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Nuevo Orden Tributario a la luz de las Reformas al Código
Fiscal de la Federación:
artículos 69-B y 69 B Bis.
Mtro. Carlo Hebert Gómez Arnaiz.
SOBRE EL ARTÍCULO 69-B DEL CFF
¿Qué es el artículo 69-B del CFF?
De acuerdo con la exposición de motivos originaria (9 de
diciembre del 2013):
“es una disposición normativa cuya finalidad es investigar,
neutralizar y sancionar esquemas que tienen como único
fin erosionar la base gravable, mediante el uso de
comprobantes fiscales que ampara operaciones
sospechosas, irregulares e incluso inexistentes.”
¿Cómo funcionó el artículo 69-B antes de su reforma?
La exposición de motivos de la actual reforma, nos dice lo
siguiente:
“Los resultados…han disminuido las malas prácticas por
parte de los contribuyentes,…, es necesario revestir la medida
con mayor seguridad jurídica….es un mecanismo eficaz
para el Estado Mexicano,…coadyuva con las autoridades
fiscales a tener un mayor control sobre las operaciones…de
los contribuyentes.”
¿Por qué se reformó el artículo 69-B?
Existieron varios litigios estratégicos en los que se obtuvieron nulidades
en favor de los contribuyentes, por razones formales, por poner algunos
ejemplos:
Las Autoridad Fiscal no culminaba el procedimiento de inexistencia
dentro del plazo de cinco días hábiles (revisión de documentación) y se
alegaba una caducidad especial anclada en los artículos 51 y 52 de la
LFPCA (teoría de las normas imperfectas). De hecho, otros alegaban el
incumplimiento de 30 días hábiles a que refiere la regla miscelánea 1.4.
Tema de interés que no generó tesis aislada
Con respecto a la defensa antes indicada, el 07 de febrero del 2018, la
Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación indicó en el
Amparo en Revisión 3827/2017: que el artículo 69 B del CFF no era
inconstitucional por carecer de un periodo para que la autoridad emitiera
una resolución, sino bien, se entendía que le aplicaban los plazos del
artículo 67 del CFF.
Lo anterior, debe revertirse; ya que, a nuestro juicio, el 69-B del CFF es
una facultad de gestión en su vertiente de control o vigilancia, no una
facultad de comprobación.
¿Por qué se reformó el artículo 69-B?
Con el ánimo de hacer más profunda la revisión de la
documentación que entregan los EFOS y EDOS, la
Autoridad Fiscal requería documentación adicional con
fundamento en lo dispuesto por el artículo 70 del RCFF; lo
cual, se consideró que violaba los principios de Reserva de
Ley y Subordinación jerárquica.
Tesis ejemplificativaLa tesis aislada con número de registro 2014184, emitida por un Tribunal
Colegiado Auxiliar de la Primera Región, cuyo rubro dice:
“PRESUNCIÓN DE OPERACIONES INEXISTENTES AMPARADAS EN
COMPROBANTES FISCALES. EL ARTÍCULO 70 DEL REGLAMENTO DEL
CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, AL PREVER EN EL
PROCEDIMIENTO RELATIVO LA POSIBILIDAD DE UN SEGUNDO
REQUERIMIENTO DE INFORMACIÓN Y UN PLAZO ADICIONAL PARA
PROPORCIONARLA, NO ESTABLECIDOS EN EL PROPIO CÓDIGO,
TRANSGREDE LOS PRINCIPIOS DE RESERVA DE LEY Y DE
SUBORDINACIÓN JERÁRQUICA.”
“Artículo 69-B. Cuando la autoridad fiscal detecte que un contribuyente
ha estado emitiendo comprobantes sin contar con los activos, personal,
infraestructura o capacidad material, directa o indirectamente, para
prestar los servicios o producir, comercializar o entregar los bienes que
amparan tales comprobantes, o bien, que dichos contribuyentes se
encuentren no localizados, se presumirá la inexistencia de las operaciones
amparadas en tales comprobantes.
Contenido del Artículo 69 B
En este supuesto, procederá a notificar a los contribuyentes que se
encuentren en dicha situación a través de su buzón tributario, de la
página de Internet del Servicio de Administración Tributaria, así
como mediante publicación en el Diario Oficial de la Federación,
con el objeto de que aquellos contribuyentes puedan manifestar
ante la autoridad fiscal lo que a su derecho convenga y aportar la
documentación e información que consideren pertinentes para
desvirtuar los hechos que llevaron a la autoridad a notificarlos.
Para ello, los contribuyentes interesados contarán con un plazo de
quince días contados a partir de la última de las notificaciones que
se hayan efectuado
Contenido del Artículo 69 B
Los contribuyentes podrán solicitar a través del buzón tributario,
por única ocasión, una prórroga de cinco días al plazo previsto en el
párrafo anterior, para aportar la documentación e información
respectiva, siempre y cuando la solicitud de prórroga se efectúe
dentro de dicho plazo. La prórroga solicitada en estos términos se
entenderá concedida sin necesidad de que exista pronunciamiento
por parte de la autoridad y se comenzará a computar a partir del día
siguiente al del vencimiento del plazo previsto en el párrafo
anterior.
Contenido del Artículo 69 B
Transcurrido el plazo para aportar la documentación e información
y, en su caso, el de la prórroga, la autoridad, en un plazo que no
excederá de cincuenta días, valorará las pruebas y defensas que se
hayan hecho valer y notificará su resolución a los contribuyentes
respectivos a través del buzón tributario. Dentro de los primeros
veinte días de este plazo, la autoridad podrá requerir
documentación e información adicional al contribuyente, misma
que deberá proporcionarse dentro del plazo de diez días posteriores
al en que surta efectos la notificación del requerimiento por buzón
tributario
Contenido del Artículo 69 B
En este caso, el referido plazo de cincuenta días se suspenderá a
partir de que surta efectos la notificación del requerimiento y se
reanudará el día siguiente al en que venza el referido plazo de diez
días. Asimismo, se publicará un listado en el Diario Oficial de la
Federación y en la página de Internet del Servicio de
Administración Tributaria, de los contribuyentes que no hayan
desvirtuado los hechos que se les imputan y, por tanto, se
encuentran definitivamente en la situación a que se refiere el
primer párrafo de este artículo. En ningún caso se publicará este
listado antes de los treinta días posteriores a la notificación de la
resolución.
Contenido del Artículo 69 B
Los efectos de la publicación de este listado serán considerar, con efectos
generales, que las operaciones contenidas en los comprobantes fiscales
expedidos por el contribuyente en cuestión no producen ni produjeron efecto
fiscal alguno.
La autoridad fiscal también publicará en el Diario Oficial de la Federación y
en la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria,
trimestralmente, un listado de aquellos contribuyentes que logren desvirtuar
los hechos que se les imputan, así como de aquellos que obtuvieron
resolución o sentencia firmes que hayan dejado sin efectos la resolución a que
se refiere el cuarto párrafo de este artículo, derivado de los medios de defensa
presentados por el contribuyente.
Contenido del Artículo 69 B
Si la autoridad no notifica la resolución correspondiente, dentro del plazo de
cincuenta días, quedará sin efectos la presunción respecto de los comprobantes
fiscales observados, que dio origen al procedimiento.
Las personas físicas o morales que hayan dado cualquier efecto fiscal a los
comprobantes fiscales expedidos por un contribuyente incluido en el listado a que
se refiere el párrafo cuarto de este artículo, contarán con treinta días siguientes al
de la citada publicación para acreditar ante la propia autoridad, que efectivamente
adquirieron los bienes o recibieron los servicios que amparan los citados
comprobantes fiscales, o bien procederán en el mismo plazo a corregir su
situación fiscal, mediante la declaración o declaraciones complementarias que
correspondan, mismas que deberán presentar en términos de este Código.
Contenido del Artículo 69 B
En caso de que la autoridad fiscal, en uso de sus facultades de
comprobación, detecte que una persona física o moral no acreditó la
efectiva prestación del servicio o adquisición de los bienes, o no corrigió
su situación fiscal, en los términos que prevé el párrafo anterior,
determinará el o los créditos fiscales que correspondan. Asimismo, las
operaciones amparadas en los comprobantes fiscales antes señalados se
considerarán como actos o contratos simulados para efecto de los delitos
previstos en este Código.
Contenido del Artículo 69 B
Puntos clave de la reforma al 69-B
En razón de lo anterior, el Legislador Federal propone fortalecer el
procedimiento de inexistencia de operaciones para efecto de generar
seguridad jurídica a los contribuyentes con algunos puntos:
Primero. Especifica un procedimiento de prórroga y solicitud de
información adicional para los EFOS.
Segundo. Especifica tiempos concretos para la valoración de pruebas de
los EFOS.
Puntos clave de la reforma al 69-B
Tercero. Especifica los momentos en los que se debe emitir la
resolución que valor la situación de los EFOS. .
Cuarto. Lo más importante, especifica las consecuencias
legales de incumplir con los plazos legales mencionados en
los puntos Segundo y Tercero anteriores para los EFOS.
Puntos clave de la reforma al 69-B
Quinto. Algo extraño, no se han derogado las reglas
misceláneas 1.4 (aplicable al EFO) y 1.5 (aplicable al EDO).
Sexto. Algo aún más extraño, no se definió la seguridad
jurídica del EDO; no se especifican plazos de requerimientos,
valoración de pruebas y emisión de resolución; luego, ¿sigue
sujeto a la caducidad especial del artículo 67 de CFF?
Reflexiones sobre la coherencia
Primera. El SAT no ha derogado las resolución miscelánea 1.4, que regula
treinta días hábiles para la emisión de una resolución para un EFO. Luego,
en una defensa: ¿se podría alegar que el SAT tiene 30 días y no 50 para
emitir una resolución conforme a un argumento anclado al principio pro
persona y la maximización del derecho humano al debido proceso?
Nota. No pasa desapercibido el segundo transitorio de la refoma;
empero, la SCJN reconoció la capacidad del SAT para innovar el
ordenamiento jurídico conforme a la teoría de las cláusulas
habilitantes.
Reflexiones sobre la coherencia
Segunda. Como se mencionó en láminas pasadas, no se reformó el
procedimiento del EDO. Luego, se observan dos posibles defensas:
1. Exigir o atacar el procedimiento de la regla miscelánea 1.5
2. Exigir un amparo del envidioso para efecto de que sean
aplicables las mismas directrices que a los EFOS.
Procedimiento Reformado 69-B, EFOS
El SAT notificará al EFO la
presunción de inexistencia
de operaciones.
El EFO tendrá 15 días
contados a partir de la
última notificación, para
presentar información y
documentación.
El EFO solicitará prórroga
de 5 días vía buzón
tributario; los cuales
iniciarán al concluir los 15
días.
El SAT contará con 50 días
para emitir una resolución.
El SAT contará con 50 días
para emitir una resolución.
El SAT podrá requerir
información y
documentación adicional
dentro de los primeros 20
días del plazo de 50 días y
éste último se considera
suspendido.
El SAT podrá requerir
información y
documentación adicional
dentro de los primeros 20
días del plazo de 50 días y
éste último se considera
suspendido.
El EFO tendrá 10 días para
cumplir el requerimiento. El
plazo de 50 días hábiles para
emitir resolución se
considera suspendido hasta
cumplido el requerimiento o
transcurrido el plazo sin
cumplimiento.
El EFO tendrá 10 días para
cumplir el requerimiento. El
plazo de 50 días hábiles para
emitir resolución se
considera suspendido hasta
cumplido el requerimiento o
transcurrido el plazo sin
cumplimiento.
El SAT debe emitir la
resolución dentro del plazo
de 50 días, so pena de que,
no hacerlo, la presunción de
inexistencia de operaciones
quedará sin efectos. En caso
de que sea favorable, existe
obligación de notificarla vía
buzón tributario, publicarla
en la página del SAT y en el
Diario Oficial de la
Federación.
Procedimiento actual EDOS, regla miscelánea 1.5
El SAT publicará
definitivamente al EFO en el
D.O.F.
El EDO contará con 30 días
hábiles para presentar
pruebas o corregir su
situación fiscal
Si corrige su situación fiscal,
evita la comisión de delito y
termina procedimiento.
Si presenta pruebas, el SAT
podrá requerir información
adicional, carece de plazo
para ejercer ese derecho.
Una vez notificado el
requerimiento, el EDO
contará con diez días hábiles
para presentar la
documentación requerida
(prueba diabólica).
Dicho plazo podrá ser
ampliado por diez días más,
siempre que se presente una
solicitud dentro de los diez
días hábiles para
cumplimentar.
El SAT debe emitir la
resolución dentro del plazo
de 30 días, so pena de que,
no hacerlo: ¿la presunción
de inexistencia de
operaciones quedará sin
efectos?
¿Dónde y cómo se presenta la documentación?
En teoría, la documentación tendría que ser presentada por medio
de buzón tributario; no obstante, al día de hoy, no existe una liga
para hacerlo, luego, se han observado varios métodos:
Primero. Principalmente, recomendamos que se presente la
documentación en físico ante la Autoridad que emitió el oficio
de inexistencia.
¿Dónde y cómo se presenta la documentación?
Segundo. Hay personas que han presentado documentación vía
recurso de revocación y la Autoridad Fiscal lo remite.
Inconveniente, la preparación de la documentación en digital.
Tercero. Hay personas que presentan documentación vía
solicitud de devolución y la Autoridad Fiscal lo remite.
Inconveniente, la preparación de la documentación en digital.
¿Dónde y cómo se presenta la documentación?
Conociendo que las formas en derecho se convierten en fondo,
y de acuerdo con el anexo 1-A de las resoluciones
misceláneas, específicamente las fichas 156 y 157 del CFF, la
documentación se deberá presentar con la siguiente leyenda:
“Juro solemnemente que mis intenciones no son
buenas”
¿Dónde y cómo se presenta la documentación?
“Se manifiesta bajo protesta de decir verdad, que los
hechos que conoció la Autoridad Fiscal que emitió el
oficio (…), que declara la inexistencia de operaciones,
no son ciertos”
¿Dónde y cómo se presenta la documentación?
La aseveración anterior, implica:
Primera. Cuidado de la falsedad de declaración ante Autoridad.
Segunda. Comienza un ejercicio dinámico de la carga de la
prueba: ¿quién está en mejor posibilidad de probar algo?
Tercera. Cuidar el principio de stoppel o de no contradicción
con otras personas involucradas.
POSIBLES DEFENSA PARA EVITAR
LA PUBLICACIÓN DEL EFO.
Cuando el EFO recibe mediante su buzón tributario el primer
oficio de inexistencia (lista gris):
Primero. Se puede presentar juicio contencioso administrativo
solicitando medida cautelar positiva para el efecto de que ya no
sea notificado del procedimiento vía D.O.F. o página oficial del
SAT y, solo se siga dicho procedimiento en vía normal, pudiendo
ampliar demanda en caso de que se emita la resolución
definitiva.
Soporte del argumentoLa tesis aislada con número de registro 2017010, emitida por
Tribunales Colegiados del Primer Circuito, cuyo rubro dice:
INICIO DEL PROCEDIMIENTO RELATIVO A LA
PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES.
PROCEDE EL JUICIO DE NULIDAD EN SU CONTRA
DADA LA AFECTACIÓN JURÍDICA QUE SU PUBLICIDAD
ACARREA.
Segundo. Se podrá optar por presentar juicio de amparo
indirecto, solicitando un medida cautelar positiva para el
efecto de que ya no sea notificado del procedimiento vía
D.O.F. o página oficial del SAT y, solo se siga dicho
procedimiento en vía normal, pudiendo ampliar demanda
en caso de que se emita la resolución definitiva.
Soporte del argumento
La tesis aislada con número de registro 2016876, emitida por Tribunales
Colegiados del Séptimo Circuito, cuyo rubro dice:
PUBLICACIÓN "PRELIMINAR" DE LOS DATOS DEL
CONTRIBUYENTE EN TÉRMINOS DEL ARTÍCULO 69-B DEL
CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. AL CONSTITUIR UN ACTO
DE IMPOSIBLE REPARACIÓN, EN SU CONTRA PROCEDE EL
AMPARO INDIRECTO.
POSIBLES DEFENSA PARA EVITAR
LA PUBLICACIÓN DEL EFO
Cuando el EFO reciba la notificación de la resolución definitiva y,
antes de la segunda publicación o lista negra (durante los treinta
días hábiles previos): se debe presentar juicio contencioso
administrativo federal lo antes posible, para solicitar una medida
cautelar positiva, distinguiendo que ya se emitió la
resolución y, que lo que se busca, es que no se publique al
contribuyente definitivamente hasta que se resuelva en definitiva el
asunto.
Derrota de criterioLa causa de pedir debe ser muy cuidadosa para que no se oponga la
jurisprudencia con número de registro 2007347, emitida por la
Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyo
contenido escogido, es el siguiente:
SUSPENSIÓN EN EL JUICIO DE AMPARO. ES
IMPROCEDENTE CONCEDERLA RESPECTO DE LOS
EFECTOS Y CONSECUENCIAS DE LA APLICACIÓN DEL
ARTÍCULO 69-B DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN.
Resulta improcedente otorgar la suspensión en el juicio de amparo
respecto de los efectos y las consecuencias de la aplicación del citado
numeral, consistentes en el eventual dictado de una segunda resolución
que establezca de manera definitiva la inexistencia de las
operaciones celebradas por el contribuyente,….ello es así, porque
constituye un acto futuro de realización incierta…; lo cual implica que
no existe certidumbre de su realización, porque ello dependerá de su
conducta a fin de desvirtuar la presunción de inexistencia de operaciones
atribuida por la autoridad fiscal….
Defensa en el fondoTanto el EFO, como el EDO, está obligados a entregar documentación comprobatoria
(¿contable?) que acredite la materialización y razonabilidad de la actividad económica
entre ambos, que puede estar enfocada en los aspectos siguientes:
a. La localización;
b. Los activos;
c. El personal;
d. Infraestructura;
e. Cumplimiento de obligaciones formales;
f. Cumplimiento de pago de impuestos;
SOBRE EL ARTÍCULO 69-B BIS DEL CFF.
¿Qué es el artículo 69-B Bis del CFF?
En una propuesta de reforma para fortalecer la formalidad del mercado de
hidrocarburos, de forma artificiosa, se indicó lo siguiente:
“Tomando en cuenta la problemática descrita anteriormente en materia de
hidrocarburos y petrolíferos, y derivado del recién aperturado sector,
resulta indispensable inhibir las prácticas tendientes a erosionar la
base del impuesto sobre la renta mediante la transmisión indebida
de perdidas fiscales que podrían aprovechar empresas de nueva
creación o empresas preexistentes de dicho sector y en general de los
distintos sectores de la economía nacional”
¿Qué es el artículo 69-B Bis del CFF?
Pregunta: ¿el artículo solo será aplicable a las empresas que se dedican al
sector energético? La respuesta es que no, debido a lo que sigue:
“En ese sentido, cabe señalar que mediante reformas a los artículos que
regulan las pérdidas fiscales, en la Ley del Impuesto Sobre la Renta se han
implementado diversas medidas que tiene como finalidad limitar la
disminución de pérdidas fiscales, así como combatir las actuaciones
tendientes a manipular o eludir el cumplimiento de las obligaciones fiscales
ya sea por el propio contribuyente que generó la pérdida fiscal, o bien, por
otros contribuyentes, tratándose de fusión o escisión.”
¿Qué es el artículo 69-B Bis del CFF?
Continua la exposición dando algunos datos interesantes:
“Ahora bien, no obstante las diferentes reformas que ha sufrido la Ley del
Impuesto sobre la Renta para restringir la transmisión y uso
indiscriminado de pérdidas fiscales, el Servicio de Administración
Tributaria ha observad una tendencia a la alza en la determinación de las
pérdidas fiscales, toda vez que en el ejercicio fiscal de 2007 se declararon
pérdidas fiscales por los contribuyentes en el orden de 328 mil 459 millones de
pesos y para el ejercicio fiscal del 2016, esta cifra alcanzó los 848 mil 411
millones de pesos, lo que representa un incremento del 258 por ciento.”
¿Qué es el artículo 69-B Bis del CFF?
Continua la exposición de motivos:
“Al respecto, de las revisiones realizas por la autoridad fiscal, se ha
detectado que en muchos caso el incremento se debe a pérdidas
fiscales que se generan sin tener sustancia o razón de negocio.
Aunado a lo anterior, se ha descubierto que mediante esquemas de
planeación los contribuyentes buscan eludir las restricciones para su
disminución; para lo cual participan en reestructuras o
reorganizaciones corporativas que les llevan a concretar la transmisión
de pérdidas fiscales, contraviniéndose el espíritu que el legislador les
asignó al dotarlas de carácter personalísimos.”
¿Qué es el artículo 69-B Bis del CFF?
Continua diciendo:
“Por ello, y tomando en cuenta que la Suprema Corte de Justicia de la
Nación, ha estimado objetivo y admisible que la legislación fiscal
combata la manipulación impositiva, efectuada por los causantes
mediante prácticas evasoras, así como la realización de posibles
fraudes o actos ilícitos en perjuicio del fisco federal, se propone la
incorporación de un artículo 69-B Bis del Código Fiscal de la
Federación mismo que tendrá como objetivo fundamental combatir
la transferencia indebida de pérdidas fiscales”.
¿Qué es el artículo 69-B Bis del CFF?
Continuando, dice:
“Para tales efectos, se propone considerar que un contribuyente generó
pérdida fiscal mediante la realización de alguno de los supuestos que se
señalan en la disposición propuesta y que posteriormente participa en
restructuraciones o tiene cambios de accionistas, de tal forma que quien
tiene el derecho a su disminución deja de formar parte del grupo al que
perteneció cuando se generó la pérdida fiscal, tuvo como único propósito la
transmisión indebida de dicha pérdida para su disminución directa o
indirecta por otro contribuyente, llevará a la autoridad fiscal a presumir su
comercialización indebida”.
¿Qué es el artículo 69-B Bis del CFF?
Finaliza con la siguiente observación:
“Es importante destacar que la facultad de presunción de
transmisión indebida de pérdidas fiscales, habrá de ejercerse
únicamente cuando el contribuyente que tenga derecho a
disminuirla deje de formar parte del grupo económico al
que pertenecía cuando se generó o se obtuvo la pérdida
fiscal, mediante cualquier figura jurídica de restructuración que
sea causa de su salida de dicho grupo”
Conclusión
El legislador concedió una presunción de transmisión o
comercialización indebida de pérdidas fiscales, cuando ésta
provenga de seis supuestos que dieron origen a dicha pérdida
fiscal; cuya condición, es la separación del socio del grupo o
sociedad que generó la pérdida fiscal y sus efectos es que
tanto el transmisor como el beneficiario modifique su carga
fiscal en favor del fisco federal.
La exposición de motivos es una falacia
Falacia genética: argumentación que tiende a rechazar un
concepto o noción por el mero hecho de que se conoce su
origen que de alguna forma los hace sospechosos; o cuando
se juzga algo sólo teniendo en cuenta su génesis. (Curso de
Introducción a la retórica y a la argumentación de la SCJN,
página 429)
La exposición de motivos es una falacia
A nuestra consideración, la exposición de motivos encuadra
en la denominada falacia genética, por que dice:
“Si un contribuyente obtuvo una pérdida fiscal bajo un
supuesto sospechoso, y tiempo después abandona la sociedad
o grupo que la generó; entonces, esa pérdida fiscal es indebida
y su transmisión también”
Contenido del Artículo 69 B Bis
Artículo 69-B Bis. La autoridad podrá presumir que se efectuó la transmisión
indebida de las pérdidas fiscales, cuando del análisis de la información con que
cuenta en sus bases de datos, identifique que el contribuyente que tenga derecho a
la disminución de esas pérdidas fiscales fue parte de una reestructuración,
escisión o fusión de sociedades, o bien, de un cambio de accionistas y, como
consecuencia de ello, dicho contribuyente deje de formar parte del grupo al que
perteneció.
La presunción señalada en el párrafo anterior podrá llevarse a cabo por la
autoridad, siempre que advierta que el contribuyente que obtuvo o declaró
pérdidas fiscales, haya actualizado cualquiera de los siguientes supuestos:
Contenido del Artículo 69 B BisI. Obtenga pérdidas fiscales en alguno de los tres ejercicios fiscales
siguientes al de su constitución en un monto mayor al de sus
activos y que más de la mitad de sus deducciones derivaron de
operaciones realizadas con partes relacionadas.
II. Obtenga pérdidas fiscales con posterioridad a los tres ejercicios
fiscales declarados siguientes al de su constitución, derivadas de
que más de la mitad de sus deducciones son resultado de
operaciones entre partes relacionadas y las mismas se hubieren
incrementado en más de un 50 por ciento respecto de las incurridas
en el ejercicio inmediato anterior.
Contenido del Artículo 69 B BisIII. Disminuya en más del 50 por ciento su capacidad material para llevar
a cabo su actividad preponderante, en ejercicios posteriores a aquél en el
que declaró la pérdida fiscal, como consecuencia de la transmisión de la
totalidad o parte de sus activos a través de reestructuración, escisión o
fusión de sociedades, o porque dichos activos se hubieren enajenado a
partes relacionadas.
IV. Obtenga pérdidas fiscales y se advierta la existencia de enajenación de
bienes en la que se involucre la segregación de los derechos sobre su
propiedad sin considerar dicha segregación al determinar el costo
comprobado de adquisición.
Contenido del Artículo 69 B BisV. Obtenga pérdidas fiscales y se advierta la modificación en el
tratamiento de la deducción de inversiones previsto en la Ley del
Impuesto sobre la Renta, antes de que se haya realizado al menos el
50 por ciento de la deducción.
VI. Obtenga pérdidas fiscales y se adviertan deducciones cuya
contraprestación esté amparada con la suscripción de títulos de
crédito y la obligación adquirida se extinga mediante una forma de
pago distinta a las previstas para efectos de las deducciones en la
Ley del Impuesto sobre la Renta.
Contenido del Artículo 69 B Bis
Para efectos de lo dispuesto en este artículo, se entenderá por
grupo, lo que al efecto establezca la Ley del Impuesto sobre la
Renta (artículo 151, párrafo vigésimo) y por actividad
preponderante, lo que al efecto establezca el Reglamento de
este Código (artículo 45, primer párrafo).
Contenido del Artículo 69 B Bis
Para efectos de lo dispuesto en este artículo, se entenderá por
grupo, lo que al efecto establezca la Ley del Impuesto sobre la
Renta (artículo 151, párrafo vigésimo) y por actividad
preponderante, lo que al efecto establezca el Reglamento de
este Código (artículo 45, primer párrafo). (Transmisor)
Para efectos de lo dispuesto en el primer párrafo de este
artículo, la autoridad fiscal notificará al contribuyente que
obtuvo la pérdida fiscal a través de su buzón tributario, con
objeto de que en un plazo de veinte días manifieste lo que a
su derecho convenga y aporte la documentación e
información que considere pertinente para desvirtuar los
hechos que llevaron a la autoridad a notificarlo.
Contenido del Artículo 69 B Bis
Contenido del Artículo 69 B Bis
Tratándose de contribuyentes que cuyo registro federal de
contribuyentes se encuentre cancelado, la notificación se
llevará a cabo con el contribuyente que sea titular de los
derechos y obligaciones de la sociedad. En caso de que los
derechos y obligaciones a su vez se encuentren transmitidos a
otro contribuyente, la notificación se hará con el último
titular de tales derechos y obligaciones.
Contenido del Artículo 69 B Bis
La autoridad fiscal valorará las pruebas y defensas hechas
valer por el contribuyente en un plazo que no excederá de seis
meses, contado a partir de que venza el plazo a que se refiere
el cuarto párrafo del presente artículo y notificará a través de
buzón tributario la resolución mediante la cual se señale si el
contribuyente desvirtuó o no, los hechos que llevaron a la
autoridad a notificarlo.
La autoridad fiscal dentro de los primeros diez días del
mencionado plazo de seis meses podrá requerir información
adicional al contribuyente a fin de que se le proporcione a más
tardar dentro de los diez días siguientes a aquel en que surta efectos
la notificación del requerimiento de información.
En contra de la resolución que emita la autoridad fiscal de
conformidad con este artículo procederá recurso de revocación.
Contenido del Artículo 69 B Bis
La autoridad publicará en la página de Internet del Servicio de
Administración Tributaria y en el Diario Oficial de la Federación,
un listado de los contribuyentes que no hayan desvirtuado los
hechos que se les imputan y que por tanto, se encuentran
definitivamente en la situación a que se refiere el primer párrafo de
este artículo. En ningún caso se publicará este listado antes de los
treinta días posteriores a la notificación de la resolución a que se
refiere este artículo.
Contenido del Artículo 69 B Bis
La publicación a que se refiere el párrafo anterior, tiene como efecto
confirmar la transmisión indebida de las pérdidas fiscales obtenidas por
el contribuyente que las generó, así como la improcedencia de su
disminución por el contribuyente que corresponda.
Cuando los contribuyentes que hubieren disminuido indebidamente
pérdidas fiscales corrijan su situación fiscal dentro de los treinta días
siguientes a la publicación del listado a que se refiere este artículo, podrán
aplicar las tasas de recargos por prórroga determinada conforme a la Ley
de Ingresos de la Federación por el plazo que corresponda.
Contenido del Artículo 69 B Bis
Transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior,
cuando el contribuyente no hubiere corregido su situación
fiscal, la autoridad estará en posibilidad de ejercer sus
facultades de comprobación en términos del artículo 42,
fracción IX de este Código. Lo anterior, sin perjuicio de las
sanciones que en su caso procedan en términos de este
Código, así como de las penas que impongan las autoridades
judiciales cuando se incurra en responsabilidad penal.
Contenido del Artículo 69 B Bis
Contenido de artículos relacionados“Artículo 161.- (…) Para los efectos de los párrafos anteriores, se considera grupo el conjunto
de sociedades cuyas acciones con derecho a voto representativas del capital social sean
propiedad directa o indirecta de una misma persona moral en por lo menos 51%.”
“Artículo 45.- Se considera actividad preponderante aquella actividad económica por la que,
en el ejercicio de que se trate, el contribuyente obtenga el ingreso superior respecto de
cualquiera de sus otras actividades.
Los contribuyentes que se inscriban en el registro federal de contribuyentes manifestarán
como actividad preponderante aquélla por la cual estimen que obtendrán el mayor ingreso en
términos del primer párrafo de este artículo.
El Servicio de Administración Tributaria publicará el catálogo de actividades económicas en
el Diario Oficial de la Federación y a través de su página de Internet.”
Contenido de artículos relacionados“Artículo 161.- (…) Para los efectos de los párrafos anteriores, se considera grupo el conjunto
de sociedades cuyas acciones con derecho a voto representativas del capital social sean
propiedad directa o indirecta de una misma persona moral en por lo menos 51%.”
“Artículo 45.- Se considera actividad preponderante aquella actividad económica por la que,
en el ejercicio de que se trate, el contribuyente obtenga el ingreso superior respecto de
cualquiera de sus otras actividades.
Los contribuyentes que se inscriban en el registro federal de contribuyentes manifestarán
como actividad preponderante aquélla por la cual estimen que obtendrán el mayor ingreso en
términos del primer párrafo de este artículo.
El Servicio de Administración Tributaria publicará el catálogo de actividades económicas en
el Diario Oficial de la Federación y a través de su página de Internet.”
Procedimiento del Artículo 69 B Bis, dirigido al
Generador y Beneficiario de la Pérdida Fiscal.
Caso 1.
En el Caso 1, se lleva a cabo el procedimiento con la
empresa que generó la perdida fiscal; pero, no
concede un derecho de audiencia a la persona a la
que se le transmitió la pérdida fiscal.
Caso 1.
La Autoridad Notificará al
contribuyente que
obtuvo (generó) la
pérdida fiscal mediante
buzón tributario,
concediéndole un plazo de
20 días para que se
manifieste con
documentación.
Tratándose de R.F.C.
cancelado, la notificación
se llevará a cabo con el
titular de los derechos y
obligaciones de la
sociedad.
La Autoridad
valorará las
pruebas en un
plazo que no
excederá de
seis meses,
contados a
partir de que
finalizó el plazo
de 20 días.
La Autoridad
podrá requerir
mayor
documentación
dentro de los
primeros 10
días del plazo
de seis meses
(prueba
diabólica)
El
contribuyente
contará con
diez días para
presentar la
documentación
requerida (no
suspende plazo
de seis meses)
Se emite resolución y, si no se
combate, a los treinta días hábiles
se hace pública en el D.O.F. y
página del SAT.
Recurso de revocación,
treinta días: ¿obligatorio?
No se especifica si
suspende la publicación,
J.C.A.F. puede pedir una
medida cautelar positiva.
¿Es normal el caso 1?
A nuestro juicio, el procedimiento del caso 1 no concedederecho de audiencia a la persona que se beneficio de lapérdida fiscal; en tanto que, solo se hace conocedora de que lamisma fue indebida y, por ello, se cuestiona lo siguiente:
¿Qué pasa si el que generó la deuda no presentó ninguna prueba y el que la utilizó si tenías las pruebas?
Caso 2.
La Autoridad intenta notificar al
contribuyente que obtuvo
(generó) la pérdida fiscal
mediante buzón tributario, pero
resulta que el R.F.C. se encuentra
cancelado, y se encuentras
cedidos los derechos y
obligaciones de dicha sociedad.
Entonces procede a notificar al
último titular de tales derechos y
obligaciones (contribuyente que
compró las pérdidas);
concediéndole un plazo de 20
días para que se manifieste con
documentación.
La Autoridad
valorará las
pruebas en un
plazo que no
excederá de
seis meses,
contados a
partir de que
finalizó el plazo
de 20 días.
La Autoridad
podrá requerir
mayor
documentación
dentro de los
primeros 10
días del plazo
de seis meses
(prueba
diabólica)
El
contribuyente
contará con
diez días para
presentar la
documentación
requerida (no
suspende plazo
de seis meses)
Se emite resolución y, si no se
combate, a los treinta días hábiles
se hace pública en el D.O.F. y
página del SAT.
Recurso de revocación,
treinta días: ¿obligatorio?
No se especifica si
suspende la publicación,
J.C.A.F. puede pedir una
medida cautelar positiva.
Caso 2.
La diferencia del caso 1 y el caso 2, es que el generador de la pérdida
desaparece, entonces del SAT va con el adquiriente de la pérdida
para iniciar el procedimiento con él, el problema real o material: es
que el adquiriente de la pérdida no tendrá pruebas con que
desvirtuar la presunción que impone la autoridad, pues dicha
empresa pudiera no conocer como se originaron las pérdidas
fiscales (no decimos que eso esté bien).
Defensa de Fondo: Según Prodecon
PÉRDIDAS FISCALES. LA PRESUNCIÓN DE SU TRANSMISIÓN INDEBIDA
CONFORME AL ARTÍCULO 69-B-BIS DEL CFF, PUEDE SER DESVIRTUADA
POR EL CONTRIBUYENTE ACREDITANDO LA RAZÓN DE NEGOCIOS DE
LAS OPERACIONES DE LAS QUE DERIVARON. Con base en el precepto citado,
la autoridad fiscal, derivado del análisis a la información con que cuenta en sus
bases de datos, puede presumir que se efectuó una transmisión indebida de
pérdidas fiscales….Sin embargo, se trata de una presunción que admite prueba en
contrario a través del procedimiento que dicho precepto establece…En esa tesitura,
es evidente que en el mencionado procedimiento, el contribuyente puede acudir a
demostrar que las operaciones tuvieron una razón de negocios y no como único y
principal propósito el aminorar o evadir la carga fiscal.
DEFENSA DE FONDO: SEGÚN PRODECON
RAZÓN DE NEGOCIOS. DEL DICTAMEN LEGISLATIVO DEL ARTÍCULO 69-B BIS DEL
CFF SE ADVIERTE QUE LA AUTORIDAD NO PUEDE PRESUMIR UNA TRANSMISIÓN
INDEBIDA DE PÉRDIDAS FISCALES SI SE DEMUESTRA AQUÉLLA. Este precepto
contiene una presunción que admite prueba en contrario, y para tal efecto establece un
procedimiento aclaratorio a partir de la notificación que por medio de buzón tributario la
autoridad realice al contribuyente involucrado, quien contará con un plazo de veinte días para
manifestar lo que a su derecho convenga y aportar la documentación e información
pertinente...En este sentido, si bien Prodecon reconoce que las implicaciones fiscales de las
reestructuraciones corporativas pueden ser un factor determinante para su realización, en
todo caso el o los contribuyentes que las lleven a cabo, pueden probar que más allá de esas
implicaciones, las operaciones se llevaron a cabo por una “razón de negocios”, la cual se
evidencia por la presencia significativa de la sustancia económica involucrada en las mismas.
Es decir, que deben ponderarse las consecuencias no fiscales de las operaciones que buscó el
contribuyente al llevar a cabo estas.
.
¿Es suficiente la base de datos del SAT para
los supuestos de hecho y generar la
presunción?
En nuestra opinión, el texto del artículo 69 B Bis del CFF es
incorrecto; lo anterior, ya que la base de datos del artículo 63
del CFF es imperfecta. Por el contrario, el SAT tendría que
analizar a profundidad la actividad económica desarrollada
por el generador de la pérdida para acreditar el supuesto; en
consideración a que, en su base de datos (probablemente)
solo tendría un aviso de restructuración, fusión o escisión.
¿En verdad estamos frente a una presunción iuris tantum?
En ambos casos, si bien es cierto, que el procedimiento permite
probar la “razón de negocios”, dicha posibilidad es solo una
pantalla.
¿Por qué? Porque puede llegar el supuesto en que se obligue al
contribuyente que compró la perdida, a probar hechos que no le
constan (generación de la pérdida fiscal con razón de negocios) en
franca violación de la carga dinámica de la prueba o, por otro lado,
puede que no se le permita probar la razón de negocios.
¿En verdad estamos frente a una presunción iuris tantum?
A mayor abundamiento, El sujeto idóneo para probar la razón
de negocios de la pérdida fiscal es quien la generó; pero, ¿Qué
pasa si la Autoridad no lo revisa porque acude a su base de
datos para probar cualquier supuesto que le parezca probado
y, la carga de la prueba, se la arroja a la persona menos
indicada? ¿Estaríamos frente a una presunción iure et de iure?
VIOLACIONES CONSTITUCIONALESPrimera. Libertad de trabajo.
Segunda. Libertad de asociación.
Tercera. Principio de taxatividad o estricta aplicación de la Ley(interpretación de los elementos objetivo, subjetivos y normativos de lossupuestos, conceptos jurídicos indeterminados).
Cuarta. Igualdad, al no imponer consecuencias por la emisión de unaresolución fuera de tiempo (recordar reforma al artículo 69-B).
Quinta. Violación al debido proceso, derecho de audiencia en sumodalidad de carga probatoria, al imponer una carga probatoria excesivaal beneficiario que no responde a la carga dinámica de la prueba o negarleel derecho a probar.
SoluciónPrimero. Hacer un correcto trabajo de due diligence al
momento de crear el plan de negocio que soportará la
restructuración, fusión, escisión etcétera: exigiendo a las
personas involucradas que entreguen toda la documentación
con la que acrediten el origen y razonabilidad de la pérdida
fiscal que se va a utilizar.
Segundo. Persignarse.
¿Por qué se habla de un nuevo orden tributario?
En suma, y una vez analizados los artículos materia de esta charla,
puedo decir que existe un nuevo orden tributario en cuanto a la
distribución de las cargas probatorias; pues, el Legislador Federal
ha innovado herramientas para el SAT, que le permiten llevar a
cabo el cobro de contribuciones, sin necesidad de realizar trabajos
exhaustivos de fiscalización como en antaño, simplemente
arrojando la carga de la prueba a los contribuyentes.
¿Por qué se habla de un nuevo orden tributario?
Lo anterior se confirma con el contenido de la tesis aislada con número de registro 2006241, emitida por la
Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyo contenido escogido es el siguiente:
DETERMINACIÓN PRESUNTIVA DE CONTRIBUCIONES. SU ANÁLISIS A LA LUZ DEL PRINCIPIO
DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA….Así, la autodeterminación de las contribuciones parte de
un principio de buena fe, el cual permite al contribuyente declarar voluntariamente el monto de sus
obligaciones tributarias e identificar, por consiguiente, su capacidad para contribuir a los gastos públicos.
Ahora bien, la determinación presuntiva de contribuciones por parte de la autoridad tiene lugar cuando
el contribuyente violenta el principio de la buena fe, y como resultado de ello la autoridad no está en
aptitud de conocer con veracidad las operaciones por él realizadas; de ahí que la función de la
presunción es, por tanto, dar certeza y simplicidad a la relación tributaria, ante el incumplimiento
del contribuyente de sus obligaciones formales y materiales.
¿Los artículos analizados son la punta del iceberg?
Sí, a tal grado ha llegado el uso de presunciones por parte del SAT, que
tenemos las jurisprudencias 2015100 y 2015101, emitidas por el Pleno
Administrativo del Decimosexto circuito, cuyos rubros hablan por si
mismos:
COMPROBANTES FISCALES. LAS INCONSISTENCIAS O EL
INCUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES FISCALES POR PARTE
DE LOS PROVEEDORES QUE LOS EXPIDEN, SON INSUFICIENTES,
POR SÍ SOLAS, PARA GENERAR UNA PRESUNCIÓN SOBRE LA
INEXISTENCIA DE LAS OPERACIONES QUE AMPARAN AQUÉLLOS.
¿Los artículos analizados son la punta del iceberg?
SALDO A FAVOR. CUANDO SE PRESENTA UNA
SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN, LA AUTORIDAD PUEDE
HACER USO DE LAS PRESUNCIONES PARA VERIFICAR
LA EFECTIVA REALIZACIÓN DE LAS OPERACIONES DE
LAS QUE AQUÉL SE HACE DERIVAR Y, EN SU CASO,
CONCLUIR QUE NO SE MATERIALIZARON.
¿El nuevo orden tributario solo lo modifica el legislador?
¡NO!
CASO DE LA TASA
PRIVILEGIADA EN ALIMENTOSTristemente, el Poder Judicial de la Federación a jugado un papel clave
para solidificar las políticas recaudatorias en favor del Servicio de
Administración Tributaria. A manera de hipótesis, consideró que ello se
debe a dos razones:
Primera. Una paupérrima capacidad argumentativa de los abogados
litigantes de la materia fiscal para exponer una teoría del caso.
Segunda. Una paupérrima especialización en materia fiscal por parte
de los integrantes del Poder Judicial de la Federación.
CASO DE LA TASA
PRIVILEGIADA EN ALIMENTOSUn ejemplo de lo anterior, es la contradicción de tesis 2/2018 resuelta por el
Pleno en Materia Administrativa del Tercer Circuito (Jalisco), cuyo objeto de
contradicción fue el siguiente:
“DETERMINAR SI EL PRODUCTO QUE COMERCIALIZA LA PARTE QUEJOSA
“HARINA DE FRIJOL DESHIDRATADA” SE ENCUENTRA O NO PREPARADO
PARA SU CONSUMO EN EL LUGAR QUE SE ENAJENA, Y CON BASE EN ELLO,
ESTABLECER SI SE TRATA DE UN PRODUCTO CUYA VENTA DEBE
APLICÁRSELE LA TASA 0%, O BIEN, LA EXCEPCIÓN A ESE BENEFICIO
FISCAL QUE AL EFECTO PREVÉ EL ÚLTIMO PÁRRAFO DE LA FRACCIÓN I, DE
LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.”
CASO DE LA TASA
PRIVILEGIADA EN ALIMENTOS
Es importante mencionar, que el producto denominado
como: “HARINA DE FRIJOL DESHIDRATADO” es,
básicamente, frijol que fue sometido a un proceso de
deshidratación y pulverización que, para ser consumido,
requiere de ser hervido hasta quedar como una pasta de frijol.
CASO DE LA TASA
PRIVILEGIADA EN ALIMENTOS
Ahora, en la sesión de dicho asunto, se indicó lo siguiente:
“El producto denominado harina de frijol deshidratado debecausar el impuesto a la tasa del 16% por encontrarsepreparado para el consumo al haber sido sometido a unproceso de industrialización mismo que le agrega valor; elproceso de agregar agua y cocinar posterior a suadquisición por el consumidor es irrelevante para losefectos que la Ley del impuesto persigue.”
¿La conclusión es una falacia?
A nuestra consideración, el Pleno que resolvió la
contradicción de tesis incurrió en la denominada falacia de
accidente: que es aplicar una regla general sin tener en
cuentas posibles y justificadas excepciones.
¿La conclusión es una falacia?
Al respecto, es cierto que la LIVA grava el valor agregado a un
bien y servicio consumido; pero, en alimentos, el Legislador
Federal estimó que éstos NO causan dicho impuesto, con
independencia de que en su elaboración exista un proceso de
producción o industrialización; pues, lo que se busca con
dicha política de gasto fiscal, es que exista en el mercado la
mayor cantidad de alimentos que cubra la demanda, a un
bajo costo.
EjemploEn diversas disposiciones como la LIVA y su reglamento, en relación con
resoluciones misceláneas, así como múltiples sentencias del Poder Judicial de
la Federación, se confirma lo anterior. De hecho, por poner un ejemplo
aislado, en la regla 2.3.15. dice lo siguiente:
“Devolución de saldos a favor del IVA para los contribuyentes que producen
y distribuyen medicinas de patente. Para los efectos de los artículos 2-A,
fracción I, inciso b), y 6o, ambos de la Ley del IVA, 22, primer y sexto
párrafos del CFF, las personas físicas y morales que se dediquen a la
producción o distribución de medicinas de patente, podrán obtener la
resolución a su solicitud de devolución de saldos a favor del IVA en un
plazo máximo de veinte días contados a partir de la fecha de la
presentación de la solicitud correspondiente, siempre que:…”
ConsecuenciasEste tipo de sentencias, que violan el principio de
iura novit curia (presunción iure et de iure, que dice
que el juez conoce el derecho), implican que el SAT
pueda comenzar a perseguir de manera implacable a
Empresas que se dedican a la producción y
comercialización de alimento; pudiendo, inclusive,
aniquilar su presencia en el mercado.
¿Todo está perdido?
Jurídicamente hablando, no está perdida esta
discusión, ya que puede existir una contradicción de
tesis que se resuelva en la Suprema Corte de Justicia
de la Nación; no obstante, en la instancia
administrativa, es decir, ante el propio SAT, aún
existe la posibilidad de reparar el daño causado por la
sentencia mencionada.
¿Cómo?
Pidiendo permiso en lugar de perdón; esto es,
mediante consultas reales y concretas hechas por los
contribuyentes dedicados al rubro económico
mencionado ante el SAT; para que éste confirmen
cual es el trato fiscal en materia de tasa del 0% que
se le debe dar a determinado alimento.
Ejemplo real
POR SU ATENCIÓN Y
PARTIPACIÓN:
¡GRACIAS!
