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““MMooddeellooss FFiissccaalleess ddee GGeessttiióónn IInntteelliiggeennttee””
Una manera de construir un futuro o de prevenirlo
Concurso Anual de Monografías -2017-
RESUMEN EJECUTIVO
El presente trabajo se titula “Modelos Fiscales de Gestión Inteligente: una
manera de construir un futuro o de prevenirlo” y tiene por fin propiciar el análisis y
la discusión respecto de los escenarios donde se desenvuelven las administraciones
tributarias en su gestión recaudatoria.
Para ello sugerimos la lectura del contexto del sistema tributario donde se
interrelacionan la política fiscal, la administración tributaria, el Derecho y los
contribuyentes, buscando captar la mayor cantidad de información posible de manera
tal que, mediante la aplicación de modernas técnicas y herramientas de gestión
(modelos matriciales, objetivos smart, scoring de contribuyentes, segmentación, etc.),
se puedan anticipar comportamientos y resultados ante la implementación de planes
operativos definidos en un marco estratégico de roles específicos.
La evolución de las tecnologías de información y comunicaciones (TICs) brindan
hoy el soporte idóneo para el desarrollo de la telemática que las administraciones
tributarias adviertan como de imprescindible e inmediata inversión.
Los roles que asume el Estado en la relación jurídico tributaria han cambiado
respecto de las anticuadas concepciones de supremacía basada en el poder de
imperio, observándose hoy un sano vinculo entre partes en igualdad de condiciones
donde prima la razón y el Estado de Derecho.
A partir de esta construcción y valoración de ciudadanos fiscalmente
responsables las administraciones tributarias definen hoy, fundamentalmente, tres
roles esenciales basados en perfiles de gobierno electrónico o e-government, de
administrador de riesgo o risk management, y de gestión transparente o transparent
management.
La mera adopción de herramientas administrativas, como los modelos de
gestión, no aseguran el éxito de una administración, no obstante a partir de
información útil, suficiente y oportuna del contexto, de la administración y de los
contribuyentes, los modelos de gestión brindan el margen de acción, el soporte o la
dirección necesarios para alcanzar los objetivos que estratégicamente se determinen.
Los modelos fiscales definidos como inteligentes a los efectos del presente
trabajo constituyen el resultado lógico de un proceso decisorio en el que la información
tiende a reducir el nivel de incertidumbre y en el que la administración intenta cumplir
las metas previstas a partir de herramientas que permitan el uso intensivo, eficaz,
eficiente y económico de los recursos con que se cuenta. La calificación de
“inteligente” tiene que ver con ello, también con la posibilidad de prever riesgos,
comportamientos, interrelaciones y resultados, en un marco transparente y, finalmente,
con la posibilidad de autoevaluarse, ratificarse o rectificarse, sistemáticamente.
Todo el herramental de gestión desplegado tiene por fin determinar dónde está y
hacia dónde va la administración, de manera de poder elegir en mejor forma qué hacer
y cómo hacerlo, construyendo una visión estratégica que en definitiva sostendrá el
objetivo básico y fundamental de los fiscos: la recaudación eficiente de los tributos.-
“MODELOS FISCALES DE GESTION INTELIGENTE:
UNA MANERA DE CONSTRUIR UN FUTURO O DE PREVENIRLO” 1.
1.- Introducción.
El presente trabajo intenta propiciar el análisis de los escenarios donde se
desenvuelven las administraciones tributarias, resaltando los efectos de contar con
información estratégica válida, suficiente y oportuna para la toma de decisiones
vinculadas con la elección de un rol activo y la implementación de un modelo
específico de gestión fiscal.
Es oportuno destacar que existe hoy un arsenal de herramientas de gestión
administrativa en general, y tributaria en particular, que permiten establecer
alternativas o cursos de acción a partir de determinadas variables observadas en los
hechos, como por ejemplo las matrices de intervención, los tableros de comando, los
scoring de perfiles de riesgo u otro tipo de segmentación de contribuyentes, los
modelos de predicción basados en minería de datos, las programaciones de
inteligencia fiscal, etc.
La temática central de las investigaciones en concurso la constituyen los
denominados “Modelos Fiscales”.
A fin de desentrañar qué es un modelo, se recurrió preliminarmente a su
definición lingüística, observándose allí diversas acepciones2.
Luego, este trabajo parte de la acepción más habitual, y concibe a un modelo
como un esquema, una filosofía o una representación de los sistemas, de sus
estructuras y de sus procesos, con el fin de describir sus características, explicar sus
interrelaciones, simular su funcionamiento y predecir su comportamiento.
Esa representación basada en la abstracción tiene por objeto facilitar su
comprensión y resaltar matices conceptuales sustentados luego por la ciencia o la
técnica.
Un modelo fiscal, en su expresión más amplia y a los fines de este trabajo, será
definido entonces como una forma esquemática o simplificada de representar o
1 “No estaba prediciendo el futuro sino intentando prevenirlo” es una frase atribuida a Ray
Bradbury (1920-2012). Escritor estadounidense famoso principalmente por sus trabajos en los géneros de misterio, fantástico, terror y ciencia ficción, siendo sus principales obras “Crónicas Marcianas” y “Fahrenheit 451”. 2 La Real Academia Española define al vocablo “modelo” como: 1.m. Arquetipo o punto de referencia para imitarlo o reproducirlo. 2.m. En las obras de ingenio y en las acciones morales, ejemplar que por su perfección se debe seguir e imitar. 3.m. Representación en pequeño de alguna cosa. 4.m. Esquema teórico, generalmente en forma matemática, de un sistema o de una realidad compleja, como la evolución económica de un país, que se elabora para facilitar su comprensión y el estudio de su comportamiento. 5.m. Objeto, aparato, construcción, etc., o conjunto de ellos realizados con arreglo a un mismo diseño. www.rae.es
exponer determinados aspectos de la realidad del sistema tributario, las interrelaciones
entre la política fiscal, la administración recaudadora, el Derecho o conjunto de normas
aplicables y los contribuyentes.
Debe tenerse presente que la mera aplicación de un modelo fiscal no supone el
éxito pleno de una gestión, ya que es fundamental entender que en su diseño juegan
un papel importante ciertas variables; no obstante si dicho modelo se basa en el
conocimiento real del contexto, de la propia administración y del comportamiento o el
perfil de los contribuyentes, las chances de alcanzar los objetivos estratégicos de la
administración crecen significativamente.
El resultado tangible de la aplicación de un modelo fiscal podrá consistir en
diversas alternativas: en la visión y misión organizacional o en su declaración de
principios, en un plan estratégico de gestión con definición de servicios, en planes
operativos que contemplen la extensión de una acción concreta, medida en términos
de alcance de sujetos, actividades o bienes impactados, el grado de poder fiscal
involucrado, la exhaustividad de la acción vinculada a la utilización efectiva de los
recursos, etc.
Así, por ejemplo, un buen modelo fiscal debería permitir describir
conceptualmente determinada medida o línea de acción, explicar sus causas y
efectos, otorgar el fundamento legal necesario, simular su implementación en la faz
procedimental administrativa antes de su ejecución efectiva y predecir el impacto de la
medida en los contribuyentes, justificándose así la decisión estratégica de adoptar o
desechar la acción pretendida.
Los beneficios en la utilización de modelos, que no siempre son vistos en el corto
plazo pero sí durante el transcurso del tiempo, se resumen a continuación:
Permiten contextualizar la forma en que se interrelacionan la
administración fiscal y los contribuyentes.
Predice cambios, resultados, comportamientos en el sistema tributario
en su conjunto y en los contribuyentes particularmente.
Permiten visualizar oportunidades y amenazas, fortalezas y debilidades
en la gestión de la administración tributaria
Otorgan previsibilidad y certeza administrativa a la planificación fiscal de
los contribuyentes y del propio gobierno.
Enfocan la misión, la visión y los valores con que cuenta la
administración tributaria.
Dirigen u orientan el proceso de toma de decisiones estratégicas y
operativas.
Facilitan la evaluación constante de las acciones.
Permite medir resultados en diversas áreas.
Reduce costos operativos al propiciar la eficiente asignación de
recursos.
Favorece la utilización de enfoques sistémicos.
1.1.- Contexto y desafíos. Dónde estamos.
Cuenta la historia que Abraham Lincoln resaltó la importancia de “Saber dónde
estamos y hacia dónde vamos para juzgar mejor qué hacer y cómo hacerlo” 3, como
visión estratégica de una gestión en cualquier tipo de organización.
Las Administraciones Tributarias enfrentan en la actualidad diversos desafíos,
muchos de ellos vinculados con el avance tecnológico y la forma en que los
contribuyentes se posicionan frente al cumplimiento tributario.
De suyo que la recaudación sigue siendo el primordial fin de los fiscos en su
relación jurídica con los ciudadanos contribuyentes, sin perjuicio de que en dicha
3 “Si pudiéramos saber primero dónde estamos y hacia dónde vamos, luego podríamos juzgar
mejor qué hacer y cómo hacerlo” es una expresión atribuida a Abraham Lincoln, décimo sexto presidente de Estados Unidos, electo en 1.861, en ocasión de una consulta sobre los objetivos de su gobierno al inicio de gestión.
relación el rol asumido por el Estado observe matices que atenúan su rol activo por
imperio de la ley, desestimando aquella antigua concepción del juego de poder en el
vínculo tributario y haciendo hincapié en una relación de igualdad entre partes.
En este sentido, hoy es dable admitir que la doctrina o la literatura especializada
en tributación señalan a las administraciones tributarias como unidades económicas
prestadoras de un servicio recaudatorio en el que el eje central es la satisfacción del
cliente consumidor del mismo, producto de una presunta facilitación o simplificación
del cumplimiento tributario a partir de la comodidad, la rapidez y la seguridad que
ofrece la telemática (entendida ésta como la técnica que permite la transmisión de
datos informatizados desde dispositivos electrónicos interconectados a través de redes
de telecomunicaciones). El carácter presuntivo otorgado a la simplificación o
facilitación viene a colación de que, en rigor, no deja de ser una expresión más de
loables intenciones que las administraciones tributarias expresan pero que por
diversos motivos no suelen concretar con la frecuencia y efectividad que la comunidad
demanda.
Por otro lado, el contexto general en el que se desenvuelven los individuos y los
gobiernos se presenta global, dinámico, complejo, afectado indudablemente por la
evolución de las tecnologías de información y comunicaciones que rápida y
masivamente han modificado hábitos, conductas e interrelaciones en las sociedades
en todas sus dimensiones.
Los efectos de la globalización y la revolución de las tecnologías de información
y comunicaciones se traducen en cambios a nivel económico, social, cultural y político:
En el comercio, en la circulación del capital y en los mercados.
En los vínculos personales y sociales de las comunidades.
En la difusión de la cultura, las tradiciones y los conocimientos.
En la arquitectura de los gobiernos y en la prestación de sus servicios
públicos.
En el acceso a la información pública y en las demandas de
transparencia y control social sobre los actos de gobierno.
En lo que se refiere a los contextos tributarios nacional y subnacional es
imposible pasar por alto las numerosas y fundadas críticas con las que suele
castigarse a los gobiernos.
El sistema tributario argentino es, en general, sumamente regresivo y distorsivo,
dando muestras además de ser obsoleto si observamos las sendas marcadas por los
países desarrollados.
La presión tributaria consolidada de los tres niveles de gobierno es asfixiante
para los contribuyentes, principalmente para los emprendimientos cuentapropistas de
menor envergadura. Asimismo, existe un alto nivel de evasión fiscal e informalidad
estructural cuyo costo pagan los contribuyentes registrados. Ello conlleva a un
deterioro de la virtud ciudadana en esa idea de “ciudadanos fiscalmente responsables”
puesto que el hastío social emerge y se expande cuando no hay señales de equidad,
generalidad y legalidad tributaria.
Las ineficiencias de las propias administraciones juegan también su papel
relevante en esta historia a través de la proliferación de regímenes de recaudación en
los tres niveles de gobierno, las trabas administrativas para el recupero de saldos, las
eternas fiscalizaciones con múltiples requerimientos y, en términos generales, el
elevado costo de cumplimiento y de administración.
A todo este dantesco escenario podrían agregarse restricciones cambiarias o
aduaneras, inflación, estancamiento de la actividad económica y exigencias políticas
de “recaudar más” en lugar de la de “recaudar mejor”.
Las críticas formuladas por la doctrina con el tiempo ganan peso y se convierten
en demandas sociales, las que, incluso, forman parte de plataformas electorales
aunque rara vez son tratadas debidamente.
Para una gran parte de la sociedad son hoy demandas prioritarias:
La revisión, la actualización y la armonización normativa tributaria.
Un federalismo fiscal concertado y no impuesto en un juego de poder
Nación – Provincias – Municipios.
Un sistema de coparticipación más equitativo y eficiente.
Un mejor servicio recaudatorio que implique un menor costo de
cumplimiento y de administración.
Cargas públicas razonables cuando no mínimamente retribuidas.
Transparencia de gestión, seguridad jurídica, previsibilidad y legalidad.
Eficacia en la detección y sanción de la evasión fiscal y la informalidad.
Políticas tributarias sustentables y perdurables dirigidas hacia el
desarrollo económico y hacia la distribución equitativa de la riqueza.
Es en este sentido que el título del presente trabajo toma relevancia porque si
bien la ciencia y la técnica pueden ofrecer diversas alternativas de modelos fiscales
inteligentes para implementar, las administraciones tributarias deben inexorablemente
contar con el conocimiento del medio en el que se desenvuelven como un activo capaz
de reportarle beneficios en su accionar diario.
En términos más espartanos, las administraciones tributarias deben ser capaces
de discernir en qué lugar se encuentran frente a sus contribuyentes y ser capaces de
decidir estratégicamente hacia donde quieren dirigir la relación jurídico-tributaria, para
que entonces sus planes operativos de programación de tareas y asignación de
recursos se orienten hacia el cumplimiento de los objetivos previstos.
1.2.- Contexto particular de las Administraciones Tributarias.
1.2.1.- Una provincia en cifras.
En tiempos como los actuales, se dice que quien dispone de información
dispone de una cuota significativa de poder.
Una de las herramientas más importantes con la que cuenta un gobierno para
la definición de estrategias es el conocimiento de las cifras más relevantes de su
geografía, de su desarrollo social y de su economía.
Las estadísticas con que se cuenta juegan un rol muy importante ya que
permiten establecer patrones de conductas, vinculaciones, orientación de los flujos de
bienes y monedas, los perfiles de los ciudadanos, los conglomerados etarios, las áreas
geográficas críticas, el nivel de desarrollo en infraestructura y en acceso a tecnologías
de comunicaciones, etc.
Todo ese conjunto de datos debe permitir definir el rol de la administración y la
filosofía de su modelo de gestión y, además, predecir los resultados de sus acciones
más inmediatas. Deben orientar y optimizar las estrategias en los análisis matriciales
de productos, servicios, mercados o clientes, apuntando al crecimiento efectivo de las
administraciones.
Algunos de los datos esenciales que se recomiendan recolectar a los actores
de la política fiscal son los que a continuación se enumeran:
Población: composición y distribución.
Superficie.
Organización política, Departamentos, Municipalidades, Comisiones
Municipales.
Recursos de origen nacional y provincial, tributarios y no tributarios, etc.
Regiones Geográficas o Económicas.
Producto bruto geográfico y actividades económicas desarrolladas:
composición y participación relativa de actividades primarias, secundarias y
terciarias, exportaciones, etc.
Disponibilidad de Bienes TICs (telefonía celular, computadoras
personales, dispositivos SMART) y conectividad a internet.
Nivel de alfabetismo y acceso a vivienda.
Indicadores de desarrollo industrial: cantidad de empresas, parques
industriales, regímenes promocionales, etc.
El análisis de esta información permite orientar eficientemente las acciones de
política fiscal, eficientizando el uso de los escasos recursos con que cuentan las
administraciones tributarias.
1.2.2.- Una Administración Tributaria en cifras.
Desde siempre y a pesar de su frialdad, las estadísticas fueron un factor esencial
en el seguimiento de la gestión de una administración. Claro que, en el caso particular
de las administraciones tributarias, algunas estadísticas suelen quedar relegadas
frente a un tipo de información prioritaria: las cifras de recaudación mensual.
De suyo que no puede negarse el carácter de esencial de tales datos pero
existen, al margen de las cifras recaudadas, otras informaciones que son reveladoras
de la política fiscal aplicada.
Como fuere, pero con vistas a adoptar el modelo fiscal que mejor se adapte a
sus necesidades, las administraciones tributarias deben contar con información
estadística con alto grado de detalle, de manera tal de reducir la incertidumbre
vinculada con decisiones estratégicas y pronosticar resultados de impacto de la
manera más certera posible para cada tipo de medida que implemente.
Una administración tributaria debiera poder conocer con absoluta certeza:
El número de contribuyentes por región o localización geográfica, por impuesto,
por regímenes de control, por magnitud del negocio, por actividades, etc.
La participación porcentual de cada tributo en la recaudación total provincial.
La participación porcentual en cada tributo de los pagos directos del
contribuyente, de los pagos a través de agentes, de los pagos ingresados a
través de moratorias o planes de facilidades de pago, etc.
El gasto tributario por exenciones, desgravaciones o imposición a alícuota cero
(0%).
El perfil de sus contribuyentes de acuerdo a un scoring de cumplimiento y un
perfil de riesgo: contribuyentes con cumplimiento regular, contribuyentes no
presentantes de declaraciones juradas, contribuyentes morosos en pago,
contribuyentes inconsistentes en sus declaraciones juradas, contribuyentes no
inscriptos o no empadronados.
El número de agentes de recaudación y/o información designados con igual
detalle de cumplimiento y scoring: de cumplimiento regular, no presentantes,
morosos en el pago, etc.
El número de padrones inmobiliarios rurales y urbanos.
El volumen de liquidaciones efectuadas en impuesto de sellos, en tasas
retributivas de servicios administrativos y judiciales, etc.
El número de transacciones o tickets que se realizan mensualmente
(presenciales, on line, remotas, etc.) y su participación porcentual.
Cantidad de trámites o tickets por centros de servicio o por localidad.
Los montos recaudados por canal de cobranza y su participación porcentual.
Para determinar el perfil de contribuyente de una administración tributaria existen
diversas metodologías técnicas, tanto directas como indirectas: por método de barrido
de padrón, por método de facilidades de pago y moratorias, por método de auditorías
recurrentes y ajustes practicados, por método de auditorías masivas y nivel de
cumplimiento, etc. Organismos como el CIAT cuentan con importantes estudios en la
materia que pueden servir de base para el análisis pretendido.
Concretamente, las administraciones tributarias deben conocer el perfil de sus
contribuyentes para poder determinar sus estrategias, las áreas centrales de riesgo y
las variables sobre las que operan las acciones que se dispongan.
Gráficamente el esquema sería el siguiente:
Del análisis indicado surgirá si se deben mejorar los procesos de fiscalización o
intimación con acciones puntuales que detecten y corrijan conductas no deseadas o
CONTRIBUYENTES
Contribuyentes que deciden no cumplir
Contribuyentes que cumplen solo si son fiscalizados
Contribuyentes que tratan de cumplir aunque sin éxito
Contribuyentes que cumplen
regularmente
ESTRATEGIAS
Castigar el incumplimiento
Desalentar el incumplimiento
Asistir al cumplimiento
Facilitar el cumplimiento
AREAS CENTRALES
FISCALIZACION
RIESGO
RECAUDACION / ATENCION
SERVICIOS
VARIABLE OPERACIONAL
RIESGO SUBJETIVO
CUMPLIMIENTO VOLUNTARIO
bien si se deben mejorar los servicios de atención, a través de la asistencia o la
facilitación para lograr alcanzar las conductas deseadas.
De igual manera, el análisis de brechas de incumplimiento puede aportar
información sobre el perfil de contribuyentes y orientar los cursos de acción o medidas
a implementar, siempre que existan mediciones confiables y certeras sobre las
brechas existentes:
Para la medición de las brechas, es necesario contar con información económica
del contexto y de la propia administración.
Ahora bien, ese análisis de brechas de incumplimiento puede derivar en un
sistema simple de calificación de contribuyentes, si basamos nuestro scoring en el
cumplimiento o incumplimiento tributario registrado.
Así, podrán determinarse en valores absolutos o relativos los contribuyentes
incluidos en cada categoría:
a) Contribuyentes Inscriptos y No Inscriptos.
b) Contribuyentes Inscriptos Declarantes y No Declarantes.
c) Contribuyentes Inscriptos Declarantes Pagadores y Morosos.
d) Contribuyentes Inscriptos Declarantes, Pagadores, Consistentes e
Inconsistentes.
Luego, cada perfil de cumplimiento tributario del contribuyente permitirá aplicar
sus esquemas tradicionales de intervención, definiendo para cada caso en particular
tipos de acciones o labores operativas concretas previamente definidas, ya sea para
premiar o castigar las conductas o comportamientos observados en cada uno de sus
contribuyentes.
En un tributo de autoliquidación, como por ejemplo el impuesto sobre los
ingresos brutos, podría presentar el siguiente escenario:
1.2.3.- La adopción de un perfil de Administración Tributaria.
1.2.3.1.- Hacia dónde vamos.
Una vez caracterizado y analizado el contexto en el que las administraciones
tributarias funcionan, la decisión estratégica a tomar consiste en determinar el rumbo
hacia el cual dirigirse, adoptando un rol específico vinculado con el servicio
recaudatorio como vehículo del cumplimiento tributario voluntario, con los riesgos
inherentes al incumplimiento tributario y con la demanda social de transparencia.
No se trata de una decisión menor, ya que existen factores condicionantes que
van llevando las circunstancias hacia una dirección en particular.
La tecnología, indudablemente, es uno de esos factores, en razón del
crecimiento exponencial que observan los desarrollos en ese campo, dotando de una
dinámica ultra vertiginosa al segmento de tecnología vinculado a información y
comunicaciones.
Contribuyentes Regulares
Contribuyentes Irregulares
No Inscriptos
Inconsistentes
Morosos
No Declarantes
Consistentes
Pagadores
Declarantes
Inscriptos
La escritora Katherine Neville4 expresó en una de sus obras5 que “Los que no
puedan mantener el ritmo de la revolución tecnológica, se encontrarán con que ellos
mismos se han vuelto obsoletos”, idea a la que no puede dejar de adherir este trabajo, por
cuanto son continuos e incesantes los avances en la materia, con un elevado nivel de
exigencia de actualización y adaptación en todo ámbito.
Tal exigencia requiere del sistema tributario, del Derecho, de la política tributaria, de
la administración y del contribuyente la adopción de estructuras y procesos flexibles,
permeables, dinámicos, inteligentes, etc.
Hoy, es cada vez mayor la disponibilidad y la utilización de dispositivos TICs smart y
es también cada vez mayor la facilidad de acceso a internet. Por otro lado, el número de
transacciones de e-commerce crece aceleradamente y las sociedades demandan de
empresas y gobiernos una mayor cantidad de servicios web a la vez que reclaman control
social, transparencia y acceso a la información pública.
Todas estas cuestiones afectan también al nivel de cumplimiento tributario. La
transnacionalidad y la sofisticación tecnológica de la criminalidad financiera y tributaria
conforman junto a la presión tributaria, la inflación, la evasión y la informalidad, la
ineficiencia administrativa y el deterioro de los valores ciudadanos, un explosivo coctel que
atenta sobremanera contra la hacienda pública.
La acción conjunta de organismos multilaterales de contralor intenta reducir los
nocivos efectos de ese coctel, aunque debe admitirse que la velocidad de respuesta es
siempre mucho menor que la requerida.
De cualquier manera, son las propias administraciones tributarias las que deben
enfocarse en los riesgos de incumplimiento tributario para tratar de reducir a su mínima
expresión las brechas de incumplimiento existentes en su padrón de contribuyentes.
Organismos internacionales especializados como el CIAT6, han listado en diversos
documentos técnicos, objetivos para cualquier administración tributaria. Dichos objetivos,
podrían sintetizarse en promover el cumplimiento voluntario, recaudar eficientemente,
combatir eficazmente la evasión fiscal y llevar una gestión transparente.
En similar orden de ideas, las tendencias mundiales, en los últimos diez años, es la
enfocar la gestión de los organismos administradores (entre ellos los recaudadores de
tributos, claro está) adoptando ciertos roles específicos:
A. Administradores electrónicos.
4 Katherine Neville: escritora, novelista y ensayista, nacida en St. Luis, Estados Unidos, en
1945. Tiene un título de maestría en Administración y Dirección de Empresas así como en Literatura Negra o Novela Criminal. Fue vicepresidenta del Banco de América, asesora técnica de empresas públicas y privadas, entre ellas, IBM, Bolsa de Nueva York, Deutsche Bundesbank. Es autora de los bestsellers “El ocho”, “El círculo mágico” o “Riesgo Calculado”. 5 “Riesgo Calculado”, 1992.
6 C.I.A.T. o Centro Interamericano de Administraciones Tributarias. Organismo internacional
público, sin fines de lucro que provee asistencia técnica especializada para actualización y modernización de las administraciones tributarias. Ver www.ciat.org
B. Administradores de riesgo.
C. Administradores transparentes.
Entendemos que estos perfiles coadyuvan indefectiblemente a alcanzar los objetivos
reseñados por el CIAT a partir de las sinergias producidas en la interacción de los
subsistemas de la administración actuando en cada modalidad.
El perfil de gestión electrónica de la administración tributaria tiene como principio
rector la utilización eficiente de las tecnologías de información y comunicaciones para
facilitar y asistir al cumplimiento voluntario y detectar y corregir el incumplimiento.
Esencialmente, el principio se refiere al servicio recaudatorio, que cuanto más eficiente sea
provocará un mayor cumplimiento voluntario y un menor costo de recaudación.
Resulta aquí imprescindible evaluar la evolución de la administración frente al
desarrollo de su telemática si la estrategia de optar por el rol de administración electrónica
aparece como la opción sustancial.
Desde su génesis, las TICs utilizadas por los organismos recaudadores han ido
evolucionando en función de sus desarrollos de sitios web.
Así, los organismos partieron de páginas estáticas y portales web muy simples, con
información básica de publicidad fiscal, links, mensajería y descarga de formularios y hoy
la gran mayoría se encuentran en estadios de administración en línea o bien, los más
avanzados, ya se encuentran funcionando en un estado de casi total integración, con alto
grado de trámites en línea y de secuencia de resolución completa, con trazabilidad de
trámites o tickets, cruzamientos inteligentes y minería de datos, etc.
El concepto de e-government es muy habitual hoy en día en todo gobierno que haga
de la modernización administrativa un objetivo de gestión y están directamente
relacionados con la forma de web service que adquiere la prestación de los servicios
públicos.
Administración
electrónica
Administración Transpartente
Administración de Riesgos
El perfil de gestión orientado a riesgos de la administración tributaria tiene como
principio rector la implementación de matrices de intervención para cada perfil de
contribuyente y su riesgo de incumplimiento asociado. El riesgo de incumplimiento
tributario no es otra cosa que la probabilidad de un menor ingreso de fondos originados en
tributos al erario. Esto no es otra cosa que la evasión fiscal.
El enfoque de risk management tiene por objeto reducir hasta márgenes aceptables
la incertidumbre que provocan las debilidades de la administración tributaria y las
amenazas del entorno al cumplimiento voluntario que sufren los contribuyentes, a través
de estrategias cuyo fin es mitigar el riesgo, transferirlo o en definitiva aceptarlo cuando
está dentro de los parámetros de la normalidad.
El perfil de transparent management de la administración tributaria tiene como
principios rectores la calidad institucional certificada, la seguridad de los datos y los
procesos, la publicidad de los actos de gobiernos y la transparencia de datos para el
control social.
La gestión transparente de la administración supone renovar el pacto social
vinculado al rol de los tributos como fuente de financiamiento de los bienes o servicios
públicos que presta el gobierno a partir de la publicación de información tal como los
planes estratégicos de gestión, las metas presupuestarias, la recaudación obtenida y los
resultados, los programas de educación tributaria, de ciudadanía y fiscalidad, la
certificación de calidad institucional, etc. Es, en rigor, una rendición de cuentas cuya
finalidad es informar a la comunidad cuanto se recaudó, de qué manera y en qué
actividades.
La gestión exitosa con estos tres perfiles producirá como resultado final una
administración tributaria eficiente e inteligente, con visión y misión enfocadas a los
resultados pretendidos.
Administración Eficiente
Administración Electrónica
Administración Transparente
Administración de Riesgos
2. Qué hacer y cómo hacerlo.
2.1. Decisiones operativas: la importancia de la correcta lectura del contexto.
Una vez decididos los cursos estratégicos de la administración tributaria en virtud del
análisis del contexto general y particular lo que resta es un proceso decisorio cuyo fin es
determinar con el mayor grado de detalle posible las actividades operativas necesarias
para alcanzar los objetivos propuestos.
Es aquí donde la modalidad de prueba y ajuste reviste particular interés ya que los
resultados de las acciones operativas implementadas por las administraciones tributarias
permiten la continua evaluación y ajustes. Dicho esto en términos más llanos: un cambio
de acciones operativas no representa costos tan significativos en recursos monetarios y en
tiempos como un cambio de rumbo estratégico.
De cualquier manera, las herramientas de administración y gestión existentes en la
actualidad permiten disminuir esos costos operativos ante eventuales ajustes por
resultados no deseados. Si los resultados continuaran siendo negativos luego de diversas
modificaciones al plan operativo, la lectura que debe hacerse es que existe entonces una
necesidad de redefinir el curso de acción o la estrategia elegida.
De allí que es sumamente necesario el contar con información estadística periódica
e indicadores confiables sobre los resultados observados.
Drucker7 postuló que “todo lo que se mide, se puede mejorar”. Y si bien ello resulta
cierto, para evaluar una gestión es mucho más importante invertir el principio del modo
“todo lo que no se mide, no se puede mejorar” para resaltar la exigencia de contar con
información e indicadores.
Pero no solo se trata de medir los resultados, sino de contrastarlos, de revisarlos, de
analizarlos, de pronosticarlos, etc. Ello así para poder determinar si el trabajo realizado
está siendo efectivo, eficiente, económico, productivo y, fundamentalmente, sustentable en
el tiempo.
2.2. Algunas herramientas actuales: desde el enfoque de los objetivos S.M.A.R.T.
hasta algunos tipos de modelos matriciales.
Se mencionó anteriormente que la administración aporta actualmente una caja de
herramientas muy significativas y de probada efectividad para coadyuvar a la gestión de
una organización.
Se mencionarán aquí, muy superficialmente, algunas de estas herramientas que se
estiman como idóneas para facilitar el desarrollo o la adopción de un modelo fiscal de
gestión como filosofía estratégica y operativa de una administración tributaria.
7 Peter Ferdinand Drucker (1909-2005). Abogado y tratadista austríaco, considerado el mayor
filósofo de la administración del siglo XX, con ideas decisivas en la creación de la corporación moderna.
Un enfoque actual aplicado a la gestión administrativa de organizaciones es el
denominado “S.M.A.R.T.”8.
Este enfoque es denominado también “Inteligente” a partir de su traducción del
inglés “smart”, admitiéndose como sinónimos los de “listo”, “astuto” o “pensante”.
En este enfoque, el proceso de determinación de objetivos debe tener en cuenta las
cinco pautas fundamentales:
1.- Los objetivos deben ser específicos, concretos, no ambiguos ni presentar grises.
2.- Los objetivos deben ser medibles para saber si se está cumpliendo con lo
previsto, que desvíos existen, si son razonables esos desvíos, etc.
3.- Los objetivos deben ser alcanzables.
4.- Los objetivos deben ser realistas y relevantes, estar dentro de las probabilidades
de ser cumplidos con los recursos y tiempos que se disponen.
5.- Los recursos deben estar acotados en el tiempo, tener un plazo límite para ser
cumplidos, ya que en caso contrario los proyectos podrían prolongarse por tiempo
indefinido y dificultar su evaluación.
El enfoque S.M.A.R.T. resuelve operativamente las estrategias básicas de gestión
que se puedan haber proyectado ya que, como se observa a continuación, responden a
diversos interrogantes:
El enfoque SMART es una herramienta pragmática, de suma utilidad para la difícil
tarea de determinación del modelo fiscal a adoptar, en virtud del contexto observado y de
las herramientas alternativas para atacar determinadas condiciones o características de
riesgo que se presenten en la gestión de la administración tributaria.
Otros enfoques actuales y muy interesantes desde la práctica administrativa son los
basados en modelos de matrices.
8 S.M.A.R.T. es un acrónimo en idioma inglés que hace referencia a cinco características de un
objetivo denominado inteligente: Specific, Measurable, Attainable, Relevant y Timely. Dicho enfoque fue mencionado por primera vez por George T. Doran en un artículo denominado “There´s a S.M.A.R.T. way to write management´s goals and objectives” publicado en la edición de Noviembre de 1981 de la revista “Management Review”.
Qué Cuánto Cómo Con qué Cuándo
Uno de ellos, en particular, es el Modelo de Matrices desarrollado por Marcelo
Manucci9 que representa una metodología para el diseño de un marco estratégico de
desarrollo de proyectos en diferentes escalas.
El modelo de Manucci utiliza dieciséis (16) variables en cuatro (4) matrices. Cada
una de ellas, es la síntesis de un camino de análisis y decisión que no es otra cosa que
una secuencia para definir una suerte de dinámica interna de trabajo a partir de una matriz
específica para una unidad corporativa y que luego se replica a otras, se enfocan los
puntos compartidos entre unidades y se prevén las trayectorias ante determinadas
intervenciones conjuntas.
Estas matrices, además, definen cuatro unidades operativas:
1. la propuesta diferencial, el proyecto, servicio u ofrecimiento concreto de la
organización;
2. los programas estratégicos de acción en función de los públicos/clientes y
del posicionamiento de la organización;
3. la estructura de acción consistente en espacios y soportes de intercambio
entre organización y clientes/públicos, de acuerdo a pautas o criterios
discursivos, y
4. los indicadores de los procesos que permitirán la evaluación de los
proyectos.
Gráfica y sintéticamente, el modelo se resume en el siguiente esquema:
9 Manucci, Marcelo. Doctor en Ciencias de la Comunicación (USal), Psicólogo (UNR) con
formación de Post-grado en Terapia Sistémica y Entrenamiento en Psicodrama, Postgrado en Neurociencias Cognitivas (Universidad Favaloro), Post grado en Investigación de Mercado e Imagen Institucional (UBA). Ver http://www.estrategika.org/
Propuesta
Programas
Acciones
Evaluación
Es conveniente resaltar que, por ejemplo, una propuesta o proyecto, puede
involucrar un número mayor de programas, otro número de acciones y otro número de
indicadores para la evaluación.
A continuación se expone, con un grado mayor de detalle, los componentes de cada
matriz.
1. MATRIZ DE PROPUESTA DIFERENCIAL
2. MATRIZ FUNCIONAL DE PUBLICOS
Definir los Definir los factores
Definir público / cliente / Definir factores de
recursos básicos operativos
contribuyente competencia
Definir la propuesta, Definir los atributos
Definir programas de Definir categorías
proyecto o servicio diferenciales
intervención diferenciales
4. MATRIZ DE EVALUACION
3. MATRIZ DE ACCIONES ESTRATEGICAS
Dinámica de seguimiento Dinámica de seguimiento
Definir los lineamientos Definir los criterios
de Proyecto de públicos / clientes
operativos básicos contenidos en el proyecto
Dinámica de procesos Dinámica de seguimiento
Estructura de Asignar los
de evaluación de acciones
acciones recursos
Otros modelos de matrices que podrían resultar de aplicación en la implementación
de modelos fiscales podrían ser la matriz de Ansoff10
, para el desarrollo de nuevos
proyectos o servicios frente al público / cliente / contribuyente consumidor del servicio
recaudatorio, o las matrices de segmentación que permita apuntar acciones para captar
contribuyentes, para recuperarlos (en términos de cobrabilidad), para desarrollar canales
de cumplimiento, para mantenerlos, para fidelizarlos o, en última instancia, para
desecharlos.
La ventaja de los enfoques actuales citados es que permite aprovechar el
conocimiento del contexto, de la propia administración y del perfil del contribuyente /
cliente / público, como así también adoptar definiciones de objetivos SMART y aplicar
esquemas o modelos matriciales en función del rol de la propia administración.
10
Enfoque desarrollado en 1957 por Igor Ansoff, matemático y economista, conocido como el
padre de la administración estratégica. Es también conocida como Matriz Producto / Mercado o Vector de Crecimiento.
2.3. La adopción de modelos fiscales de gestión.
Hasta aquí, todo lo expuesto ha puesto énfasis en la importancia de contar con
información sobre el contexto, sobre la administración tributaria y sobre el perfil de los
contribuyentes.
Se han reseñado brevemente además, algunas herramientas de los enfoques más
actuales de la administración para facilitar la gestión de los organismos recaudadores.
Entre estas herramientas se hallará finalmente el modelo de gestión fiscal que adopte el
organismo recaudador.
Pero es conveniente poner de manifiesto nuevamente que no existe un único
modelo que asegure el éxito de gestión sino que existirán diferentes alternativas de
modelos, cada uno de ellos con las particularidades del contexto, de las administraciones
tributarias, y de sus contribuyentes. Por tal motivo, no cabe como conclusión la proposición
de un modelo estándar aplicable a cada administración pero si pueden ensayarse algunos
análisis que facilitarán la adopción posterior de ciertas acciones que terminen por definir el
modelo aplicado.
Supóngase el siguiente ejemplo:
Una administración tributaria provincial cuenta con la siguiente información, frente a
un impuesto:
Impuesto Contribuyentes Nivel de Disponibilidad Cobrabilidad Canal de
% Grupos etarios Instrucción de bienes TICs del Impuesto Recaudación
Inmobiliario
15% 18 – 40 años Alto Alto Baja Pago directo
35% 40 – 60 años Medio Alto / Medio Baja Pago directo
50% Más de 60 años Bajo Bajo Media Pago directo
Ante este cuadro de situación, la administración tributaria podría plantearse, por
ejemplo, el siguiente objetivo SMART: Incrementar en un 20% la cobrabilidad del impuesto
inmobiliario en la franja etaria de contribuyentes de entre 18 y 40 años, durante el período
fiscal 2017, con acciones que no reporten incremento de títulos ejecutivos y embargos. El
20% de crecimiento esperado se fundamenta en la experiencia administrativa de hace
algunos años y en la cobrabilidad informada en dicho impuesto por una administración
tributaria de similar envergadura.
El objetivo es específico (incrementar la cobrabilidad del impuesto), es medible (un
20%), es alcanzable (el objetivo es razonable si se compara con estadísticas de años
anteriores o de administraciones similares), es realista y relevante (prescindiendo de los
embargos y los títulos ejecutivos que suponen un costo de recaudación mayor y más
conflictividad judicial – política), y es acotado en el tiempo (al período fiscal 2017).
Tratándose de una franja de contribuyentes de alto nivel de instrucción, con alta
disponibilidad de bienes TICs, la administración tributaria podría implementar una
aplicación para dispositivos electrónicos móviles que permita conocer el estado de deuda
de un padrón y emitir una liquidación o volante de pago (un código para pago en efectivo o
bien para pago electrónico). Como alternativa, podría la aplicación indicar que el
organismo recaudador ha enviado al domicilio fiscal electrónico la liquidación o volante.
Si la franja etaria a la que apunta la administración fuera la de contribuyentes de
entre 40 y 60 años (la más significativa en % de contribuyentes) las acciones podrían
consistir en la remisión al domicilio fiscal electrónico en soporte electrónico y al domicilio
fiscal en soporte papel de las liquidaciones, más la ampliación los lugares y medios de
pago, los operativos de oficinas móviles, etc.
Si la franja etaria a la que apuntara la administración fuera la de contribuyentes de
60 años en adelante, las acciones podrían consistir en el establecimiento de boxes con
atención preferencial o en operativos de oficinas móviles.
Ahora bien, una decisión sustancial por parte de la Administración Tributaria podría
ser la de priorizar el rol de administrador de riesgo por sobre el rol de gobierno electrónico
y decidir la designación de agentes de recaudación para la cobranza del impuesto (por
ejemplo: direcciones provinciales de vivienda, empresas de energía y/o agua, de limpieza
urbana, etc.).
Véase a continuación otro ejemplo:
Una administración tributaria cuenta ahora con la siguiente información:
Impuesto Recaudación IB Local Acceso a Cobrabilidad Canal de
% Grupos internet del Impuesto Recaudación
Ingresos Brutos
50% Capital / Centro alto alta Pago Directo
30% Interior / Grandes Loc. alto alta Pago Directo
15% Capital / Periferia medio Media - baja Pago Directo
5% Interior / Pequeñas Loc. bajo Media - baja Pago Directo
En este cuadro de situación, sería razonable que la administración tributaria apunte
a los segmentos que menor cobrabilidad observen, y dado que en los mismos se releva un
menor acceso a internet, lo aconsejable desde el punto de vista del servicio recaudatorio
sería incorporar mayores canales o bocas de cobranza, se designen agentes de
recaudación del impuesto, se implementen regímenes diferenciados de control con
requisitos particulares en cuanto a presentación de declaraciones juradas y pagos, etc.
Supóngase ahora el siguiente escenario:
Una administración tributaria, mediante la metodología directa de fiscalizaciones
masivas y recurrentes, determina que en determinada localidad el scoring inicial de
contribuyentes es el siguiente:
Transcurridas las fiscalizaciones a través de sucesivas visitas y requerimientos, el
scoring final es el siguiente:
La eficiencia del accionar fiscalizador durante el proceso y el resultado final
determinan una suerte de perfil del contribuyente frente al cumplimiento tributario:
Este cuadro de situación indica que la administración tributaria debería reforzar en
algunos casos los procesos de fiscalización y dotarlos de otras herramientas como por
ejemplo las clausuras o las inscripciones de oficio y, en otros, brindar asistencia o
simplificar procedimientos para facilitar el cumplimiento, con asesoramiento en línea,
aplicaciones informáticas sencillas, etc.
Si el objetivo de la administración fuera incrementar en un 50% el cumplimiento de
aquellos contribuyentes en el impuesto sobre los ingresos brutos que únicamente cumplen
cuando se los fiscaliza, durante el segundo semestre del 2017, las acciones de la
administración tributaria podrían consistir en la implementación de un sistema remoto,
40%
25%
15%
12% 8%
En regla
No Presentantes
Morosos en Pago
Inconsistentes
No Inscriptos
80%
12%
4% 2% 2%
En regla
No Presentantes
Morosos en Pago
Inconsistentes
No Inscriptos
40%
40%
20%
Dispuestos a cumplir
Cumplen solo cuando se losfiscaliza
No cumplen aunque se losfiscalice
automático y continuo de fiscalización basado en cruces de bases de datos: IVA, Agentes
de Recaudación, Registros de Puestos de Control Fiscal en Rutas, etc.
En virtud de los resultados observados y de los costos involucrados, la
administración tributaria podría desistir del sistema fiscalizador remoto y continuo o bien
acotarlo, y en su lugar adoptar matrices de riesgo que, por ejemplo, agraven el tratamiento
de los contribuyentes frente a sus agentes de recaudación o frente a procesos
sancionadores.
La segmentación de contribuyentes facilita la adopción de un modelo fiscal al
orientar las acciones operativas como se indica gráficamente:
Las acciones que generan un alto rendimiento económico no son las idóneas para
generar riesgo ya que muestran escasa extensión pero suponen un alto grado de poder
fiscal por la significa exhaustividad en recursos que requieren en la penetración de la
esfera de los contribuyentes. Las acciones que generan riesgo deben ser masivas, con
fuerte extensión, pero de menor costo administrativo o menor grado de poder fiscal. En
similar sentido, deben manifestarse las acciones que buscan ampliar la base tributaria de
contribuyentes.
Este tipo de razonamiento o análisis es el que define las matrices de intervención en
la selección de casos a fiscalizar, determinando a que contribuyentes conviene fiscalizar
exhaustivamente y a que contribuyentes conviene fiscalizar masivamente, agregando el
tipo de fiscalización a realizar, los períodos, los indicadores de resultados, las acciones
correctivas o sancionatorias de conductas disvaliosas, etc.
El establecimiento de sistemas de incentivos al cumplimiento y desincentivos al
incumplimiento forma parte de la política fiscal y, en cierta manera, de la filosofía
organizacional de una administración tributaria, por lo que es un elemento más a
considerar en el desarrollo, implementación o adopción de un modelo fiscal de gestión
administrativa.
3. Concluyendo.
Se ha podido evaluar, mínimamente, en el presente trabajo y a través de algunos
simples ejemplos, la importancia de la información que alimenta a las administraciones
tributarias en el despliegue de las herramientas administrativas de gestión.
Se ha mencionado el tipo de información que resulta relevante a los fines de adquirir
un conocimiento básico y sustancial del contexto, de la realidad de la administración
tributaria y del comportamiento de los contribuyentes, con el fin de adoptar de la forma
más eficiente y eficaz un modelo inteligente de gestión fiscal.
Todo el herramental indicado no hace otra cosa que describir la filosofía de un
modelo fiscal de gestión en cuanto se refiere a un plan operativo basado en el contexto, en
el rol de la administración y el perfil del contribuyente.
El fin de los ejemplos citados no es otro que advertir que esas variables son las que
determinan el modelo fiscal a adoptarse, siendo el éxito de la gestión consecuencia directa
de la representación más fidedigna de la interacción dentro del sistema tributario entre la
política fiscal, la administración tributaria, el Derecho y los contribuyentes. En este sentido
se puso de manifiesto que no existe un modelo perfecto o único y garantizado, sino que la
permanente evaluación de resultados y la posterior relectura de contextos van marcando
los pasos rumbo al norte al ratificar o rectificar estrategias, programas y planes operativos.
Por otra parte se ha resaltado que resulta cada vez más importante la exigencia de
mediciones o estimaciones de eficiencia en la prestación del servicio recaudatorio de
impuestos, del incumplimiento tributario para su mejor gestión y de visibilidad fiscal de los
gobiernos.
El ínfimo aporte de este trabajo ha sido el de reseñar muy sintéticamente algunas
herramientas administrativas útiles que, en conjunto con la información con que cuenta la
administración tributaria, facilitan el proceso decisorio estratégico del cual resultan luego
las acciones tangibles u operativas.
Aún en estos tiempos de mensajes de transparencia fiscal, de modernización, de
control social y de publicidad de actos de gobierno, pareciera ser difícil acceder a la
información de naturaleza fiscal expresada en términos de gestión: metas, recursos
afectados, plazos de concreción, indicadores de resultados, medidas de corrección,
números finales.
La inteligencia del modelo fiscal a adoptar estará dada por su capacidad de
autoevaluación, rectificación o adaptación frente a los cambios observados en el contexto,
en el rol de la administración tributaria o en el perfil y comportamiento de los
contribuyentes.
La consolidación de un modelo fiscal de gestión inteligente que asegure presencia
masiva y oportuna de la administración frente a los contribuyentes que observan mayor
nivel de incumplimiento, genera un aumento real de riesgo. De igual modo, una presencia
confiable, simple, cómoda y ágil de la administración en cuanto al servicio recaudatorio,
promueve el cumplimiento voluntario de los contribuyentes, al satisfacerlo y fidelizarlo. Más
aún, si el entorno es transparente.
Saber dónde estamos y hacia dónde vamos, para juzgar mejor qué hacer y cómo
hacerlo. La administración tributaria debe saber donde está parada ya que una
herramienta administrativa de gestión (v.gr. una brújula) le indicará luego el norte y,
finalmente, un modelo le indicará qué hacer, cuando hacer y con qué recursos.
Como administradores tributarios nos resta contestarnos el genial interrogante de
Walt Disney11
: “pregúntate hoy si lo que estás haciendo te llevará hacia donde
quieres estar mañana”.
11
Walter Elías “Walt” Disney (1901-1966) productor, director, guionista y animador
estadounidense, figura capital de la animación infantil, ícono internacional por sus contribuciones a la industria del entretenimiento durante gran parte del siglo XX.
