta
que el rompimiento se presenta respecto de los habitantes de ésa
jurisdicción frente a los de otras distintas:
“[l]as leyes demandadas no consagran discriminación alguna frente a
los sujetos pasivos de la obligación tributaria allí establecida, por cuanto
las hipótesis sobre las cuales recae la supuesta discriminación son
totalmente disímiles. No podría ser otra la conclusión si se tiene en
cuenta que cada entidad territorial posee recursos, necesidades, e
intereses totalmente heterogéneos, sumado a la discrecionalidad de
cada cuerpo colegiado de ejecutar o no la autorización impartida por el
Congreso para la emisión de la estampilla. En efecto, las leyes
demandadas en ningún caso establecen una obligación sino una mera
habilitación para establecer una tasa de conformidad con los parámetros
señalados en cada ley y los que determine la asamblea o concejo
respectivo, como se consignó en la susodicha sentencia C-1097/01. […]
la Corte no encuentra tal diferenciación arbitraria o irrazonable, toda vez
que los parámetros para identificar una posible discriminación tributaria
están circunscritos a la órbita interna del ente territorial del que se
trate”16
16 Sentencia C-538-02, reiterada en C-873-02 [Demanda vs leyes de Estampillas: Ley 026 de 1990; Ley 085 de 1993; Ley 093 de 1993; Ley 122 de 1994; Ley 289 de 1996; Ley 334 de 1996; Ley 348 de 1997; Ley 367 de 1997; Ley 382 de 1997; Ley 426 de 1998; Ley 440 de 1998; Ley 538 de 1999; Ley 542 de 1999; Ley 561 de 2000; Ley 634 de 2000; Ley 645 de 2001; Ley 648 de 2001; Ley 654 de 2001; Ley 656 de 2001; Ley 662 de 2001; Ley 663 de 2001; Ley 664 de 2001; Ley 665 de 2001; Ley 666 de 2001; y, Ley 669 de 2001.
21
8.4. En relación con el manejo de sus propios recursos, la Corte
sostiene que “cuando se trata de recursos territoriales provenientes de
fuente endógena (recursos propios), la posibilidad de intervención por
parte del legislador aparece muy restringida, pues de otra forma la
autonomía financiera de las entidades territoriales correría el riesgo de
perder su esencia”17.
Concluye, entonces, la Corte, “que dentro del marco de generalidad de
la ley de autorizaciones a que se ha hecho referencia, bien puede incluir
el legislador, en ejercicio de su soberanía impositiva, la destinación del
recaudo a que aluden las leyes demandadas, siempre que no implique
una intervención injustificada en la autonomía de los entes territoriales.
La Corte18 ha establecido una serie de criterios para determinar la
constitucionalidad de dicha intervención impositiva en materia de
recursos endógenos, así:
“Cuando (i) lo señala expresamente la Constitución; (ii) es necesario
proteger el patrimonio de la Nación, es decir, para conjurar amenazas
sobre los recursos del presupuesto nacional; (iii) resulta conveniente
para mantener la estabilidad económica interna y externa; (iv) las
condiciones sociales y la naturaleza de la medida así lo exigen por
trascender el ámbito simplemente local o regional. Si bien es cierto que
la Constitución prohíbe la creación de rentas nacionales con destinación
específica, también lo es que no prohíbe la asignación específica de
17 Sentencia C-089 de 2001, M.P. Alejandro Martínez Caballero, citada en C-873-02.
18 Sentencias C-495 de 1998, M.P. Antonio Barrera Carbonell; C-219 de 1997, M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz; C-413 de 1996, M.P. José Gregorio Hernández Galindo, citadas en C-873-02
22
rentas de otro orden, toda vez que no son computadas dentro de los
ingresos corrientes de la nación19.
“De cualquier manera, toda restricción a la autonomía territorial, en
cuanto implica la destinación específica de sus recursos propios, tendrá
que ser necesaria, útil y proporcionada al fin constitucional que el
legislador busca alcanzar, o de lo contrario deberá ser declarada
inexequible20.”21
8.5. En conclusión, la Corte solamente ha declarado parcialmente
inexequibles algunas leyes de estampillas, en relación con la delegación
de facultades a las asambleas para que modifiquen los sistemas de
recaudo. En estos casos, ha dicho la Corte lo siguiente:
Las facultades para que las asambleas sustituyan la estampilla por
un sistema, método o medio de recaudo distinto22, por cuanto se
“atenta primeramente contra lo dispuesto en el artículo 313-4 de
la Constitución Política, toda vez que la competencia tributaria de
los Concejos Distritales y Municipales debe sujetarse a la ley que
en forma precisa establezca un tributo o autorice su creación. Es
decir, la ley no puede incurrir en dictados afectados de
indeterminación o en el otorgamiento de facultades alternativas,
que lejos de ajustarse al principio de la certeza del tributo que
19 Corte Constitucional, sentencia C-004 de 1993 M.P. Ciro Angarita Barón, citada en C-873-02
20 Sentencia C-219 de 1997, citada en C-873-02
21 [9] Sentencia C-089 de 2001. M.P. Alejandro Martínez Caballero. citada en C-873-02
22 Como ocurrió con lasas Leyes 122 de 1994; 334 de 1996; 382 de 1997; 426 de 1998; 440 de 1998; 538 de 1999; 561 de 2000: C-538-02 y C-873-92
23
entraña el artículo 338 superior, constituyan una clara
indeterminación rayana en una sutil delegación impositiva a favor
de los Concejos, proscrita incluso en cabeza del Presidente de la
República (art- 150-10 C.P.).”
“Esta clase de autorizaciones, dice además la sentencia, [C.538-02]
estaría habilitando tácitamente a las asambleas o a los concejos,
según el caso, “para ponerse en el lugar del Congreso
estableciendo otro sistema de recaudo –diferente a la estampilla-, y
por tanto, para hacer a través de Acuerdo lo que le corresponde al
Congreso hacer mediante Ley (art. 121 C.P.)” (ibídem)
9. LAS ORDENANZAS, COMO DESARROLLO DE LA LEY
Como es de todos conocidos, las asambleas ejercen su autonomía
mediante la decisión de establecer en sus jurisdicciones, o no, el
tributo autorizado por el Congreso. Obviamente, sería extraño que no lo
hiciesen dadas las crecientes demandas de recursos por parte de los
Departamentos.
Gran parte de los problemas jurídicos de aplicación de estas leyes de
estampillas se originan en la reglamentación territorial, pues en algunos
casos van más allá de la ley que les autoriza, usurpando en tales casos
el lugar del Congreso como “regulador” de los tributos, así como la
acumulación de tributos, en gran parte sobre los mismos actos.
24
9.1. Así, por ejemplo, según el Estatuto de Rentas del Departamento
del Atlántico, en él se causan las siguientes estampillas:
1. Ciudadela Universitaria (Existe, incluso una Secretaría de la
Ciudadela Universitaria),
2. Pro-Desarrollo Departamental,
3. Pro-Electrificación Rural,
4. Pro-Cultura Departamental,
5. Pro-Bienestar del Anciano y
6. Pro-Hospital Universitario
Los Hechos generadores y base gravable generales de todas estas
estampillas, son:
a) Contratos:
a.1) Suscritos por el Departamento, sus entidades descentralizadas,
unidades administrativas especiales y demás entidades del orden
departamental, con o sin personería jurídica, incluidas la Contraloría y
la Asamblea Departamental, en los cuales estos entes actúen como
contratantes.
[En los contratos para suministro de combustible (gasolina extra y
corriente, ACPM) la tarifa de los impuestos de estampillas
25
departamental se aplicará sobre el margen de utilidad señalado por
el Gobierno Nacional. Suprimido por Ordenanza 11 de 2003]
a.2) Que se suscriban en el Departamento del Atlántico, cualquiera
sea el lugar de ejecución de sus obligaciones y los contratos que se
suscriban fuera del Departamento, pero cuyas obligaciones se
ejecuten o desarrollen total o parcialmente dentro del territorio de
éste, suscritos por entidades descentralizadas nacionales, unidades
administrativas especiales de la Nación y demás entidades del orden
nacional, con o sin personería jurídica y cualquiera sea la rama del
poder público a la que pertenezcan o el régimen especial al que estén
sometidas, en los cuales estos entes actúen como contratantes,
siempre que, además, tales entes tengan oficina o dependencias
dentro del territorio del Departamento. […]
a.3) Que se suscriban en el Departamento del Atlántico, cualquiera
sea el lugar de ejecución de sus obligaciones y los contratos que se
suscriban fuera del Departamento, pero cuyas obligaciones se
ejecuten o desarrollen total o parcialmente dentro del territorio de
éste, suscritos por el Distrito de Barranquilla y los municipios del
Departamento, así como por todas las entidades descentralizadas
distritales y municipales, unidades administrativas especiales del
orden distrital y municipal y demás entidades de estos órdenes, con o
sin personería jurídica, en los cuales los anteriores entes actúen como
contratantes. […]
a.4) Toda presentación de facturas y/o cuentas de cobro ante la
26
Nación 23 , entes territoriales y las entidades Nacionales,
departamentales, distritales y municipales señaladas en los literales
a1), a2), a3), generará la obligación de cancelar las estampillas Pro-
Ciudadela Universitaria del Atlántico y Pro Desarrollo Departamental,
siempre que tales facturas y/o cuentas de cobro no correspondan al
desarrollo de contratos cuya suscripción hubiere causado el pago de
dichas estampillas.
a.5) Las estampillas Ciudadela Universitaria y Pro-Desarrollo
Departamental se causarán también sobre los contratos o
documentos de cuantía indeterminada que se suscriban o se
encuentren suscritos por las entidades señaladas en este Estatuto.
[…]
Pagos laborales […]
Otros Actos o Hechos: Causarán las estampillas Ciudadela
Universitaria, Pro-Desarrollo, Pro-Electrificación Rural y Pro-Bienestar
del Anciano, los actos y hechos a continuación relacionados, en la
cuantía señalada para cada una:
- Por cada inscripción al registro único de contribuyentes $ 6.73724
- En cada expedición de pasaporte. $ 6.737
- Por certificado de paz y salvo. $ 3.369
- En cada copia de decretos, resoluciones y otros actos o documentos 25emanados del Departamento y entidades señaladas en el literal
a.1) de presente artículo. $ 6.737
23 La factura es, generalmente, la constancia contable de una operación comercial, operación que seguramente está gravada con renta e IVA. ¿Pueden los departamentos gravarla además con estampilla? Y, ¿puede el departamento gravar una factura presentada a la Nación?24 Se grava el cumplimiento de una obligación tributaria25 ¿Es tasa o cobro de la copia?
27
- En cada guía 26 de deguello de ganado mayor. $ 3.369
- En cada licencia de conducción. $ 6.737
- En cada matrícula de vehículo particular o público $ 6.737
- En cada duplicado de placas. $ 3.369
- Por cada duplicado de licencia de conducción. $ 3.369
- Por cada certificado de movilización. $ 3.369
- Por cada certificado de tradición de un vehículo. $ 3.369
- Por cada reavaluo que expida la autoridad competente. $ 6.737
- Por cada autorización de cambio de color de un vehículo. $ 3.369
- Por transformación del vehículo. $ 3.369
- Por cambio de motor $ 3.369
- Por chequeo o revisión del motor. $ 3.369
- Por tránsito libre. $ 3.369
- Por cada cambio de servicio de un vehículo $ 6.737
- Por cada traspaso de vehículo $ 6.737
- Por cupo en líneas urbanas, unidad para buses $ 13.473
- Por cupos en líneas urbanas, unidad para microbuses. $ 13.473
- Por cupo de automóviles. $ 6.737
- Por cupos para taxis en empresas debidamente legalizadas. $ 6.737
- Por empadronamiento de un vehículo automotor $ 3.369
- Por reemplazo de un bus de cualquier línea urbana. $ 13.473
- Por permisos provisionales para transitar sin patente de servicios
públicos hasta por 30 días. $ 6.737
- Por examen de aspirante 27para licencia de conducción. $ 3.369
- Por cada revisión 28 de vehículo de todo tipo $ 6.737
- Por cancelación de matrícula $ 6.737
- Por duplicado de tarjeta $ 3.369
26 La estampilla ¿incluye el costo de la guía o es adicional?27 Los exámenes de conducción los hacen escuelas privadas.28 ¿La revisión técnico mecánica? Ésta es hecha por centros particulares
28
- Por levantamiento de prenda $ 3.369
- Por renovación de vidrios polarizados $ 3.369
- Por regrabación de motor $ 3.369
- Por regrabación de chasis $ 3.369
- Por regrabación de serial $ 3.369
- Por traslado de cuenta $ 3.369
- Por pignoración $ 3.369
- Por vidrios polarizados $ 6.737
- Por toda inscripción de profesionales relacionados con la salud. $
6.737
- En todo certificado de inscripción de profesionales relacionados con
la salud. $ 3.369
- Por guías de movilización de tránsito y reenvío de licores nacionales
y extranjeros a otros departamentos $ 1.975
- Por guías de movilización de tránsito y reenvíos de cigarrillos y
tabacos, nacionales y extranjeros, con destino a otros
departamentos. $ 1.975
- Por cada reconocimiento, inscripción de dignatarios y reforma
estatutaria de personerías jurídicas para organizaciones sociales sin
ánimo de lucro cuyo registro de inscripción son de competencia del
Departamento del Atlántico. $ 13.473
- Por cada certificado de existencia y registro de libros y sellos, de
personerías jurídicas para organizaciones sin ánimo de lucro, cuyo
registro e inscripción son competencia del departamento. $ 3.949
- Por cada reconocimiento, inscripción de dignatarios, reformas
estatutarias, certificados de existencia, registro de libro y sellos y
cambio de nombre de personerías jurídicas para organizaciones
comunitarias cuyo registro de inscripción sea de competencia del
departamento. $ 3.949
29
- Por cada solicitud de matrícula de arrendador 29 . $ 13.473”
(Subrayados y cursivas fuera del texto)
Así, un contratista de obras del Departamento, con un contrato de $100
millones, por ejemplo, paga en estampillas lo siguiente:
Pro Desarrollo Departamental: 1% =$1.000.000
Pro Ciudadela Universitaria: 1,5% =$1.500.000
Pro Electrificación Rural: 1%= $1.000.000
Pro Cultura: 1%= $1.000.000
Pro Bienestar del Anciano: Milagrosamente, no paga.
Pro Hospital Universitario: Bimestral, según lo que facture
Entonces, sin contar la Estampilla Pro Hospital Universitario, pagaría
$4.500.000 al suscribir el contrato, esto es, el 4.5% del valor total,
además de la contribución especial por obras públicas, que es del 5%.
¿Quién, realmente, termina pagando estos impuestos?
9.2. Para ilustrar el punto relacionado con los abusos que pueden
cometerse al establecer estos tributos por parte de las asambleas
departamentales, tomemos como ejemplo la reglamentación
departamental de la Estampilla Pro Hospital Universitario del Atlántico:
ORDENANZA CONTENIDO BÁSICO COMENTARIOS
Ordenanza 00027 del 10 de agosto de 2001
Ordenó la emisión por 1ª vez.
Hecho Generador: la expedición de facturas o documentos equivalentes realizada por personas naturales,
Fue objetada parcialmente por el Gobernador, y sancionada sin haber sido devuelta a la Asamblea.
Demandada en el año 2002, finalmente
29 ¿A qué se refiere?
30
ORDENANZA CONTENIDO BÁSICO COMENTARIOS
jurídicas o sociedades de hecho, que desarrollen actividades industriales, comerciales, de servicios dentro de la jurisdicción del Departamento del Atlántico.Causación: Al expedir la facturaPeríodos: BimestralesLiquidación Privada
el Consejo de Estado anuló con sentencia de junio 4 de 2009.
Sin embargo, curiosamente introdujo esta frase en la parte motiva de la sentencia:“Como quiera que la nulidad declarada en esta sentencia recae sobre un acto de carácter general, sus efectos son ex nunc, es decir, hacia el futuro”.
Ordenanza 40 de diciembre 3 de 2001: Modificó la Ordenanza 27/01
Sujetos pasivos: las personas naturales o jurídicas o sociedades de hecho del Departamento del Atlántico obligadas por los acuerdos distritales y municipales a presentar declaración privada del impuesto de Industria y Comercio.Hecho Generador: La presentación de la declaración privada de ICABase Gravable: Los ingresos brutos o los ingresos operacionales, o en general los ingresos declarados en el ICA.Causación: Por la presentación de la declaración privada de ICAPeríodo: Bimestral (amarrado a los períodos del ICA)
Era un impuesto departamental por la declaración de un impuesto municipal.
Demandada en el año 2002, finalmente el Consejo de Estado anuló con sentencia de junio 4 de 2009.
Sin embargo, curiosamente introdujo esta frase en la parte motiva de la sentencia:“Como quiera que la nulidad declarada en esta sentencia recae sobre un acto de carácter general, sus efectos son ex nunc, es decir, hacia el futuro”.
Ordenanza 41 de diciembre 31 de 2002:Por la cual se expide el Estatuto Tributario del Departamento del Atlántico
Normas generales para todas las estampillas.Declaración privada mensual (excepto la PHU), aun cuando dicen que se deben comprar las estampillas.
ORDENANZA 17 DE 2004 por medio del cual se modifican las ordenanzas 027 y 040
de 2001, 009 y 030 de 2002 y se dictan otras disposiciones
Hecho generador: el ejercicio o realización directa o indirecta de actividades industriales, comerciales y de servicios dentro de la jurisdicción del Distrito Especial, Industrial y Portuario de Barranquilla y de los municipios del Departamento del Atlántico, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan de forma permanente u ocasional en inmuebles determinados
Es una nueva redacción de lo ya contemplado en las ordenanzas 27 y 40. Grava el mismo objeto que el ICA
31
ORDENANZA CONTENIDO BÁSICO COMENTARIOS
con establecimientos de comercio o sin ellos. Lo anterior no elimina la obligación legal de presentar declaración privada del Impuesto de Industria y Comercio.
Ordenanza 18 de 2006
Sujetos Pasivos: las personas naturales o jurídicas y sus asimiladas de conformidad al Estatuto Tributario Nacional y sus normas reglamentarias, que expidan factura, documentos equivalentes a las facturas y en general cualquier documento que soporte ingresos obtenidos en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en jurisdicción del Departamento del Atlántico.
Hecho Generador: las facturas, los documentos equivalentes a las facturas y en general cualquier documento que soporte ingresos, que expidan las personas naturales y jurídicas y sus asimiladas en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en la jurisdicción del Departamento del Atlántico.
Base Gravable: La sumatoria de los ingresos, pero, “Para los obligados a la utilización de la Estampilla Pro Hospital Universitario CARI E.S.E., que simultáneamente sean contribuyentes del impuesto de industria y comercio, se presume como base gravable mínima para efectos de la declaración y pago el valor que corresponda a los ingresos netos gravables declarados en dicho impuesto.
Causación: Cuando se expida la factura o el documento que soporte el ingreso.
Período: Bimestral
Declaración privada
Se retoma lo dicho en la Ordenanza 27 de 2001, la cual fue anulada.
Así no se expidan facturas, se causa el impuesto, luego lo gravado son los ingresos.
Grava los ingresos que se obtienen por desarrollar actividades gravadas con ICA. Se sigue cobrando bimestral, pese a que el ICA ya tornó a ser anual en Barranquilla
32
9.3. Acción de nulidad como vía para restaurar la legalidad del
orden jurídico
A los contribuyentes obligados al pago de estos impuestos no les queda
otra alternativa que demandar la nulidad de las ordenanzas
departamentales que reglamentan el tributo por fuera de los parámetros
legales, de por sí escasos, cuando, por ejemplo:
Gravan actividades o productos ya gravados por la ley con otros
tributos;
Establecen la obligación de declarar los tributos, en lugar de
adherir y anular la estampilla;
Gravan documentos en los cuales no interviene ningún funcionario
público, ni departamental ni municipal ni distrital, como en el
ejemplo de las facturas o de las declaraciones privadas.
Todas las demandas contra estas Ordenanzas, por lo general, culminan
con la declaratoria de nulidad de los actos departamentales acusados,
ya que es la única manera de restaurar el orden jurídico alterado por un
acto viciado.
Tanto la doctrina como la jurisprudencia, nacionales e internacionales,
concuerdan en que el efecto de un fallo de nulidad es EX TUNC, esto es,
se retrotraen al momento en que nació el acto administrativo viciado de
nulidad, excluyendo las situaciones consolidadas, en aras de la
seguridad jurídica.
Nuestro Consejo de Estado ha reiterado esta jurisprudencia en un
sinnúmero de veces, excepto en las sentencias de junio 4 del 2009 por
33
la cual se resolvieron dos demandas similares contra la Estampilla Pro
hospital Universitario del Atlántico, en cuyas partes motivas dijo:
“Comoquiera que la nulidad declarada en esta sentencia recae
sobre un acto de carácter general, sus efectos son ex nunc, es
decir, hacia el futuro”.
Y, como es elemental, uno se pregunta ¿POR QUÉ?
¿Por qué este cambio de una jurisprudencia que tiene más de 30
años?
¿Por qué no se acudió a la Sala Plena si se quería modificar la
jurisprudencia?
¿Cómo se conjuga esa frase de la parte motiva, con la parte
resolutiva en la cual solamente se declara la nulidad, sin
condicionamientos?
¿Por qué en este único caso? Y me atrevo a decir que es el único
caso, porque en sentencias posteriores se retoma la
jurisprudencia. Así:
o Sentencia de Julio 23 de 2009 (La de PHU es de junio 4 de
2009), Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS
BÁRCENAS, Radicación: 76001233100020020045201, No.
Interno: 16404, ACTOR: PRODUCTOS QUAKER S.A.C/
DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES: “Al
respecto, la Sala30[3] ha precisado que la sentencia de nulidad
30[3] Sentencias del 13 de marzo de 2003, C.P. Dra. Ligia López D., expediente 13336 y del 18 de octubre del 2006, C.P. Dr. Héctor J. Romero Díaz.
34
de un acto administrativo produce efectos “ex tunc”, esto
es, desde el momento en que se profirió y que, debido a la
retroactividad que se genera con tal decisión, las cosas
vuelven al estado en que se encontraban antes de la
expedición de dicho acto.
Ha señalado también que la sentencia de nulidad que
recaiga sobre un acto de carácter general, afecta las
situaciones que no se encuentren consolidadas, o lo que es
lo mismo, que al tiempo de producirse el fallo se debatían o
eran susceptibles de controversia ante las autoridades
administrativas o ante la jurisdicción contencioso-
administrativa”.
o Y en sentencia de abril 2 de 2009 (anterior a las de PHU),
Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS,
Radicación: 05001-23-31-000-2003-03888-01, No. Interno:
(16246), ACTOR: EMPRESAS PÚBLICAS DE MEDELLIN E.S.P.
C/MUNICIPIO DE BARBOSA, en relación con un acuerdo
municipal, que también es un acto general, no se incluyó
ninguna aclaración sobre el efecto del fallo; simplemente se
declaró la nulidad.
o Y así, como éstas, encontraremos muchas, menos las del 4
de junio de 2009 sobre la estampilla Pro Hospital
Universitario del Atlántico.
35
o Estos cambios intempestivos de la jurisprudencia minan de
manera grave la seguridad jurídica y generan efectos
contrarios al sentido del fallo en las entidades territoriales.
Por ello, en el Atlántico, el Departamento está insistiendo en
el pago de lo que ha liquidado oficialmente antes del fallo,
aún estando en discusión los actos administrativos de
carácter particular, y eso es contrario al efecto
universalmente aceptado de la Nulidad y de éste frente a las
situaciones particulares no consolidadas.
o Por otro lado, el Departamento del Atlántico mantiene la
Ordenanza 18 de 2006, pese a que su contenido es
exactamente igual al de las ordenanzas anuladas, bajo el
argumento de que se expidió con anterioridad al fallo. En mi
opinión, esto se traduce en mala fe y en un abierto
desconocimiento a la nulidad de este tributo abusivo e ilegal.
Igual ocurrió con el período bimestral del ICA en Barranquilla, el
cual fue demandado por la suscrita en dos oportunidades (desde
1996) y una tercera está en trámite, y solamente hasta el 2008
modificaron la norma local.
También, curiosamente en el Atlántico, se produjo un cambio
jurisprudencial en materia de Alumbrado Público con la sentencia
de fecha agosto 6 de 2009, Expediente N° 0800123310002001-
00569-01, Actor ELECTRIFICADORA DEL CARIBE ESP C/ MUNICIPIO
DE SOLEDAD, en la cual la Sección Cuarta del Consejo de Estado
señaló que se trataba de un impuesto y revocó parcialmente la
36
sentencia de primera instancia por la cual se había anulado el
cobro discriminatorio a los generadores, cogeneradores y
autogeneradores de energía según la capacidad de las máquinas
de generación instaladas. Y ello pese a que en sentencia de julio
17 del 2008 de la doctora Ligia López Díaz, Expediente 07001-23-
15-000-2005-00203-01 -16170, Actor: EMPRESA DE ENERGÍA DE
ARAUCA E.S.P. C/MUNICIPIO DE SARAVENA, se había dicho que
este tributo, tal como estaba concebido en la Ley 97 de 1913,
carecía de identidad, y que la indeterminación del hecho
generador era insuperable.
Estas experiencias conducen a la urgente necesidad de regular la
expedición de este tipo de leyes tributarias que recargan a
determinados contribuyentes de manera abusiva.
10. ¿CÓMO CONTROLAMOS LA ESTAMPILLITIS?
10.1. La Procuraduría General de la Nación, en sus intervenciones
en diversas demandas ante la Corte Constitucional por razón de
estampillas, ha solicitado que se “exhorte al Congreso para que expida
una ley que señale los parámetros generales, los objetivos y los límites
para la emisión de estampilla por parte de las entidades territoriales,
que permitan un manejo macroeconómico coherente del tema
tributario”.
“En cuanto a la proliferación de leyes de autorización de estampillas,
para el señor Procurador, si bien cada una de las leyes supera el examen
de constitucionalidad vistas en conjunto las normas, comparte la
37
preocupación del demandante y del Gobierno respecto de que esta
forma extraordinaria de proveer recursos a los entes territoriales, puede
afectar la estabilidad macroeconómica del país.
“Considera el señor Procurador que “más allá de un problema de técnica
legislativa, se trata de una desviación de la función del Congreso como
director del régimen tributario de un Estado Unitario (artículo 1º. de la
Constitución Política), en el cual al autonomía de las entidades
territoriales está sujeta a la Constitución y a la ley (art. 287 C.P.). Carece
de razonabilidad el expedir leyes ad hoc para autorizar con carácter
particular y concreto la emisión de cada estampilla sin que existan
siquiera parámetros generales para tal autorización. Por ende urge que
el congreso cumpla su función observando un mínimo de coherencia
legislativa. Es decir, así como a través de leyes de carácter general y
abstracto, se regulan los criterios para el manejo de los tributos que
perciben las entidades territoriales por concepto de loterías, consumo de
licores, peajes, impuesto de industria y comercio, impuesto predial,
entre otros, de igual manera debe regularse la emisión y administración
de los recursos provenientes de estampillas, pues resulta contrario a los
principios de economía y eficiencia legislativa que el Congreso deba
expedir una ley para cada caso concreto.” (fl. 241)
Igualmente, el Instituto de Derecho Tributario, en sus intervenciones en
estos procesos, también ha señalado “su preocupación por la
expedición de leyes que autorizan la creación de estampillas, pues
considera que su uso indiscriminado podría llegar a gravar por esta vía
toda la economía, tanto en la fase de producción como en el proceso de
demanda, afectando así los principios de equidad, justicia y
proporcionalidad del sistema tributario”.
38
Sin embargo, “la Corte considera que hace parte de la autonomía y de la
libertad de configuración del órgano legislativo, la fijación dentro de los
límites constitucionales de cada una de las emisiones de estampillas y
que en consecuencia no es necesario exhortar al Congreso; mucho más
cuanto que el Congreso dentro de su libertad de configuración puede
por leyes posteriores, modificar o inclusive derogar las ya existentes
sobre estampillas.” (C-873-02)
10.2. Eso es cierto, sobre todo si el marco normativo se pretende
establecer mediante una ley ordinaria. Actualmente se encuentra en
curso en la Comisión Tercera de la Cámara de Representantes el
Proyecto de Ley N° 130 de 2009, “Por medio de la cual se establece un
marco general para la contribución parafiscal de la estampilla y se
dictan otras disposiciones”, el cual ya había sido presentado en anterior
oportunidad.
El Objeto del Proyecto es establecer un marco general para las
estampillas que se han venido adoptando por el Congreso mediante
diversas leyes y con destino a distintos departamentos, y sus propuestas
principales son las siguientes:
Define el gravamen de la estampilla como “una contribución
parafiscal de carácter territorial que recae sobre los actos jurídicos
que se suscriban con las entidades que conforman el presupuesto
anual del respectivo municipio, distrito o departamento”.
Los elementos esenciales del gravamen, aplicables a todas las leyes
de estampillas que se dicten, serían los siguientes:
39
Sujeto activo: Las entidades territoriales (departamentos,
municipios y distritos).
Sujeto pasivo: las personas naturales o jurídicas que celebren
actos o negocios jurídicos con las entidades que conforman el
presupuesto anual de la entidad territorial respectiva.
Hecho generador: el acto o negocio jurídico que se suscriba con
las entidades que conforman el presupuesto anual del
respectivo municipio, distrito o departamento.
Base gravable: el valor de dicho acto o negocio jurídico.
Tarifa: Oscilaría entre el 0.0% y el 3.0% de la base gravable.
En ningún caso se podrían autorizar nuevas estampillas ni aumentar
la tarifa de las existentes de una entidad territorial, cuando el
recaudo de las que se encuentren vigentes exceda el 5% del
presupuesto anual de la entidad territorial correspondiente.
La contribución parafiscal de la estampilla podría ser deducida del
impuesto a la renta y complementarios.
10.3. A su turno, el magistrado Jaime Córdoba Triviño señaló, en
salvamento de voto a la sentencia C-227 de 2002 (Contra la Ley 645),
que “es necesaria una interpretación sistemática del ordenamiento a
partir de los artículos 150-12, 151 y 287-3 de la Constitución. Según el
primero, corresponde al Congreso crear y autorizar los tributos
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(nacionales y territoriales), como presupuesto del principio de legalidad.
Por su parte, el artículo 287-3 sujeta el derecho a establecer tributos por
parte de los entes territoriales a lo dispuesto en la ley. Y finalmente, el
artículo 151 de la Carta exige claramente de una ley orgánica que
determine las competencias normativas de las entidades territoriales.
“De esta manera, […] para que un ente territorial pueda establecer el
tributo tiene que existir una ley orgánica que regule la materia,
porque solamente así puede definirse el alcance del artículo 338
Superior y armonizarse el principio de legalidad con las facultades de los
departamentos y municipios para definir los elementos de la obligación
tributaria:
“La ley orgánica ha de señalar, en armonía con el principio de legalidad,
cuáles son los tributos nacionales y los que corresponden a los distintos
entes territoriales, a fin de que éstos, de conformidad con lo señalado en
el artículo constitucional mencionado, puedan fijar los sujetos activos y
pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos.
De esta manera, se delimita las competencias entre los dos órdenes y se
armonizan los principios de unidad y autonomía. En suma, mediante la
ley orgánica el legislador habilita el establecimiento de un tributo y
corresponde a la entidad territorial desarrollarlo. Una interpretación en
contrario, esto es, aquella que asume que se trata de una mera facultad
residual de los entes territoriales, termina por anular completamente la
autonomía territorial.”
.10.4. Considero que en ese sentido sí podría trabajarse realmente
un marco normativo a la expedición de estas leyes, y fijar claramente
hasta dónde llegan las competencias reglamentadoras, que no
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reguladoras, de las entidades territoriales porque lo cierto es que una
ley como la planteada debe tener un rango más alto que las ordinarias
y, si ello no es posible, deben tener un mayor grado de dificultad para su
modificación.
Pero, adicionalmente a los límites, deben contener normas drásticas,
con sanciones severas, para los desvíos de estos recursos por parte de
las entidades territoriales, y un efectivo control al destino dado por el
Legislador.
Sólo así podremos frenar un poco la estampillitis y darle un respiro a los
contribuyentes.
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