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Actualidad Empresarial

C o n t e n i d o

INFORMES ESPECIALES

APLICACIN PRCTICA

PREGUNTAS Y RESPUESTAS

Los costos basados en actividades como mecanismo de la Gerencia Estratgica de Costos

N 167 Segunda Quincena - Setiembre 2008

Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo

Ttulo : Los costos basados en actividades como mecanismo de la Gerencia Estratgica de Costos

Fuente : Actualidad Empresarial, N 167 - Segunda Quincena de Setiembre 2008

Ficha Tcnica

1. Visin generalLos costos basados en actividades es un sistema de costeo desarrollado ini-cialmente por los profesores Robert S. Kaplan y Robin Cooper de la Universidad de Harvard, consistente en el anlisis y asignacin de los costos indirectos de fabricacin para distribuirlos entre los productos fabricados o los servicios prestados.

Comprende a todos los costos de la em-presa, incluyendo los costos comerciales y administrativos. Estn orientados al costo de las actividades y su capacidad de agregar valor al producto o servicio y, por lo tanto, estn basados en la actividad y no en los volmenes de produccin. Para el efecto, se debe tener en cuenta la con-cepcin del costo y del gasto indicado en la Norma Internacional de Contabilidad N 2. Existencias.

El sistema de costos basados en activida-des soluciona de una manera bastante satisfactoria el problema de la asignacin de los costos indirectos de fabricacin a los productos. Este sistema analiza las actividades de los centros de costos de la empresa, previa identifi cacin de las tareas a fi n de calcular el costo de produccin y determinar el costo de los productos que elabora la empresa.

Este sistema analiza las actividades pro-ductivas de la empresa porque distingue dos verdades simples, pero incuestio-nables:

En primer lugar, no son los productos sino las actividades que causan los cos-tos de produccin. En segundo lugar, son los productos lo que consumen las actividades. As es cmo se enlazan los costos con los productos por medio de las actividades, las cuales son causa de los primeros y son consumidos por los segundos.

Debe precisarse que los costos basados en actividades no constituyen un sistema alternativo de costo al costeo por rdenes o por procesos. La caracterstica peculiar de estos costos est dada por su orien-tacin en las actividades como objetos fundamentales de costos.

Con el sistema de costeo basado en activi-dades se puede obtener costos unitarios de productos con mucha ms certeza y, para ello, lo nico que se necesita hacer es conseguir la medida de actividad o factor de costos que mejor explique el comportamiento. La mayora de los fac-tores de costos son medidas del nmero de transacciones involucradas en una actividad particular.

2. Anlisis de las actividadesEn este espacio, Brimson indica que se deben identificar las actividades ms signifi cativas, tanto las de la produccin como las de apoyo (al estilo de Michael Porter) en una empresa, pero debemos advertir que no se hace algn esfuerzo de recomendar una frmula de clasifi cacin base. El objetivo de este anlisis es funda-mental a fi n de establecer una base para la exactitud determinante del costeo y de la performance de cada actividad.

La razn fundamental de las actividades radica en que los costos que consumen se constituyen en costos directos de esa actividad.

Por ejemplo, es fcil deducir que detrs de las actividades como:

- Mantenimiento.- Control de calidad.- Cumplimiento de un pedido.- Almacenamiento.- Transporte interno.- Ajuste de mquinas.- Recepcin de un pedido, etc.Se halla una serie de actuaciones que exigen la disposicin de unos factores que son los que constituyen en s la existencia de los costos, y cuyas acciones se producen o generan en los distintos centros de responsabilidad en los que se divide o subdivide la empresa.

La minuciosidad o generalidad de ello, como se ha dicho, corresponde a la em-presa. Es esta quien debe decidir cmo se agregan y descomponen las actividades, as como el lmite de esas divisiones.

3. Defi nicin de actividadLa actividad se defi ne como la realizacin de una accin o conjunto de acciones y tareas coordinadas y dirigidas a aadir valor, es decir, a poder incrementar el valor de un producto o servicio.

Para facilitar la comprensin de lo que es una actividad, se ha popularizado una descripcin muy elocuente: Actividad es todo aquello que se puede defi nir con un infi nito, como, por ejemplo:

- Preparar mquinas.- Efectuar compras.

Los costos basados en actividades como mecanismo de la Gerencia Estratgica de Costos ............................................................................................................................................................................................................................................................ VI-1

Aplicaciones prcticas sobre Contabilidad de Instrumentos Financieros (Parte I) ............ VI-5

Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) aplicables en la contabilidad de las empresas de servicios (Parte Final) .............................................................................................. VI-6

La Cuenta 12 Cuentas por Cobrar Comerciales Terceros, en el Nuevo Plan Contable General Empresarial ................................................................................................................................................................... VI-8

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Instituto Pacfi co

Informe Especial

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El administrador del negocio desea conocer el costo total de cada lnea de producto a fi n de determinar que pro-ductos son competitivos y lanzarlos al mercado internacional. A continuacin, se muestra los departamentos y sus costos indirectos que fi guran en el organigrama de la empresa.

- Administrar al personal.- Enviar un pedido.- Realizar un control.- Planifi car.- Etc.Al respecto, el sistema ABC tiene como objetivo hallar aquellas unidades de medida (generadores de costos) y control aconsejables, que faciliten la relacin entre las actividades y los productos; lo que equivale a asociar los costos a las actividades, a fi n de buscar las causas que han originado los mismos.

4. Actividades fundamentalesLas actividades son fundamentales por-que resultan indispensables, ejemplo:

- Administracin- Control de calidad.- Gestin de compras.- Contabilidad.- Control de almacn.- Cadena de montaje.- Preparacin de mquinas.- Etc.

5. Actividades discrecionalesEstas actividades s deben ser objeto de un exhaustivo estudio basado, sobre todo, en analizar en qu medida esa actividad contribuye a la obtencin del benefi cio, y en funcin a esa contribu-cin, buscar mayores oportunidades o, en caso contrario, eliminarla. Ejemplo:

- Planifi cacin a medio y largo plazo.- Relaciones pblicas.- Ciertos aspectos del control de ges-

tin.- Verifi cacin.- Formacin interna.

6. Inductores del costoLas empresas realizan gran cantidad de actividades que consumen recursos y, por lo tanto, ocasionan que se incurra en costos. Todas las actividades tienen inductores de costos, los cuales se defi -nen como aquellos factores que tienen relaciones directas de causa-efecto con un costo. En una unidad individual de un negocio es posible identificar un gran nmero de inductores de costos. Por ejemplo, los inductores de costos de los seguros sobre la fbrica son el nmero de empleados; el valor de la propiedad, de la planta y equipo; y el nmero de accidentes o reclamaciones que ocurran durante un perodo espec-fi co. Los inductores de costos que afectan a la totalidad de la planta incluyen el tamao del inventario, la distribucin

fsica de la planta y el nmero de pro-ductos distintos que se elaboren. Los inductores de costos se clasifi can como relacionados con el volumen (tal como las horas mquina) y no relacionados con el volumen, los cuales refl ejan, por lo general, la realizacin de transacciones especfi cas (tales como tiempos de carga de las mquinas, rdenes de trabajo o distancias recorridas).

7. Concepto Inductor de CostosSe puede defi nir al Inductor de Costos como aquella unidad de medida y con-trol que establece la relacin entre las actividades y el costo de los productos o servicios.

El costeo basado por actividad destaca por su capacidad de asociar los costos que se producen a las actividades, y, por lo consiguiente, buscar un causante de los mismos a travs de los generadores de costos.

Un generador de costos equivale a un centro de actividades que a su vez est integrado como algo que forma una parte del proceso de produccin.

Este centro de actividades debe recoger separadamente el costo de las actividades que se realizan en el mismo.

Costos Indirectos de Fabricacin durante el presente mes

Departamento S/.ProduccinAlmacn y EmbarqueIngenieria

1,050.00650.00300.00

Total 2,000.00

A continuacin, se presenta la informa-cin recopilada al entrevistar a los encar-gados de cada departamento integrante de la organizacin:

Entrevista 1Responsable: Jefe de Produccin

Personal que depende el rea:86 personas en produccin (85.7%)l4 personas en preparacin (14.3%)

Actividades que realiza:

- Es responsable de efectuar la prepa-racin de las mquinas.

- Es responsable de la produccin del producto.

Factor determinante del trabajo:

En ambas actividades el jefe de produc-cin opina que el tiempo es el factor que dispara su trabajo.

Entrevista 2Responsable: Jefe de Almacenes

Personal que depende del rea:30 personas en recepcin (61.5%)20 personas en embarque (38.5%)

Actividades que realiza:

- Es responsable de la recepcin de los materiales.

- Es responsable de los embarques de la produccin.

Factor determinante del producto:

- En la recepcin de los materiales lo que dispara el trabajo es el nmero de recibo de materiales.

- En los embarques lo que dispara el trabajo es el nmero de envos.

Entrevista 3Responsable: Jefe de Ingeniera

Personal que depende del rea: 10 personas.

Actividades que realiza:Es responsable del diseo de los tipos de calzado.

Factor determinante del trabajo:

El disparador del trabajo del departa-mento de ingeniera lo constituye el nmero de rdenes de diseo por cada lnea de producto.

Se utilizaron 1,050 horas de mano de obra directa para la produccin de 25 unidades de A, 50 unidades de B y 10 unidades de C.

Caso Prctico N 1

COSTEO EMPRESA INDUSTRIALLa Empresa Industrial San Remo S.A., se dedica a la fabricacin de tres productos. Las ventas del presente mes ascendieron a S/. 8000,000.00. Actualmente, ofrece tres lneas de productos: A, B y C.

Organigrama de la empresa Industrial San Remo S.A.

Direccin General

Produccin Almacn y Embarque

Ingeniera

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rea Contabilidad y Costos

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Costo de materia prima y mano de obra

Tipo de Costo Producto A Producto B Producto C

Materia PrimaMano de Obra

S/, 5.00 5.00

S/. 20.00 15.00

S/. 50.00 10.00

Las actividades relacionadas con el desarrollo del producto:

1. Recepcin de la materia prima.2. Ingeniera de produccin.3. Preparacin de la maquinaria.4. Uso de la maquinaria.5. Embarque de la mercadera.

Adicionalmente, se tiene la siguiente informacin:

Cost Driver Producto A

ProductoB

Producto C

Horas mano de obra directaHoras mquinaNmero recepcin materialNmero rdenes de ingenieraNmero de envos

250 horas20 horas5 recibos2 rdenes5 envos

750 horas30 horas

10 recibos2 rdenes15 envos

50 horas10 horas5 recibos

05 envos

Con base a la informacin anterior suponiendo que la empresa tradicionalmente asigna sus costos indirectos en funcin de las horas de mano de obra, se pide:

1. Determinar el costo unitario mediante el costeo tradicional.2. Obtener el costo de cada actividad.3. Determinar el costo unitario de cada producto basndose

en el costeo por actividad.

A. Mtodo de Costeo Tradicional

Determinacin del Costo Unitario:

Concepto Producto A Producto B Producto C

Materia PrimaMano de ObraCosto Indirecto

S/.5.005.00

19.05

S/.20.0015.0028.57

S/.50.0010.009.52

Total S/.29.05 S/.63.57 S/.69.52

Distribucin de los Costos Indirectos de Fabricacin: Costo a distribuir S/.2,000.00 Base de distribucin Horas de mano de obra directa Total de la base 1050 horas Tasa de distribucin S/. 1.904761904

Prod. Val.Base Tasa Distribucin % Unid. Unitario

ABC

25075050

1.90476191.90476191.9047619

S/.476.19 1,428.57 95.24

23.8171.424.76

255010

S/.19.05 28.57 9.52

1050 S/.2,000.00 100.00

B. Mtodo de Costeo Basado en Actividades En el ejemplo, los costos indirectos de fabricacin ascien-

den a S/, 2,000.00, los cuales se han distribuido en el rea de produccin, S/. 1,050.00; en almacn y embarque, S/. 650.00; e Ingeniera S/. 300.00.

Como consecuencia de la obtencin de la informacin de planta, dichos S/. 2,000.00 se han distribuido de la siguiente manera, cuyos montos son los que se distribuyen entre las diferentes actividades identifi cadas en el presente caso:

Produccin, 85.0% de S/. 1,050.00 = S/. 900.00Preparacin, 14.3% de S/. 1,050.00 = 150.00Recepcin, 61.5% de S/. 650.00 = 400.00Embarque, 38.5% de S/. 650.00 = 250.00Ingeniera = 300.00 Total S/. 2,000.00

Actividad Recepcion de Materia Prima Costo a distribuir S/. 400.00Base de distribucin Nmero de recepcionesTotal de la base 20Tasa de distribucin S/. 20.00


ABC

5105

20.0020.0020..00

S/.100.00 200.00

100.00

255025

255010

4.00 4.00

10.00

Total 20 S/.400.00 100

Actividad Ingeniera de Produccin Costo a distribuir S/. 300.00Base de distribucin Nmero de rdenesTotal de la base 4Tasa de distribucin S/. 75.00


ABC

220

757575

S/.150.00 150.00

000.00

25.0050.0025.00

255010

6.00 3.00 0.00

Total 4 S/. 300.00 100.00

Actividad Preparacion de la Maquinara Costo a distribuir S/. 150.00Base de distribucin Tiempo de preparacinTotal de la base 15 horasTasa de distribucin S/. 10.00


ABC

555

10.0010.0010.00

50.00 50.00

50.00

25.0050.0025.00

255010

2.00 1.00 5.00

Total 15 150.00 100.00

Actividad Uso de la maquinara Costo a distribuir S/. 900.00Base de distribucion Horas mquinaTotal de la base 60 horas mquinaTasa de distribucin S/. 15.00


ABC

203010

15.0015.0015.00

300.00 450.00

150.00

25.0050.0025.00

255010

12.00 9.00

15.00

Total 60 900.00 100.00

Actividad Embarque de la mercadera Costo a distribuir S/. 250.00Base de distribucin Nmero de envosTotal de la base 25Tasa de distribucin S/. 10.00


ABC

051505

10.0010.0010.00

S/. 50.00 150.00

50.00

25.0050.0025.00

255010

2.00 3.00 5.00

Total 25 S/. 250.00 100.00

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Integracin del Costos Indirecto

Actividad Producto A Producto B Producto C

Recepcin de Materia PrimaIngeniera de ProduccinPreparacin de la maquinaraUso de la maquinaraEmbarque de la mercadera

S/.4.006.002.00

12.002.00

S/.4.003.001.009.003.00

S/.10.0000.005.00

15.005.00

Total S/.26.00 S/.20.00 S/. 35.00

Costo del Producto

Elementos Producto A Producto B Producto C

Costo del MaterialCosto de Mano ObraCosto Indirecto

S/.5.005.00

26.00

S/.20.0015.0020.00

S/.50.00 10.00 35.00

Total S/.36.00 S/.55.00 S/. 95.00

Costos Comparativos

Sistema de costos Producto A Producto B Producto C

Tradicional, S/. 29.05 63.57 69.52

Actividades, S/. 36.00 S/.55.00 S/. 95.00

Como podr observarse, los costos unitarios de cada producto son diferentes. La gerencia general o el organismo que haga sus veces tendr que tomar las decisiones del caso relacionado con el procedimiento del costeo del producto, teniendo en cuenta la relacin costo-benefi cio que puede brindar el sistema de costos.

COSTEO DE SERVICIOS DE SALUDEl Puesto de Salud SOS est muy cuestionado por el cobro de sus servicios a los pacientes. Con excepcin de los costos directos por ciruga, los medicamentos y otros tratamientos, el sistema de precios corrientes est arbitrariamente determinado por cada rea geogrfi ca de la ciudad. Como contralor del servicio, un asesor ha sugerido que los precios deben ser menos arbitrarios y existir una relacin entre los costos y la tarifa cobrada a cada paciente.

Como un primer paso, el asesor determina que la mayora de los costos pueden asignarse a uno de los siguientes tres pool de costos:

Pool de costos Monto S/. Inductor Cantidad

Salarios profesionalesCosto mantenimiento edifi cioAdministracin de riesgo

900,000.00450,000.00320,000.00

HorasMetros usadosPacientes

30,00015,0001,000

Los servicios del puesto de salud son clasifi cados en tres amplias categoras. Los servicios y sus volmenes son:

Servicio Horas ProfesionalesMetros

cuadradosNo.

Pacientes

CirugaCiruga Pacientes InternosCiruga Pacientes Externos

6,00020,0004,000

1,20012,0001,800

200500300

Se requiere:Calcular el costo de cada servicio segn el mtodo tradicional y ABC. Analice los resultados.

Solucin

A. Mtodo de Costeo Tradicional Costo S/. 1,670, 000.00 Base de distribucin Hora de trabajo profesional Total base 30,000 horas Tasa S/. 55. 66666667

Distribucin del Costo

Servicios Valor de Base Tasa Costo Total

CirugaPacientes InternosPacientes externos

6,00020,0004,000

55.66666755.66666755.666667

S/.334,000.001,113,333.00

222,667.00

Total 30,000 S/.1,670,000.00

Como puede observarse, el cuadro anterior indica los costos del servicio de ciruga en S/. 334,000.00; costo de pacientes internos, S/. 1113,333.00; y el costo de pacientes externos, S/. 222,667.00.

El costo unitario por paciente ser la divisin entre el total del costo, entre el nmero de pacientes que tenga la institucin de salud.

B. Mtodo de Costeo Basado en Actividades Pool : Salario Profesional Costo : S/.900,000.00 Base : Horas Profesionales Total base : 30,000 Tasa : 30

Servicios Valor de Base Tasa Distribucin

CirugaPacientes InternosPacientes Externos

6,00020,0004,000

303030

S/.180,000.00600,000.00120,000.00

Total 30,000 S/.900,000.00

Pool : Costo de mantenimiento del edifi cio Costo : S/. 450,000.00 Base : Metros Cuadrados Total base : 15,000 m2 Tasa : S/. 30.00



1,20012,0001,800

303030

S/.36,000.00360,000.0054,000.00

Total 15,000 S/. 450,000.00

Pool : Administracin de riesgo Costo : S/. 320,000.00 Base : Nmero de pacientes Total base : 1,000 Tasa : S/. 320.00



200500300

320320320

S/.64,000.00160,000.0096,000.00

Total 1000 S/.320,000.00

Servicios Salarios Edifi cio Administ. Costo TotalCirugaPacientes InternosPacientes Externos

180,000.00600,000.00

120,000.00

36,000.00360,000.00

54,000.00

64,000.00160,000.00

96,000.00

280,000.001,120,000.00

270,000.00

Total 900,000.00 450,000.00 320,000.00 1,670,000.00

De este ltimo cuadro podemos observar que al utilizar el mtodo de costeo basado en actividades de ciruga asciende a S/. 280,000.00; el de paciente internos, S/. 1120,000 y el costo de pacientes externos asciende a S/. 270,000.00.Los costos unitarios se obtendrn dividiendo los costos totales entre el nmero de pacientes que tenga la institucin.

Caso Prctico N 2

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