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EXENCIONES
SUMARIO
1. LAS EXENCIONES EN EL IVA
2. EXENCIONES EN OPERACIONES INTERIORES
3. EXENCIONES EN OPERACIONES EXTERIORES Y ASIMILADAS
4. EXENCIONES EN ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS DE
BIENES
5. EXENCIONES EN IMPORTACIONES
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CONCEPTO EPÍGRAFE NORMATIVA BASE DE DATOS SUPUESTOS PRÁCTICOS
FUENTES, PRINCIPIOS E INTERPRETACIÓN DEL DERECHO TRIBUTARIO
EX. PLENAS Arts. 20 LIVA
QMemento Uno Fiscal/IVA/ /Ejemplos/ Exenciones/ (buscar). EDE 1998/63958 Exención del transporte de viajeros. EDE 1998/63966 Prestaciones de servicios de hospitalización. EDE 1998/63967 Asistencia prestada a personas físicas por profesionales médicos. EDE 1998/63983 Servicios de carácter deportivo prestados por un Ayuntamiento. EDE 1998/63986 Operaciones financieras. EDE 1998/63999 Actividades relacionadas con el juego EDE 1998/64009 Primeras o segundas entregas. EDE 1998/64023 Exención prevista para las segundas entregas de edificaciones. EDE 1998/64024 Exenciones técnicas. EDE 1998/64370 Exención por doble imposición EDE 1998/64432 Exportaciones. EDE 1998/64500 Exportaciones directas. EDE 1998/64544 Renuncia a la exención EDE 1998/64677 Exenciones análogas a las de las entregas interiores. EDE 1998/64687 Prestaciones de servicios relacionadas con las entregas de bienes con destino a
EX. LIMITADAS
EX. EN OPERACIONES INTERIORES
EX. DE INTERÉS SOCIAL
Arts. 20 LIVA y 4-8 RIVA
Memento Fiscal/ Impuestos Indirectos/ CAPITULO I: IVA/ Sección 2: II Exenciones. 5772 y siguientes
EX. DE OPERACIONES DE SEGURO Y FINANCIERAS
EX. TÉCNICAS
EX. INMOBILIARIAS
EX. EN OPERACIONES EXTERIORES Y ASIMILADAS
EX. EN LA IMPORTACIÓN DE BIENES
Arts. 21 – 24 LIVA
EX. EN OPERACIONES ASIMILADAS A LAS EXPORTACIONES
EX. RELATIVAS A ZONAS FRANCAS, DEPÓSITOS FRANCOS
Y OTROS EX. RELATIVAS A REGÍMENES
ADUANEROS Y FISCALES EX. EN LA ENTREGAS DE BIENES DESTINADOS A OTRO ESTADO
UE.
EX. EN ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS
DE BIENES CUYA ENTREGA ES EL TERRITORIO DEL IMPUESTO ESTÁ
EXENTA Art. 26 LIVA
Memento fiscal/ Impuestos Indirectos/ CAPITULO I IVA/ Sección 3: Tráfico internacional. I Operaciones intracomunitarias. B Exenciones. 5772 y siguientes
DE BIENES CUYA IMPORTACIÓN ESTÁ EXENTA
EN OPERACIONES TRIANGULARES
EX. EN IMPORTACIONES NORMAS COMUNES A ESTAS EXENCIONES
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zonas francas. EDE 1998/64690 Entregas de material de oficina en el marco de relaciones diplomáticas y consulares. EDE 1998/64693 Entrega de productos de avituallamiento en aeronaves. EDE 1998/64721 Entregas de vehículos en el marco de relaciones diplomáticas y consulares.
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1. LAS EXENCIONES EN EL IVA
Los supuestos de exención del IVA se recogen en el título II de la Ley, artículos 20 a
68.
Surgen por:
✓ Determinadas entregas de bienes y prestaciones de servicios interiores.
✓ En las exportaciones de bienes y operaciones asimiladas.
✓ Las operaciones relativas a zonas francas, depósitos francos y otros depósitos,
regímenes aduaneros y fiscales.
✓ En las entregas intracomunitarias de bienes (EIB).
✓ En determinadas adquisiciones intracomunitarias de bienes (AIB).
✓ En determinadas importaciones de bienes.
Las exenciones suponen la realización del hecho imponible del Impuesto, pero
respecto de las cuales la LIVA establece que no deben ser sometidas a gravamen.
Las exenciones en el IVA se pueden clasificar en exenciones plenas y exenciones
limitadas.
1.1. Exenciones plenas
En el caso de las exenciones plenas, al empresario o profesional que realiza la entrega
o presta el servicio y que no repercute el impuesto se le permite deducir la
totalidad del IVA soportado en las adquisiciones relacionadas con la
operación exenta, siempre que reúna todos los requisitos para la deducción.
Son exenciones plenas las aplicables a:
✓ Las exportaciones y operaciones asimiladas.
✓ Las operaciones relativas a zonas francas, depósitos francos y otros depósitos,
regímenes aduaneros y fiscales.
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✓ Las entregas intracomunitarias de bienes (EIB).
1.2. Exenciones limitadas
En el supuesto de las exenciones limitadas se establece la exención de la entrega del
bien o de la prestación del servicio, pero no se permite deducir el IVA soportado
por el empresario o profesional en las adquisiciones relacionadas con la operación
exenta.
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2. EXENCIONES EN
OPERACIONES INTERIORES
Su establecimiento obedece a razones diversas, de carácter social (sanitarias,
asistencia social), cultural (enseñanza, bibliotecas, deportes), para facilitar la
competencia de determinados sectores en países terceros (financieras y seguros) o
para evitar sobreimposiciones (exenciones técnicas), entre otras.
El efecto más importante de estas exenciones es que rompen la cadena de
deducciones: el sujeto pasivo no repercute el impuesto al destinatario, pero
tampoco puede deducir las cuotas que ha soportado por las adquisiciones de bienes
y servicios que emplea en la realización de la operación exenta.
Las exenciones en operaciones interiores quedan recogidas en el artículo 20 de la
LIVA.
Pueden clasificarse en función de la materia a que afectan en:
✓ Exenciones de interés social:
• Servicios médicos y sanitarios.
• Servicios de asistencia social.
• Educación.
• Servicios deportivos y culturales.
✓ Exenciones en operaciones de seguro y financieras:
• De seguro.
• Financieras.
✓ Exenciones inmobiliarias.
✓ Exenciones técnicas.
✓ Otras exenciones.
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2.1. Exenciones de interés social
Destacamos las siguientes:
EXENCIONES DE INTERÉS SOCIAL
Servicios médicos y
sanitarios
La prestación de servicios de hospitalización o asistencia
sanitaria y demás relacionadas directamente con las mismas,
realizadas por entidades de Derecho público o por entidades o
establecimientos privados en régimen de precios autorizados o
comunicados.
La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o
sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos
servicios. Tendrán la condición de profesionales médicos o
sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico
y los psicólogos, logopedas y ópticos, diplomados en centros
oficiales o reconocidos por la Administración.
Las entregas de sangre, plasma sanguíneo y demás fluidos,
tejidos y otros elementos del cuerpo humano efectuadas con fines
médicos o de investigación o para su procesamiento con idénticos
fines.
Las prestaciones de servicios, realizadas en el ámbito de sus
respectivas profesiones, por estomatólogos, odontólogos,
mecánicos dentistas y protésicos dentales, aunque actúen a
través de una sociedad o entidad, que facture a los destinatarios
de los mismos.
El transporte de enfermos o heridos en ambulancia o vehículos
especialmente adaptados para ello.
Las entregas de bienes y prestaciones de servicios que
realiza la Seguridad Social para el cumplimiento de sus fines,
directamente o a través de sus entidades gestoras o
colaboradoras, exclusión hecha de las entregas de medicamentos
o material sanitario realizadas por cuenta de la Seguridad Social.
Servicios de asistencia
social
Las siguientes prestaciones de servicios de asistencia social,
efectuadas por entidades de Derecho público o entidades privadas
de carácter social:
• Protección de la infancia y juventud.
• Asistencia a la tercera edad.
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• Educación especial y asistencia a personas con
minusvalía.
• Acción social comunitaria y familiar
• Reinserción social y prevención de la delincuencia.
• Asistencia a minorías étnicas.
• Servicios relativos a la adopción de menores.
• Cooperación para el desarrollo.
Las cesiones de personal realizadas, en el cumplimiento de sus
fines, por entidades religiosas inscritas en el Registro
correspondiente del Ministerio de Justicia.
Educación
Entre ellas:
• La educación de la infancia y la juventud.
• La guarda y custodia de niños incluida la atención a
niños en los centros docentes en tiempo interlectivo
durante el comedor escolar o en aulas en servicio de
guardería fuera del horario escolar.
• La enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados.
• La enseñanza de idiomas.
• La formación y el reciclaje profesional, realizadas por
entidades de derecho público o entidades privadas
autorizadas para su ejercicio.
Las clases a título particular prestadas por personas físicas
sobre materias incluidas en los planes de estudio de
cualquier nivel o grado del sistema educativo. No tienen tal
consideración las clases para cuya realización es necesario darse
de alta en las tarifas de actividades empresariales o artísticas
del IAE. Sí quedan exentas las clases que exigen darse de alta en
actividades profesionales.
Servicios deportivos y
culturales
Los servicios prestados por entidades de derecho público,
federaciones deportivas, Comité Olímpico Español y Comité
Paralímpico Español, a personas físicas que practiquen el deporte
o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a
cuyo cargo se realice la prestación.
Una serie de prestaciones de servicios efectuadas por entidades
de derecho público o por entidades o establecimientos
culturales privados de carácter social (bibliotecas, archivos,
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visitas museos y galerías arte, representaciones teatrales y
musicales, organización de exposiciones).
Los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya
contraprestación consista en derechos de autor, prestados por
artistas plásticos, escritores, traductores, adaptadores, etc.
2.2. Exenciones en operaciones de seguro y financieras
Destacamos las siguientes:
EXENCIONES DE OPERACIONES DE SEGURO Y FINANCIERAS
De seguro
Operaciones de seguro (incluidas las modalidades de previsión).
Reaseguro, capitalización, así como prestaciones de servicio
relativas a las mismas realizadas por agentes, subagentes,
corredores y demás intermediarios.
Esta exención incluye los servicios prestados por el asegurador al
asegurado, pero no los prestados por terceros.
Financieras
Entre ellas:
• Depósitos en efectivo, en sus diversas formas (incluidos
los depósitos en cuenta corriente y cuentas de ahorro), y
demás operaciones relacionadas con los mismos, incluso
los servicios de cobro o pago prestados por el depositario
al depositante.
• Transmisión de depósitos en efectivo, incluso
mediante certificados de depósito o títulos análogos.
• La concesión de créditos y préstamos en dinero,
cualquiera que sea su forma, incluso mediante efectos
financieros o títulos de otra naturaleza. La exención
abarca los anticipos sobre efectos, descubiertos en cuenta
corriente, efectos de comercio, disponibilidad de cuentas
de crédito. Se incluyen también los servicios y operaciones
relativos a préstamos de valores.
• Las demás operaciones, incluida la gestión, relativas a
préstamos o créditos efectuadas por quienes los
concedieron en todo o parte. En todo caso, están exentas
las operaciones de permuta financiera.
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• La transmisión de préstamos o créditos.
• Prestación de fianzas, avales, cauciones y demás
garantías reales o personales, así como la emisión, aviso,
confirmación y demás operaciones relativas a los créditos
documentados.
• Operaciones (incluida su transmisión) relativas a
transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés,
letras de cambio, tarjetas de pago o crédito y otras
órdenes de pago (por ejemplo nóminas).
• Operaciones de compra, venta o cambio y servicios
análogos que tengan por objeto divisas, billetes de
banco y monedas que sean medios legales de pago,
salvo las monedas y billetes de colección y las piezas de
oro, plata y platino.
• Servicios y operaciones, excepto el depósito y la gestión,
relativos a acciones, participaciones en sociedades,
obligaciones.
• La mediación en las operaciones exentas descritas en los
apartados anteriores realizadas por empresarios y en las
operaciones de igual naturaleza no realizadas en el
ejercicio de actividades profesionales o empresariales.
• La gestión y depósito de las instituciones de inversión
colectiva (IIC), de los fondos de pensiones, de
regulación del mercado hipotecario, de titulización
hipotecaria y colectivos de jubilación. La exención
también alcanza a las entidades de capital-riesgo.
No se consideran exentas:
• El servicio de cobro de Letras de cambio o demás
documentos que se hayan recibido en gestión de cobro.
• Los servicios prestados al cedente en el marco de los
contratos de "factoring", con excepción de los de
anticipo de fondos.
• El servicio de alquiler de cajas de seguridad.
2.3. Exenciones en operaciones inmobiliarias
En operaciones inmobiliarias nos encontramos con una amplia casuística, podemos
destacar:
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EXENCIONES EN OPERACIONES INMOBILIARIAS
Entregas
De terrenos:
• Rústicos y demás que no tengan la condición de
edificables, incluidas las construcciones de cualquier
naturaleza en ellos enclavadas que sean indispensables
para el desarrollo de una explotación agraria.
• Edificables (no exentas). Se consideran edificables los
terrenos calificados como solares por la normativa
urbanística.
• Excepciones:
- Urbanizados o en curso efectuadas por el
urbanizador (no exentas).
- Con edificaciones en curso o terminadas cuyas
entregas no estén exentas (no exentas).
De edificaciones:
• Primera entrega (no exenta). No tendrá la
consideración de primera entrega la realizada por el
promotor después de la utilización ininterrumpida del
inmueble por un plazo igual o superior a dos años.
• Segundas y ulteriores entregas (exenta).
• Excepciones:
- Efectuadas por empresas de leasing (no exenta).
- Para rehabilitación (no exenta).
- Para demolición (no exenta).
Arrendamientos
De terrenos:
• Para explotaciones agrícolas, incluidas las construcciones
de cualquier naturaleza en ellos enclavadas que sean
indispensables para el desarrollo de una explotación
agraria.
• Para aparcamiento, almacén, exposiciones, publicidad o
instalación de elementos de la actividades empresariales
(no exentos).
• Con opción de compra cuando la entrega esté gravada (no
exentos).
De edificaciones:
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• Viviendas (exentas), se extenderá a los garajes y anexos
accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados
conjuntamente con aquellos.
• Asimiladas a viviendas (no exentas).
• Subarrendadas (no exentas).
• Con opción de compra cuando la entrega de la vivienda
esté gravada (no exenta).
La constitución o transmisión de derechos reales de goce y
disfrute de terrenos y edificaciones cuyo arrendamiento no esté
exento.
La constitución y transmisión de derechos de superficie.
Renuncia a la exención en operaciones inmobiliarias
La renuncia a la exención del IVA en operaciones inmobiliarias es una opción
muy interesante. Solo es aplicable a entregas.
En el caso de no aplicar la renuncia estamos ante operaciones gravadas en el
Impuesto s/ Transmisiones Patrimoniales (ITP), cuya cuantía es un gasto para el
adquirente.
Su mayor ventaja es que posibilita repercutir por IVA en aquellas
operaciones que la propia LIVA declara exentas, y posteriormente tener, el
adquirente, un IVA soportado deducible.
Las condiciones para poder aplicar la renuncia a la exención en este tipo de
operaciones se recogen en el artículo 8.1 del RIVA y son:
✓ Desde el 1 de enero de 2015, la renuncia a la exención del IVA se puede
aplicar cuando el adquirente sea un empresario o profesional con derecho a
la deducción total o parcial del IVA soportado al realizar la adquisición o en
función del destino previsible del inmueble que se hubiese adquirido.
✓ La renuncia deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con
carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes, se
practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo.
✓ Se debe justificar, en declaración suscrita por el adquirente, su condición de
sujeto pasivo y su posibilidad de deducción en los términos señalados.
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En estos dos ejemplos anteriores se podría aplicar la renuncia a la exención, si se
cumplen los requisitos señalados anteriormente.
2.4. Exenciones técnicas
Podemos destacar:
EXENCIONES TÉCNICAS
Operaciones
Las entregas de bienes que hayan sido utilizados por el
transmitente en la realización de operaciones exentas, siempre
que el mismo no hubiese tenido derecho a la deducción total
o parcial del impuesto soportado en la adquisición, afectación
o importación de dichos bienes o de sus elementos componentes.
Ejemplo
Se transmite una finca de nogales. En la misma finca se encuentra un edificio destinado
a guardar los aperos.
Están exentas del IVA, tanto la entrega de la finca, por tratarse de un terreno rústico,
como la de la edificación, al ser necesaria para la explotación.
Ejemplo
Una empresa constructora vende un piso construido por ella misma y que utilizaba
como oficina de ventas desde hace 3 años. Se trata de una entrega exenta del impuesto
por ser segunda transmisión, al transmitirse el inmueble después de haber sido
utilizado ininterrumpidamente por un plazo superior a 2 años.
Ejemplo
Se alquila un piso para ser destinado en parte a vivienda y en parte a despacho
profesional.
El arrendamiento no queda exento, puesto que la LIVA exige para que sea aplicable la
exención que se destine exclusivamente a vivienda.
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Las entregas de bienes cuya adquisición, afectación o importación
o la de sus elementos componentes hubiera determinado la
exclusión total del derecho a deducir a favor del
transmitente.
2.5. Otras exenciones
2.5. Otras exenciones
OTRAS EXENCIONES
De diverso contenido e
índole
• Servicios postales universales, no se aplicará la
exención a los servicios cuyas condiciones de prestación
se negocien individualmente.
• Los servicios prestados directamente a sus miembros
por uniones, agrupaciones o entidades autónomas,
incluidas las Agrupaciones de Interés Económico,
constituidas exclusivamente por personas que ejerzan una
actividad exenta o no sujeta al Impuesto que no origine el
derecho a la deducción, con condiciones. (1)
• Las loterías, apuestas y juegos organizados por la
Sociedad Estatal Loterías y Apuestas del Estado y la ONCE
y por los organismos correspondientes de las CC AA,
así como las actividades que constituyan los hechos
imponibles de los tributos sobre el juego y
combinaciones aleatorias.
Ejemplo
Una empresa dedicada a la formación en idiomas vende mesas y sillas usadas en
la actividad.
La entrega está exenta, puesto que dicha entidad, al realizar operaciones exentas,
no pudo deducirse el IVA soportado en la adquisición del mobiliario.
La razón en esta operación u otras de similares características es debida que si el
transmitente no pudo deducirse el IVA soportado en la adquisición del bien,
incorporaría esa cuota al precio y en la venta siguiente se producirían efectos de
sobreimposición.
La razón en esta operación u otras de similares características es debida que si el
transmitente no pudo deducirse el IVA soportado en la adquisición del bien
incorporaría esa cuota al precio y en la venta siguiente se producirían efectos de
sobreimposición.
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• Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes
accesorias a las mismas efectuadas directamente a sus
miembros por organismos o entidades legalmente
reconocidos que no tengan finalidad lucrativa,
siempre que no perciban de los beneficiarios de tales
operaciones contraprestación alguna distinta de las
cotizaciones fijadas en sus estatutos.
• Entrega de materiales de recuperación, desechos
nuevos de la industria, escorias, etc.
(1) La entrada en vigor de la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2018,
ha modificado esta exención y a partir del 1 de enero de 2019, las condiciones
son las siguientes:
✓ Los servicios se utilicen, directa y exclusivamente, en dicha actividad y sean
necesarios para el ejercicio de la misma.
✓ Los miembros se han de limitar a reembolsar la parte que les corresponde en
los gastos hechos en común.
✓ La agrupación puede adoptar cualquier forma asociativa, pero no puede ser
una sociedad mercantil.
✓ La actividad ejercida no sea ninguna de las siguientes, comprendidas en
diversos apartados del art. 20 LIVA, (contenido modificado):
• Operaciones de seguro, reaseguro y capitalización.
• Entregas de sellos de Correos y efectos timbrados de curso legal en España
por importe no superior a su valor facial.
• Operaciones financieras.
• Loterías, apuestas y juegos organizados por la Sociedad Estatal Loterías y
Apuestas del Estado…
• Entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de
edificables…
• Entregas segundas y posteriores de edificaciones…..
• Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios.
• Los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista
en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, etc.
• Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes realizadas por los
partidos políticos…..
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3. EXENCIONES EN
OPERACIONES EXTERIORES
Y ASIMILADAS
En estos supuestos nos encontramos con exenciones plenas, por lo tanto su
realización genera el derecho a deducir el IVA soportado en las adquisiciones
de bienes y servicios que se afectan a estas actividades.
De forma resumida podemos decir que las exportaciones y operaciones asimiladas,
se basan en la aplicación de un mecanismo asentado en 3 pilares:
1. La exención de las entregas de bienes que se exportan.
2. La deducción de las cuotas del IVA soportadas en las adquisiciones de bienes
y servicios que el exportador emplea en los bienes exportados.
3. Los exportadores, pueden obtener la devolución de esas cuantías a través
de devoluciones mensuales, cumpliendo determinados requisitos. De esta
forma palían el coste financiero que se produciría si el sujeto pasivo esperase
a la finalización del ejercicio impositivo para obtener la devolución.
Las exenciones relacionadas con operaciones exteriores se originan en:
✓ Las exportaciones de bienes, artículo 21.
✓ Las operaciones asimiladas a las exportaciones, artículo 22.
✓ Las relativas a las zonas francas, depósitos francos y otros depósitos, artículo
23.
✓ Las relativas a regímenes aduaneros y fiscales, artículo 24.
✓ Las entregas de bienes destinadas a otro Estado miembro de la UE.
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ENYDASESO3843
3.1. Exenciones en las exportaciones de bienes
Se consideran exentas del impuesto:
EXENCIONES EN EXPORTACIONES DE BIENES
Operaciones
Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la
Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en
nombre y por cuenta de éste.
Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la
Comunidad por el adquirente no establecido en el TAI o por
un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él. (1)
Las prestaciones de servicios que consistan en trabajos
realizados:
• Sobre bienes muebles adquiridos o importados para ser
objeto de dichos trabajos en el TAI.
• Y, seguidamente, expedidos o transportados fuera de la
Comunidad.
Por:
• Quien ha efectuado los mencionados trabajos.
• Por el destinatario de los mismos no establecido en el TAI
Por otra persona que actúe en nombre y por cuenta de
cualquiera de los anteriores.
Las entregas de bienes a Organismos reconocidos que
exporten bienes fuera del territorio de la Comunidad en el marco
de sus actividades humanitarias, caritativas o educativas,
previo reconocimiento del derecho a la exención.
Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y
operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención
por entrega de bienes o prestación de servicios interiores, cuando
estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes
fuera del territorio de la Comunidad.
Las prestaciones de servicios realizadas por intermediarios
que actúen en nombre y por cuenta de terceros cuando
intervengan en las operaciones exentas.
(1) En este apartado se recogen dos tipos diferenciados de operaciones: las entregas
de bienes a viajeros y las ventas en las tiendas libres de impuestos.
Vamos a estudiarlos:
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ENYDASESO3843
Régimen de viajeros. Los artículos 21.2º A) de la LIVA y 9.2º del RIVA establecen
un sistema de exención y devolución del IVA para no gravar las ventas efectuadas
a viajeros, residentes en terceros países, que adquieren bienes en el TAI y que
son conducidos por ellos.
Este sistema se denomina formulario DIVA.
Queda delimitado por:
✓ La exención se hará efectiva mediante el reembolso del IVA soportado en las
adquisiciones.
✓ La residencia habitual de los viajeros se acreditará mediante el pasaporte,
documento de identidad o cualquier otro medio de prueba admitido en
derecho.
✓ Con la entrada en vigor de la Ley de Presupuestos Generales del Estado para
2018 y con vigencia desde el 05/07/2018, se ha eliminado el anterior
límite mínimo para aplicar la exención, que era de una cuantía de 90,15
euros, impuestos incluidos.
✓ El reembolso a que se refiere el párrafo anterior sólo se aplicará respecto
de las entregas de bienes documentadas en una factura.
✓ Se definen como bienes conducidos por viajeros, los que no son una
expedición comercial, en este mismo artículo se define lo que no es una
expedición de carácter comercial: “bienes conducidos por los viajeros no
constituyen una expedición comercial cuando se trate de bienes adquiridos
ocasionalmente, que se destinen al uso personal o familiar de los viajeros o a
ser ofrecidos como regalos y que, por su naturaleza y cantidad, no pueda
presumirse que sean el objeto de una actividad comercial”.
PUNTUALIZACIÓN 1:
En el artículo 9 del RD 596/2016, de 2 de diciembre, para la modernización, mejora
e impulso del uso de medios electrónicos en la gestión del impuesto sobre el valor
añadido, por el que se modifican el reglamento del impuesto y otras normas
tributarias, y que entró en vigor a 1 de enero de 2017, queda establecido un nuevo
procedimiento de devolución voluntario y más ágil para el viajero (no
comunitario) del IVA soportado, ampliando la anterior delimitación.
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Esencialmente, está basado en la sustitución del diligenciado de la factura para
acreditar la salida de la mercancía del territorio de la UE por el sellado digital del
documento electrónico de reembolso o formulario DIVA.
Vamos a conocer sus nuevas aportaciones:
✓ El vendedor expedirá la factura y, opcionalmente un documento
electrónico de reembolso disponible en la sede electrónica de la AEAT, en
los que se especificarán los bienes adquiridos y, separadamente, el impuesto
correspondiente. En el documento electrónico de reembolso deberá
consignarse la identidad, fecha de nacimiento y número de pasaporte del
viajero.
✓ Los bienes adquiridos habrán de salir del territorio de la Comunidad en un
plazo máximo de 3 meses después de realizada la entrega.
✓ El viajero presentará los bienes en la aduana de exportación y está
acreditará la salida de los bienes a través del correspondiente visado en
la factura o documento electrónico de reembolso y el viajero remitirá la
factura o documento electrónico de reembolso visados por la aduana al
proveedor, este habrá de devolverle la cuota repercutida de IVA, en un plazo
máximo de 15 días por cualquier medio de pago habitual.
✓ También es posible el reembolso del Impuesto a través de entidades
colaboradoras, autorizadas por la AEAT. En este caso los viajeros
presentarán las facturas o documentos electrónicos de reembolso visados por
la Aduana a dichas entidades, que abonarán el importe correspondiente,
haciendo constar la conformidad del viajero. Posteriormente dichas entidades
remitirán las facturas o documentos electrónicos de reembolso a los
proveedores, quienes estarán obligados a efectuar el correspondiente
reembolso.
Las entregas de bienes efectuadas en las tiendas libres de impuestos, artículo
21.2º B) de la LIVA.
Delimitado por:
✓ Realizadas en tiendas que, bajo control aduanero, existen en los puertos y
aeropuertos.
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✓ Los adquirentes han de ser personas que salgan inmediatamente con
destino a territorios terceros.
✓ Aplicable, también, a las ventas a bordo de los buques o aeronaves que
realicen navegaciones con destino a puertos o aeropuertos situados en países
terceros.
PUNTUALIZACIÓN 2:
La aprobación del RD 1075/2017, ha supuesto modificaciones en el DIVA. Así se
recoge en su art. primero. uno que modifica el art. 9.1.2º.B del RIVA y han sido:
• Comprobadas las ventajas del DIVA, en comparación con el procedimiento
anterior, se establece su obligatoriedad a partir del 1 de enero de 2019.
• En el DIVA se admiten, tanto el número del pasaporte como el número
del documento de identidad del viajero.
• El del DIVA se realizará por medios electrónicos cuando la aduana de
exportación se encuentre situada en el TAI.
3.2. Exenciones en operaciones asimiladas a las exportaciones
Destacamos las siguientes:
EXENCIONES EN OPERACIONES ASIMILADAS A LAS EXPORTACIONES DE BIENES
Con buques y
aeronaves
Relacionadas con buques y aeronaves:
• Las entregas, construcciones, transformaciones,
reparaciones, mantenimiento, fletamento, total o
parcial, y arrendamiento de buques destinados a la
navegación marítima internacional en el ejercicio de
actividades comerciales de transporte remunerado de
mercancías o pasajeros, actividades industriales o
de pesca, salvamento marítimo, buques de guerra, etc.
• Las entregas, arrendamientos, reparaciones y
mantenimiento de los objetos, incluidos los equipos
de pesca, que se incorporen o se encuentren a bordo de
los buques anteriormente citados y siempre que se
realicen durante los períodos en que dichos beneficios
fiscales resulten de aplicación, cuando se adquieran por
los titulares de la explotación de dichos buques y sean
utilizados en la explotación de dichos buques.
• Las entregas de productos de avituallamiento para los
buques anteriormente citados, cuando se adquieran
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ENYDASESO3843
por los titulares de la explotación de dichos buques y
siempre que se realicen durante los períodos en que
dichos beneficios fiscales resulten de aplicación.
En el caso de aeronaves nos encontramos con similares
características y condiciones a las expuestas para buques,
excepto:
• No se contemplan aeronaves militares.
• Solo se contemplan actividades comerciales de
navegación internacional de mercancías o pasajeros.
• Aplicable a las utilizadas por autoridades públicas en el
desempeño de sus funciones.
Las prestaciones de servicios, distintas de las relacionadas en los
apartados anteriores de este artículo, realizadas para atender las
necesidades directas de los buques y de las aeronaves.
Estas exenciones están condicionadas al cumplimiento de los
requisitos expuestos.
Otras operaciones
• Las entregas de bienes y prestaciones de servicios
realizadas en el marco de las relaciones diplomáticas y
consulares.
Con la entrada en vigor del RD 1075/2017, y a partir del
1 de enero de 2018, se amplía la exención a ciertos
servicios, como: seguridad, limpieza, consultoría y
traducción.
• Las entregas de bienes y prestaciones de servicios
destinadas a los organismos internacionales reconocidos
por España o al personal de dichos organismos con
estatuto diplomático. Se hace extensiva a las fuerzas
armadas de los países de la OTAN.
• Las entregas de oro para el Banco de España.
• Los transportes de viajeros y sus equipajes por vía
marítima o aérea procedentes de o con destino a un
puerto o aeropuerto situado fuera del TAI.
A partir del día 05/07/2018, también, los vuelos de
conexión internos relacionados con ese viaje,
siempre que se encuentre amparado por un único título
de transporte.
• Los servicios que se presten a los transitarios y
consignatarios que actúen por cuenta de quienes
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realicen dichas exportaciones, de los destinatarios de los
bienes o de sus representantes aduaneros.
3.3. Exenciones relativas a zonas francas, depósitos francos y otros
depósitos
La definición de zona franca o depósito aduanero lo encontramos en el artículo 166
del Código aduanero, Reglamento (CEE) núm. 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre
de 1992, por el que se aprueba el Código aduanero comunitario.
NOTA: Sin olvidar que existe un nuevo texto refundido: Reglamento (UE) núm. 952/2013 del
parlamento europeo y del consejo de 9 de octubre de 2013 por el que se establece el código
aduanero de la Unión (refundición).
Artículo 166
Las zonas francas o depósitos francos son partes del territorio aduanero de la Comunidad o
locales situados en ese territorio, separados, del resto del mismo, en los cuales:
a) se considerará que las mercancías no comunitarias, para la aplicación de los derechos de la
importación y de las medidas de políticas comercial de importación, no se encuentran en el
territorio aduanero de la Comunidad, siempre que no se despachen a libre práctica, ni se
incluyan en otro régimen aduanero, ni se utilicen o consuman en condiciones distintas de las
establecidas en la normativa aduanera;
b) las mercancías comunitarias, para las que una regulación comunitaria específica lo prevea,
se beneficiarán, en razón de su inclusión en zona franca o en depósito franco, de las medidas
relacionadas en principio con la exportación de mercancías.
En definitiva hasta el momento en que las mercancías no salgan de esas zonas para
su consumo o comercialización se encuentran exentas del pago de derechos
arancelarios y otros impuestos, entre ellos el IVA.
Según el artículo 23 de la LIVA, estarán exentas las siguientes operaciones:
EXENCIONES EN ZONAS FRANCAS Y OTROS DEPÓSITOS
Operaciones Las entregas de bienes destinados a ser introducidos en zona
franca o depósito franco, así como las de los bienes conducidos a
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la aduana y colocados, en su caso, en situaciones de depósito
temporal.
Las entregas de bienes que sean conducidos al mar territorial para
incorporarlos a plataformas de perforación o de explotación para
su construcción, reparación, mantenimiento, transformación o
equipamiento o para unir dichas plataformas al continente. La
exención se extiende a las entregas de bienes destinados al
avituallamiento de las plataformas.
Las prestaciones de servicios relacionadas directamente con las
entregas de bienes descritas en los dos primeros apartados, así
como con las importaciones de bienes destinados a ser
introducidos en estos depósitos.
Las entregas de los bienes mencionadas anteriormente y que se
encuentren en esos depósitos, mientras se mantengan en las
situaciones indicadas, así como las prestaciones de servicios que
en ellos se realicen.
3.4. Exenciones relativas a regímenes aduaneros y fiscales
Todos los bienes que entran y salen de un determinado país, deben cumplir con
ciertas normas, tributarias entre otras, para que puedan transitar por el país de
manera legal. Para ello, previamente, necesitan ser adscritos a un determinado
régimen aduanero, se realiza en el preceptivo documento oficial, en este se
puntualiza el destino que tendrá dicho bien.
Podemos definir el régimen aduanero como una serie de operaciones
relacionadas con un destino aduanero específico del bien, según la declaración
presentada por el interesado en la aduana.
En la actualidad existen una gran variedad de regímenes aduaneros y distintas
variedades sobre ellos, entre otros: definitivos, temporales, depósito fiscal, etc.
Según el artículo 24 se encuentran exentas del IVA, en las condiciones y con los
requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
✓ Determinadas entregas de bienes que se utilizarán, fundamentalmente, en
los regímenes aduanero y fiscal de perfeccionamiento activo y del
régimen de transformación en Aduana.
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✓ Las prestaciones de servicios relacionadas directamente con las entregas
referidas en el apartado anterior.
✓ Las prestaciones de servicios relacionadas directamente con ciertas
operaciones y bienes en el ámbito aduanero y fiscal.
3.5. Exenciones en las entregas de bienes destinados a otro estado de la
UE
Según el artículo 25, estarán exentas las siguientes operaciones:
1. Las entregas de bienes expedidos o transportados, por el vendedor, por el
adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los
anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente
sea:
• Un empresario o profesional identificado a efectos del IVA un Estado
miembro distinto del Reino de España.
• Una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional, pero
que esté identificada a efectos del IVA en un Estado miembro distinto
del Reino de España.
La exención no sería aplicable en el supuesto de que las entregas de bienes
efectuadas para aquellas personas cuyas AIB no estén sujetas en el Estado
miembro de destino.
2. Las entregas de medios de transportes nuevos, efectuadas en las condiciones
indicadas en el apartado anterior, cuando los adquirentes en destino sean
empresarios o profesionales o cualquiera otra persona que no tenga esa
condición.
3. Las entregas de bienes realizadas por un sujeto pasivo de un bien corporal de
su empresa con destino a otro Estado miembro, para afectarlo a las
necesidades de aquella en este último, a las que resultaría aplicable la
exención del apartado 1, si el destinatario fuese otro empresario o profesional.
Referencias normativas y documentales en base de datos
Memento Fiscal /Legislación/ EDL 2017/264220 RD 1075/2017 de 29
diciembre de 2017, art.1
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Memento Fiscal /Legislación/ EDL 1992/17907 Ley 37/1992 de 28
diciembre 1992 LIVA, arts. 20 - LIVA, arts. 21 y 24
Memento Fiscal /Legislación/ EDL 1992/17962 RD 1624/1992 de 29
diciembre 1992 RIVA, arts. 4 a 10
Memento Fiscal/ Impuestos indirectos/ CAPITULO I IVA/ Sección 2: II
Exenciones. 5772 y siguientes.
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4. EXENCIONES EN LAS
ADQUISICIONES
INTRACOMUNITARIAS DE
BIENES
Según el artículo 26, estarán exentas las siguientes operaciones:
✓ Las AIB cuya entrega en el TAI, en todo caso, no esté sujeta o exenta.
✓ Las AIB cuya importación hubiera estado, en todo caso, exenta.
✓ Las AIB en las que concurran una serie de requisitos, son las denominadas
operaciones triangulares.
Por su especial importancia y significación económica desarrollamos estas
últimas.
4.1. Operaciones triangulares
A través de este tipo de operaciones se busca incrementar los intercambios
comerciales comunitarios, facilitando un sistema que ahorra costes y simplifica las
obligaciones formales en el IVA.
A efectos del IVA, estas operaciones son aquellas en las que intervienen 3
personas:
✓ Un proveedor.
✓ Un adquirente (cliente final).
✓ Un intermediario.
✓ Cada uno de estos sujetos está establecido, a efectos del IVA, en países
comunitarios diferentes.
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Y se producen dos entregas sucesivas:
1ª. Del proveedor al intermediario.
2ª. Del intermediario al cliente final.
Y un transporte único de los bienes objetos de dichas entregas: el que realiza el
proveedor con destino al adquirente final por orden del intermediario.
Otras condiciones que deben cumplir estas operaciones:
✓ El empresario que actúa como intermediario no debe estar establecido ni
identificado, a efectos del IVA, en el país de destino de los bienes, será el
TAI de la operación, pero sí debe estarlo en otro Estado miembro de la
Comunidad.
✓ La AIB realizarse con motivo de una entrega subsiguiente de dichos
bienes, efectuada en ese mismo Estado miembro, por el sujeto pasivo que
actúa como intermediario. Por lo tanto la AIB se realiza con el objetivo de
efectuar una entrega interior posterior.
✓ El cliente final debe ser un sujeto pasivo o una persona jurídica que no sea
sujeto pasivo, que esté identificado a efectos del IVA en el Estado de
destino de los bienes y que no esté afectado por ningún supuesto de no
sujeción.
✓ El intermediario solo tendrá la obligación de presentar una declaración
recapitulativa en el Estado en que se encuentre establecido. En el caso de
España en el Modelo 349.
El esquema de la exención es el siguiente:
✓ La entrega intracomunitaria de los bienes en origen está exenta.
✓ La adquisición intracomunitaria de bienes en destino está exenta.
✓ La subsiguiente entrega está gravada (el deudor es el destinatario).
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Referencias normativas y documentales en base de datos
Memento Fiscal /Legislación/ QFL 1992/17907 Ley 37/1992 de 28
diciembre 1992 LIVA, art. 26
Memento Fiscal/ Impuestos indirectos/ CAPITULO I IVA/ Sección 3: Tráfico
internacional. I Operaciones intracomunitarias. B Exenciones. 5772 y
siguientes.
Ejemplo
Un empresario francés compra una mercancía en Italia y pide que le sea enviada a un
cliente suyo en España.
¿Cómo tributa esta operación?
1) Entrega al empresario francés por el empresario italiano: entrega
intracomunitaria exenta en Italia (transporte a España y adquirente francés
identificado en un Estado miembro distinto de Italia).
2) Adquisición intracomunitaria sujeta y exenta en España: por esta operación
el empresario francés, no establecido, no tiene que identificarse.
3) Entrega interior, sujeta en España, del empresario francés al cliente
español: se producirá la inversión del sujeto pasivo si el cliente es un empresario o
profesional o una persona jurídica que no actúe como tal, a quien no afecte ningún
criterio de no sujeción.
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5. EXENCIONES EN
IMPORTACIONES
5.1. Las exenciones en las importaciones
El número de exenciones sobre estas operaciones es muy amplio y de origen diverso.
NOTA: En el Anexo 1 recogemos las más importantes.
5.2. Normas comunes a estas exenciones
El importador deberá aportar las pruebas suficientes para acreditar el cumplimiento
de los requisitos que se establecen para cada tipo de exenciones.
Referencias normativas y documentales en base de datos
Memento Fiscal /Legislación/ QFL 1992/17907 Ley 37/1992 de 28
diciembre 1992 LIVA, arts. 27 a 67
Memento Fiscal/ Impuestos indirectos/ CAPITULO I IVA/ Sección 3: Tráfico
internacional. II Importación de bienes. B Exenciones. 6080 y siguientes.
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ANEXO 1:
EXENCIONES EN LAS IMPORTACIONES DE BIENES
• Artículo 27: De bienes cuya entrega en el interior estuviese exenta del
impuesto.
✓ Básicamente coincidirían con las exenciones en operaciones interiores
o exenciones limitadas.
• Artículo 28: De bienes personales por traslado de residencia habitual.
• Artículo 30. De bienes personales destinados al amueblamiento de una
vivienda secundaria.
• Artículo 31. De bienes personales por razón de matrimonio.
✓ Traslado de residencia por esta circunstancia
• Artículo 32. De bienes personales por causa de herencia.
• Artículo 33. De bienes muebles efectuadas por estudiantes.
✓ Cambio temporal de residencia.
• Artículo 34. De bienes de escaso valor
✓ Hasta 22 euros, excepto: perfumes, alcohol y tabaco.
• Artículo 35. De bienes en régimen de viajeros.
• Artículo 36. De pequeños envíos.
✓ Hasta 45 euros, delimita las cantidades en perfumes, alcohol y tabaco.
• Artículo 37. De bienes con ocasión del traslado de la sede de actividad.
• Artículo 38. De bienes obtenidos por productores agrícolas o ganaderos en
tierras situadas en terceros países.
• Artículo 39. De semillas, abonos y productos para el tratamiento del suelo y
de los vegetales.
• Artículo 40. De animales de laboratorio y sustancias biológicas y químicas
destinados a la investigación.
• Artículo 41. De sustancias terapéuticas de origen humano y de reactivos para
la determinación de los grupos sanguíneos y de los tejidos humanos.
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• Artículo 42. De sustancias de referencia para el control de calidad de los
medicamentos.
• Artículo 43. De productos farmacéuticos utilizados con ocasión de
competiciones deportivas internacionales.
• Artículo 44. De bienes destinados a organismos caritativos o filantrópicos.
• Artículo 45. De bienes en beneficio de personas con minusvalía.
• Artículo 46. De bienes en beneficio de las víctimas de catástrofes.
• Artículo 47. De bienes efectuadas en el marco de ciertas relaciones
internacionales.
• Artículo 48. De bienes con fines de promoción comercial.
• Artículo 49. De bienes para ser objeto de exámenes, análisis o ensayos.
• Artículo 50. De bienes destinados a los organismos competentes en materia
de protección de la propiedad intelectual o industrial.
• Artículo 51. De documentos de carácter turístico.
• Artículo 52. De documentos diversos.
• Artículo 53. De material audiovisual producido por la ONU.
✓ De carácter educativo, científico o cultural.
• Artículo 54. De objetos de colección o de arte.
• Artículo 55. De materiales para el acondicionamiento y protección de
mercancías.
• Artículo 56. De bienes destinados al acondicionamiento o a la alimentación en
ruta de animales.
• Artículo 57. De carburantes y lubricantes.
• Artículo 58. De ataúdes, materiales y objetos para cementerios.
• Artículo 59. De productos de la pesca.
• Artículo 60. De bienes en régimen diplomático o consular.
• Artículo 61. De bienes destinados a Organismos Internacionales.
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• Artículo 62. De bienes destinados a la OTAN.
• Artículo 63. De reimportaciones de bienes.
✓ En el mismo estado en que fueron, previamente, exportados.
• Artículo 64. De prestaciones de servicios relacionados con las importaciones.
• Artículo 65. Importaciones de bienes que se vinculen al régimen de depósito
distinto del aduanero.
• Artículo 66. De bienes para evitar la doble imposición.
