Upload
piero-perez-maycon
View
217
Download
0
Embed Size (px)
Citation preview
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
1/35
Teoras
https://www.facebook.com/ApazaLanzaAbogados/posts/142430192!2011
Apaza & Lanza Abogados
27 de enero de 2013
IMPUESTO A LA RENTA
I. ANTECEDENTES:
Este impuesto encuentra su origen en la Edad Media, a fines del siglo XVIII, bajo la forma de
aduanas y sucesiones. Lo anterior surge en Europa, ms especficamente en Inglaterra,
cuando se estableci el cobro de un impuesto extraordinario que tena como fin cubrir los
costos de necesidades excepcionales. Esta prctica fue luego transmitida y asumida por otros
pases tales como Alemania, Francia en Europa, y en el el nuevo continente, por los Estados
Unidos, as como tambin ciertos pases de Latinoamrica, donde no fue asumido como un
impuesto de cobro temporal, sino que se implant como un cobro permanente.II. CONCEPTO:
El impuesto a la renta como tributo no vinculado, constituye una de las principales fuentes de
recursos del estado.
BRAVO CUCCI al mencionar que El Impuesto a la Renta es un tributo que se precipita
directamente sobre la renta como manifestacin de riqueza. En estricto, dicho impuesto grava
el hecho de percibir o generar renta, la cual puede generarse de fuentes pasivas (capital), de
fuentes activas (trabajo dependiente o independiente) o de fuentes mixtas (realizacin de una
actividad empresarial = capital + trabajo). En tal secuencia de ideas, es de advertir que el
Impuesto a la Renta no grava la celebracin de contratos, sino la renta que se obtiene o
genera por la instauracin y ejecucin de las obligaciones que emanan de un contrato y que
en el caso de las actividades empresariales, se somete a tributacin neta de gastos y costos
relacionados a la actividad generadora de renta.
As pues, el hecho imponible del Impuesto a la Renta es un hecho jurdico complejo (no un
acto o un negocio jurdico) con relevancia econmica, que encuentra su soporte concreto,
como ya lo hemos indicado, en la manifestacin de riqueza directa denominada renta que se
encuentra contenido en el aspecto material de su hiptesis de incidencia, pero que requiere de
la concurrencia de los otros aspectos de la misma, vale decir el personal, el espacial y el
temporal, para calificar como gravable. En esa secuencia de ideas, resulta importante advertir
que el hecho imponible del impuesto a la Rentase relaciona con los efectos del contrato, y no
con el contrato ensimismo
III. CARCTERISTICAS DEL IMPUESTO A LA RENTA:
Para poder describir al Impuesto a la renta como tributo debemos hacer un repaso por sus
caractersticas.
https://www.facebook.com/ApazaLanzaAbogados/posts/142430192582011https://www.facebook.com/ApazaLanzaAbogados/?fref=nfhttps://www.facebook.com/ApazaLanzaAbogados/posts/142430192582011https://www.facebook.com/ApazaLanzaAbogados/?fref=nfhttps://www.facebook.com/ApazaLanzaAbogados/?fref=nfhttps://www.facebook.com/ApazaLanzaAbogados/posts/142430192582011https://www.facebook.com/ApazaLanzaAbogados/posts/1424301925820117/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
2/35
3.1. Tiene el carcter de ser NO TRASLADABLE, ello por el hecho que afecta de manera
directa y a la vez definitiva a aquel supuesto que la Ley del Impuesto a la Renta determine. De
este modo ser el propio contribuyente quien debe soportar la carga econmica por s mismo.
Esto es distinto en el caso del Impuesto General a las Ventas IGV, toda vez que all el
Impuesto es trasladado al comprador o el usuario de los servicios, siendo este ltimo
denominado sujeto incidido econmicamente.
3.2. En el caso puntual del Impuesto a la Renta se contempla la APLICACIN DEL
PRINCIPIO DE EQUIDAD en sus dos vertientes (Horizontal y Vertical ), al estar relacionada
con la Capacidad Contributiva .
Es importante precisar que los ndices bsicos de capacidad contributiva se resumen en tres:
a) la renta que se obtiene.
b) el capital que se posee.
c) el gasto o consumo que se realiza.
La doctrina en general acepta que de estos tres referentes, el ms utilizado es el criterio de la
renta que se obtiene, por lo que claramente el Impuesto sobre la renta se ajusta a la
capacidad contributiva, y en consecuencia contempla la equidad.
Considera que son tributos directos aquellos que recaen sobre la riqueza o el patrimonio, pues
estos referentes constituyen verdaderas manifestaciones directas, inmediatas de la capacidad
contributiva.
Podemos citar como sustento de la capacidad contributiva un pronunciamiento del Tribunal
Constitucional, nos referimos a la STC N 2727-2002-AA/TC (Caso IEAN 6): All se precis lo
siguiente:
Uno de los principios constitucionales a los cuales est sujeta la potestad tributaria del Estado
es el de no confiscatoriedad de los tributos. Este principio informa y limita el ejercicio de la
potestad tributaria estatal (...). Asimismo, se encuentra directamente conectado con el derechode igualdad en materia tributaria o, lo que es lo mismo, con el principio de capacidad
contributiva, segn el cual, el reparto de los tributos ha de realizarse de forma tal que se trate
igual a los iguales y desigual a los desiguales, por lo que las cargas tributarias han de recaer,
en principio, donde exista riqueza que pueda ser gravada, lo que evidentemente implica que
se tenga en consideracin la capacidad personal o patrimonial de los contribuyentes.
Otro pronunciamiento del Tribunal Constitucional sobre el tema de la Capacidad Contributiva lo
podemos encontrar en la STC N 53-2004-AI/TC, la cual precisa lo siguiente:
El principio de capacidad contributiva es un principio constitucional exigible, no es
indispensable que se encuentre expresamente consagrado en el artculo 74 de laConstitucin, pues su fundamento y rango constitucional es implcito en la medida que
constituye la base para la determinacin de la cantidad individual con que cada sujeto
puede/debe en mayor o menor medida, contribuir a financiar el gasto pblico; adems de ello,
su exigencia no slo sirve de contrapeso o piso para evaluar una eventual confiscatoriedad,
sino que tambin se encuentra unimismado con el propio principio de igualdad, en su vertiente
vertical. (FJ 7 VIII. B. 1)
3.3. El Impuesto a la Renta en trminos econmicos pretende CAPTAR UNA MAYOR
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
3/35
CANTIDAD DE FONDOS DE LOS CONTRIBUYENTES, ello en las pocas en las que exista
alza de precios, permitiendo en este caso una mayor recaudacin a favor del fisco y en pocas
en las cuales exista recesin, toda vez que ello permite una mayor liberacin de recursos al
mercado (en trminos econmicos donde hay compradores y vendedores), sobre todo en el
caso de las escalas inferiores de afectacin (es decir las que gravan menos tasas impositivas).
Se busca neutralizar los ciclos de la economa. En pocas de alza de precios el Impuesto
congela mayores fondos de los particulares y en pocas de recesin, se liberan mayores
recursos al mercado, sobre todo por ubicarse la afectacin en escalas menores.
3.4. APLICACIN EN EL TIEMPO, El Impuesto a la Renta grava una serie de hechos que
ocurren en un determinado espacio de tiempo, ello significa entonces que hay una sucesin
de hechos econmicos producidos en distintos momentos, respecto de los cuales el legislador
verifica que la hiptesis de incidencia tributaria se va a configurar despus que transcurra este
perodo.
3.5. El Impuesto a la Renta puede ser de tipo global, cuando el tributo toma como referencia la
totalidad de las rentas del sujeto pasivo, sin tomar en cuenta el origen de la renta, salvo parafacilitar el resumen final utilizando categoras.
IV. TEORIAS QUE REGULAN LA APLICACION DEL IMPUESTO DE LA RENTA:
4.1. Teora de la renta - producto: llamada tambin teora de la fuente, de acuerdo a esta
teora se considera renta al producto o riqueza nueva proveniente de una fuente nueva en
estado de explotacin
Bajo esta teora se determina que la renta es un producto, el cual debe ser peridico y provenir
de una fuente durable en el tiempo y ser susceptible de generar ingresos peridicos.
En tal sentido, afirmamos que se trata de un producto porque el mismo es distinto y a la vez se
puede separar de la fuente que lo produce, ello puede darse en el caso de una mquina, una
nave de carga, un mnibus interprovincial, una parcela agrcola, entre otros, lo que significa
que la fuente debe quedar en condiciones de seguir produciendo mayor riqueza.
Al respecto FERNANDEZ CARTAGENA seala que La renta se caracteriza por ser una nueva
riqueza producida por una fuente productora, distinta de ella. Dicha fuente es un capital que
puede ser corporal o incorporal. Este capital no se agota en la produccin de la renta, sino que
la sobrevive.
Del mismo modo, es importante resaltar que la renta segn este criterio es un ingreso
peridico, es decir, de repeticin en el tiempo. Sin embargo, dicha periodicidad no es
necesariamente real en la prctica, sino que basta con que exista una potencialidad para ello.
As, se considera cumplida la periodicidad si potencialmente existe la posibilidad de que tengalugar la repeticin de la ganancia. Dicha posibilidad de reproduccin del ingreso significa que
la fuente productora del rdito o la profesin o actividad de la persona cuando, en este ltimo
caso, es la actividad humana la que genera la renta; pueden generar los mismos rendimientos,
si se vuelven a habilitar racionalmente para ser destinados a fines generadores de renta
Garcia Mullin, seala que son categorizables como renta, los enriquecimientos que cumplan
los siguientes requisitos:
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
4/35
4.1.1. Sea un producto: es decir, debe de ser una riqueza nueva, y separable de la fuente que
la produce, adquiriendo individualidad econmica propia. Lo que significa que, que renta se
considera al resultado que se obtenga una vez separado del capital.
Se debe de tener en claro que no se considera renta el incremento del valor que puede
experimentar la fuente de la renta.
4.1.2. Es fuente productora durable: este requisito, nos seala que la renta debe de provenir
de una fuente productora duradera, entendiendo a esta ltima como la que proviene del capital
y el trabajo.
Se debe de tener en cuenta, que la duracin de la explotacin de la fuente debe de seguir
produciendo en el tiempo, lo que significa que la renta no agota la produccin, sino sobrevive
4.1.3. Sea peridica: este requisito est referido al pago de la renta de manera repetida en el
tiempo, lo que significa que, se encuentra cumplida cuando existe la posibilidad de que tenga
lugar la repeticin de la ganancia.
4.2. TEORIA DE FLUJO DE RIQUEZA: para esta teora, el concepto de renta abarca el total
de riqueza que fluye al contribuyente proveniente de terceros, en un periodo determinado,estos ingresos pueden ser peridicos, transitorios o accidentales.
Por lo que el concepto de renta, es considerada como todo ingreso o beneficio fruto de las
operaciones de terceros incluyendo ganancias de capital realizadas, los ingresos accidentales,
las donaciones, la herencia y otros.
4.3. TEORIA DE CONSUMO MAS INCREMENTO DE PATRIMONIO: conforme a esta teora el
concepto de renta tiene su centro en el individuo y busca captar la capacidad contributiva del
individuo a travs de su enriquecimiento a lo largo de un determinado periodo, sin tener en
cuenta de donde provenga los ingresos.
En otras palabras, la renta grava el integro de la capacidad contributiva en un largo tiempo la
cual se plasma en dos grades rubros:
4.3.1. Variaciones patrimoniales.- se da en el cambio del valor de los bienes de propiedad
4.3.2. del sujeto.
4.3.3. Consumo.- se incluye como renta al monto empleado por el sujeto para satisfacer sus
necesidades.
V. AMBITO DE APLIACION DE LA RENTA EN EL PERU:
5.1. SEGN LA TEORIA DE LA RENTA PRODUCTO: la verificacin directa del legislador a
optado por considerar la renta bajo la teora de la renta producto, la encontramos en el inciso
a) del Art. 1 de la Ley del Impuesto a la renta, el cual establece qu se encuentran gravadascon el impuesto a la renta las que provienen del capital, del trabajo y de aplicacin conjunta de
ambos factores, entendiendo a aquellas que provengan de una fuente durable y susceptibles
de generar ingresos peridicos.
Tomando en cuenta la norma sealada, se puede distinguir a las rentas provenientes de
capital (Renta 1era., 2da., y 3ra., categora); las rentas provenientes de trabajo (rentas 4ta. Y
5ta. Categora) y las rentas empresariales o de tercera categora.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
5/35
5.2. SEGN LA TEORIA DE FLUJO DE RIQUEZA: esta teora despliega un criterio ms
amplio para establecer el concepto de renta que la definida bajo la teora de renta producto,
pues en estos casos, bastara que los ingresos provengan de operaciones de terceros, para
que sea considerado renta y pueda ser gravada con el impuesto.
Lo que significa, que se considera dentro de esta teora las rentas de 1era., 2da., 3ra., 4ta., y
5ta., categora, esto dependiendo de los ingresos de los operadores (sujetos)
Tambin, podemos encontrar ingresos accidentales, ingresos eventuales e incluso ingresos
provenientes de donaciones que quedaran dentro del mbito de la aplicacin del impuesto a la
renta, pues estos son mencionados de manera general en el inc. C del Art. 1 de la Ley del
Impuesto a la renta y en el penltimo prrafo del artculo 3 de la referida ley.
5.3. SEGN LA TEORIA DE CONSUMO MAS INCREMENTO DE PATRIMONIO: esta teora
respecto a la aplicacin de la renta en nuestra legislacin abarca a las antes sealadas.
http://b"og.p#cp.ed#.pe/b"og/b"ogdemar$oa"%a/2012/03/01/e"&$mp#esto&a&"a&renta&'&"as&teor$as&(#e&determ$nan&s#&afectac$on/
)"og de +ar$o A"%a +atte#cc$Artculos vinculados con el Derecho Tributario.
,r a" conten$do
,-,,
AA
EL IMPUESTO A LA RENTA Y LAS TEORAS QUE
DETERMINAN SU AFECTACINDeja una respuesta
EL IMPUESTO A LA RENTA Y LAS TEORAS QUE DETERMINAN SU AFECTACIN
MARIO ALVA MATTEUCCI
1. INTRODUCCIN
La manifestacin de riqueza es uno de los elementos primordiales que determina la aplicacin
del Impuesto a la Renta.
A travs de este tributo el Estado busca afectar fiscalmente tanto la posibilidad de percibir
ingresos como el hecho de generar renta, ello en el transcurso de un determinado perodo de
http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2012/03/01/el-impuesto-a-la-renta-y-las-teorias-que-determinan-su-afectacion/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2012/03/01/el-impuesto-a-la-renta-y-las-teorias-que-determinan-su-afectacion/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2012/03/01/el-impuesto-a-la-renta-y-las-teorias-que-determinan-su-afectacion/#contenthttp://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/acerca-de/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2012/03/01/el-impuesto-a-la-renta-y-las-teorias-que-determinan-su-afectacion/#respondhttp://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2012/03/01/el-impuesto-a-la-renta-y-las-teorias-que-determinan-su-afectacion/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2012/03/01/el-impuesto-a-la-renta-y-las-teorias-que-determinan-su-afectacion/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2012/03/01/el-impuesto-a-la-renta-y-las-teorias-que-determinan-su-afectacion/#contenthttp://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/acerca-de/http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2012/03/01/el-impuesto-a-la-renta-y-las-teorias-que-determinan-su-afectacion/#respond7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
6/35
tiempo, que en nuestro caso es el denominado ejercicio gravable, el cual coincide
perfectamente con el ao calendario que se inicia el 1 de enero y concluye el 31 de diciembre.
Coincidimos con lo sealado porBRAVO CUCCIal mencionar queEl Impuesto a la Renta es
un tributo que se precipita directamente sobre la renta como manifestacin de riqueza. En
estricto, dicho impuesto grava el hecho de percibir o generar renta, la cual puede generarse de
fuentes pasivas (capital), de fuentes activas (trabajo dependiente o independiente) o de
fuentes mixtas (realizacin de una actividad empresarial = capital + trabajo). En tal secuencia
de ideas, es de advertir que el Impuesto a la Renta no grava la celebracin de contratos, sino
la renta que se obtiene o genera por la instauracin y ejecucin de las obligaciones que
emanan de un contrato y que en el caso de las actividades empresariales, se somete a
tributacin neta de gastos y costos relacionados a la actividad generadora de renta.
As pues, el hecho imponible del Impuesto a la Renta es un hecho jurdico complejo (no un
acto o un negocio jurdico) con relevancia econmica, que encuentra su soporte concreto,
como ya lo hemos indicado, en la manifestacin de riqueza directa denominada renta que seencuentra contenido en el aspecto material de su hiptesis de incidencia, pero que requiere de
la concurrencia de los otros aspectos de la misma, vale decir el personal, el espacial y el
temporal, para calificar como gravable. En esa secuencia de ideas, resulta importante advertir
que el hecho imponible del impuesto a la Rentase relaciona con los efectos del contrato, y no
con el contrato ensimismo1.
2. CARCTERISTICAS DEL IMPUESTO A LA RENTA
Para poder describir al Impuesto a la renta como tributo debemos hacer un repaso por sus
caractersticas.
2.1 PRIMERA CARACTERSTICA
Tiene el carcter de ser no trasladable, ello por el hecho que afecta de manera directa y a la
vez definitiva a aquel supuesto que la Ley del Impuesto a la Renta determine. De este modo
ser el propiocontribuyente quien debe soportar la carga econmica por s mismo.
Esto es distinto en el caso del Impuesto General a las Ventas IGV, toda vez que all el
Impuesto es trasladado al comprador o el usuario de los servicios, siendo este ltimo
denominadosujeto incidido econmicamente.
2.2 SEGUNDA CARACTERSTICA
En el caso puntual del Impuesto a la Renta se contempla la aplicacin del principio de equidad
en sus dos vertientes (Horizontal2y Vertical3), al estar relacionada con la Capacidad
Contributiva4.
Es importante precisar que los ndices bsicos de capacidad contributiva se resumen en tres:
(i)la renta que se obtiene.
(ii)el capital que se posee.
(iii)el gasto o consumo que se realiza.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
7/35
La doctrina en general acepta que de estos tres referentes, el ms utilizado es el criterio de la
renta que se obtiene, por lo que claramente el Impuesto sobre la renta se ajusta a la
capacidad contributiva, y en consecuencia contempla la equidad5.
Considera que son tributos directos aquellos que recaen sobre la riqueza o el
patrimonio, pues estos referentes constituyen verdaderas manifestaciones directas,
inmediatas de la capacidad contributiva.
Podemos citar como sustento de la capacidad contributiva un pronunciamiento del Tribunal
Constitucional, nos referimos a laSTC N 2727-2002-AA/TC (Caso IEAN 6): All se precis lo
siguiente:
Uno de los principios constitucionales a los cuales est sujeta la potestad tributaria
del Estado es el de no confiscatoriedad de los tributos. Este principio informa y limita el
ejercicio de la potestad tributaria estatal (). Asimismo, se encuentra directamente
conectado con el derecho de igualdad en materia tributaria o, lo que es lo mismo,
conel principio de capacidad contributiva, segn el cual, el reparto de los tributos ha
de realizarse de forma tal que se trate igual a los iguales y desigual a los desiguales,
por lo que las cargas tributarias han de recaer, en principio, donde exista riqueza que
pueda ser gravada, lo que evidentemente implica que se tenga en consideracin la
capacidad personal o patrimonial de los contribuyentes.
Otro pronunciamiento del Tribunal Constitucional sobre el tema de la Capacidad Contributiva lo
podemos encontrar en laSTC N 53-2004-AI/TC, la cual precisa lo siguiente:
El principio de capacidad contributiva es un principio constitucional exigible, no es
indispensable que se encuentre expresamente consagrado en el artculo 74 de la
Constitucin, pues su fundamento y rango constitucional es implcito en la medida que
constituye la base para la determinacin de la cantidad individual con que cada sujetopuede/debe en mayor o menor medida, contribuir a financiar el gasto pblico; adems
de ello, su exigencia no slo sirve de contrapeso o piso para evaluar una eventual
confiscatoriedad, sino que tambin se encuentra unimismado con el propio principio de
igualdad, en su vertiente vertical. (FJ 7 VIII. B. 1)
2.3 TERCERA CARACTERSTICA
El Impuesto a la Renta en trminos econmicos pretende captar una mayor cantidad de
fondos de los contribuyentes, ello en las pocas en las que exista alza de precios, permitiendo
en este caso una mayor recaudacin a favor del fisco y en pocas en las cuales exista
recesin, toda vez que ello permite una mayor liberacin de recursos al mercado (en trminos
econmicos donde hay compradores y vendedores), sobre todo en el caso de las escalas
inferiores de afectacin (es decir las que gravan menos tasas impositivas).
Se busca neutralizar los ciclos de la economa. En pocas de alza de precios el Impuesto
congela mayores fondos de los particulares y en pocas de recesin, se liberan mayores
recursos al mercado, sobre todo por ubicarse la afectacin en escalas menores8.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
8/35
2.4 CUARTA CARACTERSTICA
El Impuesto a la Renta grava una serie de hechos que ocurren en un determinado espacio de
tiempo, ello significa entonces que hay unasucesin de hechos econmicos producidos
en distintos momentos, respecto de los cuales el legislador verifica que la hiptesis de
incidencia tributaria se va a configurar despus que transcurra este perodo.
2.5 QUINTA CARACTERSTICA
El Impuesto a la Renta puede ser de tipoglobal, cuando el tributo toma como referencia la
totalidad de las rentas del sujeto pasivo, sin tomar en cuenta el origen de la renta, salvo para
facilitar el resumen final utilizando categoras.
Tambin puede ser de tipocedular, ya que se aprecia que existen varios gravmenes
enlazados con cada fuente. Por lo que se tributa por cada una de ellas de manera
independiente, sea de este modo por trabajo o por capital.
En este sistema existe una ntima relacin entre cada impuesto cedular con su fuente de renta(trabajo, capital, combinacin de ambos).
En caso que se presenta la combinacin de ambos supuestos entonces se considerar como
un impuesto de tipodual, como el que actualmente tenemos en el Per9.
3. CULES SON LAS TEORAS QUE REGULAN EL TEMA DE LA AFECTACIN EN EL
IMPUESTO A LA RENTA?
Son tres las teoras que se aplican en la determinacin de los criterios de afectacin para el
Impuesto a la Renta, las cuales se desarrollarn a continuacin:
3.1 LA TEORA DE LA RENTA PRODUCTO TAMBIN CONOCIDA COMO LA TEORA DELA FUENTE
Esta es la ms sencilla de las teoras que pretenden explicar los supuestos de afectacin al
pago del Impuesto a la Renta.
Bajo esta teora se determina que la renta es un producto, el cual debe ser peridico y provenir
de una fuente durable en el tiempo y ser susceptible de generar ingresos peridicos.
En tal sentido, afirmamos que se trata de un producto porque el mismo es distinto y a la vez se
puede separar de la fuente que lo produce, ello puede darse en el caso de una mquina, una
nave de carga, un mnibus interprovincial, una parcela agrcola, entre otros.
Tambin se puede mencionar que la fuente debe quedar en condiciones de seguir
produciendo mayor riqueza.
En lo que corresponde a la periodicidad, recordemos que se entiende como un mecanismo de
poder repetir la produccin, siendo esta posibilidad potencial y no necesariamente efectiva.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
9/35
Conforme lo sealaFERNANDEZ CARTAGENALa renta se caracteriza por ser una
nueva riqueza producida por una fuente productora, distinta de ella. Dicha fuente es un
capital que puede ser corporal o incorporal. Este capital no se agota en la produccin
de la renta, sino que la sobrevive.
Del mismo modo, es importante resaltar que la renta segn este criterio es un ingreso
peridico, es decir, de repeticin en el tiempo. Sin embargo, dicha periodicidad no es
necesariamente real en la prctica, sino que basta con que exista una potencialidad
para ello.
As, se considera cumplida la periodicidad si potencialmente existe la posibilidad de
que tenga lugar la repeticin de la ganancia. Dicha posibilidad de reproduccin del
ingreso significa que la fuente productora del rdito o la profesin o actividad de la
persona cuando, en este ltimo caso, es la actividad humana la que genera la renta;
pueden generar los mismos rendimientos, si se vuelven a habilitar racionalmente para
ser destinados a fines generadores de renta10.
En la doctrina extranjera resulta relevante la opinin deGARCA BELSUNCEel cual sealacon respecto al rdito lo siguiente Constituye rdito aquel beneficio que corresponde al fin a
que se destina el bien que lo origin, o que deriva de la actividad habitual del contribuyente,
sin que tenga significacin alguna la frecuencia de ese ingreso11.
El sustento de esta teora se encuentra reflejada en el texto del literal a) del artculo 1 de la
Ley del Impuesto a la Renta, cuando precisa que el Impuesto a la Renta gravalas rentas
que provengan del capital, del trabajo y de la aplicacin conjunta de ambos factores,
entendindose como tales aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible
de generar ingresos peridicos.
3.2 LA TEORA DEL FLUJO DE LA RIQUEZA
Segn esta teora se considera renta todo aumento de la riqueza que proviene de operaciones
con terceros. En este tipo de afectaciones se encontraran las rentas obtenidas por Ganancias
por realizacin de bienes de capital Ingreso por actividades accidentales, Ingresos eventuales,
Ingresos a ttulo gratuito.
En la legislacin de la Ley del Impuesto a la Renta no hay un artculo especfico que regule
esta teora, ello a diferencia de la Teora renta producto que se ha descrito anteriormente y
que si tiene un referente normativo.
Por este motivo coincidimos con lo sealado porRUIZ DE CASTILLA PONCE DELENcuando menciona queEn el campo de la Poltica Fiscal esta teora considera
renta gravable a todo beneficio econmico que fluya hacia un sujeto. Pasando al
terreno legal peruano, el tema es ms complicado. No existe un artculo de la LIR que
consagre de modo general todos los alcances de la teora flujo de riqueza. Nuestro
legislador recoge algunos casos que se encuentran comprendidos dentro de la teora
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
10/35
flujo de riqueza. En este sentido la ley peruana tiene que proceder con la descripcin de
cada uno de estos casos por separado.
Por ejemplo el art. 1.b de la LIR seala que la ganancia de capital se encuentra afecta al
Impuesto a la Renta. En este caso la LIR seala de modo expreso el aspecto objetivo del
hecho generador (ganancia de capital).
Con relacin al aspecto subjetivo apreciamos que -por regla general- la LIR guarda
silencio. En cambio, por excepcin, la LIR se refiere de modo expreso a la persona
natural cuando por ejemplo el ltimo prrafo del art. 2 de la LIR seala que no
constituye una ganancia de capital gravable el resultado de la enajenacin de la casa-
habitacin por parte de una persona natural. Es verdad que en este caso la LIR se
refiere a una renta inafecta. Pero, indirectamente, nos da a entender que constituye una
renta gravada con el Impuesto a la Renta el resultado de la enajenacin de predios tales
como una casa de playa inicialmente adquirida para recreo personal y familiar- cuando
es realizada por una persona natural.12La SUNAT tambin tiene un pronunciamiento en el tema al emitir elInforme N 252-2005-
SUNAT/2B0000, de fecha 06 de octubre de 2005, en el cual precisa que:
En cuanto a la teora del flujo de riqueza que asume nuestra legislacin del Impuesto a
la Renta, una de sus caractersticas es que para que la ganancia o ingreso derivado de
operaciones con terceros califique como renta gravada debe ser obtenida en el devenir
de la actividad de laempresaen sus relaciones con otros particulares, en las que los
intervinientes participan en igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de
obligaciones13.
3.3 LA TEORA DEL CONSUMO MAS INCREMENTO PATRIMONIAL
Para la aplicacin de esta teora se requieren analizar bsicamente dos rubros en donde se
analiza si una persona cuenta o no con capacidad de pago o ingresos. Aqu se debe analizar
las variaciones patrimoniales y los consumos realizados.
En el caso de lasvariaciones patrimonialesse toma en cuenta para efectos de la afectacin
al Impuesto a la renta los cambios del valor del patrimonio, que son propiedad del individuo,
obtenidos entre el comienzo y el fin del periodo. Por ejemplo puede tomarse en cuenta un
perodo inicial de revisin que puede coincidir con el ejercicio con el 1 de enero y se toma
como punto final el 31 de diciembre. Si una persona al 1 de enero contaba con un vehculo
que utilizaba para su transporte personal y al 31 de diciembre la Administracin Tributariaaprecia que tiene registrado a su nombre 12 vehculos en el Registro Pblico de Propiedad
Vehicular, sin embargo no tiene ingresos declarados anualmente ante el fisco, toda vez que no
ha presentado declaraciones juradas que puedan sustentar los ingresos que obtuvo para la
compra de los mencionados bienes.
Sobre las variaciones patrimoniales resulta pertinente citar la conclusin delInforme N 080-
2011-SUNAT/2B0000de fecha 28 de junio de 2011, el cual seala lo siguiente:
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
11/35
A efecto de determinar el incremento patrimonial no justificado, se verificar,
previamente, la documentacin presentada por el contribuyente, a fin de establecer si
los fondos provenientes de rentas e ingresos percibidos en el ejercicio y en ejercicios
anteriores fueron utilizados para la adquisicin de bienes y/o la realizacin de
consumos en el ejercicio fiscalizado.
De lo contrario, tal importe podr considerarse como incremento patrimonial en caso
que no se acredite de otro modo que no implica una variacin patrimonial. 14
El segundo de los rubros utilizados para poder verificar si hay o no incremento patrimonial
seran losconsumosrealizados por la persona que se est fiscalizando. Aqu pueden estar
por ejemplo el uso de bienes de consumo adquiridos con la renta del ejercicio, adquisicin de
bienes y uso de diversos servicios, ya sean de propia produccin, por el tema de goce de
actividades de descanso y recreo, como es el caso de las caminatas, los paseos como juegos
o caminatas, etc.
Dentro de la Ley del Impuesto a la Renta, especficamente en el Captulo XII denominado De
la Administracin del Impuesto y su determinacin sobre base presunta, se encuentra el textodel artculo 92, el cual precisa que para efectos de determinar las rentas o cualquier ingreso
que justifiquen los incrementos patrimoniales, la Administracin Tributaria (particularmente la
SUNAT) podr requerir al deudor tributario que sustente el destino de dichas rentas o ingresos.
De esta manera el incremento patrimonial se determinar tomando en cuenta, entre otros los
siguientes elementos:
A) Los signos exteriores de riqueza.
B) Las variaciones patrimoniales.
C) La adquisicin y transferencia de bienes.
D) Las inversiones.
E) Los depsitos en cuentas de entidades del sistema financiero nacional o del
extranjero.
F) Los consumos.
G) Los gastos efectuados durante el ejercicio fiscalizado, aun cuando stos no se reflejen en
su patrimonio al final del ejercicio, de acuerdo a los mtodos que establezca el Reglamento.
Las maneras en las cuales se aprecia una verdadera capacidad de gasto que a ves pareciera
ser que puede pasar como oculta son variadas y de mltiples formas, sean estas de manera
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
12/35
directa o indirecta. Es precisamente a travs de estas manifestaciones en las cuales la
Administracin Tributaria puede apreciar algn tipo de renta oculta o no declarada.
Sobre esta teora el profesorRUIZ DE CASTILLA PONCE DE LENmanifiesta lo siguiente:
Para la Poltica Fiscal esta teora entiende que la renta gravable es toda variacin del
patrimonio. Pasando al campo legal entendemos que no existe un artculo en la LIR que
adopte de modo general todos los casos que se encuentran comprendidos por la teora
del consumo ms incremento patrimonial. Nuestro legislador recoge solamente
algunos casos que estn alcanzados por la teora que venimos examinando En este
sentido la LIR contiene la descripcin de cada uno de estos casos.
Por regla general la descripcin legal de los aspectos objetivos del hecho generador se
lleva a cabo de manera expresa. En cambio es de notar que la LIR no suele hacer
referencia expresa a los aspectos subjetivos del referido hecho generador. En la medida
que la teora del consumo ms incremento patrimonial apunta a gravar, entre otros
casos, a las variaciones del patrimonio de las personas naturales; entonces cabe laposibilidad que la ley peruana contemple esta clase de sujetos.
Por ejemplo el art. 1.d de la LIR establece que se encuentran sometidas al Impuesto a la
Renta las rentas imputadas (atribuidas) que detalla la LIR a lo largo de su texto. Uno de
estos casos aparece en el art. 23.d de la LIR, segn el cual se configura una renta (ficta)
cuando el propietario de un predio cede su uso a ttulo gratuito. Definitivamente este
dispositivo legal se refiere a la persona natural que cede el indicado predio.15
Cabe mencionar que el texto del artculo 52 de la Ley del Impuesto a la Renta se regula el
supuesto de la presuncin de incremento patrimonial, en la medida que no pueda ser
justificada por el deudor tributario, conforme se aprecia a continuacin:
Ley del Impuesto a la Renta
(Parte pertinente)
Artculo 52.- Se presume que los incrementos patrimoniales cuyo origen no pueda ser
justificado por el deudor tributario,constituyen renta neta no declarada por ste.
Los incrementos patrimoniales NO podrn ser justificados con:
b) Utilidades derivadas de actividades ilcitas
Como soporte podemos citar a un pronunciamiento emitido por el Tribunal Fiscal, nos
referimos a laRTF N 01692-4-2006, la cual se menciona a continuacin:
RTF: 01692-4-2006
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
13/35
En ese orden de ideas, resulta impertinente el argumento del recurrente segn el cual
no procede la aplicacin de la mencionada presuncin (Artculo 52 LIR), en tanto la
Administracin tiene conocimiento del origen ilcito del dinero que obtuvo en cuentas
bancarias en Suiza, toda vez que, como se ha indicado, no cabe la justificacin del
incremento patrimonial detectado a aqul con el resultado de actividades ilcitas como
pretende hacerlo el recurrente, careciendo de relevancia avocarse a discutir si el
Impuesto a la Renta grava las rentas provenientes de actividades ilegales, toda vez que
operada la presuncin bajo anlisis, se presume de pleno derecho que las rentas que
habra generado ste constituyen renta gravable.
4. CRITERIOS DE VINCULACION PARA DETERMINAR LA BASE JURISDICCIONAL DEL
IMPUESTO A LA RENTA
A nivel doctrinario existen varios criterios de vinculacin para efectos de determinar la base
jurisdiccional del Impuesto a la Renta en un determinado pas, los ms conocidos son
bsicamente tres: Domicilio. Entendido como el lugar donde vive o desarrolla la mayor parte de sus
actividades una persona natural o el lugar de constitucin de una persona jurdica.
Nacionalidad. Vnculo poltico y social que une a una persona (nacional) con el Estado al
que pertenece. Actualmente este criterio solo lo utilizan Estados Unidos y las Filipinas.
Fuente. Criterio ms utilizado donde se prioriza el lugar donde se est generando o
produciendo la renta.
En nuestro pas, el artculo 6 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante
Decreto Supremo N 179-2004-EF, contiene las reglas para la determinacin de la base
jurisdiccional del mencionado impuesto y donde se establecen los criterios de vinculacinutilizados por el Per. Ellos son: Domicilio y Fuente.
De tal modo que, cuando un sujeto tenga la condicin de domiciliado en el pas (sea persona
natural o jurdica entre otros casos), deber tributar con dicho impuesto respecto de la
totalidad de las rentas que obtenga dicho contribuyente, es decir por la obtencin de:
Rentas de fuente peruana.
Rentas de fuente extranjera.
En cambio si se trata de un sujeto no domiciliado, solo deber tributar con el Impuesto a laRenta respecto de las rentas generadas nicamente en el territorio de la repblica, es decir
dentro del pas.
Rentas de fuente peruana.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
14/35
Al aplicar ambos criterios se determina con claridad qu tipo de renta se encuentra
percibiendo un sujeto.
En tal sentido si el servicio es prestado por un no domiciliado a favor de alguna entidad
domiciliada en el Per, entonces solo se considerar gravado con el Impuesto a la Renta, los
montos que dicho no domiciliado perciba en el Per y no por la renta que perciba en otras
partes del mundo.
5. INAFECTACIONES DEL IMPUESTO A LA RENTA
Dentro del concepto general del trmino inafectacin, que alude a operaciones o supuestos
que se encuentran fuera del mbito de aplicacin o afectacin de un tributo, tenemos dos
modalidades o tipos, nos estamos refiriendo a la inafectacin lgica y a la inafectacin legal.
5.1 EN EL CASO DE LA INAFECTACIN LGICA, debemos precisar que una vez que se
conozca la hiptesis de incidencia que el legislador ha establecido para poder considerargravada una operacin con un determinado impuesto o tributo, por una simple deduccin se
puede ubicar a aquellos supuestos que no se encuentran dentro de lo que la norma establece.
Ello implica un pequeo ejercicio de deduccin con la utilidad de la lgica sobre todo para
poder apartar aquellos supuestos no incluidos expresamente en la previsin normativa que el
legislador determin inicialmente en el mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta.
5.2 EN EL CASO DE LA INAFECTACIN LEGAL, podemos mencionar que constituyen todos
aquellos casos que por disposicin expresa de la Ley no se encuentran afectos al pago del
Impuesto, ello equivale a decir que por mandato de la propia Ley se ha determinado su
exclusin del mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta.5.3 OPININ DE LA DOCTRINA
Con respecto al tema de la inafectacin resulta pertinente citar aDANS ORDOEZquien
precisa lo siguiente:
Es el concepto que define la situacin que est fuera del campo de aplicacin de tributos,
no necesariamente por voluntad del legislador, sino porque no encaja en la definicin legal del
hecho imponible.
Como sabemos, el legislador al instituir un tributo formula una descripcin hipottica y
abstracta de un hecho concreto, que cuando acontece en la realidad, se le denomina hecho
imponible, lo que da lugar al surgimiento de la obligacin de pago del tributo.
Lo que no encuadra o encaja, lo que no est comprendido en la hiptesis de incidencia, no
est gravado, es inafecto, extrao a la tributacin.
Por tal razn, la doctrina ha establecido que no siempre es preciso, que la ley establezca qu
hechos o qu personas no estn sujetos a tributacin, porque se deduce a contrario sensu
de la delimitacin positiva de la Ley qu o quines lo estn16.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
15/35
5.4 CULES SON LAS INAFECTACIONES SEALADAS EN LA LEY DEL IMPUESTO A
LA RENTA?
Las inafectaciones al pago del Impuesto a la Renta se encuentran reguladas en el texto del
artculo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta, all se menciona que no son sujetos pasivos del
Impuesto los siguientes supuestos:
5.4.1 EL SECTOR PBLICO NACIONAL
El literal a) del artculo 18 menciona que se encuentra inafecto al pago del Impuesto a la
Renta el Sector Pblico Nacional, con excepcin de las Empresas conformantes de la
actividad empresarial del Estado.
Al revisar la concordancia reglamentaria apreciamos que el texto del artculo 7 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina quienes son las entidades inafectas.
As, de conformidad con lo dispuesto en el inciso a) de Artculo 18 de la Ley, no son
contribuyentes del Impuesto:
a) El Gobierno Central.
b) Los Gobiernos Regionales.
c) Los Gobiernos Locales.
d) Las Instituciones Pblicas sectorialmente agrupadas o no.
e) Las Sociedades de Beneficencia Pblica.
f) Los Organismos Descentralizados Autnomos.
Entindase que conforman la actividad empresarial del Estado las Empresas de Derecho
Pblico, las Empresas Estatales de Derecho Privado, las Empresas de Economa Mixta y elAccionariado del Estado como lo define la Ley 24948(*).
(*) Es necesario precisar que la Ley N 24948 fue derogada por la Cuarta Disposicin Final del
Decreto Legislativo N 1031 (publicada el 24 junio 2008) el cual promueve la eficiencia de la
actividad empresarial del Estado17.
RTF N 1090-4-2004
Se revocan las apeladas que declararon improcedentes las reclamaciones formuladas contra
rdenes de pago emitidas por el Impuesto a la Renta de los ejercicios 2001 y 2002, puesto
que los Colegios de Profesionales son instituciones de Derecho Pblico Interno, siendo que elartculo 7 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que de conformidad con lo dispuesto
en el artculo 18 de la misma Ley, no son contribuyentes del impuesto, entre otros, las
instituciones pblicas sectorialmente agrupadas o no y que el artculo 20 de la Constitucin
Poltica del Per seala que los colegios profesionales son instituciones autnomas con
personalidad de derecho pblico. Tal criterio ha sido recogido en las RTFs Ns 1273-1-1997,
3722-3-2002, 4790-1-2002 y 3045-4-2003.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
16/35
RTF N 07391-1-2004
Los colegios profesionales, al constituir instituciones autnomas con personera jurdica de
derecho pblico interno, se encuentran dentro del supuesto de inafectacin al Sector Pblico
previsto en el inciso a) del artculo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta.
RTF N 07378-2-2007
Los colegios profesionales forman parte del Sector Pblico Nacional y por tanto se encuentran
inafectos al Impuesto a la Renta.
RTF N 3722-3-2002
Dado que los Colegios Profesionales tienen personera jurdica de derecho pblico, la
inafectacin se extiende a los rganos que forman parte de los mismos, como es el caso de
sus Consejos Departamentales.
INFORME N 064-2007-SUNAT/2B000018Los ingresos financieros va donacin que reciban las empresas conformantes de la actividad
empresarial del Estado, incluyendo las EPS, se encuentran gravados para stas con el
Impuesto a la Renta.
De otro lado, toda vez que los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales no son
contribuyentes del Impuesto a la Renta, los ingresos financieros que stos reciban no se
encuentran afectos al Impuesto a la Renta.
5.4.2 LAS FUNDACIONES LEGALMENTE ESTABLECIDAS
El literal c) del artculo 18 menciona que se encuentra inafecto al pago del Impuesto a laRenta las fundaciones legalmente establecidas, cuyo instrumento de constitucin comprenda
exclusivamente alguno o varios de los siguientes fines: cultura, investigacin superior,
beneficencia, asistencia social y hospitalaria y beneficios sociales para los servidores de las
empresas; fines cuyo cumplimiento deber acreditarse con arreglo a los dispositivos legales
vigentes sobre la materia.
5.4.3 LAS ENTIDADES DE AUXILIO MUTUO
El literal d) del artculo 18 menciona que se encuentra inafecto al pago del Impuesto a la
Renta las entidades de auxilio mutuo.
5.4.4 LAS COMUNIDADES CAMPESINAS
El literal e) del artculo 18 menciona que se encuentra inafecto al pago del Impuesto a la
Rentas a las Comunidades Campesinas.
Estas entidades debern solicitar su inscripcin ante la SUNAT.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
17/35
Conforme con el art. 28 de la Ley N 24656, Ley de comunidades Campesinas (14.04.87) las
comunidades Campesinas, sus empresas comunales, las empresas multicomunales y otras
formas asociativas estn inafectas de todo impuesto directo.
Al respecto, elInforme N 266-2005/SUNAT 19seala que la inafectacin se encuentra
vigente a la fecha.
5.4.5 LAS COMUNIDADES NATIVAS
El literal f) del artculo 18 menciona que se encuentra inafecto al pago del Impuesto a la
Renta a las Comunidades Nativas.
Estas entidades debern solicitar su inscripcin ante la SUNAT.
Las comunidades nativas segn el art. 8 del Decreto Ley N 22175 seran aquellos pueblos o
comunidades peruanas de naturaleza tribal, de origen prehispnico, o de desarrollo
independiente de ste, cuyos miembros mantienen una identidad comn.
5.5. QU INGRESOS SE ENCUENTRAN INAFECTOS AL IMPUESTO A LA RENTA?
5.5.1 LAS INDEMNIZACIONES PREVISTAS POR LAS DISPOSICIONES LABORALES
VIGENTES
Se encuentran comprendidas en la referida inafectacin, las cantidades que se abonen, de
producirse el cese del trabajador en el marco de las alternativas previstas en el inciso b) del
Artculo 88 y en la aplicacin de los programas o ayudas a que hace referencia el Artculo
147 del Decreto Legislativo N 728, Ley de Fomento del Empleo, hasta un monto equivalente
al de la indemnizacin que correspondera al trabajador en caso de despido injustificado.
5.5.2 LAS INDEMNIZACIONES QUE SE RECIBAN POR CAUSA DE MUERTE O
INCAPACIDAD PRODUCIDAS POR ACCIDENTES O ENFERMEDADES
En este tema estn incluidas las indemnizaciones que se reciban por causa de muerte o
incapacidad producidas por accidentes o enfermedades, sea que se originen en el rgimen de
seguridad social, en un contrato de seguro, en sentencia judicial, en transacciones o en
cualquier otra forma, salvo lo previsto en el inciso b) del Artculo 2 de la Ley del Impuesto a la
Renta.
5.5.3 LAS COMPENSACIONES POR TIEMPO DE SERVICIOS
Estn incluidas en este punto las compensaciones por tiempo de servicios, previstas por las
disposiciones laborales vigentes.
Cabe indicar que la Compensacin por Tiempo de Servicios, conocida comnmente por sus
siglas C.T.S. es un beneficio social de previsin de las posibles contingencias que origine el
cese en el trabajo y de promocin del trabajador y de su familia, conforme lo determina el texto
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
18/35
del artculo 1 del Decreto Supremo N 001-97-TR, norma que aprob el Texto nico
Ordenado del Decreto Legislativo N 650, Ley de Compensacin de Tiempo de Servicios.
5.5.4 LAS RENTAS VITALICIAS Y PENSIONES QUE TENGAN SU ORIGEN EL TRABAJO
PERSONAL
En este acpite se encuentran las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el
trabajo personal, tales como jubilacin, montepo e invalidez.
5.5.5 LOS SUBSIDIOS POR INCAPACIDAD TEMPORAL, MATERNIDAD Y LACTANCIA
Se consideran inafectos al pago del Impuesto a la Renta los subsidios por incapacidad
temporal, maternidad y lactancia. Se debe mencionar que este literal fue incorporado por el
artculo 7 del Decreto Legislativo N 970, publicado en el diario Oficial el Peruano el 24 de
diciembre de 2006 y vigente a partir del 01 de enero de 2007.
Antes de la fecha indicada en el prrafo anterior los subsidios eran considerados como partede la renta de quinta categora del trabajador.
5.5.6 INAFECTACIN APLICABLE A COMPAAS DE SEGUROS DE VIDA
A partir del 1.1.2010 se inafectan las rentas y ganancias que generan los activos que
respaldan las reservas tcnicas de las compaas de seguros de vida, constituidas o
establecidas en el pas de acuerdo a Ley, para pensiones de jubilacin, invalidez y
sobrevivencia de las rentas vitalicias (aunque tengan un componente de ahorro y/o inversin).
Para que proceda la inafectacin, la composicin de los activos deber ser informada
mensualmente a la SBS en forma discriminada y con similar detalle al exigido a las AFP porlas inversiones que realizan con los fondos previsionales que administran.
Segn el artculo 8-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
Para efecto de la inafectacin a las rentas y ganancias que generen los activos que respaldan
las reservas tcnicas de las compaas de seguros de vida, se tendr en cuenta lo siguiente:
a) La Ley a que se refiere el primer y segundo prrafos del inciso f) del artculo 18 de la Ley,
es la Ley General del Sistema financiero y del Sistema de Seguros y Orgnica de la SBS Ley
26702.
b) Las compaas de seguro de vida son aquellas compaas de seguro constituidas o
establecidas en el pas, que comercialicen productos del ramo de seguros de vida.
c) Los otros productos a que se refiere el segundo prrafo del inciso f) del artculo 18 de la
Ley, deben ser parte del ramo de seguros de vida.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
19/35
d) La inafectacin se mantendr mientras las rentas y ganancias que generan los activos
continen respaldando las reservas tcnicas antes indicadas.
e) En el caso que las compaas de seguros no presenten la informacin a que se refiere el
cuarto prrafo del inciso f) del artculo 18 de la Ley, se presente en forma tarda o se presente
en forma distinta a la sealada en la Ley, se gravarn, en el ejercicio en que se omiti
presentar oportuna y/o debidamente la informacin, todas las rentas generadas en ese
ejercicio por los activos que respaldan las reservas tcnicas.
5.5.7 LOS MRGENES Y RETORNOS EXIGIDOS POR LAS CMARAS DE
COMPENSACIN Y LIQUIDACIN DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS DERIVADOS
Se considera como una operacin inafecta al pago del impuesto a la Renta los mrgenes y
retornos exigidos por las Cmaras de Compensacin y Liquidacin de Instrumentos
Financieros Derivados con el objeto de nivelar las posiciones financieras en el contrato.
Se considera que dentro de las inafectaciones al pago del Impuesto a la Renta, se han
incorporado como un supuesto de inafectacin a las ganancias obtenidas por la enajenacin
de tipo directa o indirecta de valores que conforman o subyacen losExchange Trade Fund
(ETF).
Como se recordar los ETF son instrumentos que ofrecen una enorme liquidez, y en
esta crisis estos ndices han soportado bastante mejor que otros tipos de papeles o
instrumentos de inversin.
UnExchange Traded Fund (ETF por sus sigla en ingls),o fondo negociable en el
mercado, es un fondo que permite tomar posiciones sobre un ndice. El mercado de estos
productos supone, segn los especialistas de BFS, un desafo desde dentro de la industria a
su propia ineficiencia, pues se trata de un producto ptimo en cuanto a asignacin de activos
(por su elevado grado de diversificacin), simplicidad a la hora de operar (igual de gil que las
acciones) y costes (es ms barato que los fondos de inversin)21.
El ETF de Per es una cartera compuesta por 25 acciones de la Bolsa de Valores de
Lima (BVL), representativas del sector empresarial peruano, que se empez a cotizar en
la Bolsa de Valores de Nueva York (NYSE) el 22 de junio del presente ao por iniciativa
de BGI, una de las gestoras de activos ms grandes del mundo, bajo la denominacin
de ETF iShares EPU. Sobre las ETF recomendamos consultar la misma fuente antes
indicada22.Mediante el artculo 6 del Decreto Supremo N 011-2010-EF se incorpora el artculo 8-C al
texto del Reglamento de la LIR, precisando que para efectos de la inafectacin prevista en el
inciso h) del tercer prrafo del artculo 18 de la LIR,los EXCHANGE TRADED FUND (ETF)
son vehculos de inversin cuyas cuotas de participacin se encuentran listadas en
bolsas de valores, respaldadas por una canasta de activos, de los que se deriva su
valor y que tiene como objetivo replicar el desempeo de un determinado ndice o
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
20/35
canasta de activos, de los que se deriva su valor y que tiene como objetivo replicar el
desempeo de un determinado ndice o canasta de activos.
La verificacin del incumplimiento de alguno de los requisitos establecidos en los
incisos c) y d) del primer prrafo del presente artculo dar lugar a presumir, sin admitir
prueba en contrario, que estas entidades han estado gravadas con el Impuesto a la
Renta por los ejercicios gravables no prescritos, sindoles de aplicacin las sanciones
establecidas en el Cdigo Tributario.
5.5.8 EL CASO DE LAS INDEMNIZACIONES
Se debe precisar que existen dos tipos de indemnizacin:
(i) DAO EMERGENTE:La cual responde al patrimonio perdido o disminuido. No est
gravado hasta el valor del costo computable que repone.
(ii) LUCRO CESANTE:Que constituye una ganancia dejada de percibir. Esto si constituye un
ingreso gravado con el Impuesto a la Renta.5.5.9 RTF SOBRE EL CASO DEL DRAWBACK
Resulta pertinente citar el pronunciamiento del Tribunal Fiscal en laRTF N 3205-4-2005, la
cual precisa lo siguiente:
Los ingresos obtenidos a travs del drawback se basan en la transferencia de recursos
financieros por parte del Estado, constituyendo un ingreso extraordinario (sujeto o
condicionado al cumplimiento de los requisitos establecidos por Ley) y,
consecuentemente, un incremento directo de los ingresos, por lo que dicho beneficio
nace de un mandato legal no encontrndose, por tanto, stos comprendidos en elconcepto de renta recogido en la teora del flujo de riqueza.
Agrega el Tribunal que auncuando la norma hace referencia a restitucin no se
refiere, en estricto, a la devolucin o reembolso de impuestos pagados con
anterioridad, por cuanto el monto a restituir parte de una base distinta a la utilizada en
la determinacin del impuesto aduanero, esta es el 5% del valor FOB de la exportacin,
por lo que el monto recibido por el exportador no necesariamente corresponder al ad
valorem pagado en la importacin, con lo cual no necesariamente se produce una
restitucin o devolucin de impuestos, pudiendo inclusive, suceder que dicho beneficio
implique la entrega de sumas superiores a los realmente pagado en la importacin.
Por ello:
1.- No es renta gravada.
2.- El Estado no es un tercero, es un beneficio que proviene de la ley.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
21/35
3.- No es un mecanismo de devolucin de los derechos arancelarios porque nada tiene
que ver con stos, su base de clculo es distinta. El 100% de lo devuelto no es renta
gravada.
_______________________________
1 BRAVO CUCCI, Jorge. La renta como materia imponible en el caso de actividades
empresariales y su relacin con la contabilidad. Tema II: Implicancia de las NICs en la
aplicacin del Impuesto a la Renta. VII Jornadas Nacionales de Tributacin. Pginas 63 y 64.
Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web:
http://www.ifaperu.org/publicaciones/8_03_CT28_JABC.pdf
2En la equidad horizontal si los contribuyentes se encuentran en una misma situacin
entonces debern soportar idntica carga tributaria.
3En la equidad vertical los contribuyentes que tienen menor capacidad contributiva asumen
menor presin tributaria, mientras que los contribuyentes que poseen una mayor riqueza,
soportan una carga tributaria ms elevada.
4Se entiende como tal a la capacidad econmica para contribuir al gasto pblico. Por talmotivo, en la doctrina se afirma que, aquel que tenga igual capacidad econmica que otro
debe de estar en igual situacin tributaria.
5 GARCA MULLN, Roque. Manual del Impuesto a la Renta. Centro Interamericano de
Estudios Tributarios (C.I.E.T.) DOC N 872 Buenos Aires, 1978.
6Impuesto Especial a los Activos Netos.
7FJ son las iniciales del Fundamento Jurdico utilizados en el sustento de las Resoluciones
emitidas por el Tribunal Constitucional.
8Recordemos que en el caso de las personas naturales existe la afectacin al pago del
Impuesto a la Renta segn una escala acumulativo progresiva la cual tiene tres tramos deafectacin. El primer tramos es desde 0 hasta 27 UIT y le corresponde una tasa del 15%, el
segundo tramos es por el exceso de las 27 UIT hasta las 54 UIT con el 21% y finalmente la
tercera escala que grava el exceso de las 54 UIT con la tasa del 30%. Recomendamos revisar
lo dispuesto en el artculo 53 de la Ley del Impuesto a la Renta.
9A raz de las modificaciones efectuadas a la Ley del Impuesto a la Renta realizadas por el
Decreto Legislativo N 972, desde el ao 2009 en el Per el Impuesto a la Renta tiene la
caracterstica de ser un impuesto dual, toda vez que en el caso de las rentas de primera y
segunda categora se considera como renta cedular, mientras que en el caso de las rentas de
cuarta y quinta categora se consideran como renta global.
10 FERNANDEZ CARTAJENA, Julio. El concepto de renta en el Per. mbito de aplicacin
del Impuesto a la Renta en el Per. VIII Jornadas Nacionales de Derecho Tributario. Pgina 2.
Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web:
http://www.ipdt.org/editor/docs/07_VIIIJorIPDT_JFC.pdf
11 GARCIA BELSUNCE, Horacio. El concepto de Rdito en la Doctrina y en el Derecho
Tributario. Buenos Aires. Ediciones Depalma, 1967.3 Pgina 122.
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
22/35
12 RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEN, Francisco Javier. Impuesto a la Renta: Aspectos
subjetivos (versin actualizada. Esta informacin puede ser consultada en la siguiente pgina
web: http://blog.pucp.edu.pe/item/52284/impuesto-a-la-renta-aspectos-subjetivos-version-
actualizada
13El informe completo puede consultarse en la siguiente pgina web:
http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i2522005.htm
14El texto completo del Informe N 080-2011-SUNAT/2B0000 puede consultarse en la
siguiente pgina web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2011/informe-oficios/i080-
2011.pdf
15 RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEN, Francisco Javier. Impuesto a la Renta: Aspectos
subjetivos (versin actualizada. Esta informacin puede ser consultada en la siguiente pgina
web: http://blog.pucp.edu.pe/item/52284/impuesto-a-la-renta-aspectos-subjetivos-version-
actualizada
16 DANS ORDOEZ, Jorge. Acerca de los beneficios tributarios. Artculo publicado en la
revista Anlisis Tributario correspondiente al mes de mayo de 1990. Pgina 2.17El texto completo del Decreto Legislativo N 1031 puede consultarse en la siguiente pgina
web: http://www.banmat.org.pe/PDF/leyes/LEY_N_24948%20-Ley%20de%20la%20Actividad
%20Empresarial.pdf
18El Informe completo se puede consultar en la siguiente pgina web:
http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/i0642007.htm
19El informe completo se puede consultar en la siguiente pgina web:
http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i2662005.htm
20El montepo es una pensin que se entrega a las viudas, familiares o deudos del personal
de las Fuerzas Armadas y Fuerzas Policiales que fallecieron en acto de servicio. Es un tipo dergimen pensionario propio a la naturaleza castrense.
21Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web:
http://es.wikipedia.org/wiki/Exchange_Traded_Fund
22Declaraciones del exministro de Economa Luis Carranza que brind a la agencia ANDINA
y que se encuentran en la siguiente direccin web: http://gestion.pe/noticia/330638/carranza-
etf-peru-refleja-fortaleza-economia-pais
http://b"og.p#cp.ed#.pe/b"og/franc$scor#$z/2010/12/13/$mp#esto&a&"a&renta&aspectos&s#bet$%os&%ers$on&act#a"$zada/
http://blog.pucp.edu.pe/blog/franciscoruiz/2010/12/13/impuesto-a-la-renta-aspectos-subjetivos-version-actualizada/http://blog.pucp.edu.pe/blog/franciscoruiz/2010/12/13/impuesto-a-la-renta-aspectos-subjetivos-version-actualizada/http://blog.pucp.edu.pe/blog/franciscoruiz/2010/12/13/impuesto-a-la-renta-aspectos-subjetivos-version-actualizada/http://blog.pucp.edu.pe/blog/franciscoruiz/2010/12/13/impuesto-a-la-renta-aspectos-subjetivos-version-actualizada/7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
23/35
IMPUESTO A LA RENTA: ASPECTOS SUBJETIVOS (Versin actualizaa!Por: Francisco Javier Ruiz de Castilla Ponce de Len*
1. Introduccin
Se conoce como hiptesis de incidencia a la descripcin que realiza la ley del hecho que es capazde generar el nacimiento de una oligacin triutaria! "eraldo #talia $se%ala que esta
descripcin legal aarca los aspectos o&etivos' su&etivos' espaciales y temporales del re(erido
hecho generador!
)n el caso espec(ico de la imposicin a la renta' el aspecto o&etivo m+s importante tiene que
ver con el concepto de ,renta-! )n la presente oportunidad vamos a pasar al estudio de los
aspectos su&etivos del hecho generador del .mpuesto a la Renta! )ntonces' procederemos al
an+lisis del su&eto que otiene la renta!
/osotros hemos detectado que en la actual legislacin peruana sore el .mpuesto a la Renta
e0isten por lo menos tres su&etos di(erentes' capaces de otener una renta gravale' tal como se
e0plica a continuacin!
2. Persona natural
Se trata de la persona (sica que otiene una renta gravale! Por e&emplo 1ara es ama de casa'
propietaria de un predio y un uen da lo arrienda' a camio de una retriucin mensual de $22!
)n este caso el aspecto o&etivo del hecho generador es el ingreso peridico cuyo monto es $22'
mientras que el aspecto su&etivo consiste en la persona natural llamada 1ara!
Seguidamente pasamos a vincular las tres teoras de renta 3teora de la renta4producto' teora
del (lu&o de riqueza y teora del consumo mas incremento patrimonial5 con el tema de la persona
natural!
2.1. Teora renta-producto
Para la Poltica Fiscal esta teora considera renta gravale al ingreso peridico' siempre que
provenga de la e0plotacin de (uentes permanentes' tales como: capital' traa&o o la aplicacin
con&unta de capital y traa&o! )l art! $!a de la ley del .mpuesto a la Renta del Per6 7ha recogido
con amplitud los alcances de esta concepcin terica!
/otamos que la ley descrie de modo e0preso y detallado a la renta gravale 3aspecto o&etivo5'
pero guarda silencio sore los su&etos que otienen dicha renta 3aspectos su&etivos5!
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
24/35
)n la medida que para la Poltica Fiscal la teora renta4producto est+ dise%ada para gravar con el
.mpuesto a la Renta a todos aquellos ingresos corrientes de las personas naturales 3entre otros
casos58 entonces somos del parecer que esta clase de su&eto se encuentra comprendido dentro
de los alcances del art! $!a de la L.R!
)l e&emplo puede ser precisamente el caso donde 1ara arrienda un predio de su propiedad' a
camio de una retriucin mensual de $22! #qu nos encontramos ante un ingreso corriente' quees otenido por una persona natural8 de tal modo que este caso se encuentra dentro del +mito
de aplicacin del .mpuesto a la Renta!
2.2. Teora flujo de riqueza
)n el campo de la Poltica Fiscal esta teora considera renta gravale a todo ene(icio econmico
que (luya hacia un su&eto! Pasando al terreno legal peruano' el tema es m+s complicado! /o
e0iste un artculo de la L.R que consagre de modo general todos los alcances de la teora (lu&o de
riqueza! /uestro legislador recoge algunos casos que se encuentran comprendidos dentro de la
teora (lu&o de riqueza! )n este sentido la ley peruana tiene que proceder con la descripcin de
cada uno de estos casos por separado!
Por e&emplo el art! $! de la L.R se%ala que la ganancia de capital se encuentra a(ecta al
.mpuesto a la Renta! )n este caso la L.R se%ala de modo e0preso el aspecto o&etivo del hecho
generador 3ganancia de capital5!
Con relacin al aspecto su&etivo apreciamos que 4por regla general4 la L.R guarda silencio! )n
camio' por e0cepcin' la L.R se re(iere de modo e0preso a la persona natural cuando por
e&emplo el 6ltimo p+rra(o del art! 7 de la L.R se%ala que no constituye una ganancia de capital
gravale el resultado de la ena&enacin de la casa4haitacin por parte de una persona natural!
)s verdad que en este caso la L.R se re(iere a una renta ina(ecta! Pero' indirectamente' nos da a
entender que constituye una renta gravada con el .mpuesto a la Renta el resultado de la
ena&enacin de predios tales como una casa de playa 9inicialmente adquirida para recreo
personal y (amiliar4 cuando es realizada por una persona natural!
2.3. Teora del consumo ms incremento patrimonial
Para la Poltica Fiscal esta teora entiende que la renta gravale es toda variacin del patrimonio!
Pasando al campo legal entendemos que no e0iste un artculo en la L.R que adopte de modo
general todos los casos que se encuentran comprendidos por la teora del consumo m+s
incremento patrimonial! /uestro legislador recoge solamente algunos casos que est+n
alcanzados por la teora que venimos e0aminando )n este sentido la L.R contiene la descripcin
de cada uno de estos casos!
Por regla general la descripcin legal de los aspectos o&etivos del hecho generador se lleva a
cao de manera e0presa! )n camio es de notar que la L.R no suele hacer re(erencia e0presa a
los aspectos su&etivos del re(erido hecho generador! )n la medida que la teora del consumo
m+s incremento patrimonial apunta a gravar' entre otros casos' a las variaciones del patrimoniode las personas naturales8 entonces cae la posiilidad que la ley peruana contemple esta clase
de su&etos!
Por e&emplo el art! $!d de la L.R estalece que se encuentran sometidas al .mpuesto a la Renta
las rentas imputadas 3atriuidas5 que detalla la L.R a lo largo de su te0to! no de estos casos
aparece en el art! 7;!d de la L.R' seg6n el cual se con(igura una renta 3(icta5 cuando el
propietario de un predio cede su uso a ttulo gratuito!
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
25/35
3. Casi empresa !a"itualidad
1uchas veces las personas naturales' asociaciones civiles sin (ines de lucro' el propio )stado'
etc! realizan operaciones econmicas ;de venta o prestacin de ciertos servicios' a la par que
las empresas!
La ley triutaria suele recurrir a la (igura de la ,haitualidad- para comprender todos estos casosespeciales! Se trata de una situacin curiosa' pues nos encontramos ante un su&eto 3persona
natural' asociacin civil sin (ines de lucro' etc!5 que no es una tpica empresa' pero va a reciir el
tratamiento triutario que corresponde a la empresa!
3.1. #ustificacin
=amos a partir de un caso pr+ctico! na sociedad annima inscrita en los Registros P6licos del
Per6 se dedica a la compra4venta de autos usados! Los ingresos de esta empresa se encuentran
dentro del +mito de aplicacin del .mpuesto a la Renta con la tasa del ;2>
)n tercer lugar imaginemos una persona natural que en el a%o /o $ compra un auto usado para
uso personal y (amiliar! )n el a%o /o @ este su&eto vende el re(erido auto! )n este caso queda
descartada la (igura de la empresa y de la ,casi empresa-' de tal modo que el ingreso que
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
26/35
otiene la persona (sica se encuentra (uera del +mito de aplicacin del .mpuesto a la Renta! )n
otras palaras' el indicado ingreso se encuentra lire de carga triutaria!
# manera de conclusin podemos decir que 9desde el punto de vista de la coertura del
.mpuesto a la Renta4 la haitualidad es una (igura intermedia entre el r?gimen triutario para
empresas y el r?gimen de ina(ectacin!
;.3.- Criterios para determinar la !a"itualidad
1uchas veces e0isten di(icultades para estalecer si nos encontramos ante una ,casi empresa-!
Por e&emplo una persona natural' que es m?dico de pro(esin' hoy compra un predio y ma%ana
lo vende! /os encontramos ante una ,casi empresa-' es decir que este su&eto realiza una
operacin similar a la que realizan las empresas que se dedican a la actividad inmoiliaria! )n
consecuencia corresponde la aplicacin del .mpuesto a la Renta estalecido para las empresas!
Por otra parte una persona natural compra un predio para ser utilizado como casa4haitacin por
parte de su (amilia 3esposa e hi&os5 y' luego de treinta a%os' lo vende! Se trata de una operacin
e0cepcional a lo largo de su vida' de tal modo que no e0iste la (igura de la ,casi empresa-! A sea
que en este caso no se advierte la realizacin de una operacin similar a la que llevan a cao las
empresas que se dedican a la comercializacin de ienes races! )l consiguiente ingreso no dee
soportar un .mpuesto a la Renta!
)s verdad que en estos casos e0tremos es relativamente (+cil distinguir entre operaciones
similares a las empresariales y operaciones que no guardan esta similitud! #hora ien a partir de
estos casos e0tremos es posile proyectar una gama de casos intermedios hasta que se
encuentren en cierta lnea (ronteriza que suele ser orrosa! )ntonces: BCmo distinguir las
operaciones que son o no son similares a las actividades empresariales
)s necesario tomar en cuenta una serie de aspectos que rodean a la operacin que genera la
renta! )stos aspectos tienen que ver con el perodo de tenencia del ien' (recuencia de las
operaciones de venta' etc!
3.%. &ni'erso
# continuacin e0ponemos los principales casos de haitualidad contemplados en nuestra L.R!
3.%.1. (enta %de "ienes mue"les
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
27/35
ien por un valor de venta de $22 no cali(ica como una operacin haitual' de tal modo que la
consiguiente renta se encuentra (uera del +mito de aplicacin del .mpuesto a la Renta! )n
camio si la persona natural compra un ien para su posterior ena&enacin' por un valor de
venta de $228 entonces nos encontramos ante una operacin haitual' de tal manera que este
ingreso se encuentra dentro del +mito de aplicacin del .mpuesto a la Renta!
)ntre los criterios cuantitativos tenemos la cantidad de ventas que lleva a cao esta personanatural' el monto de venta' etc!
#lgunos podran pensar que' en virtud de los principios de seguridad &urdica y de reserva de ley'
la L.R deera regular con cierto nivel de detalle los criterios cualitativos y cuantitativos que se
deen de tomar en cuenta para que el contriuyente y la #dministracin Driutaria puedan
determinar con certeza la presencia de la haitualidad y consiguiente aplicacin del .mpuesto a
la Renta' en cada caso concreto!
Sin emargo' al e0istir una casustica casi in(inita' es muy di(cil que la ley pueda (i&ar con cierto
detalle los indicados criterios' toda vez que se pueden generar situaciones de inequidad en la
economa!
Por e&emplo asumamos que la ley llega a se%alar que la operacin de venta que realiza la
persona natural' por un valor que supera los diez dlares por unidad de mercanca' se considera
haitual8 dei?ndose aplicar el .mpuesto a la Renta para empresas! Eueda claro que las ventas
espor+dicas de autos usados que realizan las personas naturales pasan a constituir operaciones
haituales' toda vez que suelen superar con (acilidad el tope legal de diez dlares! Por tanto los
consecuentes ingresos se encuentran dentro del +mito de aplicacin del .mpuesto a la Renta!
Por otra parte resulta que las ventas espor+dicas por parte de las personas naturales de artculos
menores' tales como &oyas de (antasa' peque%os &uguetes de pl+stico' etc!' cuyo valor de venta
muchas veces es menor a $2 dlares por unidad' no cali(ica como haitual' de tal modo que los
ingresos de esta clase de vendedores estaran (uera del +mito de aplicacin del .mpuesto a la
Renta!
)sta regla ciertamente genera una desigualdad' toda vez que las empresas que se dedican a la
venta de los re(eridos artculos menores soportan una carga triutaria' mientras que las ,casi
empresas- se encontraran lieradas de la re(erida carga!
Por esta razn el art! $!; de la L.R guarda silencio sore los criterios precisos que se dee tener
en cuenta para determinar la haitualidad de una operacin! Seguramente el legislador ha
querido de&ar un amplio margen de accin y criterio a la #dministracin Driutaria' soretodo
porque en nuestra economa e0isten altos ndices de in(ormalidad triutaria!
Luis ern+ndez Gerenguel Hentiende que' entre otros elementos' se dee considerar el motivo
de las adquisiciones' el destino de los ienes adquiridos' etc!
/osotros consideramos pertinente realizar una interpretacin sistem+tica' llevando a cao las
concordancias entre el art! $!; de la L.R' art! I!7!ii de la Ley del .mpuesto "eneral a las =entas
9 L."=y segundo p+rra(o del art! K!$ del Reglamento del .mpuesto "eneral a las =entas 9
R."= @8 de tal modo que 9en materia de venta de ienes mueles capaces de generar ingresos
a(ectos al .mpuesto a la Renta4 se deeran aplicar los criterios cualitativos y cuantitativos que
estalece la legislacin del ."=! #l respecto el segundo p+rra(o del art! K!$ del R."= se%ala que
se tiene que determinar si la adquisicin de ienes tuvo por o&eto su uso' consumo' venta o
reventa' deiendo evaluarse en los dos 6ltimos casos el car+cter haitual' dependiendo de la
naturaleza yo monto!
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
28/35
)s verdad que la legislacin del ."= tampoco o(rece criterios su(icientemente precisos para
determinar la haitualidad de una operacin pero' en todo caso' o(rece algunos (actores de
re(erencia que de alguna manera pueden ayudar para determinar la presencia de una ,casi
empresa- en cada caso concreto!
3.%.2. )najenacin de predios
=amos a partir de un e&emplo' seg6n el actual esquema legal del Per6 Mque se encuentra
vigente desde el 2$42$42K! Francisco es un contador independiente que en el a%o /o $ compra
una casa de playa uicada en Lima' tami?n adquiere una casa de playa uicada en 1+ncora
3norte del Per65 y por 6ltimo compra una casa de campo uicada en el Cusco! La (inalidad de
estas adquisiciones es el esparcimiento personal y (amiliar! )n el a%o /o I Francisco vende estos
tres predios por un valor de $22 cada uno!
Para la Poltica Fiscal del Per6 el (lu&o de dos compras y dos ventas de esta clase de predios es
normal dentro del patrn de vida tpico de las (amilias que tienen ingresos medios y altos! #qu
no e0iste una actividad similar a la que realizan las empresas que se dedican a la compra4venta
de ienes races! Dami?n hay que tomar en cuenta que 4en virtud del principio de capacidad
contriutiva4 corresponde la aplicacin de una carga triutaria sore los ingresos' pero con las
reglas del .mpuesto a la Renta dise%adas para las personas naturales!
)n camio la tercera venta que realiza esta persona (sica pasa a ser considerada una operacin
atpica' que guarda mayor similitud con las operaciones que realizan las empresas que se
dedican a la comercializacin de predios' de tal modo que corresponde la aplicacin del r?gimen
del .mpuesto a la Renta para las empresas!
Pasando al campo &urdico' el art! 7K!& de la L.R considera que los ingresos correspondientes a
las dos primeras ena&enaciones de predios realizadas por Francisco constituyen rentas de
segunda categora' de tal modo que se encuentran sometidas al r?gimen de .mpuesto a la Renta
para las personas naturales! Por otra parte' de con(ormidad con el art! 7M!d de la L.R' el ingreso
que otiene Francisco por la ena&enacin del tercer predio Icali(ica como renta de tercera
categora' de tal manera que se aplica el .mpuesto a la Renta para las empresas!
)s interesante resaltar que en el caso espec(ico de la ena&enacin de predios por parte de una
persona natural' el legislador ha estalecido un criterio preciso para determinar la haitualidad
de la operacin! Se trata de un criterio de tipo cuantitativo' pues reci?n a partir de la tercera
ena&enacin de un predio 9dentro de un mismo e&ercicio gravale4 se con(igura una operacin
haitual 3propio de la ,casi empresa-5' de tal modo que el ingreso que otiene la persona natural
vendedora dee soportar el .mpuesto a la Renta aplicale para las empresas!
3.%.2.1. Presuncin
# lo largo del presente traa&o oservamos que en la mayora de los supuestos legales sore el
tema de la haitualidad la respectiva norma no recurre a la (igura de la presuncin' por tanto la
carga de la pruea concerniente a la haitualidad corresponde a la #dministracin Driutaria!
Por e&emplo si una persona natural que se dedica al e&ercicio de la pro(esin m?dica realiza de
modo espor+dico una compra4venta de un vehculo usado' el art! $!; de la L.R estalece que 9si
se trata de una operacin haitual4 entonces el ingreso se encuentra a(ecto al .mpuesto a la
Renta! )n este caso' si el contriuyente no liquid y pag el .mpuesto a la Renta' corresponde a
la #dministracin Driutaria la carga de la pruea acerca de la haitualidad de la operacin' pues
solo de este modo se encontrar+ en condiciones de aplicar el impuesto!
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
29/35
Por otra parte advertimos que' por e0cepcin' e0iste al menos un supuesto legal sore la
haitualidad donde la respectiva norma legal utiliza la (igura de la presuncin!
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
30/35
)n primer lugar' cuando el legislador recurre a la presuncin relativa' es decir que admite la
pruea en contrario8 entonces lo se%ala de modo e0preso! Por e&emplo el art! 7 de la L.R
estalece que ,Para los e(ectos del impuesto se presume' salvo pruea en contrario constituida
por los liros de contailidad del deudor' que todo pr?stamo en dineroNdevenga un inter?sN-
)n segundo lugar' si el legislador implanta una presuncin asoluta' vale decir que no admite la
pruea en contrario8 simplemente hace aparecer en la norma el t?rmino ,presuncin- y no hacere(erencia a la posiilidad de la pruea en contrario! Precisamente el art! K de la L.R sigue esta
t?cnica legislativa' pues en el primer p+rra(o del citado dispositivo se estalece que: ,Se
presumir+ que e0iste haitualidad en la ena&enacin de inmuelesN!-
ern+ndez Gerenguel $2desarrolla una perspectiva de en(oque di(erente! Se%ala que nos
encontramos ante una presuncin asoluta solamente cuando as lo se%ala de modo e0preso la
L.R' recurriendo a (rmulas tales como: ,se presume de pleno derecho-' ,se presume &uris et de
&ure-' etc!
)n la medida que el art! K no se%ala de modo e0preso que contiene una presuncin de tipo
asoluta' entonces hara que pensar que la re(erida presuncin es m+s ien relativa y' por
tanto' el contriuyente podra proar que la tercera ena&enacin del predio que venimos
analizando no constituye una operacin haitual!
3.%.3. *er'icios
Llama la atencin que el art! $!; de la L.R se re(iera a la haitualidad solamente para los casos
de venta de ienes! )ste dispositivo legal no se re(iere de modo e0preso a las prestaciones de
servicios que son e(ectuadas por personas naturales' asociaciones civiles' etc!
)n la vida real e0isten importantes casos de ,casi empresa- que prestan servicios! Por e&emplo
un )studio de aogados es organizado como sociedad annima y' desde luego' su o&eto social
consiste en la prestacin de servicios legales' a camio de cierto precio BEu? sucede si una
asociacin civil sin (ines de lucro presta estos mismos servicios legales' tami?n a camio de un
determinado precio' de tal modo que se entala una competencia en el mercado BLos ingresosque otiene la asociacin civil se encuentran dentro del +mito de aplicacin del .mpuesto a la
Renta' a ttulo de actividad haitual
/osotros pensamos que' en virtud de una interpretacin lgica del art! $!; de la L.R' los
servicios que son similares a los de car+cter comercial tami?n se encuentran comprendidos
dentro del +mito de aplicacin del .mpuesto a la Renta! )n e(ecto si indagamos por la (inalidad
de la ley' queda claro que se trata de estalecer equidad en la economa' en el sentido que las
actividades mercantiles 3que realizan las empresas5 y las actividades similares a las mercantiles
3que llevan a cao las ,casi empresas-5 deen soportar la misma carga triutaria!
#dem+s pensamos que' en virtud de la interpretacin sistem+tica' es posile concordar el art!
$!; de la L.R con el art! I!7!ii de la L."= y tercer p+rra(o del art! K!$ del R."=! Sore el
particular el tercer p+rra(o del art! K!$ del R."= estalece que' en materia de servicios' seconsiderar+n haituales aquellos servicios onerosos que sean similares a los de car+cter
comercial!
)ntonces los ingresos que otiene la re(erida asociacin civil' por provenir de actividades
similares a las operaciones mercantiles' se encuentran dentro del +mito de aplicacin del
.mpuesto a la Renta y se dee aplicar el r?gimen de liquidacin reservado para las empresas!
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
31/35
# manera de conclusin pensamos que el art! $!; de la L.R se re(iere a la haitualidad' tanto en
las operaciones donde se advierte la ena&enacin de ienes' como en las prestaciones de
servicios' que son llevadas a cao por las ,casi empresas-
3.%.%. +cti'idad del )stado
1uchas veces el )stado e(ect6a operaciones similares a las que realizan las empresas! Pore&emplo el "oierno /acional' a trav?s de uno de sus 1inisterios' vende sus unidades
vehiculares 3activo (i&o5' luego de varios a%os de uso' a camio de una retriucin de $22! B)ste
ingreso se encuentra a(ecto al .mpuesto a la Renta
Conviene recordar que para la Poltica Fiscal los ingresos estatales se clasi(ican en originarios y
derivados! )duardo Sotelo Casta%eda $$se%ala que los ingresos son originarios cuando la
riqueza se encuentra en el propio )stado y su aprovechamiento econmico genera ingresos al
(isco! Los ingresos son derivados si la riqueza est+ en el sector privado' de tal modo que parte
de ?sta se trans(iere al (isco mediante el pago de impuestos! )n el caso que venimos analizando'
la riqueza 3unidades vehiculares5 se encuentra dentro de la es(era patrimonial del propio )stado'
de tal modo que no tiene caida la (igura del pago de impuestos 3trans(erencia de riqueza hacia
el propio (isco5! Por tanto los ingresos por venta de activos que realiza el )stado se encuentran
(uera del +mito de aplicacin del .mpuesto a la Renta!
Pasando a las consideraciones de
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
32/35
empresariales5 que en el campo de la construccin y comercio inmoiliario pasan a generar
ingresos a(ectos al .mpuesto a la Renta propio de las empresas!
3.%.,.2. &ni'erso
)l art! $!7 de la L.R contempla por lo menos ; casos! )n primer lugar tenemos a la persona
natural que compra un terreno y luego lo ena&ena! )n segundo lugar cae pensar en la personanatural que compra un predio 3casa5 para vender y lo ena&ena de inmediato! )n tercer lugar se
puede tratar de una persona natural que construye un predio para vender y lo ena&ena de
inmediato!
7/24/2019 Teoras de Impuesto a La Renta
33/35
recomendale tomar en consideracin determinados hechos o circunstancias' siempre que se
encuentren directamente relacionados con la re(erida operacin de compra! # partir de estas
consideraciones o&etivas se puede in(erir la (inalidad m+s razonale que tuvo en cuenta el
comprador del predio!
ace un tiempo ocurri un caso pr+ctico donde se discuta si corresponda la aplicacin del te0to
que actualmente se encuentra en el art! $!7!ii de la L.R! )l 7;4$$4IM una persona naturaladquiri un predio por ;H2'222 dlares! Posteriormente el 2@4$74IM este su&eto vendi el predio
por la suma de @22'222 dlares!
)l Driunal Fiscal' mediante la Resolucin /o M@H;4;42$ del ;$4$242$' consider que en este
caso se advierte un perodo corto entre la (echa de la compra y la (echa de la venta! #dem+s el
Driunal Fiscal tom en cuenta el margen de utilidad' toda vez que la di(erencia entre el valor de
venta y el valor de compra arro&aa una ganancia astante considerale!
Por todas estas razones el Driunal Fiscal entendi que la (inalidad de la compra del predio era de
car+cter comercial' de tal modo que el ingreso de @22'222 dlares se encontraa dentro del
marco legal que hoy se encuentra en el art! $!7!ii de la L.R!
%. )mpresa
Las empresas son unidades de e0plotacin de capital y traa&o con (inalidad lucrativa
3distriucin de utilidades entre sus inversionistas5! )stas unidades de produccin y distriucin
pueden estar organizadas como personas &urdicas o no!
# veces nuestra L.R se re(iere de modo e0preso a este aspecto su&etivo del hecho generador de
la oligacin triutaria! Por e&emplo el pen6ltimo p+rra(o del art! ; de la L.R se inspira en la
teora (lu&o de riqueza y estalece que constituye renta gravada de las ,empresas- cualquier
ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros!
Atras veces la L.R no se re(iere e0presamente al aspecto su&etivo del hecho generador! #s pasa
con el art! $!a de la L.R' cuando consagra la teora renta4producto y estale