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Escuela de Administración de Empresas y Marketing
CUARTO ADMINISTRACIÓN “A”
TUTOR:
Ing. Cristian Villa
MARZO-AGOSTO
2011
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AUDITORIA ADMINISTRATIVA Página 2
CONTENIDO
CAPÍTULO 1 MARCO CONCEPTUAL
1.1 Finalidad1.2 Clasificación de la auditoria 1.2.1 Externa1.2.2Interna1.3 La auditoría financiera 1.4 La auditoria administrativa 1.5 Necesidad de que la auditoría financiera y administrativa se complementen1.6 Áreas de aplicación
CAPÍTULO 2 EL AUDITOR
2.1 Gestión del conocimiento2.2 responsabilidad profesional2.3 Impedimentos personales y externos2.4 Ética2.4.1 Código de ética2.5 Normas generales de auditoria2.6 .1 Criterios para la toma de decisiones éticas2.6.2 Mecánica para la toma de decisiones éticas
CAPÍTULO 3 METODOLOGÍA DE L AUDITORÍA ADMINISTRATIVA
3.1 Diagnostico preliminar3.2 Diagnostico administrativo3.3 Técnicas de recolección3.4 Papeles de trabajo3.5 Evidencia3.6 Normas de calidad
CAPÍTULO 4 CUESTIONARIOS
5.1 Examen 5.2 Informe
CAPÍTULO 5 CÉDULAS Y GRÁFICOS5.1Cuestionario de control interno5.2Matriz de calificación del nivel de confianza y riesgo5.3 Organización y estructura de la empresa5.4 Sistemas, libros y normas de información
CAPÍTULO 6 ESCALAS DE MEDICIÓN
CAPÍTULO 7 LA AUDITORIA EN EL SECTOR PRIVADOCAPÍTULO 8 LA AUDITORIA EN EL SECTOR PÚBLICO
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CAPÍTULO 9 AUDITORIA INTELIGENTE
AUDITORIA
Antecedentes
La auditoria es una de las aplicaciones de los principios de la contabilidad,basada en la verificación de los registros patrimoniales de las empresas.
Su importancia es reconocida,desde tiempos remotos (desde 1310).
DefiniciónInicialmente se limito a las verificaciones de los registros contables,dedicándose a observar si los mismos eran exactos, es decir confrontar losescritos con las pruebas de lo acontecido y las respectivas referencias de losregistros.
Objetivo Apoyar a los miembros de la empresa en el desempeño de sus actividadesProporciona análisis, evaluaciones, recomendaciones, asesoría einformación concerniente a las actividades revisadas.Apoya principalmente a Directorios y Gerencias
Finalidad
Indagaciones y determinaciones sobre el estado patrimonial.
Indagaciones y determinaciones sobre el los estados financieros.
Descubrir y prevenir fraudes y errores.
Aspectos fiscales y legales.
Estudios generales sobre casos especiales.
CLASIFICACIÓN
Auditoría Externa:
Es el examen crítico, sistemático y detallado de un sistema de informaciónde una unidad económica, con el objeto de emitir una opinión independientesobre la forma como opera el sistema, el control interno del mismo yformular sugerencias para su mejoramiento.
Realizado por un CPA, sin vínculos laborales con la entidad auditada. El dictamen u opinión independiente tiene trascendencia a terceros, pues da
plena validez a la información generada por el sistema ya que se producebajo la figura de Fe Pública.
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Se lleva a cabo cuando se tiene la intención de publicar el producto delsistema de información examinado.
Auditoría Interna
Es el examen crítico, sistemático y detallado de un sistema de información deuna unidad económica, con el objeto de emitir una opinión independiente sobrela forma como opera el sistema, el control interno del mismo y formularsugerencias para su mejoramiento.
- Realizado por un CPA, con vínculos laborales con la entidad auditada.
- Los informes son de circulación interna y no tiene trascendencia a terceros,pues no se producen bajo la figura de Fe Pública.
- Se lleva a cabo cuando se tiene la intención de publicar el producto delsistema de información examinado.
- La imparcialidad e independencia absolutas no son posibles.
- Reporta al más alto nivel de la organización y tiene características defunción asesora de control, por tanto no puede, ni debe tener autoridad.
- No debe de modo alguno involucrarse o comprometerse con lasoperaciones de los sistemas de la empresa.
LA AUDITORÍA FINANCIERA Y ADMINISTRATIVA
Auditoría Financiera
Es un examen sistemático de los libros y registros de un organismo; con el finde determinar o verificar los hechos relativos a las operaciones financieras y losresultados de éstas para poder informar sobre los mismos.
La auditoría financiera mira el pasado, o sea, versa sobre las transacciones
que ya se han efectuado. Por ejemplo: los informes de auditoría de estadosfinancieros son medios para satisfacer a bancos, proveedores, accionistas,etc., a esta técnica le interesan los desperdicios, errores, fraudes pasados, etc.,y se enfocan a la mera situación financiera.
Objetivo
Su objetivo es confirmar un estado de asuntos financieros, verificar que losprincipios de la contabilidad hayan sido aplicados en forma consistente yexpresar una opinión acerca del manejo financiero.
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AUDITORIA ADMINISTRATIVA
Concepto
Una auditoría administrativa es la revisión analítica total o parcial de unaorganización con el propósito de conocer su nivel de desempeño y perfilaroportunidades de mejora para innovar valor y crear una ventaja competitivasustentable.
Involucra una revisión de los objetivos, planes y programas de la empresa, suestructura orgánica y funciones, sus sistemas, procedimientos y controles, el
personal y las instalaciones de la empresa y el medio en que se desarrolla, enfunción de la eficiencia de operación y el ahorro en los costos.
Objetivos
- Evaluar el nivel del desempeño de los recursos de la empresa y los nivelesde gestión funcional en la organización.
- Evaluar el nivel del desempeño de los recursos de la empresa y los nivelesde gestión funcional en la organización.
- Examinar los métodos y procedimientos utilizados en el control yoperaciones de la empresa en las diversas áreas, observando el grado deconfiabilidad y eficiencia.
- Servir de base o plataforma para elaborar los planes empresariales.
- Determinar los problemas y las potencialidades de la empresa a fin detomar medidas correctivas.
En definitiva la Auditoria Administrativa nos proporciona una evaluación
cuantificada de la eficiencia, con la que cada unidad administrativa de laempresa desarrolla las diferentes etapas del proceso administrativo
.
NECESIDAD DE QUE LA AUDITORÍA FINANCIERA Y ADMINISTRATIVA SECOMPLEMENTEN
Cuando se lleva a cabo exclusivamente la auditoría financiera, se estádirigiendo únicamente a una parte mínima de la función general de laempresa, y por tanto, al no contemplar el todo simplemente se están viendo
efectos y no causas.
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Cuántas veces los informes de auditoría de estados financieros culminancon un dictamen de razonabilidad dichos estados; pero casi nunca aportanlas causas administrativas que están provocando una mala o deficienteadministración.
Los estados financieros son el producto de un proceso de informacióndebidamente integrado y, desde luego, la información y la comunicación enuna empresa no son materia del área administrativa.Cuántas veces el manejo inadecuado de políticas es consecuencia de unainformación financiera deficiente, La propia organización administrativa, y eldesconocimiento de ésta ocasiona el manejo inadecuado de la estructuracontable y financiera.Actualmente, la elaboración de estados financieros está basada en métodoscoma la guía de contabilización, instructivos de operación, diseño y
planeación de formas, etc., que son fruto de la actividad administrativa y nocontable.El control interno es el punto de coincidencia de ambas auditorías, pero condistintos usos.
1. La auditoría financiera se aboca a analizar el control interno,exclusivamente para determinar las pruebas y procedimientos que éstautilizará.
2. En cambio, la auditoría administrativa se aboca a analizar y evaluar elcontrol interno, para determinar los grados de eficiencia y eficacia que laadministración de una empresa tiene.
En términos generales, podemos resumir que:
La primera trabaja sobre el examen de registros y libros de carácter contable, osea, examina los efectos de las decisiones administrativas, pero sin llegar ahacer un análisis exhaustivo de sus causas.En cambio la segundapretende un conocimiento integral de la empresa determinando el porqué, osea, la causa de los fenómenos que afectan los resultados reflejados en losestados financieros.
Alcance
• Naturaleza jurídica
• Criterios de funcionamiento
• Estilo de administración
• Enfoque estratégico
•
Proceso administrativo• Giro industrial
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• Sector de actividad
• Ámbito de operación
• Tamaño de la empresa
• Número de empleados
• Relaciones de coordinación
• Desarrollo tecnológico
• Sistemas de comunicación e información
• Nivel de desempeño
•
Trato a clientes (internos y externos)• Entorno
• Productos y/o servicios
• Sistemas de calidad
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CAMPO DE APLICACIÓN AUDITORIA ADMINISTRATIVA
Sector Público: Se emplea en función de la figura jurídica, atribuciones, ámbito de operación,nivel de autoridad, relación de coordinación, sistema de trabajo y líneasgenerales de estrategia.
Instituciones representativas de los entes reguladores:
Ejecutivo : Misterios, Gabinetes, Comisiones o Consejos intersecretariales, etc.
Legislativo : Asamblea, Comisiones y los Grupos especiales de estudio
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Judicial : Corte suprema de justicia, TSE, Consejo de la judicatura
Efecto: Pretende mejorar la actuación de los órganos y mecanismos que lointegran considerando sus acciones particulares y la interacción proveniente de
la naturaleza de sus funciones.
Sector privado:
Se emplea en función de la figura jurídica, objeto, tipo de estructura, elementosde coordinación, área de influencia, relación comercial y pensamientoestratégico sobre la base de:
Tamaño De La Empresa: Magnitudmicroempresa, pequeña, mediana, grande.
Tipo de Industria:Se refiere al ramo específico en el que se desenvuelve
Naturaleza de Operaciones: Donde desarrolla sus operaciones; nacionales,extranjeras, mixtas.
ENFOQUE ESTRATÉGICO
Acciones para poner en práctica estrategias a nivel funcional, de negocios,
globales y corporativas, para crear valor y lograr ventajas competitivassustentables
ENFOQUE ESTRATÉGICO
SELECCIÓN ESTRATÉGICA
Estrategia internacional: intentan crear valor mediante la transferenciade capacidades y productos valiosos
Estrategia multinacional
Estrategia global
Estrategia trasnacional
MODO DE INGRESO
ExportaciónLicenciaFranquicia
Alianza estratégicaSubsidiaria propia
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FusiónAdquisiciónSubcontratación global
ESTRATEGIA A NIVEL NEGOCIOS Liderazgo en costosDiferenciaciónConcentraciónDiversificaciónIntegración verticalIntegración horizontal
EL AUDITOR
La calidad y el nivel de ejecución de la auditoria dependen en gran medida delprofesionalismo y sensibilidad del auditor y de su comprensión de lasactividades que deben revisar.
Gestión del Conocimiento
Conjunto de creencias cognitivas y habilidades confirmadas, experimentadas ycontextuales que se transforman en la capacidad de resolver problemas de
manera eficaz.La creación del conocimiento en una organización se basa en la conversión detácito a explícito y viceversa.
ConocimientoTácito: está implícito en la forma de afrontar el trabajo, no estácodificado y se registra como propio o público.
Conocimiento Explícito: se expresa de manera formal, está codificado en lasnormas, rutinas, procedimientos y procesos de operación que se derivan de lahabilidad del personal o del sentido común.
a) Formación académica, complementaria y empíricab) Habilidades y destrezasc) Experiencia
Conocimientos en las áreas sustantivas y adjetivas de la organización,conocimientos de esfuerzos anteriores, conocimientos de casos prácticos,conocimiento derivado de estudios organizacionales, conocimiento personalbasado en elementos diversos.
Responsabilidad Profesional
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Preservar independencia mentalRealizar su trabajo sobre la base del conocimiento y capacidad profesionalCumplir con las normas y criterios que se le señalenCapacitarse en forma continua
Impedimentos personales:
Vínculos personales, profesionales, financieros u oficialesInterés económico personal en la auditoríaCorresponsabilidad en condiciones de funcionamiento incorrectasRelaciones con organizaciones que interactúan con la organizaciónVentajas previas obtenidas en forma ilícita o no ética
Impedimentos externos:Injerencia externa de selección o aplicación de técnicas o metodología parale ejecución de la auditoríaInterferencia con los órganos de control internosRecursos limitados que pueden limitar el alcance de la auditoríaPresión injustificada para propiciar errores
ÉTICA
La ética representa todo el conjunto de normas que ordenan e imprimensentido a los valores morales y principios de conducta de una persona, talescomo compromiso, lealtad, honestidad, integridad, franqueza, respeto y sentidode responsabilidad.
Código de ética
Declaración formal de una organización en relación a aspectos éticos, moralesy sociales.
a) Declaraciones basadas en principios b) Declaraciones basadas en política
NORMAS GENERALES DE AUDITORIA
Tener independencia de criterioPoseer una adecuada formación y capacidad profesionalMantener actualizado los conocimientosInformar a las instancias competentes sobre cualquier limitación
La labor debe ser planificada, supervisada y soportadaObtener evidencias suficientes, competentes y relevantes
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Los informes deben ser imparciales, objetivos, oportunosLos informes deben ser representados en una forma veraz exacta yrazonable.Las sugerencias y recomendaciones deben ser concretas, pertinentes y
viables.Observar las normas vigentes
CRITERIOS PARA LA TOMA DE DECISIONES ÉTICAS
1. Magnitud de las consecuencias2. Consenso social3. Probabilidad del efecto
4. Inmediación temporal5. Proximidad6. Concentración del efecto
MECÁNICA PARA LA TOMA DE DECISIONES ÉTICAS
1. Definir el asunto a resolver2. Identificar los valores fundamentales3. Ponderar los valores en conflicto y seleccionar una alternativa para
balancearlos4. Definir y valorar la estrategia para presentar la decisión5. Implementar la decisión6. Monitorear el efecto de la decisión
ORGANIZACIÓN DEL EQUIPO DE AUDITORES
ESTRUCTURA
Coordinador general
Líder del proyectoAsistente o analista del proyecto
EVIDENCIA
CondiciónCriterioCausaEfecto
Previenen el nivel de riesgo, incertidumbre y conflicto que puede traer consigo,así como el grado de confiabilidad, calidad y utilidad real.
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Suficiente: cantidad
Competente: debe ser consistente, convincente, confiable y haber sidovalidada.
Relevante: (Calidad) aportar elementos de juicio para demostrar o refutar enforma lógica
Pertinente: existir coherencia entre las observaciones, conclusiones yrecomendaciones.
Verificación
Datos receptadosVerificación de datos
Evaluación
Información recolectada y registradaEl auditor debe presentar un objetivo claroMejorar los recursos
Informe
Tiene una visión completaSupervisión propia de las auditorias
SeguimientoCompletar los aspectos que no se hayan hecho en auditoriaTrabajadores y supervisores
METODOLOGÍA DE LA AUDITORIA ADMINISTRATIVA
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- Planeación- Instrumentación- Examen- Informe
- Seguimiento
PLANEACIÓN
Objetivo.- Establecer acciones que deben desarrollarse para instrumentar laauditoria en forma secuencial y ordenada.
Factores a revisar
Etapas del Proceso Administrativo.- Se definen como los componentes quela fundamentan.
Planeación: Misión, visión, objetivos, metas, etc.
Organización: Estructura organizacional, división y distribución de funciones,cultura organizacional, recurso humanos, etc.
Dirección: Liderazgo, comunicación, motivación, equipos de trabajo, toma dedecisiones, creatividad.
Control: Naturaleza, sistemas, niveles, procesos, herramientas, calidad, etc.
TÉCNICAS DE RECOLECCIÓN
Física: mediante la inspección u observación directa de las actividades, bieneso sucesos y se presenta a través de notas, fotos, gráficas, cuadros, mapas omuestras materiales.
Documental: análisis de documentos, contiene cartas, contratos, registros,actas, minutas, facturas, recibos.
Testimonial: declaraciones de personas que realizan durante el examen.
Analítica: comprende, cálculos, comparaciones, razonamientos,desagregación de la información por áreas, apartados y/o componentes.
Investigación documentalObservación directaEntrevistaCuestionariosCédulasAcceso a redes de información
PREPARACIÓN DEL PROYECTO DE AUDITORIA
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Propuesta técnica
Naturaleza
Alcance
Antecedentes
Objetivos
Estrategias
Justificaciones
Acciones, iniciativos o actividadesnecesarias
RecursosCosto
Resultados
Información Complementaria
PROGRAMA DE TRABAJO
Identificación
Responsables
Área
Actividades
Fases
Calendario
Representación Grafica
Formato
Reportes de avance
Periocidad
DIAGNOSTICO PRELIMINAR Se fundamenta en la percepción del auditor sobre la organización
Se prepara un marco de referencia que fundamenta la razón por la que surge lanecesidad de auditar
Génesis de la organización
Creación de la organizaciónCambios en la composición jurídica
Traducción del objeto en estrategiasManejo de la delegación de facultades
Infraestructura
Esquema de operación (procesos/funciones)Estilo de administraciónModificaciones en la estructura organizacionalNivel de desarrollo tecnológico
Forma de operación
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Desempeño registradoLogros alcanzadosExpectativas no cumplidasProceso de toma de decisiones
Posición competitiva Naturaleza, dimensión, sector y giro industrial de la organizaciónCompetencias centralesClientes, proveedores y competidores
Propósito 1. Justificar la necesidad de auditar2. Determinar el alcance de auditoria3. Determinar acciones para atender prioridades detectadas
4. Establecer criterios de acciones5. Cuantificar las necesidades de recursos6. Conformar el equipo auditor y asignar responsabilidades7. Desarrollar el marco de trabajo8. Seleccionar los indicadores financieros y de gestión9. Precisar los mecanismos de decisión, supervisión y control10.Especificar la forma y periodicidad para reportar avances
DIAGNÓSTICO ADMINISTRATIVO
Contexto
Fisonomía de la organización de su situación actual y su trayectoriahistóricaMecánica para generar bienes, servicios, capital y conocimientoPosición en el mercadoCiclo de vida de la organización
Información operativa
Gestión de funciones, procesos y proyectosCoordinación de las accionesAdministración de la tecnología de la informaciónAnálisis de la interacción planeación, organización, dirección y control
Desempeño
Manejo de indicadores de gestión - Comportamiento organizacionalResultados alcanzados - Margen de efectividad
Estrategia competitiva
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Propósito estratégico - Enfoque estratégicoProcesos estratégicos - Habilidades distintivas
Liderazgo
Cultura organizacional - ValoresTrabajo en equipo - Calidad de vida de la organización
Perspectivas
Estructura - Oportunidades de negocioAdministración del cambio - Potencial de innovaciónControl estratégico
PAPELES DE TRABAJO
Son registros donde se describen las técnicas y procedimientos aplicados,las pruebas realizadas, la información obtenida y las conclusiones a las quese llega.
Permite ordenar, agilizar e imprimir coherencia a su trabajo.
Proporcionan soporte principal que en su momento el auditor incorporará alinforme.
Deben formularse con claridad y exactitud, sobre los datos del análisis,comprobación, opinión y conclusiones de los hechos, transacciones osituaciones detectados.
Son confidenciales y deben ser resguardados.
CUESTIONES A INFORMAR
1. Problemas para obtener evidencia suficiente, producto de registrosincorrectos, operaciones no registradas, archivos incompletos y documentacióninadecuada o alterada.
2. Transacciones realizadas fuera del curso normal
3. Limitaciones para acceder a los sistemas de información
4. Registros incongruentes con las operaciones realizadas
5. Condicionamiento de las áreas para suministrar evidencias
Supervisión del trabajo: realizar un seguimiento del trabajo planificado.
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EXAMEN
Aplicación de las técnicas de análisis procedentes para lograr los finespropuestos.
1. ¿Qué trabajo se hace? Naturaleza o tipo de labores que se realizan
2. ¿Para qué se hace? Propósitos que se persiguen
3. ¿Quién lo hace? Personal que interviene
4. ¿Cómo se hace? Métodos y técnicas que se aplican
5. ¿Con qué se hace? Equipos e instrumentos que se utilizan
6. ¿Cuándo se hace? Estacionalidad, secuencia y tiempos requeridos
7. ¿Por qué se hace? Lógica o razón que se persigue.
NORMAS DE CALIDAD
Objetivo y campo de aplicaciónNormas de referencia
Términos y definiciones de la norma ISO 9000:2000Antecedentes de las normas de calidadCambios registrados en las normas entre los años de 1994 y 2000Orientación al servicio: normas ISO 9001:2000 Sistemas de gestión de lacalidad: requisitos e ISO 9004:2000 Sistemas degestión de la calidad:directrices para la mejora del desempeño.Norma ISO 9004:2000. Principios de gestión de la calidadISO 19011:2000 Sistemas de gestión de la calidad y la gestión ambiental:directrices sobre la auditoría de sistemas de gestión de la calidad y
ambientalesTérminos y definiciones de la norma ISO 19011:2000Directrices para la autoevaluación
EL DICTAMEN
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Resultados de la auditoria con la opinión de la evidencia
Opinión sin salvedades u opinión, limpia: No existe desviacionesimportantes
Párrafo explicativos: Representa hechos sustanciales, que se puedencorregir Opinión con salvedad: Existen observaciones Opinión Adversa: No se cumple con los PGA, lineamientos, estatutos.Abstención de opinión: Noemitir criterios ,por haber tenido acceso limitadoa la información
ELEMENTOSTitulo que incluye la frase “Informe de las auditorias independientes” Una declaración de que los proceso fueron auditadosUna declaración de que los Ef. son responsabilidad de la administraciónUna declaración de que la auditoria fue ejecutada de acuerdo a la NAGAUna declaración de que la NAGA requiere una auditoria diseñada yrealizada para obtener certeza razonable.Una declaración de que la auditoria incluye:
El examen a base de pruebas selectivas La evaluación de PCGA utilizadas y las estimaciones importantes
efectuadas por la gerencia La evaluación de la presentación general de los EF. Una declaración del auditor donde se considera que su examen
provee una base razonable. Una opinión de que los EF. Se presentan razonablemente en todos
los aspectos importantes Firma del auditor o de la compañía de auditores Fecha del informe de auditoria
TIPOS DE INFORME
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Informe GeneralInforme EspecíficoInforme Aspectos Relevantes
INFORME GENERALResponsableIntroducciónAntecedentesTécnicas EmpleadasDiagnosticoPropuestaEstrategia implementaciónSeguimiento
Conclusiones y recomendacionesApéndices y Anexos
INFORME EJECUTIVO
ResponsablePeriodo de revisiónObjetivosAlcanceMetodología
SíntesisConclusiones
INFORME DE ASPECTOS RELEVANTES
Se basa en un criterio de selectividad que considera los aspectos quereflejan las deficiencias captadas durante el examen
ENFOQUE DEL ANÁLISIS ADMINISTRATIVO
- Administración del cambioCambiar la forma de pensar del personal en la implantación de Mejoras
- Administración por objetivosTodos los hechos, acciones establecidas para cumplir objetivos comunes
- Análisis del punto de equilibrioEquilibrio entre la oferta y la demanda, no existe ni ganancia ni perdida
- Análisis FODARefleja los aspectos internos (fortalezas y debilidades) y externos
(Amenazas y Oportunidades)- Bench Marking
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Realizar análisis de la competencia para copiar y mejorar
- CoachingEstablece el liderazgo para generar acciones positivas
- Diagrama de Pareto
- Just Time
- Calidad Total
- Árbol de problemas
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Auditoría administrativa en empresas con una red global
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AUDITORIA ADMINISTRATIVA Página 23
Auditoría administrativa en empresas que operan en base a función/proceso
Auditoría administrativa en empresas que operan basadas en procesos
AUDITORÍA
ADMINISTRATIVA
APLICACIÓN
RETROALIMENTACIÓN
EJE
JAPÓN
MÉXICO
FRANCIA
ITALIA
BRASILE.U.A.
EGIPTO
AUSTRALIA
A U D I T O R Í A
A D M I N I S T R A T I V A
EMPRESA
PROCESO
A
PROCESOB
PROCESOCRETROALIMENTACIÓN
APLICACIÓN
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AUDITORIA ADMINISTRATIVA Página 24
Auditoría administrativa en empresas que operan bajo una organización estratégica
Auditoría administrativa en una empresa con un modelo de organización virtual conunidades a nivel global
EMPRESA
PROCESO
A
PROCESO
B
PROCESO
C
AUDITORÍA
ADMINISTRATIVA
APLICACIÓN
RETROALIMENTACIÓN
EMPRESA
UEF UEF UEF
UEC
UEG
UEN
UEN
UEN A U D I T O R Í A A D M I N I S T R A T I V A
RETROALIMENTACIÓN
APLICACIÓN
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Gestión del cambio
AUDITORÍAADMINISTRATIVA
MATRIZ
U.E.
AMERICA
U.E.
AFRICA
U.E.
EUROPA
U.E.
ASIA
RETROALIMENTACIÓN
APLICACIÓN
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