Por Ricardo Vsquez Lazo*Entre los temas de mayor importancia en materia tributaria estn las modificaciones a la Ley del Impuesto a la Renta (IR) aprobadas por la Ley 27356, donde aparece con especial inters, la inclusin y el tratamiento aplicable a las operaciones que se realicen con empresas ubicadas en pases de baja o nula imposicin fiscal.eativos, culturales y educativos.Aspectos Generales Hasta el 31 de diciembre del 2000, el tratamiento general recogido en la Ley del IR aplicable a los crditos provenientes del exterior, sin distincin alguna, era que los intereses provenientes de crditos otorgados por sujetos no domiciliados en el pas califican como renta de fuente peruana. As, el inciso a) del artculo 10 de la ley estableci que los intereses, crditos o en general, cualquier capital colocado o utilizado econmicamente en el pas, constituye renta de fuente peruana. Como renta de fuente peruana, los intereses pagados al exterior se encuentran afectos a la retencin del IR.El inciso a) del artculo 37 establece que son deducibles, los intereses de las deudas y los gastos originados por la constitucin, renovacin o cancelacin de las mismas siempre que hayan sido contradas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtencin o produccin de rentas gravadas en el pas o mantener su fuente productora.Para efectos del IR, se debe tener presente el principio de causalidad en virtud del cual, slo son deducibles los intereses y gastos vinculados con stos. De esta manera, para que los intereses se constituyan como gasto deducible para la empresa domiciliada y siempre que no guarde vinculacin on la empresa del exterior, deber cumplirse con los siguientes requisitos: i) Que se hayan originado en operaciones propias de la empresa; que el gasto por interese se haya devengado y; ii) Que se deduzca slo el importe que excede los ingresos por interese exonerados.A partir del 1-1-2001, el tratamiento tributario ha cambiado. Segn el nuevo inciso m) del artculo 44 de la Ley del IR, no son deducibles los gastos por "servicios" correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en pases o territorios de baja o nula imposicin fiscal. La primera pregunta que es s los servicios de crdito prestados por empresas ubicadas en pases de baja o nula imposicin resultan o no deducibles como gasto para efectos de determinar el IR. Ello en razn de que ni la Ley del IR ni su reglamento contienen una definicin de servicios.En este sentido, existe la interrogante que si el pago de intereses por crditos provenientes de sujetos ubicados en pases o territorios de baja o nula imposicin fiscal, es decir, parasos fiscales, resultan o no deducibles como gasto considerando que el propio artculo 44 de la Ley del IR prohibe la deduccin del gasto por servicios, sin hacer distincin alguna del alcance de este concepto.La imprecisin de las normas dictadas por el Congreso permiten desarrollar distintas interpretaciones respecto al tratamiento de los intereses por crditos provenientes de empresas ubicadas en parasos fiscales. Las interpretaciones que pueden desarrollarse al respecto son: i) No son deducibles y no hay retencin del IR; ii) No son deducibles, pero s hay retencin y; iii) Si son deducibles y debe retenerse. A continuacin pasamos a explicar cada una de ellas.Primera interpretacin: Esta posicin tiene como premisa el hecho que de acuerdo al inciso e) del artculo 1 de la Ley del IR, los servicios sern renta de fuente peruana en la medida que sean deducibles como gasto para determinar la renta de la empresa domiciliada. Situacin que no se dara en el caso de los servicios prestados por empresas residentes en parasos fiscales por disposicin expresa del inciso m) del artculo 44 de la Ley. En este sentido, como los servicios no califican como renta de fuente peruana no hay obligacin de practicar la retencin del IR.Segunda interpretacin: Bajo esta posicin, los intereses no son deducibles por aplicacin del inciso m) del artculo 44, pero que por aplicacin de lo sealado en el inciso e) del artculo 56; literal b) del artculo 9 y literal a) del artculo 10 de la Ley del IR, se atribuye la calidad de renta de fuente peruana a los intereses por crditos colocados en el pas, debindose aplicar la retencin del IR.Tercera interpretacin: Esta posicin considera que tanto el literal e) como el literal m) del artculo 44 no comprende a las operaciones de financiamiento, las mismas que en cuanto a su deducibilidad se siguen rigiendo por las disposiciones generales del impuesto, siendo intrascendente que el acreedor se encuentre establecido en un paraso fiscal. En este sentido, sern deducibles los intereses siempre que cumplan con el principio de causalidad. Personalmente considero que la tercera posicin se ajusta ms a la intencin de la norma, sobre la base de una interpretacin sistemtica de la misma. En mi opinin tanto el inciso e) del artculo 10 como el inciso m) del artculo 44 de la Ley no comprenden a las operaciones de financiamiento. Los intereses continan afectos conforme lo dispuesto en el inciso b) del artculo 9 e inciso a) del artculo 10. Es ms, al no haberse definido que debe entenderse por "servicios" para efectos del IR, no podra considerarse que las operaciones de crdito se encuentran comprendidas en el mismo.Para efectos de la retencin y pago del impuesto por los intereses provenientes del crdito de un paraso fiscal, deber tenerse en cuenta las situaciones recogidas en el artculo 76 de la Ley del ir, esto es: Si la empresa domiciliada en el pas decide pagar los intereses correspondientes, deber efectuar la "retencin" del impuesto (30%) en la misma oportunidad en la que efecta el pago de los intereses.Si la empresa decide efectuar la provisin contable del gasto, por el servicio de crdito correspondiente a los intereses del exterior, en oportunidad anterior y distinta a la de su pago, se encontrar obligada a adelantar al fisco el importe equivalente a la retencin en el mes en que se produzca su registro contable.Asimismo, para efectos de determinar la vinculacin econmica entre las partes contratantes sern de aplicacin las normas contenidas en el artculo 14 del Reglamento de la Ley del IR, por medio de la cual se establecen los supuestos que califican como de vinculacin econmica.Estos supuestos tienen relevancia para efectos de las operaciones de financiamiento, pues en caso se establezca que existe la mencionada vinculacin econmica entre el deudor y el acreedor del exterior, el impuesto de cargo de este ltimo ser calculado aplicando una tasa equivalente al treinta por ciento (30%) y no as la tasa especial de cinco por ciento (5%) para empresas en general y 1% para bancos.En este orden de ideas, la Empresa al encontrarse vinculada econmicamente con la acreedora del prstamo deber determinar el impuesto que le corresponda a esta ltima aplicando la tasa del treinta por ciento (30%) sobre el total de los intereses que se abonen; sin embargo debemos aclarar que, no todo el gasto por intereses podr ser ntegramente deducido como veremos a continuacin.Con respecto a la subcapitalizacin, segn el nuevo y ltimo prrafo del inciso a) del artculo 37 de la Ley, sern deducibles los intereses provenientes de endeudamientos de contribuyentes con sujetos o empresas vinculadas cuando dicho endeudamiento no exceda del resultado de aplicar el coeficiente de 3% sobre el patrimonio del contribuyente. Esto quiere decir que el exceso del gasto por endeudamiento con una empresa vinculada, sea o no del exterior, no ser deducible. La vinculacin entre las empresas no debera ser motivo para limitar las operaciones entre las mismas, pareciera ser que la razn de la norma era evitar que las empresas se endeuden ms all de lo que su patrimonio puede responder, sin embargo, vemos que slo es de aplicacin para empresa vinculadas, con lo cual, la razonabilidad de la norma deja mucho que desear.Por ltimo, en lo que respecta al IGV, la empresa domiciliada se encontrar obligada a pagar el impuesto por concepto de utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados, an cuando stos provengan de pases de baja o nula imposicin, por el importe de los intereses pagados al exterior. El IGV pagado por concepto de utilizacin de servicios podr ser deducido por la Empresa como crdito fiscal a partir de la declaracin correspondiente al periodo tributario en el que se realiz el pago de dicho IGV, siempre que tal pago se hubiere efectuado en el formulario que para tal efecto ha aprobado SUNAT.