NIC SECTORE PUBLICO 32.pdf

7/21/2019 NIC SECTORE PUBLICO 32.pdf

1/6

rea Sistema Nacional de Contabilidad V

1VActualidad Gubernamental N 39 - Enero 2012

NIC-SP 32 Acuerdos de concesin

reaSistema Nacional de

Contabilidad V

InformeEspecial

Autor : C.P.C. Juan Francisco lvarez Illanes*

Ttulo : NIC-SP 32 Acuerdos de concesin - Partefinal

Fuente: Actualidad Gubernamental, N 39 - Enero2012

Ficha Tcnica

1. Introduccin

2. Acuerdos de concesin de servicios pblicos(p.5 NIC-SP 32)

3. Reconocimiento y valoracin de un activo deconcesin de servicios (p.9 NIC-SP 32)

4. Medicin o valuacin de los acuerdos deconcesin (p.11 y 12 NIC-SP 32)

5. Reconocimiento y valoracin de los pasivos(p.14 NIC-SP 32)

6. Caractersticas habituales

7. Derechos y obligaciones de la concesin deservicios pblicos

8. Mantenimiento de activos sujetos a devolu-cin

9. Quin es el organismo regulador de lasconcesiones de infraestructura de transporte?

10. Cmo es el proceso de concesin de servi-cios?

11. Tratamiento contable de las concesiones deservicios pblicos

12. Caso prctico integral de la concesin de unacarretera sin asfaltar

13. Pagos o subvenciones en condiciones excep-cionales otorgados por el Estado a entidadesoperadoras del servicio concesionado

14. Otros casos prcticos

15. Pagos del concesionario (entidad pblica) aloperador

Sumario

Parte

final

* Asesor y consultor de gobiernos regionales y locales.Asesor de sociedades de auditora externa. Conferencista a nivelnacional.

(*) Fe de erratas:En la revista N 38 numeral 10dice:consecin, debe decir:concesin

1. IntroduccinContinuando con el artculo anterior,vamos a recordar por que el acuerdo de

concesin es el otorgamiento del derechode operar o explotar bienes y servicios,por parte del Gobierno General o Gobier-

original la pueden encontrar en la pginahttp://www.ifac.org/public-sector.

2. Acuerdos de concesin de ser-vicios pblicos (p.5 NIC-SP 32)

Los acuerdos de concesin en el mbitode esta norma implica el desarrollo deactividades realizadas por el operadorque preste servicios pblicos relacionadoscon el activo que haya obtenido medianteacuerdos de concesin de servicios, ennombre del otorgante (entidad pblica).Para tal efecto, se ha preparado el presen-te comentario, que abarca:

a) El tratamiento contable de los activos enconcesin y

b) El reconocimiento de pasivos u obliga-ciones al operador de los servicios enconcesin, si los hubiera, por:

(i) subvenciones otorgadas por el Go-bierno al inicio del servicio hasta queel operador obtenga la rentabilidadmnima a ser requerida para sufuncionamiento en condiciones nor-males,

(ii) reconocimiento de pasivos por de-volucin al operador de la inversinrealizada por operaciones de cons-truccin, compra de maquinaria yequipo y otros desembolsos para el

mantenimiento de la infraestructurao el servicio concedidos, sin que eloperador pudiera cobrar al usuario

por los servicios recibidos o recibauna parte mnima en forma de tasa.

En conclusin, tal como lo hemos seala-do, la concesin es una figura jurdica porla cual el Estado transfiere por un lapsode tiempo al sector privado la ejecuciny explotacin de determinadas obraspblicas de infraestructura o la prestacinde ciertos servicios pblicos, ms no lapropiedad sobre los mismos.

Sin embargo, este bien o servicio muchas

veces no preexiste a la realizacin delcontrato, o existe en condiciones en lascuales no se encuentra en capacidad deprestar el servicio requerido. Una ca-rretera por construirse puede ser dadaen concesin, as como una existente

nos Subnacionales (G. Regional o Local)a otra entidad, generalmente privada(operador), durante un perodo sealadoen el contrato de concesin y tiene porobjeto la administracin de los bienes p-blicos mediante el uso, aprovechamiento,explotacin de las instalaciones o la cons-truccin de obras y nuevas terminales decualquier ndole, sea martima, terrestre oarea de los bienes del dominio pblico:puertos, aeropuertos, carreteras, proyec-tos agrarios y energticos, bosques, lneasde transmisin, telecomunicaciones.

Una concesin de servicios supone entoncesla prestacin directa del servicio pblico de

parte de la empresa privada, al usuario opblico en general, estos usuarios pagan oabonan una tasa en forma de peaje por usarel servicio pblico. Por tanto, la concesinde servicios se distingue de la obra pblicaejecutada por el inversor privado, puesla concesin constituye un bien o serviciointermedio que hace posible que el sector

pblico asegure directamente la prestacinde un determinado servicio o el uso de unadeterminada infraestructura, a cambio deque la empresa privada recupere su inversin

por medio del cobro del peaje durante elperodo que fue otorgada la concesin, o queel Gobierno devuelva la inversin realizada

por el operador en forma proporcional, to-mando como ejemplo alguno de los modelos

desarrollados en nuestro pas, en estrechacolaboracin entre el MEF, Proinversin y elMinisterio de Transportes y Comunicaciones.El Pago global que el Estado asegura alconcesionario en las asociaciones pblico

privadas de infraestructura se desglosa en:

El Pago Anual por Obras (PAO): que cons-tituye la suma de dinero que el Estado

asegurar al concesionario, cuyo objetivoes cubrir los costos de construccin omejoramiento y rehabilitacin, segn seael caso.

El Pago Anual por Mantenimiento yOperacin (PAMO): que constituye la

suma de dinero que el Estado aseguraral concesionario, durante el perodo devigencia de la concesin, cuyo objetivo

es cubrir los costos de operacin y man-tenimiento de la inversin en obras.

Por otro lado, es importante sealar queesta norma ha sido emitida por el IFAC enel mes de octubre de 2011, cuya versin


2/6

Informe EspecialV

2V Actualidad Gubernamental N 39 - Enero 2012

en mal estado, o una en buen estadopara su mantenimiento. Una mismaconcesin puede incluir tramos porconstruir, tramos en mal estado y tramosen buen estado.

3. Reconocimiento y valoracinde un activo de concesin deservicios (p.9 NIC-SP 32)

El otorgante (entidad pblica que daen concesin: infraestructura, serviciospblicos, etc.) debe reconocer un activoproporcionado al operador o una mejoraefectuada de un activo existente quepertenece al otorgante (carretera que eloperador asfaltar) como un activo deconcesin de servicios si:

a) la concedente controla o regula aque-llos servicios que debe proporcionar el

operador con el activo concesionado, aquines deben proporcionarlos? A quprecio? Y en que forma?, y

b) la concedente controla a travs de lapropiedad, del derecho de uso o de otramanera, cualquier participacin residual

significativa en el activo concedido hastael final de la vigencia del acuerdo. (Ma-

yores comentarios vase los prrafos delas guas de aplicacin GA 5 y GA 35)

4. Medicin o valuacin de losacuerdos de concesin (p.11

y 12 NIC-SP 32)El otorgante inicialmente medir el activode concesin de servicios reconocidos deacuerdo con el prrafo 9 (o el prrafo 10en su conjunto durante la vida til de losactivos) a su valor razonable (1), exceptoaquellos que se indican en el prrafo 12.

p.12. Cuando un activo existente del otor-gante satisface los requisitos contempladosen el prrafo 9 (a) y 9 (b) (o el prrafo 10durante su vida til), el otorgante deberreclasificar los activos existentes como acti-vos de concesin de servicios (cuenta 1501Edificios y estructuras, subcuenta 1501.05Entregados en concesin).

Por otro lado, el activo de concesin de

servicios reclasificado se contabilizar deacuerdo con la NIC-SP 17, Propiedades,planta y equipo o la NIC-SP 31, Activosintangibles, segn corresponda.

5. Reconocimiento y valoracinde los pasivos (p.14 NIC-SP 32)

En caso de que el concesionario u ope-rador del servicio pblico deba recibiralgn pago por la inversin realizada enla construccin de infraestructura u otrosactivos que hayan sido devueltos a laentidad concedente o transferidos a otraempresa a la que se haya otorgado unanueva concesin de explotacin de servi-cios, el monto a pagar podra ser un valorprefijado o el valor neto (valor en librosde los activos, activo menos depreciacinacumulada). Toda diferencia entre lacuanta que ha de pagarse y el valor netode los activos que han de transferirse debe

contabilizarse como prdida o gananciaen el ejercicio contable correspondiente.Las prdidas deben registrarse duranteel ejercicio contable en el que puedanestimarse con precisin razonable.

Ejemplo, valor prefijado para la devolu-cin S/.18,000,000.

construccin/mejora de la infraestructuray en la explotacin y mantenimiento dela misma. Los acuerdos de concesinque conllevan un elemento considerablede construccin o mejora a veces se de-nominan con frecuencia, los servicios de

construccin / mejora se prestan durantelos primeros aos de la concesin, perotambin pueden proporcionarse poretapas durante el plazo de concesin.

Pago al concesionario durante elplazo del acuerdoEs frecuente que el concesionario noreciba pago alguno durante la fase inicialde construccin/mejora. En su lugar,el concedente pagar directamente aloperador, o este cobrar a los usuarios,durante el perodo de la concesin.

Devolucin de la infraestructura alconcedente al finalizar el plazo delacuerdoSi el operador tiene la titularidad jurdicade la concesin de la infraestructura

pblica durante el plazo del acuerdo,la titularidad puede ser transmitida alconcedente cuando finaliza el plazo.

7. Derechos y obligaciones de laconcesin de servicios pblicos

En el marco de los acuerdos de conce-sin, de construccin y explotacin deservicios, el concesionario tiene derechoa construir o comprar y explotar una de-terminada obra o infraestructura pblica.Este tipo de transaccin se utiliza normal-mente para los contratos a largo plazocorrespondientes a proyectos de infraes-

tructura, como carreteras, ferrocarriles,puentes, viaductos, presas, aeropuertos,tneles, etc., cuya construccin llevavarios aos. Por lo general, los Gobier-nos recurren a este tipo de transaccinpara financiar la construccin de obraspblicas, a cambio el Gobierno cede alconcesionario el derecho a cobrar porlos servicios concesionados y/o a percibiringresos por el derecho de concesin. Entales casos, los ingresos suelen cubrir loscostos de produccin y un margen debeneficios, de manera tal que a travsde tales ingresos recuperan su inversin.

En otros casos, el concesionario tienederecho a explotar el proyecto de obraspblicas una vez concluida su construc-cin, a fin de generar ingresos. Mediantelos ingresos de explotacin, el conce-sionario puede recuperar los costos deconstruccin y los gastos de explotaciny mantenimiento, adems de percibir unmargen de beneficios.

8. Mantenimiento de activossujetos a devolucin

Para poder devolver los activos utilizadosen la explotacin de una concesin en

condiciones aceptables para la entidadconcedente con arreglo al contrato deconcesin, el concesionario debe derenovarlos o repararlos, o de prever surenovacin o reparacin para que estnen estado operativo. Esas renovaciones

X DEBE HABER

5505 INDEMNIZACIONES YCOMPENSACIONES 14,000,000

5505.01 Indemnizacionesy compensaciones

5505.010199 Otrasindemnizaciones ycompensaciones

2103 CUENTAS POR PAGAR 14,000,000

2103.09 Otros gastospor pagar

Para registrar el reconocimientode pasivo por la devolucin delas inversiones realizadas por eloperador segn clusulas con-tractuales y resolucin respectiva.

6. Caractersticas habitualesAunque la NIC-SP 32 no define losacuerdos de concesin de serviciosentre el sector pblico y el privado, sdescribe las caractersticas habituales deesos acuerdos. Un acuerdo de concesinde servicios entre el sector pblico y elprivado que quede dentro del mbitode aplicacin de NIC-SP 32 s presentarpor lo general todas o muchas de lascaractersticas siguientes:

a) La infraestructura se utiliza paraprestar un servicio pblicoLa infraestructura puede ser de muchostipos y puede estar relacionada con eltransporte (por ejemplo: carreteras,

puentes, etc.), con algn tipo de edificio(por ejemplo: hospitales, prisiones, etc.) ocon servicios pblicos (por ejemplo: red dedistribucin del agua, planta de suministroelctrico).

b) Acuerdo contractual entre el conce-dente y el concesionarioEs el tipo de acuerdo al que nos refe-rimos como acuerdo de concesinen esta publicacin, en virtud del cualel concedente especifica los serviciosque va a proporcionar el concesionario

y establece la base de remuneracindel concesionario. La duracin de los

acuerdos puede variar mucho, pero confrecuencia el plazo es a 30 aos o ms.

c) Prestacin de servicios por el conce-sionarioEstos servicios pueden consistir en la

Activo 12,000,000Depreciacin (8,000,000) Valor neto 4,000,000

Devolucin 18,000,000Valor neto (4,000,000) Diferencia 14,000,000


3/6



pueden requerir gastos considerables demateriales, piezas de recambio, manode obra y de otra ndole, que podranincidir en los resultados financieros de laempresa concesionaria.

9. Quin es el organismo regu-lador de las concesiones deinfraestructura de transporte?

El organismo supervisor de la inversin eninfraestructura de transporte de uso pbli-co es el Ositrn, algunas de sus funcionesprincipales son:

a) Velar por el cabal cumplimiento de lasobligaciones derivadas de los contratos deconcesin vinculados a la infraestructura

pblica nacional de transporte.b) Velar por el cabal cumplimiento del siste-

ma de tarifas, peajes u otros cobros simi-

lares que el Ositrn fije o que se derivende los respectivos contratos de concesin.c) identificar los aspectos que se deben

mejorar en el sistema de concesionesde infraestructura, a fin de consolidar el

sistema regulatorio.d) Administrar, fiscalizar y supervisar los

contratos de concesin con criterios tc-nicos desarrollando todas las actividadesrelacionadas al control posterior de loscontratos bajo su mbito.

e) Operar el sistema tarifario de la infraes-tructura bajo su mbito.

Entre otros aspectos estn el saneamientofsico y legal de los terrenos, supeditado a laculminacin de obras, la obligatoriedad de

la realizacin de estudios de ingeniera dedetalle. Supervisa el incremento de tarifaso vigila que la empresa concesionaria cobrelas tarifas establecidas en el contrato deconcesin, dichas tarifas tienen el carcterde mximas, por lo que la empresa conce-sionaria podr cobrar tarifas por debajo delas establecidas en el contrato de concesin;adems, como parte de su funcin regu-ladora, a partir del quinto ao del iniciode la explotacin, el Ositrn conducir elproceso de revisin tarifaria mediante elmecanismo RPI-X, tal como lo establece elcontrato. Otro de los aspectos importanteses la promocin de mejoras en la calidadde las concesiones, en una coyuntura dondelas concesiones de infraestructura de trans-porte de uso pblico estn pasando de unaetapa de obras (inversiones) a otra etapaoperativa (mantenimiento y ejercicio de laobra), en donde la satisfaccin del usuarioresulta fundamental como objetivo de lapoltica regulatoria.

Hasta el momento, en el Per nos hemoscentrado en medir y evaluar la calidad delservicio de las infraestructuras de trans-porte desde un punto de vista, si cabe laexpresin, de la ingeniera y de la calidadde las obras, pero poco se ha tratado el

tema de evaluar la satisfaccin del usua-rio. Este aspecto no es exclusivo del Per.Existen escasas experiencias en el mundosobre desarrollo y seguimiento al tema demedir la satisfaccin de la calidad en el usode infraestructuras de transporte desde la

perspectiva del usuario y la medicin deestndares de calidad que debe cumplir lainfraestructura de transporte en beneficiode los usuarios que hacen uso de ella.

10. Cmo es el proceso de con-cesin de servicios?

Brevemente comentaremos el procesode concesin de infraestructura pblicao servicios pblicos. Las concesiones entransporte son publicadas primero porProinversin a travs de los medios decomunicacin, quien es el encargado delconcurso pblico para el otorgamientode la buena pro, Proinversin genera lasbases y el modelo de contrato preliminar.Luego interviene Ositrn, quien es el re-gulador de las inversiones en transportes(puertos, aeropuertos, carreteras, etc.).Luego se realiza el concurso pblico y se

elige a la empresa que ofrece el mejorperfil dadas las caractersticas mnimasrequeridas por Proinversin (inversin arealizar, perodos de desembolsos, tiempode culminacin de las obras, calidad delservicio, precios o tarifas a cobrar a losusuarios, perodo de concesin, etc.), seotorga la buena pro al mejor postor, luegode la revisin de los ltimos detalles parafirmar el contrato de parte del Ositrn y segenera el contrato final entre la Sociedadde Propsito Especial (SPE) entindasecomo un concepto de Project Finance yProinversin y se empieza el proceso de

concesin.

11. Tratamiento contable de lasconcesiones de servicios p-blicos

Una concesin es un mecanismo contrac-tual que tiene como objetivo ltimo elsuministro de servicios pblicos. A travsde este acuerdo, la entidad pblica,Gobierno Nacional, Gobierno Regional oGobierno Local, transmite a la empresaconcesionaria el derecho y la obligacinde suministrar el servicio durante el pe-rodo que dure la concesin, mientras que

la empresa concesionaria se comprometepor su parte a construir, financiar, mante-ner y explotar la infraestructura para sumi-nistrar estos servicios (carreteras, puentes,aeropuertos, hospitales, distribucin deagua, suministro de energa o de serviciosde telecomunicaciones, etc.). Constituyeen definitiva una operacin contractual deintercambio, donde la empresa concesio-naria financia, construye y se comprometea mantener la infraestructura objeto delcontrato, a cambio de la explotacin one-rosa de la misma, siendo esta explotacincontrolada por el organismo concedente.

12. Caso prctico integral de laconcesin de una carreterasin asfaltar

Vamos a suponer que el sector transportesotorga en concesin una carretera afir-

mada a un grupo empresarial, para queeste asfalte 300 kilmetros de carretera,el contrato de concesin es a 30 aos eincluye las casetas de seguridad a lo largode la carretera, maquinaria y equipo demantenimiento, seales de seguridad, as

como el mantenimiento de la carreteraasfaltada.

Cmo debe contabilizar el sector trans-porte el incremento del valor de la ca-rretera por la inversin realizada por elasfaltado ejecutado?

Se deben realizar depreciaciones por lacarretera o no? Cmo se deben realizarlas depreciaciones correspondientes?

Datos adicionales

a) Inversin privada

Inversin en el asfaltadode la carretera en un ao

S/.220,000,000

Inversin en maquinaria yequipo para uso de la em-presa

S/.30,000,000

Gastos por estudios deingeniera

S/.1,000,000

Total inversin S/.231,000,000

b) Inversin realizada inicialmentepor el sector transportes

Carretera afirmada = S/.120,000,000Estudios de ingeniera = S/.100,000Total carretera afirmada = S/.120,100,000Antigedad de la carretera = cinco aosDepreciacin anual = 3%

c) Registro inicial

X DEBE HABER

1501 EDIF. Y ESTRUCT. 120,000,000

1501.08 Construccinde estructuras

1501.08.02 Infraest. vial

1501.08.02.02 Manode obra 60, 200,000

1501.08.02.03 Materialesde constr. 47, 400,000

1501.08.02.04 Serviciosvarios 10, 000,000

1501.08.02.05 Otrosgastos 2, 400,000

1505 ESTUDIOS Y PROYECTOS 100,000

1501.01 Estudios depreinversin 60,000

1501.02 Elaborac. expedient. tcnico 40,000

2103 CUENTAS POR PAGAR 120, 100,000

2103.02 Activos nofinancieros por pagar

Para registrar los gastos efec-tuados en la construccin de lacarretera X, segn documen-tos adjuntos (o/c, o/s, planillas,etc.)- fase de compromiso ydevengado.


4/6

Informe EspecialV


X DEBE HABER

1501 EDIFICIOS Y ESTRUCT.121,000,000 1501.05 Entregados en

concesin

1501 EDIFICIOS Y ESTRUCT. 121,000,0001501.08 Construccin de estructuras

1501.08.02 Infraestructura vial

Para registrar la reclasificacin

de cuentas de la infraestructurapblica entregada en concesin,segn contrato de concesin yresolucin respectivaInv. en infraest. S/.120,000,000Inv. en estudiosde ingeniera 1,000,000

X DEBE HABER

X DEBE HABER1501 EDIFICIOS Y ESTRUCT. 100,000 1501.08 Construccin

de estructuras

1501.08.02 Infraest. vial

1501.08.02.05 Otrosgastos 100,000

1505 ESTUDIOS Y PROYECTOS 100,000 1501.01 Estudios de

preinversin 60,000

1501.02 Elaboracinexpediente tcnico 40,000

Para registrar la reclasificacin decuentas por la capitalizacin de losestudios realizados en la construc-cin de infraestructura pblica.

5801 ESTIMAC. DEL EJERCICIO 3,600,000

5801.01 Depreciacin acum.

edificios y estructuras1508 DEPREC., AMORTIZACIN

Y AGOTAMIENTO 3, 600,000

1508.01 Depreciacin acum.edificios y estructuras

Para registrar la depreciacinanual de la infraestructura pblicacarretera, lo que significa que seha registrado este asiento durantelos cinco aos que tiene la carre-tera y que su depreciacin acu-mulada ascienda a S/.18,000,000(3,600,000 x 5).d) Depreciacin de la carretera

Antes de comentar sobre la depreciacinde las carreteras, previamente debemosaclarar si las carreteras se encuentranconsideradas como activo de propiedadplanta y equipo y comprendidas dentrodel marco de las Normas Internacionalesde Contabilidad para el Sector Pblico,

Las carreteras conocidas ms bajo el trminode infraestructura pblica se encuen-tra incluidas en la NIC-SP 17 Propiedadplanta y equipo, al respecto el p.21 sealaque determinados activos se denominancomnmente infraestructuras. Si bien noexiste una definicin universalmente acep-tada para estos activos, para reconocer unactivo de infraestructura fsica debe reuniralguna o todas las caractersticas siguientes :

a) son parte de un sistema o red de infraes-tructuras (carreteras, redes elctricas, redesde agua potable y alcantarillado, etc.),

b) son de naturaleza especializada y notienen usos alternativos,

c) no pueden moverse, yd) pueden estar sujetos a limitaciones con

respecto a su disposicin.

Aunque la titularidad de las infraestructu-ras no est limitada a entidades del sectorpblico, con frecuencia las infraestructurasimportantes se encuentran en el sector

pblico. Las infraestructuras cumplencon la definicin de propiedades, plantay equipo y debern contabilizarse segnla presente Norma. Ejemplos de los mis-mos son: redes de carreteras, sistemas dealcantarillado y suministro de energa yredes de comunicacin.

Por lo tanto, al ser considerado comoactivos de propiedad planta y equipo,ser necesario considerar la depreciacinrespectiva, al respecto el p.13 de la NIC-SP 17 seala que la depreciacin es laprdida de valor que experimentan losedificios y estructuras de manera siste-mtica como consecuencia de su uso,por el paso del tiempo, desgaste, desusonormal, por obsolescencia tecnolgicao por otros conceptos que disminuyensu capacidad de produccin o utilidadeconmica, limitada por un nmero deaos de vida til (prdida en la capaci-

dad de generar beneficios econmicoso potencial de servicios durante su vidatil). Por consiguiente, la depreciacincomo estimacin contable genera ungasto no incurrido o costo, al producirbienes o servicios, respectivamente; por

otro lado, las carreteras tambin puedensufrir deterioro que no es lo mismo quela depreciacin, al respecto el p.79 de laNIC-SP 17 seala que para determinarsi un elemento de propiedades, planta yequipo ha visto deteriorado su valor, laentidad aplicar la NIC-SP 21 Deteriorodel valor de los activos no generadores deefectivo. En dicha Norma se explica cmodebe proceder la entidad para la revisindel importe en libros de sus activos, cmoha de determinar el importe recuperablede un activo y cundo debe proceder areconocer, o en su caso, revertir, las pr-didas por deterioro del valor.

El p.14 y 19 de la NIC-SP 21 sealan queel deterioro del valor es una prdida en losbeneficios econmicos futuros o potencialesde servicio de un activo, adicional y porencima del reconocimiento sistemticode la prdida de beneficios econmicosfuturos o potencial de servicio que se llevaa cabo a travs de la depreciacin; lo quequiere decir es que adicionalmente a ladepreciacin que se estima anualmente,se debe evaluar permanentemente el es-tado de conservacin de la carretera, paradeterminar su estado actual y su deteriorode valor que puede ser por efectos de la

naturaleza u otros sucesos, que afectan suestado operativo.

e) Depreciacin por partes separadas

El p.60 de la NIC-SP 17 seala que unaentidad distribuir el importe inicialmentereconocido de un elemento de propieda-des, planta y equipo entre sus partes signi-ficativas y depreciar de forma separadacada una de estas partes. Por ejemplo, enla mayora de casos sera obligatorio depre-ciar de manera separada los pavimentos,estructuras, bordes y canales, senderos,puentes e iluminacin dentro de un sistemade carreteras.

Adems, el p.64 de la NIC-SP 17 sealaque el gasto por depreciacin de cadaperodo se reconocer en el resultado delejercicio, salvo que se haya incluido enel importe en libros de otro activo (comocosto indirecto de produccin).

f) Distribucin sistemtica de la de-preciacin de infraestructura

p.66. El importe depreciable de un activose distribuir de forma sistemtica a lolargo de su vida til.

p.71. La depreciacin de un activo co-menzar cuando est disponible para su

uso, esto es, cuando se encuentre en laubicacin y en las condiciones necesariaspara ser capaz de operar de la formaprevista por la gerencia. La depreciacinde un activo cesar cuando el activo seadado de baja.

g) Depreciacin de la infraestructurapblica

h) Ahora veamos el registro contablede las inversiones realizadas porla empresa concesionaria de lainfraestructura

Inversin privada

Inversin en el asfaltadode la carretera en un ao

S/.220,000,000

Inversin en maquinariay equipo para uso de laempresa

S/.30,000,000

Gastos por estudios deingeniera

S/.1,000,000

Total inversin S/.231,000,000

No olvidemos que la inversin realiza-da est destinada fundamentalmenteal asfaltado de la carretera, sealiza-cin, iluminacin, casetas de seguridady otros elementos necesarios para elfuncionamiento operativo de la misma

Para el presente caso prctico, solo paraefectos didcticos vamos a suponer quela inversin se realiza en solo un ao, loque normalmente se realiza durante elperodo sealado en el contrato, ade-ms debemos de tener en cuenta quela depreciacin se efecta por partescomponentes en forma separada tal

como se explica lneas arriba. Previamente tenemos que realizar

el asiento de reclasificacin decuentas para revelar que el activofue entregado en concesin


5/6



X DEBE HABER

1501 EDIFICIOS Y ESTRUCT. 221,000,000

1501.05 Entregados en

concesin4506 INGRESOS PROMOC.

DE LA INVERS. PRIVADA 221,000,000

4506.01 Resultado neto -Promoc.de la invers. privada

Para registrar al valor razonablede la inversin realizada por elconsorcio X operador de la con-cesin de la carretera al asfaltar,la misma cuyo contrato de con-cesin es por treinta aos.

Nota: El p.29 de la NIC-SP 17seala que, a los fines de estaNorma, la medicin en el reco-nocimiento inicial de un elemento

de propiedades, planta o equipo,adquirido por su valor razonablede acuerdo con los requerimien-tos del prrafo 27, no constituyeuna revaluacin de activos.

El p. 30 seala que los costos de loselementos de propiedades, planta yequipo comprende:

(a) su precio de adquisicin o cons-truccin, incluidos los aranceles

de importacin y los impuestosindirectos no recuperables querecaigan sobre l, y

(b) todos los costos directamenterelacionados con la ubicacin delactivo en el lugar y en las condi-ciones necesarias para que puedaoperar de la forma prevista por lagerencia; por lo tanto, los estudioscorresponden al costo del activo

Nota. La inversin en maquinariay equipo por S/.30,000,000 no secontabiliza como activo, por la sencillarazn de que pertenece al operadorde la concesin y an los riesgos ybeneficios no han sido transferidos alestado, an que se prev que serntrasferidos al finalizar la concesin.

Ahora registremos la depreciacinde la carretera asfaltada

Tenemos que recalcular el montoacumulado del activo

Inversin anterior carreteraafirmada S/.120,100,000

Inversin realizada por eloperador S/.221,000,000

Total del activo S/.341,000, 000

Vamos a tener que recalcular el porcen-taje de depreciacin en funcin de los

aos de vida til que se ha otorgado laconcesin.

Depreciacinanual

Precio de costo - Valor residual

Vida til=

Precio de costo:cantidad pagada por la cons-truccin de la infraestructura o desembolsosrealizados por el operador hasta poner el activoen estado operativo o de uso.Valor residual:es el valor en que se toman los ac-

tivos desechados, cuando se cambian por nuevos.

Vida til:es su perodo de servicio o potencialde servicios para la entidad.

Ejemplo:Valor del activo (carretera) S/.341,000,000Valor residual S/.11,000,000% depreciacin 3%

Importe anual depreciableVida til 30 aos

Depreciacin anual =

Depreciacin anual = S/.11,000,000

2,700 - 300

4

X DEBE HABER

5801 ESTIMAC. DEL EJERC. 11,000,000

5801.01 Depreciacinacum. edificios y estructuras

1508 DEPRECIACIN, AMORT.Y AGOTAMIENTO 11,000,000

1508.01 Depreciacin acum.edificios y estructuras

Para registrar la depreciacinanual de la infraestructura p-blica-carretera asfaltada, lo quesignifica que se debe depreciardurante los 30 aos de la vida tilde la carretera, fecha coincidentecon el contrato de concesin por30 aos.

13. Pagos o subvenciones encondiciones excepcionalesotorgados por el Estado aentidades operadoras delservicio concesionado

La Alianza Pblica Privada es un tipo deconcesin cuyo objetivo es el de asegurarla prestacin por parte de un operador pri-vado de un determinado servicio pblicoo del uso de una infraestructura pblica,respetando criterios de calidad y cobertura.

Sin embargo, a diferencia de las conce-siones clsicas, basadas en la rentabili-

dad financiera del proyecto, es decir enlos casos en los que la demanda y lastarifas exigibles pueden cubrir los costosy generar utilidades para la empresa oconsorcio privado, en las APP el Estadocontribuye en el pago del mencionado

servicio u obra de infraestructura pblicaa fin de promover la descentralizacinproductiva, corregir desigualdades en elacceso, integrar el territorio nacional, etc.Es lo que la legislacin peruana denominaconcesiones cofinanciadas.

La APP es un contrato de concesin entreel sector privado (empresas, asociacio-nes, etc.) y el sector pblico (GobiernoNacional, Regional, Municipal) para laprovisin de un servicio o bien pblicoque exige la participacin financiera delEstado, en la medida que la rentabilidadfinanciera del negocio no es suficiente

para utilizar el esquema clsico de con-cesiones.

Esta participacin financiera del Estadopuede adoptar distintas formas: pagoscomplementarios a los peajes o tarifaspagados por los usuarios; establecimientode peajes sombra; cesiones en uso deterrenos, equipos; compromisos de com-pra de lo producido; etc.

Todo ello dentro del marco de la compe-tencia por la adjudicacin de la concesinque permite obtener los mayores bene-ficios para el ciudadano por el menormonto de subsidio requerido.

En conclusin, las concesiones de serviciospblicos, y ms concretamente los pagosrecibidos por la empresa concesionariadurante la vigencia del contrato deconcesin, tienden a materializarse ensu mayora a travs de las alternativassiguientes:

a) Alternativa uno (modelo de respon-sabilidad financiera)

La empresa concesionaria tiene el derechoa recibir una serie de pagos por partedel Gobierno en sus distintos niveles oentidad pblica concedente del servicio

pblico o infraestructura que en ocasionesson variables, segn el nivel de demandadel servicio, garantizando siempre a laempresa concesionaria una rentabilidadmnima sobre la inversin realizada. Eneste caso, el riesgo de cambios en lademanda lo asume el organismo conce-dente.

b) Alternativa dos (modelo de cobrode tasas)

Durante el perodo de explotacin de lainfraestructura o del servicio pblico, los

pagos recibidos por la empresa conce-sionaria procedern directamente de losusuarios de la infraestructura en formade tarifas o cobro de tasas (peaje, deembarque, etc.). En este caso, el riesgo

de cambios en la demanda lo asume laempresa concesionaria.c) Alternativa tres (modelo de pagos

parciales o ingresos por subvencindel Estado)

Los pagos por el uso de la infraestructurao servicio proceden parcialmente de los


6/6

Informe EspecialV


usuarios sin perjuicio de que, en oca-siones, la entidad que concede realicepagos adicionales para suplir una posiblecada en la demanda del servicio, comouna especie de subvencin o fomentodel servicio pblico y as garantizar a la

empresa concesionaria una rentabilidadmnima sobre la inversin realizada.En este caso, el riesgo de cambios enla demanda es compartido por ambas

partes.

14. Otros casos prcticos

a) Caso prctico 1: Alternativa uno,modelo de responsabilidad finan-ciera

Una autopista de peaje: conlleva una me-jora consistente en convertir una carreterade un solo carril en una autopista de tres

carriles. En este caso, el concesionario cobrael peaje a los usuarios una vez que la mejorase encuentra disponible para ser utilizada.

Variables

El acuerdo se refiere a un elemento deinfraestructura, la carretera, con el que

se suministra un servicio pblico. Existe un acuerdo de concesin que

especifica los servicios que va a prestarel concesionario, y

El concedente controla los servicios quevan a prestarse y determina el importedel peaje. La carretera se revierte al con-cedente al finalizar el plazo del acuerdo.

Los servicios que va a prestar el con-cesionario son: los servicios iniciales deconstruccin para mejorar la carretera

y convertirla en una autopista de trescarriles; los servicios de mantenimiento

subsiguientes; el reasfaltado peridico dela carretera; y la explotacin del sistemade cobro por peaje.

El concesionario no recibir contrapres-tacin en efectivo durante la fase inicialde construccin.

En su lugar, el concesionario cobrarun peaje a los usuarios de la carreteramejorada.

Al finalizar el plazo del acuerdo, la propie-dad de la carretera y el sistema de cobrode peaje, as como todos los derechos

sobre el cobro del peaje, revertirn ala entidad pblica sin contraprestacin

alguna. El concesionario no reconoce la carretera

de peaje existente ni los carriles adiciona-les construidos por l como inmovilizadomaterial, al contrario la entidad es lareconoce como activo.

b) Caso prctico 2: Alternativa dosmodelo de cobro de tasas

El Ministerio de Salud entrega al con-cesionario un terreno con un hospitalya existente para construir uno nuevocompletamente equipado. En este caso,

el Ministerio tiene que pagar al con-cesionario una cantidad fija durante elperodo en que el hospital se encuentradisponible para ser utilizado (es decir, elconcedente entrega al concesionario unactivo financiero).

Caractersticas

La entidad controla los servicios que vana prestarse, y en el acuerdo de concesinse determinan las cantidades a abonar alconcesionario. El hospital revierte al con-cedente al finalizar el plazo del acuerdo.

El concesionario no reconoce el nuevohospital construido por l como activo,

sino por el contrario, es la entidad quereconoce como activo.

c) Caso prctico 3: Alternativa tres,modelo de pagos parciales

Una va de ferrocarril: explotacin y am-pliacin de una va ya existente. En estecaso, el operador recibe cantidades fijasde dinero del Ministerio de Transportesdurante la primera parte del perodo dela concesin, cobra y retiene los importesde los boletos de los pasajeros durante la

segunda parte de la concesin (es decir, elconcedente entrega al operador un activofinanciero y un activo intangible).

Caractersticas

El concedente controla los servicios quevan a prestarse. Las cantidades a pagar

al concesionario durante la primera mitaddel plazo de la concesin se determinanen el acuerdo de concesin; el concedenteregula los importes de los billetes que

podr cobrar el concesionario durantela segunda fase de la concesin. La redtranviaria revierte al concedente al finali-

zar el plazo del acuerdo.

El concesionario no reconoce la redferroviaria existente ni la parte aadidapor l como inmovilizado material.

d) Activo fijo del concesionario utili-zado en la prestacin de servicios

Tomemos el caso prctico 3, en el queel concesionario asume la explotacin yla ampliacin de una red ferroviaria. Elconcesionario utilizar sus activos fijos queya posee para construir la ampliacin. Losactivos fijos del concesionario consistenen maquinaria especializada (gras, topa-doras, etc.) que seguirn utilizndose en

otros proyectos y una mquina especialde barrenado que va a utilizarse paraconstruir un tnel. No se espera dar a lamquina de barrenado un uso futuro trasla finalizacin de este proyecto.

En este caso, el concesionario aplica laCINIIF 12 a:

la ampliacin de la red de tranvas cons-truida por el concesionario,

la infraestructura tranviaria existente ala que el concedente permite acceder alconcesionario.

Por consiguiente, el concesionario o laentidad pblica no reconocer estos ele-mentos como activo, porque pertenecenal operador.

Sin embargo, el concesionario no apli-car la CINIIF 12 a los activos fijos que

ya posee y que utiliza para construir laampliacin de la red tranviaria. En lugarde ello, el concesionario aplicar a estosactivos la NIC 16, y si procede, la NIC17 Arrendamientos y la CINIIF 4. Segnlas condiciones concretas del acuerdo, es

posible que:

Los activos fijos no especializados, quese espera utilizar en otros proyectos, nosean objeto de arrendamiento. El con-cesionario seguir contabilizando estos

activos fijos como inmovilizado materialconforme a la NIC 16.

La mquina de barrenado, que puedeincluirse de forma implcita o explcita enel acuerdo de concesin, y que se esperautilizar en este proyecto durante toda suvida restante, es objeto de arrendamiento

por parte del concesionario al conceden-te. Si el concesionario entiende que este

arrendamiento es un arrendamiento

financiero, dar de baja contablementela mquina de barrenado conforme a laNIC 17.

15. Pagos del concesionario (en-tidad pblica) al operador

La NIC-SP 32 hace referencia a los casosen que el concesionario recibe un pagodel operador por los servicios de cons-truccin o mejora en el activo concedido,los mismos que fueron financiados porla entidad. Adems, en otros casos laentidad puede hacer pagos al operadorcuando este invierte en mejorar el activoconcedido al comienzo de un acuerdo deconcesin de servicios. En nuestra opinin,el concesionario debe reconocer y valorarlos activos que se deriven de esos pagossegn su sustancia, teniendo en cuentalas condiciones del acuerdo de concesin.

Por ejemplo, tomemos el caso en queel concesionario realiza un pago aloperador al comienzo de un acuerdode concesin de servicios relativo a unaautopista de peaje ya existente, peroque este ampli a tres carrilles al hacerlas inversiones correspondientes, porlo tanto, el operador tiene el derechoa cobrar a los usuarios los importes delpeaje desde el inicio del acuerdo, ascomo la obligacin de mejorar tramosde la carretera en los aos siguientes.En este caso parece que el pago inicialdel concesionario se realiza como con-traprestacin por el derecho a cobrar porlas inversiones realizadas por el operadorsealadas en clusulas contractuales. Yal contrario, tomemos el caso en queel concesionario realiza un pago alconcedente al comienzo de un acuerdode concesin de servicios relativo a unnuevo hospital. Segn las condiciones del

acuerdo, el concesionario debe construirun nuevo edificio de hospital. Una vezque el hospital se encuentre disponiblepara ser utilizado, el concesionario reci-bir de los concedentes pagos mensualesque no dependern del uso del hospital.

Documents

NIC SECTORE PUBLICO 32.pdf