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26 Estrategia Financiera Nº 247 • Febrero 2008

Contabilidad

Tratamiento contable de

los pasivos financieros

en el PGC de pymes

Ejemplos

Prácticos

Tratamiento contable de

los pasivos financieros

en el PGC de pymes

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Nº 247 • Febrero 2008 Estrategia Financiera 27

l PGC 2007 destina la norma novena a ins-

trumentos financieros. En el PGC de Pymes

la equivalencia a esta misma norma se tra-

duce en otras cuatro más. En concreto: la octava, ac-

tivos financieros; la novena, pasivos financieros; la

décima, contratos financieros particulares y la undé-

cima, instrumentos de patrimonio. La finalidad de

esta separación estriba en facilitar la interpretación

de una norma de por sí compleja y extensa.

Es conveniente precisar, en primer lugar, qué se

entiende por instrumento financiero, siendo éste el

contrato que da lugar a un activo financiero en una

empresa y simultáneamente, a un pasivo financiero

o a un instrumento de patrimonio de otra empresa.

De ahí, que el PGC regule en la norma novena tanto

los activos, pasivos financieros, instrumentos de pa-

trimonio y contratos financieros particulares.

El objetivo de este artículo es centrarnos en la va-

loración y contabilización de los pasivos financieros,

los contratos financieros particulares y los instru-

mentos de patrimonio, en las pymes, teniendo en

cuenta las diferentes posibilidades que establece su

plan para su registro.

PASIVOS FINANCIEROS. CLASIFICACIÓN

La norma novena establece que será de aplica-

ción para los siguientes pasivos financieros:

• Débitos por operaciones comerciales: proveedores

y acreedores varios.

• Deudas con entidades de crédito.

• Obligaciones y otros valores negociables emiti-

dos: bonos y pagarés.

• Derivados con valoración desfavorable para la

empresa: futuros, opciones. permutas financieras

y compraventa de moneda extranjera a plazo.

• Deudas con características especiales.

• Otros pasivos financieros:

– Deudas con terceros, tales como los présta-

mos y créditos financieros recibidos de per-

sonas o empresas que no sean entidades de

crédito incluidos los surgidos en la compra de

activos no corrientes.

– Fianzas y depósitos recibido.

– Desembolsos exigidos por terceros sobre par-

ticipaciones.

– Determinadas acciones rescatables y acciones

o participaciones sin voto.

a. ReconocimientoLa empresa reconocerá un pasivo financiero en

su balance cuando se convierta en una parte obligada

del contrato o negocio jurídico conforme a las dispo-

siciones del mismo.

b. ValoraciónLos pasivos financieros, a efectos de su valora-

ción, se clasificarán en alguna de las siguientes cate-

gorías: Pasivos financieros a coste amortizado y Pasi-

vos financieros mantenidos para negociar.

En el PGC de 2007 para grandes empresas clasi-

fica en cambio a los pasivos financieros en tres cate-

w

El tratamiento contable de los instrumentos financieros es donde se centran las principalesnovedades del nuevo Plan General de Contabilidad. En concreto se presenta un análisis

detallado de la valoración y contabilización de los pasivos financieros en el PGC para Pymes,incluyendo los contratos financieros particulares y los instrumentos de patrimonio. Todo ello

explicado con ejercicios prácticos

Ficha Técnica

www.estrategiafinanciera.es[ ]

AUTOR: Nevado Peña, Domingo

TÍTULO: Tratamiento contable de los pasvos financieros en el PGC de pymes

FUENTE: Estrategia Financiera, nº 247. Febrero 2008

LOCALIZADOR: 09/ 2008

RESUMEN: El PGC para pymes está suponiendo importantes cambios en laforma de contabilizar distintas operaciones, una de las partes más novedosascon respecto al del noventa es la destinada a los instrumentos financieros,abordada en este plan en cuatro normas (de la octava a la undécima). Encambio, en el nuevo plan de grandes empresas se recoge en una única normaoctava. Por ello, en este trabajo queremos facilitar la interpretación prácticade algunos de estos instrumentos financieros, en concreto, los pasivos finan-cieros (norma octava), la décima destinada a contratos financieros particula-res y la undécima instrumentos de patrimonio propio, planteando diferentessupuestos que pueden darse y comentando las distintas posibilidades que tie-nen las pymes para poder contabilizar dichos instrumentos, ya que el orga-nismo regulador ha dejado muy abierta las posibilidades de contabilización delos mismos, existiendo además, una falta de concreción en determinados cri-terios de valoración, lo que está llevando consigo a diferentes interpretacionesde estas normas.

DESCRIPTORES: Contabilidad, PGC de pymes, pasivos financieros, valor razo-nable, coste amortizado, instrumentos de patrimonio y de deuda, contratos fi-nancieros, activos financieros .

, Domingo Nevado PeñaProfesor Titular de Economía Financiera y Contabilidad

Universidad de Castilla-La Mancha

E



gorías que podemos resumir en la tabla 1, y que de

manera comparativa con el PGC de pymes podemos

presentar en tabla 2.

En líneas generales, se puede observar que aun-

que en el PGC de Pymes solamente se presentan

tres clasificaciones, no existen grandes diferencias.

Ya que las dos primeras clasificaciones práctica-

mente son iguales y aunque la tercera no se trata

en el PGC de Pymes su valoración es similar a la de

los pasivos mantenidos para negociar.

Presentamos a continuación, en la tabla 3, la cla-

sificación contable que se recoge en las pymes, para

los pasivos financieros, especificando cómo se valo-

raría cada tipo de pasivo.

PASIVOS FINANCIEROS A COSTE

AMORTIZADO

Dentro de esta clasificación se incluirán los si-

guientes pasivos:

a) Débitos por operaciones comerciales (proveedores

y acreedores varios): son aquellos pasivos finan-

cieros que se originan en la compra de bienes y

servicios por operaciones de tráfico de la em-

presa.

b) Débitos por operaciones no comerciales: son

aquellos pasivos financieros que, no siendo ins-

trumentos derivados, no tienen origen comercial.

Valoración inicial

Los pasivos financieros incluidos en esta catego-

ría se valorarán inicialmente por el coste, que equi-

valdrá al valor razonable de la contraprestación reci-

bida ajustado por los costes de transacción que les

sean directamente atribuibles; no obstante, estos úl-

timos, así como las comisiones financieras que se car-

guen a la empresa cuando se originen las deudas con

terceros, podrán registrarse en la cuenta de pérdidas y

ganancias en el momento de su reconocimiento ini-

cial.

No obstante lo señalado en el párrafo anterior, los

débitos por operaciones comerciales con vencimiento

no superior a un año y que no tengan un tipo de inte-

rés contractual, así como las fianzas y los desembolsos

exigidos por terceros sobre participaciones, cuyo im-

porte se espera pagar en el corto plazo, se podrán va-

Tratamiento contable de los pasivos financieros en el PGC de pymes

Contabilidad

Un pasivo se posee para negociarcuando sea un instrumentofinanciero derivado, siempre que no sea un contrato de garantía financiera ni haya sido designado como instrumento de cobertura

w

Débitos y partidas a pagar • Valor razonable • Coste amortizado

• Valor nominal • Valor nominal

P.F. mantenidos para negociar • Valor razonable • Valor razonable

Otros P.F. a Valor Razonable con cambios en la cuenta de PyG. • Valor razonable • Valor razonable

Clasificaciones Valoración Inicial Valoración Posterior

Tabla 1. Clasificación pasivos financieros en función de su valoración en el PGC 2007

1. Débitos y partidas a pagar.

- Débitos por operaciones comerciales.

- Débitos por operaciones no comerciales.

2. Pasivos financieros mantenidos para negociar.

3. Otros pasivos financieros a valor razonable con

cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias.

1. Pasivos financieros a coste amortizado.

- Débitos por operaciones comerciales.

- Débitos por operaciones no comerciales.

2. Pasivos financieros mantenidos para negociar.

Prácticamente igual. Aunque en la valoración inicial

en el PGC de pymes permite que las gastos de

transacción o comisiones iniciales puedan

registrarse en la cuenta de pérdidas y ganancias en

su reconocimiento inicial.

Prácticamente igual.

No considera esta clasificación PGC de Pymes.

Valoración de pasivos Valoración de pasivosDiferenciassegún PGC según PGC Pymes

Tabla 2. Comparativa de la clasificación de pasivos financieros en ambos planes



w


Contabilidad

lorar por su valor nominal, cuando el efecto de no ac-

tualizar los flujos de efectivo no sea significativo.

Valoración posterior

Los pasivos financieros incluidos en esta catego-

ría se valorarán por su coste amortizado. Los intereses

devengados se contabilizarán en la cuenta de pérdi-

das y ganancias, aplicando el método del tipo de in-

terés efectivo.

Las aportaciones recibidas como consecuencia de

un contrato de cuentas en participación y similares,

se valorarán al coste, incrementado o disminuido por

el beneficio o la pérdida, respectivamente, que deba

atribuirse a los partícipes no gestores.

No obstante lo anterior, los débitos con venci-

miento no superior a un año que, de acuerdo con lo

dispuesto en el apartado anterior, se valoren inicial-

mente por su valor nominal, continuarán valorándose

por dicho importe.

Ejercicio 1. Pasivos financieros a coste amorti-zado. Débitos comerciales.

La Sociedad YT compra el 1-7-X1 a W mercancías

por 3.000 a pagar en dos años. Por el aplazamiento se

deberá abonar además unos intereses del 4,88%

anual pagaderos al vencimiento.

Solución

En este caso es un débito comercial pero supe-

rior al año y al existir un interés contractual, se valo-

rará por su valor razonable.

Pueden realizarse diferentes interpretaciones:

1) Suponemos que la cantidad a pagar va sobre el

IVA.

1.06.20X1

En este caso, lo que se pagaría dentro de dos años

sería:

Nos dice la norma 9 que en su valoración poste-

rior de los débitos por operaciones comerciales y

con vencimiento superior al año es por su coste

3.480 x (1 + 0,0488)2 = 3.828

Importe Debe Haber Importe

3.000

480

(600) Compra de

mercaderías

(472) HP IVA

soportado

(el iva sobre 3000)

a (400) Proveedores 3.480

1. Activos financieros a coste amortizado:

- Débitos por operaciones comerciales

- Débitos por operaciones no comerciales

2. Activos financieros mantenidos para negociar.

- Débitos por operaciones comerciales: proveedores

y acreedores.

- Débitos por operaciones no comerciales:

• Deudas con entidades de crédito.

• Obligaciones y otros valores negociables

emitidos: bonos y pagarés.

• Deudas con características especiales.

• Otros pasivos financieros:

✓ Deudas con terceros, tales como los

préstamos y créditos financieros recibidos de

personas o empresas que no sean entidades

de crédito incluidos los surgidos en la

compra de activos no corrientes.

✓ Fianzas y depósitos recibido.

✓ Desembolsos exigidos por terceros sobre

participaciones.

• Determinadas acciones rescatables y acciones o

participaciones sin voto.

- Productos derivados. Siempre que no sea un

contrato de garantía o sea designado como

instrumento de cobertura.

Valoración Inicial:

* Al coste o valor razonable: Incluye los gastos.

- Se permite no incluir gastos

* Valor nominal. Débitos inferior 1 año y sin

interés contractual

Valoración posterior:

* Al coste amortizado

* Valor nominal. Débitos inferior 1 año y sin

interés contractual.

Valoración inicial:

Al coste o valor razonable. No incluye gastos que se

recogen directamente en pérdidas y ganancias.

Valoración posterior

Valor razonable sin deducir costes.

Valoración de activosActivos que se incluyen en Pymes Valoraciónsegún PGC pymes

Tabla 3. Clasificación contable de pasivos financieros en pymes

Nota: Se recoge en cursiva la principal diferencia con la clasificación similar en el PGC 2007.




Contabilidad

w

amortizado, utilizando el método del tipo de interés

efectivo. Si hubiese sido inferior al año y no exis-

tiendo un interés contractual se pueden valorar por

el nominal.

Determinamos el coste financiero mediante lo ex-

puesto en la tabla 4.

2) Podría haberse interpretado también de la manera

siguiente: lo que va a pagar dentro de dos años se-

rían 3.480, por lo tanto en esa cantidad van los in-

tereses. De tal manera que si actualizamos o des-

contamos al día de hoy tenemos 3.480 (1+0,0488)-

2 = 3.163,68

1.06.20X1

Nos dice la norma 9 que en su valoración posterior

de préstamos y partidas a pagar es por su coste amorti-

zado, utilizando el método del tipo de interés efectivo.

Determinamos el coste financiero mediante lo ex-

puesto en la tabla 5.

Supongamos que elegimos la opción primera.

En este caso no efectúa ningún pago hasta el fi-

nal de la operación, por lo que los pagos se acumulan

al importe del préstamo. Pero contablemente debe-

mos recoger los intereses implícitos devengados se-

gún la tabla 5 y no de una forma lineal:

31.12.20X1

Por lo tanto, al 31-12 la valoración al coste amor-

tizado del débito sería:

Si calculamos los intereses devengados para el

otro semestre tendremos lo siguiente:

1.7.20X2


85,92 (6624) Intereses de

deudas, otras empresas

3.563,9x[(1+0,0488)6/12–1] a

(400) Proveedores 85,92

Proveedores (3.480 + 83,90) = 3.563,9



deudas, otras

empresas

3.480x [(1+0,0488)6/12–1]

a

(400) Proveedores 83,90

LO QUE RECIBE = LO QUE DA

3.163,68 = 3.480 (1+i)-2

i= 0,0488 (4,88%)


2.683,68

480

(600) Compra de

mercaderías

(472) HP IVA

soportado

(el iva sobre 3000)

a (400) Proveedores 3.163,68

LO QUE RECIBE = LO QUE DA

3.480 = 3.828 (1+i)-2

i 2= 0,0488 (4,88%)

(1) Este tipo de interés puede calcularse mediante diferentes procedimien-

tos. Puede utilizarse el programa Excel mediante su función Solver para los

diferentes casos, en especial, para los más complejos en los cálculos.

0 3.480,00

1 169,85 0,00 -169,85 3.649,85

2 178,15 0,00 -178,15 3.828,00

Coste amortizado o Capitalpendiente (4)

Período AnualCoste financiero

efectivo (1)Pagos o cobros interés

explícito (2)Interés implícito (3)

Tabla 4. Coste financiero

0 3.163,68

1 154,39 0,00 154,39 3.318,07

2 161,93 0,00 161,93 3.480

Coste amortizado o Capitalpendiente (4)

Período AnualCoste financiero

efectivo (1)Pagos o cobros interés

explícito (2)Interés implícito (3)

Tabla 5. Coste financiero

(4) = 3.480 + (1) – (2)

(4) = 3.480 + (1) – (2)



De esta manera, podemos comprobar como los

intereses para todo el año han sido 169,85 según la

tabla 4 (83,90+85,92). Por lo tanto, al 1-7 la valora-

ción al coste amortizado del débito sería: (3.480 +

169,85) = 3.649,85

De nuevo al 31-12-X2 tendremos que valorar a

coste amortizado.

31.12.20X2

De tal manera que el valor a coste amortizado

será:

3.649,85+ 87,99= 3.737,84.

Al año siguiente se recogerá el pago incluyendo la

parte de IVA.

01.07.20X3

Ejercicio 2. Pasivos financieros a coste amorti-zado. Débitos no comerciales

Un banco concede un préstamo a la empresa A,

S.L. el 1-7-X8 por 5.000 euros, a devolver en dos años.

La amortización se realizará por anualidades cons-

tante pospagables, siendo el tipo de interés pactado

del 5% anual. Los gastos de gestión ascienden a 50

euros.

Se pide contabilizar según:

1. PGC extendido y PGC pymes si opta por no separar

los gastos.

2. PGC pymes.

Solución

1. PGC extendido y PGC Pymes si opta por no se-parar los gastos

Los gastos se considerarían ajustados al valor ra-

zonable.

Determinaríamos en primer lugar el pago anual

constante (cuota) para un préstamo de 5.000

Calculando el cuadro de amortización obtendre-

mos la parte que va a largo y corto plazo (tabla

6).

Si consideramos los gastos, entonces el tipo

de interés efectivo sería diferente, ya que:

4.950 = 2.689,02 (1+i) -1 + 2.689,02 (1+i) -2

Siendo el tipo de interés efectivo de i= 5,711981

Para ese tipo de interés el cuadro

de amortización sería el reflejado en

la tabla 7.

Por tanto, podemos apreciar que

los intereses son diferentes, ya que

en este caso hay intereses implícitos por

importe de 50 (428,05 – 378,05). Por lo tanto, como la

cuota es constante y en la misma se incluyen intere-

ses y principal, registraremos directamente toda la

operación a partir del tipo de interés efectivo deter-

minado de 5,71%.

1.7.20X8

Los intereses a pagar efectivos son

4.950 (1+ 0,05711981)0,5 – 4.950 = 139,40.

Esto se puede contabilizar de dos posibilidades:

1) Posibilidad

31.12.20X8

Así, el coste amortizado sería:

4.950 + 139,40 = 5.089,4



deudas con entidades

de créditoa

(527)Intereses a corto

plazo de deudas con

entidades de crédito

139,40


4.950 (572) Bancosa

(170) Deudas a largo plazo

(521) Deudas a corto plazo

2.543,72

2.406,28

5.000 = a x [1- (1,05)-2 / 0,05] ; siendo a = 2.689,02


3.737,99

90,11

(400) Proveedores

(6624) Intereses de deudas,

otras empresas

3.737,84x x[(1+0,0488)6/12-1]

a(572) Bancos

3.828


87,99 (6624) Intereses de deudas,

otras empresas

3.649,85x x[(1+0,0488)6/12–1]a

(400)

Proveedores

87,99

w


Contabilidad

Número cuota As Is As Ms Cs

----- ----- ----- ----- 5.000,00

1 2.689,02 250,00 2.439,02 2.439,02 2.560,98

2 2.689,02 128,05 2.560,98 5.000,00 0,00

TOTAL 378,05

CAPITAL PENDIENTECUOTA INTERES AMORTIZ.CAPITAL

AMORTIZADO

Tabla 6. Cuadro de amortización



w


Contabilidad

Los intereses para este período serán:

5.089,4 (1+ 0,05711981)0,5 - 5.089,40 = 143,33.

1.07.20X9

El coste amortizado sería:

5.089,4 – 2.406,28 + 143,33 – 282,73 = 2.543,72

01.07.20X9

Los intereses son:

2.543,72 (1+ 0,05711981)0,5 – 2.543,72 = 71,63

31.12.20X9

El coste amortizado es:

2.543,72 + 71,63 = 2.615,35

Los intereses serán:

2.615,35 (1+0.05711981)0,5 – 2.615,35 = 73,65

1.7.2010

2) Posibilidad.

Recogemos en la tabla 8 la diferencia entre inte-

reses nominales y efectivos.

Los intereses a pagar efectivos son:

4.950 (1+ 0,05711981)0,5 - 4.950 = 139,40

Ahora bien, los intereses nominales son:

5.000 (1+ 0,05)05 – 5000 = 123,47

Por lo tanto, los intereses implícitos son:

139,4 – 123,47 = 15,92.

En este caso el coste amortizado a 31-12 sería:

4.950 + 139,40 = 5.089,40.

Como todavía no se han pagado los intereses ni el

principal, el coste amortizado supone sumarle los in-

tereses efectivos al principal.

31.12.20X8




de créditoa

(527)Int a corto plazo

de deudas con


(521) Deudas a cp

con entidades de

crédito

123,47

15,93


2.543,73

73,65

71,63

((521) Deuda a corto

plazo

(6623) Intereses de


de crédito

(527) Intereses a corto

plazo de deudas con


a

(572) Bancos 2.689,02




de créditoa

(527) Intereses a

corto plazo de


de crédito

71,63


2.543,72 (170) Deuda a largo

plazo a(521) Deudas a corto

plazo

2.543,72


2.406,28

143,33

139,40

(521) Deuda a corto plazo

(6623) Intereses de deudas

con entidades de crédito

(527) Intereses a cp de

deudas con entidades de

crédito

a(572) Bancos 2.689,02


----- ----- ----- ----- 4.950,00

1 2.689,02 282,74 2.406,28 2.406,28 2.543,72

2 2.689,02 145,30 2.543,72 4.950,00 0,00

TOTAL 428,04


AMORTIZADO


El coste amortizado se determina (1) – (2) + (3)

0 4.950

1 282,74 250,00 32,74 2.439,02 2.543,72

2 145,30 128,05 17,25 2.560,98 0

Total 428,04 378,05 50

Intereses devengados

efectivosFecha

Interesespagados

Dif. Int.implícitos

(3)

Amortización principal

(2)

Coste amortizado

(1)

Tabla 8. Diferencia entre intereses nominales y efectivos



w


Contabilidad


----- ----- ----- ----- 5.000,00

1 2.689,02 250,00 2.439,02 2.439,02 2.560,98

2 2.689,02 128,05 2.560,98 5.000,00 0,00

TOTAL 428,04


AMORTIZADO


Los intereses a pagar efectivos en capitalización

compuesta supone considerar los intereses anterio-

res, de tal manera que:

4.950 + 139,4= 5.089,4;

así los intereses a pagar efectivos son:

5.089,4 (1+ 0,05711981)0,5 - 5.089,4 = 143,33.


5.123,47 (1+ 0,05)0,5 – 5123,47 = 126,53


143,33 – 126,53 = 16,8

01.07.20X9

1.07.20X9

El coste amortizado sería:

4.950 – 2.439,02 + 32,74 = 2.543,72

1-7-20X9

Los intereses a pagar efectivos son:

2.543,72 (1+ 0,05711981)0,5 – 2.543,72 = 71,63.


2.560,98 (1+ 0,05)05 – 2.560,98 = 62,23.


71,63 – 63,23 = 8,40.

31.12.20X9

Para calcular los intereses efectivos en capitali-

zación compuesta sería el coste amortizado en 1-7

más los intereses registrados. Así:

2.543,72 + 71,63 = 2.615,35.

De tal manera que:

2.615,35 (1+ 0,05711981)0,5 – 2.615,35 = 73,65.


2.624,21 (1+ 0,05)05 – 2.624,21 = 64,80.


73,65 – 64,80 = 8,85.

01.07.2010

01.07.2010

2. Pymes si opta por separar los gastos


zonable. Determinaríamos en primer lugar el pago

anual constante:

Calculando el cuadro de amortización obtendre-

mos la parte que va a largo y corto plazo (tabla 9).

En este caso se puede comprobar que el tipo de

interés efectivo es de i= 5% que sale de

1.7.20X8


5.000 (572) Bancosa



2.560,98

2.439,02

5.000 = 2.689,02 (1+i) -1 + 2.689,02 (1+i) -2

5.000 = a x [1- (1,05)-2 / 0,05] ; siendo a = 2.689,02


2.560,99

128,03


(527) Int. A corto plazo de


crédito

a(572) Bancos 2.689,02




de créditoa


de deudas con


(521) Deudas a cp

con entidades de

crédito

64,80

8,85




de créditoa


de deudas con


(521) Deudas a cp

con entidades de

crédito

63,23

8,40


2.543.72 (170) Deuda a largo


plazo

2.543,72


2.439,02

250


(527) Int. A corto plazo de


crédito

a(572) Bancos 2.689,02




de créditoa


de deudas con


(521) Deudas a cp

con entidades de

crédito

126,53

16,8



w


Contabilidad

1.7.20X8

Registramos a continuación los intereses deven-

gados a pagar efectivos que son:

5.000 (1+ 0,05)0,5 - 5.000 = 123,47.

Así, el coste amortizado sería:

5.000 + 123,47 = 5123,47

31.12.20X8

Los intereses para este período serán son:

5.123,47 (1+ 0,05)0,5 - 5.123,57 = 126,53.

1.07.20X9

El coste amortizado será:

5.123,47 – 2.439,02 + 126,53 – 250 = 2.560,98

01.07.20X9

Los intereses son:

2.560,98 (1+ 0,05)0,5 – 2.560,98 = 63,23.

31.12.20X9

El coste amortizado es:

2.560,98 + 63,23 = 2.624,21

Los intereses serán:

2.624,21 (1+0.05)0,5 – 2.624,21 = 64,80

1.7.2010

Ejercicio 3. Pasivos financieros a coste amorti-zado. Débitos no comerciales.


S.L. el 1-1-X1 por 20.000 euros, a devolver en cuatro

años. La amortización será lineal anual, siendo el tipo

de interés pactado del 6% anual. Los gastos de ges-

tión ascienden a 75 euros y los de cancelación al

0,5% (100 euros).

Se pide contabilizar únicamente los asientos para

el ejercicio X1 según:

1. PGC extendido y PGC Pymes si opta por no separar

gastos.

2. PGC pymes si opta por separar gastos.

Solución

1. PGC extendido y pymes si no opta por separarlos gastos


zonable. En este caso como la amortización es lineal,

significa que cada año amortizaríamos 500 (Tabla 10).

Determinaríamos el tipo de interés efectivo.

19.925 = 5.000 (1+i)-1 + 1.200 (1+i)-1 + 5.000 (1+i)-2

+ 900 (1+i)-2 + 5.000 (1+i)-3 + 600 (1+i)-3 + 5.100

(1+i)-4 + 300 (1+i)-4


2.560,98

64,80

63,23




(527) Intereses a corto

plazo de deudas con


a

(572) Bancos 2.689,02




de créditoa


plazo de deudas con


63,23


2.560,98 (170) Deuda a largo


plazo

2.560,98


2.439,02

126,53

123,47






crédito

a

(572) Bancos 2.689,02




de créditoa


plazo de deudas con


123,47


50 (626) Servicios

bancarios y similares a(572) Bancos 50

0 01/01/X1 19.925

1 1.264,40 1.200 64,40 5.000 14.989,4

2 951,20 900 51,20 5.000 10.040,6

3 637,16 600 37,16 5.000 5.077,76

4 322,22 300 22,22 5.000 100

Total 3.174.98 3.000 175 20.000

Intereses devengados

efectivosFecha

Interesespagados

Dif. Int.implícitos

(3)

Amortización principal

(2)

Coste amortizado

(1)

Tabla 10. Intereses



w


Contabilidad

Siendo i = 0,06345838

Los intereses devengados efectivos se obtienen

de aplicar el tipo de interés efectivo 0,06345 sobre el

coste amortizado vigente al final de cada período.

El coste amortizado se determina (1) – (2) + (3)

Podemos comprobar cómo los intereses implícitos

son 175 (75 iniciales y los 100 finales)

1.1.20X1

31.12.20X1

31.12.20X1

El coste amortizado será:

19.925 – 5.000 + 64,40 = 14.989,4

La parte que vence al año que viene será 5.000

menos los intereses implícitos 51,20. Esto es, 4.978,8.

31.12.20X1

2. PGC Pymes si opta por separar gastos

Los gastos no se considerarían ajustados al valor

razonable. En este caso como la amortización es li-

neal, significa que cada año amortizaríamos 500 (Ta-

bla 11).

Determinaríamos el tipo de interés efectivo:

Siendo i= 0,06%

Los intereses devengados efectivos se obtienen

de de aplicar el tipo de interés efectivo 0,06345 sobre

el coste amortizado vigente al final de cada período.

1.1.20X1

1.7.20X8

31.12.20X1

31.12.20X1

PASIVOS MANTENIDOS PARA NEGOCIAR

Se considera que un pasivo financiero se posee

para negociar cuando sea un instrumento financiero

derivado según se define en la norma sobre activos

financieros, siempre que no sea un contrato de ga-

rantía financiera ni haya sido designado como ins-

trumento de cobertura. Así:


5.000 (171) Deudas a lp a (521) Deudas a cp 5.000


1.200

5000

(527) Intereses a cp

de deudas con


(521) Deudas a cp

a (572) Bancos 6.200


75 (626) Servicios

bancarios y similares a(572) Bancos 75


20.000 (572) Bancosa



15.000

5.000

20.000 = 5.000 (1+i)-1 + 1.200 (1+i)-1 + 5.000 (1+i)-2

+ 900 (1+i)-2 + 5.000 (1+i)-3 + 600 (1+i)-3 + 5.000

(1+i)-4 + 300 (1+i)-4


4.948,8 (171) Deudas a lp a (521) Deudas a cp 4.948,8


1.200

5000


de deudas con


(521) Deudas a cp

a (572) Bancos 6.200


1.264,40 (6624) Intereses de

deudas a cp de entid.

De crédito a

(521) Deudas a corto

plazo


de deudas con ent.

De crédito

64,40

1.200


19.925 (572) Bancosa



14.989,4

4.935,6

0 01/01/X1 20.000

1 1.200 5.000 15.000

2 900 5.000 10.000

3 600 5.000 5.000

4 300 5.000 0

Total 3.000 20.000

Coste amortizadoFechaIntereses pagados coinciden con los

devengadosAmortización principal

Tabla 11.




Contabilidad

• Un contrato de garantía financiera es aquél que

exige que el emisor efectúe pagos específicos

para reembolsar al tenedor por la pérdida en la

que incurre cuando un deudor específico incum-

pla su obligación de pago, de un instrumento de

deuda, tal como una fianza o un aval.

• Un derivado es designado como instrumento de

cobertura para cubrir un riesgo específicamente

identificado que puede tener impacto en la

cuenta de pérdidas y ganancias, como puede ser

la cobertura del riesgo de tipo de cambio relacio-

nado con compras y ventas en moneda extran-

jera o la contratación de una permuta financiera

para cubrir el riesgo de tipo de interés.

Por lo tanto, podemos apreciar que el PGC de

Pymes reduce esta clasificación de pasivos manteni-

dos para negociar exclusivamente a derivados y no

considera que otros instrumentos de deuda como

obligaciones y bonos se emitan con el propósito de

readquirirlos en el corto plazo, ya que en principio las

pymes no van a emitir este tipo de instrumentos.

Reclasificación

En ningún caso la empresa podrá reclasificar un

pasivo financiero incluido inicialmente en esta cate-

goría a la de pasivos financieros a coste amortizado,

ni viceversa.

Valoración inicial y posterior

Se aplican los mismos criterios que para los acti-

vos financieros mantenidos para negociar. En con-

creto, son los siguientes:

• Valoración inicial

Los pasivos financieros mantenidos para negociar

se valorarán inicialmente por el coste, que equi-

valdrá al valor razonable de la contraprestación

entregada. Los costes de transacción que les sean

directamente atribuibles a PyG del ejercicio.

Tratándose de instrumentos de patrimonio for-

mará parte de la valoración inicial el importe de

los derechos preferentes de suscripción que se

hubiesen adquirido.

• Valoración posterior

Los pasivos financieros mantenidos para nego-

ciar se valorarán por su valor razonable, sin de-

ducir los costes de transacción en que se incurra

en su venta.

Los cambios que se produzcan en el valor razona-

ble se imputarán PyG del ejercicio.

Ejercicio 4. Pasivos financieros mantenidos paranegociar. Derivados

La empresa C vende una opción Put el 1-5-X1 so-

bre 50 acciones de A por 0,14 euros por acción, con

unas comisiones de 2 euros. El precio de ejercicio ese

día de la acción es de 5 euros por acción. Las garan-

tías exigidas han sido de 3 euros. El 1-6-X1 el com-

prador ejerce la opción, cuando las acciones de A co-

tizan a 4 euros. La liquidación se realiza por diferen-

cias.

Se pide contabilizar las operaciones anteriores te-

niendo en cuenta que tiene fines especulativos.

Solución

Se trata de un pasivo financiero que se posee

para negociar al ser un instrumento financiero deri-

vado dentro con las características que estipula la

norma novena.

1.5.20X1

Por la constitución de la garantía que será de-

vuelta una vez cerrada la posición.

1.5.20X1

Por la liquidación de la operación.

1.6.20X1


43 (6630) Pérdidas en

cartera de

negociación

(5-4) x 50 – 7 = 43

a

(5595) Pasivos por

derivados financieros

a c.p.

43


3 (5591) Activos por


a cpa

(572) Bancos 3


5

2

(572) Bancos

(669) Otros gastos

financierosa

(5595) Pasivos por


a c.p. 50 x 0,14

7

Un instrumento de patrimonio es cualquier negocio jurídicoque evidencia una participaciónresidual en los activos de la empresa,emitidos una vez deducidos todos sus pasivos



w


Contabilidad

Por la devolución de la garantía.

1.6.20X1

BAJA DE PASIVOS FINANCIEROS

La empresa dará de baja un pasivo financiero

cuando la obligación se haya extinguido. Si se pro-

dujese un intercambio de instrumentos de deuda en-

tre un prestamista y un prestatario, siempre que éstos

tengan condiciones sustancialmente diferentes, se re-

gistrará la baja del pasivo financiero original y se re-

conocerá el nuevo pasivo financiero que surja. De la

misma forma se registrará una modificación sustan-

cial de las condiciones actuales de un pasivo finan-

ciero.

La diferencia entre el valor en libros del pasivo

financiero o de la parte del mismo que se haya dado

de baja y la contraprestación pagada, incluidos los

costes de transacción atribuibles y en la que se reco-

gerá asimismo cualquier activo cedido diferente del

efectivo o pasivo asumido, se reconocerá en la

cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que

tenga lugar.

En el caso de un intercambio de instrumentos de

deuda que no tengan condiciones sustancialmente di-

ferentes, el pasivo financiero original no se dará de baja

del balance. El coste amortizado del pasivo financiero

se determinará aplicando el tipo de interés efectivo,

que será aquel que iguale el valor en libros del pasivo

financiero en la fecha de modificación con los flujos

de efectivo a pagar según las nuevas condiciones.

A estos efectos, las condiciones de los contratos

se considerarán sustancialmente diferentes cuando el

valor actual de los flujos de efectivo del nuevo pasivo

financiero, incluyendo las comisiones netas cobradas

o pagadas, sea diferente, al menos en un diez por

ciento del valor actual de los flujos de efectivo rema-

nentes del pasivo financiero original, actualizados

ambos al tipo de interés efectivo de éste.

Ejercicio 5. Baja de pasivos financieros. Créditospor operaciones no comerciales.


S.L. el 1-7-X8 por 5.000 euros, a devolver en dos años.

La amortización se realizará por anualidades constante

pospagables, siendo el tipo de interés pactado del 5%

anual. Los gastos de gestión ascienden a 50 euros.

Supongamos que a 1-7 del X9 decide intercam-

biarlo por otro en las siguientes condiciones:

1. Importe 2.500 a devolver en un año.

2. Contabilizar el intercambio pero en este caso su-

poner que se intercambia por un préstamo de una

cuantía de 10.000 euros a devolver en tres años.

Solución

El enunciado de este supuesto equivale al ejerci-

cio 2 anterior, por lo tanto, nos remitimos a lo conta-

bilizado anteriormente.

Ahora bien, registraremos a continuación las ope-

raciones que se producen a partir del 1-7-X9.

1. Intercambio de instrumento de deuda por im-porte de 2.500 a devolver en un año.

En este caso el valor en libros a 1-7-X9 es de

2.543,72. En esta fecha se produce un intercambio de

instrumentos de deuda, y debemos determinar en pri-

mer lugar, si existen condiciones sustancialmente di-

ferentes. Para ello, comparar:

• El valor actual de flujos de efectivos del

nuevo pasivo financiero es de 2.500 al tipo de

interés efectivo de la antigua deuda. En este

caso, determinaríamos en primer lugar el

pago anual constante (cuota) para un prés-

tamo de 2.500;

2.500 = a x [1- (1,05)-1 / 0,05] ; siendo a = 2.625

a. VA = 2.625 (1+ 0,05711981)-1 = 2.483

b. Valor actual de los flujos de efectivo remanente

del pasivo financiero original:

Como podemos apreciar la diferencia de 2.483 –

2.543,72 = 60,55 que no difiere en más del 10% de

los flujos de remanente 2.543,72 (254,37)

En este caso, por tanto, no daremos de baja el

préstamo inicial, quedando valorado al inicio por su

valor en libros de 2.543,72 y el coste amortizado del

pasivo financiero se determinará aplicando el tipo de

interés efectivo, que será aquel que iguale el valor en

libros del pasivo financiero en la fecha de modificación

con los flujos de efectivo a pagar según las nuevas

condiciones.

Determinamos el tipo de interés efectivo (Tabla

12):

2.543,72 = 2.625 (1+ i)-1

i = 3,195320

Por el registro de interés devengado sería:

2.543,72 (1+ 0,03195320)0,5 – 2.543,72 = 40,32

31.12.20X9




de créditoa


de deudas con


40,32

VA= 2.689,02 (1+0,057177981)-1 = 2.543,72


3 (572) Bancosa

(5591) Activos por

derivados financieros a c.p.

3



w


Contabilidad

Por los intereses:

2.584,04 (1+ 0,03195320)0,5 – 2.584,04 = 40,96

1.7.2010

1.7.20X10

2. Contabilizar el intercambio pero en este casose intercambia por un préstamo de cuantía de10.000 a devolver en tres años.

En este caso el valor en libros a 1.7-X9 es de

2.543,72. En esta fecha se produce un intercambio de

instrumentos de deuda, y debemos determinar en pri-

mer lugar, si existen condiciones sustancialmente di-

ferentes. Para ello, comparar:

• El valor actual de flujos de efectivos del nuevo pa-

sivo financiero, en este caso de 10.000; al tipo de

interés efectivo de la antigua deuda. En este caso,

determinaríamos en primer lugar el pago anual

constante (cuota) para un préstamo de 10.000;

10.000 = a x [1- (1,05)-3 / 0,05] ; siendo a =

3.672,08.

a. VA = 3.672,08 (1+ 0,05711981)-1 + 3.672,08 (1+

0,05711981)-2 + 3.672,08 (1+ 0,05711981)-3 =

9.868.

b. Valor actual de los flujos de efectivo remanente

del pasivo financiero original:

VA= 2.689,02 (1+0,057177981)-1 = 2.543,72.

Como podemos apreciar la diferencia de 9.868 –

2.543,72 = 7.324,28 que difiere en más del 10% de

los flujos de remanente 2.543,72. En este caso, por

tanto, daremos de baja el préstamo inicial.

Damos de baja el préstamo inicial:

1.7.20X9

Recogeremos ahora el nuevo pasivo financiero

que se valorará a coste amortizado:

1.7.20X9

10.000 = 3.672,09 (1+ i)-1 + 3.672,09 (1+ i)-2 +

3.672,09 (1+ i)-3;

i = 5%

La contabilización del préstamo sería similar a lo

realizado en ejercicios anteriores (ver Tabla 13).

CONTRATOS FINANCIEROS PARTICULARES

El PGC recoge también como instrumentos finan-

cieros lo que denomina contratos financieros particula-

res. En concreto, el PGC de pymes recoge éstos en la

norma décima, estableciendo dos tipos frente a los siete


10.000 (572) Bancosa



6.827,91

3.172,09


2.543,72 (521) Deudas a corto

plazo con entidades

de créditoa

(572) Bancos 2.543,72


2.543,72

81,28




crédito

a(572) Bancos 2.625




de créditoa


de deudas con


40,96

As Is As Ms Cs

----- ----- ----- ----- 2.543,72

2.625 81,28 2.543,72 2.543,72 0


AMORTIZADO


As Is As Ms Cs

----- ----- ----- ----- 10.000,00

3.672,09 500,00 3.172,09 3.172,09 6.827,91

3.672,09 341,40 3.330,69 6.502,78 3.497,22

3.672,09 174,86 3.497,22 10.000,00 0,00


AMORTIZADO





Contabilidad

que aparecen en el PGC de las grandes empresas. En la

tabla 14 puede verse una comparativa de los mismos.

Podemos observar cómo de las siete categorías

anteriores, las pymes no va a utilizar instrumentos

compuestos (emisión de obligaciones convertibles) y

derivados que tengan como subyacente inversiones

en instrumentos de patrimonio, ni contratos de ga-

rantía financiera, ni coberturas contables, ya que en

principio no realizarán este tipo de operaciones, en el

caso de que lo hiciesen se regirían las mismas por el

PGC de las grandes empresas.

Por otro lado, las fianzas sí que las utilizarán las

pymes, pero éstas se encuentran reguladas dentro de

la categoría de activos financieros al coste, las consti-

tuidas y en pasivos financieros al coste, las entregadas.

Por otra parte, tanto los instrumentos híbridos

como los contratos que se mantengan con el propósito

de recibir o entregar un activo no financiero son simila-

res en ambos planes y los comentamos a continuación.

Activos financieros híbridos

Los activos financieros híbridos son aquéllos que

combinan un contrato principal no derivado y un deri-

vado financiero, denominado derivado implícito, que

no puede ser transferido de manera independiente y

cuyo efecto es que algunos de los flujos de efectivo del

activo híbrido varían de forma similar a los flujos de

efectivo del derivado considerado de forma indepen-

diente (por ejemplo, bonos referenciados al precio de

unas acciones o a la evolución de un índice bursátil).

Los activos financieros híbridos se valorarán, ini-

cialmente por el coste, que equivaldrá al valor razo-

nable de la contraprestación entregada. Los costes de

transacción que les sean directamente atribuibles se

reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias del

ejercicio.

Con posterioridad al reconocimiento inicial, se va-

lorarán por su valor razonable sin deducir los costes

de transacción en que se pudiera incurrir en su ena-

jenación. Los cambios que se produzcan en el valor

razonable se imputarán en la cuenta de pérdidas y

ganancias del ejercicio. Excepcionalmente, en aquellos

casos en que el valor razonable no esté a disposición

de la empresa, se podrán valorar al coste, menos, en

su caso, el importe acumulado de las correcciones va-

lorativas por deterioro.

Ejercicio 6. Activos financieros híbridos.

La empresa A, S.L. invierte en un depósito del

banco C, que tiene las siguientes características. La in-

versión es de 6.000 euros a 1 año y la realiza el 1-1-

X8, donde el capital está garantizado a su venci-

miento. Además, tiene la posibilidad de obtener una

rentabilidad del 10% sobre la posible revalorización

del índice Euro Stoxx 50 entre el momento inicial y el

de su vencimiento. La empresa ha podido determinar

que el valor razonable del depósito es de 5.500 euros.

Contabilizar la adquisición de la operación ante-

rior según el:

1. PGC de grandes empresas.

2. PGC de Pymes.

Solución

1. PGC de grandes empresas

En primer lugar, se trata de determinar que tipo

de instrumento financiero es. En concreto, un activo

financiero híbrido, al combinar un contrato principal

(el depósito) y un derivado implícito (opción call com-

prada sobre el Euro Stoxx 50) que no puede ser trans-

ferido de manera independiente.

¿Cómo se contabiliza? La diferencia entre PGC de

Pymes y el PGC radica en que en este último, los acti-

vos financieros híbridos se podrán valorar y presentar

por separado, esto es:

• El contrato principal y por otro.

• El derivado implícito.

1. Activos financieros híbridos.

2. Instrumentos financieros compuestos.

3. Derivados que tengan como subyacente

inversiones en instrumentos de patrimonio no

cotizados cuyo valor razonable no pueda ser

determinado con fiabilidad.

4. Contratos que se mantengan con el propósito de

recibir o entregar un activo no financiero.

5. Contratos de garantía financiera.

6. Fianzas entregadas y recibidas

7. Coberturas contables.

1. Activos financieros híbridos.

2. Contratos que se mantengan con el propósito de

recibir o entregar un activo no financiero.

El concepto es el mismo. La valoración se simplifica

en el PGC de Pymes

No considera esta clasificación el PGC de Pymes.

No considera esta clasificación el PGC de Pymes.

Igual en ambos planes.

No considera esta clasificación el PGC de Pymes

No considera esta clasificación el PGC de Pymes

No considera esta clasificación PGC de Pymes.

Casos financieros Contratos financieros particulares Diferenciasparticulares según PGC según PGC de Pymes

Tabla 14. Cuadro comparativo clasificación contratos financieros particulares

w



Para ello, es necesario

que se cumplan simultá-

neamente las siguientes

tres circunstancias:

a) Las características y

riesgos económicos in-

herentes al derivado im-

plícito no están estrecha-

mente relacionados con los

del contrato principal.

b) Un instrumento independiente con

las mismas condiciones que las del de-

rivado implícito cumpliría la definición

de instrumento derivado.

c) La empresa no valore el instrumento híbrido

por su valor razonable con cambios en la

cuenta de pérdidas y ganancias.

Cuando no se den dichas circunstancias normal-

mente se tratará el activo o pasivo financiero en la ca-

tegoría de a valor razonable con cambios en la cuenta

de pérdidas y ganancias, lo que implica que en líneas

generales, se apliquen los mismos criterios de los acti-

vos financieros mantenidos para negociar y esto viene

a coincidir con lo que establece el PGC de Pymes.

En este caso concreto del supuesto, si A, S.L, no de-

cide valorarlo a valor razonable con cambios en la

cuenta de pérdidas y ganancias, podremos ver que las

características y riesgos del derivado implícito no están

estrechamente relacionadas con el contrato principal.

Por lo tanto, A valorará el instrumento de deuda

(depósito) según su naturaleza, en este caso, como

un activo financiero a negociar y el derivado implí-

cito como un instrumento financiero derivado a va-

lor razonable con cambios en cuenta de pérdidas y

ganancias.

Si no se puede determinar con fiabilidad el valor

razonable del derivado implícito, el PGC establece que

éste será la diferencia entre el valor razonable del ins-

trumento híbrido y el del contrato principal, si ambos

pudiesen determinarse con fiabilidad.

En nuestro caso será la diferencia entre 6.000 –

5.500 = 500, siendo éste el valor razonable del deri-

vado.

1.1.20X8

2. PGC de Pymes

Se establece que los activos financieros híbridos

se valorarán, inicialmente por el coste, que equivaldrá

al valor razonable de la contraprestación entregada.

Los gastos de transacción

que les sean directa-

mente atribuibles se reco-

nocerán en la cuenta de

pérdidas y ganancias del

ejercicio.

Con posterioridad al

reconocimiento inicial, se

valorarán por su valor ra-

zonable, sin deducir los

gastos de transacción en

que se pudiera incurrir

en su enajenación. Los

cambios que se produzcan

en el valor razonable se im-

putarán en la cuenta de pér-

didas y ganancias del ejerci-

cio. Excepcionalmente, en aque-

llos casos en que el valor razonable no

esté a disposición de la empresa, se podrán

valorar al coste, menos, en su caso, el importe acu-

mulado de las correcciones valorativas por dete-

rioro.

Así, por el reconocimiento inicial, anotaremos:

1.1.20X8

Entendemos que se recoja el instrumento hí-

brido en la cuenta (5590) ya que incluye las primas

pagadas o cobradas en operaciones con opciones,

los depósitos en garantía por operaciones con fu-

turos, así como, con carácter general, las variacio-

nes en el valor razonable de los instrumentos fi-

nancieros derivados con los que opera la empresa

cuyo vencimiento de liquidación no sea superior a

un año.

Contratos que se mantengan con el propósito derecibir o entregar un activo no financiero

Los contratos que se mantengan con el propósito

de recibir o entregar un activo no financiero de

acuerdo con las necesidades de compra, venta o utili-

zación de dichos activos por parte de la empresa, se

tratarán como anticipos a cuenta o compromisos, de

compras o ventas, según proceda.

No obstante, se reconocerán y valorarán según lo

dispuesto en relación con los derivados en las nor-

mas sobre activos y pasivos financieros, aquellos con-

tratos que se puedan liquidar por diferencias, en efec-

tivo o en otro instrumento financiero, o bien me-

diante el intercambio de instrumentos financieros o,

aun cuando se liquiden mediante la entrega de un

activo no financiero, la empresa tenga la práctica de

venderlo en un período de tiempo corto e inferior al

período normal del sector en que opere la empresa


6.000 (5590) Activos por


a corto plazoa

(572) Bancos 6.000


5.500

500

(541) Valores

representativos de

deuda a corto plazo

(5590) Activos por


a corto plazo

a

(572) Bancos 6.000

w


Contabilidad



con la intención de obtener una ganancia por su in-

termediación o por las fluctuaciones de su precio, o el

activo no financiero sea fácilmente convertible en

efectivo.

INTRUMENTOS DE PATRIMONIO PROPIO

Un instrumento de patrimonio es cualquier ne-

gocio jurídico que evidencia, o refleja, una participa-

ción residual en los activos de la empresa que los

emite una vez deducidos todos sus pasivos.

En el caso de que la empresa realice cualquier

tipo de transacción con sus propios instrumentos de

patrimonio, el importe de estos instrumentos se re-

gistrará en el patrimonio neto, como una variación

de los fondos propios, y en ningún caso podrán ser

reconocidos como activos financieros de la empresa

ni se registrará resultado alguno en la cuenta de pér-

didas y ganancias.

Los gastos derivados de estas transacciones, in-

cluidos los gastos de emisión de estos instrumen-

tos, tales como honorarios de letrados, notarios, y

registradores; impresión de memorias, boletines y

títulos; tributos; publicidad; comisiones y otros

gastos de colocación, se registrarán directamente

contra el patrimonio neto como menores reservas.

Los gastos derivados de una transacción de patri-

monio propio, de la que se haya desistido o se haya

abandonado, se reconocerán en la cuenta de pérdidas

y ganancias.

Ejercicio 7: Adquisición de acciones propias

La S.A. “Y” compra en Bolsa el 1-11-X1 10.000 ac-

ciones propias a la par, cuyo valor nominal es de 50

euros. Estas acciones serán vendidas lo más pronto

posible.

De las acciones anteriores, la sociedad enajena

6000 a un precio de venta de 60 euros por acción el 1-

12-X1. Al final del año la cotización de las acciones es

de 51 euros. El 1 de febrero de X2 vende el resto, siendo

el importe de la venta de 40 por acción, existiendo

unos gastos de 10 euros. Posteriormente, la sociedad

adquiere el 1-7-X2 nuevamente 15.000 acciones pro-

pias siendo el valor nominal de 50 pero el precio pa-

gado fue de 55 euros por acción. Esta adquisición tiene

como misión la reducción de capital que se llevará a

cabo dentro de los plazos que establece la legislación.

Se pide: contabilizar todas las operaciones ante-

riores.

Solución

La adquisición de las acciones de la sociedad

1-11-X1

En este caso no hay que dotar reserva indisponi-

ble por el importe de las acciones propias adquiridas,

ya que el artículo 79 del TRLSA ha sido modificado,

estableciéndose en el mismo, que dicha reserva se

crearía para acciones de la sociedad dominante. Esto

es debido a que ahora las acciones propias van en el

neto con signo negativo, no siendo necesario dotar

dicha reserva.

1-12-X1

Los cambios de valor de las acciones supondrían

que se recogiesen en cuentas de neto, por lo tanto a

la vez que aumentamos neto disminuimos, ya que la

cuenta de acciones propias figura en el neto. Por lo

tanto, no se ajustarían.

1-2-X1

1-7-X2

Por la creación de la reserva de capital amorti-

zado (art 167.3 del TRLSA) por importe del valor no-

minal del conjunto de títulos amortizados.

9


750.000 (113) Reservas

voluntarias a(1142) Reserva por

capital amortizado

750.000


750.000

75.000

(100) Capital

(15.000 x 50)

(113) Reserva

voluntaria

a

(109) Acciones o

participaciones

propias para

reducción de capital

825.000


825.000 (109) Acciones o

participaciones

propias para

reducción de capital

a

(108) Acciones o

participaciones

propias en

situaciones especiales

825.000


825.000 (108) Acciones o

participaciones

propias en


a

(572) Bancos c/c 825.000


159.990

44.010

(572) Bancos

(4000 x 40)- 10

(113) Reserva

voluntaria

a

(108) Acciones o

participaciones

propias en


(4000 x 50)

200.000


360.000 (572) Bancos

(6000 x 60)

a

(108) Acciones o

participaciones propias en


(6000 x 50)

(113) Reserva voluntaria

300.000

60.000


500.000 (108) Acciones o

participaciones

propias en


a

(572) Bancos c/c 500.000

w


Contabilidad


Documents

Tratamiento contable de los pasivos financieros en el PGC ...pdfs.wke.es/2/8/0/4/pd0000022804.pdf · Los pasivos financieros, a efectos de su valora-ción, se clasificarán en alguna