العلمي والبحث العالي التعليم ةوزار البواقي أم مهيدي، بن العربي جامعة

التسيير وعلوم التجارية والعلوم االقتصادية العلوم كلية

نيل شهادة ماستر أكاديمي متطلبات ضمن مقدمة مذكرة :عنوانب

صبرينة العايب :األستاذ إشرافزينب تمرابط : )ة(الطالب إعداد

:المناقشة لجنة

رئيسا البواقي أم جامعة ليندة دواس مقررا البواقي أم جامعة صبرينة العايب

البواقي أم جامعة شعور حبيبة

2019/2018: الجامعية السنة

مناقشا

في " السبر في المراجعة" 530دور معيار المراجعة الجزائري رقم تحديد مسؤولية المراجع الخارجي

دراسة ميدانية لعينة من محافظي الحسابات، خبراء محاسبين، محاسبيين، « »وأكاديميين والية أم البواقي

محاسبة ومالية: مـــقس

: مــرق

محاسبة وتدقيق :التخصص

ھداءاإل كما لهما جناح الذل من الرحمة وقل ربي ارحمهماواخفض " إلى من قال فيهما الحق

)اإلسراء"(ربياني صغيرا

الطيب إلى من جعلت الجنة تحت أقدامها صاحبة القلب الكبير تحمل في ثنايا نفسها

الحب والحنان والعطاء وفاءا بالعهد ال ننسى فضلك ما حييت

- الغالية أطال اهللا في عمرها" أمي" -

األولإلى قدوتي الدائمة في الحياة إلى نبراس العطاء المبذول ومعلمي

-أطال اهللا في عمره" أبي"-

"أسماء"وأختي "جالل"إلى من قاسموني طفولتي أخي

"ميمي"إلى الصغيرة والجميلة

أميرةصديقة دربي إلى

"تمرابط إسالم الدين"إلى

2019إلى كل زمالئي دفعة ماستر

لھم تتسع ب وإلى كل من اتسعت لھم ذاكرتي ولمإلى كل األھل واألقار

مذكرتي

شكر وعرفان﷽

"...ولئن شكرتم ألزیدنكم..." نشكر اهللا عز وجل ونحمده الذي بفضله استطعنا إنجاز هذا العمل

"ومن يتوكل على اهللا فهو حسبه"

يسعني بعد إتمام هذه المذكرة إال أن أتوجه بجزيل الشكر واالمتنان ال

"العايب صبرينة"ألستاذة المشرفة ل

التي لم تبخل علینا بمالحظاتھا القیمة التي كان لھا األثر البلیغ في

العمل هذا في إنجاز

يفوتني أن أرفع أسمى عبارات الشكر والتقدير إلى األساتذة كما ال

"يزيد تقرارت" ،"ويليا فريدة"، "شيروف فضيلة"

الذي لم يبخل علينا "تمرابط ناجي "إلى األستاذ مراجع الحسابات

بمعلومات حول الدراسة

وتفضلوا بقراءة ھذا البحث كما أتقدم بالشكر المسبق ألعضاء لجنة المناقشة الذین تكرموا

.وتحملوا عناء مناقشتھ وتقییمھ، في سبیل تحصیل أكبر فائدة لھ

ملخص الدراسةفي تحديد " السبر في المراجعة"530إلى تقييم دور معيار المراجعة الجزائريهدفت هذه الدراسة

مسؤولية المراجع الخارجي بمدينة أم البواقي، واعتمدت الدراسة علـى أربعـة أبعـاد للمعيـار ، ولإلجابـة علـى )جـراءات المراجعـة ، خصائص المجتمع، مخاطر العينة، إحجم العينة(530

معيار المراجعة لحصائية إذو داللة دورال يوجد : الفرضيات التالية اإلشكالية المطروحة تم تصميمعنـد مسـتوى في تحديد مسؤولية المراجع الخارجيبأبعاده 530" السبر في المراجعة"الجزائري

محـافظي الحسـابات،خبراء محاسـبين، ( ، وقد تم توزيع استمارة استبيان متكونـة 0,05داللة باسـتخدام المتوسـطات الحسـابية ) spss21(تحليلها إحصائيا ببرنـامج وتم ) محاسبين،أكاديميين

وتم اختبار الفرضيات باستخدام االنحدار المتعدد، وتوصلت الدراسة إلـى واالنحرافات المعيارية،ذو دورمجموعة من النتائج من أهمها صحة الفرضية الرئيسية للدراسة وخلصت إلى عدم وجود

في تحديد مسؤولية المراجـع " السبر في المراجعة"530اجعة الجزائريمعيار المرلحصائية إداللة .0.05الخارجي عند مستوى داللة

ــية ــات الرئيس ــار : الكلم ــارجي، المعي ــع الخ ــؤوليات المراج ــارجي، مس ــع الخ المراج .السبر في المراجعة"530الجزائري

Résumé: Cette étude vise à évaluer le rôle de la norme d'audit algérienne 530 '' le Sondage en audit ''dans la détermination de la responsabilité de l'auditeur externe au niveau de la ville d'Oum el Bouaghi, L'étude été basée sur quatre dimensions de la norme 530( la taille de l'échantillon, les caractéristiques de la société , les risques de l'échantillon, les procédures d'audit).L'hypothèse suivante a été conçue pour répondre au problématique évoquée/posée : il n'existe aucun rôle statistiquement significatif pour la norme d'audit algérienne 530"sondage en audit'' dans ses dimensions, dans la détermination de la responsabilité de l'auditeur externe au seuil /niveau de significativité de 0,05.

Un questionnaire a été communiqué au ( commissaires au comptes, experts comptables et comptables académiques) et a été analysé par le programme statistique SPSS 21, en utilisant les moyennes arithmétiques et les écarts types. Les hypothèses ont été éxaminées par la régression multiple, la conclusion la plus importante est qui' il n ya pas de rôle de la norme d'audit algérienne 530 '' le Sondage en audit ''dans la détermination de la responsabilité de l'auditeur externe.

Mots-clés : L’auditeur externe,Responsabilité de l'auditeur ,Norme Algérienne d’Audit

530 « Sondages en audit »

فهرس المحتويات

المحتویات فھرس

II

المحتویات الفھرس بسملة شكر وعرفان

إهداء الملخص

II المحتوياتفهرس VIII ولالجدافهرس

X األشكالفهرس XII المالحقفهرس

مقدمة ب مراجعة األدبيات :الفصل األول تمهيد 23 I. اإلطار النظري اإلطار النظري للمراجعة الخارجية -1 3 والمراجع الخارجي تعريف المراجعة الخارجية) 1-1( 3 وخصائصها المراجعة الخارجية أنواع) 1-2( 4 أنواع مخاطر المراجعة الخارجية) 1-3( 5 مسؤوليات المراجع الخارجي) 1-4( 6 مفهوم ومهام المراجع الخارجي) 1-4-1( 7 مفهوم المراجع الخارجي ) 1-4-1-1( 7 مهام المراجع الخارجي) 1-4-1-2( 8 وواجبات المراجع الخارجيحقوق ) 1-4-2( 10 حقوق المراجع الخارجي) 1-4-2-1( 10 واجبات المراجع الخارجي) 1-4-2-2( 11 مسؤوليات المراجع الخارجي) 3- 4- 1( 12 اإلطار النظري لمعايير المراجعة الدولية -2 19 وأهمية معايير المراجعة الدولية تعريف) 2-1( 19

المحتویات فھرس

III

تعريف معايير المراجعة الدولية) 2-1-1( 19 أهمية معايير المراجعة الدولية) 2-1-2( 20 اإلطار النظري لمعايير المراجعة الجزائرية -3 20 عداد معايير المراجعة الجزائريةالهيئات المشرفة عن إ) 3-1( 20 لمحافظي الحساباتالغرفة الوطنية ) 3-1-1( 20 اللجان المشرفة على إصدار المعايير) 3-2( 20 معايير المراجعة الجزائرية ) 3-3( 22 )002(المقررة رقم معايير المراجعة الجزائرية) 3-3-1( 22 )150(معايير المراجعة الجزائرية المقررة رقم ) 3-3-2( 22 )23(معايير المراجعة الجزائرية المقررة رقم ) 3-3-3( 23 ) 77(معايير المراجعة الجزائرية المقررة رقم ) 4- 3-3( 23 "السبر في المراجعة" 530معيار المراجعة الجزائري -4 23 تطور التاريخي ألسلوب العينات )4-1( 24 مفاهيم أساسية) 4-2( 24 مفهوم السبر) 4-2-1( 24 مفهوم خطر أخذ العينات) 4-2-2( 25 )العينات الحكمية( العينات غير اإلحصائية) 4-2-3( 25 العينات اإلحصائية) 4-2-4( 25 530مجال التطبيق المعيار ) 4-3( 25 530الهدف من المعيار) 4-4( 26 المطلوبة الواجبات) 4-5( 26 حجم العينة وتحديد العناصر الواجب اختبارها) 4-5-1( 26 وضع إجراءات المراجعة) 2- 5 -4( 26 طبيعة وسبب االنحرافات واإلختالالت) 4-5-3( 27 استقراء االختالالت) 4-5-4( 27 تقييم نتائج السبر) 4-5-5( 2728 II. دراسات السابقة التحوالت التي طرأت على مسؤولية المراجع عن اكتشاف - 1 28

التضليل في التقارير المالية

المحتویات فھرس

IV

الدراسات السابقة -2 28 أهم ما يميز الدراسة عن الدراسات السابقة -3 34 الفصلخالصة 35 الدراسة الميدانية: الفصل الثاني

تمهيد 3738 I. الطريقة واألدوات الطريقة اإلجرائية. 1 38 مجتمع الدراسة) 1-1( 38 عينة الدراسة) 1-2( 38 متغيرات الدراسة) 1-3( 39 نموذج الدراسة) 1-4( 39 مصادر جمع المعلومات) 1-5( 40 البيانات والمعلومات األولية) 1-5-1( 40 البيانات والمعلومات الثانوية) 1-5-2 40 :دوات الدراسةأ .2 40 أداة الدراسة) 2-1( 41 ثبات أداة الدراسة) 2-2( 41 المستخدمة األساليب اإلحصائية) 2-3( 42 اختبار التوزيع الطبيعي سميروف كلمغروف) 2-3-1( 42 المئوية النسب و التكرار) 2-3-2( 42 المرجح الحسابي المتوسط) 2-3-3( 42 المعياري االنحراف) 2-3-4( 43 اختبارات إثبات الفرضيات) 2-3-5( 43 البرامج المستخدمة) 2-4( 4444 II. عرض نتائج الدراسة و مناقشتها نتائج تحليل إجابات عينة الدراسة. 1 44 المتغيرات الديموغرافية) 1-1( 44معيـار إجابات المبحوثين علـى فقـرات بعـد تحليل ) 1-2( 50

المحتویات فھرس

V

"السبر في المراجعة" 530المراجعة الجزائريحجم إجابات المبحوثين على فقرات بعدتحليل ) 1-2-1( 50

.العينةخصائص إجابات المبحوثين على فقرات بعدتحليل ) 1-2-2( 51

المجتمعخطر إجابات المبحوثين على فقرات بعدتحليل ) 1-2-3( 53

العيناتإجراءات إجابات المبحوثين على فقرات بعدتحليل ) 1-2-4( 54

ةالمراجعمسؤولية إجابات المبحوثين على فقرات بعدتحليل ) 1-3( 55

.المراجع الخارجي :مناقشة النتائج .2 59 اختبار فرضيات الدراسة) 2-1( 59 الفرضية الفرعية األولى) 2-1-1( 59 الفرضية الفرعية الثانية) 2-1-2( 60 لفرضية الفرعية الثالثةا) 3- 2-1( 61 الرابعةالفرضية الفرعية ) 2-1-4( 62 الفرضية الرئيسية) 2-1-5( 63 الفصلخالصة 65 الخاتمة 67 قائمة المراجع 72 قائمة المالحق 79

فهرس الجداول

قائمة الجداول

VIII

الصفحة ن الجدولعنوا رقم الجدول 18 المسؤولية الجزائية لمراجع الحسابات )1.1( 38 إحصائيات متعلقة باستمارات االستبيان )1.2( Alpha de Cronbach 41معامل )2.2( 42 إلجابات المجتمع الدراسةالتوزيع الطبيعي اختبار )3.2(

44 توزيع أفراد العينة حسب الجنس )4.2( 45 أفراد العينة حسب الفئات العمريةتوزيع )5.2( 46 توزيع األفراد العينة حسب المؤهل العلمي )6.2( 47 وظيفةتوزيع أفراد العينة حسب ال )7.2( 48 توزيع أفراد العينة حسب الخبرة المهنية )8.2( 49 توزيع أفراد العينة حسب قطاع العمل )9.2( واالنحراف المعياري لفقرات حجم الوسط الحسابي )10.2(

.العينة50

الوسط الحسابي واالنحراف المعياري لفقرات خصائص )11.2( .المجتمع

51

الوسط الحسابي واالنحراف المعياري لفقرات خطر )12.2( .العينات

53

الوسط الحسابي واالنحراف المعياري لفقرات إجراءات )13.2( .المراجع

54

الوسط الحسابي واالنحراف المعياري لفقرات مسؤولية )14.2( المراجع الخارجي

55

59 للفرضية األولىANOVA تحليل التباين االحادي )15.2( 60 للفرضية الثانيةANOVA تحليل التباين االحادي )16.2( 61 للفرضية الثالثةANOVA تحليل التباين االحادي )17.2( 62 للفرضية الرابعةANOVA االحاديتحليل التباين )18.2( 63 تحليل اإلنحدار المتعدد )19.2(

فهرس األشكال

قائمة األشكال

X

الصفحة عنوان الشكل رقم الشكل )2-1( 38 يترجم نتائج الجدول أعاله 39 نموذج الدراسة )2-2( 44 الجنس توزيع األفراد حسب )2-3( 45 األفراد حسب السنتوزيع )2-4( 46 توزيع األفراد حسب المؤهل العلمي )2-5( 47 توزيع أفراد العينة حسب الوظيفة )2-6( 48 توزيع أفراد العينة حسب الخبرة المهنية )2-7( 49 توزيع أفراد العينة حسب قطاع العمل )2-8(

فهرس المالحق

المالحقفھرس

XII

الصفحة عنوان الملحق رقم الملحق 79 استمارة االستبيان 01 الملحق 84 قائمة األساتذة المحكمين 02 الملحق 84 للفرضية األولىANOVA تحليل التباين االحادي 03 الملحق 84 للفرضية الثانيةANOVA تحليل التباين االحادي 04 الملحق 85 للفرضية الثالثةANOVA تحليل التباين االحادي 05 الملحق 85 للفرضية الرابعةANOVA تحليل التباين االحادي 06الملحق

مقدمةال

المقدمة العامة

ب

:مقدمةال

لقد دعت الحاجة إلي المطالبة بتحسين مستوى الخدمات المقدمة من طرف المراجعين الخـارجيين بإصدار معايير تحكـم مهنـة وتطوير أدائهم عبر العالم، ولهذا قامت مختلف الدول والمنظمات الدولية

.درة عن اإلتحاد الدولي للمحاسبينالمراجعة سواء كانت معايير وطنية أو تبني معايير دولية الصا

كان بعدة خطوات إصالحية هاقياموذلك من خالل والجزائر كغيرها من الدول سلكت هذا المسار، مـن خـالل بة الدولية يليها إصالحات وفقا لمعايير المحاس 2010 أولها تبني نظام محاسبي جديد سنة

المتعلق 2010جويلية 11المؤرخ في 01-10قانون رقم إصدار قانون إعادة تنظيم المهنة في الجزائر وما تبعه من مراسيم وقرارات ثم إصدار ، بمهنة الخبير المحاسب ومحافظ الحسابات والمحاسب المعتمد

من طرف المجلس الوطني للمحاسبة قصد تـوفير ر الدوليةمعايير جزائرية للمراجعة مستمدة من المعاييالوقت والتكلفة ورفع األداء المهني لممارسي المهنة الجزائريين لمواكبة المسـتوى الـدولي ومسـاعدة المراجع الخارجي في إضفاء الثقة والمصداقية على مخرجات المؤسسة االقتصادية من خالل ممارسـة

حيث يواجه أثناء تأدية مهامه ثالثة أنواع من المسؤوليات ؤوليته الشخصية، كلة إليه تحت مسالمهام المو . تتمثل في المسؤولية المدنية، جزائية وانضباطية

الذي يعتبـر مـن " السبر في المراجعة"530 المعيار رقم التي تبتها لجزائر المعايير ذهومن بين هالمعايير األكثر عقالنية في تحديد نطاق اختبارات المراجعة المتعلقة بالعمليات أو الحسابات وتعتمد فـي

من البنود المكونة لرصـيد حسـاب أو فئـة 100ذلك على تطبيق إجراءات المراجعة على أقل من ول إلى صورة عامة عن المجتمع بهدف الوصول إلى نتـائج واستخدام المعلومات الناتجة للوصعمليات

سريعة التخاذ قرارات معينة، بدل إجراء مراجعة شاملة تكون في كثير من األحيان غير مجدية وعاليـة .التكاليف خاصة إذا كان حجم العمليات المالية كبيرا

إشكالية الدراسة. 1

:سية بالتساؤل التاليالبحث الرئيعلى ضوء ما تقدم يمكن صياغة إشكالية

خطر العينات، خصائص المجتمع، حجم العينة(ه بأبعاد 530معيار المراجعة الجزائري دور هو ما، ؟في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي )إجراءات المراجعة

المقدمة العامة

ج

:التساؤالت الفرعية التالية التي يمكن تجزئتها إلىو

؟مسؤولية المراجع الخارجيفي تحديد حجم العينة ل دوروجد يهل - ؟في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي خصائص المجتمع ل يوجد دورهل - ؟خطر العينات في تحديد مسؤولية المراجع الخارجيل يوجد دورهل - ؟جراءات المراجعة في تحديد مسؤولية المراجع الخارجيإل هل يوجد دور - :الدراسة فرضيات .2

:التالية التي سيجري اختبارهاات إلى مشكلة الدراسة تمت صياغة الفرضي استنادا

:الفرضية الرئيسية

حجم ( بأبعاده 530" السبر في المراجعة"معيار المراجعة الجزائريلحصائية إذو داللة دورال يوجدفـي تحديـد مسـؤولية المراجـع )العينة، خصائص المجتمع، خطر العينات، إجراءات المراجعة

.0,05عند مستوى داللة الخارجي :ويشتق منها الفرضيات الفرعية التالية

عنـد مسـتوى في تحديد مسؤولية المراجع الخارجيحجم العينة ل حصائيةإذو داللة دورال يوجد - .0,05داللة

عنـد في تحديد مسؤولية المراجـع الخـارجي المجتمع خصائصلحصائية إذو داللة دور ال يوجد - .0,05مستوى داللة

عند مسـتوى في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي خطر العيناتلحصائية إذو داللة دورال يوجد - .0,05داللة

عنـد في تحديد مسؤولية المراجع الخـارجي جراءات المراجعةإل حصائيةإذو داللة دور ال يوجد - .0,05مستوى داللة

:أسباب اختيار الموضوع. 3

:اختيار الموضوع لعدة أسباب وهيتم

؛المراجع الخارجيتحديد مسؤولية في 530معيار المراجعة الجزائري معرفة دور

المقدمة العامة

د

؛الجدل حول مسؤوليات المراجع في اكتشاف الغش في القوائم المالية

ودورها في تطوير ممارسات المهنة؛ األهمية البالغة لمعايير المراجعة الجزائرية

؛بمجال التخصصتعلق الموضوع

؛المراجع الخارجيطالع على مهام ومسؤوليات اإل

هو جيـد فيمـا الميول الشخصي للطالب لمواضيع المراجعة ورغبة منها في اإلطالع على كل ما .يخص الموضوع

:أهداف الدراسة. 4

السبر في "معيار المراجعة الجزائريدور الرئيسي لهذه الدراسة يتركز في التعرف على هدفإن الفي تحديد )حجم العينة، خصائص المجتمع، خطر العينات، إجراءات المراجعة(بأبعاده 530" المراجعة

:وذلك من خالل تحقيق األهداف التالية ،مسؤولية المراجع الخارجي

؛مسؤولية المراجع الخارجي في تحديد حجم العينةمعرفة و تبيان دور - ؛مسؤولية المراجع الخارجي في تحديد المجتمعخصائص دور تبيانمعرفة و - مسؤولية المراجع الخارجي؛ في تحديد خطر العينات دور تبيانمعرفة و - مسؤولية المراجع الخارجي؛ في تحديد إجراءات المراجعة دور تبيانمعرفة و - .سهم في تطوير ومساعدة مهنة المراجع الخارجيعملية ت التوصل إلى نتائج تطبيقية أو -

:أهمية الدراسة .5

:للموضوع أهمية كبيرة نوجزها في مايلي

يدحدتفي 503المراجعة الجزائري رقم بيان الدور الذي يلعبه معيار فيتكمن أهمية هذه الدراسة ؛حول صحة وجودة القوائم المالية مسؤولية المراجع الخارجي نم

؛530سن معيار المراجعة الجزائري محاولة إبراز الفائدة من

؛من الغش والخطأ في القوائم المالية تحديدمسؤوليات المراجع الخارجي في استمرار الجدل حول

المقدمة العامة

ه

مسؤولية المراجع الخارجي في اكتشاف الغش والخطأ في القوائم المالية ىعدم وضوح مد.

:حدود الدراسة. 6

:وتتمثل حدود الدراسة في

وذلك إلستبانة دور معيار المراجعـة الجزائـري أم البواقي تمت هذه الدراسة في: المكانيةالحدود في الحد من مسؤولية المراجع الخارجي؛ 530السبر " مضمون ونتائج الدراسة الميدانية مرتبطان بالزمن الذي أجريت فيه الدراسة، حيث : الحدود الزمنية

؛2019ماي 29 إلى15امتدت هذه الدراسة للفترة مابين شملت هذه الدراسة مجموعة من المهنيين محافظي الحسابات وخبراء محاسـبيين :الحدود البشرية

ومحاسبين وكذا مجموعة من األكاديميين الحائزين على شهادات علمية أو امتالكهم لخبرات مهنية؛ وكذا معايير خارجي،اهتمت هذه الدراسة بالمحاور المرتبطة بمهنة المراجع ال :الحدود الموضوعية

.مسؤولية المراجع الخارجي تحديد المراجعة الجزائرية، ودراسة دور هذه المعاير في

:صعوبات البحث. 7

: لعل أهم الصعوبات التي اعترضت السير الحسن للدراسة تتمثل فيما يلي

؛الجزائريةتعلق بمعايير المراجعة قلة المراجع المتعلقة بالموضوع خاصة فيما ي

التهم؛تقديم المساعدة من قبل ممارسي المهنة بسبب انشغ معد

بعض أفراد العينة بموضوع الدراسة؛صعوبات في الدراسة التطبيقية، بسبب عدم دراية

يين ممـا يشـكل حداثة المعايير المراجعة الجزائرية المنظمة للمهنة مما يجعلها مبهمة لبعض المهن .صعوبة التعامل معها

المقدمة العامة

و

:دراسة وأدواتهمنهج ال. 8

تحليل بيانات ومعلومات الدراسة واستخالص النتائج واختبار الفرضيات اعتمدنا علـى ألغراضتـم تطـوير أداة كمـا ، اختبار الفرضياتفي إضافة إلى المنهج االستقرائي ،المنهج الوصفي التحليلي

م و، السـابقة بعد مراجعة األدبيـات اإلستبيان الدراسة وهي ا بت امجتحلیلھ ى برن اد عل ة االعتم الحزم .)SPSS v 12(اإلحصائیة للعلوم االجتماعیة

:هيكل الدراسة . 9وتأكيـد أو نفـي الفرضـيات ،لدراسة هذا الموضوع وإثرائه وتحليل اإلشكالية المحـددة بالبحـث

: الدراسة إلىموضوع المقترحة، تم تقسيم اهيـة المراجعـة الخارجيـة و حيث تطرقنا إلى م" والدراسات السابقةدبيات النظرية أ" :الفصل األول

وأخيرا تطرقنا إلى الدراسات السابقة 530والمعيار الجزائري للمراجعة ومسؤوليات المراجع الخارجي .في الموضوع وأهم ما يميز الدراسة عن معالجة مشكلة الدراسة بالنسبة للمواضيع السابقة

خصص لدراسة الحالة من خالل تحليل نتائج االستبيان الموجه " الدراسة الميدانية"فتضمن :ثانيالفصل اللفائدة المراجعين الخارجيين من أجل استقصاء أرائهم في الموضوع وتحليلها وتقيـيم مـدى اسـتيعابهم

.للمشكل المطروح في الدراسة

ولالفصل األ مراجعة األدبيات

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

2

:تمھید

أصبحت المراجعة الخارجية تحتل مكانة هامة في الحياة االقتصادية للمؤسسة نظرا لما تحققه من ثقة في المعلومات المقدمة من طرف إدارة المؤسسة وهو الضمان لشرعية وصـدق القـوائم الماليـة،

العالقة بالمؤسسـة، وتستحوذ المراجعة الخارجية بمختلف أنواعها على اهتمام الكثير من األطراف ذاتغيرهم من المستفيدين من خـدمات المراجعـة، والء أو مؤسسات وشركات اقتصادية أسواء كانوا عم

.األمر الذي يتطلب من المراجع الخارجي أن يقدم خدمات ذات جودة عالية

ه عملت المنظمات المهنية الدولية بتنظيم هذ أداء مهامه على أكمل وجه، ي يتمكن المراجع منكولمن المعايير الدولية التي انتشرت في كافة أنحاء العالم وتم اعتمادها في أكثـر المهنة على سن مجموعة

من دولة من خالل إصدار هذه األخيرة لمعايير مقتبسة من المعايير الدولية، ومن هذه الدول الجزائـر والقرارات،ثم إصدار لمعايير وتبعته المراسيم التي اتخذت أولى الخطوات باإلصالح في مهنة المحاسبة،

بمنهجية تمثلت فـي 2018/ 24/09المراجعة الجزائرية من خالل أربع مقررات التي كان آخرها في تبني المعايير عبر فترات زمنية مختلفة وذلك من أجل ضبط عمل المهنيين وتـوجيههم بشـكل أمثـل

.المتطورة وتقريب ممارسات المراجعة في الجزائر من الممارسات الدولية

:ولإللمام بالموضوع بشكل واضح تم تقسيم الفصل إلى مايلي

I. ؛مراجعة األدبيات

II. الدراسات السابقة.

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

3

I. طار النظرياإل

الخارجیةاإلطار النظري للمراجعة .1

ومنتظمة للحصول على األدلة والقرائن للوصـول لـرأي عملية مستقلة المراجعة الخارجية تعتبربحث إلى تعريف المراجعـة مهذا الحول مدى داللة القوائم المالية الختامية، لذا سنتطرق في فني محايد

.الخارجية وأنواعها وخدماتها

تعريف المراجعة الخارجية .1-1

:يوجد هناك عدة تعاريف للمراجعة الخارجية نذكر منها مايلي

عملية يقوم بها المدقق المستقل بفحص القوائم المالية والسـجالت " لسيد بأنهاعرفها سيد عطا اهللا االمحاسبية، بهدف إعطاء رأي عن مدى عدالة القوائم والحسابات والتزامها بمعايير المحاسـبة المقبولـة

.)125ص ،2013 السيد،( "قبوال عاما أو معايير التقارير المالية الدولية

ي تتم بواسطة طرف من خارج المؤسسة بغية فحص البيانات والسجالت المراجعة الت"وأيضا هي المحاسبية والوقوف علي تقييم نظام الرقابة الداخلية من أجل إبداء رأي فني محايد حول صحة وصـدق

المصداقية حتـى ولد لها، وذلك إلعطائها مالمعلومات المحاسبية الناتجة عن نظام المعلومات المحاسبية الالمسـاهمون، (رجيـة خاصـة لدى مستعملي هذه المعلومات مـن األطـراف الخا ل والرضىتنال القبو

.)30ص ،2005وصديقي، طواهر( )البنوكالمستثمرين،

وعمل وجدول حسابات النتائج،وهي في الغالب الميزانية ، ةفحص القوائم المالي" عرفت بأنها وقدوالتحقق من أرصدة عناصـر الميزانيـة وجـدول ، ةالسجالت وأنظمة الرقابة الداخليانتقادات للدفاتر و

إلبداء الرأي الفني المحايد على صدق وسـالمة ة، ول علي األدلة الكافية والمالئمحساب النتائج، والحص ).161ص ،2013 بودربالة،( "القوائم المالية

لعناصر عملية منظمة للحصول على القرائن المرتبطة با"المهني هي معنىية بالجوالمراجعة الخارالدالة عن األحداث االقتصادية وتقييمها بطريقة موضوعية لغرض التأكد من درجة مسايرة هذه العناصر

).161ص ،2016بن اعمارة، حولي،( "للمعايير الموضوعية ثم توصيل نتائج ذلك إلى األطراف المعنية

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

4

أو على البيانات الماليـة همة التصديق المراجعة الخارجية هي المحاسبة والمراجعة المالية التي لديها م ).p6، 2016 ،Ziani & Medjdoub ( تقديم المشورة في هذا المجال

هي عبارة عـن فحـص القـوائم الماليـة نستنتج أن المراجعة الخارجية ةومن التعاريف السابقـ ة ومـدى والسجالت المحاسبية، من أجل إبداء رأي فني محايد حول صدق وعدالة هذه القـوائم المالي

.اإلعتماد عليها

وخصائصها أنواع المراجعة الخارجية. 1-2

مهنة كغيرها من المهن لها خصوصيتها وأنواعها التي تميزها وهـذا مـا إن المراجعة الخارجية . سنتطرق إليه من أنواع المراجعة الخارجية وخصائصها

أنواع المراجعة الخارجية .1-2-1

:نبين تم االعتماد عليهما لتقسيم المراجعة الخارجية وهمايمكن القول أن هناك جا

:حسب الطبيعة القانونية .1-2-1-1

أي التي يفرضها القانون، وتتمثل في أعمال المراقبة السنوية اإلجباريـة التـي :المراجعة القانونية ؛)27، ص2008بوتين، ( يقوم بها المراجع الخارجي

مـن أحـد األطـراف يقوم بها محترف خارجي بطلب وهي التي ):االختيارية(المراجعة التعاقديةوفي الجزائر توكل مهمـة المراجعـة للمؤسسة والتي يمكن تجديدها سنويا، ) جيةالداخلية أو الخار(

؛)229، ص2016بوعياشي وأخرون، ( االختيارية أو التعاقدية للخبير المحاسبي 27، ص 2008بوتين، ( ةمن المحكمالتي يقوم بها محترف خارجي بطلب :الخبرة القضائية(. :حسب حجم اإلختبارات .1-2-1-2 تشـمل جميـع التي يقوم بها شخص خارجي مستقل ويقصد بها المراجعة :شاملة خارجية مراجعة

لذا يجب فحص جميـع البيانـات المسـجلة فـي الـدفاتر .مال التي تمت خالل السنة الماليةاألعا لنتيجـة األعمـال والمركـز لة القوائم المالية، ومدى تمثيلهوالسجالت المحاسبية والتأكد من عدا

إال أن هذا النوع غير مالئم ويعتبر غير اقتصادي ألنه يحتاج إلى وقت وجهد كبيرين مـن .المالي .)50، ص2009دحدوح و القاضي، ( قبل مراجع الحسابات

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

5

حيـث ، عة جزء من الكلخارجي مستقل بمراجوفي هذه الحالة يقوم مراجع :المراجعة اإلختباريةلكي تخضع لعملية الفحص مع مراعاة ضرورة تعميم نتـائج ) عينة(يقوم باختيار عدد من المفردات

ولقد أدى كبر حجـم ، )المجتمع(اختيار هذا الجزء منهاهذا الفحص على مجموع المفردات التي تم نظمـة الرقابـة وعات بأالمشروعات االقتصادية وتعدد عملياتها بصورة كبيرة واهتمام تلك المشر

يات، دون إجراء مراجعـة من هذه العمل قيام المراجع الخارجي بفحص عينةالداخلية إلى ضرورة ويتوقف تحديد حجم عينة على عدة اعتبارات، أهمها ما يظهره فحص وتقييم المراجـع شاملة لها،

ى إمكان تطبيـق إجـراءات ومدالمتبعة داخل المنشأة من ناحية، الخارجي ألنظمة الرقابة الداخلية .)48، ص2005الصبان و سليمان، ( المراجعة اإلختبارية من ناحية أخرى

خصائص المراجعة الخارجية. 1-2-2

:يوجد هناك بعض الخصائص للمراجعة الخارجية وهي

تهدف المراجعة الخارجية بصفة عامة إلى إبداء الرأي في القوائم المالية: المراجعة عملية هادفة.

قة تتمثـل فـي ويعني ذلك أن اختبارات المراجع تعتمد على خطة مسـب :لمراجعة عملية منتظمةا .جعةلعملية المرا برنامج موضوع

لمراجعة نظرا لتعدد اعتبار ذلك جوهر عملية ا: الحصول على القرائن وتقييمها بطريقة موضوعية .المستخدمة لتقييمهانوع المعايير وتهذه القرائن،

المراجعة تمثل وسيلة من وسائل االتصـال، :إلى األطراف المعنية الفحص والدراسة إيصال نتائجعلـى تقريـر ر، وإيصالها إلى من يهمه األماسة، ويعتمد المراجع في عرض نتائج الفحص والدر

).227ص ، 2016 وآخرون، بوعياشي( يضمنه رأيه الفني المحايد

:أنواع مخاطر المراجعة الخارجية .1-3

بمخـاطر باستقراء أهم اإلرشادات الصادرة عن المنظمات المهنية والدراسات العلميـة المتعلقـة :المراجعة نجد أنها جميعا اتفقت على أن مخاطر المراجعة تتكون من المكونات التالية

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

6

):الضمنية،الطبيعية(المخاطر المالزمة. 1-3-1

في بند معين أو مجموعة مـن البنـود وهي المخاطر الناشئة عن احتمال وجود تحريف جوهريبافتراض عدم وجود رقابة داخليـة ) خطأ جوهري(بحيث لو جمعت مع بعضها تصبح ذات أهمية نسبية

ويواجه المدقق صعوبة في اكتشـافها نظـرا وبيئتها، ذات عالقة، وترتبط هذه المخاطر بطبيعة المنشأة ).145ص ، 2015 الشحنة،( على المراجع تتبعهاالحتمال تراكم حدوثها خالل فترة طويلة، مما يصعب

:المخاطر الرقابية. 1-3-2

ـ ت حيح عرف المخاطر الرقابية بأنها المخاطر الناتجة عن فشل الرقابة في منـع واكتشـاف وتصوالتي يمكن أن تحدث في رصيد حساب ما أو مجموعة من العمليـات، التحريفات في الوقت المناسب،

هرية بصفة مستقلة أو عندما تجمع مع التحريفات في أرصدة حساب أخـرى، والتى يمكن أن تكون جومن الكشف في بعض األحيان وفـي المخاطر الناتجة عن عدم تمكن الرقابة الداخلية " كما عرفت بأنها،

يشكل مجموعهـا خطـأ (حينه عن خطأ مادي في رصيد أحد الحسابات أو في رصيد مجموعة حسابات صـالح، ("مثل ذلك الخطأ كليا نظرا للحدود التي يفرضها أي نظام للرقابة الداخليةوال يمكن تجنب ) ماديا

2016(.

:مخاطر االكتشاف. 1-3-3

وهي مقياس مدى قبول المراجع الخارجي وجود خطأ مادي بالقوائم المالية وذلك بعد إتمام عملية فإن إدارة المؤسسـة هـي التـي المراجعة وإبداء الرأي الموضوعي حول القوائم المالية، وعلى العموم

تتحمل مسؤولية المخاطر المالزمة ومخاطر نظام الرقابة الداخلية، ألنها هـي التـي صـممت النظـام المحاسبي كما قامت بإعداد نظم الرقابة الداخلية ومراعاة تطبيقه، أما المراجع الخارجي فهـو المسـئول

جعة إضافية أو توسيع حجم العينة اإلحصائية حيث يمكنه أن يقوم بإجراءات مرا، عن مخاطر االكتشافللحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة وللوصول على مستوى مقبول للمخاطر في الكشف عن األخطاء

).22ص ،2017 زين،و لخذاري( وذلك يقلل من مخاطر المراجعة إلى مستوى مقبول ومنخفض

مسؤوليات المراجع الخارجي .1-4

ع الخارجي هو عمل خاص يهدف إلي إعطاء رأي فني محايد حـول عدالـة بما أن عمل المراج ركة، لذلك وللقيام بمهمتـه يجـب أن القوائم المالية كونه الرقيب والراعي لحقوق األطراف المعنية بالش

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

7

يتمتع المراجع الخارجي ببعض الحقوق التي تمكنه من القيام بذلك وأن يتحمـل أيضـا مجموعـة مـن .تصرف يقوم بهالمسؤوليات عن كل

المراجع الخارجي مفهوم ومهام .1-4-1

سوف نستعرض الجوانب الموضحة لمفهوم المراجع الخارجي وصفات التي يجـب في هذا المطلب .أن يتحلي بها المراجع الخارجي

مفهوم المراجع الخارجي . 1-4-1-1

:ونبرز منها مايلي ) ساباتمحافظ الح(التي تناولت موضوع المراجع الخارجي فلقد تعددت تعاري

ذلك الشخص الذي يكون قانوني ومستقل ومحايد وليس له عالقة مباشرة بالمؤسسـة، ويمكـن "حيث تعرض عليه كافة البيانات والمعلومات المحاسبية والمالية وأن تحمل هذه المعلومات . االعتماد عليه

اجع الخارجي كممثل قانوني هو شخص له اسم أي أن المر. المحاسبية رأيه المكتوب والموقع منه بشأنهاخاص وتحت مسؤوليته الخاصة يقوم بمهمة اختبار شرعية وصدق حسابات المؤسسة التي يقوم بمراجعة

).9،ص2007شاهد وآخرون،( "قوائمها المالية المختلفة

الرئيسي في التحقـق مـن صـدق المراجع الخارجي هو ممثل خارج الشركة الذي يتمثل دوره لغرض المساهمة في موثوقية ومصداقية المعلومـات الماليـة شركات، تظام الحسابات التي نشرتها الوان

.) Zaafrane,2016,P101( للمساهمة في أمن الحياة االقتصادية واالجتماعية

المـؤرخ فـي 10/01مـن القـانون 22حسب المـادة المراجع الخارجي في الجزائريعرف ويمارس بصفة عادية باسمه الخـاص وتحـت مسـؤوليته مهمـة كل شخص "على أنه 09/06/2010

"مطابقتها ألحكام التشريع المعمـول بـه ات الشركات والهيئات وانتظامها والمصادقة على صحة حساب

).4ص ،2010، 42الجريدة الرسمية العدد (

يعد محـافظ الحسـابات أو 1991المؤرخ في أفريل 91-09من قانون 27حسب نص المادة تحـت ع الخارجي في مفهوم هذا القانون كل شخص يمارس بصفة عاديـة وباسـمه الخـاص و المراج

ستخدم المشرع الجزائري مصطلح محافظ الحسابات للتعبير عن المراجع الخارجي، ومحافظة الحسابات عن عملية المراجعة الخارجيةا

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

8

حسابات الشركات والهيئات المنصوص عليها فـي المـادة على اميةمسؤوليته مهنة الشهادة بصفة انتظ ). Belaroussi, 2009 ,p11( األولى بموجب أحكام التشريع المعمول به

الشـخص الـذي يتصـف بالكفـاءة ن المراجع الخـارجي هـو التعاريف السابقة نستنتج أمن واألطراف المختلفة من أجـل إبـداء ، والذي يعمل على تلبية حاجاتواالستقاللية والنزاهة والموضوعية

على مجموعة من األدلـة والقـرائن في ذلك معتمدا رأي فني محايد حول عدالة وسالمة القوائم المالية .الذي يعده قريرالل فترة زمنية معينة في التخ

مهام المراجع الخارجي. 1-4-1-2

يمكن لمهام المنسوبة إليه والتي يقوم المراجع بدوره علي أكمل وجه يجب عليه أن يلتزم بكافة ا تىح :يليتقسيمها إلى مهام العامة وأخرى خاصة كما

، 2010، 42ة الرسمية العـدد الجريد( المراجع الخارجي بالمهام التاليةيقوم :المهام العامة. 1-4-1-2-1 ).7ص

يشهد بأن الحسابات السنوية منتظمة وصحيحة ومطابقة تماما لنتائج عمليات السنة المنصرمة وكـذا األمر بالنسبة للوضعية المالية وممتلكات الشركات والهيئات؛

ـ ه يفحص صحة الحسابات السنوية ومطابقتها للمعلومات المبنية في تقريـر التسـيير الـذي يقدم المسيرون للمساهمين أو الشركاء أو حاملي الحصص؛

إلدارة يبدي رأيه في شكل تقرير خاص حول إجراءات الرقابة الداخلية المصادق عليها من مجلس ا ر؛ومجلس المديرين أو المسي

يقدم شروط إبرام االتفاقيات بين الشركة التي يراقبها والمؤسسات أو الهيئات التابعة لهـا أو بـينسات والهيئات التي تكون فيها للقائمين باإلدارة أو المسيرين للشركة المعنية مصالح مباشـرة المؤس

أو غير مباشرة؛

يعلم المسيرين والجمعية العامة أو هيئة المداولة المهلة، بكل نقص قد يكتشفه أو اطلع عليه، ومـن طبيعته أن يعرقل استمرار استغالل المؤسسة أو الهيئة؛

بهـا، دون لق الشركة أو الهيئة ومراقبة مدى مطابقة المحاسبة للقواعـد المعمـو فحص قيم ووثائ ر؛التدخل في التسيي

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

9

يصادق على صحة وانتظام الحسابات المدعمة والمدمجة وصورتها الصحيحة وذلك علـى أسـاس .كيانات التابعة لنفس مركز القرارالوثائق المحاسبية وتقرير محافظ الحسابات لدى الفروع أو ال

يجعـل ي المراجع الخارجي بمهام خاصة حتيكلف المشرع الجزائر :المهام الخاصة. 1-4-1-2-2هذه المهام الخاصة ذات الطابع الظرفي يمكـن لى تطبيق القوانين داخل المؤسسة، منه الحارس األمين ع

:ذكر بعض منها فيما يلي

وتقديمها إلى الجمعية العامـة حتـى يهاتقديم وإعداد التقرير العام والتقارير الخاصة والمصادقة عل ؛)42ص، 2013طيطوس، (يتسنى ألعضاء الشركة معرفة كل ما يتعلق بشركته

في حالة مشروع اإلدماج أو االنفصال يقدم مجلس اإلدارة هذا المشروع لمراجعي الحسابات لكـلجمعيـة العامـة نعقـاد ال يوما على األقل مـن ا 45واحدة من الشركات المساهمة في العملية قبل

ويقوم كذلك بالتحقق من رأس مال الصافي للشركة يعادل على األقل مبلغ الزيادة رأس للمساهمين، ؛)253ص ،2017عوماري وأقاسم، ( دماج أو االنفصالالناتجة عن اإل مال الشركة الجديدة

الدائمـة يرفع المراجع الخارجي إلى وكيل الجمهورية كل فعل جنائي إطلع عليه في إطار مهمتـه، 2018 قويدر وقيدوان،( وتقديم اقتراحات تعديل األشكال والطرق الخاصة لحسابات النتائج والميزانية

؛)193ص

في حالة تحويل شركات المساهمة، يقوم المراجع الخارجي بإعداد تقرير يشهد فيـه أن األصـولالرسمية التي يتم على أساسها ، حيث يعتبر هذا التقرير الوثيقة تساوي على األقل رأس مال الشركة

؛)253ص ،2017 عوماري وأقاسم،( قرار التحويل

تمـار، ( مجلـس اإلدارة بـذلك ساهمين لالجتماع في حالة عدم قيامدعوة الجمعية العامة العادية للم ؛)346ص ،2017

2012 شريقي،( اإلصدار عن طريق اللجوء العلني لالدخار، خاصة فيما يخص تحديد سعر اإلصدار ؛)95ص ،

ةممارسة الحق التفصيلي لإلكتتاب واستدعاء الجمعية العامة في حالة سوء تسـيير مجلـس اإلدار ).193، ص2018 قويدر وقيدوان،(

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

10

حقوق وواجبات المراجع الخارجي. 1-4-2

فـي المقابـل أكمل وجه، داء مهمته علىببعض الحقوق التي تسمح له بأ يتمتع المراجع الخارجي .هذا المطلب موعة من الواجبات وهذا ما سيتم التطرق إليه فيأيضا عليه مج

حقوق المراجع الخارجي. 1-4-2-1

حتى يتمكن المراجع الخارجي من أداء مهامه على أكمل وجه خصه المشـرع الجزائـري فـي : التي نذكر منها نصوصه بمجموعة النصوص التي تكفل ضمان هذه الحقوق

:حق اإلطالع. 1-4-2-1-1

لمحافظ الحسابات االطالع في أي وقت وفي عـين المكـان علـى السـجالت المحاسـبية يمكن قويدر، قيـدوان، (والمراسالت والموازنات والمحاضر وبصفة عامة كل الوثائق والكتابات التابعة للمؤسسة

).195ص،

:حق طلب البيانات واإليضاحات. 1-4-2-1-2

ـ طلب البيانات واإليض يحق للمراجعين الخارجيين ي يقـوم بفحـص احات من إدارة المنشـأة الت .)91، ص2006المطارنة، ( المناسب لللقيام بمهمته بالشك حساباتها،

:دارةالمشاركة في اجتماعات مجلس اإلحق . 1-4-2-1-3نبغي أن دارة، وهو في الواقع حق وواجب، إذ ياجع الخارجي حضور اجتماع مجلس اإليحق للمر

رة في آجال مقبولة تسمح له بالتحقق من مدى صحة المعلومـات ووضـع دايرسل إليه تقرير مجلس اإل ).441ص ،2017تمار، ( تقريره

:السر المهني. 1-4-2-1-4، أي التعرف عليه بمناسبة قيامه بمهام وظيفته المراجع الخارجييتعين أن يكون للسر صلة بمهنة

).101ص ،2009 لقليطي،( الخاضعة لرقابته مؤسسةلدى ال

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

11

: حق االستعانة بالخبراء عند الضرورة. 1-4-2-1-5االستعانة بالخبراء والمتخصصين عند حاجة العمل إلى ذلك واالسـتفادة ويحق للمراجع الخارجي

الشـحنة، (من خبرتهم وتدعيم أدلته، وغالبا ما يتم اإلشارة إلى ذلك في رسالة االرتباط بعملية المراجعـة .)70ص ،2015

: شة اقتراح عزلهحق مناق. 1-4-2-1-6

ه على الجمعية العامـة الحسابات الحق بالرد في حالة عرض اقتراح بعزل اجعأعطى المشرع لمر .)142، ص2003اآللوسي، (للمساهمين

:حق احتجازه ألوراق والمستندات حتى يحصل على أتعابه .1-4-2-1-7

تعابه والحصول عليهـا بة بأقانونا أن يحتجز األوراق والمستندات للمطال خارجياجع المرليحقق لالمطارنـة، ( يحصل على أتعابه وتكاليف استخراج تلك المستندات كاملة وال يقوم بردها إلى المنشأة حتى

.)91، ص2006 :الحق في التعاون .1-4-2-1-8

الحق أن يطلب من زبونه أو موكله أن يتعاون معه ويسهل له عمليـة الرقابـة خارجيمراجع اللل ).182 - 183ص ،2012 شرقي،( واجبات المراجع الخارجي .1-4-2-2

من أعمال مختلفة إلنجاز برنامج يدققه على أكمل وجه المراجع الخارجي تتمثل فيما يجب أن يقوم به :ي وفعال ومن أهم هذه الواجبات هيوبشكل موضوع

ه الفني المحايد عمـا يبدي فيه رأي -وغيرهم من األطراف المعنية -إعداد وتقديم التقرير للمالكينـ توصل إليه نتيجة مراجعته، والرد على أية تساؤالت حضـور ور، يبدونها في ما يتعلق بهذا القري

، 2003اآللوسـي، ( في المواعيد التي يدعى فيهـا المسـاهمون ؤسسة اجتماعات الجمعية العامة للم .)143ص

ركة بغرض التحقـق مـن صـحة القيام بالفحص والمراجعة الفعلية لحسابات ودفاتر وسجالت الشربيعـة و ( وكذا التحقق من القيم المسجلة لعناصر األصول وااللتزامات المختلفة وسالمة مضمونها،

).267ص، 2014زغدار،

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

12

مراقبة سير أعمال الشركة ومراجعة حساباتها والتحقق من مدى انتظام الدفاتر والسجالت وأنه تـمأنه مـن ) أ(الفقرة ) 193(قد نص قانون الشركات المادة مراعاة األصول المحاسبية عند إعدادها و

).94ص ،2002 المطارنة،( واجبات المراجع الحسابات مراقبة أعمال الشركة

88(المؤسسة العمومية االقتصادية حيث جاء في القـانون تسيير عدم تدخل المراجع الخارجي في-والتـي ) 58(لعمومية في مادتـه المتعلق باستقاللية المؤسسات ا 12/01/1988المؤرخ في ) 01

) 08-91(كما جاء في القـانون " ال أحد يستطيع التدخل في إدارة وتسيير المؤسسة العمومية"تنص مهـام مراجعـي "التـي تشـترط ) 28(المتعلق بالمهن الثالث في مادته 27/04/91المؤرخ في

قة المحاسبة للقواعد المعمول الحسابات عبارة عن فحص قيم ووثائق الشركة أو الهيئة ومراقبة مطاب ).442ص ،2017تمار، ( "بها بإستثناء كل تدخل في التسيير

تقديمو اختيار عينات المراجعة بشكل سليمتأكد من قوة نظام الرقابة الداخلية وتقييمه حتى يستطيع ال ـ اء اقتراحات الالزمة في معالجة وتصحيح األخطاء التي تم اكتشافها، وعدم الوقـوع فـي األخط

).11ص ،2017وآخرون،شاهد ( العمل في أقسام وإدارات المؤسسةمستقبال ما أمكن ذلك، وحسن سير

ضرورة التزام المراجع بمعايير المراجعة المقبولة والمتعارف عليها عند تنفيذ عمليـة المراجعـة. قبل أعضاء المهنـة فمخالفة المراجع لهذه المعايير تعرضه للمسائلة القانونية أو المسائلة المهنية من

).138ص ،2009 سواد،(

حضور المراجع اجتماع الجمعية العامة التي يعرض فيها على المساهمين الميزانيـة والحسـابات عليها والموافقة على مشروع توزيع األرباح كمـا اقترحـه مجلـس لمناقشتها والتصديق الختامية،

.)145، ص2003اآللوسي، ( لتوضيحها للمساهميناإلدارة وتلك كلها أمور فنية تستلزم تواجد المراجع

2009سواد، ( زام بقواعد قانون الشرف المهني وآدابها وسلوكها في كل ما يتعلق بعملةضرورة االلت ). 138ص ،

مسؤوليات المراجع الخارجي .1-4-3

تقسـيمها تأدية مهامه ويمكـن إطارتقع على عاتق المراجع الخارجي مجموعة من المسؤوليات في :كمايلي

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

13

:المسؤولية المدنية .1-4-3-1

ة التي باعتبار العالقو، كام نظرية الوكالةعلى أساس أحلمراجع الحسابات المسؤولية المدنية تقومينبغي تـوفر الشـروط قة تعاقدية وإنما هي عالقة قانونية، فليست عال تربط مراجع الحسابات بالمؤسسة

وافر خطأ مراجعي الحسابات، إال أننا ال نجد تعريف الخطأ ال في القـانون القانونية والتي في مقدمتها تلفقهاء الفرنسـيين بعـض غير أنه كانت ل مة وال في القانون المنظم للمهنة،المدني باعتباره الشريعة العا

المحاوالت من أجل التعريف بخطأ مراجعي الحسابات، فقد عرف أنه انحراف مراجع الحسـابات عـن لفني المألوف، وسواء تعلق األمر بخطئه أو خطأ العاملين تحـت إشـرافه فيكـون المراجـع السلوك ا

الخارجي مسئوال مدنيا عن هاته األفعال متى تسببت في أضرار واستطاع طالب التعـويض أن يثبـت .)45 - 44ص ،2013 طيطوس،( وجود عالقة سببية بين الفعل والضرر الناتج عنه

المتعلـق بمهـن الخبيـر المحاسـب ومحـافظ 01-10من القانون 59 كما جاء في نص المادةيتحمل محافظ الحسابات المسؤولية العامة فـي العنايـة بهمنتـه "الحسابات والمحاسب المعتمد على أن

).47ص ،2016 بوعديس،( "ويلتزم بتوفير الوسائل دون النتائج

:المسؤولية الجنائية. 1-4-3-2

عـن إدراك وحريـة ى اقترف الشخص فعال مجرما بنص في القانونمتتنعقد المسؤولية الجنائية -اختيار وعلى أن تطبق القواعد الجنائية العامة في ذلك كإقامة الدعوى الجنائية بمعرفة النيابـة العامـة

وما إلـى ....أو كتطبيق قواعد انقضاء الدعوى جنائيا، -الضرر هنا يقع على المجتمع ككل باعتبار أن .ذلك

:)192، ص2011هيبة، (فيما يلي إلى بعض الحاالت التي يمكن أن يسأل فيها المراجع جنائياونشير

أسرار المهنة؛ جرائم التهرب الضريبي وإفشاء

جريمة التوقيع على بيانات كاذبة بنشرات إصدار األسهم والسندات؛

جريمة تعمد وضع تقرير كاذب؛

خالف ما هو مقررعلى -كمراجع في شركات األموال -ينجريمة التعي.

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

14

: المسؤولية التأديبية أو المهنية. 1-4-3-3

يتحمل محافظ الحسابات المسؤولية التأديبية أمـام اللجنـة " 01-10من القانون 63حسب المادة التأديبية للمجلس الوطني للمحاسبة حتي بعد استقالتهم من مهامهم، عن كل مخالفة أو تقصـير تقنـي أو

.لمهنية عند ممارسة وظائفهمأخالقي في القواعد التصـاعدي فـي اإلنـذار، والتـوبيخ، ترتيبها اتتمثل العقوبات التأديبية التي يمكن اتخاذها، وفق

.وأخيرا الشطب من الجدولر، أشه) 6(المؤقت لمدة أقصاها ستة والتوقيف، لإلجراءات القانونيـة طبقا بية أمام الجهة القضائية المختصة،ييقدم كل طعن ضد هذه العقوبات الـتأد

).10، ص42العدد ،الجريدة الرسمية( المعمول به المسؤولية عن اكتشاف الغش واألخطاء .1-4-3-4

قبل التطرق إلى مسؤولية المراجع الخارجي عن اكتشاف الغش والخطأ إلى التعـرف علـى الغـش .والخطأ والفرق بينهما

:تعريف الخطأ . 1-4-3-4-1أنه تحريفات غيـر مقصـودة فـي " 240ا لما جاء به معيار المراجعة الدولي يقصد بالخطأ وفق

البيانات المالية، بما في ذلك حذف مبلغ أو خطأ في جمع بيانات أو معالجتها، أو في تقدير محاسبي غير صحيح ناتج عن السهو أو تفسير خاطئ للحقائق، أو خطأ في تطبيق المبادئ المحاسبية المتعلقة بالقياس

).2003للمحاسبين، اإلتحاد الدولي ( حاالعتراف أو التصنيف أو العرض أو اإلفصا أو

الجهل بالمبـادئ المحاسـبية أولهما وترجع أسباب حدوث األخطاء المحاسبية إلى سببين رئيسيين المتعارف عليها والواجبة االتباع في تسجيل أو ترحيـل أو تبويـب أو تلخـيص أو عـرض البيانـات

قسم المحاسبة في أداء ير من موظفيالسهو أو عدم العناية أي اإلهمال والتقص، وثانيا مختلفةالمحاسبية ال .)37ص سنة، عبد اهللا،( أعمالهم والقيام بواجباتهم

:أنواع الخطأ .1-4-3-4-2 ):20ص ،2008 الصباغ وأخرون،( يمكن تصنيف األخطاء بالدفاتر والسجالت على النحو التالي

وهي األخطاء التي ترتكب عن قصد أو تدبير سابق بقصد التضليل أو إخفاء غـش :ةأخطاء عمدي .هي ترقى إلى مرتبة الغش أو تزويرأو اختالس و

الدرايـة وهي األخطاء غير المقصودة والتي تقع بسبب السهو أو الجهل وعدم :أخطاء غير عمدية .والمبادئ واإلجراءات المحاسبيةبكيفية تطبيق المعايير

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

15

:تعريف الغش. 1-4-3-4-3هو تعمد إخفاء أو البيانات أو تعديلها، بغرض الحصول على منافع خاصة، أو لتضـليل طـرف

أو الحصول على أصول وممتلكات المنشـأة السـتخدامها فـي ، أو تحميله بما يزيد عن التزاماته، آخر متـولي، (الشركة أو طرف ثالثاألعمال الخاصة، أو التحريف المتعمد للمعلومات المالية من قبل موظفي

).74ص ،2009

والسجالت بقصد إخفاء عجز أو اختالس أو بقصد التالعب في الدفاتر ويرتكب الغش عن طريقإساءة استعمال أحد الموجودات مثل عدم إثبات بضائع واردة بسـجالت المسـتودعات واختالسـها أو

التالعب في حسابات بالـدفاتر والسـجالت وأيضا غطية اختالسات سابقة بالمستودعات،استعمالها في تبقصد التأثير على مدى داللة القوائم المالية نتيجة أعمال المشروع ومركزه المالي مثل تضـخيم أربـاح

.)53، ص2014 الكافي،(ويغالي في تقدير بضاعة أخر المدةالمشروع كأن يثبت مبيعات وهمية، أ

).309ص ،2007 نور وأخرون،(أنواع الغش .1-4-3-4-4 ويقصد به التحريف المتعمد أو حذف قيم معينة أو إخفاء إفصاحات معينة بهدف :تقرير مالي مضلل

. خداع مستخدمي القوائم المالية عموما ظاهرة ال تكرر كثيرا كمـا أنهـا يعني سرقة بعض أصول الشركة وهي :اختالس األصول

.تتضمن مبالغ ليست ذات أثر جوهري على القوائم المالية :الفرق بين الغش والخطأ .4-5 -1-4-3

بالنظر إلى مفاهيم الغش والخطأ الواردة سابقا نستنتج أن كل منهما يؤدي إلـى تحريـف علـى مستوى القوائم المالية، لكن يتمثل الفرق بينهما في السبب أو الهدف أو مدى توفر حسن أو سـوء النيـة

ف راجع ويقظته أثناء عملية المراجعة كفيلة باكتشـا القائمين بارتكاب الخطأ أو الغش، وعموما فطنة الملكن رغم ذلك عليه أن يتحرى الدقة الكاملة أثناء عملية المراجعة ألنه أوجه الخطأ والغش في الحسابات،

إلى جانب كون الغش يؤدي إلى سلسلة من التحريفـات .يمكن اكتشافها بسهولة قد تكون هناك أخطاء الفإنه يجب بذل مجهود زائد يجعل عملية المراجعة تصمم شافها بصورة تلقائية، تي يصعب اكتالمتعمدة وال

).484 ص ،2018 عراب وزيدان،( االثنينلكشف

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

16

.اكتشاف الغش والخطأ المراجع الخارجي في مسؤولية .1-4-3-5-6لمراجع عـن اكتشـاف إن مسؤولية المراجع القانونية ال تكون كاملة بدون التطرق إلى مسؤولية ا

فكثير من مستخدمي القوائم المالية يعتقدون أن اكتشاف الغش واألخطاء هو أمر يجـب لغش واألخطاء، اوربما كان هذا صحيحا في بداية عهد المهنـة فـي لغرض األساسي من عملية المراجعة، أن يكون هو ا

ي انجلتـرا كـان فمن البداية ف تحدة األمريكية وليس في انجلترا،القرن الماضي في الواليات المخر واآالهدف من عملية المراجعة إبداء الرأي في القوائم المالية الخاصة بشركات المساهمة التي كانت تعتبـر

جود جديدا من أشكال المشروعات تنفصل فيه الملكية عن اإلدارة وتظهر فيه الحاجة إلى وشكال قانونيا أمريكا اتجاهها وتركـز محاسبة فيومع مرور الزمن طورت مهنة المراجع خارجي يمثل المساهمين،

.)130ص ،1996 الخضير،( عملية المراجعةة القوائم المالية كغرض أساسي من على عدالاالهتمام

بشأن مسؤولية المراجع في اعتبار االحتيال والخطـأ ) 240(نص معيار المراجعة الدولي رقم وقدين بالرقابـة فـي على كل األشخاص المكلف بأن المسؤولية الرئيسة لمنع واكتشاف الخطأ واإلحتيال تقع

والمسؤوليات الخاصة بكل من األشخاص المكلفين بالرقابة واإلدارة يمكن أن تختلـف المنشأة وإدارتها،وتحتاج اإلدارة وبإشراف األشخاص المكلفين بالرقابة إلى وضع األسلوب ،د آلخربلمن وحسب المنشأة

).59ص، 2014الكافي، ( واالحتيال داخل المنشأةالصحيح والمناسب لمنع واكتشاف الخطأ أما مسؤولية المراجع الخارجي فهي فقط اكتشاف األخطاء الجوهرية التـي تـؤثر علـى نتـائج

:األعمال والمركز المالي حيث أن الفقرة الخاصة بالنطاق بتقرير المراجع تنص على مايليأن تلك المعايير تتطلب منا وتخطيط وإنجاز عمليـة لقد كانت المراجعة وفقا لمعايير المراجعة الدولية، "

جربـوع، ( "الية ال تحتوي على أخطاء جوهريـة المراجعة للحصول على تأكيدات معقولة بأن القوائم الم ).246ص، 2007

:مسؤولية المراجع الخارجي عن دراسة وتقييم نظام الرقابة الداخلية. 1-4-3-6داخلية نقطة البداية التي يرتكز عليها المراجع الخـارجي عـن تعتبر دراسة وتقييم نظام الرقابة ال

من خالل تحديد مدى مالئمة دقة اإلجراءات الموضوعة والمستخدمة مع أخـذ إعداده لبرنامج المراجعةلنظـام وكذلك تحديد الكيفية التي يعمل بها النظام فعال، ألنه قد يكـون ا ، االعتبارالظروف الواقعية في

لكنه غير مطبق بالواقع نتيجة عدم إلمام الموظفين بـاإلجراءات المطلوبـة، ية النظرية وسليما من الناح .ويمكن استخدام أسلوب العينة اإلحصائية للكشف عن الكيفية التي يعمل بها النظام في الواقع العلمي

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

17

ة الداخلية في منع األخطـاء فالمراجع الخارجي يعتبر مسؤوال عن تقرير مدى فعالية نظام الرقابكما أنه مسؤول عن تحقيق اختبـارات العمليـات المحاسبي الذي ينتج تلك القوائم، الجوهرية في النظام

).241 - 240ص ص ،2007 جربوع،( واألرصدة لتحقيق المبالغ الواردة بالقوائم المالية

:المسؤولية الجزائية. 1-4-3-7

فإن محافظ الحسابات والخبير المحاسـب يـتحمالن ،10/01انون من الق) 62(وفقا ألحكام المادةيتحمالن المسؤولية الجزائية طبقا لقانون اإلجراءات الجزائية تجاه كـل المسؤولية الجزائية طبقا لقانون .تقصير في القيام بالتزام قانوني

نية مهنـة على أنه يعاقب كل من يمارس بصفة غير قانو 91/08من القانون ) 54(وتنص المادةدج، وفي حالة العـود 50.000دج و500محافظ الحسابات أو خبير محاسب بغرامة مالية تتراوح مابين

أما بالنسبة لهذه .يعاقب بالحبس من شهرين إلى ستة أشهر وبمضاعفة الغرامة أو بإحدى هاتين العقوبتيندج، 200.000دج و500.000بة في القانون الجديد فإن الغرامة المالية أصبحت تتـراوح مـابين العقو

دج 4000.000دج و1000.000وفي حالة العودة فإن الغرامة المالية تتضـاعف أي تصـبح مـابين ).10ص ،42العدد الجريدة الرسمية،( السجن من ستة أشهر إلى سنة واحدةباإلضافة إلى

ـ ) 830(كما نصت المادة ن من القانون التجاري يعاقب بالسجن من سنة إلي خمـس سـنوات مكل مراجع حسـابات يتعمـد إعطـاء ج أو بإحدى هاتين العقوبتين فقط، د500.000دج إلى 20.000

وكيل الدولة عن الوقائع اإلجراميـة حالة الشركة أو الذي لم يكشف إلى معلومات كاذبة أو تأكيدها عن ).245ص ،2005 القانون التجاري،( التي علم بها

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

18

المسؤولية الجزائية لمراجع الحسابات): 1-1(ول الجد

).147،ص 2012شريقي،:(المصدر

المخالفة المرتكبة من طرف مراجع تالحسابا

النص يالقانون

السجن

يةالغرامة المال

الممارسة بصفة غير قانونيـة مهمنـة .محافظ الحسابات أو خبير محاسب

من 73المادةــانون القــ

10/01

- :ةفي حالة العود

أشهر إلى 06من ــنة ســـــ

واحدة

دج إلى 500.000من دج2.000.000 :ةفي حالة العود

تضاعف الغرامة

المنح عمدا أو الموافقة على البيانات غيرالصحيحة التـي وردت فـي التقـارير المقدمة للجمعية العامة المدعوة للثبت في

اكتتــابإلغــاء حــق األفضــلية فــي .المساهمين

ــادة 825الم

من القـانون التجاري

أشـهر 06من

إلى سنتين

ــن ــى 20.000مـ دج إلـ

دج500.000

الممارســة العمديــة وقبــول االحتفــاظبوظائف محافظ الحسابات بالرغم مـن

.عدم المالئمة القانونية

ــادة 829الممن القـانون

التجاري

من شهرين إلى أشهر06

ــن ــى 20.000مـ دج إلـ دج500.000

تعمد محافظ الحسابات تقـديم معلومـاتو تأكيدها،أو عدم الكشـف عـن كاذبة أ

الوقائع اإلجرامية التي علم بها لوكيـل .الجمهورية

ــادة 830الممن القـانون

التجاري

من سـنة إلـى سنوات 05

ــن ــى 20.000مـ دج إلـ دج 500.000

إفشاء السر المهني.

ــادة المـمن 830

ــانون الق التجاري

ــادة المـــن 301 مـ

ــانون قـــ تالعقوبا

من شهر إلى .أشهر06

دج5.000دج إلى 500من

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

19

ول أعاله، أن المشرع الجزائري وضع بالنسبة لكل مخالفة لها صفة جريمة يالحظ من خالل الجدالمالية أو الحبس أو كالهما، كما أنه وضع حدا أدنى وحدا أقصى لكل عقوبة، وبذلك فإن عقوبة بالغرامة

الخطورة وجسامة المخالفة، باإلضافة إلى الدوافع واألسباب التي أدت العقوبة تأخذ بعين االعتبار درجة .بالمراجع الرتكاب المخالفة

طار النظري لمعايير المراجعة الدوليةاإل .2

وذلـك مـن خـالل معايير المراجعة الدولية في تطوير مهنة المراجعة،لقد ساهم االعتماد على راءات والقواعد واإلرشادات العامة التي تنعكس على كفـاءة من اإلجاللتزام بما ورد في هذه المعايير ا

، ومـن زيادة الثقة في القوائم المالية المنشـورة كذا وفعالية المراجعة وتحسين األداء المهني للمراجع و .ء على معايير المراجعة الدولية وأهميتهاسيتم تسليط الضو المبحثخالل هذا

الدوليةمعايير المراجعة وأهمية تعريف .2-1

تعتبر معايير المراجعة وسيلة فعالة في ترشيد القرارات وزيادة التأكد من مصـداقية المعلومـات مفهـوم وأهميـة إلـى المطلـب وسنتطرق في هذا التي يعتمد عليها المستثمرون وأصحاب المصالح،

.المراجعة الدولية

تعريف معايير المراجعة الدولية .2-1

في النقاط عرض بعض يمكننا، وعلى معايير المراجعة الدولية التي تسلط الضوء التعريفات اختلفت :التالية

معايير المراجعة الدولية هي المعايير التي أصدرها اإلتحاد الدولي للمحاسبين ويضم االتحاد دولة وتضم لعضويتها 120منظمة مهنية تمثل 163الدولي للمحاسبين باعتباره منظمة مهنية عالمية

تساهم بدرجة كبيرة في ، فهي)14، ص 2015 العلي،(مليون محاسب من دول العالم المتخلفة 2.5، 2013حسين، ( قدر معقول من التجانس في ذلك األداء اء المهني لمراجع الحسابات وتوفيرتنظيم األد

.)359صفحة

المراجع االلتزام به هي مجموعة معايير تمثل إطارا متكامال لعملية المراجعة، يتعين على"وأيضا يساعده في تسهيل مهمته وتطوير جودة أدائه المهني، يتم إصدارها وتطويرها من طـرف وتطبيقه حتى

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

20

االتحاد الدولي للمحاسبين من خالل مجلسه للمعايير الدولية للمراجعة والتأمين من أجل تطوير توجيهات ).122، ص2018بكحيل، ("اجعينوإرشادات تقنية وضوابط لسلوك المهنة ذات طابع دولي للمر

معايير المراجعة الدولية أهمية .2-2

تنبع أهمية معايير المراجعة الدولية من كونها تحقق مجموعة من المزايا لمختلف األطـراف فـي :المعلومات ولمراجع الحسابات وأهم هذه المزايا مايلي سوق

لمنشآت والمراجعين في مختلف بلدان العالم؛إتاحة إمكانية المقارنة بين التقارير المختلفة ل سهولة تفسير المعلومات الواردة في تقرير مراجع الحسابات؛ إتاحة الفرصة أمام الشركات متعددة الجنسيات لطرح أسهمها في األسواق العالمية؛ ـ ية يعتبر االلتزام بتطبيق معايير المحاسبة والمراجعة والتأكيد الدولية مـن بـين الشـروط األساس

الكتساب أي دولة لعضوية منظمة التجارة العالمية؛ بالنسبة للبلدان التي ليس لها معايير وطنية للتدقيق فإن معايير التدقيق الدولية تعتبر بالنسبة لها ذات

مارسة مهنية في مجـال أهمية كبيرة إذ توفر لها األسس والمبادئ والمقاييس الضرورية الالزمة لم .)360، ص2013حسين، ( خدمات المراجعة

اإلطار النظري لمعايير المراجعة الجزائرية .3لقد مرت مهنة المراجعة في الجزائر بالعديد من المراحل بهدف تحقيق التوافق الدولي وتحسـين جودة المعلومات وذلك من خالل مجموعة من اإلصالحات التي جـاءت بهـا القـوانين والتشـريعات

ـ الجزائر، مهنة المحاسبة والمراجعة فيالجزائرية في إطار تنظيم ي هـذا المبحـث وسوف نتطرق ف

.والمعايير الجزائرية التي تم إصدارهاواللجان المشرفة الهيئات المشرفة على تنظيم المهنة الهيئات المشرفة عن اعداد معايير المراجعة الجزائرية . 3-1 :غرفة الوطنية لمحافظي الحساباتال .3-1-1

تتمتع بالشخصية المعنوية ومنبثقة عن المجلـس الـوطني للمحاسـبة، ) تنظيم(مهنيةوتمثل هيئة ويضم األشـخاص ر، عة الخارجية للحسابات في الجزائوتشرف على التنظيم والممارسة المهنية للمراج

). 275 - 274ص ،2015 سردوك،(والمؤهلين لممارسة مهنة محافظ الحسابات أو المعنويين، نالطبيعيي

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

21

اللجان المشرفة على إصدار المعايير .3-2

:مهمتها إصدار القوانين المالية والمعاييرمنهاالمجلس الوطني للمحاسبة لجان ضمي

:لجنة مراقبة الجودة .3-2-1

مـن قانون الجديد وهي جد مهمة للرفع تعتبر مراقبة الجودة من بين المهام الجديدة التي أتى بها القبـة الجـودة المهنة في المجتمع، وتتولى لجنة مرا ما ينعكس حتما على مكانة ين، وهويجودة أداء المهن

):160ص ،2012 ،شريقي( المهام التالية

إعداد طرق العمل في مجال نوعية الخدمات؛ إبداء اآلراء واقتراح مشاريع النصوص التنظيمية في مجال النوعية؛ ضمان جودة المراجعة الموكلة للمهنيين؛ ر تتضمن كيفيات تنظيم المكاتب وتسييرها؛إعداد معايي إعداد التدابير التي تسمح بضمان مراقبة جودة خدمات المكاتب؛ ضمان متابعة مدى احترام قواعد االستقاللية واألخالقيات؛ إعداد قائمة المراقبين المختارين من بين المهنيين من أجل ضمان مهام مراقبة الجودة؛ التقنية لألشغال واألخالقيات والتصرفات التي يجـب علـى المهنيـين تنظيم ملتقيات حول النوعية

.التحلي بها في مجال االستشارة والعالقات مع الزبائن :لجنة تقييس الممارسات المحاسبية والعناية المهنية .3-2-2

ـ ل هي لجنة مستقلة تهدف إلى إعداد معايير يمكن استخدامها من قبل الشركات أو المهنيين مـن أجالمهنيين األخصـائيين أو عم نممثليالعمل وتتشكل هذه اللجنة من الوصول إلى تطوير الجودة الفنية في

ن عن األسواق والنشاطات المالية على مستوي المجلس الوطني للمحاسبة وهي لديها العديد من من ممثلي ):6ص ،07الجريدة الرسمية، العدد(النشاطات داخل المجلس ومن مهامها

طرق العمل فيما يخص التطبيقات المحاسبية والعناية المهنية؛وضع تحضير مشاريع أراء حول األحكام المحاسبية الوطنية المطبقة على كل شخص طبيعي أو معنـوي

خاضع لإللزام القانوني لمسك المحاسبة؛ قتـراح الدراسات والتحاليل الخاصة بتطوير واستعمال األدوات والمسارات المحاسـبية ا إنجاز كل

التدابير الالزمة لتوحيد ممارسات المحاسبة؛ اقتراح كل اإلجراءات التي تهدف إلى تقييس المحاسبات؛

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

22

دراسة مشاريع النصوص القانونية المعلقة بالمحاسبة وإبداء اآلراء فيها وتقديم التوصيات بشأنها؛ بة؛ضمان تنسيق وتلخيص األبحاث النظرية والمنهجية في مختلف ميادين المحاس تحضير مشاريع اآلراء المتعلقة بالمعايير المعدة من المنظمات الدوليـة المختصـة فـي التقيـيس

.المحاسبي وكذا تطبيقها باالتصال مع مختلف الهيئات المعنية اللجنة المتخصصة .3-2-3

وهي لجنة داخلية على مستوى المجلس الوطني للمحاسبة متكونة من لجان عبارة عن مؤسسـات الرأي في تطوير اللوائح الفنية وهي تتضمن لجنة المبادئ والمعايير المحاسبية، ولجنة المحاسبة تشارك ب

).55ص ،2017 مرجانة،(لتزاماتاالاللوائح ووطنية وتعمل وفق مجموعة من ال المراجعة الجزائرية معايير. 3-3

معـايير أصدرت وزارة المالية من خالل المجلس الوطني للمحاسبة ثـالث مقـررات تتضـمن معيارا وطنيا، وسنتناول شروحات مختصرة لما جاء فـي 12المراجعة الجزائرية، حيث تبنت الجزائر

.المقررات الحاملة لمعايير المراجعة الجزائريةوزارة المالية، المقرر ( المتضمن لمعايير المراجعة الجزائرية األربعة األولى) 002(المقرر رقم .3-3-1

:)2، ص2016، 002رقم المتضمن أول إصدارات المعايير الجزائرية 2016فيفري 04المؤرخ في 002طبقا للمقرر رقم

معايير، حيث تسـتهدف هـذه المعـايير أربعةة األولى فقد تم وضع حيز التنفيذ للمراجعة، ووفقا للماد :قانونية كانت أو تعاقدية، وتشملف المالية وجميع أشكال المراجعة، الكشو اتفاق حول أحكام مهام المراجعة؛ 210زائري للمراجعة المعيار الج التأكيدات الخارجية؛ 505المعيار الجزائري للمراجعة أحداث تقع بعد إقفال الحسابات واألحداث الالحقة؛ 560المعيار الجزائري للمراجعة التصريحات الكتابية 580المعيار الجزائري للمراجعة. وزارة الماليـة، ( من لمعايير المراجعة الجزائرية األربعة الثانيـة المتض) 150(المقرر رقم .3-3-2

:)2ص ،2016، 150المقرر رقم

المتضـمن ثـاني إصـدارات المعـايير 2016أكتوبر 11المؤرخ في 150نص المقرر رقم :الجزائرية للمراجعة، ووفق هذا المقرر فقد تم وضع حيز التنفيذ أربعة معايير جزائرية، وهي كالتالي

العناصر المقنعة؛ 500المعيار الجزائري للمراجعة تخطيط مراجعة الكشوف المالية؛ 100المعيار الجزائري للمراجعة

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

23

؛األرصدة االفتتاحية–مهام المراجعة األولية 510المعيار الجزائري للمراجعة تأسيس الرأي وتقرير المراجعة للكشوف المالية 700المعيار الجزائري للمراجعة. ،رقـم وزارة الماليـة، المقـرر ( المتضمن لمعايير المراجعة األربعة الثالثـة ) 23(المقرر رقم . 3-3-3

:) 2ص ،23،2017

المتضـمن المعـايير الجزائريـة للمراجعـة 2017مارس 15المؤرخ في 23وفق القرار رقم األولى من هذا المقرر أصدرت الجزائر المجموعة الثالثة من المعايير الجزائرية للمراجعة، ووفق المادة

:فقد تم وضع حيز التنفيذ أربعة معايير جزائرية للمراجعة، وهي اإلجراءات التحليلية؛ 520المعيار الجزائري للمراجعة ؛استمرارية االستغالل 570المعيار الجزائري للمراجعة استخدام أعمال المراجعين الداخليين؛ 610المعيار الجزائري للمراجعة استخدام أعمال خبير معين من قبل المراجع 620لجزائري للمراجعة المعيار ا. وزارة المالية، المقـرر ( المتضمن لمعايير المراجعة الجزائرية األربعة الرابعة) 77(المقرر رقم .3-3-4

:)2ص ،2018، 77رقم

رت المتضمن المعايير الجزائريـة للمراجعـة أصـد 2018سبتمبر 24المؤرخ في 77وفق القرار ووفق المادة األولى من هذا القرار فقد تـم من المعايير الجزائرية للمراجعة، الجزائر المجموعة الرابعة

:وهي وضع حيز التنفيذ أربعة معايير جزائرية للمراجعة، مراجعة؛وثائق ال 230 المعيار الجزائري للمراجعة ؛صةاعتبارات خا -العناصر المقنعة 501المعيار الجزائري للمراجعة السبر في المراجعة؛ 530ري للمراجعة المعيار الجزائ مراجعة التقديرات المحاسبية بمـا فيهـا التقـديرات المحاسـبية 540المعيار الجزائري للمراجعة

.للقيمة الحقيقية والمعلومات الواردة المتعلقة به

"السبر في المراجعة" 530معيار المراجعة الجزائري . 4لتأكيد على ضرورة استخدام العينات خاصة " السبر في المراجعة" 530عيار الجزائري لقد جاء الم

في حالة كبر حجم المنشآت وتعدد عملياتها، وذلك بغية الوصول إلى أفضل نتيجة في عملية المراجعـة وكذا تحسين نوعية المراجعة، ولذلك سوف نتطرق في هذا المبحث إلى تعريف ونطاق وواجبات التـي

."السبر في المراجعة" 530ها المعيار يقدم

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

24

:تطور التاريخي ألسلوب العينات .4-1منصبا علـى ) 1850-1500(كان الهدف األساسي من المراجعة في بداية ظهورها خالل الفترة

وذلك عن طريق مراجعة العمليات النقدية والبضاعة تدقيقا ألخطاء والغش والتالعب والتزوير، اكتشاف ا -1850(عليا، فقد كانت المراجعة في هذه الفترة تفصيلية، بعد ذلك شهدت الفتـرة الممتـدة مستنديا وف

الثورة الصناعية في بريطانيا وأوروبا أدى إلى ازدياد مجاالت نموا اقتصاديا كبيرا نتيجة ظهور) 1905يـة باسـتخدام وفي أواخر هذه الفترة عرفت المراجعـة االختبار عمليات المراجعة المستندية والمالية،

العينات الحكمية حيث أصبح المراجعون يعتمدون على نظم الرقابة الداخلية في عمليات المراجعة، وبعد إلى وقتنا الحاضر -1905(جعة خالل الفترة الممتدة ذلك استخدمت أساليب المعاينة اإلحصائية في المر

للمراجعة هو إعطاء رأي فنـي وبظهور المؤسسات الكبيرة، وأصبح الهدف األساسي 1940بعد سنة .)127، ص 2016شريط ومداح، (محايد حول عدالة القوائم المالية وليس اكتشاف الغش والخطأ

:مفاهيم أساسية .4-2

" السبر في المراجعـة "الجزائري 530يوجد هناك عدة مفاهيم أساسية يتضمنها معيار المراجعة رقم :التي نتناولها كالتالي

وم السبرمفه .4-2-1

يعرف مجلس معايير المراجعة والتأكيد الدولي عينات المراجعة بأنها تطبيق إجراءات المراجعـة الموجودة أو مجموعة العمليات ليتمكن المراجع مـن من مفردات أرصدة حسابات 100على أقل من

ل المراجعـة الحصول على دليل المراجعة أو مجموعة العمليات ليتمكن المراجع من الحصول على دلي جمعـة، ( وتقيمه لبعض من خصائص المفردات المختارة لكي يساعده في تكوين نتيجة بشـأن المجتمـع

).399ص ، 2009

من عناصر مجتمع إحصائي دال للمراجعة هو وسيلة 100ر الذي أجري على نسبة أقل من السبمجتمـع اإلحصـائي الـذي توفر للمراجع قاعدة معقولة الستقراء نتائجه حول عينة ما علـى كافـة ال

.)3، ص530، المعيار رقم 2018، 77وزارة المالية، المقرر رقم ( استخرجت منه :يعد السبر إحصائيا إذا توفرت فيه الخاصيتين التاليتين

األخذ العشوائي للعناصر المكونة للعينة؛

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

25

ينةاستخدام نظرية االحتماالت لتقييم نتائج السبر بما في ذلك قياس مخاطر أخذ الع. .تعتبر كل طريقة في السبر ال تجمع هاتين الخاصيتين طريقة سبر غير إحصائية

:خطر أخذ العيناتمفهوم . 4-2-2االختبار طبـق بـنفس ) المراجعة(هي مخاطرة أن تكون استنتاجات التي كان سيتوصل لها لو أن

).705، ص2007حماد،( على كل بنود في رصيد الحساب أو فئة المعامالت

هو ذلك الذي نتعرض له عندما نعبر عن رأي خاطئ في المراجعة أو عن رأي غير مالئم، أيضا :)3، ص530، المعيار رقم 2018، 77وزارة المالية، المقرر رقم ( على سبيل المثال في الحاالت التالية

عكس؛بات أكثر فعالية مما هي عليه في الواقع والتبار اإلجراءات، استنتاج أن الرقااخ ختالالت معتبرة مع أنها موجودة في الواقع والعكسيوجد ا مراجعة التفاصيل واستنتاج أنه ال. يمكن تعريف أسلوب العينـات الحكميـة بأنـه ):العينات الحكميـة ( حصائيةاإلغير العينات . 4-2-3

واختيـار األسلوب الذي يعتمد على خبرة المراجع وتقديره وحكمه الشخصي في تحديد حجـم العينـة، ).10ص ،2002 السقا وأبو الخير،( دات العينة، وتقييم نتائج العينةمفرحيث يعتمد هذا األسلوب على استخدام خطة معاينة ترتكز على االستعانة :العينات اإلحصائية. 4-2-4

باألساليب اإلحصائية وقوانين االحتماالت في تحديد حجم العينة الكفء واختيار مفرداتها وفـي قيـاس يمات بشـأن في تقييم نتائج معينة عن طريق عمل قوائم وتعمل اإلثبات الذي يتم الحصول عليه كفاية دلي

ويستخدم هذا األسلوب عمليا عندما يتكون مجتمع المراجعة من عدد ضخم من المجتمع محل المراجعة، ).127ص ،2001 لطفي،( لعناصر التي تتميز بالتجانساالمفردات و

530المعيارتطبيق مجال . 4-3عندما يقرر المراجع استخدام السبر في المراجعة إلنجاز إجـراءات 530يطبق المعيار الجزائري

المراجعة، ويعالج هذا المعيار طريقة استخدام السبر اإلحصائي والغير إحصائي لتحديد واختيار عينة ما، .السبراجعات تفصيلية وتقييم نتائج ووضع فحوص إلجراءات االختيار ومر

الذي يعالج واجبات المراجع في إطـار تحديـد وانجـاز 500المعيار الجزائري 530يتمم المعيار إجراءات المراجعة الموجهة إلى جمع العناصر المقنعة الكافية والمالئمة التي تمكنه من نتائج معقولـة

.)3، ص530رقم ، المعيار 2018، 77وزارة المالية، المقرر رقم (والتي يؤسس عليها رأيه

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

26

:الهدف من المعيار. 4-4يهدف المراجع الذي يستعين بالسبر في المراجعة إلى الحصول على قاعدة معقولة يستخرج منهـا

، المعيـار 2018، 77وزارة المالية، المقرر رقم (اإلحصائي الذي اختار منه العينة االستنتاجات حول المجتمع

.)4، ص530رقم بةالواجبات المطلو. 4-5

:التالية مراحل ذلك من خاللسنحاول في هذا المطلب تغطية جميع الواجبات المطلوبة لهذا المعيار و حجم العينة وتحديد العناصر الواجب اختبارها. 4-5-1 اختيار طريقة أخذ العينة. 4-5-1-1

ئص عند اختيار العينة يجب على المراجع أن يأخذ بالحسبان أهداف إجـراء المراجعـة وخصـا المجتمع اإلحصائي الذي سيستخرج منه العينة وهذا بعد التأكد من أن، المجتمع اإلحصائي المعني كامل،

ويعتمد التطابق في عملية تقسيم المجتمع اإلحصائي إلى مجتمعات فرعية يجمع كل واحد منها وحـدات .)4، ص530عيار رقم ، الم2018، 77وزارة المالية، المقرر رقم (ألخذ العينة لديها خصائص مماثلة

حجم العينة .4-5-1-2يجب على المراجع تحديد العينة بالحجم المناسب للتقليل من مخاطر أخذ العينـات إلـى مسـتوى مقبول ومناسب، ففي المنهج اإلحصائي يتم اختيار العناصر المعتمدة في السبر بالشكل الذي يتـيح لكـل

يتم اختيارها،أما في المنهج الغير إحصائي يقع اختيار وحدة من وحدات أخذ العينات فرصة محتملة لكي .العناصر بهدف السبر ضمن حكم المهني

اختياراتـه في كل الحاالت يجب على المراجع أن يكون موضوعيا في اختياره كما عليه تأسـيس .)4، ص530، المعيار رقم 2018، 77وزارة المالية، المقرر رقم ( التي تقع ضمن حكمه المهني

وضع إجراءات المراجعة . 4-5-2، المعيـار رقـم 2018، 77وزارة المالية، المقرر رقم ( يجب على المراجع القيام بإجراءات المراجعة التالية

: )4، ص530 ؛إلى إجراءات تدقيق تتماشى والهدف المنشودراجع أن يخضع كل عنصر تم أخذه يجب على الم شيك آخر في من وجود ترخيص بالدفع، يتم أخذتحقق صل لليصلح عنصر تم أخذه في األ عندما ال

؛يمثل انحرافا نفس زمان ومكان الشيك األول بشرط أن يقتنع المراجع تماما أنه ال

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

27

ه أو انجاز إجراءات بديلة ذخز إجراءات المراجعة على عنصر تم أعندما يتعذر على المراجع انجااف مقارنة مع المراجعة المدونـة فـي حالـة ومكيفة، عليه التعامل مع هذا العنصر على أنه انحر

.اختبارات اإلجراءات، أو على أنه اختالل في حالة المراجعات في التفصيل طبيعة وسبب االنحرافات واإلختالالت .4-5-3

فـاالختالل يجب على المراجع أن يتحرى حول طبيعة وسبب االنحرافات واالختالالت المحددة،التي ال تزيد عن القيمة المرجعية التي يحددها المراجع مسبقا للحصول علـى المقبول هو القيمة النقدية

أثرهـا المحتمـل ويقيم الضمان المالئم، أما االنحراف فهو االختالل الذي ال يمثل المجتمع اإلحصائي،فعند تحليل هذه االنحرافات ة ومختلف ميادين المراجعة األخرى، على الهدف المنشود من إجراء المراجع

االختالالت المحددة يستطيع المراجع مالحظة أن لدى عدد منها خصائص مشتركة مثال نوع المعاملـة وأو الموقع أو خط المنتجات أو فترة زمنية، في مثل هذه الحاالت قد يقرر المراجع تحديد جميع العناصر

العناصـر في المجتمع اإلحصائي التي لديها نفس الخصائص وتمديد إجراءات المراجعـة علـى تلـك باإلضافة إلى أنه يمكن أن تكون مثل هذه االنحرافات واالختالالت متعمدة وقد تشير إلى احتمال وجـود

.)5، ص530، المعيار رقم 2018، 77قم وزارة المالية، المقرر ر( غش

استقراء االختالالت .4-5-4المحددة في السـبر في حال المراجعات في التفصيل، يجب على المراجع أن يستقرئ االختالالت

كافي لتحديد مبلـغ الواجـب في بعض الحاالت قد يكون االستقراء غيرعلى كافة المجتمع إحصائي، وعندما يحدث أن يكون االختالل خطأ عرضي، يمكـن إقصـاؤه مـن االخـتالالت الواجـب تسجيله، و

:)448ص ،2010اإلتحاد الدولي للمحاسبين،( استقراؤها على كافة المجتمع اإلحصائي تقييم نتائج السبر .4-5-5

بما فيها االختالل العرضي إن وجد، ئةالمستقر ت ختالالاإلفي حالة مراجعات في التفصيل، فإن ندما تتجـاوز االخـتالالت عت الموجودة في المجتمع اإلحصائي، ختالالتقدير لإل تشكل للمراجع أحسن

ت المقبولة، ال يمنح السبر قاعدة معقولـة لتأسـيس باإلضافة إلى االختالل العرضي االختالال المستقرئةبما فيها الخطأ العرضي ول المجتمع المراقب بهذه الكيفية، وكلما اقتربت االختالالت المستقرئةالنتائج ح

ختالالت الحقيقية المتضمنة في المجتمـع اإلحصـائي لمقبول، كلما كبرت إمكانية أن اإلا من االختاللإذا كان االختالل المستقرئ أكبر من ذلك المتوقـع بول المحدد مبدئيا، نفس الشيءالمق تتجاوز االختالل

من طرف المراجع والذي استخدمه لتحديد حجم العينة، يمكن للمراجع أن يخلص إلى وجود مخاطر غير

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

28

مقبولة في أخذ العينات كون االختالالت الحقيقية المتضمنة في المجتمع اإلحصائي تتجـاوز االخـتالل .)449، ص 2010اإلتحاد الدولي للمحاسبين،( قبولال

إن أخذ نتائج إجراءات التدقيق األخرى في الحسبان يساعد على تقييم مخاطرة مـن االخـتالالت الحقيقية في المجتمع اإلحصائي تتجاوز االختالل المقبول، والذي يمكن التقليل منها إذا تم جمع عناصـر

.)4، ص530، المعيار رقم 2018، 77مقرر رقم وزارة المالية، ال( مقنعة إضافيةج يجب على المراجع تقييم ما إذا كانت نتائج السبر في المراجعة قدمت قاعدة معقولة لتأسيس النتائ

السبر لـم يقـدم قاعـدة في حالة العكس إذا خلص المراجع أن على كافة المجتمع الذي تم فحصه، أما : )449 ص ،2010 اإلتحاد الدولي للمحاسبين،( مفحوص يمكن أنمعقولة لتأسيس النتائج حول المجتمع ال

يطلب من اإلدارة القيام بالتحريات حول االختالالت التي تم اكتشافها وحول إمكانية وجود اختالالت ؛أخرى مع القيام بالتعديالت الضرورية

عة اإلضافية الواجـب وامتداد إجراءات المراج نامة وامتداد يؤقلم طبيعة، رزنامةيؤقلم طبيعة، رز .وضعها للوصول إلى الضمانات المنشودة

II. الدراسات السابقة:

:التحوالت التي طرأت على مسؤولية المراجع عن اكتشاف التضليل في التقارير المالية .1من المعروف أن حاجة مستخدمي هي التي تعطي أهمية مراجعة الحسـابات أهميتهـا وقيمتهـا

جات مستخدمي التقارير انعكست على وظيفة المراجعة، فقد كان اكتشاف االقتصادية لذلك فإن تطور حاالغش والخطأ هو الشغل الشاغل للمراجعين في مراحل المراجعة األولى مـن خـالل التركيـز علـى المراجعة الحسابية والمستندية إرضاء لمستخدمي التقارير الذين يهتمون بحماية أموالهم مـن الخطـأ أو

ومن ثم فقد كان المراجع مسؤوال عن اكتشاف ما قد يوجد بالدفاتر والسـجالت مـن الغش أو التالعب، .أخطاء أو غش

لكن مع تغير الظروف االقتصادية وظهور شركات األموال وانفصال الملكيـة عـن اإلدارة فيهـا، ع األخطاء فأصبحت المراجعة وظيفة المراجعة هي إبداء الرأي بعدالة التقارير المالية وليس اكتشاف جمي

والتالعبات التي يمكن أن تكون بالتقارير المالية وخير دليل على هذا االنعطاف الذي طرأ علـى هـدف الذي نص صراحة على أن اكتشاف الخطـأ والغـش 1897المراجعة قرار القضاء اإلنكليزي في عام

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

29

ـ " :عبارته الشهيرة في قضية حلج القطن Lubasليس هدفا للمراجعة إذ قال القاضي ع كلـب أن المراج ).182ص ،2006دحدوح، (" قتفاء أثر المجرمينحراسة وليس كلبا بوليسيا ال

:الدراسات السابقة .2

من خالل اطالع الباحث على الدراسات السابقة وجد أن الدراسات المتعلقة بالمجال نفسه شحيحة إلى :وضوع وذات العالقةحد ما، وفيما يلي عرض للدراسات السابقة والمتعلقة بجانب من الم

مراجع الحسابات عن اكتشاف التضـليل فـي التقـارير بعنوان مسؤولية ،)2006،دحدوح(دراسة . دمشق المالية للشركات الصناعية والعوامل المؤثرة في اكتشافه،

هدفت الدراسة إلى استعراض وتحليل اإلصدارات المهنية التي تتعلـق بمسـؤولية مراجعـي اف التضليل في التقارير المالية حيث توصل الباحث في األخير لعدة توصيات وهـي الحسابات عن اكتش

قيام المنظمات المهنية بتحديد مسؤوليات المراجعين بشكل دقيق مع وضع القواعد والضـوابط المتعلقـة ويرها باكتشاف التضليل ي التقارير المالية، واالستمرار بتحديث المعايير والقواعد المهنية وتنقيحها وتط

وكذلك على هذه المنظمات المهنية القيام بدراسـة .حتى يمكن أن تتوافق مع المتطلبات المتغيرة للمراجعةمعمقة لقضايا التحليل السابقة للتعرف على الطرائق واألساليب المستخدمة لذلك، ومن ثم وضع المعايير

.والتي على أساسها تحدد مسؤوليته اإلجراءات التي يجب على المراجع اتباعها في معالجة هذه القضايا،

العوامل المؤثرة في استخدام العينة اإلحصائية في عملية التدقيق، بعنوان )2010زعرب،(دراسة ، .دراسة تحليلية آلراء المراجعين الخارجيين في قطاع غزة

ده في تهدف الدراسة إلى بيان العناصر التي على المراجع الخارجي معرفتها ومراعاتها لتساع استخدام أسلوب العينة اإلحصائية في عملية التدقيق المحاسبي والوقوف على أبرز المشكالت التي تواجه التطبيق الفعلي ألسلوب العينة اإلحصائية في التدقيق المحاسبي ومحاولة إيجاد الحلول المقبولـة عمليـا

فإن تحليل المراجع الخارجي لطبيعـة لتلك المشكالت، ومن نتائج الدراسة أنه في حالة اختبارات الرقابةوسبب األخطاء سيكون عادة مهما أكثر من التحليل اإلحصائي لمجرد وجود أو عدم وجود تلك األخطاء

وأيضا أهمية استخدام أسـلوب في مثل هذه الحالة فإن العينة غير اإلحصائية تكون هي األكثر مالئمة، لما يتمتع به هذا األسلوب من مزايا عديدة منهـا أن نتيجـة العينة اإلحصائية في عملية المراجعة نظرا

العينة موضوعية وحقيقية باإلضافة إلى كونها تمكن من إجراء تقدير مسبق لجم العينـة علـى أسـاس . موضوعي كما يمكن من خاللها تقدير الخطأ العينة

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

30

ت المحاسـبية بعنوان مسؤوليات المراجع الخارجي في اكتشاف الممارسا )2013غلوس،(دراسة .الخاطئة، مذكرة ماستر،ورقلة

تهدف الدراسة إلى التعرف على الدور الرقابي الذي يمارسه محافظ الحسابات على أعمال الشركات والهيئات المختلفة التي يجبرها القانون على تعيين محافظ الحسابات والدور الـذي يلعبـه

من خالل اكتشاف الغش والوقوف بصـدد . المالية رأيه الفني المحايد في إضفاء الثقة على القوائممحاوالت التدليس والوقوع في الممارسات المحاسبية الخاطئة وكيفية اإلفصاح عنها فـي التقـارير

وقد توصلت الدراسـة . التي يعدها والتي تعد المرآة العاكسة للمساهمين ونقطة انطالق للمستثمرينة في عملية اكتشاف األخطاء فان تحليل المراجع الخـارجي إلى أن ممارسة المراجع لمهمته المتمثل

لطبيعة وسبب األخطاء سيكون عادة مهما أكثر من التحليل اإلحصائي لمجرد وجود تلك األخطاء، في مثل هذه الحالة تكون العينة اإلحصائية من األساليب األكثر نجاعة في عملية اكتشاف األخطـاء

وال عن اكتشاف األخطاء رغم المسؤولية المدنية والجزائية ألن وأيضا المراجع الخارجي ليس مسؤهاتين األخيرتين ال تنعقد إال عند حصول إهمال أو تقصير من جانب المراجع فـي أداء واجباتـه

.المهنية مثل إلحاقه الضرر بالمساهمين مـذكرة ،مسؤولية المراجع الخارجي في الكشف عـن الغـش بعنوان )2015،أبي مولود(دراسة

. ورقلة ماجستير،

تهدف هذه الدراسة إلى إظهار أن المؤسسة عن إقامة نظام سليم للرقابة الداخلية والمحافظة عليـه ومراعاة تطبيقه وأنها هي المسؤولة عن وجود الغش والتحاليل في القوائم المالية، وقـد توصـلت هـذه

لمراجعة الني تساعد المراجع في إعطـاء الكفاءة المهنية واالستقاللية عامل من عوامل ا الدراسة إلى أنتطبيق المراجع الخـارجي لمعـايير المراجعـة مالية بصورة صادقة وأكثر شفافية، و حقائق ومعلومات

يتحمل المراجـع الخـارجي المسـؤولية و التنفيذ الجيد لعملية المراجعة، وأيضا الدولية خطوة هامة نحمكنة في اكتشافه معظم حاالت الغش التي تأثر علـى المركـز المهنية والتأديبية عند عدم بدل العناية الم

.المالي للمؤسسة

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

31

بعنوان مسؤولية مراجع الحسابات في الكشف عن الغش واألخطـاء فـي )2015منصر،(دراسة .القوائم المالية، مذكرة ماستر، الوادي

غش والخطأ الذي تهدف الدراسة إلى التعرف على مسؤولية مراجع الحسابات عن اكتشاف ال يمكن أن يقع في القوائم المالية وللوفاء بهذه المسؤولية فإنه على المراجع أن يبحث بجدية عن كـل من األخطاء والمخالفات التي تؤثر بشكل جوهري على صدق وعدالة البيانات التي تتضمنها القوائم

لمراجع الخارجي لـيس مسـؤوال وقد توصلت الدراسة إلى العديد من النتائج تتمثل في أن ا. الماليةعن اكتشاف األخطاء رغم المسؤولية المدنية والجزائية ألن هاتين األخيـرتين ال تنعقـد إال عنـد حصول إهمال أو تقصير من جانب المراجع الخارجي في أداء واجباته المهنية وأيضا عندما يقـدم

عند اكتشاف األخطاء وكذلك يبدي المراجع تقريره فهو غير ملزم قانونيا بإجراءات جديدة بعد ذلكرأيه السلبي عند اكتشافه حاالت الغش واألخطاء الجوهرية في التقارير المالية مع ضرورة ممارسة

.الشك المهني وبذل العناية المهنية الالزمة لتحقيق أغراض المراجعة ت التـدقيق عينا-530مدى تطبيق متطلبات معيار التدقيق الدولي بعنوان ،)2015،عطية(دراسة-

.مجلة الجامعة اإلسالمية للدراسات االقتصادية واإلدارية

هدفت هذه الدراسة إلى بيان مدى استخدام مكاتب تدقيق الحسابات األردنيـة لمتطلبـات المعيـار أي أخذ عينات التدقيق واستخدامها للوصول إلى أفضل أدلة وذلك لتقليل المخاطر أقل مـا ) 530(الدولي

وصول إلى استنتاجات أفضل وتحسين نوعية التدقيق وجع عملية التـدقيق فـي مكاتـب يمكن وكذلك للالتدقيق في األردن عملية اقتصادية تعطي عائدا معقوال ألصحاب المكتب وفي نفس الوقت على جـودة التدقيق، وقد أوصت هذه الدراسة بضرورة االهتمام بخصائص المجتمع التي ستأخذ منـه العينـة عنـد

ينة وأن يستخدم المدقق حكمه المهني وخبرته عند تطبيق عينات التدقيق في جمع أدلة التدقيق تصميم الع .المالئمة والكافية وحريصا على عند تقييم نتائج عينة التدقيق

عتماد المراجع الخارجي علـى أسـلوب المعاينـة بعنوان مدى ا ،)2016شريط ومـداح، (دراسة .01الدراسات المالية والمحاسبية واإلدارية، العدد اإلحصائية في مراجعة الحسابات، مجلة

معرفة كيفية استخدام أساليب المعاينة اإلحصائية من قبل المراجعين في أداء تهدف الدراسة إلى اختبارات الرقابة واالختبارات التفصيلية لالرتقاء بمستوى األداء المهني لمكاتب المراجعة الخارجية

وقـد توصـلت . هة المنافسة ومواجهة تكاليف الوقت والجهد الكبيـرين وتعزيز قدرتها على مواج

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

32

الدراسة إلى أن هناك وعي لدى المراجع الخارجي بأهمية استخدام أساليب المعاينة اإلحصائية فـي المراجعة، بداية من تخفيض التكلفة والوقت الالزمين لعملية المراجعة إلى إمكانية تقدير خطأ العينة

ة التي تكتسب من طرف األطراف ذات الصلة التي تهمها تقارير محافظ الحسـابات إضافة إلى الثقوأيضا أن المعاينة اإلحصائية تمكن المراجع من قياس خطأ المعاينة ومخاطرها بشكل كمـي فـي عمليات المراجعة المالية من جهة ومن جهة أخرى فإن استخدام المعاينة يمكن المراجع من العمـل

.وعيةوفق خطة عمل موض بعنوان دور مراجع الحسابات الخارجي في اكتشاف التضليل في القـوائم )2016سوياد، (دراسة

.14المالية والتقرير عنة، مجلة األبحاث االقتصادية العددتهدف الدراسة إلى مساعدة كافة األطراف المهتمة بمهنة المراجعة من مهنيـين وأكـاديميين،

لتعرف على مدى إتباع اإلجراءات الحديثة المتعلقة باكتشاف التضليل فـي والجهات المنظمة للمهنة في العل ذلـك ن قبل مراجعي الحسابات في الجزائر، التقارير المالية واإلبالغ عنه أثناء عملية المراجعة م

وقـد .يساعد على في وضع تعليمات مناسبة لتطبيقها وبالتالي زيادة الثقة بمهنة المراجعـة وتطويرهـا ت النتائج أن مراجعي الحسابات في الجزائر يقومون بمناقشة مخاطر الغش مع فريق العمل ومـن أظهر

ثم تقدير مخاطر الغش وتقييم نظام الرقابة الداخلية، وفي حالة وجود عالمات منبهة تشير احتمال وجود ايير المراجعـة حاالت غش يقوم بتعديل خطة المراجعة، وإتباع المراجع لهذه اإلجراءات الواردة في مع

الدولية والمتعلقة بالغش على الرغم من أن الجزائر ال تتوفر على دليل شامل لكـل المعـايير وأيضـا مراجعي الحسابات في الجزائر يتبعون بعض اإلجراءات الحديثة الخاصة بالتقرير عـن التضـليل فـي

.القوائم المالية واإلبالغ عنه لإلدارة والجهات المستفيدة بعنوان مسؤولية محافظ الحسابات في كشف الغش والخطأ فـي )2017ح وسعيدي، مدا(دراسة ،

.03الجزء 10القوائم المالية، مجلة الدراسات االقتصادية والمالية،العدد تهدف الدراسة إلى التعرف على مسؤولية محافظ الحسابات في كشف الغش والخطأ فـي القـوائم

سابات، والدور الذي يلعبه محافظ الحسابات في إضفاء الثقـة المالية، وهذا من وجهة نظر محافظي الحوالمصداقية على مخرجات المؤسسات االقتصادية، وهذا من خالل من إبداء الرأي الفني محايد حولهـا من خالل التأكد من مطابقتها للمبادئ المحاسبية المعمول بها والمقبولة وتعبيرها عن الوضـعية الماليـة

ت الدراسة إلى العديد من النتائج من بينها أن تقارير محافظ الحسابات تساهم بشكل وقد توصل. للمؤسسةكبير في الحد من الغش والخطأ، إضافة إلى أن خبرة وكفاءة المراجع لها دور كبير في اكتشاف مختلف

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

33

ممارسات الفساد المالي بصفة عامة والغش والخطأ بصفة خاصة بالمؤسسات االقتصـادية الجزائريـة يضا يتحمل محافظ الحسابات المسؤولية المدنية والجزائية والتأديبية عن األعمـال التـي تقـوم بهـا وأ

.المؤسسة بعنوان مسؤولية محافظة الحسابات في كشف جرائم تبييض األموال من ،)2017خيراني،(دراسة

ريـة، وجهة نظر محافظي الحسابات ومستخدمي القوائم الماليـة، مجلـة أداء المؤسسـات الجزائ .11العددتهدف الدراسة إلى التعرف على مدى مسؤولية مهنة محافظة الحسابات في مكافحـة جـرائم

تبييض األموال، وأنه يمكن أن يكون له دور ايجابي في كشف هذه الجرائم من خالل تقييمـه لمـدى موال باإلضافة إلـى تقيـيم التزام المؤسسة محل المراجعة باللوائح والقوانين المتعلقة بمكافحة تبييض األ

. نظام الرقابة الداخلية لتحديد نقاط ضعف تتعلق بعدم قدرة هذا النظام على كشف أو تنبيه لهذه الجـرائم وقد توصلت الدراسة إلى أنه هناك فجوة الجرائم وكذلك مسؤولية المنظمات والهيئات المهنية للمراجعـة

أن محافظي الحسابات ال يعتبرون أنفسهم مسـؤولين إضافة من حيث قصور في اإلرشادات والمعايير، عن جرائم تبييض األموال وال يوافقون على صدور نص قانوني يحملهم مسؤولية التقرير علـى هـذه

لحسابات مسؤول لكن ليس بشكل مطلـق، الجرائم عكس مستخدمي القوائم المالية الذين يعتبرون محافظ ا .محافظ الحسابات مسؤولية التقرير على تلك الجرائمكما أنهم يؤيدون صدور نص قانوني يحمل

بعنوان أثر استخدام أساليب المعاينة لتدقيق القـوائم الماليـة فـي اتخـاذ ،)2017ميلي،(دراسة .القرارات منح اإلئتمان في البنوك التجارية الجزائرية، مذكرة دكتوراه، المسيلة

داقيتها باستخدام أساليب المعاينة للتدقيق في تهدف الدراسة لمعرفة مدى صحة هذه القوائم ومص وقد توصلت الدراسـة إلـى . ضوء معايير التدقيق لترشيد القرارات اإلئتمانية من قبل البنوك الجزائرية

تحقيق نتائج منها أن أسلوب العينة اإلحصائية يستمد من نظرية االحتماالت في الرياضيات وبإتباع هـذه تائج جيدة عن العمليات المالية الذي سحبت منها هذه العينة، وأيضا يمكـن الطريقة فإننا سنحصل على ن

تخفيض مخاطر العينة اإلحصائية وغير اإلحصائية عن طريق زيادة حجم العينة، مع العلـم أن أخطـاء أما أخطاء العينة غير . ومخاطر العينة يمكن أن يتم قياسها فقط إذا كنا نستخدم أسلوب العينة اإلحصائية

حصائية فإن المدقق يراقبها ويتحكم فيها عن طريق االلتزام بتطبيق معايير العمل الميـداني ومعـايير اإلرقابة جودة أداء وممارسة التدقيق وكذلك العينة اإلحصائية تمد بمزايا عديدة منهـا أن نتيجـة العينـة

.موضوعية وحقيقية وتمكن من إجراء تقدير مسبق لحجم العينة على أساس موضوعي

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

34

بعنوان مسؤولية المراجع الخارجي اتجاه اكتشاف وتقيـيم الغـش ،)2018عراب وزيدان،(دراسةمجلة الدراسات الماليـة واألخطاء الجوهرية للحد من تأثير مخاطرها على مصداقية القوائم المالية،

.2018جوان 09والمحاسبية واإلدارية، العدد اتجاه اكتشاف وتقييم الغش واألخطاء الجوهريـة تهدف الدراسة إلى مسؤولية المراجع الخارجي

من خالل التعرف على مؤشـرات وجـود وذلك للحد من تأثير مخاطرها على مصداقية القوائم المالية الغش والخطأ على مستوى القوائم المالية ومجاالت ارتكابها ومخاطر وجود غـش وارتباطـات غيـر

ى كيفية مواجهة المراجع الخارجي مخاطر وجـود الغـش باإلضافة إل .قانونية على مستوى تلك القوائموقد خلصت الدراسة إلى أن ممارسة المراجع الشك المهني بدرجة مالئمة واألخـذ . واألخطاء الجوهرية

ومدى ميلها للتالعب والتحايل وظروف الصـناعة في اإلعتبار عند تقييمه للمخاطر وخصائص اإلدارةوأيضا انه ال يوجد إلزام قانوني على ئص التشغيلية واالستقرار الماليالتي ينتمي إليها المشروع والخصا

المراجع للقيام بإجراءات جديدة على القوائم المالية التي غطاها تقريره إال إذا وصلت معلومات أكيده إليه بأن تلك القوائم قد تأثرت بأخطاء وغش جوهرية، ولو أنه علم بها قبل إصدار تقريره ألثرت على نـوع

.الرأي الذي سوف يبديه :أهم ما يميز الدراسة عن الدراسة عن الدراسات السابقة .3

530عن دراسـتنا المتمثلـة فـي دور المعيـار يميز دراستنا عن الدراسات السابقة إن أهم مافق المعيار فقد درسنا مسؤوليات المراجع الخارجي و ،الجزائري في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي

ـ والدور الذي يقدمه هذا المعيار " سبر في المراجعة" 530الجزائري ي تحديـد مسـؤولية المراجـع ف، حيث كان المراجع الخارجي في الماضي علـى و مدى الوعي بأهمية تطبيق أسلوب العينات الخارجي

عينة واختيار مفرداتهـا الحكم الشخصي عند قيام المراجع بالمراجعة االختيارية فهو يقوم بتحديد حجم الالتي تحكم عملية المعاينة، ويترتـب بالمبادئ اإلحصائية االستعانةطبقا للنظرة الشخصية للمراجع دون

ولهذا السبب .عن ذلك عدة تساؤالت من بينها االستفهام حول نزاهة العينة ومدى إمكانية االعتماد عليهاوذلـك عـن يار مفردات العينة لتكوم محل فحـص إيجاد طريقة أخرى لتحديد واختظهرت الحاجة إلى

على اكتشـاف تساعد المراجع حصائية تستند على أساليب رياضية وموضوعيةإأدوات طريق استخدام .واإلختالالت وترشيد القراراتاالنحرافات

مراجعة األدبیات: ولالفصل األ

35

:خالصة الفصل ستقلة ومنتظمة من خالل ما تطرقنا إليه في هذا الفصل اتضح أن المراجعة الخارجية هي عملية م

وذلك من خالل إبداء رأي فني محايد دق البيانات المحاسبية والمالية تنطوي علي التحقق من صحة وصحول القوائم المالية ومدي تمثيلها للمركز المالي للمؤسسة مع توصيل النتـائج إلـي المسـتخدمين ذوي

ـ االهتمام، وكل هذا يكون من طرف شخص مؤهل وعلي مسـتوي مـن ة والتحلـي بنزاهـة والمعرفكما يجب أن يكون علي ، والموضوعية حتى يتمكن من أداء مهامه وهذا الشخص هو المراجع الخارجي

هاوضعتعلم بما لديه من حقوق وما عليه من واجبات وفقا لما تقتضيه أسس ومعايير المراجعة التي لية تتوافق وهذه المعايير من أجـل والتي تسعى الجزائر في إصدار معايير مح ،الجهات المنظمة للمهنة

تطوير مهنة المراجعة والممارسات المهنية خاصة مهنة مراجع الحسابات حيث يعتمد هذا األخير علـى هذه المبادئ والمعايير والقواعد وفق منهجية وخطوات منظمة بداية من قبول المهمـة واختيـار عينـة

ثبات وصياغة النتائج للخروج برأي فني حول عدالة أدلة إ المراجعة والوسائل االختيارية للحصول على .وسالمة القوائم المالية

الفصل الثاني

الدراسة التطبيقية

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

36

:تمهيد

مسؤوليات التي تكون علـى عاتقـه الالجانب النظري حول المراجع الخارجي و إلىبعد تطرقنا ، ومن أجل تحقيق أهداف الدراسة كـان "السبر في المراجعة" 530واإلطار النظري لمعيار المراجعة

البد من التطرق إلى الجانب التطبيقي من موضوع البحث، ومحاولة منا إلثبات أو نفي الفروض مـن .الستبيان لجمع البيانات األوليةخالل استخدام أسلوب ا

:الفصل إلىولتحقيق ذلك يتم تقسيم هذا

I. ؛األدواتو الطريقة II. عرض النتائج ومناقشتها.

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

37

I. الطريقة واألدوات تبـاع إلنتائج واختبار الفرضيات فقد تم واستخالص ا ض تحليل بيانات ومعلومات الدراسةألغرا

.الخطوات التالية

الطريقة اإلجرائية. 1االطالع على أدبيـات الدراسـة الدراسة وفي تحديد مجتمع و عينة وتمثلت الطريقة اإلجرائية

، تفريغ االستبيانات ورصد النتائج في جداول خاصـة، تحليـل النتـائج )ستبياناال(بناء أداة الدراسة و .إحصائيا، عرض النتائج ومناقشتها

مجتمع الدراسة. 1-1متمثلة في األساتذة الجامعيين المتخصصـين ين يميتم حصر مجتمع الدراسة في فئتين فئة األكاد

في مجال المحاسبة والتدقيق، وفئة المهنيين والمتمثلة في الخبراء المحاسـبين ومحـافظي الحسـابات في اختيار مجتمع الدراسة الميدانية أن يكون مفرداتها من بين األشخاص الذين وقد رعيناوالمحاسبين

.ةتتوفر لديهم الخبرة العلمية والعملي

عينة الدراسة. 1-2

لم يتم تحديد حجم العينة مسبقا وذلك بسبب عدم تجاوب عدد كبير من ذوى االختصـاص فـي اإلجابة وكانوا يتحججون بضيق الوقت في اإلجابة، فحاولنا التماشي مع عدد االسـتمارات الموزعـة

استمارة لتحميل عينة مقبولة ومعقولة، تماشـيا مـع الصـعوبات 48والمسترجعة، حيث قمنا بتوزيع :والمشاكل التي واجهها أثناء مرحلة التحصيل، ويمكن توضيح ذلك في الجدول التالي

إحصائيات متعلقة باستمارات االستبيان): 1-2(الجدول رقم

النسبة التكرار البيان 100 48 عدد االستمارات الموزعة

93.75 45 االستمارات المسترجعةعدد 6.25 3 عدد االستمارات المفقودة أو المهملة

4.16 2 عدد االستمارات الملغاة 83.33 40 عدد االستمارات الصالحة

ةمن إعداد الطالب :المصدر

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

38

يترجم نتائج الجدول أعاله ):1-2(الشكل رقم

EXCEL.باالعتماد على برنامج ة من إعداد الطالب :المصدر

:متغيرات الدراسة. 1-3 :تمثلت متغيرات الدراسة في حجـم العينـة، ( بأبعـاده "السبر في المراجعة"530معيار المراجعة الجزائري: المتغير المستقل

.)خصائص المجتمع، خطر العينات، إجراءات المراجعة مسؤولية المراجع الخارجي: المتغير التابع.

: نموذج الدراسة .1-4 الشكل التالي يوضح نموذج الدراسة

48 45

3 2

40

100% 93,75%

6,25% 4,16%

83,33%

عدد االستمارات الموزعة

عدد االستمارات المسترجعة

عدد االستمارات المفقودة أو المھملة

عدد االستمارات الملغاة

عدد االستمارات الصالحة

رسم بیاني یمثل توزیع اإلستماراتالتكرار النسبة

39

نموذج الدراسة :)2-2(رقمشكل

من اعداد الطالبة :المصدر

معیار المراجعةالسبر "530الجزائري

"في المراجعة

مسؤولیة المراجع الخارجي

حجم العینة

خصائص المجتمع

خطر العینات

إجراءات المراجعة

H01

H02

H03

H04

H

الدراسة المیدانیة : الفصل الثاني

40

:مصادر جمع المعلومات .5 -1 :غايات هذه الدراسة تم االعتماد على النوعين اآلتيين من البيانات والمعلوماتتحقيق ل والمعلومات األولية البيانات .1-5-1

في جمع البيانات والمعلومات األولية، و تم تقييمها من قبـل أداة االستبيانعلى الباحثة اعتمدت مجموعة من ذوي االختصاص وبعدها تم إجراء التعديالت الالزمة عليها و تصحيحها ثم توزيعها على

.عينة الدراسة

:البيانات والمعلومات الثانوية .1-5-2العتماد فيها على الكتب والمقاالت واألدبيات والدراسات السابقة ذات العالقة بهذه اوالتي تم

.الدراسة كما تمت االستفادة من عدد من الدوريات والمجالت العلمية

: دوات الدراسةأ .2تمـر منظم في شكله العلمي من حيث البساطة والشكل والمحتوى البد وأن ستبياناال كونيحتى

:بمراحل

اعتمدنا على األسلوب البسيط واللغة المفهومة، كونه قد ال يستطيع فـي االستبيان في إعداد أسئلةبعض األحيان توضيح االلتباسات التي قد تنشأ نتيجة ترك االستمارة لدى المستقصي منه إلجابـة

عليها؛ توافق في الترتيب والتدريج في األسئلة؛ - كن من األسئلة دون الخروج عن الموضوع؛محاولة طرح أكبر قدر مم - في التخصص؛ بعد استشارة أساتذة ) حذف، تغيير إضافة،(إحداث بعض التعديالت في االستبيان - أن تحتوي على أسئلة متدرجة يقوم األفراد باختيار بديل من خمسة بدائل؛ - المحاسبة وتدقيق؛عرض االستبيان األولي على لجنة التحكيم المتكونة من أساتذة مختصين في -ربط األسئلة باألهداف المراد الوصول إليها مع مراعاة تدرجها وتسلسلها في ضوء اإلشكالية محل -

.الدراسة

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

41

:أداة الدراسة. 2-1تم حيث بعد مراجعة األدبيات السابقة في مجال الدراسةستبيان االتم تطوير أداة الدراسة وهي

:التاليإلى جزئيين على النحو ه تقسيمالجـنس، العمـر، المؤهـل (شمل هذا الجزء المعلومات الشخصية للعينة محل الدراسة: الجزء األول

) العلمي، الوظيفة، الخبرة المهنية

26وذلك مع طبيعة الموضوع، ضمت المحاور فـي مجملهـا تم تقسيمه إلى محورين : الجزء الثاني :سؤاال

جتمـع، خصائص الم( بأبعاده "السبر في المراجعة" 530تطبيق المعيار الجزائري :المحور األول - ).جراءات المراجعةحجم العينة، خطر العينات، إ

.مسؤولية المراجع الخارجي :المحور الثاني -

:ثبات أداة الدراسة. 2-2فيقصد به خلو أداة القياس من الحصول على بيانات خاطئة إذا أعيدت الدراسة نفسها وباستخدام

.القياس، وفي نفس الظروف التي استخدمت للمرة األولىنفس أداة وقد تم حساب الثبات ألداة الدراسة بأبعادها المختلفة بطريقة ا التساق الداخلي، بحساب معادلة الثبات )Cronbach Alpha( ألفا كرونباخ و الجدول التالي يوضح ذلك:

Alpha de Cronbachمعامل ):2-2(الجدول معامل الصدق معامل الثبات عدد الفقرات المحور

0.892 0.796 13 530معيار المراجعة الجزائري

0.751 0.564 13 مسؤولية المراجع الخارجي

0.855 0.732 26 االستبيان ككل

.SPSSباالعتماد على برنامج ةمن إعداد الطالب :المصدر

ت البيانات من عكس نتائج العينـة قيمة معامل ألفا كرونباخ وتعني زيادة مصداقية وثباإن زيادة ألفـا (على مجتمع الدراسة، كما يمكن حساب معامل الصدق عن طريق حساب جذر معامـل الثبـات

. ، هذا المعامل يقيس فيما إذا كان مقياس استبيان الدراسة يقيس فعال ما وضعته الدراسة)كرونباخ

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

42

لكال المتغيرين و هي قيمة مرتفعة و اكبر )0.865(ألفا كرونباخ بلغت أن قيمة معامل نالحظوان ي، كما نالحظ وجود اتساق كبير بين فقرات البعد الواحد وهذا ما يشير إلى تمتع االستب0,60من

.بدرجة ثبات عالية

:المستخدمة ساليب اإلحصائيةاأل. 2-3 :يلي ما الدراسة هذه في وظفت التي اإلحصائية األساليب أهم منو :اختبار التوزيع الطبيعي سميروف كلمغروف. 2-3-1

من البيانات للتوزيع الطبيعي إتباعجل معرفة أسميرنوف كلمغروف من ختبارايتم استخدام :يوضح ذلك ي التال و الجدول عدمه

إلجابات المجتمع الدراسة التوزيع الطبيعي اختبار:) 3-2(الجدول K-S كلمغروف سميروف

مستوى الداللة درجة الحريةالقيمة المحسوبة 530معيار المراجعة الجزائري

"السبر في المراجعة"0.840 4 0.129

0.275 1 0.865 مسؤولية المراجع الخارجي SPSSباالعتماد على برنامج ة من إعداد الطالب: المصدر

معيـار المراجعـة حـول عبـارات جابـات مجتمـع الدراسـة إمن خالل الجدول نالحظ أن مسـؤولية المراجـع عبـارات بينمـا 0.129مستوى داللتها هو "السبر في المراجعة"530الجزائريوعليه فإن البيانات تخضع للتوزيع 0,05كال القيمتان أكبر من و 0.275فمستوى داللتها هو الخارجي .ذا ما يمكننا من اختبار الفرضياتو ه ،الطبيعي

:المئوية النسب و التكرار. 2-3-2 .المختلفة ةمحاور الدراس إزاء ادهارأف استجابات تحديد و الدراسة، عينة خصائص لوصف :المرجح الحسابي المتوسط. 2-3-3

التـي للعبـارات المعالجة اإلحصـائية في استخدم ،المركزية مقاييس النزعة من مقياس وهو .عباراته عن اإلجابة في رتاكيل مقياس تضمنت

اسـتخدام تـم ي،رت الخماساليك مقياس فيها استخدم التي للعبارات الحسابي المتوسط نتائج لتحليلو :المعادلة التالية

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

43

:الخماسي ليكرت مقياس يحتويها التي الخيارات من خيار كل مجال حدود لمعرفة

المدى= طول الفئة قيمة الفئة االعلى )1(

األدنى الفئة قيمة – األعلى الفئة قيمة =المدى : أن حيث :الخماسي رتاليك لتدرج بالنسبة

:التالية الخيارات احتوت ي،الخماس رتاليك تدرج صيغة استخدمت طول وجد أعاله، (1) المعادلة بتطبيق وتماما، موافق غير موافق، غير محايد، ،موافق ،تماما موافق 0,8= = طول الفئة :مساويا المجال

:يلي كما معين مجال تحت خيار كل وضع أمكن تم من و ؛"تماما موافق غير" الخيار إلى يشير و[ 1,8-1[ المجال ؛"وافقم غير " الخيار إلى يشير و[ 2,6-1,8[ المجال ؛ "محايد" الخيار إلى يشير و[ 3,4 -2,6[المجال ؛"موافق" الخيار إلى يشير و [4,2-3,4[ المجال ؛" بشدة موافق" الخيار إلى يشير و[ 5- 4,2[َالمجال :المعياري االنحراف. 2-3-4

التالية القاعدة اتبعتوإجابات في التشتت مقدار لتحديد استخدم التشتت، مقاييس من مقياس وهو :المعياري االنحراف نتائج تحليل في لكل اإلجابات متوسط عن تشتتها عدمو اإلجابات تركز إلى يشير (1) من أقل المعياري االنحراف

.األغلبية استجابات تقارب ذلك يعني و ،يانستباال عبارات من عبارة يدل مما ،تركزها عدم و اإلجابات تشتت إلى يشير (1) ي يساو أو من أكبر المعياري االنحراف

.العبارة محتوى أو لموضوع األغلبية استجابات تباعد أو تباين على :اختبارات إثبات الفرضيات. 2-3-5 ؛معامل االرتباط لبرسون باستخدام جدول تحليل التباينتحليل االنحدار المتعدد مع اختبار فيشر.

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

44

:البرامج المستخدمة. 4 -2 اإلحصـائية الحاسب اآللي، واالستعانة بالحزمة لىإدخالها إلبيانات وتصنيفها ثم تم تبويب ا قد

.التحليله )21V SPSS(االجتماعية للعلوم

II. عرض نتائج الدراسة و مناقشتها: أفـراد استجابة خالل من إليها توصل التي للنتائج ومفصال كامال العنصر عرضا هذا يتضمن

.ككل ستبياناال حول أبعاد الدراسة مجتمع

:تائج تحليل إجابات عينة الدراسةن. 1 :وتتضمن ما يلي

:المتغيرات الديموغرافية .1- 1 توزيع مجتمع الدراسة حسب الجنس:

و الممثلة في الجدول التالي الدراسة حسب الجنس عينة التوزيع النسبي ألفراد )4-2(جدول

اإلنــــــــــاث الذكــــــور

النسبة التكرار النسبة التكرار33 %82.5 7 %17.5

Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

توزيع أفراد العينة حسب الجنس: )3-2(الشكل رقم

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

45

أكثر منهـا علـى 82.50بقين نالحظ أن نسبة الذكور بلغتمن خالل الجدول والشكل السا، في إشارة الهتمام فئة الذكور بالمهنـة 7و 33بتكرارات توزعت على الترتيب 17.50ـاإلناث ب

.مع اإلناث ةمقارن الدراسة حسب العمرعينة توزيع:

:و الممثلة في الجدول التالي

أفراد العينة حسب الفئات العمرية توزيع :)5-2(جدول رقم

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

أفراد العينة حسب الفئات العمريةتوزيع ): 4-2(الشكل رقم

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب: المصدر

سنة 50أكبر من سنة 50- 41من سنة 40- 30من سنة 30أقل من

النسبة التكرار النسبة التكرار النسبة التكرار النسبة التكرار

5 %12.5 12 %30 16 %40 7 %17.5

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

46

مـن عينـة 40%الدراسة حسب متغير العمر، حيث يتبين أنيبين الجدول السابق توزيع عينة 40-30بلغت أعمارهم مـن %30سنة وهي تمثل أعلى نسبة، و 50-41الدراسة بلغت أعمارهم من

سـنة 30ألخير أقل من ، وفي ا%17.5سنة بلغت نسبتها من عينة الدراسة 50سنة، تليها أكبر من .%12.5بـبنسبة تقدر

توزيع عينة الدراسة حسب المؤهل العلمي : والممثلة في الجدول التالي

توضح لتوزيع األفراد العينة حسب المؤهل العلمي): 6-2(جدول رقم

دراسات أخرى دكتوراه ماجستير ليسانس

النسبة التكرار النسبة التكرار النسبة التكرار النسبة التكرار

13 32.5% 15 37.5% 6 15% 6 15%

.Spssمن إعداد الطالب باالعتماد على مخرجات :المصدر

.توزيع األفراد حسب المؤهل العلمي): 5 -2رقم (الشكل

Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

47

من خالل الجدول والشكل السابقين يتضح لنا توزيع النسب حسب المؤهل العلمي ألفراد العينـة، علـى أما المتحصلين فرد، 15أي 37.5رة لحاملي شهادة الماجستير بنسبة الكبي حيث كانت النسبة

ودراسـات فرد، أما المتحصلين على شهادة دكتوراه 13أي 32.5 ـكانت النسبة بشهادة ليسانس . أفراد لكل منهما 6أي %15 ـأخرى فنسبتهم تقدر ب

توزيع عينة الدراسة حسب الوظيفة: الوظيفةيوضح توزيع أفراد العينة حسب ): 7-2(جدول رقم

أكادميين محاسب خبير محاسب محافظ حسابات

النسبة التكرار النسبة التكرار النسبة التكرار النسبة التكرار

17 42.5% 5 12.5% 8 20% 10 25%

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب: المصدر

ظيفةأفراد العينة حسب الو توزيع): 6-2(الشكل

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

48

من خالل الجدول والتمثيل البياني السابقين يتضح لنا توزيع النسب حسب الوظيفة الحالية ألفراد فـي حـين ، فرد 17أي 42.5عينة الدراسة، حيث كانت النسبة الكبيرة لمحافظي الحسابات بنسبة

أفـراد، وأخيـرا الخبـراء 8أي 20أما المحاسبين بنسـبة ،10أي 25ن يكانت نسبة األكاديمي أفراد 5أي 12.5المحاسبين بنسبة

المهنيةالدراسة حسب الخبرة عينةتوزيع: و الممثلة في الجدول التالي

يوضح توزيع أفراد العينة حسب الخبرة المهنية): 8-2(جدول رقم

سنة 15أكثر من سنة 15إلى 5من سنوات 5أقل من

النسبة التكرار النسبة التكرار النسبة التكرار

7 17.5 % 16 40% 17 42.5%

Spssمن إعداد الطالب باالعتماد على مخرجات :المصدر

توزيع أفراد العينة حسب الخبرة المهنية): 7 -2(الشكل رقم

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

49

أي 42.5سنة بنسـبة 15وفقا للجدول ل السابقين، نالحظ أن الفئة الغالبة هي فئة أكثر من 5فرد، في النهاية فئة أقل مـن 16أي 40سنة بنسبة 15إلى 5فرد، لتأتي بعد ذلك فئة من 17

.17.5أفراد بنسبة 7سنوات ممثل في قطاع العمل حسبتوزيع عينة الدراسة:

والممثلة في الجدول التالي

ضح توزيع أفراد العينة حسب قطاع العمليو): 9-2(جدول رقم

خاص عام

النسبة التكرار النسبة التكرار

20 50% 20 50%

.Spssمن إعداد الطالب باالعتماد على مخرجات :المصدر

.توزيع أفراد العينة حسب قطاع العمل): 8-2 (الشكل رقم

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

مـن %50يبين الجدول السابق توزيع عينة الدراسة حسب قطاع العمل حيث يتضح أن هنـاك .فرد لكل منهما 20ـعينة الدراسة ينتمون للقطاع العام و الخاص بنسبة متساوية أي ب

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

50

السـبر فـي " 530معيـار المراجعـة الجزائـري إجابات المبحوثين على فقرات بعدتحليل .2 -1 "المراجعة

:بعاد التاليةوالذي يتضمن األ .حجم العينة إجابات المبحوثين على فقرات بعد تحليل. 2-1 -1سـة كمـا هـو تم استخدام المتوسط الحسابي و االنحراف المعيـاري لمعرفـة آراء عينـة الدرا

ليمبين في الجدول التا .الوسط الحسابي واالنحراف المعياري لفقرات حجم العينة ):10-2(جدول رقم

العدد العبارات الرقم والنسبة

غير موافق تماما

غير موافق

موافق موافق محايد تماما

المتوسط الحسابي

االنحراف

المعياري

درجة الموافقة

يتحدد حجم العينة 01ــة ــق معادل بتطبيرياضية إحصـائية أو مــن خــالل ــم ــة الحك ممارس

.المهني للمراجع

موافق 0.716 4.28 16 20 3 1 0 العدد 40 50 7.5 2.5 0 النسبة بشدة

ــم 02 ــاهم الحج يسالمناسب للعينة في ــن ــل مـ القليـ

.المخاطر

موافق 0.533 4.35 15 24 1 0 0 العدد 37.5 60 2.5 0 0 النسبة بشدة

نظــام الرقابــة 03ــة الســليم الداخلييســاعد المراجــع الخارجي في تحديد ــار حجــم أو اختيالعينة المناسب من ــل ــع مح المجتم

.الدراسة

موافق 0.591 4.10 9 26 5 0 0 العدد

22.5 65 12.5 0 0 النسبة

النسبة

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

51

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

أن جميع العبارات تندرج ضمن المجال موافق بشـدة وموافـق وأن الفقـرة نالحظ من الجدول يسـاهم التـي 0.533ـوبانحراف معياري مقدر ب 4.35الثانية تحتل المرتبة األولى بمتوسط حسابي

، في حين تحتل المرتبة الثانية الفقرة األولـى بمتوسـط قليل من المخاطرتالحجم المناسب للعينة في اليتحدد حجم العينة بتطبيق معادلة رياضية إحصائية أو التي 0.716نحراف معياري وبا 4.28سابي ح

ثم تأتي الفقرة الثالثة في المرتبة الثالثـة بمتوسـط حسـابي ،من خالل ممارسة الحكم المهني للمراجعنظام الرقابة الداخلية السليم يساعد المراجع الخارجي في تحديـد أو 0.591وانحراف معياري 4.10

بعد حجم العينة ضمن المجـال يندرج ، في حين اختيار حجم العينة المناسب من المجتمع محل الدراسة .0.384وانحراف معياري 4.24موافق بشدة بمتوسط حسابي

.خصائص المجتمع إجابات المبحوثين على فقرات بعدتحليل .2-2 -1لمعرفـة آراء عينـة الدراسـة كمـا هـو تم استخدام المتوسط الحسابي و االنحراف المعياري

:مبين في الجدول التالي .الوسط الحسابي واالنحراف المعياري لفقرات خصائص المجتمع): 11-2(جدول رقم

العدد العبارات الرقم والنسبة

غير موافق تماما

غير موافق

موافق موافق محايد تماما

المتوسط الحسابي

االنحراف المعياري

درجة الموافقة

ــتمكن 01 ــى يـ حتـالمراجع الخـارجي مـــن اســـتخدام ــة ــاليب العين أساإلحصائية بشـكل صــحيح يجــب أن يكون على درايـة ــطلحات بالمصــ

موافق 0.632 4.10 10 24 6 0 0 العدد

25 60 15 0 0 النسبة

موافق بشدة 0.384 4.24 حجم العينة

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

52

ــي ــائية ف اإلحص .عملية المراجعة

اســتخدام أســلوب 02العينة اإلحصـائية يؤدي إلـى تـوفير

والتكلفة في الوقت .عملية المراجعة

موافق 0.744 4.40 20 18 0 2 0 العدد 50 45 0 5 0 النسبة بشدة

ــع 03 ــزم المراج يلتبخصائص المجتمع عند أخـذه للعينـة

.اإلحصائية

موافق 0.781 3.83 5 27 4 4 0 العدد

12.5 67.5 10 10 0 النسبة

موافق 0.473 4.10 خصائص المجتمع

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

نالحظ من الجدول أن جميع العبارات تندرج ضمن المجال موافق وأن الفقـرة الثانيـة تحتـل من أجل استخدام أسـلوب 0.744بـوبانحراف معياري مقدر 4.40سابي المرتبة األولى بمتوسط ح

والتكلفة في عملية المراجعة، في حين تحتل المرتبـة الثانيـة العينة اإلحصائية يؤدي إلى توفير الوقت حتى يتمكن المراجع الخارجي مـن 0.632وبانحراف معياري 4.10الفقرة األولى بمتوسط حسابي

استخدام أساليب العينة اإلحصائية بشكل صحيح يجب أن يكون على دراية بالمصطلحات اإلحصـائية وانحراف معياري 3.83ة الثالثة في المرتبة الثالثة بمتوسط حسابي في عملية المراجعة، ثم تأتي الفقر

يلتزم المراجع بخصائص المجتمع عند أخذه للعينة اإلحصائية، في حين أيضا بعد خصـائص 0.781 .0.473وانحراف معياري 4.10المجتمع يندرج ضمن المجال موافق بمتوسط حسابي

. خطر العينات فقرات بعدإجابات المبحوثين على تحليل . 2-3 -1تم استخدام المتوسط الحسابي و االنحراف المعياري لمعرفة آراء عينة الدراسة كما هو مبين فـي

:الجدول التالي

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

53

.الوسط الحسابي واالنحراف المعياري لفقرات خطر العينات): 12-2(جدول رقم

العدد العبارات الرقم والنسبة

غير موافق تماما

غير موافق

موافق موافق محايد تماما

المتوسط الحسابي

االنحراف المعياري

درجة الموافقة

يلتزم المراجع فـي 01ــار ــر بمعي الجزائالمراجعة الجزائري

السبر فـي – 530 -المراجعة

موافق 0.928 3.40 3 18 12 6 1 العدد بشدة

7.5 45 30 15 2.5 النسبة

المراجعـة تسـاهم 02التحليليـــة فـــي تخفــيض مســتوى خطر عـدم كفايـة

.ومناسبة عينة

موافق 0.656 3.93 7 23 10 0 0 العدد 17.5 57.5 25 0 0 النسبة

ــ 03 ــاطر ترتف ع مخالمراجعة عنـدما ال

ناك فحـص هيكون .شامل لكل العمليات

موافق 0.770 3.85 5 28 3 4 0 العدد

12.5 70 7.5 10 0 النسبة

العينات يقلل أسلوب 04من احتمال وجـود أخطاء وانحرافـات والتصــرفات غيــر ــالقوائم ــة ب قانوني

المالية

موافق 0.911 3.70 9 13 15 3 0 العدد 22.5 32.5 37.5 7.5 0 النسبة

موافق 0.569 3.71 خطر العينات

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

العبارات تندرج ضمن المجال موافق وموافـق بشـدة وأن الفقـرة نالحظ من الجدول أن جميع حـول 0.656ـ ب انحراف معياري مقدر وب 3.93 قدره الثانية تحتل المرتبة األولى بمتوسط حسابي

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

54

، في حين تحتـل عينةالالمراجعة التحليلية في تخفيض مستوى خطر عدم كفاية ومناسبة مدى مساهمةترتفع مخاطر ىحت 0.770وبانحراف معياري 3.85ي ثالثة بمتوسط حسابالفقرة المن المرتبة الثانية

ثم تأتي الفقرة الرابعة في المرتبـة الثالثـة ، ناك فحص شامل لكل العملياتهيكون المراجعة عندما اليقلل أسلوب العينـات مـن احتمـال وجـود 0.911 قدره وانحراف معياري 3.70بمتوسط حسابي

، وفي األخير الفقرة األولـى قانونية بالقوائم الماليةالغير و التواطئية والتصرفاتنحرافات االخطاء واأليلتزم المراجع فـي الجزائـر بمعيـار الذي 0.928وانحراف معياري 3.40 قدره بمتوسط حسابي

ضـمن المجـال بعد خطر العينـات يندرجفي حين ،"السبر في المراجعة" 530المراجعة الجزائري .0.569وانحراف معياري 3.71حسابي موافق بمتوسط

ةإجراءات المراجع إجابات المبحوثين على فقرات بعدتحليل . 4 -2 -1تم استخدام المتوسط الحسابي و االنحراف المعياري لمعرفة آراء عينة الدراسة كما هو مبـين فـي

:الجدول التالي ة إجراءات المراجع الوسط الحسابي واالنحراف المعياري لفقرات): 13-2(جدول رقم

العدد العبارات الرقم

والنسبةغير

موافق تماما

غير موافق

موافق موافق محايد تماما

المتوسط الحسابي

االنحراف المعياري

درجة الموافقة

يقــدم الســحب 01العشوائي للعينـة نتائج جيدة وأكثـر

.دقة عن المجتمع

موافق 0.862 3.78 6 24 5 5 0 العدد

15 60 12.5 12.5 0 النسبة

تعطى كل مفـردة 02من المجتمع فرصة لتكون من مفردات

.العينة

موافق 0.641 4.00 7 27 5 1 0 العدد

17.5 67.5 12.5 2.5 0 النسبة

يقـــدم التقيـــيم 03اإلحصائي نتـائج ــة ــر دقـ أكثـ

.ومصداقية

موافق 0.932 3.55 6 16 12 6 0 العدد

15 40 30 15 0 النسبة

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

55

موافق 0.646 3.77 إجراءات المراجع .Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

نالحظ من الجدول أن جميع العبارات تندرج ضمن المجال موافق وأن الفقـرة الثانيـة تحتـل تعطـى كـل أن من أجل 0.641ـوبانحراف معياري مقدر ب 4.00المرتبة األولى بمتوسط حسابي

مفردة من المجتمع فرصة لتكون من مفردات العينة، في حين تحتل المرتبة الثانيـة الفقـرة األولـى حتى يقدم السحب العشوائي للعينـة نتـائج جيـدة 0.862وبانحراف معياري 3.78بمتوسط حسابي

وانحـراف 3.55وأكثر دقة عن المجتمع، ثم تأتي الفقرة الثالثة في المرتبة الثالثة بمتوسـط حسـابي ليقدم التقييم اإلحصائي نتائج أكثر دقة ومصداقية، في حين أيضـا بعـد إجـراءات 0.932معياري

.0.646وانحراف معياري 3.77المراجع يندرج ضمن المجال موافق بمتوسط حسابي

.مسؤولية المراجع الخارجي إجابات المبحوثين على فقرات بعدتحليل .3 -1

المتوسط الحسابي و االنحراف المعياري لمعرفة آراء عينة الدراسة كما هو مبين فـي تم استخدام :الجدول التالي .الوسط الحسابي واالنحراف المعياري لفقرات مسؤولية المراجع الخارجي): 14-2(جدول رقم

الرقم

العدد العبارات والنسبة

غير موافق تماما

غير موافق

موافق موافق محايد تماما

المتوسط الحسابي

االنحراف

المعياري

درجة الموافقة

يتوقع المجتمع من 01المراجع اكتشاف كل حاالت الغش والخطأ

.في البيانات المالية

موافق 0.608 4.20 12 24 4 0 0 العدد

30 60 10 0 0 النسبة

ــع 02 ــل المراج يتحمالمســؤولية فــي اكتشاف األخطاء وكل

.حاالت الغش

موافق 0.686 4.13 12 21 7 0 0 العدد

.17 0 0 النسبة5

52.5 30

المراجــع الخــارجي 03مسؤول عند تقصيره

موافق 0.800 4.03 11 21 6 2 0 العدد

27.5 52.5 15 5 0 النسبة

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

56

في اإلنذار المبكر عن ــرات ــود مؤش وج

.الغشــع 04 ــل المراج يتحم

الخارجي المسؤولية المهنيــة والتأديبيــة عند عدم بذل العناية الممكنة في اكتشـاف موطن الغـش فـي

.القوائم المالية

موافق 1.137 3.13 6 8 13 11 2 العدد

.27 5 النسبة5

32.5

20 15

ــع 05 ــذل المراجـ يبـــة ــارجي العناي الخــاف ــة الكتش الكافيمواطن الغـش فـي

.القوائم المالية

موافق 1.012 3.73 7 22 6 3 2 العدد

17.5 55 15 7.5 5 النسبة

تتــأثر مســؤولية 06المراجع المدنية كلما ارتفع مستوى الخطر

.داخل المؤسسة

موافق 0.758 4.30 17 20 1 2 0 العدد بشدة

42.5 50 2.5 5 0 النسبة

المراجع مسؤول عن 07ــاء ــل األخطـ كـــي ــات ف واالنحراف

.المؤسسة

موافق 0.791 4.13 13 21 4 2 0 العدد

32.5 52.5 10 5 0 النسبة

ــؤولية 08 ــع المس تقالرئيسية الكتشـاف الغش واألخطاء على كل مـن األشـخاص ــة ــين بالرقاب المكلفــي ــة فـ الداخليـ

.المؤسسة وإدارتها

موافق 1.042 3.88 9 24 3 1 3 العدد

22.5 60 7.5 2.5 7.5 النسبة

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

57

عدم وجود أدلة إثبات 09المراجع كافية تمكن

الخارجي من إبـداء رأيه الفني تؤثر على

.مسؤولية المراجع

موافق 1.165 2.98 3 13 8 12 4 العدد

7.5 32.5 20 30 10 النسبة

مســؤولية المراجــع 10الخارجي تتحد بمدى ارتباط المعلومات في ــة ــة المراجع عمليبالمخــاطر الرقابيــة

.والمخاطر المتالزمة

موافق 1.198 3.50 8 16 7 6 3 العدد

.17 15 7.5 النسبة5

40 20

ــاليب 11 ــتخدام أس اسإحصـائية وتحليليــة تقلل من مسـؤولية

.المراجع الخارجي

موافق 0.694 4.08 11 21 8 0 0 العدد

27.5 52.5 20 0 0 النسبة

ــل 12 إن تحميـــــــى ــؤولية عل المسالمراجــع الخــارجي تزيد مـن إمكانيـة

والوثــوق االعتمــاد .بالقوائم المالية

موافق 0.893 4.15 16 17 4 3 0 العدد

40 42.5 10 7.5 0 النسبة

وفـــاء المراجـــع 13ــارجي الخـــــــود ــؤولياته يع بمسبالنفع العـام علـى مســتخدمي القــوائم المالية وعلـى إدارة

.المؤسسة

موافق 0.594 4.43 19 19 2 0 0 العدد بشدة

47.5 47.5 5 0 0 النسبة

موافق 0.360 3.89 مسؤولية المراجع الخارجي

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب :المصدر

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

58

نالحظ من الجدول أن جميع العبارات تندرج ضمن المجال موافق وموافـق بشـدة وأن الفقـرة من أجل 0.594ـوبانحراف معياري مقدر ب 4.43الثالثة عشر تحتل المرتبة األولى بمتوسط حسابي

وفاء المراجع الخارجي بمسؤولياته يعود بالنفع العام على مسـتخدمي القـوائم الماليـة وعلـى إدارة وبـانحراف معيـاري 4.30في حين تحتل المرتبة الثانية الفقرة السادسة بمتوسط حسابي ،المؤسسة، ثم تأتي الفقرة المؤسسةتتأثر مسؤولية المراجع المدنية كلما ارتفع مستوى الخطر داخل حتى 0.758

يتوقـع المجتمـع مـن 0.608وانحراف معيـاري 4.20األولى في المرتبة الثالثة بمتوسط حسابي ، تليها في المرتبة الرابعة الفقرة الثانيـة المراجع اكتشاف كل حاالت الغش والخطأ في البيانات المالية

المسؤولية على المراجع الخارجي إن تحميل ف 0.893وانحراف معياري 4.15عشر بمتوسط حسابي حيث تحتل الفقرة الثانية والفقرة السـابعة بمتوسـط . تزيد من إمكانية االعتماد والوثوق بالقوائم المالية

على التوالي بأن يتحمل المراجع المسـؤولية فـي 0.791و 0.686وانحراف معياري 4.13حسابي في . ن كل األخطاء واالنحرافات في المؤسسةالمراجع مسؤول عو اكتشاف األخطاء وكل حاالت الغش

من 0.694وانحراف معياري 4.08حين تحتل الفقرة الحادية عشر المرتبة السادسة بمتوسط حسابي تليها الفقرة الثالثـة فـي ،استخدام أساليب إحصائية وتحليلية تقلل من مسؤولية المراجع الخارجيأجل

بأن المراجع الخارجي مسؤول عند 0.800حراف معياري وان 4.03المرتبة السابعة بمتوسط حسابي تقصيره في اإلنذار المبكر عن وجود مؤشرات الغش، تليها الفقرات كل من الفقرة الثامنـة والخامسـة

والثانيـة عشـر والعاشرة والرابعة والتاسعة في المرتبة الثامنة والتاسعة والعاشرة والحاديـة عشـر 1.012و 1.042وانحـراف معيـاري 2.98و 3.13و 3.50و 3.73و 3.88بمتوسطات حسـابية

في حين أيضا محور مسؤولية المراجع الخـارجي ينـدرج ،على التوالي1.165و 1.137و 1.198و .0.360وانحراف معياري 3.89ضمن المجال موافق بمتوسط حسابي

:مناقشة النتائج .2

اختبار فرضيات الدراسة .2-1

الرئيسية و الفرعية، بحيث سيتم اختبار الفرضـيات الفرعيـة سنقوم باختبار فرضيات الدراسة .المتعددالبسيط و راختبار االنحدا ، وو اختبار تحليل التباين األحادي ،باستخدام كل من اختبار بيرسون

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

59

:الفرضية الفرعية األولى .2-1-1

عند مسـتوى الخارجيفي تحديد مسؤولية المراجع حجم العينة ل إحصائيةذو داللة دورال يوجد .0,05داللة

كمـا ، ANOVA)(و رفض الفرضية التالية تم االعتماد على تحليل التباين األحادي جل قبول أمن أو :يوضحه الجدول التالي

للفرضية األولىANOVA تحليل التباين االحادي ):15-2(رقم جدول

ANOVA تحليل التباين االحادي

درجة مجموع مربع البيان الحرية

مستوى المعنوية اختبارF متوسط مربع

0.348 0.903 0.117 1 0.117 بين المجموعات - 0.130 38 4.944 خارج المجموعات

- - 39 5.061 المجموع

.SPSSاعتمادا على برنامج ةمن إعداد الطالب: المصدر

، وبمــا )38و 1(ودرجــات حريــة ) 0.05(عنــد مســتوى معنويــة 0.903 بـــتقــدر المعتمد في الدراسة فإننا نقبل الفرضية الصـفرية 0.05المعنوية أكبر من مستوى (sig=0.348)أن

ومنه الفرضية المقدرة غيـر ، العينة ومسؤولية المراجع الخارجيتوجد عالقة بين حجم ال القائلة بأنه .ومنه الفرضية األولى مقبولة، معنوية

عند في تحديد مسؤولية المراجع الخارجيحجم العينة ل ذو داللة إحصائية دورال يوجد

.0,05مستوى داللة

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

60

:الفرضية الفرعية الثانية .2-1-2

عنـد في تحديد مسؤولية المراجع الخـارجي خصائص المجتمعلحصائية إذو داللة دورال يوجد .0,05مستوى داللة

:، كما يوضحه الجدول التاليANOVA)(تحليل التباين األحادي الختبار هذه الفرضية تم استخدامو

للفرضية الثانيةANOVA تحليل التباين االحادي :)16-2(رقم الجدول

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب: المصدر

و التي (D)الجدولية Fالتي يبينها الجدول أعاله فإن قيمة (ANOVA)بعد إجراء تباين االنحدار أكبر (sig=0.159)، وبما أن)38و 1(ودرجات حرية ) 0.05(عند مستوى معنوية 2.061 ـتقدر ب

توجد عالقة ال المعتمد في الدراسة فإننا نقبل الفرضية الصفرية القائلة بأنه 0.05من مستوى المعنوية الفرضية القـدرة غيـر معنويـة، ومنـه ومنه ،بين خصائص المجتمع ومسؤولية المراجع الخارجي

.الثانية مقبولةالفرضية

ANOVA تحليل التباين االحادي

درجة مجموع مربع البيان الحرية

مستوى المعنوية اختبارF متوسط مربع

0,050 2.061 0.260 1 0.260 بين المجموعات - - 0.126 38 4.801 خارج المجموعات

- - 39 5.061 المجموع

في تحديد مسؤولية المراجع خصائص المجتمعلحصائية إذو داللة دور ال يوجد

.0,05عند مستوى داللة الخارجي

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

61

:لفرضية الفرعية الثالثةا. 2-1-3

عند مستوى في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي خطر العيناتلحصائية إذو داللة دورال يوجد .0,05داللة

:الجدول التالي كما يوضحه، )ANOVA( الختبار هذه الفرضية تم استخدام تحليل التباين األحاديو

للفرضية الثالثةANOVA تحليل التباين االحادي ):17-2(جدول رقم

.Spssباالعتماد على مخرجات ةمن إعداد الطالب: المصدر

و (D)الجدوليـة Fالتي يبينها الجدول أعاله فإن قيمـة (ANOVA)بعد إجراء تباين االنحدار (sig=0.143)، وبمـا أن )38و1(ودرجات حرية ) 0.05(عند مستوى معنوية 2.238التي تقدر ب

توجـد ال المعتمد في الدراسة فإننا نقبل الفرضية الصفرية القائلة بأنه 0.05أكبر من مستوى المعنوية ومنه الفرضية المقدرة غير معنويـة وبالتـالي ،عالقة بين خطر العينات ومسؤولية المراجع الخارجي

.الفرضية الثالثة مقبولة

ANOVA تحليل التباين االحادي

درجة مجموع مربع بيانالا الحرية

مستوى المعنوية اختبارF متوسط مربع

المجموعاتبين 0.282 1 0.282 2.238 0,050 - - 0.126 38 4.780 خارج المجموعات

- - - 39 5.061 المجموع

عند في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي خطر العيناتلذو داللة احصائية دورال يوجد

.0,05مستوى داللة

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

62

:الرابعةالفرضية الفرعية .2-1-4

عنـد في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي جراءات المراجعةإل حصائيةإذو داللة دورال يوجد .0,05مستوى داللة

:كما يوضحه الجدول التالي ،ANOVA)(الختبار هذه الفرضية تم استخدام تحليل التباين األحادي و

للفرضية الرابعةANOVA حاديتحليل التباين اال :)18-2(رقم جدول

ANOVA تحليل التباين االحادي

درجة مجموع مربع البيان الحرية

مستوى المعنوية اختبارF متوسط مربع

0,050 2.089 0.246 1 0.246 بين المجموعات - - 0.126 38 4.798 خارج المجموعات

- - - 39 5.061 المجموع

.SPSSاعتمادا على برنامج ةمن إعداد الطالب: المصدر

و التي (D)الجدولية Fأعاله فإن قيمة التي يبينها الجدول (ANOVA)بعد إجراء تباين االنحدار أكبر (sig= 0.157)، وبما أن)38و 1(ودرجات حرية ) 0.05(عند مستوى معنوية 2.089تقدر ب

توجد عالقة ال المعتمد في الدراسة فإننا نقبل الفرضية الصفرية القائلة بأنه 0.05من مستوى المعنوية وبالتالي الفرضية ومنه الفرضية المقدرة غير معنوية ،إجراءات المراجع ومسؤولية المراجع الخارجي

. الرابعة مقبولة

في تحديد مسؤولية المراجع جراءات المراجعةإل حصائيةإذو داللة دورال يوجد .0,05عند مستوى داللة الخارجي

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

63

:الفرضية الرئيسية .2-1-5

بأبعـاده 530" السبر في المراجعـة "الجزائريمعيار المراجعة حصائية لإذو داللة ردوال يوجد في تحديد مسؤولية المراجع )حجم العينة، خصائص المجتمع، خطر العينات، إجراءات المراجعة(

.0,05عند مستوى داللة الخارجيمعيـار المراجعـة هذه الفرضية تم استخدام تحليل االنحدار المتعدد للتحقـق مـن دور الختبارو

حجم العينة، خصائص المجتمع، خطر العينات، إجراءات ( بأبعاده 530" السبر في المراجعة"الجزائري :كما هو موضح في الجدول التالي في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي )المراجعة

المتعد اإلنحدارتحليل ):19-2(الجدول رقم

.1.684= ℅5ولية عند مستوى معنوية الجد T-testقيمة 2,84= ℅5الجد ولية عند مستوى معنوية Fقيمة

.SPSSمن إعداد الطالبة باالعتماد على برنامج :المصدر

المتغير التابع

االرتبا طR

معامل التحديدR2

F المحسو

بة

درجات الحرية

مستوى الداللة

معامل االنحدارΒ

T المحسوبة

مستوى الداللة

مسؤولية المراجــع

الخارجي

0.520

0.270

3.244

بين المجامع

4 0.05

0.05

0.05

0.006 2.942- 0.576- حجم العينة

خصائص 35 البواقي المجتمع

0.165

1.318 0.196

39 المجموع

طر خ العينات

0.370 1.997 0.054

إجراءات المراجعة

-0.026 -0.209 0.835

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

64

" السـبر فـي المراجعـة "530معيار المراجعـة الجزائـري دور ) 19-2(رقم يوضح الجدولفـي تحديـد مسـؤولية ) حجم العينة، خصائص المجتمع، خطر العينات، إجراءات المراجعـة (بأبعاده

وهذا يدل على وجود عالقة طردية متوسطة بين ) R)0.520المراجع الخارجي، إذ بلغ معامل اإلرتباط حجم العينة، خصائص المجتمـع، خطـر (بأبعاده" مراجعةالسبر في ال"530معيار المراجعة الجزائري

قد بلـغ Rعلى تحديد مسؤولية المراجع الخارجي، أما معامل التحديد ف) العينات، إجراءات المراجعةمن التغيرات الحاصلة في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي ناتج ) 0.270(قيمته ، أي أن ما)0.270(

، في حـين تنسـب القيمـة بأبعاده "السبر في المراجعة"530جزائريعن التغير في معيار المراجعة ال-(βتعود إلى أسباب أخرى، كما بلغت قيمة درجـة التـأثير ) 0.73(المتبقية من التغيرات والتي بلغت

حجم العينة وهذا يعني أن النقصان بدرجة واحدة في مستوى حجم العينة يؤدي إلـى زيـادة ) 0.576وتحديـد أي أن العالقة عكسية بين حجم العينـة ) 0.576-(ارجي بقيمة تحديد مسؤولية المراجع الخ

المحسـوبة " t"من قيمة أكبر الجدولة" ت"حصائيا ألن قيمة ليات المراجع الخارجي، وهي دالة إمسؤو، أمـا درجـة تـأثير خصـائص المجتمـع 0.05 وهي أقـل مـن 0.006 عند مستوى الداللة

الزيادة بدرجة واحدة في مستوى خصائص المجتمع يؤدي إلى الزيـادة وهذا يعني أن ) 0.165(بلغتالجدولية أكبر " t"وهي دالة إحصائية ألن قيمة ) 0.165(في تحديد مسؤوليات المراجع الخارجي بقيمة

، وكانت قيمة تـأثير خطـر 0.05وهي أكبر من 0.196 المحسوبة هند مستوى الداللة" t"من أن الزيادة بدرجة واحدة في مستوى خطر العينات يؤدي إلى زيـادة وهذا يعني ) 0.370( ـالعينات ب

الجدولية أقـل " t"حصائية ألن قيمةوهي دالة إ) 0.370(في تحديد مسؤوليات المراجع الخارجي بقيمة-(، وكانت أيضا قيمـة 0.05وهي أكبر من 0.054المحسوبة عند مستوى الداللة" t"من قيمة هذا يعني أن نقصان بدرجة واحدة إلجراءات المراجعة يؤدي إلى زيـادة جراءات المراجعةإ) 0.026

" t"المحسوبة أقل من " t"وهي دالة إحصائية ألن ) 0.026-( تحديد مسؤوليات المراجع الخارجي بقيمة ، ولتأكيد أو نفي الفرضـية نالحـظ أن 0.05وهي أكبر من 0.835الجدولية عند مستوى داللة

عند مستوى الداللة ) 2.84(الجدولية التي بلغت Fأكبر من قيمة وهي ) 3.224(المحسوبة بلغت Fقيمة0.05 الفرضية قبول ، وهذا ما يؤكد.

الدراسة المیدانیة: يالفصل الثان

65

:الفصل خالصة

) لمحافظي الحسابات، خبراء محاسبيين، محاسبين، أكاديميين(من خالل دراستنا الميدانية الموجهةفـي تحديـد مسـؤولية " السبر في المراجعة"530قمنا بتسليط الضوء على أرائهم حول دور المعيار

دة الجزائري له دور كبير فـي مسـاع 530المراجع الخارجي، فوجدنا من خالل إجاباتهم أن المعيارتحديد حجم العينة واختيار مفرداتها وتقيـيم النتـائج المراجع الخارجي في عملية المراجعة من خالل

فـي حـدود سؤولالمتوصل إليها أو باالعتماد على الحكم الشخصي للمراجع، وأيضا أن هذا األخير مكتشافها والتعبير عنها ا اتحديدها وأن مهمته ليست منع جميع األخطاء واالختالالت وإنمالعينة التي قام ب

. بتقرير نهائي عن طريق إبداء رأي فني محايد

الخاتمة

العامةالخاتمة

67

:الخاتمة

في تحديـد " السبر في المراجعة" 530من خالل تناولنا لموضوع دور معيار المراجعة الجزائري تدور حول مساهمة معيار المراجعـة شكالية البحث والتي الجة إمسؤولية المراجع الخارجي، حاولنا مع

، وكانـت هـذه الدراسـة في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي" السبر في المراجعة" 530الجزائري الية األساسـية من أجل اإلجابة علـى اإلشـك ق بين اإلطار النظري والميداني من أجل يفمحاولة للتو

لمحـة من ذي تناولنا فيه فصل واحد يتضري المن خالل شقين الشق النظوذلك ، ةفرعيوالتساؤالت الالمهام الذي يتحملها وعلى أنواع المسؤوليات و عن المراجعة الخارجية والمراجع الخارجي في الجزائر

ي، السبر في المراجعة بشكل تفصـيلي 530كما تعرضنا لمفهوم وهدف المعيار الجزائري ، هذا األخير من جانبين أو جانب واحد فقـط عاجلت هذه الدراسة سواءبقة التي متطرقين أيضا إلى الدراسات السا

.الدراسة عن الدراسات السابقةهذه ميز ي وكذلك أهم ما

مجموعـة مـن الدراسة الميدانية من خالل توزيـع أما في الشق التطبيقي تضمن فصل تناولنا فيه ـ حـافظي الحسـابا تكونة منى شكل استمارة على عينة ماألسئلة وزعت عل راء المحاسـبين ت والخب

مسـاهمة للوقوف على مـدى في والية أم البواقي، األكاديميين المختصين في المحاسبة ومحاسبين والسبر في المراجعة في تحديد مسؤولية المراجع الخارجي، والتي من خاللها توصلنا إلى 530المعيار .مع مجموعة من التوصيات ،الخاصة باختبار الفرضيات ونتائج عامة النتائج

:اختبار الفرضيات .1من خالل الدراسة التي قمنا بها يمكننا اإلجابة على األسئلة الفرعية السابقة باختبار الفرضيات السابقة

:الذكرلحجم العينة في تحديـد مسـؤولية المراجـع دور للفرضية األولى والتي محتواها أنه ال يوجد بالنسبة

الخارجي، فقد تم اتفاق أفراد العينة على صحة هذه الفرضية، وعلى أساس هذه النتائج تتحقق الفرضية .األولى

لخصائص المجتمـع فـي تحديـد مسـؤولية دور نسبة للفرضية الثانية والتي محتواها أنه ال يوجدبالراد العينة على صحة هذه الفرضية، وعلى أساس هذه النتائج تتحقق المراجع الخارجي، فقد تم اتفاق أف

.الثانية الفرضية

العامةالخاتمة

68

لخطر العينات في تحديد مسـؤولية المراجـع دور نسبة للفرضية الثالثة والتي محتواها أنه ال يوجد بالضية رالخارجي، فقد تم اتفاق أفراد العينة على صحة هذه الفرضية، وعلى أساس هذه النتائج تتحقق الف

.الثالثةإلجراءات المراجعة فـي تحديـد مسـؤولية دور والتي محتواها أنه ال يوجد رابعةنسبة للفرضية البال

هذه النتائج تتحقق المراجع الخارجي، فقد تم اتفاق أفراد العينة على صحة هذه الفرضية، وعلى أساس .الفرضية الرابعة

:نتائج الدراسة .2

:جوانب الموضوع في فصليه حيث توصلنا إلى النتائج التاليةبعد معالجتنا وتحليلنا لمختلف

:الجانب النظري مسؤولية اكتشاف الغش والخطأ وليس منعها ألنهـا تعتبـر مسـؤولية المراجع الخارجي يتحمل

اإلدارة؛ مستوى الخطر في المؤسسة يؤثر على مسؤولية المراجع الخارجي؛ جعة؛داء مهامهم أثناء عملية المراخارجيين في أين المراجعالجزائري يساعد ال 530يار المع إصدار وتبني معايير مراجعة جديدة تزيد من مصداقية وموثوقيـة عمليـة المراجعـة وتقريـر

المراجع؛ حجم العينة يساعد المراجع الخارجي في اكتشاف مختلف األخطاء واالختالالت داخل المؤسسة؛ إصدار معايير مراجعة جزائرية تتوافق مع معايير الجزائر تسعى لمواكبة التطور لذلك سعت إلى

المراجعة الدولية؛ يعود لكفاءة وخبرة المراجع الخارجي؛حصائية إو غير اختيار أسلوب العينة اإلحصائية أ في تحديد حجم العينة المناسب؛نظام الرقابة السليم يساعد المراجع ارها من المجتمع ليس المجتمع ككل؛المراجع الخارجي مسؤول في حدود العينة التي تم اختي يؤدي إلى توفير الجهد والوقت والتكلفة؛ م أسلوب السبر في المراجعةاستخدا تخفيض مخاطر العينة يكون بزيادة حجم العينة داخل المجتمع الدراسة؛

العامةالخاتمة

69

:الجانب التطبيقي نظرا لحداثة إصداره من قبل " السبر في المراجعة" 530يتم اإللتزام بمعيار المراجعة الجزائري ال

مجلس المحاسبة؛ ؛ال يساعد حجم العينة الكافي لتقليل من مخاطر العينة و تحديد مسؤولية المراجع الخارجي ؛ال توجد عالقة بين خصائص المجتمع ومسؤولية المراجع الخارجي يسـتخدمون ين الأي أنه المراجع بين خطر العينات ومسؤولية المراجع الخارجي ال توجد عالقة

الناشئة عن أخذ العينات الذي يقبله المراجع عند تحديد حجم العينة؛مستوى المخاطرة أي أن المـراجعين ال ال توجد عالقة بين إجراءات المراجعة ومسـؤولية المراجـع الخـارجي

؛530يستخدمون اإلجراءات التي ينص عليها المعيار الجزائري ليس هناك تطابق في النتائج المتوصل إليها من الجانب النظري والجانب التطبيقي لعدة أسـباب

؛المعيار الجهل بما يحتوي أو ينص عليهأهمها هـو مطبـق تطابق بين ما هو نظري وبين ما زام به يمكن من وجودلتبالمعيار واال ةعند المعرف

.فعليا :تقتراحاا .3

في تحديد مسؤولية المراجع الخـارجي أمكـن لنـا 530دراستنا لدور المعيار الجزائري من خالل :الخروج باالقتراحات التالية

نة المراجعة في الجزائر وتجعلها أكثر ثقة وقوة؛ مه في تحسين صالحات تساعدإبالقيام صفة اإللزامية في تطبيق معايير المراجعة التي يتم إصدارها من أجل الوصول إلى نتـائج إضافة

أكثر دقة ومصداقية؛ وجوب قيام المراجع بتطوير ذاته ومتابعة كافة التطورات والتغيرات التي تحدث في المهنة؛ اسـبيين مح للذين توجه لهم هذه المعايير من مـراجعين وخبـراء وملتقيات يةتقديم دورات تكوين

.وكيفية تطبيقها في الواقع :ةآفاق الدراس .4

بجوانب الموضوع تتطلب دراسات أخرى مكملة ومـا من خالل هذه الدراسة اتضح لنا أن اإلحاطة :يقترحه في هذا الصدد هو

الجزائري في تحسين جودة القوائم المالية؛ 530 المراجعة دور معيار

العامةالخاتمة

70

؛530وبين المعيار الدولي 530زائردراسة مقارنة بيم معيار الج ؛530بمعيار المراجعة الجزائري الجزائريين المراجعين التزاممدى دراسة نقدية لمعايير المراجعة الجزائرية.

راجعقائمة الم

قائمة المراجع

72

:قائمة المراجع

:الكتب

زمـزم ناشـرون . الطبعـة األولـى . أصـول المراجعـة (2011) ..حامد طلبـة محمـد أبوهيبة، .1 .األردن. عمان.وموزعون

. الجـزء األول . الطبعة األولى .المراجعة والتدقيقالطريق إلى علم ). 2003. (حازم هاشماآللوسي، .2 .طرابلس.الدار الجامعية المفتوحة

.الطبعـة الثالثـة .المراجعة ومراقبة الحسابات من النظرية إلـى التطبيـق ). 2008. (محمد بوتين، .3 .ديوان المطبوعات الجامعية: الجزائر

لنشـر الـوراق . والتطبيـق مراجعة الحسابات بـين النظريـة ). 2007. (محمود يوسفجربوع، .4 .االردن.عمان.والتوزيع

دار صـفاء للنشـر .طبعة األولى.المدخل إلى التدقيق والتأكيد الحديث). 2009. (حمد حلميأ ،جمعة .5 .األردن. عمان. والتوزيع

مطـابع . الطبعة الثانيـة .المراجعة المفاهيم والمعايير واإلجراءات). 1996.(خضير، مصطفى عيسى .6 .سعود،الرياضجامعة الملك

.دار الثقافة. مراجعة الحسابات المتقدمة). 2009. (حسين يوسف حسن أحمد و، والقاضي دحدوح .7

.طنطا .مشاكل معاصرة في المراجعة). 2002. (السيد أحمد و مدثر طه السقا وأبو الخير، .8

. دار الرايـة للنشـر والتوزيـع . مراجعـة الحسـابات والتـدقيق ).2009.(زاهـرة توفيـق سواد، .9 .2009عمان،األردن،

دار الرايـة للنشـر . الطبعـة األولـى .التدريب المحاسـبي والمـالي ).2013.(عطا اهللا سيد السيد، .10 .األردن.عمان.والتوزيع

قائمة المراجع

73

الطبعـة .تدقيق الحسابات مدخل معاصر وفقا لمعايير التدقيق الدوليـة ).2015.(الشحنة، رزق أبوزيد .11 .األردن. عمان.للنشردار وائل .األولى

.القاهرة. أساسيات المراجعة ومعاييرها ).2008. (وأخرون أحمد عبد المولى الصباغ، .12

. االسكندرية .للنشر الدار الجامعية .نظرية المراجعة وآليات التطبيق). 2003. (محمد سمير، الصبان .13 .مصر

األسس العلميـة والعمليـة لمراجعـة ).2005. (و محمد مصطفى محمد سمير ،وسليمان الصبان .14 .مصر.االسكندرية.الدار الجامعية .الحسابات

المراجعة وتدقيق الحسـابات اإلطـار النظـري ). 2005. (صديقيمحمد التهامي و ،وصديقيطواهر .15 .ديوان المطبوعات الجامعية: الجزائر. الطبعة الثانية.والممارسة التطبيقية

دار . الطبعة األولـى . التدقيق والحسابات الناحية النظرية والعلمية علم). 2000( .،خالد أمينعبد اهللا .16 .النشر والتوزيع

.عمان.دار غيداء للنشر .الطبعة األولى .معايير التدقيق الدولية ).2015. (مراد حسينالعلي، .17

إقتصـاد و تـدقيق الحسـابات فـي ظـل البيئـة اإللكترونيـة ). 2014. (يوسفصطفى مالكافي، .18 .عمان.مكتبة المجمع العربي للنشروالتوزيع .الطبعة األولى.المعرفة

.أساليب المراجعة لمراقبي الحسابات والمحاسـبين القـانونيين ). 2001(. لطفي، أمين محمد السيد .19 .مصر

: صـنعاء .الطبعـة األولـى .)1(المراجعة وتدقيق الحسابات). 2009. (عصام الدين محمود متولي، .20 .جامعة العلوم وتكنلوجيا

.األردن.عمان .للنشر دار المسيرة .تدقيق الحسابات المعاصر). 2006(.غسان فالح ،المطارنة .21

الــدار . دراســة متقدمــة فــي مراجعــة الحســابات). 2007.(أحمــد محمــد وآخــرون نــور، .22 .مصر. اإلسكندرية.الجامعية

قائمة المراجع

74

:والمجالت المقاالتمجلة ".المراجعة الدولية في الجزائـر أهمية تطبيق معايير )." 2014.(براق ولقليطي، محمد واالخضر .1

.)11العدد(،02المجلد:االقتصاد الجديدمجلـة ". أهم مؤشرات االستدالل على جودة المراجعة الخارجيـة ). "2013.(سارة حدة بودربالة، .2

.)120العدد ( :علمية محكمةجهـة نظـر المراجعة الخارجية في ظل المعايير الدولية من و)."2016.(وآخرونيوسف بوعياشي، .3

). 06العدد (:المجلة الجزائرية لالقتصاد والمالية".ممارسي المهنة ". أهمية تبني المعايير الدولية للتدقيق في البيئة االقتصادية الجزائريـة )." 2018.(بوكحيل،عبد القادر .4

.)18العدد(،14المجلد:إفريقيامجلة اقتصاديات شمال ،مجلـة "لحسابات في المؤسسة االقتصادية الجزائريةممارسة مهنة تدقيق ا). "2017.(تمار، خديجة .5

).6العدد(،03المجلد: المالية واألسواق ."تنظيم مهنة التدقيق الخارجي في الجزائر ومقارنتها مع الدول المغاربيـة )." 2017.(تمار، خديجة .6

).8العدد(:مجلة الدراسات المالية والمحاسبية واإلداريةمجلـة دراسـات ".معايير التدقيق الدولية في تعزيز خدمات التأكيـد ورد)."2013.(علي كاظم حسين، .7

.)23العدد(المجلد الثامن، :محاسبية وماليةموقف مهنة المراجعة الخارجية بالجزائر من المعايير ). "2016.(حولي وبن اعمارة، محمد ومنصور .8

). 21العدد(:مجلة علمية محكمة".الدولية للمراجعةمسؤولية مراجع الحسابات عن اكتشاف التضليل في التقارير المالية ). "2006.(أحمددحدوح، حسين .9

: مجلة جامعة دمشق للعلوم االقتصادية والقانونيـة . "للشركات الصناعية والعوامل المؤثرة في اكتشافه ).01العدد(، 22المجلد

دة المراجعـة محافظ الحسابات ودوره في دعـم وحسـين جـو ). "2017.(وآخرونإلياس شاهد، .10 ). 10العدد(:مجلة الدراسات االقتصادية والمالية". الخارجية

مدى إعتماد المراجع الخـارجي علـى أسـلوب )."2016.(شريط ومداح ، عبد الباسط وصالح الدين .11ــابات ــة الحس ــي مراجع ــائية ف ــة اإلحص ــبية . "المعاين ــة والمحاس ــات المالي ــة الدراس مجل

.)01العدد(،03المجلد:واإلدارية

قائمة المراجع

75

دراسة مقارنة بين الجزائر وتونس والمملكـة : مسؤوليات محافظ الحسابات)."2012.(شريقي، عمر .12 ).12العدد: (مجلة العلوم اإلقتصادية وعلوم التسيير."المغربية

مسؤولية المراجـع الخـارجي فـي الحـد مـن مخـاطر ). 2016.(صالح، خالد عبد العزيز حافظ .13 ).15العدد: (مجلة الدراسات العليا.المراجعة

". المشاكل المعاصرة لمهنة المراجعة والمراجع الخـارجي )." 2014.(وأحمد ، صالحوزغدارربيعة .14 ).07العدد (المجلد األول،:مجلة الدراسات االقتصادية والمالية

).09العدد( :دفاتر السياسة والقانونمجلة ". محافظ الحسابات في الجزائر)." 2013.(طيطوس، فتحي .15مسؤولية المراجع الخارجي اتجاه اكتشـاف وتقيـيم الغـش )."2018(ومحمد عراب وزيدان، سارة .16

مجلة الدراسـات الماليـة ."واألخطاء الجوهرية للحد من تأثير مخاطرها على مصداقية القوائم المالية ). 09العدد:(والمحاسبية واإلدارية

بـين الحقـوق واقع مهنة محافظ الحسابات فـي الجزائـر )."2017.(عوماري وأقسام،عمر وعائشة .17 ). 1(، العدد05المجلد: مجلة التكامل االقتصادي".01-10والواجبات من خالل تطبيقات القانون

اإلطار القانوني والمهني لمهنة محافظة الحسابات في )."2018.(وأبوبكر قورين وقيدوان، حاج قويدر .18 ).05العدد(:اقتصاديا األعمال".الجزائر

". تدقيق القوائم المالية وفق المعايير الجزائرية للتـدقيق )." 2018.(كحلوش ويحياوي، نصيرة وأمينة .19 ).02العدد(،05المجلد: مجلة أبعاد اقتصادية.431ص

مدخل تحليل مخاطر المراجعة لرفـع كفـاءة وجـودة ). "2017.(لخذاري وزين، عبد الجليل ويونس .20 ).10العدد( :مجلة الدراسات االقتصادية والمالية". المراجعة الخارجية

:المذكراتمذكرة ماستر غير منشـورة، كليـة ".المسؤولية المدنية لمحافظ الحسابات)."2016.(بوعديس، سامية .1

.أم البواقي جامعة العربي بن مهيدي،الحقوق والعلوم السياسية، أطروحـة ."تطور مهنة مراجعة الحسابات في مواجهة المشاكل المعاصـرة ").2015. (فاتح سردوك، .2

.بسكرة وعلوم التسيير،جامعة محمد خيضر، كلية العلوم االقتصادية والتجاريةغير منشورة، دكتوراهكليـة العلـوم غيـر منشـوة، أطروحة دكتـوراه ".التنظيم المهني للمراجعة)." 2012.(شريقي،عمر .3

.سطيف ،1جامعة سطيف االقتصادية والعلوم التجارية وعلوم التسيير،

قائمة المراجع

76

مـذكرة ". مراجعة الحسابات وواقع الممارسـة المهنيـة فـي الجزائـر " ).2009.(لقليطي،األخضر .4 جامعة الحاج لخضـر، كلية العلوم االقتصادية والعلوم التجارية وعلوم التسيير،غير منشورة، ماجستير

.باتنةمـذكرة ".دور معايير التدقيق الجزائرية في تحسين جودة التدقيق في الجزائر)."2017.(مرجانة،عماد .5

، جامعـة العربـي بـن كلية العلوم االقتصادية والعلوم التجارية وعلوم التسيير غير منشورة،ماستر .أم البواقي مهيدي،

المقررات والمراسيموالتدقيق والمراجعـة وعمليـات إصدارات المعايير الدولية لرقابة الجودةاالتحاد الدولي للمحاسبين، .1

، الطبعـة األولـى، "عينات التدقيق 530التدقيق الدولي معيار "،كيد األخرى والخدمات ذات العالقةالتأ .2010الجزء األول،

إصدارات المعايير الدولية للممارسة أعمـال التـدقيق والتأكـد وقواعـد االتحاد الدولي للمحاسبين، .2مسؤولية المدقق في اعتبار االحتيال والخطأ عنـد 240معيار التدقيق الدولي رقم "، وأخالقيات المهنة

.2003،"قالتدقي .2011فيفري 07،2الجريدة الرسمية المطبعة الرسمية، الجزائر، العدد .3 .2010جويلية 11، 42لجريدة الرسمية المطبعة الرسمية، الجزائر، العددا .4، )700-510-500 -300(ير الجزائرية للمراجعةالمتضمن المعاي،150: وزارة المالية،المقرر رقم .5

.2016أكتوبر 11المؤرخ في ،)580-560 -505-210(المتضمن المعايير الجزائرية للمراجعة،002:اة المالية، المقرررقموزر .6

.2016فيفري 04المؤرخ في ،)540 -53 -501 -230(لمراجعةالمتضمن المعايير الجزائرية ل،77 :وزراة المالية، المقرر رقم .7

.2018سبتمبر 27المؤرخ في ، )620 -610 -570 -520(المعايير الجزائرية للمراجعة المتضمن،23:وزراة المالية، المقرر رقم .8

.2017مارس 15المؤرخ في

قائمة المراجع

77

:الموسوعات، موسوعة معايير المراجعة شرح معايير المراجعـة الدوليـة واألمريكيـة طارق عبد العال حماد .1

.2007الجزء الثاني،الدار الجامعية، اإلسكندرية،والعربية تخطيط وأداء عملية المراجعة، :المواقع اإللكترونية

، 28/03/2019:تــاريخ اإلطــالع، http://www.cnc.dz/fichier_regle/1211.pdf :الموقــع .1 .5:10الساعة

،الساعة 19/04/2018: تاريخ اإلطالع http://www.cnc.dz/fichier_regle/1275.pdf:الموقع .25:12.

، 20/03/2019:، تـاريخ اإلطـالع http://www.cnc.dz/fichier_regle/202.pdf :الموقـع .3 .5:20الساعة

، الساعة 5/04/2018:تاريخ اإلطالع .http://www.cnc.dz/fichier_regle/1230.pdf:الموقع .45:30.

:مراجع باللغة األجنبية1. Ahmed, Ahmed belaroussI.(2009).le systheme comptabilité financier, maison de

houma pour distribuation. 2. Zaafrane ,Mansouria.léfficacité du commissariat aux comptes en vertu De

lapplication des normes ISA( international standards on auditing ) cas des commissaires aux comptes algériens .revue finance: volum03,(numéro05).

3. Abdelha, Zian ( 2016)medjdoub kheira audit interne – audit externe:quel complémentaire,la revue des sciences commerciale: volum 16, (numéro01).

المالحق

79

نموذج إستبيان الدراسة: 01الملحق رقم

الجمهورية الجزائرية الديمقراطية الشعبية

وزارة التعليم العالي والبحث العلمي

- العربي بن مهيدي -امعة أم البواقيج

االقتصادية والعلوم التجارية وعلوم التسييركلية العلوم

علوم المالية والمحاسبة: قسم

محاسبة وتدقيق: تخصص

إستبيان السادة األفاضل السيدات الفاضالت

السالم عليكم ورحمة اهللا وبركاته

تخصص ماستر،في إطار تحضير مذكرة التخرج المندرجة ضمن متطلبات الحصول على شهادة ال دور معيار " قسم العلوم المالية والمحاسبية، ومن خالل موضوعنا المعنون ب محاسبة ومراجعة،

" في الحد من مسؤولية المراجع الخارجي -سبر في المراجعةال - 530المراجعة الجزائري رقم أرائكم حول نضع بين أيديكم هذا االستبيان لمساعدتنا على إنجاز موضوع مذكرتنا وتهدف هذه لمعرفة

.في الحد من مسؤولية المراجع الخارجي 530دور معيار المراجعة

أو أية عالمة أخرى في X لذا فإننا نأمل التكرم باإلجابة على أسئلة االستبيان بدقة بوضع عالمةالخانة التي تتفق مع رأيك كمساعدة منكم على إنجاح الدراسة، مع العلم بأن هذا االستبيان مخصص

كما أحيطكم علما أن إجابتكم لن تستخدم إال ألغراض البحث العلمي البحث العلمي فقط، ألغراض . وستحظى بسرية تامة

شكرا لتعاونكم وحسن إستجابتكم

زينب تمرابط :الطالبة

80

معلومات عامة عن المبحوثين: الجزء األول

الجنس. 1

أنثى ذكر

العمر. 2

سنة 50أكبر من سنة 50-41 سنة 40-30 سنة 30أقل من

المؤهل العلمي. 3

دراسات أخرى دكتوراه ماجستير ليسانس

الوظيفة. 4

ميينيأكاد محاسب خبير محاسب حساباتمحافظ

الخبرة. 5

سنة 15أكثر من سنة 15إلى 5من سنوات 5أقل من

قطاع العمل. 6

خاص عام

81

:محاور الدراسة :الجزء الثاني

"السبر في المراجعة" 530 الجزائري رقم تطبيق المعيار: األول المحور

رقم العبارة

غير العبارةموافق تماما

غير موافق

موافق موافق محايد تماما

يلتزم المراجع في الجزائر بمعيار 01السبر في - 530المراجعة الجزائري

-المراجعة

02

حتى يتمكن المراجع الخارجي من استخدام أساليب العينة اإلحصائية بشكل

صحيح يجب أن يكون على دراية بالمصطلحات اإلحصائية في عملية

.المراجعة

03

استخدام أسلوب العينة اإلحصائية يؤدي إلى توفير الوقت والتكلفة في عملية

.المراجعة

04

يلتزم المراجع بخصائص المجتمع عند .أخذه للعينة اإلحصائية

05

نتائج جيدة لعينةالسحب العشوائي ليقدم .وأكثر دقة عن المجتمع

المجتمع فرصة تعطى كل مفردة من 06 .لتكون من مفردات العينة

د حجم العينة بتطبيق معادلة يتحد 07ائية أو من خالل ممارسة صرياضية إح

.الحكم المهني للمراجع

تخفيض في مراجعة التحليلية التساهم 08 .اية ومناسبة عينةخطر عدم كفمستوى

82

يساهم الحجم المناسب للعينة في القليل 09 .من المخاطر

ترتفع مخاطر المراجعة عندما ال يكون 10 .هناك فحص شامل لكل العمليات

يقلل أسلوب العينات من احتمال وجود 11أخطاء وانحرافات والتصرفات غير

.قانونية بالقوائم المالية

نظام الرقابة الداخلية السليم يساعد 12اختيار المراجع الخارجي في تحديد أو

حجم العينة المناسب من المجتمع محل .الدراسة

ي نتائج أكثر دقة التقييم اإلحصائ يقدم 13 .ومصداقية

مسؤولية المراجع الخارجي في اكتشاف الغش والخطأ :المحورالثاني

رقم العبارة

غير العبارةموافق تماما

غير موافق

موافق موافق محايد تماما

كل المجتمع من المراجع اكتشافيتوقع 01 .حاالت الغش والخطأ في البيانات المالية

المسؤولية في اكتشاف المراجع يتحمل 02 .كل حاالت الغشاألخطاء و

عند تقصيره المراجع الخارجي مسؤول 03في اإلنذار المبكر عن وجود مؤشرات

.الغش

المسؤولية يتحمل المراجع الخارجي 04المهنية والتأديبية عند عدم بذل العناية

اكتشاف موطن الغش في في الممكنة .القوائم المالية

83

يبذل المراجع الخارجي العناية الكافية 05الكتشاف مواطن الغش في القوائم

.المالية

تتأثر مسؤولية المراجع المدنية كلما 06 .المؤسسةارتفع مستوى الخطر داخل

األخطاء المراجع مسؤول عن كل 07 .في المؤسسة واالنحرافات

ة الكتشاف الغش تقع المسؤولية الرئيسي 08واألخطاء على كل من األشخاص

المكلفين بالرقابة الداخلية في المؤسسة .وإدارتها

09

عدم وجود أدلة إثبات كافية تمكن إبداء رأيه الفني المراجع الخارجي من

.تؤثر على مسؤولية المراجع

10

مسؤولية المراجع الخارجي تتحد بمدى ارتباط المعلومات في عملية المراجعة .بالمخاطر الرقابية والمخاطر المتالزمة

حصائية وتحليلية تقلل استخدام أساليب إ 11 .من مسؤولية المراجع الخارجي

المسؤولية على المراجع إن تحميل 12الخارجي تزيد من إمكانية االعتماد

.والوثوق بالقوائم المالية

13

بمسؤولياته يعود وفاء المراجع الخارجي بالنفع العام على مستخدمي القوائم المالية

.وعلى إدارة المؤسسة

84

قائمة األساتذة المحكميين: 02الملحق رقم

للفرضية األولىANOVA تحليل التباين االحادي :03الملحق رقم

ANOVAa Modèle Somme des

carrés ddl Moyenne des

carrés D Sig.

1

Régression ,117 1 ,117 ,903 ,348b

Résidu 4,944 38 ,130 Total 5,061 39

a. Variable dépendante : الخارجي_المراجع_مسؤولیة b. Valeurs prédites : (constantes), العینة_حجم

للفرضية الثانيةANOVA تحليل التباين االحادي :04 الملحق رقك

ANOVAa Modèle Somme des

carrés ddl Moyenne des

carrés D Sig.

1

Régression ,260 1 ,260 2,061 ,159b

Résidu 4,801 38 ,126 Total 5,061 39

a. Variable dépendante : الخارجي_المراجع_مسؤولیة b. Valeurs prédites : (constantes), المجتمع_خصائص

األساتذة الرقم يزيد تقرارت.د 1 شيروف فضيلة.د 2 جرموني أسماء.د 3 خالدي فرح.د 4 لطرش صبرينة. أ 5

85

ثالثةللفرضية الANOVA حاديتحليل التباين اال :05الملحق رقم

ANOVAa Modèle Somme des

carrés ddl Moyenne des

carrés D Sig.

1

Régression ,282 1 ,282 2,238 ,143b

Résidu 4,780 38 ,126 Total 5,061 39

a. Variable dépendante : الخارجي_المراجع_مسؤولیة b. Valeurs prédites : (constantes), العینات_خطر

رابعةللفرضية الANOVA حاديتحليل التباين اال :06الملحق رقم

ANOVAa Modèle Somme des

carrés ddl Moyenne des

carrés D Sig.

1

Régression ,264 1 ,264 2,089 ,157b

Résidu 4,798 38 ,126 Total 5,061 39

a. Variable dépendante : الخارجي_المراجع_مسؤولیة b. Valeurs prédites : (constantes), المراجع_إجراءات