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7/25/2019 Deducciones Autorizadas. Principales Aspectos a
Considerar en La Actualidad
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Deducciones autorizadas
Principales aspectos a consideraren la actualidad
C.P.C. y P.C.Fi. J oel Ortega J onguitud
Integrante de la Comisin Fiscal del Colegio de Contadores
Pblicos de Mxico. Director Senior de Fiscal Walmart de Mxico,
S.A.B. de C.V.
IntroduccinLa Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) sufri
importantes modi-caciones con motivo de las reformas scales para
2014. Es as que se
abrog la ley anterior y se promulg una nueva que, si bien no
cambiaesencialmente en su estructura, s incorpora importantes
cambios,entre otros, en materia de deducciones autorizadas, siendo
quiz loms relevante la limitacin a la deduccin de remuneraciones
pagadasa los trabajadores, que son ingresos exentos para los
mismos, y que aquanalizaremos detalladamente.
De igual forma analizaremos otras limitaciones o requisitos
impor-
tantes novedosos en materia de deducciones autorizadas y que
con-viene siempre repasar y tener presente.
Impuesto sobre la renta de personas morales
La LISR establece la obligacin para las empresas de pagar
esteimpuesto aplicando al resultado scal obtenido en el ejercicio
la tasa
de 30%.Para estos efectos, la propia ley establece que el
resultado scal del
ejercicio se determinar disminuyendo de la totalidad de los
ingresos
acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones
autorizadas porla propia ley, as como, en su caso, las prdidas
scales pendientes de
aplicar de ejercicios anteriores.
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Artculos
Deduccionesautorizadas
La misma ley establece que loscontribuyentes podrn
efectuardiversas deducciones, dentro delas cuales destacan el costo
de lovendido, los gastos y las inversio-nes. A continuacin veremos
condetalle los principales conceptosque habr que tener presente
alrespecto.
Sueldos y salarios CFDI
El artculo 27, fraccin V, de la LISRestablece como requisito
para ladeduccin de pagos que a su vezsean ingresos por servicios
perso-nales subordinados, que las ero-gaciones y las retenciones
constenen comprobantes scales digitales
emitidos por internet (CFDI).
Sueldos y salarios,
pago con cheque
En trminos generales, la ley es-tablece que los pagos que
excedande $2,000.00 deben efectuarsemediante transferencia
electrnicade fondos, con cheque nominativono negociable de la
cuenta delcontribuyente, con tarjeta de cr-dito, de dbito o
servicios o atravs de los denominados mone-
deros electrnicos autorizados porel Servicio de Administracin
Tri-butaria (SAT).
Hasta 2013, quedaban excep-tuados de esta obligacin los pa-gos
por servicios personales su-bordinados. A partir de 2014 seelimina
esta excepcin por lo cual,en trminos de ley, los pagos porservicios
personales subordinadosque excedan de $2,000 debenefectuarse a
travs de los medios
mencionados; sin embargo, por
Resolucin Miscelnea Fiscal(RMF) (regla 3.3.1.6.), podrn
de-ducirse los pagos en efectivo,siempre que se emita el CFDI
denmina correspondiente, y secumplan los dems requisitos
es-tablecidos al respecto.
Pagos por ingresosexentos delos trabajadores
Como adelantbamos, con lasnuevas disposiciones scales no
sern deducibles los pagos que asu vez sean ingresos exentos
parael trabajador hasta por la cantidadque resulte de aplicar el
factor de0.53 al monto de dichos pagos.
La propia ley establece que elfactor ser de 0.47 cuando
lasprestaciones otorgadas al perso-nal, que a su vez sean
ingresosexentos, en el ejercicio de que setrate no disminuyan
respecto delas otorgadas en el ejercicio scal
anterior.Al respecto, conviene tener pre-
sente algunos de los principalesingresos exentos de los
trabajado-res establecidos en la propia LISR:
Para los trabajadores de salario
mnimo son ingresos exentoslas prestaciones recibidas queno
excedan de los mnimos le-gales, as como el tiempo extrao
prestaciones por das de
descanso laborados, hasta ellmite legal establecido.
Para los trabajadores que per-ciben un sueldo superior alsalario
mnimo, estn exentosde pago del impuesto sobre larenta (ISR), el 50%
de tiempoextra o las prestaciones por dasde descanso laborados,
cuandono excedan el lmite legal esta-blecido.
Son exentos tambin las indem-
nizaciones por riesgo de trabajo
o enfermedades, las jubilacionesy pensiones, hasta 15 veces
elsalario mnimo general (SMG)diario, el reembolso de gastosmdicos,
hospitalarios y de fu-neral, y los subsidios por incapa-cidad,
becas educacionales,guarderas infantiles, actividadesculturales y
deportivas, y otrasprestaciones de previsin socialde naturaleza
anloga.
De igual manera, estn exentos
los ingresos provenientes decajas de ahorro de trabajadoresy de
fondos de ahorro, los pagos
por retiro (primas de antige-dad, retiro, indemnizaciones yotros
pagos) hasta 90 veces elsalario mnimo por cada ao deservicio, y la
graticacin anual
(aguinaldo) hasta 30 das desalario mnimo.
Las graticaciones que reciban
de sus patrones durante elejercicio hasta por el monto de30 das
de salario mnimo; lasprimas vacacionales y el monto
de la participacin de los traba-jadores en las utilidades de
lasempresas (PTU) recibida hastapor el monto de 15 das de sala-rio
mnimo por cada uno dedichos conceptos.
Previsin social que rena los
requisitos y hasta por los mon-tos previstos por la ley.
Exposicin de motivosEn la iniciativa de la nueva LISR,vigente a
partir del 1 de enero de2014, se estableci que esta me-dida tena el
propsito de modicar
la estructura del ISR y evitar quese debilitara la recaudacin
antela eliminacin de los impuestosempresarial a tasa nica (IETU) ya
los depsitos en efectivo (IDE),los cuales actuaban como impues-
tos mnimos y de control.
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Proporcin de ingresos exentos
A travs de RMF (regla 3.3.1.29.) se ha establecidola forma de
determinar si en el ejercicio disminuye-ron las prestaciones
otorgadas, que a su vez seaningresos de los trabajadores.
Al respecto se establece que se debe obtener elcociente que
resulte de dividir el total de remuneracionesy prestaciones
pagadas, que a su vez sean ingresosexentos de los trabajadores,
efectuadas en el ejercicio,entre el total de remuneraciones y
prestaciones pagadas.
Por otro lado, se establece que se debe obtenerel cociente con
la misma mecnica respecto delejercicio inmediato anterior.
Cuando el cociente del ao en curso sea menor queel cociente del
ejercicio anterior, se entender que hubouna disminucin de las
prestaciones otorgadas, por loque no podr deducirse 53% de los
pagos que a su vezsean ingresos exentos de los trabajadores, sino
sola-mente 47%.
Aspectos de inconstitucionalidad
En mi opinin, como abogado en la materia, las dispo-
siciones anteriores violan importantes principios denuestra
Carta Magna que deben cumplir las disposicio-nes legales en materia
de contribuciones. Entre otros,el principio de proporcionalidad
tributaria al prohibir unadeduccin estructural. La jurisprudencia y
la doctrinaestablecen que son deducciones estructurales aquellasque
no pueden ser desconocidas por el legislador.
De igual manera, se viola el principio de proporcio-nalidad
tributaria al no reconocer la autntica capacidadcontributiva del
sujeto pasivo de la relacin tributaria.
Finalmente, resulta ilegal la regla de RMF comen-tada, que
establece la mecnica para determinar
cundo se considera que se han disminuido lasprestaciones
otorgadas, al ir ms all de la ley, yaque la ley no faculta a las
autoridades scales para
realizar tal determinacin.
Aportaciones a fondosde pensiones y jubilaciones
Una disposicin similar se ha establecido para limitar
la deduccin de las aportaciones efectuadas para la
creacin o incremento de reservas para fondos depensiones del
personal y de primas de antigedad.
Al respecto, se establece que el monto de la de-duccin no deber
exceder de la cantidad que resul-te de aplicar el factor de 0.47 al
monto de la aporta-cin realizada en el ejercicio. De igual manera,
seestablece que el factor ser de 0.53 cuando lasprestaciones
otorgadas a los trabajadores, que a suvez sean ingresos exentos
para ellos, no disminuyanen el ejercicio respecto de las otorgadas
en el ejer-cicio anterior.
Cuotas pagadas al IMSS por cuentade trabajadores
Hasta 2013, la ley permita la deduccin de aporta-ciones pagadas
al Instituto Mexicano del SeguroSocial (IMSS), sin distinguir si
eran a cargo del patrno del trabajador.
A partir de 2014 se estableci que slo se podrndeducir las
aportaciones pagadas al IMSS a cargode los patrones.
Consecuentemente, a partir de 2014 ya no sondeducibles las
cuotas de seguridad social a cargo delos trabajadores, pagadas al
IMSS por los patrones.
Lo anterior contiene tambin importantes aspectos
de inconstitucionalidad, toda vez que se viola el prin-cipio de
proporcionalidad tributaria, al no reejar la
autntica capacidad contributiva del patrn. Tambinpierde de vista
que estas prestaciones derivan gene-ralmente de contratos
colectivos de trabajo e inclusode lo dispuesto en la Ley del Seguro
Social (LSS).
Tambin se viola el principio de proporcionalidadtributaria al
prohibirse una deduccin estructural,como ya se coment, para el caso
de la limitante ala deduccin de pagos a los trabajadores que
cons-tituyen ingresos exentos para los mismos.
Comprobantes en prstamos
Cuando se reciban capitales tomados en prstamoy a la vez se
otorguen prstamos a terceros, se es-tablece actualmente que slo
sern deducibles losintereses pagados por los capitales tomados
enprstamo si, entre otros requisitos, se expide y en-trega a
quienes otorguen los prstamos el CFDIcorrespondiente a dichas
operaciones. La disposicinno es clara si se reere al comprobante de
los inte -reses o al comprobante de la operacin de prstamo
en s mismo.
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Artculos
Las inversionesen automviles no son deducibles
cuando se otorguen en comodato yno sean utilizados para la
realizacinde las actividades propias del
contribuyente
Pagos a extranjerospor intereses y regalas
Hay nuevas disposiciones para ladeduccin de intereses, regalas
oasistencia tcnica.
Al respecto, se establece queno sern deducibles los
conceptosanteriores si se pagan a una enti-dad extranjera que
controle o seacontrolada por el contribuyente, y:
La entidad extranjera que per-
cibe el pago sea transparenteen trminos de ley, o
Que el pago se considere inexis-tente para efectos scales en
el
pas donde se ubique la entidadextranjera, o
Que la entidad extranjera no
considere el pago como ingre-so gravable conforme a
lasdisposiciones fiscales de supas.
Deduccin en rentade automviles
Hasta 2013, la ley estableca unlmite de $165.00 diarios por
larenta de automviles. Por decretopresidencial, se permita la
deduc-cin hasta por $250.00 diarios porunidad.
A partir de 2014 slo se permi-te la deduccin de $200.00
diarios
por unidad.
La disposicin remite al cumpli-miento del requisito de que el
valor
de la unidad rentada no sea supe-rior a $130,000.00.Contina
tambin vigente el
requisito especfico de que losautomviles sean
estrictamenteindispensables para la actividaddel contribuyente.
Deduccinde automviles
En materia de inversiones, es im-portante tener presente que
actual-mente las inversiones en autom-viles slo son deducibles
hasta porun monto de $130,000.00, mientrasque hasta 2013 se permita
ladeduccin hasta por un monto de$175,000.00.
Tambin es importante tenerpresente que por disposicin
tran-sitoria de las reformas scales para
2014, se establece que los contri-
buyentes que con anterioridad al 1de enero de 2014 hubiesen
efec-tuado inversiones en activos jos,
que no hubiesen sido deducidas ensu totalidad, podrn aplicar la
de-duccin de las mismas conforme ala LISR de 2013 respecto del
saldopendiente de deducir, y consideran-do como monto original de
la inver-sin (MOI) el que correspondi enlos trminos de esta ltima
ley.
Al respecto, es importante tam-
bin recordar que el 6 de marzo
de 2015 se public en el DiarioOcial de la Federacin (DOF) un
nuevo Criterio Normativo 28/ISR/NV,que establece que las
inversionesen automviles no son deduciblescuando se otorguen en
comodatoy no sean utilizados para la reali-zacin de las actividades
propiasdel contribuyente.
Costo de lo vendido
En materia de costo de lo vendi-
do, es importante recordar que yano se permite la utilizacin
delsistema de costeo directo, quetampoco se permite la
utilizacindel mtodo de ltimas entradasprimeras salidas (UEPS) ni
laactualizacin del costo de lo ven-dido. Respecto de esto
ltimo,vale la pena mencionar que al nopermitir la actualizacin se
violael principio de proporcionalidadtributaria y que ya hay
preceden-
tes judiciales que establecen laposibilidad de reconocer la
ina-cin que afecta el valor de adqui-sicin de mercancas, desde
elmomento de adquisicin y hastala fecha de enajenacin.
Conclusin
Se debe tener especial cuidado
con el anlisis y aplicacin de lasdisposiciones aqu comentadas
porel impacto que las mismas repre-sentan en la determinacin
delimpuesto a cargo de las empresas.Hay que tomar en cuenta que
seincrementan de forma importantelas partidas no deducibles,
lascuales son partidas permanentescon un impacto directo en la
tasaefectiva de impuestos de las em-presas y en su cuenta de
utilidad
scal neta (Cun).
