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INSTITUTO POLITÉCNICO NACIONAL
ESCUELA SUPERIOR DE COMERCIO Y ADMINISTRACIÓN UNIDAD TEPEPAN
SEMINARIO: PRECIOS DE TRANSFERENCIA
TEMA: INFLUENCIA EN LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD EN EL ÁREA FISCAL
INFORME FINAL QUE PARA OBTENER EL TÍTULO DE: CONTADOR PUBLICO
PRESENTA: CARLOS BECERRIL RAMÍREZ HERIBERTO FLORES TORRES JULIO CESAR NAVA RAMÍREZ
TOMÁS PALMA SÁMANO NAYELLY RAMÍREZ RUIZ
ASESOR DE TESIS: C.P. HUGO RODRÍGUEZ BARBOSA
MÉXICO, D.F., A 13 DE JUNIO DE 2003.
INTRODUCCIÓN
Emitir información transnacional se debe principalmente a las transacciones de empresas multinacionales, ya
que manejan sus recursos a escala mundial y para que se lleven a cabo de manera efectiva y eficiente, debe
estar respaldada por una información financiera contable que permita el análisis cuidadoso de oportunidades
de inversión, así como el control y uso efectivo de recursos disponibles.
Conforme la empresa se va involucrando cada vez mas en el comercio exterior, la actividad de la contaduría
internacional se incrementa y es necesario entender como diferentes naciones manejan su sistema contable ya
que en algunas ocasiones las prácticas contables nos parecen ilógicas, pero al estudiar y entender su cultura
nos es racional por lo que es necesario que existan Normas o Principios Internacionales.
La aplicación que se tiene en México en los últimos años se ha venido transformando de una economía
cerrada en una economía abierta a los mercados de todo el mundo. Esto se ha presentado en diversos ámbitos
como son:
a) El comercio.- Con la firma de los Tratados de Libre Comercio de América del Norte, Chile,
Venezuela, Colombia, etc.
b) La inversión extranjera.- Con la reforma en el año de 1993 de la Ley de Inversiones Extranjeras.
c) Las finanzas.- Con la reprivatización de la banca comercial del país, así como con la entrada al
mercado nacional de instituciones financieras extranjeras.
De una manera implícita a este tipo de modificaciones económicas, financieras, comerciales e industriales, se
encuentra el aspecto impositivo, el cual es una consecuencia de las transacciones u operaciones que realicen.
Estas declaraciones y normas, también son aplicables a empresas Nacionales que realizan algunas
transacciones en el extranjero. Por ejemplo: la solicitud de algún préstamo, etc.
Al vivir México en una economía abierta al exterior, el aspecto fiscal tuvo que ser modificado igualmente,
por esa razón, en el año de 1993 la Secretaría de Hacienda y Crédito Público creó un área encargada del
control y regulación de lo que se refiere a los tratados fiscales internacionales, entre los que podemos
mencionar como los más importantes, los siguientes:
11a) Tratados de Libre Comercio (Aranceles),
b) Tratados para evitar la doble imposición,
c) Precios de transferencia.
Existe un Comité de Normas Internacionales de Contabilidad ( IASC) que es un acuerdo independiente, con el
objetivo de lograr uniformidad en los principios de contabilidad que son utilizados por los negocios y otras
organizaciones en la información financiera alrededor del mundo.
Las Normas de Contabilidad Internacional sirven para que de algún modo haya uniformidad en la
contabilidad de todas las empresas multinacionales.
Esto obedece a la necesidad de profundizar un poco en el análisis de Precios de Transferencia ya que este
trabajo es principalmente del tema ya mencionado.
Los precios de transferencia se presentan generalmente entre partes relacionadas integrantes de un mismo
grupo multinacional, y consisten en la manipulación de los precios o contraprestaciones pactadas en las
operaciones celebradas entre estas, con la finalidad de distribuir las ganancias o utilidades en países distintos
al nuestro.
Para efectos de controlar situaciones como la descrita anteriormente, las autoridades fiscales de lo diversos
países involucrados, establecen programas de revisión de este tipo de operaciones con el objetivo de que estas
cumplan con el principio de arm´s length (principio de plena competencia). En dichas revisiones, el fisco
efectúa los ajustes a los precios o contraprestaciones para establecerlos en el nivel de mercado.
Para efectuar los ajustes señalados, las autoridades fiscales deben seguir una serie de pasos para determinar
cual será el método más adecuado para llegar a cumplir con el citado principio de arm´s length.
En este capítulo se mencionaran los aspectos más generales que pueden ser la conceptualización del término
empresa, los antecedentes históricos de los precios de transferencia tanto en México como a nivel
internacional y la teoría del principio de arm´s length, así como conceptos comparados contablemente como
fiscalmente, además de un panorama general de los organismos internacionales.
Debido a la novedad del tema, en nuestro país, desgraciadamente no se cuenta con suficientes conocimientos
prácticos de los precios de transferencia, únicamente se puede tener acceso a las experiencias prácticas de
otros países o de despachos contables grandes los cuales cuentan con bases de datos. De igual manera, las 12
fuentes bibliografías provienen del extranjero, ya que en México no se cuenta con algún texto o documento,
que pueda servir como base de análisis.
La Influencia en los Principios de Contabilidad en el Área Fiscal pretende ser el punto de partida para la
posterior investigación del tema de precios de transferencia mediante los organismos internacionales.
13
ÍNDICE
PÁG.
INTRODUCCIÓN............................................................................................................................................... 2
CAPITULO I.
1. GENERALIDADES DE LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE
ACEPTADOS .................................................................................................................................................. 11
1.1. LOS ORGANISMOS PROFESIONALES INTERNACIONALES................................................. 11
1.1.1. ANTECEDENTES Y NECESIDADES..................................................................................... 11
1.2. NORMATIVIDAD CONTABLE EN MÉXICO........................................................................ .... . 12
1.3. RESULTADOS DE MAYOR IMPACTO INTERNACIONAL....................................................... 16
1.4. ANÁLISIS DE LOS PRINCIPIOS INTERNACIONALES MÉXICO-CANADÁ-E.U................... 17
1.4.1. MÉTODOS QUE REGISTRAN CAMBIOS EN PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD............ 17
1.4.2. IMPLICACIONES GENERALES EN EL ÁMBITO INTERNACIONAL................................ 18
1.4.3. IMPLICACIONES A NIVEL COMPAÑÍA INTERNACIONAL............................................. 20
1.5. PROCEDIMIENTOS PARA FIJAR LAS NORMAS DE CONTABILIDAD EN CANADÁ,
MÉXICO Y ESTADOS UNIDOS..................................................................................................... 21
1.5.1. ANTECEDENTES DEL COMITÉ INTERNACIONAL DE NORMAS DE
CONTABILIDAD (IASC)......................................................................................................... . 22
1.5.1.1. OBJETIVOS................................................................................................................................ 23
1.5.1.2. FUNCIONES............................................................................................................................... 24
1.5.1.3. PROPÓSITOS.............................................................................................................................. 24
1.5.1.4. ALCANCE................................................................................................................................... 24
1.5.1.5. DESARROLLO DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD............. 25
1.6. NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC).................................................... 26
1.7. ANTECEDENTES DE LOS CUERPOS DE NORMAS DE CONTABILIDAD DE
CANADÁ..................................................................................................................................... 27
1.8. ANTECEDENTES DE LOS CUERPOS DE NORMAS DE CONTABILIDAD DE
MÉXICO...................................................................................................................................... 29
14
1.9. ANTECEDENTES DE LOS CUERPOS DE NORMAS DE CONTABILIDAD DE
ESTADOS UNIDOS................................................................................................................... 30
1.10. CONVERSIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS EN MONEDA EXTRANJERA......................... 32
1.11. REGLAS DE VALUACIÓN DEL CONSEJO DE NORMAS DE CONTABILIDAD
FINANCIERA DE ESTADOS UNIDOS 52.............................................................................. 33
1.11.1. MÉTODO DE CONVERSIÓN CORRIENTE Ó TRASLACIÓN............................................ 34
1.11.1.1. EJEMPLO DEL MÉTODO DE CONVERSIÓN CORRIENTE........................................ ....... 34
1.11.2. MÉTODO CONVENCIONAL HISTÓRICO............................................................................ 39
1.11.2.1. EJEMPLO DEL MÉTODO CONVERSIÓN HISTÓRICO....................................................... 40
1.12. REGLAS DE VALUACIÓN DEL BOLETÍN B-15 EN MÉXICO................................................ 48
1.13. DIFERENCIAS ENTRE LAS NORMAS CONTABLES FINANCIERAS 52, LAS
NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD 21 Y EL BOLETÍN B-15............... 48
1.14. OTRAS DIFERENCIAS................................................................................................................... 50
CAPITULO II
2. COMENTARIOS AL BOLETÍN B-8 ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADO
Y COMBINADOS.............................................................................................................................. 55
2.1. ANTECEDENTES............................................................................................................................. 55
2.2. NECESIDADES.................................................................................................................................. 55
2.3. OBJETIVO.......................................................................................................................................... 55
2.4. IMPORTANCIA....................................................................................................................... ......... 56
2.4.1. ¿ CUÁNDO DEBEN PREPARARSE ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS?.. 56
2.5. REQUISITOS PREVIOS A LA CONSOLIDACIÓN............................................................. ......... 57
2.6. PERIODO DE LA CONSOLIDACIÓN............................................................................................. 57
2.7. ASPECTOS FINANCIEROS............................................................................................................. 57
2.8. PROCESO DE LA CONSOLIDACIÓN............................................................................................ 58
2.9. ADQUISICIÓN Y VENTA DE SUBSIDIARIAS............................................................................. 58
2.10. EL BOLETÍN B-8 CONSIDERA LOS SIGUIENTES CONCEPTOS............................................. 60
2.11. MÉTODO DE PARTICIPACIÓN.................................................................................................. 63
2.11.1. REGLAS DE PRESENTACIÓN............................................................................................. 64
2.11.2. REGLAS DE VALUACIÓN.................................................................................................... 65
15
2.11.3. REGLAS DE PRESENTACIÓN......................................................................................... ............65
2.12. ESTADOS FINANCIEROS COMBINADOS..................................................................................... 66
2.12.1. CONSIDERACIONES ADICIONALES......................................................................................... 66
2.12.2. ESTADOS FINANCIEROS COMBINADOS EN CONVERSIÓN HORIZONTAL........ ............. 66
2.12.2.1. CASO PRACTICO DE CONVERSIÓN HORIZONTAL...................................................... 66
2.12.3. ESTADOS FINANCIEROS COMBINADOS EN COMBINACIÓN VERTICAL......................... 75
12.12.3.1. CASO PRACTICO DE CONVERSIÓN VERTICAL.......................................................... 75
CAPITULO III
3. COMENTARIOS AL BOLETÍN C-13. PARTES RELACIONADAS........................................................ 89
3.1. ANTECEDENTES Y OBJETIVO........................................................................................................... 89
3.2. DEFINICIONES...................................................................................................................................... 90
3.3. QUIENES SON PARTES RELACIONADAS....................................................................... ................. 91
3.4. TRANSACCIONES ENTRE PARTES RELACIONADAS................................................................... 91
3.5. PRESENTACIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS....................................................................... 91
3.6. PARTES RELACIONADAS SEGÚN LISR.......................................................................... .................. 92
3.7. REGISTRO DE CONTABILIDAD PARTES RELACIONADAS.......................................................... 94
3.7.1. OBLIGACIONES DE REGISTROS DE CONTABILIDAD............................................. ............... 95
3.7.2. EMPRESAS NO OBLIGADAS A MANTENER ESTUDIOS DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA............................................................................................................................ 95
3.7.3. OPERACIONES CON EMPRESAS UBICADAS EN LOS TERRITORIOS CON
RÉGIMEN FISCAL PREFERENTES................................................................................. ... 95
3.7.4. DECLARACIONES INFORMATIVAS............................................................................. .............. 95
3.7.5. OPINIÓN DE AUDITORES EXTERNOS......................................................................... ............... 96
3.7.6. FECHA DE CUMPLIMIENTO.......................................................................................................... 96
3.7.7. REPERCUSIONES POR INCUMPLIMIENTO Y SANCIONES..................................................... 96
CAPITULO IV
4. COMENTARIOS FISCALES A DIVERSOS CONCEPTOS................................................................... 99
16
4.1. ANÁLISIS CONTABLE – FISCAL......................................................................................................... 99
4.1.1. EMPRESA......................................................................................................................................... 99
4.1.2. EMPRESA Y ESTABLECIMIENTO.................................................................................................... 98
4.1.3. EMPRESA MULTINACIONAL...................................................................................................... 100
4.1.4. TENEDORA ........................................................................................................................ ............100
4.1.5. SUBSIDIARIA O CONTROLADA................................................................................................. 101
4.1.6. CONTROL....................................................................................................................................... 102
4.1.7. PARTES RELACIONADAS............................................................................................................ 103
4.1.8. OPERACIONES ENTRE PARTES RELACIONADAS.................................................... ........... 103
4.1.8.1. PRESUNCIÓN DE SER PARTE RELACIONADA........................................................................ 104
CAPITULO V
5. EL PRINCIPIO INTERNACIONAL DE IGUALDAD (ARM´S LENGTH)......................................... 106
5.1. CONCEPTO............................................................................................................................................ 107
5.2. DECLARACIONES DE LA ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y ÉL
DESARROLLO ECONÓMICO (OCDE) SOBRE EL ART. 9..................................... ......................... 107
5.2.1. ANTECEDENTES DE LA OCDE.................................................................................................. 107
5.2.2. PAÍSES FUNDADORES DE LA OCDE......................................................................................... 108
5.2.3. REQUISITOS PARA SER MIEMBRO DE LA OCDE................................................................... 109
5.2.4. LA ESTRUCTURA DE LA OCDE Y SUS FUNCIONAMIENTO................................................ 109
5.2.5. TEMAS RELEVANTES DE LA AGENDA OCDE........................................................................ 110
5.2.6. INGRESO DE MÉXICO A LA OCDE............................................................................................ 112
5.2.7. DELEGACIONES PERMANENTES EN MÉXICO EN LA OCDE............................................... 112
5.3. ADOPCIÓN DEL PRINCIPIO DE ARM´S LENGTH........................................................................... 113
5.4. MANTENIENDO EL CONSENSO SOBRE EL PRINCIPIO DE ARM'S LENGTH EN ÉL
PLANO INTERNACIONAL....................................................................................... ............................ 113
5.5. DIRECTRICES PARA APLICAR EL PRINCIPIO DE ARM´S LENGTH.......................................... 113
5.5.1. ANÁLISIS DE COMPARABILIDAD..............................................................................................113
5.5.2. CARACTERÍSTICAS DE LOS BIENES O SERVICIOS....................................... ...................... 114
5.5.3. IDENTIFICACIÓN DE LAS TRANSACCIONES REALMENTE EFECTUADAS..................... 115
5.5.4. EVALUACIÓN DE TRANSACCIONES SEPARADAS Y COMBINADAS.................... ........... 116
17
5.5.5. USO DEL RANGO ARM´S LENGTH........................................................................................... 116
5.5.6. USO DE INFORMACIÓN DE VARIOS AÑOS............................................................................ 117
5.5.7. PÉRDIDAS...................................................................................................................................... 117
5.5.8. EL EFECTO DE LAS POLÍTICAS GUBERNAMENTALES....................................................... 118
5.5.9. COMPENSACIONES INTERNACIONALES.................................................................... ........... 118
5.5.10. UTILIZACIÓN DE VALUACIÓN ADUANERA.............................................................. ............ 118
5.5.11. USO DE LOS MÉTODOS DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA................................. ............ 118
5.6. GUÍAS DE SEGURIDAD DE LOS SISTEMAS DE INFORMACIÓN Y REDES.............................. 119
5.6.1. RECOMENDACIONES DEL CONSEJO DE LA OCDE................................................................. 124
5.6.2. HISTORIA DEL PROCEDIMIENTO................................................................................................. 126
CAPITULO VI
6. EL CONCEPTO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA...................................................... ................ 128
6.1. ANTECEDENTES.................................................................................................................................. 128
6.2. DEFINICIÓN.......................................................................................................................................... 129
6.3. ENTORNO REGULATORIO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA.................................................. 129
6.3.1.TRATADOS INTERNACIONALES.................................................................................................... 129
6.4. REGLAS EN MATERIA DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA........................................................ 130
CONCLUSIONES.......................................................................................................................................... 133
BIBLIOGRAFÍA............................................................................................................................................ 136
18
CAPITULO I
GENERALIDADES DE LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
19
1. GENERALIDADES DE LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE
ACEPTADOS.
1.1. LOS ORGANISMOS PROFESIONALES INTERNACIONALES
Al decir que la Contaduría es el lenguaje de los negocios, y por analogía es una forma de comunicación, se
debe afirmar el lenguaje que ahora es necesario hablar es el internacional.
1.1.1. ANTECEDENTES Y NECESIDADES
El desarrollo de la contaduría internacional se remota a 3600 a.c. Conceptos tales como la depreciación fueron
evidentes en el surgimiento de la civilizaciones Griegas y Romanas, en donde, por ejemplo las paredes eran
depreciadas a 1/80 anual. Algunos historiadores concuerdan en que la Contaduría Moderna data del siglo
XIV, con el sistema de partida doble.
El final del desarrollo contable se da en el siglo XIX y a principios del siglo XX, donde su principal fuerza
fue sin duda la Revolución Industrial que provocó cambios inmensos en la economía industrializada, los
cuales requerían de cambios en la contabilidad, funciones, adquisiciones y la expansión de grandes
corporaciones multinacionales antecedieron a nuevos sistemas de información tanto internos como externos y
nuevos procedimientos de auditoria.
La internacionalización de la contabilidad se debe principalmente a las transacciones de empresas
multinacionales, ya que manejan sus recursos a escala mundial y para que se lleve a cabo de manera efectiva
y eficiente, deben estar respaldadas por una información financiera contable que permita el análisis cuidadoso
de oportunidades de inversión, así como el control y uso efectivo de recursos disponibles.
Para situar en este momento a la Contaduría Internacional en el desarrollo de la historia contable, se presenta
el siguiente la información siguiente:
20
La época de la inocencia Aquella en donde no existían normas
La época de la improvisación Donde se improvisaba de acuerdo a la situación
La época de la uniformidad Donde los pronunciamientos profesionales de
discutían
La época de la inflación Se caracterizó por ser de contabilidad nacionalista
La época de la intervención Se dan las primeras instituciones reguladoras
La época de la integración Relación profesión contable – gobierno época actual
La época de la innovación La del futuro después de la globalización
La necesidad de emitir información financiera transnacional surge cuando una empresa busca capital fuera de
sus fronteras y cuando esto sucede se topan con el hecho de que quizás los estados financieros que
proporcionan a los usuarios principales de su país no satisfagan las necesidades de información de los
usuarios de otro país. Los estados financieros son una herramienta de la comunicación y cuando la compañía
no comunica de manera efectiva, paga el precio de perder inversionistas potenciales.
1.2. NORMATIVIDAD CONTABLE EN MÉXICO
El Comité de Principios de Contabilidad del Instituto Mexicano de Contadores Públicos tiene la función de
publicar boletines sobre el tratamiento que se le debe de dar a los estados financieros con la finalidad de dar
una base confiable tanto a los contadores como a los usuarios de la información financiera.
La teoría establecida por dichos boletines está compuesta por varias clases de concepto ordenados de acuerdo
con su jerarquía, que son:
1.- Principios
2.- Reglas prudenciales de aplicación de las reglas particulares.
3.- Criterio de aplicación de las reglas particulares.
4.- El orden en que se presentan los conceptos que forman la estructura de la contabilidad.
Los principios de contabilidad son conceptos básicos que delimitan e identifican al ente económico, las bases
de cuantificación de operaciones, como presentar la información financiera por medio de los estados
21
financieros. Los principios de contabilidad que identifican y delimitan al ente económico y sus aspectos
financieros son:
- Entidad
- Realización
- Periodo contable
Principios de contabilidad que establecen la base para cuantificar las operaciones del ente económico y su
presentación son:
- El valor histórico original
- El negocio en marcha
- La dualidad económica
Principio referente a la información:
- Revelación suficiente
Principios que abarcan las clasificaciones anteriores como requisitos generales del sistema son:
- Importancia relativa
- Consistencia
Los conceptos que integran los estados financieros se dividen en:
• Reglas de valuación: es la aplicación de los principios y a la cuantificación de los
conceptos específicos de los estados financieros.
• Reglas de presentación: se refiere al modo particular de incluir adecuadamente cada
concepto de los estados financieros.
Las características que la información contable debe tener:
22
UTILIDAD. Es la cualidad de adecuarse al propósito del usuario, ya que esta en función de sus
contenido informativo y de su oportunidad.
OPORTUNIDAD. Es el aspecto esencial de que llegue al manos del usuario cuando este pueda
usarla para tomar decisiones a tiempo para lograr sus fines.
CONFIABILIDAD. Cuando el usuario acepta y utiliza dicha información para tomar
decisiones basándose en ella
ESTABILIDAD. Indica que su operación no cambia en el tiempo y que la información que
produce ha sido obtenida aplicando las mismas reglas para la captación de los datos.
OBJETIVIDAD - IMPARCIALIDAD. Es la independencia de toda interpretación personal es
decir que no existe distorsión alguna en la información contable y que esta representando la realidad de
acuerdo a la normatividad.
ADDENDUM: La información financiera para ser confiable no se debe encontrar distorsionada
para beneficio de la entidad que persigue un interés particular diferentes a los objetivos propios de la
contabilidad.
Los boletines, están clasificados en las siguientes series:
• Serie “A” Principios de contables básicos.
- A-1 Esquemas de la teoría básica de la contabilidad financiera
- A-2 Entidad
- A-3 Realización y periodo contable
- A-5 Revelación suficiente
- A-6 Importancia relativa
- A-7 Comparabilidad
- A-8 Aplicación supletoria de las normas internacionales de contabilidad
- A-11 Definición de los conceptos básicos integrantes de los estados financieros
• Serie “B” Principios relativos a estados financieros en general.
- B-1 Objetivos de los estados financieros
- B-3 Estado de resultados
23
- B-4 Utilidad integral
- B-8 Estados financieros consolidados y combinados y valuación de inversiones permanentes en
acciones
B-9 Información financiera a fechas intermedias
- B-10 Reconocimiento de los efectos de la inflación en la información financiera (Documento
integrado)
- B-12 Estado de cambios en la situación financiera
- B-14 Utilidad por acción
- B-15 Transacciones en moneda extranjera y conversión de estados financieros de operaciones
extranjeras
• Serie “C” Principios aplicables a partidas o conceptos específicos.
- C-1 Efectivo
- C-2 Instrumentos financieros
- C-3 Cuentas por cobrar
- C-4 Inventarios
- C-5 Pagos anticipados
- C-6 Inmuebles, maquinaria y equipo
- C-8 Intangibles
- C-9 Pasivo
- C-11 Capital contable
- C-12 Contingencias y compromisos
- C-13 Partes relacionadas
• Serie “D” Principios especiales de determinación de resultados.
- D-3 Obligaciones laborales
- D-4 Tratamiento contable del impuesto sobre la renta, del impuesto al activo y de la participación de
los trabajadores en la utilidad
- D-5 Arrendamiento
24
- D-7 Contratos de construcción y de fabricación de ciertos bienes de capital
1.3. RESULTADOS DE MAYOR IMPACTO INTERNACIONAL
La fuente primaria de información para las decisiones de los inversionistas en cuanto a su participación en una
empresa son los estados financieros publicados. Hay un rápido crecimiento en la inversión internacional y los
inversionistas en los mercados internacionales de capitales, no tienen en la actualidad ninguna seguridad de
que los estados financieros sobre los que basas sus decisiones se hayan formulado conforme a políticas de
contabilidad reconocidas en su propio país. La armonización de las normas internacionales de contabilidad,
ayudara a los inversionistas para tomar decisiones más eficientes. En consecuencia, mejorar el flujo de nuevos
fondos hacia empresas productivas y lograr rendimiento sobre la inversión.
La empresa multinacional tiene que presentar información para los países en los que recién sus accionistas, así
como información que satisfaga los requisitos del país en el que opera. Los principios de contabilidad varían
de un país a otro, provocando una publicación diferente de información para describir las mismas actividades.
La armonización de las normas de contabilidad ayudara a evitar mal entendidos y confusión, reduciendo el
costo de la preparación de juegos múltiples de estados financieros.
Se considera que la profesión contable es la primera en intentar la formulación de normas de alcance
internacional. Este suceso es por si mismo un significativo paso adelante, pero el logro de los objetivos de las
depende en ultima instancia de la buena voluntad y del apoyo de sus organismos miembros.
Entre los resultados obtenidos podemos destacar los siguientes:
a) Comparabilidad de información financiera Internacional
b) Desarrollo y fortalecimiento de la Contaduría Internacional
c) Rápido crecimiento en la Inversión Internacional
d) Mejora el Flujo de nuevos fondos hacia empresas productivas
e) Proliferación de Organismos de contabilidad
f) Formulación de Normas de alcance Internacional
La participación de México en los resultados internacionales
25
Nuestro país tiene una adecuada infraestructura contable que le permite actuar dignamente como huésped de
la inversión extranjera.
Tiene un elevado nivel en materia de formación contable y de ejercicio profesional, además de poseer un
sistema de normas contables comparable a los países desarrollados, que le permite ventilar los problemas que
se producen a escala mundial.
Debido ala apertura comercial o globalización económica se hace necesario estandarizar los principios
contables de los países interactuantes.
Se trata de comprender la información financiera bajo los mismos criterios, permitiendo la eliminación de
diferencias que no puedan ser explicadas únicamente como una variable en el entorno; tales como el efecto en
los cambios de precios, el tipo de cambio de divisas, la consolidación de estados financieros, el análisis para
inversiones en la bolsa de valores o la inflación de algunas economías mundiales.
El proceso de definición, promulgación, aceptación y cumplimiento de las normas contables internacionales,
es promovido por la necesidad de información financiera multinacional y por requerimientos gubernamentales
para efectos del control de las entidades.
En el caso de nuestro país interviene en este proceso a través del Instituto Mexicano de Contadores Públicos
quien tiene la representación exclusiva de sus miembros como lo indican en los estatutos. Por medio de la
vicepresidencia de legislación, la comisión representativa ante organismos internacionales, es la responsable
de las relaciones de nuestro país en materia contable.
México es representado ante la Federación Internacional de Contadores (IFAC) que emite, normas
internacionales de auditoria, ética, educación, contabilidad administrativa, financiera y sector publico; en el
Comité Internacional de Normas de Contabilidad (IASC) que emite normas contables denominadas Normas
Internacionales de Contabilidad y otros mas por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos quien emite las
normas contables nacionales.
1.4. ANÁLISIS DE LOS PRINCIPIOS INTERNACIONALES MÉXICO – E.U. – CANADÁ
1.4.1. MÉTODOS QUE REGISTRAN CAMBIOS EN PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD
• CANADÁ
26
Los cambios en principios de contabilidad deberán aplicarse retroactivamente a los estados financieros del
ejercicio anterior, a menos que el efecto no sea fácilmente determinable para los ejercicios anteriores
individuales.
• MÉXICO
La mayoría de los cambios en principios e contabilidad deberá reconocer registrando, en resultados netos en
el ejercicio del cambio el efecto acumulativo del cambio sobre utilidades retenidas al inicio del ejercicio
(Boletín A-7).
Se requiere revelación en la carátula del estado de resultados de los efectos Proforma de la aplicación
retroactiva del nuevo principio de contabilidad (Consejo de Principios de Contabilidad 20).
• ESTADOS UNIDOS
Si se usa el tratamiento de alternativa permitida, se requiere revelación de los efectos Proforma de la
aplicación retroactiva del nuevo principio de contabilidad (Normas Internacionales Contabilidad 8 Revisada).
1.4.2. IMPLICACIONES GENERALES EN EL ÁMBITO INTERNACIONAL
Ningún país es igual a otro, de la misma manera sus sistemas de contabilidad son distintos. Cada uno se irá
moldeando de acuerdo a una serie de complejas interacciones socioculturales, políticas y económicas.
El análisis ambiental es una herramienta valiosa, para explicar y entender las diferencias en la forma de operar
de un negocio en diferentes países y de manera específica las prácticas y principios contables. Quizá alguna
practica contable nos parezca ilógica, pero al estudiar y entender su cultura nos parezca racional.
Las características ambientales las podemos organizar en cuatro grupos:
1. - FACTORES EDUCATIVOS
Las características educacionales de un país tienen un efecto significativo en las practicas contables; los
subfactores que lo integran son:
• Alfabetización.
27
Tienen poco significado la práctica de la contaduría en una sociedad que sea predominantemente analfabeta.
Internamente la planeación de la contabilidad y el sistema de control será difícilmente aplicable, dadas las
limitaciones de los empleados para preparar y entender presupuestos y reportes. Conforme al nivel educativo
de la población se va incrementando, la mayoría de los problemas contables disminuyen.
Inclusive en países con un elevado nivel de analfabetismo, se tiene sistemas de contabilidad complejos. Esta
paradoja ocurre cuando el sector industrial sea impartida, serán las posibilidades de personas académicas
preparadas.
• Orientación del Sistema Educativo
Dependiendo de la manera en que la materia contable sea impartida, serán las posibilidades de desarrollo
profesional.
• Congruencia entre necesidades de la Sociedad y la Educación
El objetivo es determinar el sistema educativo esta produciendo suficientes personas capacitadas para ese
nivel de desarrollo del país.
2. - FACTORES CULTURALES
• El grado conservador en cuando al manejo de principios y prácticas contables afecta especialmente
al grado de valuación y determinación de resultados, mediante el uso de reservas.
• Las actividades sociales hacia un negocio puede variar desde la desconfianza y antagonismo hacia la
entera confianza y apoyo. Cuando exista desconfianza se demandara más información y una revisión
escrupulosa de las transacciones generadas por el negocio.
3. - FACTOR LEGAL – POLÍTICO
Es determinante dentro del sistema contable que desarrolla una entidad.
4. - FACTOR ECONÓMICO
El grado de desarrollo de un país y la orientación básica de la economía, son dos de los factores económicos
más importantes que influencian el desarrollo de prácticas contables. Una característica económica
28
relacionada en el tipo de política monetaria y física empleada por el gobierno. Las fuentes de recursos juegan
un papel muy importante, así como el grado de Comercio Internacional que realiza una entidad. La inflación
es otra característica económica que tiene una importante influencia en la práctica contable de algunos países.
Otro factor económico son los lazos económicos con otros países.
1.4.3. IMPLICACIONES A NIVEL COMPAÑÍA INTERNACIONAL
Emitir información financiera transnacional se refiere a proporcionar información financiera más allá de las
fronteras. La necesidad de emitir información financiera transnacional surge cuando una empresa busca
capital fuera de sus fronteras.
Los estados financieros son una herramienta de la comunidad y cuando la compañía no comunica de manera
efectiva, paga el precio de perder inversiones potenciales. La emisión de información financiera transnacional
ha sido estimulada debido a la inminente globalización de economías, en las cuales se localizan las empresas
multinacionales; puesto que están buscando una apertura al mundo a través de mejores ofertas de crédito y
posibilidades de inversión y crecimiento.
La única desventaja que representa este tipo de información financiera, tanto para la empresa multinacional
(como proveedor de información) como para el inversionista (como usuario de la información) consiste en
que la empresa al preparar sus recortes financieros, asume que sus usuarios entienden la orientación general
del sistema contable de su nación; las prácticas contables utilizadas por la compañía; el lenguaje utilizado la
unidad monetaria manejada en los estados financieros. Todo esto puede ser totalmente distinto en el país al
cual se envían los reportes financieros.
Cuando una compañía envía unos estados financieros generados con las mismas bases contables que el
usuario extranjero: no hay necesidad de hacer algo para adecuar la información financiera puesto que los
estados financieros están expresados en el mismo lenguaje con la misma moneda y bajo los mismos principios
contables. Generalmente las compañías británicas y estadounidenses toman este curso de acción, puesto que
sus principios de contabilidad son conocidos en el mundo.
Se traducen los estados financieros al lenguaje del usuario extranjero, sin embargo se conservan los principios
contables y la moneda del país generador de la información.
29
Su objetivo no es una mera traducción, va más allá, puesto que no solo se realiza una traducción de los rubros
e los estados financieros, sino que los importes se expresan en la unidad monetaria del usuario extranjero. Sin
embargo, los principios contables del país generador de la información financiera permanente.
Este curso de acción representa un importante avance para adecuar la información financiera a un usuario
extranjero. Se efectúa una reconciliación de la utilidad neta obtenida en base a los principios contables del
país usuario. Así mismo, se puede traducir los estados financieros al lenguaje del usuario extranjero y
permanecer expresadas las cantidades en la utilidad monetaria correspondiente al país generador de la
información financiera. Si el número de inversionistas o proveedores extranjeros es significativo y sobre todo
que el enfoque de las características contables difiera demasiado, entonces la necesidad era real.
La compañía generadora de la información financiera prepara otros estados financieros en base a los
principios contables del país usuario, en el idioma extranjero y expresados en la unidad monetaria
correspondiente.
1.5. PROCEDIMIENTOS PARA FIJAR LAS NORMAS DE CONTABILIDAD EN CANADÁ,
MÉXICO Y ESTADOS UNIDOS
Los procedimientos para establecer normas de contabilidad en Canadá. México, y Estados Unidos se
desarrollan satisfactoriamente. En Canadá la responsabilidad descansa en el Consejo de Normas de
Contabilidad (AcSB) del Instituto Canadiense de Contadores (CICA), el cual publica las normas de
contabilidad bajo su propia autoridad. En México, la Comisión de Principios de Contabilidad (CPC) del
Instituto México de Contadores Públicos A. C. (IMCP) desarrolla las normas de contabilidad; la emisión de
las opiniones propuestas por la CPC es responsabilidad del Comité Ejecutivo Nacional (CEN) de IMCP. En
Estados Unidos, el Consejo de Normas de Contabilidad Financiera de Estados Unidos (FASB) desarrolla y
emite las normas de contabilidad bajo su propia autoridad.
En los tres países, las normas de contabilidad se reconocen como autorizadas por varias instituciones
gubernamentales, en particular por las respectivas Comisiones Nacionales de Valores. Sin embargo, la
autoridad delegada por la legislación varía. Sólo en Canadá la delegación se incluye específicamente dentro
de la legislación.
Aunque existen diferencias en los procesos, los cuales son más abiertos en E. U. que en Canadá y México,
esas diferencias no afectan fundamentalmente la naturaleza o la calidad de las normas en sí mismas.
30
Las principales similitudes entre los procesos para establecer las normas de contabilidad son como sigue:
• Las normas son elaboradas por organismos no gubernamentales.
• Los borradores se emiten para opinión pública.
Las principales diferencias entre los procesos para establecer las normas de contabilidad son como sigue:
• Tamaño y estructura de los organismos formuladores
En Canadá tiene 13 miembros voluntarios. Y 2 miembros sin derecho a voto los cuales son de tiempo
completo.
En México se compone de 25 miembros voluntarios.
En Estados Unidos se compone de 7 miembros de tiempo completo.
• Responsabilidades de observación
En Canadá y Estados Unidos éstas recaen en organismos diferentes a los organismos elaboradores.
En México algunas de éstas recaen en el organismo responsable de la emisión de las norma.
• Resultados de votación y opiniones contrarias
En Canadá los resultados de votación del órgano emisor de normas y las opiniones contrarias no se publican.
En México los resultados de votación del órgano emisor de normas, no son publicados, pero las opiniones
contrarias si se publican.
En Estados Unidos ambos son publicados.
1.5.1. ANTECEDENTES DEL COMITÉ INTERNACIONAL DE NORMAS CONTABILIDAD (IASC)
31
El Comité Internacional de Normas de Contabilidad, es apoyado por los tres organismos de Canadá, México y
Estados Unidos; cada país ha sido miembro del Comité Internacional de Normas Contabilidad (IASC).
COMITÉ DE NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (IASC).
Es un cuerpo privado independiente con el objetivo de lograr uniformidad en los principios de contabilidad
que son utilizados por los negocios y otras organizaciones en información financiera alrededor del mundo.
Fue constituido en 1973 a través de un convenio efectuado por cuerpos de contadores profesionales.
1. - Alemania
2. - Australia
3. -Canadá
4. - Estados Unidos
5. - Francia
6. - Holanda
7. - Japón
8. - México
9. - Reino Unido
10. – Irlanda
1.5.1.1. OBJETIVOS
• Formular y publicar para el interés público normas de contabilidad para ser, observadas en la
presentación de estados financieros y promover su aceptación y observancia en todo el mundo.
• Trabajar en general para la mejora y harmonización de las regulaciones, normas de contabilidad y
procedimientos relativos a la presentación de estados financieros.
1.5.1.2. FUNCIONES
• Apoyar las normas promulgadas por la comisión.
• Hacer todo lo que esté a su alcance:
32
(a) Para asegurarse de que los estados financieros publicados cumplan con estas Normas o que haya
revelaci6n del grado hasta el cual no se cumplen.
(b) Para asegurarse de que los auditores comprueben que los estados financieros cumplen con estas normas y
en caso contrario la falta de cumplimiento se hará referencia en el dictamen del auditor .
(c) Para asegurarse de que tan pronto como sea posible, se tomen las medidas adecuadas para corregir estas
desviaciones.
• Tratar de obtener una aceptación general similar y observancia de estas normas en el ámbito
internacional.
1.5.1.3. PROPÓSITOS
Dentro de los resultados de mayor impacto internacional tenemos que además de haber emitido las Normas
Internacionales de Contabilidad, las cuales tratan la mayoría de los temas que afectan los estados financieros
de las empresas de negocios; también publica un marco conceptual para la preparación y preparación de
Estados Financieros y sus propósitos son:
• Asistir o ayudar al consejo en el desarrollo del as Normas Internacionales de Contabilidad futuras y
la revisión de las ya existentes.
• Ayudar al consejo en la promoción de regulaciones, normas, y procedimientos contables, relativos a
la presentación de los estados financieros, proporcionando una base para reducir él número de alternativas de
tratamientos contables permitidos por las Normas Internacionales de Contabilidad.
• Las normas han contribuido como requisitos nacionales a menudo, como punto de referencia
internacional para aquellos países que desarrollan sus propias normas; por las autoridades reguladoras y hasta
por las compañías mismas.
1.5.1.4. ALCANCE
33
Cualquier limitación en la aplicabilidad de las Normas Internacionales de Contabilidad específicas, se aclara
en los pronunciamientos sobre esas normas. No se propone que las Normas Internacionales de Contabilidad se
apliquen a partidas de poca importancia. Toda Norma Internacional de Contabilidad, aplica desde la fecha
especificada en la Norma, ya menos que se indique lo contrario, no es retroactiva.
1.5.1.5. DESARROLLO DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD
a) El Consejo establece \m Comité Contador. Conductor es presidido por un Representante Consejero y
usualmente incluye representantes de cuando menos de tres países. Las Comités Conductores también
incluyen representantes de otras organizaciones que están rentadas en el Consejo o en el Grupo Consultivo o
son expertos en algún tópico particular;
b) El Comité Conductor identifica y revisa todas las emisiones asociadas con el tema. El Comité Conductor
considera la aplicación del Mareo de Conceptos para la preparación y Presentación de Estados Financieros
para esaS emisiones contables. El Comité Conductor también estudia los requerimientos y las prácticas
nacionales y regionales, incluyendo los tratamientos contables diferentes que son apropiados en las
circunstancias. Habiendo considerado las emisiones involucradas, el Comité Conductor emite un Punto
Sobresaliente al Consejo;
(c) Después de recibir los comentarios del Consejo sobre el Punto Sobresaliente, el Comité Conductor prepara
y publica una Declaraci6n Borrador de Principios. El propósito de esta declaración es establecer los principios
subyacentes que formarán la base de la preparación del Borrador Público. El cual también describe las
soluciones alternativas consideradas y las recomendaciones para su aceptación o rechazo. Los comentarios
son solicitados a todas las partes interesadas durante el periodo de exposición, usualmente cuatro meses;
(d) El Comité Conductor revisa los comentarios sobre la Declaración Borrador de Principios y acuerda una
Declaración dc Principios final, que es enviada al Consejo para aprobación y utilización como base de la
preparación del Borrador Público de la Norma Internacional de contabilidad propuesta. La Declaración dc
Principios final es disponible para el público que la requiera, pero no es formalmente publicada;
(e) El Comité Conductor prepara el Borrador Público por aprobación del Consejo. Después de su revisión, y
aprobación de al menos dos terceras partes del Consejo, el Borrador Público es publicado. Se solicitan
comentarios a todas las partes interesadas durante el periodo de exposición, que va de un mínimo de un mes a
un promedio de cinco meses y;
34
(f) El Comité Conductor revisa los comentarios y prepara cl borrador de la Normas Internacionales dc
Contabilidad para revisión dcl Consejo. Después de la revisión, y con la aprobación dc cuando menos tres
cuartas partes de los Consejeros, la Norma es publicada.
Durante este proceso el Consejo puede decidir que las necesidades dcl asunto bajo consideración justifican
consultas adicionales o se satisfarían mejor emitiendo un Documento para Discusión para sus comentarios.
Puede ser también necesario emitir más de un Borrador Público antes dc desarrollar un borrador de la Norma
Internacional de Contabilidad.
De tiempo en tiempo el Consejo puede decidir establecer un Comité Conductor que considere si es que hay
que revisar una Norma Internacional de Contabilidad para tomar en cuenta los desarrollos habidos que la
Norma fue aprobada por primera vez.
1.1.6. NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC)
Las Normas Internacionales de Contabilidad son un conjunto de criterios que nos sirven como fundamento
para la elaboración como presentación y valuación de los estados financieros; tiene como objetivo servir
como política supletoria para realización de estados financieros; su importancia es que sirve como base para
los países que van a elaborar sus propias Normas o Principios Contables.
Las Normas Internacionales de Contabilidad son emitidas por el Comité Internacional de Normas
Contabilidad (IASC) que aplican a los períodos contables. Estas Normas tratan de la mayoría sustancial de
temas que afectan los estados financieros de las empresas de negocios. Hasta la fecha se han emitido 41
Normas Internacionales de Contabilidad Son:
IAS 1: la Presentación de Declaraciones Financieras
IAS 2: los Inventarios
IAS 7: las Declaraciones de Flujo de Dinero en efectivo
IAS 8: beneficio neto o Pérdida para el Periodo, Errores Fundamentales y Cambios
IAS 10: los Eventos Después de la Fecha de Hoja de Equilibrio
IAS 11: los Contratos de la Construcción
IAS 12: los Impuestos del Ingreso
IAS 14: el Segmento Informando
IAS 15: Información que Refleja los Efectos de Precios Cambiantes
35
IAS 16: la Propiedad, Planta y Equipo
IAS 17: los Arriendos
IAS 18: el Rédito
IAS 19: los Beneficios del Empleado
IAS 20: Respondiendo de las Concesiones del Gobierno y Descubrimiento de Ayuda Gubernamental
IAS 21: Los Efectos de Cambios en los tipos de cambio Extranjeros
IAS 22: las Combinaciones Comerciales
IAS 23: Pidiendo prestado los Costos
IAS 24: los Descubrimientos de la Fiesta Relacionados
IAS 26: la Contabilidad e Informando por los Planes de Beneficio de Jubilación
IAS 27: Consolidó las Declaraciones Financieras
IAS 28: las Inversiones en los Socios
IAS 29: el Informando Financiero en las Economías de Hiperinflacionarias
IAS 30: los Descubrimientos en las Declaraciones Financieras de Bancos y Similar Financiero yo...
IAS 31: el Informando Financiero de Intereses en las Venturas de la Juntura
IAS 32: los Instrumentos Financieros: el Descubrimiento y Presentación
IAS 33: las Ganancias es por la Porción
IAS 34: el Provisional el Informando Financiero
IAS 35: Discontinuando los Funcionamientos
IAS 36: el Deterioro de Recursos
IAS 37: los Comestibles, Obligaciones Contingentes y Recursos de Contingente
IAS 38: los Recursos Intangibles
IAS 39: los Instrumentos Financieros: el Reconocimiento y Medida
IAS 40: la Propiedad de la Inversión
IAS 41: la Agricultura
En lo que se refiere a sus publicaciones tenemos que se emiten alrededor de 13 distintas, dentro de las, que
podemos encontrar una revista anual; traducción en varios idiomas de las Normas Internacionales de
Contabilidad; folleto informativo express, el cuál se publica al termino de cada reunión que llevan acabo; una
circular con propuestas y aclaraciones; una boletín para anteproyectos; sin faltar un boletín de fe de erratas.
1.7. ANTECEDENTES DE LOS CUERPOS DE NORMAS DE CONTABILIDAD EN CANADÁ
36
CANADÁ
E1 Instituto de Canadiense de Contadores (CICA) fue formado por decreto especial del Parlamento
Canadiense en 1902. El propósito del CICA es el de promover por todos los medios legales la práctica de la
contabilidad en Canadá. También tiene la responsabilidad de proteger los intereses públicos a través del
desarrollo de normas de contabilidad y de auditoria adecuadas para las empresas privadas y el gobierno y de
proporcionar miembros con información, ayuda, y recursos necesarios para mantenerse en el constante
desarrollo de la teoría y práctica.
En 1946, el Comité de Investigación de Contabilidad y Auditoria de CICA emitió su primer boletín. Durante
los 21 años siguientes la profesión contable en Canadá emitió 26 boletines. En 1968; los boletines que habían
sido emitidos fueron actualizados y consolidados dentro de las normas publicadas en el Manual del Instituto
Canadiense de Contadores (CICA Handbook) En 1973, el Comité de Investigación de Contabilidad,
compuesto por 22 miembros, tomó la responsabilidad de desarrollar Ias normas de contabilidad, y un comité
separado, el Comité de Investigación de Auditoria, fue asignado a desarrollar las normas de auditoria.
En 1982, el Comité de Investigación de Contabilidad cambió de nombre al de Comité de Normas de
Contabilidad. En 1991, fue reemplazado por el Consejo de Normas de Contabilidad (AcSB) que cuenta con
13 miembros.
Un objetivo primario del Consejo de Normas de Contabilidad (AcSB) es el de establecer e implementar
normas de contabilidad financiera y de información para beneficio del público, incluyendo usuarios,
preparadores, y auditores de la información financiera. Incluido se encuentra lo siguiente: "Revisar asuntos de
teoría y práctica contable y, con la autorización por escrito de al menos 213 partes de los miembros con
derecho a voto, el publicar bajo su propia autoridad dichas Recomendaciones de Contabilidad (Normas),
como considere que será para beneficio público, incluyendo usuarios preparadores, y auditores de la
información financiera".
El Consejo de Normas de Contabilidad (AcSB) consta de13 miembros con derecho a voto, más 2 miembros
sin derecho de voto. El periodo normal de los miembros con derecho a voto es de 3 años. Al menos 2/3 partes
de estos son miembros del Consejo de Normas de Contabilidad (AcSB). Otras 5 organizaciones pueden
proponer aun miembro; las cuales son el Consejo Canadiense de Analistas Financieros (CCAF), el Instituto
Canadiense de Ejecutivos en Finanzas (FEIC), la Asociación Canadiense de Contadores Académicos
(CAAA), la Asociación de Contadores Públicos Generales de Canadá (CGAAA), y la Sociedad de
Contadores Gerenciales del Canadá (SMAC). Si una o más de estas organizaciones no propone aun miembro,
37
la vacante es cubierta por un miembro propuesto por el OCA. Aproximadamente 1/3 parte de los miembros
del AcSB cambia cada año.
Los miembros con derecho a voto del AcSB son seleccionados para asegurar que exista un equilibrio entre su
ocupación y su representación regional y asegurar que sus miembros tienen experiencia en la contaduría
pública, industria, comercio y finanzas, y estudios en general.
También son tomadas en consideración personas que trabajan en otras ocupaciones, tales como al gobierno,
leyes o econornía.
El vicepresidente de Estudios y Normas y el Director de Normas de Contabilidad de CICA son miembros sin
derecho al voto del Consejo de Normas de Contabilidad (AcSB). El Consejo de Normas de Contabilidad
(AcSB) cuenta con un equipo permanente de profesionales.
Los miembros con derecho al voto del Consejo de Normas de Contabilidad (AcSB) trabajan sin recibir
percepción alguna. Los puntos de vista empresas con las que estén involucrados.
1.8. ANTECEDENTES DE LOS CUERPOS DE NORMAS DE CONTABILIDAD EN MÉXICO
MÉXICO
En 1917 fue fundada la primera organización de contadores públicos. Esta organización fue la predecesora del
Instituto Mexicano de Contadores Públicos A.C. el cual en 1964 se convirtió en el organismo nacional que
representa a la profesión contable en el país, y en 1977 fue reconocido oficialmente como W1:l Federación de
Institutos de Profesionales en México.
El Instituto Mexicano de Contadores Públicos cuenta entre otras actividades, con la responsabilidad de
establecer y comunicar para el interés del público, las normas de contabilidad que deben seguirse en la
preparación y presentación de la información financiera para los usuarios externos. Y además promover su
aceptación y observancia en todo el país. El Instituto Mexicano de Contadores Públicos cuenta con miembros
de asociaciones regionales de contadores. En la actualidad, existen 55 asociaciones regionales. El Instituto
Mexicano de Contadores Públicos es gobernado por tres cuerpos, que son la Asamblea General de Socios
(AGS), la Junta de Gobierno (JG) y el Comité Ejecutivo Nacional (CEN). Los dos primeros tienen funciones
de vigilancia y supervisión principalmente. El Comité Ejecutivo Nacional se compone de 11 miembros, y sus
principales responsabilidades se relacionan con la supervisión de las actividades cotidianas del Instituto
Mexicano de Contadores Públicos.
38
Dentro del Instituto Mexicano de Contadores Públicos, existen comisiones autorizadas para hacer
declaraciones sobre diferentes aspectos. Todas ellas dependen del vicepresidente legislativo, el cual es
miembro del Comité Ejecutivo Nacional. Las comisiones, entre otras, son:
• Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoria (CONPA)
• Comisión de Principios de Contabilidad (CPC)
La Comisión de Principios de Contabilidad tiene la tarea de establecer las normas de contabilidad que sirven
de base para preparar y presentar información financiera para uso externo. La Comisión de Principios de
Contabilidad está autorizada para hacer reformas. Adiciones o actualizaciones a los principios de
contabilidad generalmente aceptados. La emisión actual de las declaraciones propuestas por la Comisión de
Principios de Contabilidad es responsabilidad del Comité Ejecutivo Nacional.
Los miembros de la Comisión de Principios de Contabilidad deben ser nombrados por el Comité Ejecutivo
Nacional. Actualmente la comisión incluye a 25 miembros voluntarios. Los requerimientos para pertenecer
ala Comisión de Principios de Contabilidad son los siguientes:
• Entre e145% y el 50% de los miembros son contadores públicos que trabajan como auditores
externos.
• Entre 25% de los miembros son representantes de otras organizaciones interesadas en la información
financiera ( que son usuarios o preparadores para los sectores públicos o privados)
• Hasta el 25% de los miembros pueden ser investigadores, financieros y otras personas interesadas en
la información financiera pero deben de ser contadores públicos.
1.9. ANTECEDENTES DE LOS CUERPOS DE NORMAS DE CONTABILIDAD EN ESTADOS
UNIDOS
ESTADOS UNIDOS
Estados Unidos tiene una tradición desde hace mucho tiempo para el establecimiento de normas de
contabilidad por parte del sector privado. Aunque la SEC ha tenido autoridad para establecer normas de
39
contabilidad para compañías públicas desde 1934. ésta siempre ha observado al regulador privado. Tres
cuerpos de contabilidad han ocupado este puesto sucesivamente desde 1938. El Comité de Procedimientos de
Contabilidad ( 1938-1959) fue fundado por el Instituto Americano de Contadores (que cambió su nombre a
Instituto Americano de Contadores Públicos (AICPA) en 1957) para establecer normas de contabilidad.
Durante sus 20 años de existencia, la mayor parte de su trabajo se ha enfocado a establecer normas ya luchar
con problemas de contabilidad específicos. Las declaraciones emitidas por el comité eran conocidas como
Boletines de Investigación Contable (AREs). El Consejo de Principios de Contabilidad (APB) ( 1959-1973)
sucedió al Comité de Procedimientos de Contabilidad como el organismo responsable de establecer normas
de contabilidad en E.U. Como su predecesor el Consejo de Principios de Contabilidad era sólo un organismo
que formaba parte del Instituto Americano de Contadores Públicos. Los principales decretos emitidos por el
Consejo de Principios de Contabilidad eran conocidos como Opiniones. El Consejo de Normas de
Contabilidad Financiera ó FASB fue fundado en 1973 para reemplazar al Consejo de Principios de
Contabilidad en parte como resultado de la crítica por su falta de independencia y el poco tiempo que le
dedicaban sus miembros. La creación del Consejo de Normas de Contabilidad Financiera correspondió a una
mayor consideración de la estructura de establecimiento de normas de contabilidad en los E. U.
Muchas características diferencian la estructura actual de su predecesora. Una de ellas es que el Consejo de
Normas de Contabilidad Financiera no forma parte del Instituto Americano de Contadores Públicos; además
sus actividades son supervisadas por una organización independiente la Fundación de Contabilidad Financiera
(FAF). Las tres funciones principales de la Fundación de Contabilidad Financiera son la vigilancia para
asegurarse del cumplimiento de su misión seleccionar a los miembros de Consejo de Normas de Contabilidad
Financiera y el Consejo Supervisor de Normas de Contabilidad Financiera (FASAC) y de proporcionar
dinero para su operación. La Fundación de Contabilidad Financiera no tiene derecho a interferir con las
decisiones del Consejo de Normas de Contabilidad Financiera en cuanto a normas de contabilidad.
El consejo de vigilancia del Fundación de Contabilidad Financiera se integra por 16 miembros. Además hay
6 organizaciones que se encargan de nominar a los miembros. El proceso de nominación busca que la mayoría
de los miembros representen a los grupos interesados o afectados por el procedimiento de establecimiento de
normas de contabilidad.
Estas organizaciones son:
• .La Asociación Americana de Contadores (AAA) la cual representa a la parte académica. .
• El Instituto Americano de Contadores Públicos el cual representa a la práctica de la profesión.
40
• .La Asociación de Inversión. Dirección e Investigación (AIMR),la cual representa a la comunidad de
analistas financieros.
• .El Instituto de Ejecutivos Financieros (FEl) y el Instituto de Contadores Gerenciales (IMA).
representando ambos al sector de negocios.
• .La Asociación de la Industria de Valores (SlA), representando a la comunidad de banca de
inversión.
El Consejo de Normas de Contabilidad Financiera cuenta con 7 miembros, los cuales son seleccionados y
propuestos por la Fundación de Contabilidad Financiera. Sus miembros son propuestos por periodos de cinco
años, con un máximo de dos periodos. Los 7 miembros del Consejo de Normas de Contabilidad Financiera se
dedican de lleno a esa labor y cuentan con el apoyo de un grupo aproximado de 45 profesionales.
Dentro de la estructura existente, el Consejo de Normas de Contabilidad Financiera ha diseñado un
procedimiento para desarrollar sus actividades de establecimiento de normas. Este proceso se sustenta en tres
preceptos; independencia transparencia y neutralidad.
La estructura actual está diseñada para asegurar que el Consejo de Normas de Contabilidad Financiera tenga
la mayor independencia de presiones del exterior. El Consejo de Normas de Contabilidad Financiera a través
de sus estatutos tiene completa autoridad para planear sus actividades, y establecer normas para empresas
privadas, sin que sus consejeros puedan interferir. Los miembros de esta institución son aislados de presiones
externas, por periodos de tiempo fijos se les separa de sus anteriores relaciones laborales, y se revelan todas
sus inversiones y actividades externas que pudieran crear conflictos de intereses o hacer que los miembros de
Consejo de Normas de Contabilidad Financiera mantengan intereses especiales.
El término "transparencia" se usa para describir la apertura del Consejo de Normas de Contabilidad
Financiera en el desarrollo de sus actividades. Todas sus decisiones se toman en reuniones públicas, a las
cuales puede asistir cualquier persona interesada en los asuntos que se traten. Estas reuniones se anuncian
públicamente con una semana de anticipación. Esta nueva forma de actuar ha arrojado resultados, en el
constante esfuerzo por mejorar del Consejo de Normas de Contabilidad Financiera, dentro de cada etapa del
proyecto, para obtener puntos de vista de un cada vez número mayor de constituyentes.
El precepto de neutralidad asegura que las normas de contabilidad estén diseñada.~ para proporcionar la
mejor información posible para la toma de decisiones, sin tener que preocuparse de las consecuencia..; de la
misma tanto en la economía. la política o la conducta. Su marco conceptual, que consta de una amplia gama
de principios de contabilidad fue adoptada por el Consejo de Normas de Contabilidad Financiera casi desde
su fundación. el cual fue diseñado para lograr normas que produzcan información neutral útil para la toma de
decisiones.
41
1.10. CONVERSIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS EN MONEDA EXTRANJERA
Las entidades extranjeras que operan en diferentes ambientes económicos y con diferentes monedas, es
necesario convertir su información financiera a la moneda de la entidad informante cuyos estados financieros
se hacen referencia y su información refleja una o más operaciones extranjeras.
La conversión de moneda extranjera a moneda local de la empresa informante es necesaria para efectos de
consolidación, valuación de inventarios a través de métodos de participación y para transformar las cuentas
de las sucursales extranjeras a la oficina matriz.
Como requisitos los estados financieros deben estar preparados de conformidad con los principios de
contabilidad de la entidad informante.
La conversión de estados financieros en moneda extranjera también se le denomina traducción o traslación
por cambiar la unidad.
1.11. REGLAS DE VALUACIÓN DEL CONSEJO DE NORMAS DE CONTABILIDAD
FINANCIERA DE ESTADOS UNIDOS.
Las reglas de valuación es la cuantificación de los montos de estados financieros. El Consejo de Normas de
Contabilidad Financiera 52 establece que la información financiera debe estar basada en moneda funcional.
La moneda funcional de la entidad es el signo monetario de la economía en que la entidad principalmente
opera.
La moneda funcional para las operaciones de la compañía en dicho país probablemente será la moneda local
del país extranjero, a menos que:
• El ambiente económico sea altamente inflacionario. (Cuando la inflación acumulativa es el ciento
por ciento o más sobre un periodo de tres años).
• La posición de inversión de la compañía no sea a largo plazo (proyectos de construcción o desarrollo
puede ser más apropiado el dólar como moneda funcional)0.
42
El Comité de Normas de Contabilidad Financiera propone dos métodos de valuación y son:
• Método de conversión corriente ó Traslación
• Método histórico ó Medición
1.11.1. MÉTODO DE CONVERSIÓN CORRIENTE Ó TRASLACIÓN
Se aplica a la conversión de estados financieros en moneda extranjera para entidades que operan en ambiente
económico estable de baja inflación.
El método se basa e lo siguiente:
1. - Convertir los activos y pasivos expresados en moneda funcional a la tasa de cambio corriente (tipo de
cambio a la fecha de los estados financieros), para obtener la información en moneda de la empresa
informante.
2. - Convertir el capital y las utilidades o pérdidas retenidas al tipo de cambio histórico (el que existía en las
fechas de las transacciones).
3. -Convertir los resultados (ingresos, costos, gastos, ganancias y pérdidas) expresados en moneda funcional
a tasa promedio puede ser basada en tasa diaria, semanal, mensual, trimestral o en el promedio ponderado de
las tasas del ejercicio, lo cual resultara una tasa más realista.
4. -El resultado acumulado por la ganancia o la pérdida de conversión corriente de determina por la diferencia
entre el activo neto (activo menos pasivo) y el capital contable que al ser convertido al tipo de cambio
histórico se produce una diferencia que representa la ganancia o perdida por conversión.
El resultado que se produce por la conversión se considera un concepto que forma parte del capital contable y
se denomina “ ganancia o perdida en conversión corriente y se realiza al vender o liquidarse la inversión de la
entidad extranjera.
Las Normas Internacionales de Contabilidad 21 del Comité Internacional de Normas de Contabilidad.
1.11.1.1. EJEMPLO DEL MÉTODO DE CONVERSIÓN CORRIENTE
43
Stanton Chase International Inc. es subsidiaria de una empresa mexicana que opera en los Estados Unidos de
Norteamérica. El estado de situación financiera y el estado de resultados preparados en dólares americanos
que representan una moneda funcional estable y se deben convertir a pesos, que es la moneda de la empresa
informante (Tenedora). El tipo de cambio publicado en el Diario Oficial al 31 de Abril de 2003 es de
$10.3450 por un dólar americano.
El tipo de cambio al inicio del mes de Abril de 2003 era de $10.7889 y las operaciones de la empresa son
semejantes en todos los meses.
El tipo de cambio ponderado se determina en $10.5670:
10.7889 + 10.3450 = 10.5670
2
El tipo de cambio ponderado se determino como sigue:
Meses Al inicio del mes Al final del mes Ponderado
Febrero
Marzo
Abril
10.8636
10.0333
10.7889
11.0333
10.6698
10.3450
10.9485
10.8516
10.5670
STANTON CHASE INTERNATIONAL INC.
HOJA DE TRABAJO
CONVERSIÓN DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA A TRAVÉS DEL MÉTODO CORRIENTE,
DE DÓLARES A PESOS
28 DE FEBRERO DE 2003
44
Dólares Americanos Tipo de cambio Pesos
Efectivo
Cuentas por cobrar
Clientes
Deudores Diversos
Inventarios
Inmuebles planta y
equipo:
Inversión
Depreciación acum.
Gastos de org. Neto
Total activo
Cuentas por pagar
Sueldos por pagar
ISR por pagar
PTU por pagar
Acreedores Diversos
Total pasivo
Activo Neto
Capital Social
Utilidades retenidas:
Ejercicios anteriores
Resultado del ejercicio
Resultado acumulado de
ió i t
$ 8 027
72 667
4 166
5 773
153 333
(18 000)
135 333
8 367
234 333
31 000
7 667
7 000
2 000
40 000
87 667
146 666*
100 000
21 476
25 190
146 666
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
10.3450
Cédula
Cédula
10.5670
83 039.32
751 740.11
43 097.27
59 721.69
1 586 229.88
(186 210)
1 400 019.87
86 556.62
2 424 174.89
320 695
79 315.12
72 415
20 690
413 800
906 915.12
1 517 259.77
1 091 658.00
233 421.34
266 182.73
1 591 262.07
45
conversión corriente,
utilidad (pérdida)
Total de la propiedad de
los dueños o accionistas
______________
$ 146 666*
(74 002.30)
1 517 259.77*
* Los activos netos son igual a la propiedad de los dueños o accionistas.
STANTON CHASE INTERNATIONAL INC.
HOJA DE TRABAJO
CONVERSIÓN DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA A TRAVÉS DEL MÉTODO CORRIENTE,
DE DÓLARES A PESOS
28 DE FEBRERO DE 2003
Dólares Americanos Tipo de cambio Pesos
Ingresos
Menos:
Costo de ventas
Gastos de admón.
Gastos de venta
Pérdida en cambios
P.T.U.
I.S.R.
Utilidad neta del año
$ 436 000
348 800
21 800
19 000
600
4 580
16 030
$ 25 190
10.5670
10.5670
10.5670
10.5670
10.5670
10.5670
10.5670
4 607 212.00
3 685 769.60
230 360.60
200 773.00
6 340.20
48 396.86
169 389.01
266 182.73
STANTON CHASE INTERNATIONAL INC.
CÉDULA DE CONVERSIÓN
CAPITAL SOCIAL Y UTILIDADES RETENIDAS
46
El capital social se convierte al tipo de cambio histórico de la fecha de la transacción como sigue:
Dólares Americanos Tipo de cambio Pesos
Capital social
Fecha de transacción:
14 de Febrero de 2003
31 de Marzo de 2003
$ 80 000
20 000
$ 100 000
10.9485
10.7889
875 880
215 778
1 0916 658
Las utilidades retenidas se convierten al tipo de cambio histórico ponderado del año en que se realizaron
como sigue:
Dólares Americanos Tipo de cambio Pesos
Utilidades retenidas
Fecha de la transacción
Febrero 2003
Marzo 2003
$ 3 843
17 633
21 476
10.9485
10.8516
42 075.08
191 346.26
233 421.34
Resultado acumulado de conversión corriente.
El resultado acumulado de conversión corriente de - $ 33 569 pesos se obtuvo por la diferencia, restando la
cantidad de $1’517,259.77 pesos, que representa el monto del activo neto, al importe de $ 1’591,262.07 pesos,
que representan el capital y las utilidades retenidas. El resultado se puede comprobar por la diferencia entre el
tipo de cambio de cierre y el tipo de cambio histórico como sigue:
Capital social
$ 80 000 dólares x -.6035 = $ - 48 280.00
20 000 dólares x -.4439 = -8 878.00
Utilidades retenidas
47
$ 3 843 dólares x -.6035 = -2 319.25
17 633 dólares x -.5.066 = -8 932.87
25 190 dólares x -.222 = -5 592.18
( $ 74 002.30)
1.11.2. MÉTODO DE CONVERSIÓN HISTÓRICO O MEDICIÓN
Se aplica a la conversión de estados financieros en moneda extranjera en entidades que operan en ambiente
económico de alta inflación, la cual se califica como una inflación acumulada en sus últimos tres años del cien
por cien o más.
Para aplicar el método es necesario diferenciar las partidas monetarias y las no monetarias las cuales se tratan
como sigue:
1.- Los conceptos no monetarios se convierten al tipo de cambio histórico.
Los conceptos no monetarios tienen como característica un ambiente inflacionario, ser susceptibles de
modificar su precio.
El costo en moneda funcional se obtiene convirtiendo el costo en moneda extranjera al tipo de cambio
histórico.
La regla de valuación de los inventarios de costo o mercado, el más bajo, debe ser aplicado en la moneda del
ente informante. Por lo tanto, el costo histórico convertido debe compararse con el valor de mercado
convertido.
Cualquier ajuste que resulte al aplicar esta regla no constituyen perdidas en cambios o en conversiones, sino
representan un ajuste al costo de ventas.
2. -Los conceptos monetarios del estado de situación financiera se convierten al tipo de cambio corriente al
fin del periodo.
48
3. - Los conceptos de resultados se convierten al tipo de cambio promedio del periodo.
Las partidas de ingresos y gastos que están relacionadas con partidas del estado de situación financiera
convertidas al tipo de cambio histórico como depreciación, inventarios iniciales y finales, ingresos diferidos,
etc., se convierten con el tipo de cambio histórico utilizado en los estados de situación financiera.
4. - La utilidad o perdida resultante de la conversión se registra en los resultados del periodo.
La devaluación de la moneda se reconoce en los resultados, al actualizar los conceptos no monetarios en
términos del tipo de cambio histórico, el que existía en las fechas delas transacciones.
Las Normas Internacionales de Contabilidad 21 del Comité Internacional de Normas de Contabilidad empresa
que “Perfectamente los estados financieros de una entidad extranjera afectada por altas tasas de inflación,
debe ajustarse para los efectos de precios cambiantes, antes de emprender el proceso de conversión”.
1.11.2.1. EJEMPLO DEL MÉTODO DE CONVERSIÓN HISTÓRICO
York Mex, S.A. es una subsidiaria de una empresa americana que opera en México
El estado de situación financiera y el estado de resultados están preparados en pesos mexicanos en un
ambiente de alta inflación, y se deben convertir a dólares americanos que es la moneda de la empresa
informante (tenedora).
El tipo de cambio ha sido como sigue:
DIA ENERO FEBRERO MARZO
1
2
3
4
5
6
7
8
10.3613
10.4393
10.3626
10.3626
10.3626
10.3856
10.4195
10.3280
10.8636
10.8636
10.9069
10.8833
10.8833
10.9822
10.8731
10.8731
11.0333
11.0333
11.0324
10.9902
11.1367
11.1927
11.2250
11.2250
49
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
PROMEDIO
10.3617
10.4112
10.4112
10.4112
10.4672
10.5368
10.5274
10.4875
10.5083
10.5083
10.5083
10.5900
10.6222
10.6866
10.8263
10.7708
10.7708
10.7708
10.8267
10.8875
10.8842
10.9863
10.8636
10.5992
10.8731
10.8979
10.9948
10.9400
10.9832
10.9723
10.9723
10.9723
10.8823
10.7667
10.7722
10.8400
10.8998
10.8998
10.8998
10.9798
10.9815
11.0584
11.0329
11.0333
_______
10.9208
11.2250
11.1064
11.0998
11.0052
10.9073
10.8173
10.8173
10.8173
10.8481
10.8713
10.8147
10.8633
10.8633
10.8633
10.8633
10.8734
10.8008
10.7200
10.7498
10.7671
10.7671
10.7671
10.6698
10.9280
YORK MEX, S.A.
HOJA DE TRABAJO
CONVERSIÓN DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA A TRAVÉS DEL MÉTODO HISTÓRICO,
DE PESOS A DÓLARES AMERICANOS
31 DE MARZO DE 2003
50
Pesos Tipo de cambio Dólares Americanos
Efectivo
Cuentas por cobrar
Clientes
0Deudores Diversos
Inventarios
Inmuebles planta y
equipo:
Inversión
Depreciación acum.
Total activo
Cuentas por pagar
Sueldos por pagar
ISR por pagar
PTU por pagar
Acreedores Diversos
Total pasivo
Activo Neto
Capital Social
Utilidades retenidas:
Ejercicios anteriores
Pérdida de conversión
Resultado del ejercicio
Utilidad de conversión
$ 24 081
218 001
12 498
217 319
285 100
(58 618)
226482
698 381
88 382
23 001
21 000
6 000
120 000
258 383
439 998 *
273 000
93 317
---------
93 317
73 681
---------
73 681
10.6698
10.6698
10.6698
Cédula
Cédula
Cédula
10.6698
10.6698
10.6698
10.6698
10.6698
Cédula
Cédula
Cédula
Cédula
2 257
20 432
1 171
20 005
29 583
5 017
24 566
68 431
8 283
2 156
1 968
562
11 247
24 216
44 197 *
27 734
9 652
--------
9 652
-------
40 679
40 679
51
Total de la propiedad de
los dueños o accionistas
$ 439 998 * $ 44 197 *
* Los activos netos son iguales a la propiedad de los dueños o accionistas.
YORK MEX, S.A.
CÉDULA DE CONVERSIÓN
INVENTARIOS
MARZO 2003
Los se convierten al tipo de cambio histórico de la fecha de la transacción
MATERIAS PRIMAS Y MATERIALES DE EMPAQUE
Una forma de determinar la antigüedad de las inversión como sigue:
Las compras del año son de $639 745 y la inversión en inventarios de fin de año es de $ 64 619, que
representa una inversión de 36 días.
64 619 x 360 =
639 745
Puede obtenerse un promedio de tipo de cambio como sigue:
Tipo de cambio al 31 de Enero 10.8636
Tipo de cambio al 28 de Febrero 11.0333
21.8969 / 2 = 10.9484 Promedio del mes de febrero
Puede obtenerse un promedio de tipo de cambio como sigue:
52
Tipo de cambio al 31 de Enero 11.0333
Tipo de cambio al 28 de Febrero 10.6698
21.7031 / 2 = 10.8515 Promedio del mes de marzo
El inventario representa 36 días o sea 30 días de Marzo y 6 días de Febrero.
La conversión es como sigue:
Pesos Tipo de cambio Importe convertido en dólares
6 días de Febrero $ 10 770 10.9484 983
30 días de Marzo 53 848 10.8515 4 962
36 días 64 619 5 945
Si se tiene información por capas de inversión, se aplica el tipo de cambio histórico promedió a cada capa en
particular.
PROCESO
Aplicando el mismo cálculo de conversión de las materias primas el inventario en proceso se convierte como
sigue: La producción del es de $ 1 052 240 y la inversión en el inventario en proceso es de $ 52 100, lo que
representa una inversión, de 18 días.
52 100 x 360 = 18 días
1 052 240
El promedio del tipo de cambio del mes de Marzo es de 10.8515 pesos por dólar. El cálculo es como sigue:
52 100 = 4 801 dólares
2 955
Si se tiene información por capas de inversión, se aplica el tipo de cambio histórico promedio a cada capa en
particular.
53
PRODUCCIÓN TERMINADA
En forma constante se sigue el mismo procedimiento utilizado en los inventarios anteriores. El costo de venta
del año es de $ 1 020 240 y la inversión en el inventario es de $ 100 600, lo que representa una inversión de
32 días.
100 600 x 360 = 35 días
1 020 240
El cálculo de la conversión es como sigue:
Pesos Tipo de cambio Importe convertido en dólares
5 días de Febrero $ 14 371 10.9484 1 313
30 días de Marzo 53 848 10.8515 7 946
35 días 100 600 9 259
Si se tiene información por capas de inversión, se aplica el tipo de cambio histórico promedio a cada capa en
particular.
La conversión de los inventarios se resume como sigue:
Pesos Importe convertido en dólares
Materias primas y material de
empaque
Proceso
Producto terminado
$ 64 619
52 100
100 600
$ 217 319
5 946
4 801
9 259
20 005
YORK MEX, S.A.
54Cédula de conversión
Maquinaria, equipo y su depreciación
Ejercicio 3003
MAQUINARIA Y EQUIPO
La conversión de la inversión es al tipo de cambio histórico, como sigue:
AÑO PESOS TIPO DE CAMBIO CONVERSIÓN EN
DÓLARES
2001 Abril
Septiembre
2002 Febrero
Junio
2003 Febrero
$ 130 100
40 000
44 000
26 000
45 000
$ 285 100
9.5203
9.1692
9.1974
9.7148
10.9863
13 665
4 362
4 784
2 676
4 096
29 583
DEPRECIACIÓN
La depreciación en dólares históricos se puede calcular directamente tomando como base la inversión en
dólares y aplicando la tasa del 10% anual proporcional a los meses transcurridos, sin necesidad de convertir la
depreciación acumulada en pesos a dólares americanos. El cálculo puede ser como sigue:
Años Inversión en dólares 2001 2002 2003
2001 Abril
Septiembre
2002 Febrero
Junio
2003 Febrero
13 665
4 362
4 784
2 676
4 096
29 583
1 025
145
439
156
______
1 765
1 366
436
478
267
_______
2 547
342
109
120
66
68
705
55
La depreciación acumulada en dólares es como sigue:
AÑO DÓLARES
2001 $ 1 765
2002 2 547
2003 705
Capital so retenidas
Ejercicio 2003
a conversión de la inversión es al tipo de cambio histórico y es como sigue:
PESOS IPO DE CAMBIO ÓLARES
$ 5 017
YORK MEX, S.A.
Cédula de conversión
cial y utilidades
L
T D
CAPITAL SOCIAL
ño 2003 Enero
$ 2Aportaciones:
Año 2001 Marzo
00 000
73 000
9.6827 0 655
7 079
273 000
10.3125
2
A 27 734
UTILIDADES RETENIDAS
a conversión es al tipo de cambio p año com
PESOS TIPO DE PROMEDIO
DEL AÑO CONVERTIDO EN
DÓLARES
L romedio del o sigue:
IMPORTE
CAPITAL SOCIAL
s:
Año 2003
$Aportacione
Año 2001
23 330
69 987
9.3895 2 485
7 167
9.7654
93 317 9 652
YORK MEX, S.A.
56
CÉDULA DE CONVERSIÓN
UTILIDAD O PÉRDIDA POR CONVERSIÓN DEL AÑO
EJERCICIO 2003
eta $ 68 413
apital social y utilidades retenidas:
apital social $ 27 734
tilidad (pérdida) retenidas ---------
El resultado por conversión del año se determina como sigue:
Dólares
Activo n
Menos:
C
C
U 27 734
40 679
tilidad del año antes del resultado por conversión 0
U
$ 40 679
.12. REGLAS DE VALUACIÓN DEL BOLETÍN B-15 EN MÉXICO
hiperinflacionarias, y que es similar al utilizado para
peraciones independientes conforme al Boletín B-15.
as reglas de valuación pueden ser de dos tipos:
uella que mantiene una relación de interdependencia financiera y operativa con la entidad que
forma.
Es una operación extranjera, cuyas actividades no son una parte integral de la empresa que reporta.
Utilidad por conversión del año
1
Existen otros métodos de conversión para economías
o
L
• Operación Extranjera Integrada:
Es aq
in
• Entidad Extranjera:
57
1.13. DIFERENCIAS ENTRE EL CONSEJO DE NORMAS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 52,
ORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD 21 Y EL BOLETÍN B-15
ados en México (B-15), o en los Estados Unidos por las Normas de Contabilidad Financiera 52 (FASB-
52).
N
Es importante mencionar que se deberán adoptar los principios de contabilidad generalmente aceptados que
sean aplicables, es decir normas internacionales de contabilidad 21 (NIC-21), principios generalmente
acept
CONCEPTO MÉTODO CORRIENTE MÉTODO HISTÓRICO
Se conv
c
Se conv
Se conv
c
En el caso del B-15 este
procedimiento cambia para que
previo a la conversión, se
reconozcan los efectos de
c
in
Se convierten al tipo de cambio
de la fecha de la transacción,
p
En caso de B-15 una vez
convertido sé reexpresan
Se convierten al tipo de cambio de
la fecha de la transacción,
permitiendo el uso de promedios
de aproximación más los ajustes
que resulten de inventarios y de
propiedades, planta y equipo, en el
caso Normas de Contabilidad
Financiera 52 (FASB-52) las
Normas Internacionales
de
Se convierten al tipo de cambio
de la fecha de la transacción,
permitiendo el uso de promedios
de aproximación más los ajustes
en dólares de las partidas no
monetarias como son la
Activos y pasivos monetarios ierte al tipo de cambio de
ierre.
ierte al tipo de cambio de
cierre.
Activos y pasivos no monetarios ierte al tipo de cambio de
ierre.
la
flación del país en que opera.
ermitiendo el uso de promedios.
onforme a la inflación del país.
Estado de resultados
de
preciación y el costo de ventas.
58
Contabilidad 21 (NIC-21).
vierte al tipo de
ambio corriente.
En el caso del B-15, esta
metodología no se aplica, ya que el
estado de resultados se expresa en
moneda constante al cierre del
ejercicio y se con
c
CONCEPTO MÉTODO CORRIENTE MÉTODO HISTÓRICO
Se regis Se registra
ejercicio.
Con excepción del B-15 que
señala que este efecto es parte
del costo integral de
financiamiento explica en que
renglón dele esta
Resultados por conversión tra en el capital
contable
en el resultado del
do de
resultados se registra.
1.1.14. OTRAS DIFERENCIAS
presenta un análisis de las principales diferencias y similitudes de estos
ronunciamientos.
CONCEPTO
B-15
FINANCIERA 52 DE CONTABILIDAD
A continuación se
p
NORMAS DE
CONTABILIDAD
NORMAS
INTERNACIONALES
21
No hace Provee guía caso de
múltiples
ca
Establece Establece No trata sobre
Tipo de cambio referencia
especifica tipos de
mbio
No hace referencia
Hedges
59
requerimientos para
contratos de
cobertura
diferencias
cambiarías de un
pasivo en
extranjera,
reconociendo en el
capital e
sobre
moneda
l efecto
cambiar
o
el efecto cambiario
52 y el 5 io
requerimientos para
contabilizar contratos
de forwards y swaps
sobre compromisos
firmes, reconociend
contabilidad de
cobertura para partidas
en moneda extranjera,
excepto sobre
inversiones netas en
operaciones extranjeras
que básicamente es
similar a las Normas de
Contabilidad Financiera
Boletín B-1
NORMAS DE
CONTABILIDAD
NORMAS
INTERNACIONALES
21
Capitalización en
pérdidas en cambio
No lo permite trata
directamente
No lo Como tratamiento
alternativo, permitido,
la capitalización de las
perdidas cambiarías en
activos adquiridos en
moneda extranjera,
cuando el pasivo no
puede ser liquidado y no
hay medios factibles de
cobertura hasta el
menos entre su valor de
venta o uso del activo.
Impuestos sobre la
renta
referencia
especifica
de
Financiera 10
No hace Establece que se debe
dar tratamiento de
impuestos sobre la
renta conforme a la
Norma
Contabilidad
Establece que los
resultados en
transacciones en
moneda extranjera y en
las diferencias en
cambios originadas en
la conversión puede
tener efectos de
impuestos que deban
contabilizarse conforme
CONCEPTO B-15
FINANCIERA 52 DE CONTABILIDAD
60
a la Norma
Internacional de
Contabilidad 12
No hace Establece una
mecánica de
remedición inicial
aplicando a las
partidas
netarias
Señala que la primera
ocasión, excepto cuando
la cantidad no sea
determinada en forma
razonable,
do.
NORMAS DE
CONTABILIDAD
NORMAS
INTERNACIONALES
21
el saldo acumulado al
principio del período de
las diferencias y
clasificadas como
capital e
a
MÉTODO
HISTÓRICO
Se convierten al Tipo Se convierten al Tipo Se convierten al T
C
Partidas no
monetarias
a entidad
o de
io histórico
ipo de
cambio histórico
Se convierte al tipo
de cambio histórico y
sé reexpresa
conforme al boletín
B-10 con la inflación
del país de l
camb
que reporta
Se convierte al tip Se convierte al t
Se convierte al tipo
de cambio histórico y
Se convierten al Tipo
de Cambio histórico y
Se convierten al Tipo de
Cambio histórico y se
Conversión inicial referencia
especifica
no
mo
clasificar por
separa
CONCEPTO B-15
FINANCIERA 52 DE CONTABILIDAD
n periodos
nteriores
Partidas monetarias
de Cambio de cierre
de Cambio de cierre
ipo de
ambio de cierre
Estado de resultados
61
sé reexpresa con la
inflación del país de
la empresa que
reporta, excepto las
que provengan de
partidas no
monetarias que se
convertirán conforme
al párrafo anterior
de cuentas
de balance
de cuentas
de balance
se ajusta por el efecto
de las partidas no
monetarias
ajusta por el efecto de
las partidas no
monetarias
NORMAS DE
CONTABILIDAD
NORMAS
INTERNACIONALES
21
Resultado por
conversión
de
nanciamiento
ica el renglón
no
especifica el renglón
Se registra en
resultados en el
renglón de costo
integral
especif
fi
Se registra en el
resultados pero no
Se registra en el
resultados pero
MÉTODO
CORRIENTE
Se convierten al Tipo
de Cambio de cierre
Se convierten al Tipo
de Cambio de cierre
Se convierten al T
Cambio de cierre
Partidas no
monetarias
de
io de cierre
ipo de
Cambio de cierre
Sé expresa por el
índice general de
precios al
consumidor y se
convierten al Tipo
de Camb
Cambio de cierre
Se convierten al Tipo Se convierten al T
Se trata com Se convierten al Tipo Se convierten al Tipo de
Cambio de cierre, pero
permite una opción para
convertirlo al Tipo de
Cambio Histórico
Resultado de
ejercicio
o de
cambio histórico
ipo de
cambio histórico
Se reexpresa y se
convierte al Tipo de
Se convierte al tip Se convierte al t
CONCEPTO B-15
FINANCIERA 52 DE CONTABILIDAD
Partidas monetarias ipo de
Crédito mercantil o otro no
monetario
de Cambio de cierre
62
ejercicio
a constante al
cambio histórico cambio histórico Cambio de cierre,
después de haber
reexpresado en
moned
cierre
Resultado por
conversión
renglón por separado
renglón por separado
n renglón
por separado
Se registra en el
capital contable en un
Se registra en el
capital contable en un
Se registra en el capital
contable en u
COMENTARIOS AL BOLETÍN B ANCIEROS CONSOLIDADOS Y COMBINADOS)
CAPITULO II
-8 (ESTADOS FIN
63
AL BOLETÍN B-8 (ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS Y
COMBINADOS).
2.1. ANTECEDENTES:
onocer las relaciones de una compañía
ontroladora y sus subsidiarias con terceros, así como sus efectos.
sarrollan actividades económicas, ejercen sus
erechos y responda a sus obligaciones en forma individual.
uales de la controladora y todas sus subsidiarias, incorporándose el
fecto de los asientos de consolidación.
.2 NECESIDAD
2.COMENTARIOS
Conforme al principio de contabilidad de ENTIDAD, se hace necesario identificar al centro de decisiones que
persigue fines económicos particulares y es independiente de otras entidades, consecuentemente, para los
lectores de los estados financieros es de primordial interés c
c
Por razones de propiedad del capital y de facultad de tomar decisiones, la compañía controladora y sus
subsidiarias integran una entidad económica que no tiene personalidad jurídica propia, constituida por dos o
más entidades jurídicas, aun cuando éstas formalmente de
d
La información relativa a las relaciones de la compañía controladora y sus subsidiarias con terceros, así como
el efecto de estas relaciones en la situación financiera y los resultados de operación de la entidad económica
que integran, no puede ser comunicado a través de los estados financieros individuales de la compañía
controladora. Para que esta comunicación sea adecuada, con base en el principio de entidad, se requiere que
los estados financieros incluyan todos los derechos, obligaciones, restricciones, patrimonio y resultados de
operaciones de la compañía controladora y sus subsidiarias, ya que se trata de una sola empresa, lo que se
logra con los estados financieros consolidados. Los estados financieros consolidados se formulan mediante la
suma de los estados financieros individ
e
2
64
Es consecuencia del desarrollo económico que produce la combinación de empresas, las cuales, al estar
regidas por un mismo control constituyen finalmente una entidad económica con características y
necesidades semejantes a las de una entidad jurídica independiente.
2.3 OBJETIVO
Presentar la situación financiera y los resultados de operación de diversas entidades legales como si se tratara
de una sola empresa. Este criterio se basa en el “principio de entidad” del boletín No. 1 emitido por el
Instituto Mexicano de Contadores Públicos.
2.4 IMPORTANCIA
Radica en la utilidad de información que proporcionan a distintos sectores sociales interesados en los mismos,
como:
1. -Accionistas de la compañía controladora.
2. -Administración de la compañía controladora.
3. -Posibles inversionistas.
4. -Acreedores a largo plazo.
5. -Acreedores de las compañías subsidiarias.
2.4.1 ¿CUÁNDO DEBEN PREPARARSE ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS?
Los estados financieros consolidados que incluyan entidades de las cuales se posea más del 50% de sus
acciones ordinarias en circulación, porque esto permite el control directo o indirecto de las mismas.
Sin embargo, hay excepciones a esta regla; es decir, no deben incluirse:
1. -Subsidiarias en las que el control sea temporal.
65
2. -Subsidiarias respecto a las cuales no se tenga el control administrativo.
3. -Subsidiarias en condiciones especiales, como iniciación de operaciones o periodo de reorganización.
4. -Subsidiarias domiciliadas en el extranjero, en donde existan restricciones para la remisión de utilidades o
inestabilidad económica o política(en este caso la inversión se valuara al costo o por el método de
participación, el menor).
5. -Cuando la actividad de la subsidiaria sea tan diferente a la de la controladora, que no se permita
interpretación correcta de los estados consolidados.
6. -Cuando el interés minoritario de la subsidiaria en comparación con el activo de la compañía controladora,
sea sustancial.
2.5 REQUISITOS PREVIOS A LA CONSOLIDACIÓN
Para que los estados financieros consolidados presenten la situación financiera y los resultados de operación
como si la entidad fuera una sola compañía, la compañía controladora y sus subsidiarias deben aplicar
uniformemente los principios de contabilidad cuando las circunstancias sean similares, por ejemplo: todas las
compañías que integran los estados financieros consolidados deben aplicar un solo concepto de costo para la
valuación de sus inventarios de activos fijos, ya sea el costo histórico reexpresado o el costo de reposición.
En el caso de estados financieros que hayan sido preparados sobre bases diferentes a principios de
contabilidad generalmente aceptados, deberán convertirse a éstos antes de su consolidación.
2.6 PERIODO DE LA CONSOLIDACIÓN
La fecha de cierre de las empresas a consolidar es importante:
Si no coinciden las fechas de cierre, la o las subsidiarias deberán preparar estados financieros para efectos de
la consolidación por el periodo que comprende el ejercicio social de la controladora.
Sin embargo, es muy común que si la diferencia de fechas entre los estados financieros no es mayor de tres
meses entre los ejercicios sociales, se utilicen los estados financieros de la subsidiaria para efectos de
consolidación.
En este caso, debe informarse mediante nota el efecto que hubiera producido sucesos que afecten la situación
financiera o los resultados de operación, acaecidos entre las diferentes fechas.Es requisito indispensable
66
incluir notas en los estados consolidados que indiquen los puntos más importantes respecto a la política de
consolidación que se haya seguido, a efecto de mostrar información completa para los interesados en dichos
estados.
2.7 ASPECTOS FINANCIEROS
El crecimiento de entidades mediante la creación de subsidiarias y adquisición de acciones, substancialmente
de acciones con derecho a voto de otras empresas, tiene las siguientes ventajas:
• Ahorros obtenidos al realizar operaciones a gran escala.
• Costos de inversión inferiores a los que resultaran si la empresa controladora tuviera que aportar la
totalidad del capital de las subsidiarias.
• Controlar la administración de las subsidiarias.
• Seguridad en el abastecimiento de materias primas.
• Aumentar o mejorar la posición competitiva en el mercado.
• Mejorar el grado de solvencia que facilite financiamiento externo.
• Análisis de estados financieros consolidados que permiten mejores interpretaciones de la situación
financiera y de los resultados de operación para los accionistas de la controladora, la administración
de la misma y acreedores en general.
2.8 PROCESO CONTABLE DE LA CONSOLIDACIÓN
Debe sustituirse en la entidad controladora la cuenta de inversión de las compañías subsidiarias por los
balances de estás, haciendo las eliminaciones requeridas para evitar duplicación de activos, pasivos, ingresos,
gastos, y utilidades entre compañías, incluyendo las no realizadas por el grupo y reconociendo intereses
minoritarios, cuando no se posee el 100% del capital.
67
Cuando la controladora posea menos del 100% del capital de las subsidiarias, deberá agregarse a su capital
propio la parte que le corresponde tanto en el capital, como en el superávit de las cuentas.
La parte restante pertenece a los accionistas o socios minoritarios y deberá presentarse en el pasivo.
2.9 ADQUISICIÓN Y VENTA DE SUBSIDIARIAS
Cualquier diferencia que exista entre el valor de compra de las acciones y el valor contable que le es relativo
debe asignarse en función a lo mencionado en los siguientes incisos:
1. -Puede haber circunstancias en donde el valor contable de los activos no monetarios no sea representativo,
y por lo tanto, estos deberán ajustarse a su valor de reposición o de uso.
2. -Por aquellos activos y pasivos monetarios a largo plazo cuya tasa de interés sea monetariamente distinta a
la de mercado, deberá determinarse el monto correspondiente a esta diferencia de tasas, el cual deberá
amortizarse en el mismo periodo que el de la partida que le dio origen.
3. -Deberá crearse una provisión para los costos previsibles de reorganización del negocio adquirido,
incluyendo las posibles indemnizaciones por reajustes de personal.
4. -Si con motivo de la adquisición, los deudores o acreedores de la empresa adquirida hicieran un cambio a
las condiciones previamente establecidas y éstas produjeran un beneficio o pérdida significativa, éste deberá
reconocerse junto con el precio de la operación de la compra.
5. -La diferencia final que resulte entre el precio de compra y el valor contable relativo después de incluir las
consideraciones anteriores, deberá identificarse como “exceso del costo de las acciones de subsidiarias sobre
el valor en libros” o “exceso del valor en libros sobre el costo de las acciones de subsidiaria”, o algunos otros
nombres similares, según sea su naturaleza deudora o acreedora respectivamente.
6. -Si esa diferencia fuera deudora también se le conoce con el nombre de crédito mercantil y deberá ser
amortizada mediante cargos sistemáticos a los resultados futuros en un periodo razonable, salvo que la
subsidiaria adquirida no tenga capacidad de generar utilidades en cuyo caso, esta diferencia deberá cargarse a
los resultados del año.
Para la determinación del periodo de amortización, deberá tomarse en cuenta lo siguiente:
68
• La vida predecible del negocio o industria.
• Los efectos de obsolescencia de productos, cambios en la demanda y otros factores económicos o
circunstancias en que se desempeñe la empresa.
• El periodo esperado de retorno de la inversión.
• En ningún caso, el plazo de amortización debe exceder a 20 años, que se considera es el plazo en que
cambia una generación administrativa.
7. -Si la diferencia fuera acreedora deberá ser amortizado mediante créditos a los resultados futuros en el
plazo en que se estimen que el negocio adquirido quedara integrado al resto el grupo adquirente al cual no
debe exceder a 5 años.
8. -En caso de que en fecha posterior se presentaran situaciones no previstas en la determinación del exceso, y
que correspondan claramente a consecuencias de operaciones anteriores a la compra dicho exceso deberá
ajustarse.
Los estados financieros de compañías adquiridas se incluirán en la consolidación a partir de la fecha en que
esas compañías adquirieron la calidad de subsidiarias. Las cuentas de resultados deben mostrase en el estado
consolidado de resultados a partir de esa misma fecha.
Congruentemente, los estados financieros de compañías que pierdan la calidad de subsidiarias se dejarán de
incluir a partir del momento en que pierdan esa calidad.
Si durante el ejercicio, la proporción de a inversión de una controladora en una o varias de las subsidiarias se
modifica, la utilidad o pérdida atribuible a la controladora debe calcularse tomando en cuenta la proporción
correspondiente en cada una de las etapas.
2.10 EL BOLETÍN B-8 CONSIDERA LOS SIGUIENTES CONCEPTOS:
a) INVERSIONES PERMANENTES EN ACCIONES. Son aquellas efectuadas en títulos
representativos del capital social de otras empresas con la intención de mantenerlas por un plazo indefinido:
Generalmente se realizan para tener injerencia o control sobre dicha empresa, aunque puede haber otras
razones.
69
b) CONTROL. Poder de gobernar las políticas de operación y financieras de empresa con la finalidad
de obtener cierto beneficio.
Se considera que se tiene control cuando se posee directa o indirectamente, a través de subsidiarias, mas de
50% de las acciones en circulación con derecho a voto de la compañía emisora, a menos que se demuestre por
alguna de las formas que se menciona a continuación que se ha cedido el poder para gobernar.
Una participación accionaría del 50% o menos puede representar control, si se tiene el poder en cualquiera de
las siguientes formas:
• Poder sobre mas del 50% de los derechos del voto en virtud de un acuerdo formal con otros
accionistas.
• Poder derivado de estatutos o acuerdos formal de accionistas para gobernar la política de
operación y financieras de la empresa.
• Poder para nombrar y remover la mayoría de los miembros del consejo de administración del
órgano que efectivamente gobierne las políticas de operación y financieras
• Poder formal para decidir la mayoría de votos del consejo de administración.
COMPAÑÍA TENEDORA. Aquella que tiene inversiones permanentes.
COMPAÑÍA CONTROLADORA. Aquella que controla una o mas subsidiarias.
SUBSIDIARIA. Aquella empresa que es controlada por otras.
ASOCIADA. Compañía en la cual la tenedora tiene influencia significativa, pero sin llegar a tener control de
la misma.
INFLUENCIA SIGNIFICATIVA. Poder para participar en decidir las políticas de operación y financieras
de la empresa. Pero sin tener el poder de gobernar.
70
Se considera que amenos que se demuestre lo contrario existe influencia significativa cuando una empresa
posee directa o indirectamente, a través de subsidiarias o asociadas, mas del 10% de las acciones ordinarias en
circulación con derecho a voto de la compañía emisora. También existe influencia significativa cuando la
inversión presenta menos del 10% del poder del voto, en cualquiera de los supuestos siguientes:
• Tener nombrados consejeros sin que estos sean mayoría.
• Participación el proceso de definir las políticas de operación y financieras
• Transacciones importantes en la compañía tenedora y asociada.
• Intercambio de personal gerencial.
• Proveer información técnica esencial.
La existencia de un accionista que tenga el control no impide que otro no pueda tener influencia significativa.
AFILIADAS. Son compañías que tienen accionistas o administraciones comunes.
ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS. Son aquellos que presentan la situación financiera,
resultados de operación y cambios en la situación financiera integrada por la compañía controladora y sus
subsidiarias como si fuera una sola.
Para efectos de consolidación la compañía controladora y sus subsidiarias deben preparar estados financieros
a una misma fecha y por el mismo periodo. En casos excepcionales y por razones justificadas se podrán
consolidar estados financieros preparados a fechas diferentes según con los requisitos.
1. Esta diferencia no podrá ser superior a tres meses.
2. La duración del periodo y las diferencias que existan en las fechas de los estados financieros
deberán ser consistentes periodo a periodo.
De acuerdo al boletín B-10, si se consolidan estados financieros con diferente fecha todos ellos deberán
expresarse en pesos de poder adquisitivo a la fecha de los estados financieros consolidados.
71
Todas las transacciones y saldos entre compañías consolidadas deben eliminarse. Los estados financieros
consolidados deben cumplir con las siguientes reglas de información:
1. Se deberá revelar la actividad de la controladora y subsidiarias más significativas.
2. Los nombres de las subsidiarias y la proporción de la inversión de la controladora sobre ellas.
3. Cuando existan subsidiarias no consolidadas deberán señalarse la justificación de su exclusión.
4. Cuando la fecha de algunos de los estados financieros de las entidades consolidadas difiera de la
fecha de los estados consolidados deberá revelarse esta situación.
5. Si se consolidaron compañías cuya participación accionaría sea igual o menor de 50% se deberá
revelar.
6. Al adquirir o vender una subsidiaria durante un periodo generalmente los estados financieros
consolidados de ese periodo no son comparables con el mismo anterior y posterior, para facilitar esa
comparación es necesario revelar en las notas a los estados financieros consolidados el efecto que tubo en la
situación financiera consolidada la incorporación o exclusión de las cifras de las subsidiarias adquiridas o
vendidas.
7. El estado consolidado de resultados incluirá las operaciones de las subsidiarias vendidas hasta por
el periodo en que perdieron su calidad de subsidiarias.
8. La utilidad o perdida resulta de la diferencia entre el precio de venta y la parte proporcional
correspondiente a al inversión de la controladora en la emisora, así mismo, debe cancelarse el remanente del
exceso, dicha utilidad o periodo forma parte de los resultados consolidados .
9. El estado de cambios en la situación financiera debe mostrar los efectos de compras o ventas de
subsidiarias en el ejercicio, en un solo renglón.
10. Si la diferencia final entre el precio de compra y el valor contable relativo de las acciones de las
subsidiarias fuera deudora se presentara en él ultimo renglón del activo y si fuera acreedora en los pasivos a
largo plazo.
11. Deberá revelarse el método y periodo de amortización.
12. El interés minoritario deberá presentarse en él ultimo renglón del capitulo contable.
13. El estado de resultado consolidado debe arribar a la utilidad neta y al pie de dicho estado se
mostrara su distribución entre controladora y accionista minoritaria.
14. Cuando el monto de utilidades disponibles en la subsidiaria difieren en forma importante de las cifras
de utilidades que se usaron para la consolidación dicho monto debela divulgarse en una nota a los estados
financieros.
15. Cuando se apliquen diversos principios de contabilidad se deberá divulgar dichos principios.
72
ESTADOS FINANCIEROS COMBINADOS. Son aquellos que presentan la situación financiera,
resultados de operación y cambios en la situación financiera de las afiliadas como si fuera una sola.
INTERÉS MINORITARIO. Es la porción de la utilidad o perdida neta del ejercicio y del resto del capital
contable de las subsidiarias consolidadas que es atribuible a accionistas ajenos de la compañía controladora.
2.11 MÉTODO DE PARTICIPACIÓN
El método de participación consiste en:
a) Valuar las inversiones al valor neto en libros a la fecha de la compra y agregar o deducir la parte
proporcional, posterior a la compra, de las utilidades o perdidas, de las cuentas del capital contable derivadas
de la actualización y de otras cuentas del capital contable.
b) Las utilidades o perdidas no realizadas, provenientes de las compañías del grupo involucradas en el método
de participación. Deben ser eliminadas antes de efectuar al ajuste mencionado en el párrafo anterior.
c) Si el costo de la inversión difiere del valor en libros de estas acciones al monto de la compra, esta
diferencia debe tratarse de acuerdo con lo establecido anteriormente.
Las inversiones en asociadas en países extranjeros en los que existan controles de cambios, restricciones para
la remisión de utilidades o incertidumbre sobre la estabilidad monetaria, deben valuarse a través del método
de participación o valor neto de realización, el que sea menor.
2.11.1 REGLAS DE PRESENTACIÓN
Las siguientes reglas de presentación deben absorberse en las inversiones permanentes en asociadas:
a) Se deberá divulgar que utilizo el método de participación.
b) El estado de resultados debe mostrar los efectos de la inclusión del método de participación.
c) Los estados financieros o sus notas deben divulgar la parte de las utilidades o perdidas acumuladas y de las
otras cuentas de capitas correspondientes a las compañías reconocidas por el método de participación.
73
d) Si después de analizar la diferencia entre el costo de las acciones y su valor contable proporcional al
momento de la compra y de tratar parte de esta todavía quedara un remanente, éste deberá revelarse. Por
dicho remanente se deberá indicar el periodo de su amortización y el importe amortizado en el ejercicio.
e)Si la inversión en asociadas o la participación en sus resultados es importante en relación con los estados
financieros formados en conjunto, se deberá revelar la actividad de las asociadas más significativas.
f)Cuando el monto de las utilidades disponibles de las asociadas difiera en forma importante de las cifras de
utilidades que han reconocido por el método de participación dicho monto deberá divulgarse en una nota a los
estados financieros.
2.11.2 REGLAS DE VALUACIÓN
La inversión en acciones de una compañía en que no se tenga el control o influencia significativa y que a su
vez, tenga el carácter de permanentes, deberá valuarse el costo actualizado por el Índice Nacional de Precios
Al Consumidor.
Esta regla se aplicara también en aquellos casos de acciones preferentes que por su naturaleza sean no
monetarias, que sean de característica permanente y que no permitan participar en la administración de la
empresa emisora. Si existen indicativos de que el valor de realización de estas inversiones (computados sobre
base individual) fuera consistentemente menor al costo actualizado, este debe ajustarse contra los resultados
del ejercicio.
Los dividendos provenientes de estas inversiones se acreditarán a los resultados del ejercicio en que se
reciban, excepto los que correspondan a utilidades de ejercicios anteriores a la compra, en cuyo caso se
acreditarán a la inversión.
2.11.3 REGLAS DE PRESENTACIÓN
Las compañías que tengan otras inversiones permanentes deberán revelar lo siguiente:
a) El método de valuación utilizado.
b) Se deberán revelar el ajuste acumulado y el del periodo.
2.12 ESTADOS FINANCIEROS COMBINADOS
74
Los estados financieros combinados tiene como objeto primordial presentar la situación financiera y los
resultados de operación de compañías afiliadas, y se considera que solo procede su formulación cuando el
mismo grupo de accionistas tiene control sobre ellas. Los estados financieros combinados se formulan
mediante la suma de los estados financieros individuales de las compañías afiliadas, incorporándose el efecto
de la eliminación de los saldos y transacciones entre las mismas.
En la preparación de estados financieros combinados deben observarse las reglas establecidas en los párrafos
11 a 21 del boletín B-8 para la preparación de estados financieros consolidados y las reglas de presentación a
que se refiere el párrafo 25 del citado boletín
.
Existen dos clases de estados financieros combinados y son:
• Combinación Horizontal
• Combinación Vertical
2.12.1 CONSIDERACIONES ADICIONALES
En el caso de inversiones permanentes en planes formales de desinversión, la tenedora deberá continuar
considerándolas como tales y registrarlas de acuerdo con las reglas citadas anteriormente, pero deberán
crearse estimaciones con cargo a los resultados del ejercicio cuando el valor neto de realización esperado sea
menor al que se encuentran registradas.
En el caso de subsidiarias, esta estimación deberá mostrarse en el balance general consolidado como la ultima
partida de los activos, y en el caso de asociadas, esta estimación se deberá mostrar deducida del renglón de
inversiones en asociadas.
Las estimaciones para desinversión a que hace referencia el párrafo anterior deberán revelarse en nota a los
estados financieros explicando los motivos de su creación.
2.12.2. ESTADOS FINANCIEROS COMBINADOS EN CONVERSIÓN HORIZONTAL
Combinación horizontal:
75
a) La suma de la combinación de una rama de la economía, mercado o grupo económico de un
segmento del mercado como tiendas departamentales: Puerto de Liverpool, Palacio de Hierro, Sears,
etc.
b) La suma de la combinación de las sucursales de una organización.
c) La suma de la combinación de compañías afiliadas dedicadas a un mismo ramo de actividad.
2.12.2.1 CASO PRACTICO DE CONVERSIÓN HORIZONTAL
La Compañía Comercializadora de Alimentos, S.A. tiene su negocio central en el Distrito Federal. En adición
tiene dos centros de comercialización, uno en el norte a través de su empresa Comercializadora del Norte,
S.A. y otra en el sur con su empresa Comercializadora del Sur, S.A. La administración requiere Conocer la
estructura financiera y el resultado de las operaciones de la combinación de estos dos negocios.
Se pide: hoja de trabajo, asientos de ajuste y estado combinado. A continuación se presentan los estados
financieros de las empresas:
COMERCIALIZADORA DEL NORTE, S.A.
ESTADOS DE SITUACIÓN FINANCIERA
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Activo
Activo circulante:
Efectivo en caja y bancos $ 110 000
Cuentas por cobrar-clientes 1 200 000
Inventarios de mercancías para su venta 16 000 000
Pagos anticipados 60 000
Total activo circulante 17 370 000
Activo no circulante:
Muebles y enseres-neto 300 000
Instalaciones-neto 60 000
Total activo no circulante 360 000
Pasivo
76Pasivo circulante:
Documentos por pagar a banco 400 000
Proveedores 9 330 000
Comercializadora del Sur, S.A. 1 000 000
Gastos acumulados 370 000
Impuestos por pagar 200 000
Total pasivo circulante 11 300 000
Capital social y utilidades retenidas
Capital social 3 800 000
Utilidades retenidas:
Reserva legal 160 000
Utilidades pendientes de aplicar 870 000
Utilidad neta del año 1 600 000
Total capital social y utilidades
Retenidas 6 430 000
$ 17 730 000 $ 17 730 000
COMERCIALIZADORA DEL NORTE, S.A.
ESTADO DE RESULTADOS
EJERCICIO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2002
Ventas netas $ 96 000 000 100 %
Costo de ventas 67 200 000 70
Utilidad bruta 28 800 000 30
Gastos de operación:
Venta 17 680 000 19
Administración 4 200 000 4
Comercialización 4 130 000 4
Total gastos de operación: 26 010 000 27
Utilidad de operación 2 790 000 3
77
Otros gastos:
Intereses 60 000 __
Utilidad antes de participación de
utilidades a los empleados 7 302 000 3
Participación de utilidades a los empleados-estimada 270 000 ___
Utilidad antes de Impuesto sobre
la Renta 2 460 000 3
Impuesto sobre la Renta-estimado 860 000 1
Utilidad neta0 $ 1 600 000 2
COMERCIALIZADORA DEL SUR, S.A.
ESTADOS DE SITUACIÓN FINANCIERA
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Activo
Activo circulante:
Efectivo en caja y bancos 1 410 000
Cuentas por cobrar-clientes 4 000 000
Comercializadora del Norte, S.A. 1 000 000
Inventarios de mercancías para su venta 18 600 000
Pagos anticipados 60 000
Total activo circulante 25 070 000
Activo no circulante:
Muebles y enseres-neto 1 400 000
Instalaciones-neto 50 000
Total activo no circulante 1 450 000
Pasivo
Pasivo circulante:
Proveedores 11 410 000
Gastos acumulados 1 520 000
Impuestos por pagar 350 000
Total pasivo circulante 13 280 000
78
Capital social y utilidades retenidas
Capital social 5 000 000
Utilidades retenidas:
Reserva legal 250 000
Utilidades pendientes de aplicar 190 000
Utilidad neta del año 7 800 000
Total capital social y utilidades
Retenidas 13 240 000
$ 26 520 000 $ 26 520 000
COMERCIALIZADORA DEL SUR, S.A.
ESTADO DE RESULTADOS
EJERCICIO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2002
Ventas netas $ 110 000 000 100 %
Costo de ventas 71 500 000 65
Utilidad bruta 38 500 000 35
Gastos de operación:
Venta 16 500 000 15
Administración 4 500 000 4
Comercialización 4 100 000 4
Total gastos de operación: 25 100 000 23
Utilidad de operación 13 400 000 12
Participación de utilidades a los empleado
estimada 1 400 000 1
Utilidad antes de Impuesto sobre
la Renta 12 000 000 11
Impuesto sobre la Renta-estimado 4 200 000 4
Utilidad neta0 $ 7 800 000
79
COMBINACIÓN DE COMERCIALIZADORA DEL NORTE Y DEL SUR
HOJA DE TRABAJO
ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
31 DE DICIEMBRE DE 2002
NORTE SUR AJUSTES COMBINADO
Activo
Activo circulante:
Efectivo en caja y bancos 110 000 1 410 000 1 520 000
Cuentas por cobrar-clientes 1 200 000 4 000 000 5 200 000
Comercializadora del Norte, S.A. 1 000 000 (1 000 000) ----
Inventario de mercancías para
su venta 16 000 000 18 000 000 34 600 000
Pagos anticipados 60 000 60 000 120 000
Total activo circulante 17 370 000 25 070 000 (1 000 000) 41 440 000
Activo no circulante:
Muebles y enseres-neto 300 000 1 400 000 1 700 000
Instalaciones-neto 60 000 50 000 ----- 110 000
Total activo no circulante 360 000 1 450 000 ----- 1 810 000
17 730 000 26 520 000 (1 000 000) 43 250 000
Pasivo
Pasivo circulante:
Documentos por pagar a banco 400 000 400 000
Proveedores 9 330 000 11 410 000 20 740 000
Comercializadora del Sur, S.A. 1 000 000 1 000 000
Gastos acumulados 370 000 1 520 000 1 890 000
Impuestos por pagar 200 000 350 000 550 000
Total pasivo circulante 11 300 000 13 280 000 1 000 000 23 580 000
Capital social y utilidades
retenidas
80
Capital social 3 800 000 5 000 000 8 800 000
Utilidades retenidas:
Reserva legal 160 000 250 000 410 000
Utilidades pendientes de aplicar 870 000 190 000 1 060 000
Utilidad neta del año 1 600 000 7 800 000 ----- 9 400 000
Total capital y utilidades
retenidas 6 430 000 13 240 000 ----- 19 670 000
17 730 000 26 520 000 1 000 000 43 250 000
COMBINACIÓN DE COMERCIALIZADORA DEL NORTE Y DEL SUR
HOJA DE TRABAJO
ESTADO DE RESULTADOS
31 DE DICIEMBRE DE 2002
NORTE SUR AJUSTES COMBINADO
Ventas netas 96 000 000 110 00 000 206 000 000
Costo de ventas 67 200 000 71 500 000 138 700 000
Utilidad bruta 28 800 000 38 500 000 ----- 67 300 000
Gastos de operación:
Venta 17 680 000 16 500 000 34 180 000
Administración 4 200 000 4 500 000 8 700 000
Comercialización 4 130 000 4 100 000 8 230 000
Total gastos de operación 26 010 000 25 100 000 ----- 51 110 000
Utilidad de operación 2 790 000 13 400 000 16 190 000
Otros gastos:
Intereses 60 000 ----- 60 000
Utilidad antes de participación de
utilidades a 1os empleados 2 730 000 13 400 000 ----- 16 130 000
Participación de utilidades a 1os
empleados-estimada 270 000 1 400 000 1 670 000
81
Utilidad antes de Impuesto
sobre la Renta 2 460 000 12 000 000 ----- 14 460 000
Impuesto sobre la Renta-estimado 860 000 4 20 000 5 060 000
Utilidad neta 1 600 000 7 800 000 ---- 9 400 000
COMBINACIÓN DE COMERCIALIZADORA DEL NOTE Y SUR
ASIENTOS DE AJUSTE
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Debe Haber
Comercializadora del Sur, S.A. 1 000 000
Comercializadora del Norte, S.A. 1 000 000
Cancelación de las cuentas por cobrar ____ _________
Y por pagar intercompañías. 1 000 000 1 000 000
COMERCIALIZADORA DEL NORTE,S.A.
COMERCIALIZADORA DEL SUR, S.A.
ESTADO COMBINADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Activo
Activo circulante:
Efectivo en caja y bancos $ 1 520 000
Cuentas por cobrar-clientes 5 200 000
Inventarios de mercancías para su venta 34 600 000
Pagos anticipados 120 000
Total activo circulante 41 440 000
Activo no circulante:
Muebles e instalaciones:
Muebles y enseres-neto 1 700 000
Instalaciones-neto 110 000
82
Total muebles e instalaciones 1 810 000
Pasivo
Pasivo circulante:
Documentos por pagar a banco 400 000
Proveedores 20 740 000
Gastos acumulados 1 890 000
Impuestos por pagar 550 000
Total pasivo circulante 23 580 000
Capital social y utilidades retenidas
Capital social 8 800 000
Utilidades retenidas:
Reserva legal 410 000
Utilidades pendientes de aplicar 1 060 000
Utilidad neta del año 9 400 000
Total capital social y utilidades
Retenidas 19 670 000
$ 43 250 000 $ 43 250 000
COMERCIALIZADORA DEL NORTE, S.A.
COMERCIALIZADORA DEL SUR, S.A.
ESTADO DE RESULTADOS COMBINADO
EJERCICIO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2002
Ventas netas $ 206 000 100 %
Costo de ventas 138 700 67
Utilidad bruta 67 300 33
Gastos de operación:
Venta 34 180 000 17
Administración 8 700 000 4
Comercialización 8 230 000 4
Total gastos de operación: 51 110 000 25
Utilidad de operación 16 190 000 8
Otros gastos:
83
Intereses 60 000
Utilidad antes de participación de
utilidades a los empleados 16 130 000 8
Participación de utilidades a los empleados-estimada 1 670 000 1
Utilidad antes de Impuesto sobre
la Renta 14 460 000 7
Impuesto sobre la Renta-estimado 5 060 000 2
Utilidad neta $ 9 400 000
Ver notas a los estados financieros
COMERCIALIZADORA DEL NORTE, S.A.
COMERCIALIZADORA DEL SUR, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS COMBINADOS
31 DE DICIEMBRE DE 2002
1. - Los estados financieros incluyen las cifras financieras individuales de los estados de situación financiera y
resultados de Comercializadora del Norte S.A. y de Comercializadora del Sur, S.A. por el ejercicio del
diciembre de 2002.
2. - La operación comercial está dividida en dos zonas de la República: zona norte y zona sur, las que son
atendidas por cada empresa.
3. - En el estado combinado de situación financiera se eliminaron las cuentas por cobrar y por pagar de las
empresas por valor de $ 1’000,000.
2.12.3. ESTADOS FINANCIEROS COMBINADOS EN COMBINACIÓN VERTICAL
Combinación vertical:
a) La suma de la combinación de negocios que se complementen entre sí como una editorial y una
distribuidora de libros para conocer la suma del negocio integral.
b) La suma de la combinación de propiedades individuales de un capitalista con actividades similares.
84
c) La suma de la combinación de negocios en aventuras conjuntas en los que cada ente se mantiene
independiente y participan en un mismo negocio.
2.12.3.1. CASO PRACTICO DE CONVERSIÓN VERTICAL
Los accionistas de la fábrica de hilo Rex, S.A. y de la fábrica de manteles Royal, S.A., están interesados en
conocer cuál sería la estructura financiera y los resultados de operación si las dos sociedades combinaran sus
inversiones y operaciones, a efecto de planear estratégicamente el posesionamiento del mercado.
Los accionistas están dispuestos a intercambiar acciones a fin de consolidar sus operaciones.
Como información adicional se proporciona la siguiente:
1. La fábrica de hilo tiene cuentas por cobrar a cargo de la fábrica de manteles por $ 410 000.
2. La fábrica de hilo le vendió a la fábrica de manteles durante el año la cantidad de $ 3 600 000, con un costo
de $ 1 098 000, que representa el 53%.
3. En los inventarios de la fábrica de manteles se tiene un inventario de hilos de $ 610 000 de la fábrica de
hilo Rex.
4. En los inventarios de la fábrica de manteles se tiene un inventario de manteles terminados que se estima
tienen $ 410 000 de hilo producido por la fábrica de hilo Rex.
Se pide: Hoja de trabajo, asientos de ajuste y estados combinados. A continuación se presentan los estados
financieros de las dos empresas al 31 de diciembre de 2002.
FABRICA DE HILO REX, S.A.
ESTADOS DE SITUACIÓN FINANCIERA 31 DE DICIEMBRE DE 2002
Activo
Activo circulante:
Efectivo en caja y bancos $ 218 000
Cuentas por cobrar-clientes 622 000
Inventarios:
Producto terminado 820 000
Materias primas 630 000
85
Proceso 60 000
Total inventario 1 510 000
Pagos anticipados 20 000
Total activo circulante 2 370 000
Activo no circulante:
Inmuebles, maquinaria y equipo:
Maquinaria y equipo-neto 1 640 000
Edificio-neto 360 000
Equipo de transporte-neto 60 000
Total inmuebles, maquinaria y equipo 2 060 000
Pasivo
Pasivo circulante:
Proveedores 384 000
Gastos acumulados 250 000
Impuestos por pagar 140 000
Total pasivo circulante 774 000
Capital social y Utilidades retenidas
Capital social 2 000 000
Utilidades retenidas:
Reserva legal 100 000
Utilidades pendientes de aplicar 348 000
Utilidad neta del año 1 208 000
Total capital social y utilidades
Retenidas 3 656 000
$ 4 430 000 4 430 000
FABRICA DE HILO REX, S.A.
ESTADO DE RESULTADOS
EJERCICIO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2002
Ventas netas $ 7 464 000 100 %
Costo de ventas 3 986 000 53
Utilidad bruta 3 478 000 47
86
Gastos de operación:
Venta 870 000 12
Administración 480 000 6
Total gastos de operación 1 350 000 18
Utilidad de operación 2 128 000 29
Otros gastos:
Pérdida en cambios 60 000 1
Utilidad antes de participación de
utilidades a los empleados 2 068 000 28
Participación de utilidades a los empleados-
estimada 210 0000 3
Utilidad antes de Impuesto sobre
la Renta 1 858 000 25
Impuesto sobre la Renta-estimado 650 000 9
Utilidad neta $ 1 208 000 16
FÁBRICA DE MANTELES ROYAL, S.A.
ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Activo
Activo circulante:
Efectivo en caja y bancos $ 68 000
Cuentas por cobrar-clientes 1 612 000
Inventarios:
Producto terminado 820 000
Materias primas 760 000
Proceso 220 000
Total inventario 1 800 000
Pagos anticipados 30 000
87
Total activo circulante 3 510 000
Activo no circulante:
Maquinaria, equipo e instalación:
Maquinaria y equipo-neto 1 800 000
Muebles y enseres-neto 480 000
Instalación-neto 840 000
Equipo de transporte-neto 80 000
Total maquinaria, equipo e instalaciones 3 200 000
Pasivo
Pasivo circulante:
Documentos por pagar al banco 1 100 000
Proveedores 1 148 000
Gastos acumulados 340 000
Impuestos por pagar 210 000
Total pasivo circulante 3 068 000
Capital social y Utilidades retenidas
Capital social 2 000 000
Utilidades retenidas:
Reserva legal 100 000
Utilidades pendientes de aplicar 757 000
Utilidad neta del ejercicio 785 000
Total capital social y utilidades retenidas 3 642 000
$ 6 710 000 $ 6 710 000
FABRICA DE HILO REX, S.A.
ESTADO DE RESULTADOS
EJERCICIO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2002
Ventas netas $ 14 680 000 100 %
Costo de ventas 10 200 000 70
88
Utilidad bruta 4 480 000 30
Gastos de operación:
Venta 2 340 000 16
Administración 520 000 3
Total gastos de operación 2 860 000 19
Utilidad de operación 1 620 000 11
Otros gastos:
Intereses 165 000 1
Utilidad antes de participación de
utilidades a los empleados 1 455 000 10
Participación de utilidades a los empleados-
estimada 160 0000 1
Utilidad antes de Impuesto sobre
la Renta 1 295 000 9
Impuesto sobre la Renta-estimado 510 000 4
Utilidad neta $ 785 000 5
COMBINACIÓN DE FÁBRICA DE HILO REX, S.A.
Y FÁBRICA DE MANTELES ROYAL, S.A.
HOJA DE TRABAJO
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Hilo Manteles Ajustes Combinado
Activo
Activo circulante
Efectivo en caja y bancos 210 000 68 000 286 000
Cuentas por cobrar-clientes 622 000 1 612 000 (410 000) (1) 1 824 000
Inventarios:
Manteles terminados 820 000 (193 000)(4) 627 000
Hilo terminado 820 000 (287 000)(3) 533 000
Productos en proceso 60 000 220 000 280 000
89
Materias primas 630 000 760 000 1 390 000
Total inventarios 1 510 000 1 800 000 2 830 000
Pagos anticipados 20 000 30 000 50 000
Total activo circulante 2 370 000 3 510 000 4 990 000
Activo no circulante:
Maquinaria y equipo-neto 1 640 000 1 800 000 3 440 000
Muebles y enseres-neto 480 000 480 000
Equipo de transporte-neto 60 000 80 000 140 000
Edificio-neto 360 000 360 000
Instalaciones-neto 840 000 840 000
Total activo no circulante 2 060 000 3 200 000 5 260 000
4 430 000 6 710 0100 10 250 000
Pasivo
Pasivo circulante:
Documentos por pagar a bancos 1 100 000 1 100 000
Proveedores 384 000 1 418 000 410 000(1) 1 392 000
Gastos acumulados 250 000 340 000 590 000
Impuestos por pagar 140 000 210 000 350 0000
Total pasivo circulante 774 000 3 068 000 3 432 000
Capital social y utilidades retenidas
Capital social 2 000 000 2 000 000 4 000 000
Utilidades retenidas:
Reserva legal 100 000 100 000 200 000
Utilidades pendientes de aplicar 348 000 757 000 1 105 000
Utilidad neta combinada del año 1 208 000 785 000 480 000 1 513 000
Utilidad neta combinada del año 3 656 000 3 642 000 6 818 000
90
$ 4 430 000 $ 6 710 000 ----- $ 10 250 000
COMBINACIÓN DE FÁBRICA DE HILO REX, S.A.
Y FÁBRICA DE MANTELES ROYAL, S.A.
HOJA DE TRABAJO
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Hilo Manteles Ajustes Combinado
Ventas netas 7 464 000 14 680 000 3 600 000 (2) 18 544 000
Costo de ventas 3 986 000 10 200 000 (3 600 000)(2) 11 066 000
287 000 (3)
193 000 (4) _________
Utilidad bruta 3 478 000 4 480 000 7 478 000
Gastos de operación:
Venta 870 000 2 340 000 3 210 000
Administración 480 000 520 000 1 000 000
Total gastos de operación 1 350 000 2 860 000 4 210 000
Utilidad de operación 2 128 000 1 620 000 3 268 000
Otros gastos:
Pérdida en cambios 60 000 60 000
Intereses 165 000 165 000
Total otros gastos 60 000 165 000 60 000 225 000
Utilidad antes de participación
de utilidades a los empleados 2 068 000 1 455 000 3 043 000
Participación de utilidades a los
empleados-estimada 210 000 160 000 370 000
Utilidad antes de Impuesto
sobre la Renta 1 858 000 1 295 000 2 673 000
Impuesto sobre la Renta-estimado 650 000 510 000 1 160 000
91
Utilidad neta combinada 1 208 000 785 000 480 000 1 513 000
COMBINACIÓN DE FÁBRICA DE HILO REX, S.A.
Y FÁBRICA DE MANTELES ROYAL, S.A.
ASIENTOS DE AJUSTE
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Debe Haber
Asiento Núm. 1
Proveedores 410 000
Cuentas por cobrar-clientes 410 000
410 000 410 000
Cancelación de las cuentas por cobrar y por pagar intercompañías
Asiento Núm. 2 Debe Haber
Ventas 3 600 000
Costo de ventas 3 600 000
3 600 000 3 600 000
Cancelación de la venta de hilo intercompañías
Asiento Núm. 3 Debe Haber
Costo de ventas 287 000
Inventarios 287 000
Materias primas-hilo _______ ________
287 000 287 000
Cancelación del margen de utilidad incluido en el inventario de hilo de la fábrica de manteles ($ 610 000 X
47%)
Asiento Núm. 4 Debe Haber
Costo de ventas 193 000
Inventario de manteles terminados 193 000
92
193 000 193 000
Cancelación del margen de utilidad incluido en el inventario de manteles ($ 410 000X 47%)
COMBINACIÓN DE FÁBRICA DE HILO REX, S.A.
Y FÁBRICA DE MANTELES ROYAL, S.A.
ESTADO COMBINADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Activo
Activo circulante:
Efectivo en caja y bancos $ 286 000
Cuentas por cobrar-clientes 1 824 000
Inventarios:
Manteles terminados 627 000
Hilo terminado 533 000
Materias primas 1 390 000
Proceso 280 000
Total inventarios 2 830 000
Pagos anticipados 50 000
Total activo circulante 4 990 000
Activo no circulante:
Inmuebles, maquinaria y equipo:
Maquinaria y equipo-neto 3 440 000
Muebles y enseres-neto 480 000
Equipo de transporte-neto 140 000
Edificio-neto 360 000
Instalaciones-neto 840 000
Total inmuebles, maquinaria y equipo 5 260 000
Pasivo
Pasivo circulante:
Documentos por pagar a bancos 1 100 000
93
Proveedores 1 392 000
Gastos acumulados 590 000
Impuestos por pagar 350 000
Total pasivo circulante 3 432 000
Capital social y utilidades retenidas
Capital social 4 000 000
Utilidad retenidas:
Reserva legal 200 000
Utilidades pendientes de aplicar 1 105 000
Utilidad neta combinada 1 513 000
Total capital social y utilidades retenidas 6 818 000
$ 10 250 000 10 250 000
COMBINACIÓN DE FÁBRICA DE HILO REX, S.A.
Y FÁBRICA DE MANTELES ROYAL, S.A.
ESTADO COMBINADO DE RESULTADOS
31 DE DICIEMBRE DE 2002
Ventas netas $ 18 544 000 100 %
Costo de ventas 11 066 000 60
Utilidad bruta 7 478 000 40
Gastos de operación:
Venta 3 210 000 17
Administración 1 000 000 6
Total gastos de operación 4 210 000 23
Utilidad de operación 3 268 000 17
Otros gastos:
Pérdida en cambios 60 000 ____
Intereses 165 000 1
Total otros gastos 225 000 1
Utilidad antes de participación de
94
utilidades a los empleados 3 043 000 16
Participación de utilidades a los empleados-estimada 370 000 2
Utilidad antes de Impuesto sobre la Renta 2 673 000 14
Impuesto sobre la Renta-estimado 1 160 000 6
Utilidad neta combinada $ 1 513 000 8
Ver notas a los estados financieros.
COMBINACIÓN DE FÁBRICA DE HILO REX, S.A.
Y FÁBRICA DE MANTELES ROYAL, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS COMBINADOS
31 de diciembre de 2002
1. Los estados financieros combinados incluyen las cifras financieras individuales de los estados de
situación financiera y resultados de la fábrica de hilos Rex, S.A. y la fábrica de manteles Royal, S.A.,
al 31 de diciembre de 2002, los que fueron preparados bajos los mismos principios de contabilidad.
2. En el estado combinado de situación financiera las cuentas por cobrar y por pagar intercompañías
con un valor de $ 410 000.
3. En los estados combinados de situación financiera y resultados se eliminaron utilidades no realizadas
incluidas en los inventarios de la fábrica de manteles Royal, S.A. como sigue:
Manteles terminados $ 193 000
Hilo terminado $287 000
$480 000
Esta cantidad reduce la suma de las utilidades netas de las empresas.
95
4. En el estado de resultados combinado se eliminaron ventas por $ 3 600 000 de la fábrica de hilo a la
fábrica de manteles realizados durante el año.
COMENTARIOS A LOS ESTADOS COMBINADOS
Como puede observarse, en el estado de resultados combinado presenta un 8% de utilidad neta combinada
contra un 16% de la fábrica de hilo y un 5% de la fábrica de manteles.
La utilidad neta del estado combinado representa el 22% sobre el capital contable sin considerar la utilidad del
año contra un 49% de la fábrica de hilo y un 27% de la fábrica de manteles.
Otras muchas razones y proporciones pueden obtenerse de un estado combinado que será muy útil para los
usuarios de la información financiera en la toma de decisiones y, principalmente para los administradores,
para mejorar la productividad y rentabilidad de los negocios.
96
CAPITULO III
COMENTARIOS AL BOLETÍN C-13 (PARTES RELACIONADAS)
97
3 COMENTARIOS AL BOLETÍN C-13 (PARTES RELACIONADAS)
3.1.ANTECEDENTES Y OBJETIVO
De acuerdo con lo expresado sobre la revelación suficiente en el boletín A-1 "Esquema de la teoría básica de
la contabilidad financiera", "la información contable presentada en los estados financieros debe contener en
forma clara y comprensible todo lo necesario para juzgar los resultados de operación y la situación financiera
de la entidad".(1)
La información financiera contenida en los estados financieros debe contener en forma veraz y precisa todas
las transacciones que la empresa haya realizado con partes relacionadas, para que se pueda tener un panorama
amplio de cómo se esta operando con partes independientes y hacer un comparativo con la operación entre
relacionadas.
Las transacciones entre partes relacionadas pueden estar sujetas a condiciones de precio, crédito y suministro,
diferentes a las convenidas con otras partes con quienes la empresa informante efectúa transacciones.
Asimismo, la sola relación entre partes relacionadas, aun sin tener transacciones entre ellas, puede influir en
los resultados o la situación financiera de la empresa informante. Por lo anterior, (20))es necesario que el
lector de los estados financieros reciba información sobre la existencia de partes relacionadas y sus
transacciones para contar con los elementos suficientes para interpretar los mismos.
El tener un estado de situación financiera que contenga bien especificado las operaciones entre partes
relacionadas, es de suma importancia para que en caso de un estudio de precios de transferencias, o la
98
solicitud de un APA se tengan elementos suficientes para poder tener un juicio preciso de que método para
determinar fiscalmente ingresos o deducciones entre partes relacionadas.
El objetivo del boletín C-13 Partes Relacionadas es establecer las reglas de revelación de estas transacciones
por la empresa que emite la información (empresa informante) para que como se ha venido mencionando se
tengan todos los fundamentos necesarios para poder hace un juicio pertinente de los precios de transferencias.
Las reglas del multimencionado boletín C-13 no son aplicables a las entidades gubernamentales y a empresas
de participación estatal mayoritaria, a menos que estas tengan acciones colocadas entre el gran publico
inversionista.
_______________________________________
(1) P.C.G.A. Ed.I.M.C.P.;2003
3.2. DEFINICIONES.
Son partes relacionadas de la empresa informante aquellas entidades o personas que individual o
conjuntamente, directa o indirectamente:
• Ejercen control o influencia significativa sobre ella,
• Están bajo su control o influencia significativa, o
• Están bajo el mismo control o influencia significativa que ella.
" La Ley del Impuesto Sobre la Renta considera que dos o mas personas son partes relacionadas cuando una
participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra, o cuando una persona
o grupo de personas participe directa o indirectamente en la administración control o capital de dichas
personas tratándose de asociaciones en participación, se consideran como partes relacionadas sus integrantes
así como las personas que conforme a este párrafo se consideran partes relacionadas de dicho integrante". (2)
Así mismo la Ley del Impuesto Sobre la Renta señala que se consideran partes relacionadas de un
establecimiento permanente, la casa matriz u otros establecimientos permanentes de la misma.
Salvo prueba en contrario, se presume que las operaciones entre residentes en México y sociedades o
entidades ubicadas o residentes en territorios con regímenes fiscales preferentes, son entre partes relacionadas
en las que los precios y montos de las contraprestaciones no se pacta conforme a los que hubieran utilizado
partes independientes en operaciones comparables.
99
Haciendo una comparación con la definición de partes relacionadas entre Principios Contables Generalmente
Aceptados y Ley del Impuesto Sobre la Rentas, encontramos que son similares, ya que coinciden en señalar
que se debe tener un control o una participación en otra para poder ser parte relacionada.
Se considera que existe control cuando se tiene directa o indirectamente la mayoría de los votos para tomar
decisiones operacionales y financieras, y existe influencia significativa cuando, aun sin tener la mayoría, sé
esta en condiciones de influir en estas decisiones.
__________________________________
(2)LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
ARTICULO 215
3.3 QUIEN SON PARTES RELACIONADAS.
Se consideran partes relacionadas de la empresa informante entre otras:
• Las compañías tenedoras, subsidiarias, asociadas y afiliadas.
• Otras empresas y personas que tengan directa o indirectamente influencia significativa en el
derecho de voto de la empresa informante, así como las entidades en las que esas empresas y
personas tengan el derecho que les permite influir en el proceso de decisiones.
• Los consejeros, directores y ejecutivos de alto nivel, así como las empresas en las cuales
ellos tengan poder de decisión o influencia significativa en las decisiones operacionales y
financieras.
Son transacciones con partes relacionadas, las transferencias de efectivo, derecho, bienes o servicios y
obligaciones entre las partes antes descritas, independientemente de que sean gratuitas.
3.4. TRANSACCIONES ENTRE PARTES RELACIONADAS.
Algunos ejemplos de transacciones entre partes relacionadas son:
• ventas o compras de activos
• uso o explotación de activos
100
• Arrendamiento, licencias, regalías o asistencia técnica.
• Prestación y recepción de servicios.
• Prestamos y su efecto financiero correspondiente.
• Avales y garantías.
1.3.5 PRESENTACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS
Para un claro entendimiento de la situación financiera, los resultados de operación y cambios en la situación
financiera de la empresa informante, los estados financieros deben revelar los elementos necesarios de las
transacciones importantes con partes relacionadas que normalmente son, entre otro, los siguientes:
· Naturaleza de la relación. por ejemplo, si es subsidiaria, controladora, afiliada, asociada, etc.
· Descripción de las transacciones, independientemente de que sean gratuitas. si es por servicios, venta
o compras, arrendamiento, prestamos etc.
· Monto de las transacciones y el tipo de cambio de transacción así como la moneda de transacción.
· Efecto de los cambios en las condiciones de transacciones recurrentes.
· Los saldos con las partes relacionadas y sus características.
· Cualquier otra información que se juzgue necesaria para el entendimiento de la transacción.
Las partidas similares deben agruparse, a menos que se considere necesario destacar cierta información para
comprender los efectos de las transacciones.
Aunque no se haya realizado transacciones entre partes relacionadas deben revelarse la naturaleza de la
relación existente entre ellas cuando el resultado o la situación financiera de la empresa informante difiera en
forma significativa de los que hubieran tenido de no existir esta.
Las remuneraciones pagadas a consejeros, directores y ejecutivos, derivadas del ejercicio de sus funciones,
no son transacciones que requieran revelarse.
En los estados financieros consolidados o combinados no es necesario revelar las transacciones que son
eliminadas.
101
3.6.PARTES RELACIONADAS SEGÚN LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.
Articulo 215. Los contribuyentes del titulo II de esta ley, que celebre operaciones con partes relacionadas
residentes en el extranjero están obligados, para efectos de esta ley, a determinar sus ingresos acumulables y
deducciones autorizadas, considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que
hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.
En el caso contrario, las autoridades fiscales podrán determinar los ingresos acumulables y deducciones
autorizadas de los contribuyentes, mediante la determinación del precio o monto de las contraprestaciones en
operaciones celebradas entre partes relacionadas considerando para esas operaciones los precios y montos de
contraprestaciones que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables, ya sea que estas
sean con personas morales, residentes en el país o en el extranjero, personas físicas y establecimientos
permanente en el país de residentes en el extranjero, así como en el caso de las actividades realizadas a través
de fideicomisos.
Para los efectos de esta ley, se entiende que las operaciones o las empresas son comparables, cuando no
existan diferencias entre estas que afecten significativamente el precio o monto de la contraprestación o el
margen de utilidad a que hacen referencia los métodos del articulo 216 de esta ley, y cuando existan dichas
diferencias, estas se eliminaran mediante ajustes razonables. Para determinar dichas diferencias, se tomaran
en cuenta los elementos pertinentes que se requieran, según el método utilizado, considerando, entre otros, los
siguientes elementos:
1. las características de las operaciones, incluyendo:
a) En el caso de operaciones de financiamiento, elementos tales como el monto del principal, plazo,
garantías, solvencia del deudor y tasa de interés;
b) En el caso de prestación de servicios, elementos tales como la naturaleza del servicio y si el servicio
involucra o no una experiencia o conocimiento técnico;
c) En el caso de uso, goce o enajenación, de bienes tangibles, elementos tales como las características
físicas, calidad y disponibilidad del bien;
102
d) En el caso de que se conceda la explotación o se transmita un bien intangible, elementos tales como
si se tratara de una patente, marca, nombre comercial o transferencia de tecnología, la duración y el grado de
protección; y
e) En el caso de enajenación de acciones, se consideran elementos tales como el capital contable
actualizado de la emisora, el valor presente de las utilidades o flujos de efectivo proyectados o la cotización
bursátil del ultimo hecho del día de la enajenación de la emisora.
II. Las funciones o actividades, incluyendo los activos utilizados y riesgos asumidos en las operaciones, de
cada una de las partes involucradas en la operación;
III. Los términos contractuales;
IV. Las circunstancias económicas; y
V. las estrategias de negocios, incluyendo las relacionadas con la penetración, permanencia y ampliación del
mercado.
Cuando los ciclos de negocios o aceptación comercial de un producto del contribuyente cubra mas de un
ejercicio, se podrá considerar operaciones comparables correspondientes de dos o más ejercicios, anteriores o
posteriores.
Se consideran que dos o más personas son partes relacionadas cuando una participa de manera directa o
indirecta en la administración, control o capital de la otra, o cuando una persona o grupo de personas participe
directa o indirectamente en la administración control o capital de dichas personas.
Tratándose de asociaciones en participación, se consideran como partes relacionadas sus integrantes, así como
las personas que conforme a este párrafo se consideran partes relacionadas de dicho integrante.Asimismo, se
consideran partes relacionadas de un establecimiento permanente, la casa matriz u otros establecimientos
permanentes de la misma, así como la persona señaladas en el párrafo anterior y sus establecimientos
permanentes.
Salvo prueba en contrario se presume que las operaciones entre residentes en México y sociedades o
entidades ubicadas o residentes en territorio con regímenes fiscales preferentes, son entre partes relacionadas
en las que los precios y montos de las contraprestaciones no se pactan conforme a los que hubieran utilizado
partes independientes en operaciones comparables
103
Articulo 217. Cuando de conformidad con lo establecido en un tratado internacional en materia fiscal
celebrado por México, las autoridades competentes del país con el que se hubiese celebrado el tratado, realice
un ajuste a los precios o montos de contraprestaciones de un contribuyente residente de ese país y siempre
que dicho ajuste sea aceptado por las autoridades fiscales mexicanas, la parte relacionada residente en México
podrá presentar una declaración complementaria en la que se refleje el ajuste el ajuste correspondiente. Esta
declaración complementaria no computara dentro del limite de 15 días según él articulo 32 del Código Fiscal
de la Federación.
3.7 REGISTRO DE CONTABILIDAD CON PARTES RELACIONADAS.
La Ley del Impuesto Sobre la Renta establece como obligación para los contribuyentes, producir y mantener
la documentación que demuestre que las transacciones celebradas con partes relacionadas residentes en el
extranjero están basadas en el principio de plena competencia. Este estudio debe realizarse de manera anual, y
el mismo debe tener una evaluación por tipo de transacción y por cada parte relacionada. Las autoridades
fiscales solo podrán llevar a cabo la revisión de la documentación de precios de transferencia por ejercicios
terminados.
3.7.1.OBLIGACIONES DE REGISTROS DE CONTABILIDAD.
Se establece como una obligación a partir de 2002 para los contribuyentes que celebren operaciones con
partes relacionadas residentes en el extranjero, la de registrar en contabilidad los datos de la información de
las transacciones con dichas partes relacionadas.
3.7.2.EMPRESAS NO OBLIGADAS A MANTENER ESTUDIO DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA.
Aquellas empresas que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero, no están
obligadas a conservar la documentación de precios de transferencia que estipula la ley, si en el ejercicio
inmediato anterior obtuvieron ingresos inferiores a los 13 millones de pesos en el caso de actividades
empresariales o 3 millones en prestación de servicios.
La exención anterior no es aplicable si la empresa realiza operaciones con entidades ubicadas o residentes en
territorios con regímenes fiscales preferentes. Cabe mencionar que estas empresas no están liberadas de
presentar declaraciones informativas de partes relacionadas.
104
3.7.3.OPERACIONES CON EMPRESAS UBICADAS EN LOS TERRITORIOS CON RÉGIMEN
FISCAL PREFERENTES.
La ley del impuesto sobre la renta presume que cualquier transacción desarrollada con empresas ubicadas o
residentes en territorios con regímenes fiscales preferentes con forme la lista publicada por México, se realiza
entre partes relacionadas y a los valores distintos pactados entre empresas independientes. En estos casos, el
contribuyente tiene que demostrar que dichas transacciones se pactaron de conformidad con el principio de
plena competencia.
3.7.4 DECLARACIÓN INFORMATIVA.
Los contribuyentes que realizan operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero, deben
presentar anualmente, la declaración informativa de operaciones con partes relacionas residentes en el
Extranjero ( forma 55).
La forma requiere, por tipo de operación y por parte relacionada, el nombre de la relacionada, países de
residencia, numero de identificación fiscal, monto de la operación, margen, método de precios de
transferencia utilizado, así como porcentaje de utilidad o perdida obtenido en cada operación. La sanción por
(22)presentar la declaración informativa con errores u omisiones oscila entre 40 y 80 mil pesos actualizable.
3.7.5.OPINIÓN DEL AUDITOR EXTERNO.
Los auditores externos de contribuyentes mexicanos están obligados a manifestar ante la autoridad en su
dictamen fiscal el cumplimiento de las obligaciones fiscales del contribuyente, incluyendo las obligaciones en
términos de transferencia. El dictamen fiscal se presenta anualmente ante las autoridades fiscales. Para poder
emitirlo sin salvedad de precios de transferencia, el auditor debe verificar, entre otras cosas, que la compañía
tenga documentación de precios de transferencia correspondiente al ejercicio dictaminado y que dicha
documentación se haya preparado conforme a los requerimientos de la MITL en materia.
3.7.6.FECHA DE CUMPLIMIENTO.
La obligación de demostrar con la documentación las operaciones de partes relacionadas residentes en el
extranjero es anual. Debe quedar cubierta a la fecha. De presentación de la declaración anual de cada año y
debe mantenerse conjuntamente con la contabilidad por cinco ejercicios. La declaración informativa de partes
relacionadas debe presentarse en marzo de cada año conjuntamente con la declaración anual de impuestos del
ejercicio respectivo.
105
3.7.7.REPERCUSIONES POR INCUMPLIMIENTO Y SANCIONES.
Es indispensable contar con el estudio y con la declaración de precios de transferencia en caso de estar
obligado, ya que de lo contrario, la autoridad puede rechazar la deducción fiscal de los pagos al extranjero. El
incumplimiento con dichas obligaciones también determinaría una salvedad en el dictamen fiscal lo cual
incrementaría el riesgo de revisión por parte de las autoridades.
A pesar de que no existen multas especificas por no mantener la documentación de precios de transferencia,
en caso de determinar un ajuste a los resultados del contribuyente, las autoridades determinarían los créditos
fiscales correspondientes, considerando el impuesto omitido a juicio, la inflación correspondiente a dicho
impuesto los recargos respectivos y la multa aplicable. Al dejar la iniciativa las autoridades fiscales, el
contribuyente abandona la oportunidad de presentar los hechos relevantes para defender sus precios de
transferencia.
El estudio de precios de transferencia no solo sirve para cumplir con la obligación de la ley, sino también
determina el resultado fiscal correcto de la empresa, desde el punto de vista del contribuyente, para actuar con
anticipación a una posible auditoria.
106
CAPITULO IV
COMENTARIOS FISCALES A DIVERSOS CONCEPTOS
107
4 COMENTARIOS FISCALES A DIVERSOS CONCEPTOS
4.1. ANÁLISIS CONTABLE -FISCAL
4.1.1. EMPRESA.
“En una empresa es el comerciante que mediante el ejercicio del comercio, realiza la función de aportar al
mercado general de bienes o servicios, con fines de lucro. Esta actividad es realizada por el comerciante –
individual o social –a través de la organización de los elementos patrimoniales necesarios, elementos que en
su conjunto integran su empresa.
La empresa es la organización de una actividad económica que se dirige a la producción o al intercambio de
bienes o servicios para el mercado”(3)
4.1.2. EMPRESA Y ESTABLECIMIENTO
“Para los efectos de las normas de trabajo, se entiende por empresa la unidad económica de producción o
distribución de bienes o servicios y por establecimiento la unidad técnica que como sucursal, agencia u otra
forma semejante, sea parte integrante y contribuya a la realización de los fines de la empresa.”(4)
108
“La entidad, es una unidad identificable que realiza actividades económicas, constituida por combinaciones de
recursos humanos, recursos naturales y capital, coordinados por una autoridad que toma decisiones
encaminadas a la consecución de los fines para los que fue creada.”(5)
Derivado de lo anterior se puede concluir una definición del término empresa, siendo ésta una unión de
recursos humanos y materiales, por medio de los cuales se van a producir o a comercializar bienes o servicios,
con el objetivo primordial de obtener utilidades.
__________________________________________
(3) DICCIONARIO DE TÉRMINOS JURÍDICOS
EDITORIAL THEMIS, MÉXICO D. F. ED. 2002
(4) PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
EDITORIAL I. M. C. P.,MÉXICO D. F. ED.2003 BOLETÍN A-2 P.2
(5) LEY FEDERAL DE TRABAJO, EDITORIAL
THEMIS, MÉXICO D. F. ED. 2002, ART. 16
4.1.3. EMPRESA MULTINACIONAL.
Es aquella unión de recursos humanos y materiales por medio de los cuales se producirán bienes o servicios,
con el objetivo primordial de obtener utilidades dentro de un contesto internacional.
Los grupos multinacionales, generalmente, basan su política de estructuración con la creación de empresas
subsidiarias, sucursales o establecimientos permanentes.
Para estos efectos definiré cada uno de los términos citados.
4.1.4. TENEDORA.
“Empresa que tiene inversiones permanentes de otra empresa”.(6)
Derivado de la definición anterior, podemos ver que una empresa tenedora persigue la manipulación de otra
empresa debido a que tiene en su poder acciones permanentes.
“aquellas inversiones efectuadas en títulos representativos del Capital Social de otras empresas con la
intención de mantenerlas por un plazo indefinido y ejercer control”.(7)
109
Sociedad controladora; concepto:
“Se consideran sociedades controladoras las que reúnan los requisitos siguientes:
Que se trate de una sociedad residente en México.
Que sean propietarias de más del 50% de las acciones con derecho a voto de otra u otras sociedades
controladas, inclusive cuando dicha propiedad se tenga por conducto de otras sociedades que a su vez sean
controladas por la misma sociedad controladora.
____________________________________________________
(6) PRINCIPIO DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
ED. I. M. C. P., MÉXICO D. F. 2003 BOLETÍN B-8 PÁG.75, P.3, INC. “C”
(7)PRINCIPIO DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
ED. I. M. C. P., MÉXICO D. F. 2003 BOLETÍN B-8 PÁG.75, P.3
Que en ningún caso más del 50% de sus acciones con derecho a voto sean propiedad de otra u otras
sociedades, salvo que dichas sociedades sean residentes en algún país con el que se tenga acuerdo amplio de
intercambio de información. Para estos efectos, no se computarán las acciones que se coloquen entre el gran
público inversionista, de conformidad con las reglas que al efecto dicte el Servicio de Administración
Tributaria”. (8)
4.1.5. SUBSIDIARIA O CONTROLADA
Que es controlada por otra conocida como controladora.
Sociedad controlada
concepto:
“Se consideran sociedades controladas aquéllas en las cuales más del 50% de sus acciones con derecho a voto
sean propiedad, ya sea en forma directa, indirecta o de ambas formas, de una sociedad controladora.
Para estos efectos, la tenencia indirecta a que se refiere este artículo será aquella que tenga la sociedad
controladora por conducto de otra u otras sociedades que a su vez sean controladas por la misma sociedad
controladora.
110
Que en ningún caso más del 50% de sus acciones con derecho a voto sean propiedad de otra u otras
sociedades, salvo que dichas sociedades sean residentes en algún país con el que se tenga acuerdo amplio de
intercambio de información. Para estos efectos, no se computarán las acciones que se coloquen entre el gran
público inversionista, de conformidad con las reglas que al efecto dicte el Servicio de Administración
Tributaria”.(9)
De acuerdo a la definición anterior de la ley de impuesto sobre la renta se considera que una empresa
subsidiaria ó controlada es aquella empresa hija de una empresa matriz, en la cual realizan operaciones entre
partes relacionadas, ya sea que estén establecidas en un solo estado y /o en varios estados.
__________________________________________
(8) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA
2003, EDITORIAL THEMIS ART.64 F-I,II Y III
(9) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA
2003, EDITORIAL THEMIS ART.66
ASOCIADA: Como se mencionó en definición de empresa multinacional, generalmente realiza operaciones
con otras empresas del mismo grupo, situación por la cual se les pudiera considerar como "empresas
asociadas" o como también se les denomina "partes relacionadas", pero una empresa asociada o parte
relacionada no sólo se puede encuadrar en el contexto de empresa multinacional, o en el concepto de tenencia
accionaría como generalmente se ha definido, esto se ratifica al analizar la definición de partes relacionadas
que emitió el Instituto Mexicano de Contadores Públicos referida en el párrafo 5 del Boletín C-13.
“Compañía en la cual la tenedora tiene influencia significativa en su administración sin llegar a tener el
control de la misma”.(10)
4.1.6. CONTROL
De la definición citada anteriormente, pueden surgir cuestionamientos como los siguientes: ¿ Qué se entiende
por ejercer control? , ¿ Quién ejerce este control? . Al respecto, el mismo Instituto Mexicano de Contadores
Públicos añade en el párrafo 6 el citado Boletín C-13 lo siguiente:
“Se considera que existe control cuando se tiene directa o indirectamente la mayoría de los votos para tomar
decisiones operacionales y financieras, y existe influencia significativa cuando, aun sin tener la mayoría, se
está en condiciones de influir en estas decisiones”.(11)
111
Abundando en lo anterior, se puede considerar como obvio que los accionistas van a tener control en las
decisiones financieras y operativas de la empresa, pero ¿cómo se puede ejercer el control sin que se tenga la
mayoría de los votos en la toma de decisiones? .Las respuestas pueden ser muchas y muy variadas,
dependiendo de que tanto dependa la empresa de, por ejemplo: su proveedor único, o ¿que sucedería sí el
cliente único de la entidad decide cambiar de proveedor? , o bien, ¿ sí el banco decide ya no proveer recursos
para la operación o inversión de la empresa? , etc. Como se puede observar, no sólo los accionistas, directivos
o consejeros tienen control sobre las decisiones. de la empresa, existen casos en los
que las entidades se encuentran en supuestos como los que se describieron líneas atrás, y los cuales son muy
comprometedores para las empresas trayendo como consecuencia el que se acepten diversas condiciones a las
cuales no se estaría dispuesto a acceder si se tuviera un amplio catálogo de clientes, proveedores, bancos etc.
__________________________________________
(10) PRINCIPIO DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
ED. I. M. C. P., MÉXICO D. F. 2003 BOLETÍN B-8 PÁG.75, P.3
(11) PRINCIPIO DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
ED. I. M. C. P., MÉXICO D. F. 2003 BOLETÍN C-13 , P.6
4.1.7. PARTES RELACIONADAS
“Son partes relacionadas con la empresa informante aquellas entidades o personas que individual o
conjuntamente, directa o indirectamente:
1. Ejerce control o influencia significativa sobre ella.
2. Están bajo su control o influencia significativa.
3. Están bajo el mismo control o influencia significativa que ella”.(12)
De acuerdo a las directrices de la OCDE la legislación local considera que dos o más personas son partes
relacionadas cuando una participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la
otra persona. Adicionalmente la Ley del Impuesto Sobre la Renta considera que son partes relacionadas los
integrantes de una Asociación en Participación, las empresas hermanas y casa matriz de un establecimiento
permanente, salvo prueba en contrario una empresa ubicada en un paraíso fiscal sostenga operaciones con una
empresa nacional.
112
4.1.8.OPERACIONES ENTRE PARTES RELACIONADAS
“Son transacciones entre partes relacionadas, la transferencia en efectivo, derechos, bienes o servicios y
obligaciones; independientemente que sean gratuitas (Ejemplo: Ventas o Compras de activos, Arrendamiento,
Licencia, Regalías o Asistencia Técnicas”.(13)
Operaciones entre partes relacionadas
“Los contribuyentes del Título II de esta Ley, que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en
el extranjero están obligados, para efectos de esta Ley, a determinar sus ingresos acumulables y deducciones
autorizadas, considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran
utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.
_____________________________________________________________
(12) PRINCIPIO DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
ED. I. M. C. P., MÉXICO D. F. 2003 BOLETÍN C-13, P.5
(13) PRINCIPIO DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
ED. I. M. C. P., MÉXICO D. F. 2003 BOLETÍN C-13, P.8
4.1.8.1. PRESUNCIÓN DE SER PARTES RELACIONADAS
Se presume que las operaciones entre residentes en México y sociedades o entidades ubicadas o residentes en
territorios con regímenes fiscales preferentes, son entre partes relacionadas en las que los precios y montos de
las contraprestaciones no se pactan conforme a los que hubieran utilizado partes independientes en
operaciones comparables”.(14)
Analizando las definiciones anteriores las operaciones comerciales entre empresas que puedan considerarse
como relacionadas, será obligatorio para éstas la utilización de la metodología que se establece en este
capítulo sobre los precios de transferencia, a los fines de la determinación de su renta.
Las normas sobre precios de transferencia establecen la obligación de su aplicación en las operaciones entre
partes relacionadas. Asimismo, se establece cuándo se considera que hay vinculación y por ende la relación es
entre partes relacionadas.
113
______________________________________________________________
(14) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA
2003, EDITORIAL THEMIS ART.215 P.1
CAPITULO V
EL PRINCIPIO INTERNACIONAL DE IGUALDAD O PRUDENCIAL (ARM´S LENGTH)
114
5. EL PRINCIPIO INTERNACIONAL DE IGUALDAD O PRUDENCIAL “ARM´S
LENGTH “(15)
El principio de "arm's length" tuvo su origen en la década de los años 20's, en los Estados Unidos de América,
desde entonces este ha sido adoptado por la gran mayoría de los países en los que los precios de transferencia
se han regulado.
Para poder definir el principio de arm's length, no se puede recurrir a la traducción literal del término, ya que
significa "largo del brazo", situación por la cual para poder entender el significado de este concepto es
necesario abundar un poco más en su análisis.
La libre competencia, como fundamento de cualquier economía sana, será el punto de partida para que
consumidores y productores determinen los precios y términos de una negociación (cantidad, calidad, plazos,
etc.) con el fin de satisfacer gustos y necesidades de ambas partes.
Lo cual lleva a lograr la maximización de la utilidad privada y social.
115
Este principio basa su aplicación, en la determinación de un precio "justo de mercado" en la transferencia de
bienes o de servicios entre empresas asociadas multinacionales.
Los grandes grupos de empresas multinacionales celebran entre sus empresas contratos o paquetes de
contratos en los que se estipula la prestación o proveeduría de bienes o servicios a cambio de
contraprestaciones menores o mayores, según sea el caso, a las que se tendrán que pagar, si los bienes o los
servicios fueran previstos, en circunstancias iguales, por empresas independientes.
Cabe aclarar que los precios de transferencia no sólo se pueden encontrar en empresas multinacionales o
asociadas, sino que también se pueden encontrar entre los grupos de empresas nacionales.
Pero debido a que en el ámbito nacional el efecto de distribución de utilidades es interno y no tiene
repercusión para las autoridades, ya que dichas utilidades no salen de su jurisdicción, nos abocaremos en el
análisis de estos casos en el ámbito internacional.
___________________________________________________
(15) TRANSFER PRICING AND MULTINATUONAL ENTERPRISES.
REPORTS OF THE OECD COMMITEE ON FISCAL AFFAIRS; 1979, PAGES 9.
DECLARACIONES DE LA OCDE
5.1. CONCEPTO:
Arm´s Length ó Principio de la Plena Competencia es el estándar internacional para los Precios de
Transferencia que consiste en determina el precio de una operación con base en información de operaciones
contables con o entre partes independientes; el cual los miembros de la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico han acordado que sea usado para fines fiscales por los grupos multinacionales y
administraciones fiscales.
5.2. LA DECLARACIÓN DE LA ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y EL
DESARROLLO ECONÓMICO SOBRE EL ARTICULO 9.
La declaración oficial del principio de arm's length, aparece en el párrafo 1 del artículo 9 del Acuerdo de
Modelo Fiscal de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico , que es la base de los
tratados fiscales bilaterales en los que participan los países Miembros de la Organización para la Cooperación
y el Desarrollo Económico y un grupo creciente de países no Miembros. El articulo 9 indica:
116
“Cuando las condiciones son creadas o impuestas entre dos empresas (asociadas) en sus relaciones
comerciales y financieras que difieren de aquéllas que hubieran ocurrido entre empresas independientes, en
estos casos cualquier utilidad que debió, pero que debido a esas condiciones, se acumuló a una de las
empresas, pero, por razón de esas condiciones, no se acumuló, puede ser incluida en las utilidades de esa
empresa y gravada en consecuencia”(16).
El principio de arm's length cumple con el enfoque de tratar a los miembros de un grupo multinacional como
funcionando en forma independiente más bien que como partes inseparables de un único negocio unificado.
Debido a que el enfoque de separación de entidades considera a los miembros de un grupo multinacional
como si fueran entidades independientes, la atención se pone en la naturaleza de los acuerdos entre sus
miembros.
5.2.1. ANTECEDENTES DE LA ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y EL
DESARROLLO ECONÓMICO
La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico tiene como antecedente a la Organización
Europea de Cooperación Económica (OECE), creada con el fin de realizar los estudios técnicos para la
____________________________________
(16) MODELO FISCAL DE LA OCDE,
ARTÍCULO 9. PÁRRAFO 1.
aplicación de los fondos del Plan Marshall en la reconstrucción europea. Durante el período de la Guerra Fría,
la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico constituyó el lugar de encuentro de las
naciones industrializadas que promovían los principios de libre mercado, democracia y vigencia de los
derechos humanos en la confrontación este-oeste y de los países norte-sur.
La caída del muro de Berlín, por un lado, y las profundas reformas económicas emprendidas por algunas
naciones en vías de desarrollo a finales de los ochenta marcan un cambio en la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económico.
En 1961 la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico es sustituida por la Organización
para la Cooperación y Desarrollo Económico, que es un foro de consulta y coordinación entre gobiernos, en el
que se discuten y analizan las políticas económicas, financieras, ambientales, industriales, tecnológicas,
científicas, educativas, laborales y comerciales, la cual tiene los objetivos siguientes:
• Alcanzar el grado más alto posible de crecimiento económico y de empleo de sus países miembros,
manteniendo al mismo tiempo estabilidad financiera,
117
• Elevar el nivel de vida de la población de los referidos países,
• Contribuir a la expansión del comercio mundial sobre una base multilateral y no discriminatoria de
acuerdo con las obligaciones internacionales, y
• En general contribuir a la expansión económica tanto de los países miembros como de los que no lo
son.
5.2.2. PAÍSES FUNDADORES DE LA ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y EL
DESARROLLO ECONÓMICO
Los países fundadores de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico fueron Alemania,
Austria, Bélgica, Canadá, Dinamarca, España, E. U., Francia, Grecia, Irlanda, Islandia, Italia, Luxemburgo,
Noruega, Países Bajos, Portugal, Reino Unido, Suecia, Suiza y Turquía. Subsecuentemente se han
incorporado los siguientes países: Japón (1964), Finlandia ( 1969), Australia (1971), Nueva Zelanda
(1973), México (1994), la República Checa (diciembre de 1995), Hungría (mayo de 1996), Polonia (julio de
1996), Corea del Sur (noviembre 1996), República Eslovaca y la Comisión Europea.
5.2.3. REQUISITO PARA SER MIEMBRO DE LA ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y
EL DESARROLLO ECONÓMICO OCDE
Es liberalizar progresivamente los movimientos de capitales y de servicios, incluyendo los servicios
financieros. Cada país ingresante se compromete a aplicar los principios de: liberalización, no
discriminación, trato nacional y trato equivalente. Los países miembros se comprometen a aplicar tales
principios, pero interponen reservas a los códigos de liberalización, a razón de sus leyes internas o a la
imposibilidad de asumir dicho compromiso inmediatamente.
5.2.4. LA ESTRUCTURA DE LA ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y EL
DESARROLLO ECONÓMICO Y SU FUNCIONAMIENTO
Las actividades se desarrollan a través de comités y grupos de trabajo en los que participan los funcionarios
de los gobiernos de los distintos países, responsables de las materias objeto de evaluación y estudio. Existen
actualmente alrededor de 150 comités y grupos de trabajo. Cada país cuenta con una delegación permanente,
118
con servidores públicos de distintas dependencias, que asisten a las reuniones de los comités o grupos de
trabajo o coordinan la asistencia de funcionarios desde los respectivos países, según se requiera.
La labor de los comités se apoya en el Secretariado que es el órgano operativo de la Organización,
encabezado por el Secretario General, actualmente el Sr. Donald Johnston de Canadá. El Secretariado se
integra por profesionales especializados en las distintas materias que aborda la Organización.
El órgano decisorio de la Organización es el Consejo, integrado por los representantes permanentes de los
países miembros, el cual se reúne periódicamente y es presidido por el Secretario General. Anualmente se
realiza una reunión del Consejo a nivel ministerial en la que participan los Ministros de Relaciones Exteriores,
Hacienda y Comercio, de los diferentes países.
La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico es también un centro técnico en donde se
concentran estadísticas actualizadas sobre los principales sectores económicos y sociales de los países
miembros, que hace publicaciones sobre los más diversos temas de índole económico y social.
Asimismo, existe una serie de instituciones vinculadas a la Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económico siendo las principales: la Agencia Internacional de Energía(de la cual México no es miembro), la
Agencia de Energía Nuclear, el y el Centro para el Desarrollo e Innovación Educativa. La Organización
mantiene un diálogo institucional con los sectores empresarial y laboral a través de dos Comités: el Comité
Consultivo Empresarial (BIAC) y el Comité Consultivo Sindical (TUAC). La Coparmex y la Concamin y la
CTM y FESEBES participan en los comités respectivos.
5.2.5. TEMAS RELEVANTES DE LA AGENDA ORGANIZACIÓN PARA EL COMERCIO Y
DESARROLLO ECONÓMICO
La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico realiza su papel tradicional de vigilancia en
materia económica al analizar las perspectivas mundiales y las alternativas de política económica de los países
miembros.
La Organización pone especial énfasis en el análisis de políticas estructurales. En este sentido, cabe destacar
los trabajos recientes en establecer mejores prácticas para desarrollar una estrategia integral para elevar el
empleo y mejorar la remuneración del mismo.
119
Por otra parte, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico evalúa periódicamente las
economías individuales de los países miembros, tanto en las políticas macroeconómicas como en temas de
política estructural. En el caso de México los estudios han abordado diversos temas como el mercado laboral,
el sector salud, la reforma fiscal y un análisis sobre la eficiencia del gasto público.
COMERCIO E INVERSIÓN INTERNACIONALES.: El trabajo de la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económico en la materia abarca una amplia gama de temas que van más allá de
la liberalización en materia de comercio e inversión. Incluye temas como seguridad en los alimentos y
créditos para la exportación. Conviene señalar que por sus características particulares, entre otras su condición
de país en desarrollo, el punto de vista de México ha enriquecido los debates sobre estos temas y en ocasiones
ha sido diferente del de la mayoría de los miembros.
AGENDA SOCIAL: La agenda de la Organización en materia social es muy amplia. La
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico está dando especial atención a los temas de
educación, empleo, cohesión social y migración.
Los proyectos educativos en que se está trabajando incluyen el uso de nuevas tecnologías de comunicación e
información en materia educativa, la elaboración y análisis de indicadores educativos, científicos y
tecnológicos y la estrategia de equipamiento escolar e infraestructura administrativa. Asimismo, la
Organización pretende comenzar los trabajos de un ambicioso proyecto que analice las implicaciones
económicas de la estructura y funcionamiento de los sistemas de salud en diferentes países de la
Organización.
Existe también un comité responsable de las políticas de desarrollo territorial: cuyo trabajo está orientado a
apoyar a los gobiernos en la adopción de estrategias para reconciliar las disparidades regionales.
MEDIO AMBIENTE: La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico estableció
en 1971 el Comité de Política Ambiental (EPOC), con el propósito de dar respuesta a las preocupaciones que
sobre las crecientes presiones ambientales surgieron en el seno de sus países miembros, y para promover la
integración de las políticas económicas, sociales y ambientales en apoyo al desarrollo sustentable.
En tal sentido, en 1998 se decide desarrollar una nueva Estrategia Ambiental para la Primera Década del Siglo
XXI , que constituye la visión a 10 años para el tratamiento de los asuntos ambientales de la Organización, y
que fue aprobada en mayo del 2001 durante la Reunión de los Ministros de Medio Ambiente.
120
DESARROLLO SUSTENTABLE: En el marco de la Reunión del Consejo a Nivel Ministerial se
llevó a cabo una sesión sobre Desarrollo Sustentable entre Ministros de Economía y Finanzas conjuntamente
con los Ministros de Medio Ambiente, encuentro de especial trascendencia ya que, por primera vez, los
Ministros revisaron y acordaron conjuntamente líneas de política y estrategias de desarrollo económico que
incorporan asuntos ambientales.
ADMINISTRACIÓN PÚBLICA Y BUEN GOBIERNO. Una de las áreas que hacen de la Organización
para la Cooperación y el Desarrollo Económico un foro único de acceso a información e intercambio de
experiencias con otros países es la de administración pública y buen gobierno. A través de su Servicio de
Administración Pública la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico estudia cómo los
gobiernos organizan el sector público e identifica los principales retos que los gobiernos posiblemente tengan
que enfrentar. Mediante sus trabajos en la materia, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económico busca asistir a los gobiernos en el entendimiento de la interacción entre gobiernos y sociedades,
así como
Ayudarlos a evaluar las posibles ventajas de algunas medidas innovadoras, de prácticas o técnicas, a
través de evaluaciones por país y análisis comparativos. Entre los trabajos actuales más importantes se pueden
destacar los relativos a reforma regulatoria, la "creación de confianza" en las instituciones públicas y los
Principios de Ética para la Gestión en el Sector Público. OTRAS MATERIAS: Se han adoptado un conjunto
de reglas y lineamientos para promover la transparencia y evitar ventajas injustificadas en diversas áreas. Tal
es el caso de los trabajos sobre competencia fiscal nociva, combate al lavado de dinero y la convención contra
el cohecho en transacciones comerciales internacionales.
5.2.6. INGRESO DE MÉXICO A LA ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y EL
DESARROLLO ECONÓMICO
El 18 de mayo de 1994, México se convirtió en el miembro número 25 de la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económico ; el "Decreto de promulgación de la Declaración del Gobierno de los
Estados Unidos Mexicanos sobre la aceptación de sus obligaciones como miembro de la Organización de
Cooperación y Desarrollo Económicos" fue publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de julio del
mismo año.
A casi nueve años de su ingreso a la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico , México
ha logrado consolidar su presencia en los distintos comités y grupos de trabajo de la Organización. En 1999
México ocupó la Presidencia del Consejo a Nivel Ministerial, siendo la primera ocasión en que esta función
recayó en un miembro de reciente ingreso. Además, a iniciativa mexicana se impulsó la celebración del
121
"Diálogo especial con países no-miembros", que marcó un acontecimiento histórico en la Organización para
la Cooperación y el Desarrollo Económico .
La participación en la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico ha permitido a México
aprovechar las experiencias de otros países y a la vez dar a conocer mejor la economía mexicana ante los
demás países miembros. Asimismo, México ha servido como puente de comunicación entre los países
industrializados y los países en desarrollo, sobre todo de la región latinoamericana.
5.2.7. DELEGACIÓN PERMANENTE DE MÉXICO ANTE LA ORGANIZACIÓN PARA LA
COOPERACIÓN Y EL DESARROLLO ECONÓMICO
Con el ingreso de México a la OCDE en 1994 se formalizó la operación de la Representación Permanente de
México ante dicha Organización. La Delegación de México se sumó a las representaciones diplomáticas
encargadas de fortalecer la soberanía de nuestro país y defender y salvaguardar el interés nacional en el
exterior, en los términos que establecen los diversos instrumentos jurídicos que sustentan su creación y
funcionamiento.
A partir de que México formó parte de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE)
y de que se firmó el Tratado de Libre Comercio de América del Norte (NAFTA), empezó una etapa nueva en
la vida económica del país. Comenzaron nuevas reglas en materia fiscal, económica y política, empezando
por la globalización. La globalización trajo a México nuevas reglas y oportunidades para llevar a cabo
actividades de comercialización de productos y prestación de servicios, reglas para evitar doble tributación,
así como mayor apertura democrática.
En México, a partir del ejercicio 1995, las empresas pertenecientes a la industria maquiladora han llevado a
cabo Acuerdos de Precios Anticipados (APA) o negociaciones con las autoridades fiscales conocidas como de
“Safe Harbour” con el fin de documentar que la utilidad obtenida por la empresa en México sea conforme a la
utilidad que hubiera obtenido una empresa no controlada del mismo sector de negocios (“Contract
manufacturing”) bajo condiciones de negocio similares. Posteriormente, en 1997, la LISR manifiesta que las
empresas que realicen operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero deberán tener
documentación que determine que estas operaciones se están llevando a cabo de acuerdo con el principio de
valor de mercado (“arm’s length). Estas regulaciones están de acuerdo con lo dictado por los lineamientos en
materia de precios de transferencia publicados por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económico.
122
5.3. ADOPCIÓN DEL PRINCIPIO DE ARM´S LEGTH
Los países miembros de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico y otros adoptan el
principio por una razón importante es que el principio de arm's length permite una amplia paridad en el
tratamiento fiscal de las multinacionales y las empresas independientes. Ya que el principio de arm's length
pone a las empresas asociadas y a las independientes en condiciones de igualdad para fines fiscales, evitando
la creación de ventajas o desventajas fiscales que de otra manera distorsionarían la relativa posición
competitiva de cualquier tipo de entidad. Al eliminar estas consideraciones fiscales de las decisiones
económicas, el principio de arm's length promueve el crecimiento del comercio internacional y de la
inversión.
5.4. MANTENIENDO EL CONSENSO SOBRE EL PRINCIPIO DE ARM'S LENGTH EN EL
PLANO INTERNACIONAL
El alejarse del principio de arm's length significaría abandonar la base teórica libre de defectos que se
comentó anteriormente y amenazaría el consenso internacional, incrementando substancialmente el riesgo de
la doble tributación.
Los países Miembros de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico continúan apoyando
firmemente el principio de arm's length. De hecho, ninguna alternativa legítima o realista al principio de arm's
length ha surgido. La fórmula global como método de distribución, que en ocasiones se ha mencionado como
una posible alternativa, no sería aceptable en teoría, en su implementación y en la práctica.
5.5. DIRECTRICES PARA APLICAR EL PRINCIPIO DE ARM'S LENGTH
5.5.1. ANÁLISIS DE LA COMPARABILIDAD EN EL PRINCIPIO DE ARM'S LENGTH
Dentro de este principio, lo más “fácil” sería la comparación entre precios: si dos compañías vinculadas
comercian entre ellas, el precio que acuerden no debería diferir de aquél pactado entre partes independientes.
Existen numerosos análisis que habría que realizar tomando en cuenta los elementos importantes según el
método utilizado, tales como, la posibilidad de que la empresa esté intentando penetrar en nuevos mercados y
que esos precios respondan a esos objetivos.
También puede presentarse la situación en la que se está comercializando un producto con formulación propia
y marca única, en donde las operaciones son incomparables por lo que es necesario examinar la
123
comparabilidad.
La aplicación del principio de arm's length generalmente está basada en la comparación de las condiciones en
una transacción controlada con las condiciones entre transacciones entre empresas independientes.
Ser comparables significa que ninguna de las diferencias entre las situaciones que se están comparando
afectaría en forma significativa la condición que se está examinando en la metodología (por ejemplo, precio o
margen), o que se pueden efectuar ajustes adecuados lo suficientemente precisos para eliminar el efecto de
cualquier diferencia.
La importancia de cada uno de estos factores al establecer el grado de comparación dependerá de la naturaleza
de la transacción controlada y del método adoptado para determinar el precio.
Según el informe de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico , lo importante es que
para determinar el grado de comparabilidad entre empresas asociadas y empresas independientes, es necesario
tomar en cuenta ciertos factores para determinar la comparabilidad que se explican de inmediato:
5.5.1. CARACTERÍSTICAS DE LOS BIENES O SERVICIOS
Determinan frecuentemente sus niveles de precios en el mercado abierto, siendo entonces útiles para la
comparación de operaciones entre:
EMPRESAS CONTROLADAS E INDEPENDIENTES. No se encuentra la misma utilidad
cuando se trata de comparar márgenes de ganancias. Las características que puede ser importante considerar
incluyen las siguientes: características físicas, calidad, confiabilidad, disponibilidad y volumen de suministro;
FUNCIONALIDAD DE LAS EMPRESAS: En los negocios entre empresas independientes las
compensaciones o retribuciones suelen reflejar las funciones de cada empresa, tomando en cuenta los activos
utilizados y los riesgos asumidos. Las funciones que podrían ser identificadas son por ejemplo: diseño,
manufactura, montaje, desarrollo e investigación, servicios, compra, distribución, marketing, etc.
TÉRMINOS CONTRACTUALES: definen generalmente en forma explícita o implícita las
responsabilidades, riesgos y beneficios. Además de los contratos escritos, se pueden examinar las cartas y
demás formas de comunicación.
124
CIRCUNSTANCIAS ECONÓMICAS: Los precios normales de mercado abierto pueden variar
según las diferentes circunstancias que afectan a los mercados. Así entonces, para lograr márgenes de
comparabilidad aceptables debe atenderse, por ejemplo, a las ubicaciones geográficas, al tamaño de los
mercados, al grado de competencia, los niveles de suministro y demanda, etc.
ESTRATEGIA DE NEGOCIOS: Esto implica tomar en cuenta muchos aspectos de las empresas,
tales como la innovación en nuevos productos, el grado de diversificación el rechazo de riesgos, cambios
políticos, existencia de reglas laborales y otros factores que influyen en la conducta diaria de los negocios.
Las estrategias pueden incluir esquemas de penetración de mercados, o el incremento de participaciones en
los mismos, lo que puede traducirse en precios menores.
5.5.2. IDENTIFICACIÓN DE LAS TRANSACCIONES REALMENTE EFECTUADAS
La revisión por la administración fiscal de una transacción controlada normalmente debe estar basada en la
forma como la transacción realmente ocurrió por las empresas asociadas, como ellos la estructuraron,
aplicando los métodos usados por el contribuyente.
En casos excepcionales, la administración fiscal no debe hacer caso omiso de las transacciones reales o
sustituirlas por otras.
Las administraciones fiscales pueden considerar útil referirse a transacciones estructuradas en forma
alternativa entre empresas independientes para determinar si la transacción controlada como se estructuró
satisface el principio de arm's length. El que la evidencia de una alternativa específica pueda ser tomada en
consideración dependerá de los hechos y circunstancias de un caso particular, incluyendo el número y la
precisión de los ajustes necesarios para tomar en consideración las diferencias entre transacciones controladas
y la alternativa y calidad de cualquier otra evidencia que este disponible.
La administración fiscal no debe hacer caso omiso de la supuesta asignación de riesgo del contribuyente
controlado, a menos que exista una buena razón para dudar de la esencia económica del distribuidor
controlado por lo que se refiere a la adopción del riesgo por fluctuaciones en tipo de cambio. El hecho que
empresas independientes no estructuren sus transacciones de una manera particular puede ser una razón para
examinar la lógica económica de la estructura con más cuidado, pero no será determinativo.
5.5.3. EVALUACIÓN DE TRANSACCIONES SEPARADAS Y COMBINADAS
125
Para obtener la aproximación más precisa del valor justo de mercado, el principio de arm's length se debe de
aplicar sobre una base de operación por operación. , frecuentemente existen situaciones en donde
transacciones diferentes están tan íntimamente relacionadas o se presentan con tanta frecuencia que no pueden
ser evaluadas adecuadamente en forma individual. Esas transacciones deben de ser evaluadas en forma
unificada usando el método o métodos arm's length más apropiados.
Mientras que algunas transacciones efectuadas separadamente entre empresas asociadas podría ser necesario
evaluarlas conjuntamente para determinar si las condiciones son arm's length, otras transacciones contratadas
en paquete podría ser necesario evaluarlas por separado. En esos casos, después de determinar por separado el
precio de transferencia para los diferentes elementos, la administración fiscal debe, sin embargo, considerar si
el precio de transferencia total por todo el paquete refleja el principio de arm´s length.
Las autoridades fiscales deben examinar la negociación en paquete entre empresas asociadas de la misma
manera que analizarían negociaciones similares entre empresas independientes. Los contribuyentes deben
estar preparados para demostrar que la negociación en paquete refleja de una manera apropiada el precio de
transferencia.
5.5.4. USO DEL RANGO ARM'S LENGTH
Las diferencias en las cifras que comprenden el rango pueden ser el resultado de que en términos generales, la
aplicación del principio arm's length únicamente produce una aproximación de condiciones que se habrían
establecido entre empresas independientes.
También es posible que los diferentes puntos en el rango signifiquen que empresas independientes efectuando
transacciones comparables bajo circunstancias comparables no establecen exactamente el mismo precio para
la transacción. Sin embargo, en algunos casos, no todas las transacciones comparables examinadas tendrán
relativamente el mismo grado de comparabilidad. Por consiguiente, la determinación de cuál debe ser el
precio arm's length requiere ejercer un buen juicio.
Un rango de cifras también puede resultar cuando más de un método es aplicado para evaluar una transacción
controlada.
Cada rango en forma individual podría ser usado para identificar un rango aceptable de cifras arm's length. La
información de estos rangos podría ser útil para fines de definir de una manera más precisa el rango arm's
length, en la medida que sea posible distinguir entre los diversos puntos dentro del rango, los ajustes deben
126
ser efectuados en el punto dentro del rango que refleje de mejor manera los hechos y circunstancias de la
transacción controlada concreta.
5.5.5. USO DE INFORMACIÓN DE VARIOS AÑOS
La comprensión de los hechos y circunstancias que rodean a la transacción controlada, podría ser útil
examinar información del año que se está revisando y de años anteriores. El análisis de esa información puede
revelar hechos que pudieron haber influido en la determinación del precio de trasferencia.
La investigación de varios años también sería útil al proporcionar información sobre el negocio relevante y el
ciclo de vida de los comparables. La información de años anteriores puede indicar si la empresa independiente
fue afectada por condiciones económicas comparables en una manera comparable, o si diferentes condiciones
en años anteriores afectaron en forma importante su precio o utilidad de tal manera que no deba se usada(o)
como comparable.
Información de varios años posteriores al año de la transacción también puede ser relevante para el análisis de
los precios de transferencia, pero se debe de tener cuidado por las administraciones fiscales para evitar una
visión retrospectiva.
5.5.6. PÉRDIDAS
Si una empresa sufre pérdidas en forma constante mientras el grupo al que pertenece es rentable, debe
indagarse los precios de transferencia. Por supuesto que empresas asociadas, tanto como las independientes,
pueden tener pérdidas genuinas, por ejemplo, por costos de lanzamiento de productos, condiciones
económicas desfavorables, ineficiencias u otras razones de negocios. Sin embargo, una empresa
independiente no está preparada para tolerar pérdidas que constituyen indefinidamente.
Una empresa asociada, por el contrario, puede soportar pérdidas continuas si con ello el grupo obtiene
ganancias.
5.5.7. EFECTOS DE POLÍTICAS GUBERNAMENTALES
En algunas circunstancias, las intervenciones gubernamentales, como los controles sobre precios,
127
sobre tasas de interés, pagos por servicios, pagos de regalías, subsidios a sectores especiales, control de
cambio, políticas de cambio de divisas, etc. Afectan a los precios de transferencia.
5.5.8. COMPENSACIONES INTENCIONALES
Una compensación intencional es aquella en que empresas asociadas incorporan deliberadamente en sus
transacciones controladas. Ocurre cuando una empresa asociada ha proporcionado un beneficio a otra
empresa asociada del grupo que se compensa en cierta medida con diferentes beneficios recibidos de esa
empresa a su vez.
Las compensaciones intencionales pueden variar en tamaño y complejidad. Tales compensaciones pueden ir
desde la simple compensación de dos transacciones a un acuerdo referente a la compensación de todos los
beneficios recibidos por ambas partes durante un período de tiempo.
El reconocimiento de compensaciones intencionales no cambia el requisito fundamental que para fines
fiscales, los precios de transferencia por transacciones controladas deben de ser consistentes con el principio
de arm's length.
5.5.9. UTILIZACIÓN DE VALUACIONES ADUANERAS
El principio de valor normal de mercado abierto es utilizado por muchas administraciones aduaneras como
principio de comparación entre los valores atribuibles a los bienes importados por empresas asociadas y el
valor de bienes similares importados por empresas independientes.
5.5.10. USO DE LOS MÉTODOS DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA
Si las condiciones impuestas en las relaciones comerciales y financieras entre empresas asociadas son
consistentes con el principio de arm's length. No existe un método único aplicable a todas las situaciones
posibles, y la aplicación de cualquier método específico no debe de ser desaprobada. El principio arm's length
no requiere la aplicación de más de un método, y de hecho, un énfasis indebido en este enfoque crearía una
carga de trabajo importante para los contribuyentes. Además, cualquier método debe ser permitido que sea
adecuado a los miembros del grupo multinacional que participan en la transacción o transacciones a la cual la
metodología es aplicable, y también a las administraciones fiscales en las jurisdicciones de todos esos
miembros.
5.6. GUIAS DE SEGURIDAD DE LOS SISTEMAS DE INFORMACIÓN Y REDES 128
Desde 1992 cuando la OCDE desarrolló por primera vez las “Guías de Seguridad de los Sistemas de
Información a la fecha, se ha presentado un cambio muy dramático en el ambiente general de la tecnología de
la información y las comunicaciones, así como en el uso de los sistemas de información y redes. Estos
cambios continuos ofrecen grandes ventajas, pero hacen necesario que los gobiernos, los negocios, otras
organizaciones y los usuarios que desarrollan, poseen, proporcionan, administran estos servicios y usan
sistemas de información y redes (participantes) pongan mayor atención en los aspectos relacionados con la
seguridad.
Como resultado de la creciente conectividad, los sistemas de información y las redes son más vulnerables ya
que están expuestos a un número creciente así como un rango de variedad mayor de amenazas y
vulnerabilidades. Esto hace que surjan nuevos retos que deben abordarse en el tema de seguridad. Por estas
razones, estas guías aplican para todos los participantes de la nueva sociedad de la información y sugieren la
necesidad de tener una mayor conciencia y entendimiento de los aspectos de seguridad, así como de
desarrollar una “cultura de seguridad”.
I. HACIA UNA CULTURA DE SEGURIDAD
Estas guías responden a un ambiente de seguridad cada vez más cambiante mediante la promoción del desarrollo de una cultura de seguridad – esto es, un enfoque hacia la seguridad en el desarrollo de sistemas de información y redes, así como la adopción de nuevas formas de pensamiento y comportamiento cuando se usan y se interactúa mediante sistemas de información y redes. Estas guías marcan un rompimiento con los tiempos en que los aspectos de seguridad al desarrollar redes y sistemas se consideraban como un elemento a posteriori. La operación de los sistemas de información, redes y servicios afines debe ser confiable y segura ya que los participantes se han vuelto cada vez más dependientes de éstos. Sólo un enfoque que tome en cuenta los intereses de todos los participantes y la naturaleza de los sistemas, redes y servicios afines puede proveer una seguridad efectiva. Cada participante es un actor importante para garantizar la seguridad. Cada participante de acuerdo al papel
que desempeña deberá estar consciente de los riesgos de la seguridad y de las medidas preventivas
correspondientes, deberá asumir la responsabilidad correspondiente y tomar las medidas que permitan
fortalecer la seguridad de los sistemas de información y las redes.
La promoción de una cultura de seguridad requiere tanto de un liderazgo fuerte como de una participación
amplia para asegurar que se le otorgue un carácter de prioritario a la planeación y administración de la
seguridad, así como del entendimiento de la necesidad de seguridad para todos los participantes. Los temas de
129
seguridad deberán ser tópicos de preocupación y responsabilidad para todos los niveles de gobierno, negocios
y todos los participantes. Las guías proponen adoptar y promover una cultura de seguridad para toda la
sociedad. Esto permitirá que los participantes consideren la seguridad en el diseño y uso de los sistemas de
información y de las redes. Las guías proponen que todos los participantes adopten y remuevan una cultura de
seguridad como una manera de pensar sobre este tema, así como de valuar y actuar en relación a los sistemas
de información y redes.
II. PROPÓSITOS
Los propósitos de estos lineamientos son:
• Promover una cultura de seguridad entre todos los participantes como un medio de proteger los
sistemas de información y las redes.
• Incrementar la conscientización sobre el riesgo de los sistemas de información y las redes; las
políticas, prácticas, medidas y procedimientos disponibles para poder enfrentar estos riesgos, así
como la necesidad de adoptarlos e implementarlos.
• Promover entre todos los participantes una confianza mayor en los sistemas de información y las
redes, la forma en la que operan y se usan.
• Crear un marco general de referencia que ayude a los participantes en el entendimiento de los
aspectos de seguridad y respeto de valores éticos en el desarrollo e implementación de políticas
coherentes, prácticas, medidas y procedimientos para la seguridad de sistemas de información y
redes.
• Promover entre todos los participantes cuando sea apropiado, la cooperación y el intercambio de
información sobre el desarrollo e implementación de políticas de seguridad, prácticas, medidas y
procedimientos.
• Promover la consideración del tema de seguridad como un objetivo importante a lograr por parte de
todos los participantes involucrados en el desarrollo e implementación de estándares.
III. PRINCIPIOS
Los siguientes nueve principios son complementarios y deben ser leídos de manera integral. Éstos le
competen a todos los participantes de todos los niveles, tanto los del ámbito político como operacional. De
acuerdo con estos lineamientos, la responsabilidad de ellos varía de acuerdo con los papeles que desempeñen.
Todos se verán beneficiados por la conscientización, educación, intercambio de información y capacitación
que conlleven a la adopción de un mejor entendimiento de la seguridad y las prácticas que se requieren. Los
130
esfuerzos para fortalecer la seguridad de los sistemas de información y de las redes deben ser consistentes con
los valores de una sociedad democrática, en particular con la necesidad de contar con flujos de información
libres y abiertos, y los principios básicos de protección de la privacidad personal.
1. Además de las Guías de Seguridad, la OCDE ha desarrollado recomendaciones complementarias
concernientes a los lineamientos de otros aspectos importantes de la sociedad de la información
mundial. Esto se relaciona con la privacidad (en 1980 las Guías OCDE de Protección a la Privacidad
y de los flujos entre fronteras de Datos Personales) y criptografía (la OCDE en 1997 Guía de las
Políticas de Criptografía). Las guías de seguridad deben ser leídas de manera conjuntas con ésta.
1) Conscientización
Los participantes deben estar conscientes de la necesidad de contar con sistemas de información y redes
seguros, y qué es lo que pueden hacer para promover y fortalecer la seguridad. La conscientización de los
riesgos y de los mecanismos disponibles para salvaguardarla, es el primer paso en la defensa de la seguridad
de los sistemas de información y redes. Éstos pueden ser afectados tanto por riesgos internos como externos.
Los participantes deben entender que las fallas de seguridad pueden repercutir en daños significativos a los
sistemas y a las redes que están bajo su control. Deben estar conscientes del daño potencial que esto puede
provocar a otros derivados de la interconectividad y la interdependencia. Los participantes deben estar
conscientes de: las configuraciones y actualizaciones disponibles para sus sistemas, su lugar dentro de las
redes, las mejores prácticas que pueden implementar para fortalecer la seguridad y las necesidades de otros
participantes.
2) Responsabilidad
Todos los participantes son responsables de la seguridad de los sistemas de información y redes. Los
participantes que dependen de sistemas de información y redes interconectados de manera local y global
deben comprender su responsabilidad en salvaguardar la seguridad de éstos. Deben de responder ante esta
responsabilidad de una manera apropiada a su papel individual. Los participantes deben revisar sus propias
políticas, prácticas, medidas y procedimientos de manera regular y evaluar si éstos son apropiados en relación
a su entorno. Aquellos que desarrollan y diseñan o proveen productos o servicios deben considerar la
seguridad de los sistemas y redes y distribuir a los usuarios de manera oportuna información apropiada
incluyendo actualizaciones para que éstos entiendan mejor la funcionalidad de la seguridad de sus productos y
servicios y la responsabilidad de ellos en relación a este tema.
3) Respuesta
131
Los participantes deben actuar de manera oportuna y cooperativa para prevenir, detectar y responder a
incidentes que afecten la seguridad. Al reconocer la interconectividad de los sistemas de información y de las
redes, así como el riesgo potencial de un daño que se extienda con rapidez y tenga una alcance amplio, los
participantes deben actuar de manera oportuna y cooperativa para enfrentar los incidentes que afecten la
seguridad. Cuando sea apropiado deben compartir información sobre los riesgos y vulnerabilidades e
implementar procedimientos para una cooperación rápida y efectiva que permita prevenir, detectar y
responder a incidentes que afecten la seguridad. Cuando sea permitido, esto puede implicar el intercambio de
información y cooperación transfronteriza.
4) Ética
Los participantes deben respetar los intereses legítimos de los otros. Debido a la permeabilidad de los
sistemas de información y las redes en nuestras sociedades, los participantes necesitan reconocer que sus
acciones o la falta de éstas, pueden dañar a otros. Es crucial mantener una conducta ética y los participantes
deben hacer esfuerzos por desarrollar y adoptar las mejores prácticas y promover conductas que reconozcan la
necesidad de salvaguardar la seguridad y respetar los intereses legítimos de otros.
5) Democracia.
La seguridad de los sistemas de información y redes debe ser compatible con los valores esenciales de una
sociedad democrática. La seguridad debe ser implementada de manera consistente con los valores
reconocidos por las sociedades democráticas, incluyendo la libertad de intercambio de pensamiento e ideas,
así como el libre flujo de información, la confidencialidad de la información y la comunicación y la
protección apropiada de información personal, apertura y transparencia.
6) Evaluación del riesgo
Los participantes deben llevar a cabo evaluaciones de riesgo. La evaluación del riesgo identifica las amenazas
y vulnerabilidades y debe ser lo suficientemente amplia para incluir los factores internos y externos
fundamentales como tecnología, factores físicos y humanos, políticas y servicios de terceros que tengan
implicaciones en la seguridad. La evaluación del riesgo permite determinar los niveles aceptables de
seguridad y ayudar en la selección de controles apropiados para administrar el riesgo de daños potenciales a
los sistemas de información y redes, en relación a la naturaleza e importancia de la información que debe ser
protegida. Debido a la creciente interconectividad de los sistemas de información, la evaluación del riesgo
132
debe incluir consideraciones acerca del daño potencial que puede ser provocado por otros o que puede
ocasionarse a otros.
7) Diseño e implementación de seguridad.
Los participantes deben incorporar la seguridad como un elemento esencial de los sistemas de información y
redes. Los sistemas, las redes y las políticas deben ser diseñados, implementados y coordinados de manera
apropiada para optimizar la seguridad. Un enfoque mayor pero no exclusivo de este esfuerzo está en el diseño
y adopción de mecanismos y soluciones que salvaguarden o limiten el daño potencial hacia amenazas o
vulnerabilidades que se hayan identificado. Las salvaguardas y mecanismos técnicos y no técnicos son
necesarios y deben ser proporcionales al valor de la información de los sistemas de información y redes de la
organización. La seguridad debe ser un elemento fundamental de todos los productos, servicios, sistemas
redes; y una parte integral del diseño y arquitectura de los sistemas. Para los usuarios finales el diseño e
implementación de la seguridad radica fundamentalmente en la selección y configuración de los productos y
servicios para sus sistemas.
8) Administración de la Seguridad.
Los participantes deben adoptar una visión integral de la administración de la seguridad. La administración de
la seguridad debe estar basada en la evaluación del riesgo y ser dinámica, debe comprender todos los niveles
de las actividades de los participantes y todos los aspectos de sus operaciones. Debe incluir posibles
respuestas anticipadas a riesgos emergentes y considerar la prevención, detección y respuesta a incidentes que
afecten la seguridad, recuperación de sistemas, mantenimiento permanente, revisión y auditoria. Las políticas
de seguridad de los sistemas de información, redes, así como las prácticas, medidas y procedimientos deben
estar coordinadas e integradas para crear un sistema coherente de seguridad. Los requerimientos en la
administración de la seguridad dependen de los niveles de participación, del papel que desempeñan los
participantes, del riesgo implicado y de los requerimientos del sistema.
9) Reevaluación
Los participantes deben revisar y reevaluar la seguridad de sus sistemas de información y redes y hacer las
modificaciones pertinentes a sus políticas, prácticas, medidas y procedimientos de seguridad. De manera
constante se descubren nuevas amenazas y vulnerabilidades.
133
Los participantes deben revisar y evaluar, modificar todos los aspectos de la seguridad de manera continua, a
fin de poder enfrentar los riesgos que se encuentran en evolución permanente.
5.6.1. RECOMENDACIONES DEL CONSEJO DE LA OCDE El Consejo, Considerando que:
• Que los datos e información almacenados y transmitidos a través de los sistemas de información y
redes están sujetos a amenazas de accesos, usos, apropiación y alteración no autorizados, transmisión
de código dañino, caída o destrucción del servicio, y requieren de mecanismos adecuados para
salvaguardarlos.
• Que existe la necesidad de incrementar la conscientización sobre los riesgos a los sistemas de
información y redes, y de las políticas, prácticas, medidas y procedimientos disponibles para
responder a éstos, y que promover un comportamiento adecuado como un paso esencial para el
desarrollo de una cultura de seguridad;
• Que hay una necesidad de revisar las políticas, prácticas, medidas y procedimientos con los que se
cuentan en la actualidad para ayudar a asegurar que éstos sean capaces de responder a los retos
cambiantes de las amenazas que enfrentan los sistemas de información y redes;
• Que es del interés común promover la seguridad de los sistemas de información y redes mediante
una cultura de seguridad que promueva la coordinación y cooperación internacional para enfrentar
los riesgos para las economías nacionales, el comercio internacional y la vida social, cultural y
política provocados por el daño potencial de fallas en la seguridad.
Reconociendo también:
• Que las Guías para la Seguridad de los Sistemas de Información y Redes: Hacia una Cultura de
Seguridad puestas en este anexo son recomendaciones de carácter voluntario y no afectan los
derechos de la soberanía de las naciones;
• Que estas guías por ningún motivo sugieren que exista una solución única para la seguridad o qué
políticas, prácticas, medidas y procedimientos son apropiados para una situación particular, sino más
bien, buscan proveer un marco de principios para promover una mejor comprensión de cómo los
participantes pueden beneficiarse y contribuir al desarrollo de una cultura de seguridad;
134
Recomienda estas Guías para la Seguridad de los Sistemas de Información y Redes: Hacia una cultura de
Seguridad a gobiernos, empresas, otras organizaciones y usuarios individuales que desarrollen, posean,
provean, administren o proporcionen servicio y usen sistemas de información y redes.
Recomienda a los Países Miembros:
Establecer nuevas o modificar las políticas, prácticas, medidas y procedimientos con que cuenten para reflejar
y tomar en cuenta el contenido de las Guías para la Seguridad de los Sistemas de Información y Redes:
• Hacia una Cultura de Seguridad mediante la adopción y promoción de una cultura de seguridad
como proponen estas guías;
• Desarrollar esfuerzos para consultar, coordinar y cooperar a nivel nacional e internacional a efecto
de poder implantar estas guías;
• Dar a conocer las guías al sector público y privado, incluyendo las organizaciones de los gobiernos,
los negocios y otras y usuarios individuales para promover una cultura de seguridad y hacer que
todas las partes involucradas respondan a este llamado, desarrollen las acciones necesarias para
implementar estas guías de una manera adecuada a sus papeles individuales;
• Poner a disposición de países no miembros estas guías en el tiempo y forma adecuados;
• Revisar estas guías cada cinco años para promover la cooperación internacional en aspectos
relacionados con la seguridad de los sistemas de información y las redes;
• Instruye al Comité de Política de Información, Computación y Comunicaciones de la OCDE para
promover la implantación de estas guías.
Esta recomendación sustituye la recomendación del Consejo concernientes a las Guías de Seguridad de los
Sistemas de Información del 26 de noviembre de 1992.
5.6.2. HISTORIA DEL PROCEDIMIENTO
Las guías de seguridad se concluyeron por primera vez en 1992, y fueron revisadas en 1997. La revisión
actual fue iniciada en el 2001 por el Grupo de Trabajo sobre Seguridad de la Información y Privacidad
(GTSIP) en cumplimiento a un mandato del Comité de Políticas para la Información, Computación y
Comunicaciones (CPICC) y acelerada por los eventos trágicos del 11 septiembre del 2002.
135
La redacción fue elaborada por el grupo experto de GTSIP, quienes se reunieron en: Washington DC el 10 y
11 de diciembre de 2001, y el 12 y 13 de febrero de 2002, París el 4 y 6 de marzo de 2002. El GTSIP se
reunió en PARIS el 5 y 6 de marzo del 2002, el 22 y 23 de abril, así como el 25 y 26 de junio de 2002.
CAPITULO VI
CONCEPTO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA
136
6. CONCEPTO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA
6.1.ANTECEDENTES.
El entorno actual de negocios se caracteriza por la globalización, la cual esta marcada por la eliminación de
las fronteras nacionales para promover el libre flujo de bienes, servicios y personas. El libre comercio ha
cambiado la manera de operar de las corporaciones, las cuales aprovechando la apertura económica se han
expandido geográficamente en busca de nuevos mercados o de ventajas competitivas que le permitan
maximizar el valor para sus accionistas.
Este cambio en la manera de operar de las corporaciones ha marcado mas aun la necesidad de los gobiernos
para establecer nuevas reglas que les permitan capturar la porción "justa" de ingresos derivados del
incremento en flujos financieros. Dicha tendencia ha contribuido a la creciente complejidad de los regímenes
fiscales y políticas tributarias a las que se enfrentan las empresas multinacionales. Las diferentes reglas y
procedimientos de cumplimiento y administración fiscal deben ahora, mas que nunca, ser analizadas de forma
de forma independiente dentro del amplio contexto internacional.
Por lo anterior la organización para la cooperación y desarrollo económico (OCDE), organismo internacional
que busca como principal objeto el fomento económico y crecimiento de sus países miembros, ha establecido
una serie de directrices para la regulación de las operaciones entre empresas relacionadas. La base de dichas
directrices es el principio de plena competencia. Este principio considera que la relación entre las empresas no
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deberla afectar los términos de las operaciones y para ello establece que las condiciones entre empresas
relacionadas deben ser las mismas que se hubieran acordado en operaciones comparables con empresas
independientes bajo circunstancias similares.
En un intento para incrementar la competitividad de la economía mexicana en el entorno global, el gobierno
mexicano ha establecido normas y procedimientos que le permite atraer y regular los flujos de inversión y de
comercio. En este sentido, las autoridades fiscales incorporando las directrices de la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económico a la legislación y adoptando el principio de la plena competencia
como ente regulador para operaciones entre empresas relacionadas.
La implementación de dicho principio y la adopción de las directrices de la Organización para la Cooperación
y el Desarrollo Económico determina la capacidad del gobierno para fiscalizar y gravar los ingresos fiscales
relacionados al mayor volumen de operaciones entre empresas de grupos multinacionales. Por su parte, las
empresas multinacionales han aprovechado la apertura de los mercados y las condiciones más favorables para
incrementar su presencia en México.
En el nuevo entorno regulatorio, las empresas enfrentan tanto desafío en el cumplimiento de los estrictos
requerimientos como grandes oportunidades para planificar y estructurar sus políticas corporativas de precios.
6.2. DEFINICIÓN
Es el precio de compra, el monto de la contra prestación pactada entre partes relacionadas, y que debe ser
similar a la que se hubiese pactado con partes independientes en operaciones similares. El precio de
transferencia entre partes relacionadas tiende a sufrir anomalías, ya que para evitar una imposición tributaria
mayor, las empresas relacionadas pactan precios menores o mayores, según les convenga, que difieren a los
precios que se encuentran en él su entorno comercial.
Los precios de transferencias surgen cuando la autoridad se da cuenta de que las empresas con partes
relacionadas aprovechaban esta situación para acumular menos ingresos o deducir mas gastos, para ello
llamo a las empresas para que ajustaran sus precios de transferencias a través de un estudio de precios, y con
ello evitar evasión de impuestos.
6.3.ENTORNO REGULATORIO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIAS
6.3.1.TRATADOS INTERNACIONALES.
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La implementación de los tratados internacionales para evitar la doble tributación surge de la necesidad, para
las distintas administraciones fiscales, de conciliar su legitimo derecho a gravar las utilidades de un
contribuyente, en función de las utilidades generadas dentro de su territorio, con la necesidad de evitar gravar
el mismo concepto de ingreso por mas de una administración fiscal, es decir, evitando generar una doble
tributación.
Estos tratados internacionales, junto con la legislación domestica de cada país, otorga las bases legales para la
regulación tributaria aplicable a las operaciones celebradas por partes relacionadas residentes en diferentes
jurisdicciones fiscales.
Por ello, resulta conveniente considerar tanto las leyes internas como las reglas previstas en los tratados
internacionales. Esto tendrá como beneficio directo que las empresas multinacionales eviten contingencias
financieras y obtengan para cada una de sus operaciones la seguridad jurídica que les permita operar en él
largo plazo.
Como parte de los tratados para evitar la doble tributación que tiene celebrados México con diversos países,
se estipula en cada uno de dichos documentos el articulo 9 de empresas asociadas. Mediante este, los países
firmantes se comprometen a aplicar el principio de plena competencia en las operaciones celebradas entre
empresas relacionadas, si las mismas difieren de los valores pactados entre empresas independientes.
6.4. REGLAS EN MATERIA DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA EN MÉXICO.
Interpretación de la ley mexicana con base en las guías de precios de transferencia de la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económico.
Para la interpretación de las obligaciones de precios de transferencia, la ley del impuesto sobre la renta (LISR)
especifica que se puede aplicar las guías de precios de transferencia de las aprobadas por la Organización para
la Cooperación y el Desarrollo Económico en 1995, o las que las substituyan.
El tema de los precios de transferencia adquirió relevancia en México a partir de 1997, cuando se incorporo
en la Ley del Impuesto Sobre la Renta la obligación para que los contribuyentes celebren operaciones con
partes relacionadas conforme al principio de plena competencia y se establecieron las facultades para que las
autoridades fiscales puedan realizar los ajustes a los ingresos o deducciones del contribuyente mediante la
correcta aplicación de dichos principios.
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Las operaciones realizadas en empresas relacionadas nacionales deberán ser pactadas conforme con el
principio de plena competencia, utilizando los métodos de precios de transferencia estipulados en la ley. La
carga de la prueba reside en el contribuyente.
Tanto las empresas controladoras como las controladas deben cumplir con el principio de plena competencia,
cuando en ellas enajene terrenos, inversiones, acciones y partes sociales.
Tratándose de ajustes por precios de transferencia realizados por autoridades competentes de otros países con
los que México tenga un tratado para evitar la doble tributación, los mismos podrán en su caso, generar
modificaciones al resultado fiscal de la empresa mexicana, siempre que primero la autoridad fiscal de nuestro
país acepte los mencionados ajustes.
Las empresas al amparo de un programa de maquila que celebren operaciones con partes relacionadas
residentes en el extranjero podrán cumplir con sus obligaciones de precios de transferencia y liberar a dicho
residente en el extranjero a ser considerado establecimiento permanente y del pago del impuesto al activo por
los activos de su propiedad, si la maquilladora cumple con alguna de las dos opciones establecidas en la Ley
del Impuesto Sobre la Renta, generar una utilidad fiscal que resulte mayor entre el 6.9% en relación con los
activos utilizados en la operación de maquila (tanto propios como del residente en el extranjero), o el 6.5 % de
los costos y gastos de dicha operación de maquila considerando los sueldos de los expatriados en México. La
otra posibilidad es que la maquila solicite y obtenga una resolución en materia de precios de transferencia con
las autoridades fiscales (APA).
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CONCLUSIONES
CONCLUSIONES
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Derivado de lo expuesto a lo largo del presente trabajo, se puede concluir lo siguiente:
Los precios de transferencia es un tema novedoso y literalmente poco conocido en nuestro país, hechos que
provocan un gran desconocimiento del mismo.
Derivado de lo anterior, es importante conocer sobre el tema en estudio, en virtud del ámbito de globalización
comercial y económica en la que se encuentra nuestro país, para esto es necesario difundir, por lo menos, los
aspectos generales de la transferencia de precios tanto en los niveles empresariales o de agrupaciones de
profesionistas (por ejemplo los Colegios de Contadores Públicos, Barras o Colegios de Abogados, Colegios
de Economistas, etc.), como en las universidades o centros de educación superior.
Debemos concientizarnos de que nuestros principales socios comerciales (principalmente los Estados Unidos
de América) tienen más experiencia acerca del tema y asignan más recursos que México para la fiscalización
y control de este tipo de situaciones. Esto trae como consecuencia que practica y técnicamente nos aventajen
en la regulación y control de los precios de transferencia.
Nuestro país, genéricamente hablando, es cuna para el establecimiento de subsidiarias de empresas
multinacionales. es decir. en México se encuentran establecidas más empresas extranjeras que empresas
mexicanas en el extranjero, situación que perjudica de manera importante al fisco federal ya que las utilidades
que, en su caso, se llegasen a distribuir entre este tipo de empresas, se efectuaría en otros países.
México, como miembro de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE), reconoce
en su legislación fiscal, los planteamientos y métodos de esta acerca de los precios de transferencia.
Es prioritario realizar una modificación a la Ley del Impuesto sobre la Renta, en el sentido de reconocer los
métodos de división de utilidades y de utilidades comparables, así como para especificar aspectos tan
importantes como lo pueden ser el análisis funcional las resoluciones anticipadas de precios, las revisiones
por parte de la autoridad, las sanciones. etc.
Las regulaciones que en Estados Unidos de América se tienen con respecto de los acuerdos de costos
compartidos (CSA) brindan una seguridad al fisco de aquella nación, ya que de otra manera, pueden ser una
importante vía de manipulación de precios entre empresas multinacionales relacionadas entre sí.
Este trabajo pretende ser parte de una investigaciones escolares y/o profesionales, siendo el primer contacto
del lector con el tema.
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Como quedo demostrado en el desarrollo del presente trabajo precios de transferencia son un tema
sumamente interesante y sobretodo novedoso.
Si se pudieran explotar esta características conjuntamente con la incorporación de los nuevos conocimientos
que se van obteniendo con el transcurso del tiempo, posterior en el que esto se señala, los precios de
transferencia deben de ser unos de los temas más explotados en las investigaciones para efectos de tesis
recepcional.
En las Escuelas de Contaduría de las diversas Universidades del país, debe considerarse seriamente la
implementación de cátedras acerca de temas como precios de transferencia, tratados para evitar la doble
tributación, regímenes arancelarios al amparo de los diversos Tratados de Libre Comercio que México tiene
firmados, ya que nuestro país se encuentra inmerso en estas situaciones, y de no hacerlo, se estaría ante un
proceso enseñanza-aprendizaje.
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BIBLIOGRAFÍAS
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BIBLIOGRAFÍA
Para la realizaci6n de este trabajo fue consultada la siguiente bibliografía:
1. Arturo Elizondo López
Contabilidad Contemporánea
Editorial ECPSA
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Pág. 385
2. Joaquín Moreno López
Contabilidad Superior
México D.F. 1999
Pág. 387
3. Diccionario de Términos Jurídicos
Editorial Themis
México D.F. 2003
Pág. 234
4. Información Financiera Norteamericana
Editorial I.M.C.P.
México D.F. 1998
Pág.402
5. Ley del Impuesto Sobre la Renta
145
146
Editorial Themis
México D.F. 2003
6. Ley Federal del Trabajo
Editorial Themis
México D.F. 2003
Pág. 586
7. Normas de Contabilidad Financiera comparada
Editorial I.M.C.P.
México D.F. 1999
Pág. 515
8. Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados
Editorial I.M.C.P.
México D.F. 2003
Edición 17ª.
Pág. 560
9. OECD Model Tax Conventjon
Organisation for Economic Cooperation And Development Committee on Fiscal Affairs
Paris 1977.
10. Transfer pricing and multinational enterprises
Organisation for Economic Cooperation And Development Committee on Fiscal Affairs.Reports of the
OCDE commitee on fiscal affairs.
11. Paris 1979.
