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LA NOTIFICACION EN MATERIA TRIBUTARIA
I. DEFINICION
Podemos verlo desde el punto de vista del contenido o fondo o desde el punto de
vista del procedimiento.
Desde el contenido, notificar es comunicar un mensaje de la Administración
Tributaria hacia el administrado. No tiene contenido propio, pues trasmite el
contenido del acto que notifica, que es un acto que lo precede. En este sentido, no
es un acto administrativo ya que no es una declaración de voluntad, sino una
comunicación de esta.
Desde el punto de vista del procedimiento, notificar es un trámite, una
diligencia1 indispensable para que exista un acto administrativo, que podrá dar
inicio a un procedimiento administrativo.
Ahora bien, la notificación no es una mera puesta en conocimiento del particular de
una resolución, sino que debe expresar la certeza, la certidumbre de la fecha en la
cual se efectúa la notificación, esto es la fecha en la cual el administrado o
contribuyente toma conocimiento del acto que se notifica, de tal manera que este
pueda o cumplir el acto que se le notifica dentro del plazo establecido, o a su juicio
interponer los recursos impugnatorios que considere convenientes, también dentro
del plazo correspondiente.
Como señala HALPERIN y GAMBIER2, la notificación es una forma de
comunicación, jurídica e individualizada, cuyos modos –requisitos formales- y
medios están predeterminados en el ordenamiento jurídico y que requiere la
posibilidad de que el interesado reciba electamente dicha comunicación, en función
de los efectos jurídicos que de ella derivan.
En este sentido, la Administración Tributaria realiza una serie de actuaciones,
todas ellas regladas, es decir debidamente reguladas, para comunicar un mensaje
al administrado, para comunicar una declaración, para trasmitir una información.
Ahora bien, el solo conocimiento por parte del administrado respecto del mensaje
que emana de la Administración Tributaria no constituye de por sí una notificación
válida, esto debido a que, solo si se han cumplido las reglas procesales
1El Tribunal Fiscal en reiteradas Resoluciones cuando se refiere a las notificaciones, las llama diligencias. Ver RTF 04892-5-2008. RTF 10129-3-2008.2HALPERIN, David y GAMBIER, Beltrán. “La notificación en el procedimiento administrativo”. Ediciones Desalma. Buenos Aires, 1989, pág. 4.
correspondientes a la notificación, recién nos encontramos ante una notificación
válida.
Hay que tener presente que el solo cumplimiento de las formalidades si determina
la realización de una notificación válida; aun cuando el conocimiento por parte del
notificado no se produzca.
En nuestro sistema, tal como lo señala el artículo 18 de Ley del Procedimiento
Administrativo General -Ley 27444, para efectos de este trabajo LPAG, existe la
obligación de parte de la Administración Pública, y específicamente de la
Administración Tributaria de notificar, en este sentido, se señala que la notificación
del acto será practicada de oficio y a su debido diligenciamiento será competencia
de la entidad que lo dictó. Asimismo, se señala que la notificación podrá ser
efectuada a través de la propia entidad, por servicios de mensajería especialmente
contratados para el efecto.
II. NATURALEZA DE LA NOTIFICACION
En relación a la naturaleza de la notificación, se discute si esta debe ser entendida
y estudiada i) dentro del elemento forma del acto administrativo que se notifica, o
si, ii) tiene vida jurídica propia e independiente, de tal manera que se halla
vinculada más bien a su eficacia.
En este sentido, si consideramos a la notificación dentro del elemento forma,
habría que supeditar a la notificación no sólo a la eficacia del acto en sí, sino
también a la validez del mismo. Así, el acto para ser válido, para tener existencia
jurídica y producir efectos, debe previamente haber sido debidamente notificado.
Esto significa que un acto administrativo tiene existencia a partir de su notificación,
y antes de ella no solo no produce efecto jurídico alguno, sino que no tiene validez
ni eficacia.
Diferente situación se da si partimos de la concepción que la notificación tiene vida
jurídica independiente, de tal manera que el acto podrá ser válido antes de su
notificación, es decir antes de ser comunicado al administrado o contribuyente, de
tal manera que la notificación al no formar parte del acto administrativo –por no ser
un elemento de este- , y al ser posterior a la existencia de este, la notificación
puede afectar a la vinculación del acto administrativo pero no a la existencia o a la
validez de este.
Sobre estas diferentes posturas nuestro legislador adopta la posición de entender a
la notificación como una diligencia que tiene vida jurídica propia e independiente,
de tal manera que la notificación del acto administrativo se constituye en requisito
de eficacia de este así señala el artículo 16 de la LPAG, que el acto administrativo
es eficaz a partir de que la notificación legalmente realizada produce efectos.
Esto significa que la el acto administrativo aún no notificado es válido para el
ordenamiento jurídico en tanto cumpla con los requisitos señalados para
constituirse como tal.
Esta es una de las razones por las que el artículo 107 del Código Tributario regula
la revocación, modificación o sustitución de los actos administrativos antes de su
notificación, es decir el legislador reconoce la validez de estos actos antes de su
notificación, y en este sentido es que pueden ser revocados, modificados o
sustituidos.
También podemos apreciar del artículo 76 del Código Tributario, señala que la
Resolución de Determinación, es el acto administrativo en virtud del cual la
Administración pone en conocimiento del deudor tributario el resultado de su labor
destinada a controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias y establece la
existencia del crédito o de la deuda tributaria. Esto significa que hay un momento
en el cual la Resolución de Determinación se emite y debe contener todos los
requisitos establecidos en el artículo 77 del mismo Código.
Lo propio sucede con la Resolución de Multa3, y la Orden de Pago, veamos, el
artículo 78 del Código Tributario señala que la Orden de Pago es el acto mediante
el cual la Administración exige al deudor tributario la cancelación de la deuda
tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolución de Determinación.
Como podemos apreciar, si bien es cierto se está diferenciando el momento de la
emisión del momento de la notificación, en ambos casos se entiende que un acto
administrativo como estos se emite para poner en conocimiento del deudor el
mismo.
Ahora bien, recordemos lo que señala el artículo 115 del Código Tributario, en su
inciso a); se considera deuda exigible a la establecida en una Resolución de
Determinación o de Multa o la contenida en una Resolución de Pérdida de
fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo de
ley; o lo indicado en el inciso d) la que conste en Orden de Pago notificada
conforme a ley4.
Sobre esto el Tribunal Fiscal ha emitido la RTF5 2099-2-2003 -de naturaleza de
Precedente de Observancia Obligatoria- que señala que las resoluciones del
3Artículo 77 del TUO del Código Tributario aprobado por D.S. 135-99-EF.4 Este numeral fue sustituido; decía emitido conforme a ley, y se modifico por notificado conforme a ley, esto evidentemente porque un acto administrativo no es eficaz sino es conocido por su destinatario y justamente es lo que busca la notificación, que el acto sea conocido.5Resolución del Tribunal Fiscal.
Tribunal Fiscal y de los órganos administradores de tributos gozan de existencia
jurídica desde su emisión y surten efectos frente a los interesados con su
notificación, conforme con lo dispuesto por el artículo 107º del Código Tributario.
Asimismo señala que debido a que el Código Tributario no ha regulado en forma
expresa la eficacia de los actos administrativos al no haber precisado a partir de
qué momento surten efectos, se aplica supletoriamente a los actos de la
Administración Tributaria la LPAG la cual ha adoptado como regla general la teoría
de la eficacia demorada de los actos administrativos, según la cual la eficacia de
éstos se encuentra condicionada a su notificación.
En razón de lo señalado, consideramos que se puede establecer el siguiente
itinerario: en un primer momento el acto administrativo se emite, y con su emisión
el acto goza de existencia, en un segundo momento este acto administrativo le es
notificado al sujeto, poniendo en conocimiento de este el acto (administrado,
contribuyente o deudor), y en un tercer momento el acto administrativo surte
efectos y es exigible.
III. EFICACIA Y VALIDEZ DE LA NOTIFICACION
Para que un acto administrativo sea eficaz, sólo es necesario que haya sido
producido siguiendo los procedimientos necesarios previstos en el ordenamiento
jurídico, que haya sido emitido por el órgano competente, y debidamente notificado
en tanto que su validez depende de su coherencia y conformidad con las normas
que regulan el proceso -formal y material- de su producción jurídica.
Esto significa que la eficacia de un acto administrativo, depende prima facie, de
que haya sido emitido por los órganos competentes, y además de que haya sido
notificado conforme a ley, cumplida esta diligencia, se podrá considerar que el acto
administrativo es eficaz.
De este modo, el efecto práctico de la notificación de un acto administrativo es su
eficacia. Que un acto administrativo sea eficaz quiere decir que es de cumplimiento
exigible, es decir, que debe ser aplicado como un mandato dentro del Derecho.
En este orden de ideas, el artículo 106 del Código Tributario señala cuando surten
efecto las notificaciones de los actos administrativos que se notifican –sea está
mediante recepción, entrega, publicación.
En este sentido, un acto administrativo podrá ser válido antes de ser notificado, ya
que la notificación no forma parte del acto. No obstante ello, se debe tener
presente que la notificación no es una declaración de voluntad, sino una
comunicación de la declaración de voluntad de la Administración, por ello la
diligencia de la notificación aun cuando debe cumplir con una serie de requisitos y
dentro de ellos contar con un contenido en la constancia de la notificación; no se
trata de un contenido propio, sino que trasmite el contenido del acto que está
notificando, de tal manera que no se debe confundir los conceptos del acto que se
notifica con su notificación.
Por su parte, la LPAG señala en su artículo 16 que el acto administrativo es eficaz
a partir de que la notificación legalmente realizada produce sus efectos.
IV. FINES DE LA NOTIFICACION
De manera general se puede señalar tres fines: i) Dotar de publicidad a los actos
administrativos sobre providencia de apremio o liquidación; ii) Permitir al interesado
el ejercicio de su derecho de defensa, y iii) Se logra integrar (incorporar) al
procedimiento administrativo todos los pareceres involucrados en el tema sobre el
cual la Administración Tributaria se va a pronunciar.
Hay pues un deber implícito de la Administración de notificar al sujeto incidido con
el acto administrativo que le involucra, esto no es sino la necesidad de dotar de
publicidad a estos actos, de tal manera que se persigue que mediante la publicidad
de los mismos, el administrado o contribuyente tome conocimiento del mismo, para
permitir que pueda –de ser el caso- ejercer su derecho de defensa, contradicción o
impugnación.
Como podemos apreciar el deber de la Administración es notificar, y así lo ha
reconocido el legislador peruano en el artículo 18 de la LPAG -obligación de
notificar- y el derecho del administrado es a ser notificados.
Sobre el deber de notificar, la LPAG lo establece como una regla general, pero
también regula algunas excepciones como la dispensa de la notificación, cuando
precisa en el artículo 19 de la LPAG que, la autoridad quedará dispensada de
notificar formalmente a los administrados cualquier acto que haya sido emitido en
su presencia, siempre que exista acta de esta actuación procedimental donde
conste la asistencia del administrado.
Sobre esto es importante mencionar que, con la Sentencia del Tribunal
Constitucional (STC) en la sentencia emitida en el Expediente 03797-2006-PA/TC,
se ha señalado que la notificación conjunta de una orden de pago y una resolución
de ejecución coactiva implica la vulneración del debido procedimiento y del derecho
de defensa en sede administrativa.
V. DERECHO DE LOS ADMINISTRADOS A SER NOTIFICADOS
Cuando se estudia los fines de la notificación, no puede dejarse de lado el derecho
que tiene todo administrado o contribuyente de ser enterado oportunamente de los
actos administrativos que emite la Administración Pública o Administración
Tributaria, ya que constituye una garantía ante la Administración, en tanto la
notificación puede afectar derechos o intereses de los particulares, ya que los actos
administrativos que se le notifica le informan o ponen en su conocimiento de
determinadas cargas, deberes u obligaciones que son dispuestas por la
Administración. Obviamente también se pueden notificar actos administrativos que
contengan derechos y no cargas.
Asimismo, la notificación de los actos administrativos tiene vital importancia en el
procedimiento administrativo, debido a que esta constituye un derecho de los
administrados o contribuyentes, así como una garantía jurídica frente a la actividad
de la Administración y es fundamental para la seguridad jurídica, es así que
constituye un deber de información impuesto a la Administración en garantía de los
derechos de los particulares.
En este orden de ideas es claro que un acto administrativo debe ser válidamente
notificado, y los contribuyentes o administrados tienen el derecho a ser notificados
para tomar conocimiento de estos actos, de tal manera que puedan tomar las
providencias para ejercer los actos que consideren convenientes.
Esto significa que tenemos el derecho de estar debidamente enterados de los
actos administrativos, y la forma es que se nos notifique de ellos ya que puede
ocurrir que un acto no esté debidamente notificado.
¿A quién corresponde la probanza de una notificación mal efectuada?
Aquí debemos tener en cuenta el Principio de Facilidad Probatoria, el cual señala
que no puede imponerse al administrado la práctica de probar un hecho negativo
(que la notificación no ha sido efectuada o no ha sido efectuada correctamente)
cuando la Administración pueda fácilmente probar el hecho positivo (que la
notificación si ha sido correctamente efectuada).
VI. FORMAS DE NOTIFICACION
La forma de las notificaciones hace referencia a los medios establecidos por la ley,
por las cuales se hacen efectivas las notificaciones.
En nuestra legislación, la Ley del Procedimiento Administrativo General regula las
modalidades de notificación y luego el régimen de cada una de estas formas de
notificación.
Así señala que las formas de notificación son: i) Personal al administrado,
interesado o afectado en su domicilio, ii) Mediante telegrama, correo certificado,
telefax, correo electrónico entre otros similares, iii) Por publicación en el Diario
Oficial. Debiendo tener que cumplirse necesariamente el orden antes indicado.
A diferencia de la LPAG, que regula aparte el régimen de las formas de
notificación, el plazo y contenido para efectuar las notificaciones, la vigencia de las
notificaciones, el Código Tributario trata conjuntamente los aspectos vinculados
con la forma de la notificación como aquellos aspectos relacionados con el
contenido de las notificaciones. Si regula aparte los efectos de las notificaciones en
el artículo 106.
En relación al plazo, la LPAG regula el plazo en que deberá practicarse la
expedición del acto que se va notificar, señalando textualmente que toda
notificación deberá practicarse a más tardar dentro del plazo de cinco días, a partir
de la expedición del acto que se notifica, el Código Tributario regula sólo para
algunos casos el plazo de la notificación, pero guarda silencio en relación al plazo
para otros casos, lo cual obviamente no es conveniente para el Administrado, ya
que no se cumple con el principio de celeridad, tanto es así que culminado un
procedimiento de fiscalización (que ahora tiene plazo), la Administración Tributaria
puede emitir la Resolución de Determinación dentro del plazo prescriptorio, ya que
no se ha señalado plazo alguno.
Así, ha señalado que para algunos casos de notificación por correo certificado o
por mensajero en el domicilio fiscal, por medios de sistemas de comunicación
electrónica, mediante publicación en la página web de la Administración, mediante
cedulón, el plazo para efectuar la notificación será de quince días hábiles contados
a partir de la fecha en que se emitió el documento que contiene el acto
administrativo materia de la notificación, con excepción del caso de la notificación
de la Resolución de Ejecución Coactiva para el caso de medidas cautelares
previas6 que contiene un plazo mayor.
VI.1. Notificación personal, por correo certificado o por mensajero
Señala el artículo 20 de la LPAG, que las notificaciones serán efectuadas a
través de varias modalidades, siendo una de ellas la personal, que significa
notificar –enterar- al administrado en su domicilio; es decir que no se
entiende a la notificación personal como aquella efectuada de manera
personal al sujeto, sino en el domicilio de la persona. Así señala el artículo
6Previstas en el numeral 2 del artículo 57 del Código Tributario.
18 de la LPAG que la notificación personal podrá ser efectuada a través de
la propia entidad, por servicios de mensajería contratados.
En este mismo sentido, señala el artículo 104 del Código Tributario que, la
notificación de los actos administrativos se realiza de manera indistinta de
las siguientes formas: notificación por correo certificado o por mensajero en
el domicilio fiscal, por medios de sistemas de comunicación electrónica,
mediante publicación en la página web de la Administración, mediante
cedulón.
En relación al primer caso, por correo certificado o por mensajero, esta se
debe efectuar en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certificación
de la negativa a la recepción efectuado por el encargado de la diligencia.
Asimismo señala el contenido mínimo del acuse de recibo, que debe
contener nombre y apellidos, denominación o razón social del deudor
tributario, el número del RUC o número del documento de identificación
que corresponda, el número del documento que se notifica, el nombre de
quien recibe el documento y su firma, o la constancia de la negativa, la
fecha en que se realiza la notificación. Hay que tener presente que la
notificación efectuada de esta forma, se considerará válida mientras el
deudor tributario no haya comunicado el cambio del domicilio fiscal a la
Administración Tributaria.
Asimismo, la notificación con certificación de la negativa de recepción se
entiende realizada cuando el deudor tributario o el tercero a quien está
dirigida la notificación o cualquier persona mayor de edad y capaz que se
encuentre en el domicilio fiscal del destinatario rechace la recepción del
mismo, es decir del documento que se pretende notificar, o en el caso que
lo reciba pero que se niegue a firmar la constancia de recepción, o en el
caso que no proporcione sus datos de identificación. En estos casos
señala el legislador no es relevante el motivo por el cual se rechaza la
suscripción, identificación o negativa a recibir.
VI.2. Notificación por correo certificado, correo electrónico, publicación
Señala el artículo 20 de la LPAG, que otra de las modalidades de
notificación es aquella efectuada por telegrama, correo certificado, telefax,
correo electrónico, o cualquier otro medio que permita comprobar
fehacientemente su acuse de recibo y quien lo recibe, siempre que el
empleo de cualquiera de estos medios hubiera sido solicitado
expresamente por el administrado.
Por su parte, el Código Tributario en el artículo 104 señala que la
notificación de los actos administrativos se realizan por medio de sistemas
de comunicación electrónica, siempre que se pueda confirmar la entrega
por la misma vía; por constancia administrativa cuando por cualquier
motivo o circunstancia el sujeto –sea deudor o representante- se haga
presente en las oficinas de la Administración Tributaria; por publicación en
la página web de la Administración Tributaria.
VI.3. Notificación por constancia administrativa
Este tipo de notificación procede en aquellos casos en que por cualquier
circunstancia el deudor tributario, su representante o su apoderado se
haga presente en las oficinas de la Administración Tributaria.
Este tipo de notificación7 debe contener una serie de requisitos mínimos,
como el nombre, denominación o razón de la persona notificada, el número
de RUC o número de documento de identidad que corresponda, la
numeración del documento en que consta el acto administrativo, la
mención a su naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de estos y el
periodo o hecho gravado, y cualquier otro dato a otros actos a que se
refiera la notificación. Asimismo debe señalar que se utilizó esta forma de
notificación. Administrativa.
VI.4. Notificación mediante acuse de recibo o mediante publicación para el
caso de sujetos que tengan la condición de no hallados o no habidos
Asimismo, señala el Código Tributario, que cuando se trate de sujetos que
tengan la condición de no hallado o no habido, o cuando el domicilio del
representante de un sujeto no domiciliado fuera desconocido, se podrá
notificar por cualquiera de estos dos medios:
Mediante acuse de recibo entregado de manera personal al deudor o
representante, o con certificación de la negativa a la recepción, en el lugar
en que se ubique la persona o representante.
Mediante publicación en la página web de Sunat, o en el diario oficial o en
el diario de la localidad encargada de los avisos judiciales. Este tipo de
notificación por periódico8 debe contener una serie de requisitos, como el
nombre, denominación o razón de la persona notificada, el número de RUC
o número de documento de identidad que corresponda, la numeración del
documento en que consta el acto administrativo, la mención a su
7Articulo 104 numeral d) del Código Tributario vigente.8Articulo 104 numeral e) del Código Tributario vigente.
naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de estos y el periodo o
hecho gravado, y cualquier otro dato a otros actos a que se refiera la
notificación.
Para este tipo de notificación, se debe tener presente que el legislador ha
señalado que operan en aquellos casos en que el sujeto que tenga la
condición de no hallado o no habido no puedan ser notificados en su
domicilio fiscal, esto significa que se prioriza la notificación en el domicilio,
y de manera supletoria se puede utilizar las formas antes señaladas.
VI.5. Notificación por cedulón
Procede cuando en el domicilio fiscal no hubiera persona capaz alguna o
estuviere cerrado. Así lo señala el artículo 104 numeral f) del Código
Tributario vigente, cuando en el domicilio fiscal no hubiera persona capaz
alguna o estuviera cerrado, se fijará un Cedulón en dicho domicilio, los
documentos a notificarse se dejarán en sobre cerrado, bajo la puerta, en el
domicilio fiscal.
VI.5.1. Procedimiento
De acuerdo a lo señalado por el Código Tributario la notificación
por cedulón debe contener una serie de requisitos, como los datos
del notificado, fecha, número de cedulón, el motivo por el cual se
utiliza esta forma de notificación, y la indicación expresa de que se
ha procedido a fijar el cedulón9.
Se debe fijar un Cedulón en dicho domicilio y además los
documentos deben ser dejados en un sobre cerrado por debajo de
la puerta. El cedulón se debe adherir (pegar) en la puerta de
acceso del domicilio fiscal.
En la Constancia de Notificación se debe indicar de modo expreso
que se ha procedido con fijar el Cedulón en la puerta de acceso del
respectivo domicilio fiscal y que los documentos han sido dejados
debajo de la puerta.
Tanto los requisitos de la notificación por Cedulón como el
procedimiento, se debe seguir tal como lo ha señalado el Código
Tributario, y el Tribunal Fiscal en la RTF 2047-4-2003. En esta
RTF, se declaró fundada la queja, ordenándose la suspensión del
procedimiento de cobranza coactiva y el levantamiento de los
9Articulo 104 inciso f) del Código Tributario vigente.
embargos trabados, toda vez que no se encontró debidamente
acreditada la notificación de los valores materia de cobranza, al no
obrar en la constancia de notificación la firma y nombre del
funcionario que certifica que la recurrente se negó a firmar el cargo
de recepción ni que el mismo se haya fijado en la puerta principal
del domicilio fiscal, tal y como lo establece el artículo 104 del
Código Tributario.
En este sentido, sino se encuentra debidamente acreditada la
notificación de los actos administrativos al no haberse cumplido
con estos requisitos, la notificación no se encuentra arreglada a ley
y por lo tanto, es una resolución inválida, que no puede producir
efectos jurídicos.
VI.6. Notificación por periódico
Sobre la notificación mediante publicación, hay algunos supuestos que se
regulan en el Código Tributario, se trata de una publicación supletoria, pero
en uno de ellos regula a un sujeto de manera individual, y en el otro caso a
una generalidad de sujetos.
Esto significa que para poder efectuar una notificación mediante
publicación, primero se debe agotar la notificación en el domicilio del sujeto
a quien se va notificar. Y como sabemos esta notificación se debe efectuar
en primer lugar en el domicilio fiscal del sujeto a quien se va notificar y la
forma es por correo certificado o por mensajero en el domicilio fiscal, con
acuse de recibo o con certificación de negativa a la recepción y luego por
cedulón, cuando no hubiera persona capaz alguna o estuviera cerrado el
domicilio fiscal.
VI.6.1. Publicación Supletoria Individual
La Administración Tributaria (SUNAT, Municipalidades, etc.) deben
recurrir a la notificación a través de la notificación por periódico en
el diario oficial El Peruano o en el diario encargado de los avisos
judiciales, o en su defecto en el diario de mayor circulación en la
localidad en sus supuestos una vez que haya agotado todos los
medios a su alcance establecidos en el Código Tributario,
específicamente nos referimos a la notificación en el domicilio
fiscal del deudor por cualquier causa que le sea imputable a este.
Este tipo de notificación por periódico10 debe contener una serie de
requisitos, como el nombre, denominación o razón de la persona
notificada, el número de RUC o número de documento de
identidad que corresponda, la numeración del documento en que
consta el acto administrativo, la mención a su naturaleza, el tipo de
tributo o multa, el monto de estos y el periodo o hecho gravado, y
cualquier otro dato a otros actos a que se refiera la notificación. El
antecedente legislativo para esta notificación por publicación de
manera supletoria la encontramos en el artículo 63 del primer
Código Tributario11.
VI.6.2. Publicación No Supletoria General
Esta se puede efectuar cuando los actos administrativos que se
van a notificar afectan a una generalidad de deudores tributarios
de una determinada localidad o zona, su notificación podrá
hacerse mediante la página web de la Administración Tributaria y
en el diario oficial o en el diario de la localidad encargado de los
avisos judiciales, o en su defecto en uno de los diarios de mayor
circulación de dicha localidad. Como podemos apreciar en este
caso la publicación se hará tanto por la página web como por
periódico.
Este tipo de notificación por periódico12 debe contener una serie de
requisitos, como el nombre, denominación o razón de la persona
notificada, el número de RUC o número de documento de
identidad que corresponda y la remisión a la página web de la
Administración Tributaria. El antecedente legislativo de esta norma
la encontramos también en el primer Código Tributario13.
VI.7. Notificación tacita
El Código Tributario regula la notificación tácita y señala que aún cuando
no se haya verificado notificación alguna o cuando esta se hubiera
efectuado sin cumplir con los requisitos legales, pero la persona a quien se
ha debido notificar efectúa alguna actuación o acto o gestión que
demuestre o suponga que conoce el acto que se debió notificar, se
10Articulo 104 último párrafo del Código Tributario11Aprobado por D.S. 263-H de Agosto de 1966, que señalo que las notificaciones se harán mediante publicación en el diario oficial El Peruano, cuando el domicilio fiscal del interesado o de su representante sea desconocido.12Artículo 105 del Código Tributario.13Aprobado por D.S. 263-H de Agosto de 1966, señalo en el artículo 63 que cuando las notificaciones afecten a una generalidad de contribuyentes de una localidad o zona, podrán hacerse en Lima, mediante la publicación en el Diario Oficial El Peruano.
entenderá que hay una notificación tácita, y se entenderá notificado en la
fecha en que practique o efectúe el acto o gestión que demuestre o
suponga que conoce el acto. Este tipo de notificación no ha sido recogida
por la LPAG, de la misma forma que otras normas de procedimientos
administrativos14.
VI.8. Notificación supletoria en domicilio fiscal
El legislador ha señalado que en el caso el sujeto hubiera señalado un
domicilio procesal, pero no fuera posible efectuar la notificación en este,
por encontrarse cerrado o hubiera negativa de recepción, o no hubiera
persona capaz para la recepción de la notificación, señala el artículo 104
del Código Tributario, se fijará una constancia de visita en el domicilio
procesal y se procederá a notificar en el domicilio fiscal. Esto significa que
como sabemos, cuando en un procedimiento se señala un domicilio
procesal, es aquí donde las notificaciones del procedimiento se deben
efectuar, no obstante ello, si no es posible notificar en el domicilio procesal,
se notificará válidamente en el domicilio fiscal del deudor tributario.
VII. PLAZO DE LA NOTIFICACION
El art. 24.1 de la LPAG señala que toda notificación debe realizarse a más tardar
dentro del plazo de cinco días, contados a partir de la expedición del acto en que
se notifique.
Si la Administración Tributaria no cumple con notificar dentro de dicho plazo se
está dificultando el ejercicio del derecho de todo administrado a ser informado de
modo oportuno de los hechos que ocurren dentro de un determinado
procedimiento.
Consideramos que esta omisión de la Administración Tributaria (o sea la no
notificación dentro del plazo de cinco días) no constituye causal de nulidad del acto
administrativo en materia tributaria.
Como hemos señalado anteriormente, el artículo 104 del Código Tributario ha
establecido que tratándose de determinadas formas de notificación –por correo
certificado o por mensajero, por medio de sistemas de comunicación electrónicos15,
mediante publicación en la página web de la Administración Tributaria y por
cedulón- la Administración Tributaria deberá efectuar la notificación dentro de un
plazo de quince días hábiles que se cuentan a partir de la fecha de la emisión del
14FERNANDEZ FERNANDEZ, José, DEL CASTILLO, Isabel. “Manual de las notificaciones administrativas”. Civitas. Madrid. Segunda Edición, pág. 580.15 R.S. 135-2009/SUNAT de 21.06.2009.
acto administrativo que se notifica. Como podemos apreciar la norma comentada
es mandataria no recomendatoria, y en ese sentido, si la Administración Tributaria
no efectúa la notificación dentro del plazo establecido, consideramos que estamos
ante una causal de invalidez de la notificación, lo cual implica la nulidad del acto
administrativo, con excepción del caso de la notificación de las medidas
precautelativas establecidas en el artículo 57 del Código Tributario.
De otro lado, las normas tanto de la LPAG como del Código Tributario, cuando
establecen plazos para efectuar las notificaciones está vinculando a la
Administración Pública y a la Administración Tributaria a cumplir con el principio de
celeridad, principio recogido en la LPAG. También está vinculado con el derecho a
la notificación del administrado.
Ahora bien, sobre el plazo de la notificación que estamos comentando, no
debemos olvidar a la notificación tardía, que en principio no afecta la validez de la
notificación. Ya que, aun cuando no hay norma expresa que lo regule en el Código
Tributario, el aceptar como válida una notificación tardía mediante la cual se
notifica un acto administrativo con fecha muy posterior a los 15 días hábiles de la
fecha de emisión del acto que se notifica, -plazo señalado por el artículo 104 del
Código Tributario- sino que será de facultad del administrado o contribuyente
solicitar la invalidez de la notificación tardía, o aceptarla, ya que el Tribunal Fiscal
no tiene facultad para declarar la invalidez de una notificación tardía que no ha sido
cuestionada como inválida por el contribuyente o recurrente.
VIII. CONSTANCIA DE NOTIFICACION
VIII.1. Concepto
La Administración Tributaria genera la Constancia de Notificación. Esta
permite apreciar si la notificación se realizó conforme a ley. Es decir,
respetando las reglas procesales. Al respecto se debe indicar que los datos
más importantes de la Constancia de Notificación son: i) Lugar exacto
donde se realizó la notificación; ii) Si el domicilio fiscal se encontró cerrado,
iii) Si el domicilio fiscal no existe; iv) La persona con quien se entendió el
acto de la notificación, entre otros.
Del examen de estos puntos, se tiene que si el administrado considera que
el trámite de la notificación no cumplió las reglas procesales establecidas
por la ley entonces dicha notificación es nula.
VIII.2. Copia
Una copia de la Constancia de Notificación se puede expedir a solicitud del
administrado. En este sentido el artículo 21.3 de la LPAG señala que en el
acto de la notificación se debe entregar una copia del acto notificado,
señalando la fecha y hora en que se efectúa la notificación, tomando el
nombre y la firma de la persona con quien se entiende la diligencia de la
notificación, y en caso la persona se niegue se hará constar esto en el acta
de la notificación.
IX. RECHAZO DE LA RECEPCION DEL DOCUMENTO
La validez la notificación se mantiene aun cuando el administrado o un tercero se
encuentren presente en el domicilio fiscal y rechace la recepción del documento.
Así lo señala el artículo 104 del Código Tributario antes referido al indicar que
cuando la notificación se realiza por correo certificado o por mensajero, en el
domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certificación de la negativa de recepción
efectuada por el encargado de la diligencia, será una notificación válida, en la
medida en que el contribuyente no haya notificado a la Administración Tributaria el
cambio de su domicilio fiscal.
X. NEGATIVA PARA SUSCRIBIR LA CONSTANCIA DE NOTIFICACION
Se debe tener presente que la validez de la notificación se mantiene aun cuando el
administrado o un tercero que se encuentra en el domicilio fiscal recibe el
documento pero se niega a suscribir la Constancia de recepción.
Sobre esto el Tribunal Fiscal se ha pronunciado con la RTF 10224-7-2008, que
tiene naturaleza de precedente de observancia obligatoria que, la certificación de la
negativa a la recepción de la notificación es una forma de notificar al acto
administrativo que consiste en certificar el rechazo de su recepción, mediante la
modalidad de acuse de recibo en el domicilio fiscal del deudor tributario, cuando
haya negativa a recibir el documento que se pretende notificar, o recibiéndose haya
negativa a suscribir la constancia respectiva y/o a no proporcionar los datos de
identificación. Asimismo, se señala que a efecto de que este tipo de notificación
sea válida, la certificación a la negativa de recepción, debe constar en forma clara,
precisa, e indubitable en el cargo respectivo. Cabe precisar que esta posición del
Tribunal Fiscal ha sido recogida como suya por el Tribunal Constitucional en el
Expediente número 06760-2008-PA/TC.
Así señala el Tribunal Constitucional en el fundamento 10 que “al respecto, el
Tribunal Fiscal ha dicho, en criterio que este Tribunal Constitucional comparte, que
“la certificación de la negativa a la recepción es una forma de notificación del acto
que consiste en certificar el rechazo de su recepción mediante la modalidad de
acuse de recibo en el domicilio fiscal del deudor tributario, [...] cuando haya
negativa a recibir el documento que se pretende notificar o recibiendo haya
negativa a suscribir la constancia respectiva y/o a no proporcionar los datos de
identificación. [...] la certificación de la negativa de recepción, como modalidad de
notificación, produce la presunción de conocimiento del acto administrativo por el
destinatario de la notificación, ello con la finalidad de impedir que éste realice actos
de obstrucción al momento de recibir sus comunicaciones que impidan la actuación
de la Administración” (RTF 10224-7-2008, precedente de observancia obligatoria).”
XI. AUSENCIA DEL ADMINISTRADO O CONTRIBUYENTE
Es suficiente que la notificación se realice en el domicilio fiscal del obligado; sin
importar que éste se encuentre físicamente o no en el momento de la entrega de
los documentos por parte de la Administración Tributaria. Así lo señala el artículo
21 LPAG, cuando indica que la notificación personal se hará en el domicilio que
conste en el expediente (caso del domicilio procesal) o en el último domicilio que la
persona a quien deba notificar haya señalado (domicilio fiscal).
Así lo ha señalado el Tribunal Fiscal en el Precedente de Observancia Obligatoria
contenido en la RTF 861-2-2001 de fecha 25-07-01, que precisó que los actos
administrativos deben ser notificados conforme con lo establecido por el artículo
104 del Texto Único Ordenado (TUO) del Código Tributario. En este sentido, la
notificación personal, podrá entenderse realizada no sólo con el obligado sino
también con la persona capaz que se encuentre en el domicilio de aquel,
dejándose constancia de su nombre y de su relación con el notificado.
Por tanto si los documentos son entregados al guardián del domicilio de una
persona, la notificación de la Administración Tributaria es eficaz.
XII. CONTENIDO DEL ACTO DE NOTIFICACION
Es importante señalar en esta parte que no se debe confundir la notificación con el
contenido de lo que se notifica, en este sentido, recordemos que la notificación es
el modo en el que se hace saber al administrado o contribuyente del acto
administrativo que se notifica, y el contenido de lo que se notifica es el acto
administrativo. De otro lado, el contenido del acto de la notificación, son los
requisitos que deben contener.
El artículo. 24.1 de la LPAG establece (entre otros) los siguientes requisitos:
1. El texto completo del acto administrativo que se está notificando, dentro de este
texto o contenido debe encontrarse la motivación del acto administrativo.
2. Si el acto administrativo es dictado dentro de un procedimiento, este deberá
indicarse de manera clara y precisa.
3. La fecha de vigencia del acto notificado y con la mención de si agota o no la vía
administrativa.
4. La expresión de los recursos que proceden contra el acto administrativo
notificado, el órgano ante el cual deben presentarse los recursos impugnatorios
contra el acto administrativo notificado de ser el caso, y el plazo con que cuenta el
administrado (o contribuyente) para interponerlos.
De otro lado, de conformidad con el art. 24.2 de la LPAG si la Administración
Tributaria proporciona datos erróneos y en base a esta información el administrado
practica algún acto procedimental que luego es rechazado por la Administración
Tributaria; la consecuencia es que el tiempo transcurrido no será tomado en cuenta
para determinar el vencimiento de los plazos que correspondan.
Por ejemplo si en la notificación de la resolución que resuelve una solicitud no
contenciosa vinculada a la determinación de una obligación tributaria (por ejemplo:
la modificación de la tasa de depreciación de bienes del activo fijo) el órgano
administrador del tributo establece erróneamente que procede el recurso de
reclamo y no el de apelación; y el administrado impugna el vigésimo día hábil,
siendo luego rechazado por dicha entidad al considerar que en este caso procede
el recurso de apelación, ese tiempo transcurrido (los veinte días hábiles) no serán
considerados para interponer la respectiva apelación; de tal manera, que el
administrado o contribuyente, tendrá expedito su derecho a interponer la apelación
correspondiente.
Por otra parte si la Administración Tributaria omite el cumplimiento de alguno de los
requisitos del art. 24.1 de la LPAG, se aplica el artículo. 26.1 de la LPAG, que
precisa que en caso que se demuestre que la notificación se ha realizado sin las
formalidades y requisitos legales, la autoridad ordenará se rehaga, subsanando las
omisiones en que se hubiese incurrido, sin perjuicio para el administrado o
contribuyente, de tal manera, que entendemos, se debe subsanar el error.
En este orden de ideas, es válido sostener que si se notifica una resolución de
multa y no se establece el plazo para su interposición, el error en el cómputo del
plazo para su impugnación por parte del contribuyente no tendría por qué
perjudicarlo, debiendo la Administración ordenar que se realice nuevamente la
notificación y admitir a trámite el mencionado recurso impugnatorio.
Adviértase que esta situación se suele presentar con frecuencia cuando en el
cómputo del plazo para la interposición de un recurso impugnatorio existen días
inhábiles (feriados por ejemplo). Sobre este tema, señala el Código Tributario
Peruano16 en el artículo 103 que los actos de la Administración Tributaria serán
motivados y constarán en los respectivos instrumentos ó documentos.
Como podemos apreciar la motivación es parte esencial del contenido de los actos
administrativos que se notifiquen. Ahora bien, en relación al contenido de la
constancia de notificación, cargo o acuse de recibo de la notificación, esta va
depender de la forma de notificación que se emplee17.
Estas formalidades y requisitos legales, de manera general son: i) la identificación
del sujeto notificado, ii) el número de RUC o documento de identidad de
corresponder, iii) nombre de quien recibe el documento y su firma, o la constancia
de la negativa de recepción, iv) el número del documento que se notifica, v) fecha
en la que se realiza la notificación, y aunque el Código Tributario no lo señale, el
tipo de documento que se notifica. El que se cumpla con consignar todos los
requisitos señalados por la ley, dependiendo de la forma de la notificación, va
depender que la diligencia de la notificación sea válida, ya que de no encontrarse
debidamente acreditado que la diligencia de notificación del acto administrativo
correspondiente fue efectuada conforme a ley, la notificación será declarada
inválida.
XIII. EFECTOS DE LAS NOTIFICACIONES
XIII.1. Notificación valida
Si la notificación se realiza conforme a las normas que la regulan, se
posibilita la ejecutividad del acto administrativo que se notifica.
Una notificación bien efectuada, de acuerdo a lo indicado por el legislador
en el artículo 106º del Código Tributario, surte efectos en el tiempo con las
siguientes reglas:
En la generalidad de los casos, las notificaciones surten efectos a partir del
día hábil siguiente al de su recepción o entrega.
Cuando se trate de notificaciones efectuadas por periódico –publicación- ,
surtirán efectos a partir del día hábil siguiente al de la publicación o al de la
última publicación de ser el caso –supuestos del artículo 104º y 105º del
Código Tributario- correspondiente, y se debe tener presente que en este
16 Texto Único Ordenado aprobado por D.S. 135-99-EF.17 RTF 1817-3-2008.
caso los efectos de la notificación se dan aún cuando el sujeto no haya
recepcionado físicamente el documento en el que conste el acto
administrativo notificado por periódico, el cual se hará con posterioridad a
los efectos de su notificación por periódico.
De manera excepcional el legislador ha dispuesto que algunas
notificaciones surtan efectos en el momento de su recepción, como es el
caso de las notificaciones de las medidas cautelares, requerimientos de
exhibición de libros, registros, y documentación sustentatoria de
operaciones y ventas que se deban llevan conforme a las disposiciones
legales, así como en otros casos previstos en el Código Tributario, como
es el caso de la interrupción de la prescripción, que tal como lo señala el
legislador, surte efectos en el acto de la notificación.
XIII.2. Notificación invalida
Las notificaciones que han sido realizadas sin respetar la ley constituyen
notificaciones inválidas, de tal modo que impiden la ejecutividad del
respectivo acto administrativo conformidad con el Código Tributario
(artículo 109º numeral 2).
La carencia de efectos de un acto administrativo inicial acarrea la carencia
de efectos de los demás actos posteriores vinculados a dicho acto
administrativo inicial.
XIII.3. Notificación invalida y prescripción
Partiendo de lo señalado en el Código Tributario, conforme lo establece el
numeral 2 del artículo 109º, es causal de nulidad del acto de la
Administración aquel que es “dictado prescindiendo totalmente del
procedimiento legal establecido”, vale decir, aun cuando se trate de un acto
administrativo válido su puesta en conocimiento al administrado ha sido
realizado de manera defectuosa.
Ello denota que no se habría utilizado adecuadamente los mecanismos
jurídicos previstos en la norma, lo que como consecuencia lógica genera
que el procedimiento administrativo seguido no produzca los efectos
jurídicos para lo cual fue emitido el acto administrativo.
Ante ello surge la duda de que consecuencias nos originaría la declaración
de nulidad de una notificación. Por ejemplo, sabemos que, según el
artículo 43º del Código tributario, la acción de la Administración Tributaria
para determinar la obligación tributaria, exigir su pago y aplicar las
sanciones prescribe a los cuatro años y a los seis años para quienes no
hayan presentado la declaración respectiva.
En relación a ello, el Código Tributario además indica que la prescripción
de interrumpe entre otro, por la notificación de cualquier acto de la
Administración Tributaria dirigido al ejercicio de la facultad de dicha entidad
para la determinación de la obligación tributaria; mientras que la
prescripción se suspende durante la tramitación de las reclamaciones y
apelaciones.
El derecho Administrativo nos señala que la nulidad de un acto
administrativo implica que el mismo no generó efecto jurídico, debido a la
falta de condiciones necesarias para su existencia.
Ello acorde con el artículo 13º de la LPAG el cual señala que la declaración
de nulidad de un acto administrativo implica la de los actos sucesivos en el
procedimiento cuando estén vinculados a él. Es por ello que un acto nulo
se considera como su nunca hubiera existido, y las consecuencias del
mismo se consideran inexistentes.
Con lo que llegamos a la conclusión que, si bien es cierto que la
prescripción se interrumpe por la notificación de una resolución de
determinación o multa, debe entenderse que ello opera únicamente si es
que el valor notificado produce efectos jurídicos.
Sin embargo para el Tribunal Fiscal la realidad es diferente. Es así que la
RTF Nº 00161-1-2008 el cual es precedente de observancia obligatoria
sustenta la siguiente posición:
“La notificación de una resolución de determinación o de multa que son
declaradas nulas, no interrumpe el plazo de prescripción de las acciones
de la Administración Tributarias para determinar la deuda tributaria, exigir
su pago o aplicar sanciones. Se suspende el plazo prescriptorio de las
acciones de la Administración Tributaria para determinar la deuda
tributaria, exigir su pago o aplicar sanciones, durante la tramitación del
procedimiento contencioso tributario en el que se declara la nulidad de la
resolución de determinación o de multa.”
Si bien el Tribunal reconoce que la nulidad de un acto implica que el mismo
no genera efectos jurídicos (incluyendo la interrupción de la prescripción),
el Tribunal nos señala contrariamente que un procedimiento contencioso
derivado del mismo acto declarado nulo si puede originar la suspensión del
término prescriptorio.
Siendo así, el Tribunal señala actos nulos de pleno derecho son aquellos
gravemente viciados que carecen ab initio de efectos y que no puede
subsanarse teniendo los actos posteriores que se deriven de ellos la
misma condición. Así concluye que un acto declarado nulo no puede
producir la interrupción de la prescripción en la medida que tal acto nunca
surtió efectos. Pero luego señala que los actos posteriores de dicho acto
nulo (el procedimiento contencioso iniciado en relación a dicho acto) si
puedan generar un efecto en el ordenamiento, como es el de suspender la
prescripción18.
El Tribunal Fiscal sustenta ello al afirmar lo siguiente:
“Dentro de dicho procedimiento contencioso la Administración puede
declarar la nulidad de los valores impugnados, y si bien mediante ella se
desconoce los efectos jurídicos de tales actos desde su emisión (…) dicha
sanción no alcanza a la tramitación del referido procedimiento, esto es, no
puede privársele de eficacia jurídica pues es sobre la base de su validez
que se sustenta tal declaración de nulidad”19.
Entendemos que el Tribunal Fiscal pudo sustentar de una mejor manera
dicha cuestión ya que este planteamiento lo encontramos en el Código
Tributario cuando nos señala en el artículo 46º del Código que la
suspensión de la prescripción que opera durante la tramitación del
procedimiento contencioso tributario o de la demanda contencioso
administrativa, no es afectada por la declaración de nulidad de los actos
administrativos. Es aquí donde nos toca aplicar nuestro sentido crítico a
esta parte del Código Tributario ya que el legislador no pensó en la figura
de la prescripción como acto que busca en primer término establecer la
seguridad jurídica frente a actuaciones de la Administración. Ello porque al
dotar de plenos efectos a actos declarados nulos por una autoridad
administrativa o judicial, otorga a la Administración Tributaria un plazo
indefinido para ejercer facultades que ya habían sido ejercidas
inicialmente.
Es así que al haberse declarado la nulidad del acto de determinación de la
deuda tributaria, no podría la Administración Tributaria proseguir en la
exigencia de dicha deuda. Por ello la garantía que la institución de la
prescripción le brinda a Sunat consiste en poder hacer efectivo el cobro de
18Pareciera que el Tribunal considera a las consecuencias de un acto nulo como actos anulables. Pero, ello lógicamente no es así ya que cuando se declara la nulidad absoluta de un acto administrativo, simplemente no existen actos posteriores.19RTF N° 00161-1-2008, del 28 de enero del 2008.
la deuda tributaria en un futuro, pierde todo contenido y razonabilidad en
un supuesto en el que tal deuda no será ya exigible al contribuyente, por
haberse declarado nulo el acto de determinación.
Finalmente, es bueno recordar que el artículo 12º de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, cuando se refiere a los efectos de la
nulidad del acto administrativo, señala que el acto tiene efecto declarativo y
retroactivo a la fecha del acto, salvo el caso de los derechos adquiridos por
terceros de buena fe, en cuyo caso operará a futuro.