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DIPA 1006. LA AUDITORA DE BANCOS COMERCIALES
INTERNACIONALES
1. Introduccin1.1. El Comit de Prcticas Internacionales de
Auditora (CPIA) de la Federacin
Internacional de Contadores (IFAC) emite normas (NIA) sobre
prcticas eneralmente
aceptadas de auditora ! de ser"icios relacionados con la misma !
sobre la #orma !
contenido del in#orme de auditora. $e pretende %ue tales normas
contribu!an al
incremento de la uni#ormidad de las prcticas de auditora ! de
ser"icios relacionados
con la misma a lo laro del mundo.
&a #inalidad de esta 'eclaracin es suministrar criterios
adicionales al auditor al
interpretar ! aplicar estas normas en el conteto de la auditora
de los bancos
comerciales internacionales. No se pretende sin embaro %ue sea
una lista e*austi"a
de los procedimientos ! prcticas utili+adas en las auditoras de
este tipo.
1.,. Para el propsito de esta 'eclaracin-
un banco es una institucin #inanciera %ue es reconocida como tal
por las autoridades
de los pases en los %ue opera ! %ue normalmente tiene el derec*o
de utili+ar el trmino
banco como parte de su nombre/ un banco comercial es un banco
cu!a principal #uncin es la aceptacin de depsitos
! la reali+acin de prstamos/ puede tambin o#recer otros
ser"icios #inancieros tales
como la ad%uisicin ! "enta de metales preciosos moneda etran0era
o una amplia
ama de instrumentos #inancieros la emisin ! aceptacin de
instrumentos neociables
! la prestacin de arantas/ !
un banco comercial internacional es un banco comercial %ue tiene
o#icinas operati"as
en pases di#erentes a a%uel en %ue est establecido o cu!as
acti"idades trascienden las
#ronteras nacionales.
1.. $i bien esta 'eclaracin est diriida especialmente a la
auditora de los bancos
comerciales internacionales es rele"ante tambin para los %ue
operan en un 2nico pas.
El trmino 3banco3 se utili+ar en lo sucesi"o con el sini#icado
de banco comercial
internacional.
1.4. &os bancos tienen las siuientes caractersticas %ue
normalmente las distinuen de
otras empresas comerciales-
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Custodian randes "ol2menes de tesorera incluido el e#ecti"o e
instrumentos
neociables cu!a seuridad #sica debe estar aranti+ada. 5al
seuridad debe alcan+ar
tanto al almacenamiento como a los mo"imientos de tesorera !
sit2a a los bancos en
una posicin "ulnerable a las apropiaciones indebidas ! a los
#raudes. Por lo tanto
deben establecer procedimientos #ormales en sus operaciones
lmites bien de#inidos en
cuanto a las atribuciones de las di#erentes personas %ue
inter"ienen en las mismas !
riurosos sistemas de control interno.
$e implican en un amplio ! "ariado "olumen de transacciones
tanto en trminos de
n2mero como de cantidades. Necesariamente re%uieren sistemas
contables ! de control
interno comple0os as como una utili+acin amplia de sistemas
in#ormticos.
Normalmente operan mediante una amplia red de o#icinas !
departamentos
eor#icamente dispersos lo cual necesariamente implica un alto
rado de
descentrali+acin de autoridad ! de dispersin de las #unciones de
control !
contabilidad con las consiuientes di#icultades en el
mantenimiento de prcticas
operati"as ! sistemas contables uni#ormes. Especialmente cuando
la red de o#icinas
trasciende las #ronteras nacionales.
Con #recuencia asumen compromisos sini#icati"os sin
trans#erencia de #ondos.
5ales operaciones %ue normalmente oriinan apuntes al maren del
balance (cuentas de
orden) pueden no implicar entradas contables ! como consecuencia
su #alta de reistro
puede ser di#cil de detectar.
Estn reulados por las autoridades ubernamentales ! los
re%uerimientos
procedentes de la reulacin con #recuencia a#ectan a los
principios de contabilidad
eneralmente aceptados ! a las prcticas de auditora *abituales en
el mundo
empresarial.
1.6. En la auditora de los bancos suren consideraciones
especiales a causa de-
la naturale+a particular de los riesos asociados a las
transacciones reali+adas por los
bancos/
los di"ersos tipos de operaciones bancarias ! la in*erente
eposicin al rieso %ue
puede aparecer en perodos de tiempo relati"amente cortos/
la amplia dependencia de sistemas in#ormticos en el
procesamiento de las
transacciones/
el e#ecto de la reulacin en las di#erentes 0urisdicciones en las
%ue opera/ !
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el continuo desarrollo de nue"os productos ! de prcticas
bancarias %ue no siempre
pueden ser medidos con los ni"eles actuales de principios de
contabilidad ! de prcticas
de auditora.
1.7. En muc*os pases los bancos reali+an acti"idades %ue no son
estrictamente
bancarias ! %ue no pueden restrinirse eclusi"amente a los
bancos. 5ales acti"idades
inclu!en las de seuros neociacin o administracin de ttulos !
ser"icios de
arrendamiento #inanciero. Esta 'eclaracin no pretende
suministrar criterios para la
auditora de tales acti"idades.
1.8. Esta 'eclaracin se ocupa de la discusin de las di#erentes
etapas de la auditora de
un banco con especial atencin a a%uellas cuestiones tanto con
caractersticas
peculiares como de especial importancia en tal auditora. 5ambin
inclu!e a e#ectos
ilustrati"os aneos %ue contienen e0emplos de-
e0emplos tpicos de procedimientos de control interno en tres de
las principales reas
operati"as de un banco- prstamos moneda etran0era ! operaciones
de depsito/
ratios #inancieros normalmente utili+ados en el anlisis de la
situacin ! del
comportamiento #inanciero del banco/ !
procedimientos sustanti"os de auditora para la e"aluacin de las
pro"isiones por
crditos dudosos.
2. O!"ti#o$ % &roc"$o d" 'uditor('
O!"ti#o$
,.1. &a NIA ,99 3:b0eti"o ! Principios ;sicos de la Auditora
de los Estados
Financieros3 a#irma-
3El ob0eti"o de la auditora de los estados #inancieros es
permitir al auditor epresar una
opinin sobre si *an sido preparados en todos sus aspectos
sini#icati"os de acuerdo
con un con0unto per#ectamente identi#icado de principios
contables para la
in#ormacin #inanciera3.
,.,. El ob0eti"o bsico de la auditora de un banco es en
consecuencia suministrar una
opinin basada en las NIA o en las normas o prcticas
sini#icati"as ! *abituales en un
pas (3normas de auditora sini#icati"as3) acerca de los estados
#inancieros del banco
preparados de acuerdo con las Normas Internacionales de
Contabilidad (NIC) o con
normas nacionales sini#icati"as (3principios contables
sini#icati"os3) en la medida en
%ue resulten aplicables a los bancos.
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,.. El auditor de un banco es re%uerido con #recuencia para la
elaboracin de in#ormes
con propsitos especiales diriidos a las autoridades responsables
de la super"isin o a
cual%uier otra. &os re%uisitos de tales in#ormes "aran
sini#icati"amente en los
di#erentes pases de modo %ue esta 'eclaracin no pretende
suministrar criterios
relati"os a la responsabilidad del auditor en tales
in#ormes.
Proc"$o
,.4. Al reali+ar el traba0o necesario para #ormarse una opinin
de los estados #inancieros
de un banco el auditor debe di"idir su traba0o en di#erentes
etapas tal como se
contemplan en las Normas Internacionales de Auditora.
,.6.
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la disponibilidad de su#iciente eperiencia en los aspectos del
banco ! de sus
acti"idades rele"antes para la auditora/
la adecuacin de su eperiencia en los sistemas in#ormticos ($I) !
de transacciones
in#ormticas de #ondos ($5IF) utili+ado por el banco/ !
la idoneidad de los recursos !=o de los acuerdos entre
di#erentes #irmas necesarios
para lle"ar a cabo el traba0o en los di#erentes puntos
nacionales ! etran0eros dnde
normalmente resultar necesaria la aplicacin de procedimientos de
auditora.
.. Al emitir una carta propuesta el auditor adems de tener en
cuenta los criterios
enerales indicados en la NIA ,19 3&as Cartas Propuesta3 debe
e"aluar la posibilidad
de incluir comentarios sobre los siuientes puntos-
la utili+acin de principios contables espec#icos ! la #uente de
la %ue proceden con
especial re#erencia a-
a. cual%uier re%uerimiento contenido en la le! o en la reulacin
aplicable a los bancos/
b. pronunciamientos de las autoridades bancarias responsables de
la super"isin o de
cual%uier otro tipo as como los procedentes de las instituciones
pro#esionales
sini#icati"as/ !
c. las prcticas *abituales en el sector/
el contenido ! #ormato de cual%uier in#orme con propsitos
especiales re%ueridos
adicionalmente en relacin con los estados #inancieros anuales
incluida la aplicacin de
principios contables !=o de auditora orientados a a%ullos
propsitos/ !
la naturale+a de cual%uier relacin especial re#erente a la
comunicacin de
in#ormacin %ue pueda eistir entre el auditor los responsables de
la super"isin del
banco o cual%uier otra autoridad reuladora del mismo.
. P+'ni*ic'cin d" +' 'uditor('
Introduccin4.1. &a NIA 99 3Plani#icacin de la Auditora3
a#irma-
3El auditor plani#icar su traba0o de manera %ue pueda reali+ar
la auditora de manera
e#ica+3.
&a plani#icacin debe reali+arse de manera %ue cubra entre
otras cuestiones-
la obtencin de un conocimiento su#iciente de las acti"idades del
cliente ! de sus
sistemas contable ! de control interno/
la e"aluacin del ni"el de rieso en la auditora %ue inclu!e el
rieso de %ue se
produ+can irreularidades sini#icati"as (rieso in*erente) el
rieso de %ue el sistema
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interno del cliente no pre"ena o detecte tales irreularidades
(rieso de control) ! el
rieso de %ue las irreularidades sini#icati"as %ue pudieran
eistir no sean detectadas
por el auditor (rieso de deteccin)/
la determinacin de la naturale+a proramacin ! alcance de los
procedimientos de
auditora a aplicar/ !
la e"aluacin de la *iptesis de empresa en #uncionamiento en
relacin con la
posibilidad de %ue la entidad contin2e sus operaciones en un
#uturo pre"isible
normalmente en un perodo %ue no ecede del a>o desde la #ec*a
del balance.
&os planes establecidos deben desarrollarse ! re"isarse
posteriormente durante la
reali+acin de la auditora.
4.,. &a NIA 99 3Plani#icacin de la Auditora3 ! la NIA 19
3Conocimiento de la
Acti"idad del Cliente3 amplan estas cuestiones bsicas
especialmente en el conteto de
auditoras recurrentes.
Conoci-i"nto d" +' 'cti#id'd d"+ c+i"nt"
4.. &a ad%uisicin del conocimiento de la acti"idad del banco
re%uiere el
entendimiento por el auditor de-
el entorno econmico ! leal eistente e cada pas en el %ue opera
el banco/ !
las condiciones de mercado eistentes en cada uno de los sectores
en los %ue act2a.
4.4. 'e modo similar el auditor necesita ad%uirir ! mantener un
buen conocimiento de
los procedimientos ! ser"icios o#recidos por el ;anco. A tal
ob0eto necesita estar al
tanto de las "ariaciones %ue puedan producirse en los tipos
bsicos de depsitos
o#recidos en los ser"icios de prstamo ! de tesorera o#recidos !
en los continuos
desarrollos reali+ados por los bancos en respuesta a las
condiciones del mercado. Para
*acerlo es preciso %ue comprenda la naturale+a de los ser"icios
prestados mediante
instrumentos tales como letras de crdito aceptaciones tipos de
inters a #uturo
contratos de #uturos ! otros instrumentos similares al ob0eto de
conocer los rieos
in*erentes ! las implicaciones contables %ue estos ser"icios
puedan tener.
4.6. Con #recuencia la cartera de crditos de un banco est
concentrada en industrias
especiali+adas como el sector inmobiliario el de la na"eacin o
el relati"o a los
recursos naturales. &a e"aluacin de estos etremos re%uiere
el conocimiento de las
acti"idades ! de las prcticas relati"as a la in#ormacin
#inanciera de tales sectores.
4.7. Eiste un buen n2mero de riesos asociados con las
acti"idades bancarias %ue
aun%ue no 2nicamente para el banco son su#icientemente
importantes como para
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con#iurar las operaciones bancarias. &a comprensin de la
naturale+a de estos riesos
es #undamental para la plani#icacin del proceso de auditora en
la medida en %ue
permite al auditor la e"aluacin del rieso in*erente asociado con
di#erentes aspectos de
las operaciones del banco ! le a!uda en la determinacin del rado
de con#ian+a en el
control interno ! en la naturale+a proramacin ! alcance de sus
procedimientos de
auditora.
4.8. Con un criterio amplio el rieso asociado con las
acti"idades bancarias puede
aruparse en-
rieso procedente de los productos ! ser"icios/ !
riesos operati"os.
Ri"$/o$ &roc"d"nt"$ d" &roducto$ % $"r#icio$
4.?. El rieso ms sini#icati"o deri"ado de los productos !
ser"icios del banco es el
relati"o a los crditos %ue es el rieso de %ue un cliente o sus
arantes no satis#aa su
obliacin por el importe debido en el momento debido o en un
pla+o posterior. El
rieso por el crdito tambin inclu!e-
rieso pas- rieso de %ue los clientes etran0eros o sus arantes no
cumplan sus
obliaciones debido a circunstancias econmicas polticas o
sociales del pas en
cuestin a0enas al cliente o a sus arantes/
rieso de reempla+amiento- rieso de incumplir los trminos de un
contrato. Este
incumplimiento enera la necesidad de reempla+ar la transaccin
#allida con otra a
precios actuales de mercado. Ello puede ocasionar al banco una
prdida e%ui"alente a la
di#erencia entre el precio pre"iamente contratado ! el de
mercado/
rieso de cancelacin- rieso de %ue una de las partes de la
transaccin cancele la
misma sin %ue se reciba "alor aluno del cliente o de su arante
lo cual puede
ocasionar para el banco la prdida de la totalidad de su
importe.
En la estin del rieso de crditos los bancos cuentan con amplios
! comple0os
sistemas destinados a los di#erentes aspectos de la #uncin de
crdito inclu!endo las
acti"idades relati"as a-
su orien ! pao al cliente/
su control/
su cobro/ !
sus re"isiones ! e"aluaciones peridicas.
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4.@.
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d. deterioro de los datos causado por inter#erencias no
autori+adas en el sistema/ !
e. eposicin a los riesos de mercado suridos de #alta de
actuali+acin de la
in#ormacin #inanciera/
la necesidad de utili+ar $5IF para trans#erir amplios "ol2menes
de tesorera con el
rieso de prdidas resultantes de paos inadecuados por #raudes o
errores/
la reali+acin de operaciones en un amplio n2mero de puntos con
la consiuiente
dispersin eor#ica del proceso ! de los controles internos. Como
resultado-
a. eiste el rieso de %ue la eposicin lobal del banco por ra+n de
sus clientes !
productos no sea adecuadamente areada ! controlada/
b. pueden producirse #allos en el control %ue no resulten
detectados ! correidos dada
la separacin #sica entre la direccin ! %uienes reali+an las
transacciones/
la necesidad de controlar ! estionar riesos sini#icati"os %ue
pueden proceder de
perodos de tiempo bre"es. El proceso de compensacin de
transacciones puede oriinar
el re#or+amiento de cuentas a cobrar o a paar muc*as de las
cuales se completan al
#inali+ar el da. 5al situacin suele denominarse rieso de paos
intrada. &a naturale+a
de esta eposicin puede proceder de transacciones con clientes !
sus arantes ! puede
incluir riesos por tipos de inters moneda etran0era ! de
mercado/
la utili+acin de amplios "ol2menes de tesorera incluidos
e#ecti"o instrumentos
neociables ! saldos trans#eridos a los clientes con el rieso
in*erente de prdidas
resultantes del *urto o #raude por empleados o por terceros/
el mantenimiento de altos ni"eles de endeudamiento (medido por
e0emplo en
deudas #rente a los recursos propios) %ue puede producir la
eposicin al rieso de %ue-
a. un porcenta0e relati"amente pe%ue>o de prdidas en el "alor
de los acti"os pueda
producir una erosin sini#icati"a en los #ondos propios/
b. no se puedan obtener a un coste ra+onable los #ondos
necesarios para mantener la
li%uide+ como consecuencia de una prdida de con#ian+a de los
depositantes/ !
la in*erente comple0idad ! "olatilidad del entorno en el %ue
operan los bancos %ue
puede producir el rieso de estrateias inadecuadas de la direccin
en relacin con estas
cuestiones ! en el desarrollo de nue"os productos !
ser"icios/
la necesidad de cumplir con la le! ! la reulacin cu!o
incumplimiento puede
producir el rieso de sanciones o restricciones operati"as.
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D"$'rro++o d" un &+'n /+o'+ d" 'uditor('
4.1. Fin el desarrollo de un plan lobal de auditora el auditor
debe prestar especial
atencin a-
la e"aluacin de los ni"eles de importancia relati"a/
la e"aluacin de los riesos de auditora/
el rado esperado de con#ian+a en los controles internos/
la medida en %ue se utili+an por el banco $I ! $5IF/
el traba0o del auditor interno/
la comple0idad de las transacciones reali+adas por el banco ! la
manera en %ue estn
documentadas/
la eistencia de reas de inters sini#icati"o para la auditora no
identi#icables
#cilmente a partir de los estados #inancieros del banco/
la eistencia de transacciones con terceros "inculados/
la colaboracin con otros auditores/
las declaraciones de la direccin/ !
el traba0o de los super"isores.
Estas cuestiones se comentan en los prra#os siuientes.
I-&ort'nci' r"+'ti#'
4.14. Al reali+ar la e"aluacin de la importancia relati"a adems
de las consideraciones
%ue pueden encontrarse en la NIA ,9 3Importancia relati"a en la
auditora3 el auditor
debe tener en cuenta %ue-
dados los ni"eles de endeudamiento los errores relati"amente
pe%ue>os pueden
tener e#ectos sini#icati"os en el estado de resultados ! en el
capital aun%ue tenan un
e#ecto no sini#icati"o sobre el total de las ci#ras de
balance/
en la medida en %ue el bene#icio neto de un banco es ba0o si se
compara con el total
de sus acti"os ! pasi"os brutos ! sus compromisos al maren del
balance los errores
relati"os slo a los acti"os pasi"os ! compromisos pueden ser
menos sini#icati"os %ue
los %ue se relacionan con el estado de resultados/ !
los bancos estn con #recuencia su0etos a re%uerimientos leales o
administrati"os
tales como la obliacin de mantener unos ni"eles mnimos de
capital/ por tanto puede
ser necesario establecer ni"eles de materialidad %ue puedan
identi#icar errores !
di#erencias %ue si no se corrien podran implicar contra"enciones
sini#icati"as de
tales re%uerimientos.
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Ri"$/o d" 'uditor('
4.16. &os tres componentes del rieso en la auditora
de#inidos en la NIA 499
3E"aluacin del ieso ! Control Interno3 ! contemplados con ma!or
amplitud en la
NIA ,9 3Importancia relati"a en la auditora3 son los
siuientes-
rieso in*erente (rieso de %ue puedan producirse errores
sini#icati"os)/
rieso de control (rieso de %ue el sistema de control interno del
banco no impida o
corri0a tales errores)/ !
rieso de deteccin (rieso de %ue los errores materiales %ue
puedan producirse no
sean detectados por el auditor).
&os riesos asociados con las acti"idades bancarias tal como
*an sido comentados en
los prra#os 4.8 ! 4.1, indican %ue el rieso in*erente en la
ma!ora de los casos puede
ser claramente alto. Es por tanto necesario aseurar mediante el
adecuado sistema de
control interno %ue el rieso de control se mantena a ni"eles
ba0os.
&os riesos in*erentes ! de control eisten independientemente
de la auditora de la
in#ormacin #inanciera ! no pueden ser controlados por el
auditor. $in embaro puede
e"aluar tales riesos ! dise>ar sus procedimientos sustanti"os
de manera %ue se sit2e en
un ni"el aceptable de rieso de deteccin.
&a medida en %ue se utili+an $I ! $5IF
4.17. El alto "olumen de transacciones ! el corto perodo de
tiempo en %ue deben
procesarse oriina normalmente la amplia utili+acin por los
bancos de sistemas
in#ormticos ($I) ! de sistemas de transacciones in#ormticas de
#ondos ($5IF).
&as caractersticas ! reas del control %ue deben tenerse en
cuenta cuando se utili+a un
$I normalmente son las mismas %ue suren en situaciones similares
en otro tipo de
orani+aciones. No obstante entre las cuestiones %ue son de
especial inters para el
auditor de un banco pueden citarse-
la utili+acin del $I para calcular ! reistrar todos los inresos
! astos por intereses
%ue son normalmente los dos elementos ms importantes en la
determinacin del
resultado de los bancos/
la utili+acin del $I para determinar los tipos de cambio ! las
posiciones en los
mercados ! para calcular ! reistrar las prdidas ! las anancias
de tales operaciones/ !
la amplia cuando no total dependencia de los reistros reali+ados
por el $I dado
%ue representan la 2nica #uente accesible para obtener
in#ormacin detallada !
actuali+ada de los acti"os ! pasi"os del banco tales como
prstamos a los clientes !
saldos de depsitos.
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&os $5IF se utili+an por los bancos tanto en sus operaciones
internas (por e0emplo para
trans#erencias entre sucursales ! entre el ordenador central !
las terminales situadas en
a%ullas como en sus operaciones eternas con otras instituciones
#inancieras por
e0emplo entre redes institucionali+adas entre ellas.
Al ob0eto de e"aluar adecuadamente el sistema de control interno
! de determinar la
naturale+a proramacin ! alcance de los procedimientos
sustanti"os de auditora el
auditor *a de tener en cuenta la medida ! la manera en %ue los
$I ! $5IF se utili+an por
los bancos.
L' con*i'n' "n "+ contro+ int"rno
4.18. Al con#iurar su opinin el auditor normalmente no puede
con#iar eclusi"amente
en los resultados de sus pruebas sustanti"as a causa de-
el alto "olumen de transacciones reali+adas por el banco/
la manera en %ue se producen/
la dispersin eor#ica de las operaciones del banco/ !
la amplitud con %ue se utili+an los $I ! $5IF
En muc*as situaciones el auditor necesita por tanto otorar
con#ian+a sini#icati"a al
sistema de control interno del banco. Para ello necesita e"aluar
cuidadosamente tal
sistema para determinar el rado de con#ian+a %ue puede depositar
en el mismo al
establecer la naturale+a proramacin ! alcance de sus restantes
procedimientos de
auditora.
E+ tr''!o d"+ 'uditor int"rno
4.1?. Aun%ue el alcance ! los ob0eti"os de la auditora interna
pueden "ariar
ampliamente dependiendo del tama>o ! de la estructura del
banco ! de los
re%uerimientos al respecto del conse0o de administracin ! de la
direccin su papel
normalmente inclu!e la re"isin del sistema contable ! de los
controles internos
relacionados con el mismo as como el control de las operaciones
! la #ormulacin de
recomendaciones para me0orar todos estos etremos.
5ambin inclu!e normalmente la re"isin de los sistemas utili+ados
para identi#icar
medir ! presentar in#ormacin #inanciera ! operati"a as como
in"estiaciones
concretas sobre cuestiones espec#icas incluidas pruebas
detalladas de transacciones
saldos ! procedimientos. &os #actores %ue con #recuencia
lle"an al auditor a con#iar
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sini#icati"amente en el sistema de control interno del banco
tambin suelen re%uerir
%ue utilice el traba0o del auditor interno.
Ello es especialmente rele"ante en el caso de los bancos con una
amplia dispersin
eor#ica en sus o#icinas. Con #recuencia como parte del
departamento de auditora
interna o como una dependencia separada un banco puede tener un
departamento de
re"isin de crditos %ue in#orma a la direccin de la calidad de
los prstamos ! del
cumplimiento de los procedimientos pre"iamente establecidos al
respecto. En cual%uier
caso el auditor puede utili+ar con #recuencia el traba0o de tal
departamento. Criterios
detallados sobre la utili+acin del traba0o del auditor interno
pueden encontrarse en la
NIA 719 3Consideracin del 5raba0o del Auditor Interno3.
L' co-&+"!id'd d" +'$ tr'n$'ccion"$ r"'+i'd'$
4.1@. &os bancos reali+an transacciones %ue tienen
caractersticas comple0as e
importantes %ue pueden no ser aparentemente "isibles en la
documentacin utili+ada
para procesarlas ! para introducirlas en los reistros contables.
Ello puede ocasionar %ue
no todos los aspectos de la transaccin sean reistrados
correctamente con el
consiuiente rieso de %ue-
se produ+can prdidas por no emprender en el momento oportuno las
necesarias
acciones correctoras/
no se reistren en el momento adecuado las pro"isiones necesarias
para cubrir las
posibles prdidas/
se produ+ca una inadecuada o indebida presentacin en los estados
#inancieros ! en
otra in#ormacin.
'e acuerdo con ello el auditor necesita ad%uirir un buen
conocimiento de la naturale+a
de las transacciones ! del tipo de documentacin %ue debe
eaminar.
&a eistencia de reas sini#icati"as de inters para la
auditora no identi#icables
#cilmente
4.,9. &os bancos tambin emprenden transacciones %ue-
suministran pe%ue>os importes de bene#icios en relacin con el
capital epuesto a
rieso/ !
puede no ser obliatoria a tenor de la reulacin al respecto su
insercin en el
balance ni incluso en la memoria.
E0emplos de tales transacciones son las arantas las letras de
crdito los tipos de
inters en los 3sBaps3 ! las opciones de compra o "enta de moneda
etran0era.
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4.,1. El auditor debe re"isar las #uentes de inresos del banco
e"aluar los sistemas de
control interno relacionados con esas #uentes ! aplicar los
procedimientos de auditora
necesarios para obtener seuridad ra+onable en relacin con-
la completitud de los reistros contables relati"os a tales
transacciones/
la eistencia de adecuados controles para limitar los riesos
bancarios resultantes de
las mismas/
la idoneidad de las pro"isiones %ue puedan ser necesarias por
prdidas/
la idoneidad de la in#ormacin necesaria al respecto en los
estados #inancieros.
Tr'n$'ccion"$ con t"rc"ro$ #incu+'do$
4.,,. El auditor debe prestar especial consideracin al rieso de
%ue cuando eistan
transacciones con terceros "inculados no se *a!an tomado las
normales medidas de
prudencia bancaria tales como la e"aluacin del crdito o la
prestacin de arantas. &a
direccin es responsable de la identi#icacin de los terceros
"inculados ! de la
in#ormacin relati"a a las transacciones reali+adas con
ellos.
El auditor debe aplicar los procedimientos necesarios para
obtener seuridad ra+onable
de %ue-
se *an identi#icado todos los terceros "inculados ! las
transacciones reali+adas con
ellos/
la totalidad de estas transacciones 0unto con sus caractersticas
! condiciones se *a
reistrado adecuadamente ! se *a puesto de mani#iesto debidamente
en los estados
#inancieros/ ! %ue
los saldos resultantes son recuperables.
El auditor tambin debe estar al tanto de cual%uier criterio o
restriccin %ue pueda
proceder del ordenamiento leal relati"o a las transacciones de
este tipo. &a NIA 669
35erceros inculados3 de#ine %u debe entenderse por tales !
suministra criterios
detallados sobre las cuestiones %ue deben de tenerse en cuenta !
sobre los
procedimientos a aplicar a este respecto.
L' co+'or'cin con otro$ 'uditor"$
4.,. Como resultado de la amplia dispersin eor#ica de la ma!ora
de los bancos
#recuentemente ser necesario %ue el auditor utilice los
ser"icios de otros auditores en
determinado n2mero de puntos en los %ue opere el banco.
Probablemente esta cuestin
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se sol"entar mediante la utili+acin de otras o#icinas de la
misma #irma de auditora o
de otras sociedades de auditora %ue act2en en tales puntos.
4.,4. Cuando el auditor con#e en el traba0o de otro auditor
debe-
obtener la necesaria satis#accin sobre su independencia !
competencia para
acometer el traba0o necesario (incluido su conocimiento de la
acti"idad bancaria/
aseurarse de %ue los trminos del compromiso los principios
contables a aplicar !
los compromisos de in#ormacin son claramente comunicados al otro
pro#esional/ !
aplicar procedimientos para obtener seuridad ra+onable de %ue el
traba0o lle"ado a
cabo por el otro auditor es adecuado a sus ob0eti"os discutiendo
con l esta cuestin
mediante un resumen escrito de los procedimientos aplicados ! de
los resultados
obtenidos a tra"s de la re"isin de sus papeles de traba0o o de
cual%uier otra manera
adecuada a las circunstancias.
&a NIA 799 3
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la aplicacin de procedimientos analticos/
la obtencin de arantas relati"as a la eistencia de una
estructura de control interno
satis#actoria/ !
la e"aluacin de la calidad de los acti"os ! de los riesos del
banco.
El auditor en consecuencia normalmente encontrar con"eniente
actuar en coordinacin
con los super"isores ! tener acceso a las comunicaciones %ue
puedan *aber en"iado a la
direccin del banco sobre los resultados de su traba0o. &a
e"aluacin reali+ada por los
super"isores en reas importantes tales como la adecuacin de las
pro"isiones por
crditos dudosos ! los ratios %ue utili+an basados en criterios
prudentes pueden ser una
a!uda 2til en la reali+acin de la re"isin analtica ! pueden
llamar su atencin sobre
reas espec#icas de inters para los super"isores.
&a 'eclaracin Complementaria de Auditora Internacional 1994
3elacin entre las
Autoridades Encaradas de la $uper"isin ! los Auditores Eternos3
emitida en 0ulio de
1@?@ por el CPIA 0unto con 35*e ;asle Committee3 suministra
in#ormacin ! criterios
acerca de las relaciones entre los auditores ! los super"isores
de los bancos.
Coordin'cin d"+ tr''!o ' r"'+i'r
4.,8. 'ado el tama>o ! la dispersin eor#ica de la ma!ora de
los bancos la
coordinacin del traba0o a reali+ar puede ser importante para la
consecucin de una
auditora e#ecti"a ! e#ica+. &a coordinacin re%uerida debe
tener en cuenta los
siuientes #actores-
el traba0o a reali+ar por-
a. los di#erentes colaboradores del auditor/
b. otro personal de la #irma de auditora/ !
c. otras #irmas de auditora/
la amplitud con %ue se espera poder utili+ar el traba0o del
auditor interno/
los datos %ue deban comunicarse a los accionistas ! a las
autoridades reuladoras/ !
la necesidad de cual%uier anlisis especial ! de otra
documentacin a suministrar por
la direccin del banco.
4.,?. El ni"el ms adecuado de coordinacin entre el personal de
alto ni"el implicado
en la auditora normalmente puede obtenerse plani#icando
adecuadamente la auditora !
manteniendo el necesario contacto reular entre los
inter"inientes. $in embaro dado el
ele"ado n2mero de personas %ue pueden participar en una auditora
! el n2mero de
puntos en los %ue debe reali+arse normalmente el auditor puede
encontrar ms e#ica+
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comunicar por escrito las partes ms sini#icati"as del plan de
auditora. Cuando lo *aa
de este modo debe tener en cuenta la inclusin de comentarios
sobre cuestiones tales
como las siuientes-
los estados #inancieros ! otra in#ormacin %ue *a de ser sometida
a auditora (! si se
considera necesario la autoridad %ue se "a a ocupar de diriir la
auditora)/
detalles de cual%uier in#ormacin necesaria para el auditor (por
e0emplo sobre
determinados prstamos composicin de la cartera comentarios
escritos sobre el
traba0o reali+ado especialmente en las reas de rieso descritas
en los prra#os 4.8 a
4.1, %ue resulten importantes para el banco resultados de tales
traba0os puntos a incluir
en las declaraciones de la direccin sobre el control interno
cuestiones relati"as a la
reulacin local in#ormacin sobre la situacin leal de la imposicin
sobre bene#icios)
! en su caso de los #ormatos de los in#ormes %ue deban
#ormularse/
las normas de auditora sini#icati"as %ue deban aplicarse al
traba0o reali+ado (! si
se considera necesario in#ormacin sobre tales normas)/
los principios contables sini#icati"os %ue *an de seuirse en la
preparacin de los
estados #inancieros ! de otra in#ormacin (! si se considera
necesario detalles de tales
principios)/
situacin en cuanto a los re%uerimientos ! pla+os de posibles
in#ormes intermedios
de auditora eiidos por la reulacin/
indi"iduos del personal del cliente %ue *an de ser
contactados/
acuerdos en cuanto a astos ! #acturacin/ !
cual%uier cuestin %ue el auditor local deba tener presente en
relacin con la
reulacin ! el control interno o sobre cual%uier otra cuestin
relacionada con la
contabilidad o la auditora.
. E$t'+"ci-i"nto d"+ /r'do d" con*i'n' "n "+ contro+
int"rnoIntroduccin
6.1. &as responsabilidades de la direccin inclu!en el
mantenimiento de los reistros
contables adecuados ! de los controles internos necesarios la
seleccin ! aplicacin de
las polticas contables ! la custodia de los acti"os de la
entidad.
El auditor debe obtener un conocimiento del sistema contable !
de control interno
su#iciente para plani#icar la auditora ! para desarrollar un
en#o%ue adecuado de la
misma. 'espus de obtener tal conocimiento debe tener en cuenta
la e"aluacin del
rieso de control para determinar el ni"el adecuado de rieso de
deteccin a aceptar
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para las di#erentes partidas de los estados #inancieros ! para
determinar la naturale+a
proramacin ! alcance de los procedimientos sustanti"os a aplicar
a tales partidas.
Cuando el auditor e"al2a el rieso de control a un ni"el ba0o los
procedimientos
sustanti"os normalmente deben ser menos etensos %ue en el caso
contrario !
normalmente tambin di#ieren en cuanto a su naturale+a !
proramacin.
Identi#icacin documentacin ! e0ecucin de los procedimientos de
control
6.,. &a NIA 499 3E"aluacin del ieso ! Control Interno3
enumera los cuatro
siuientes ob0eti"os del control interno-
%ue las transacciones se realicen de acuerdo a la autori+acin
eneral o espec#ica
de la direccin/
%ue todas las transacciones ! *ec*os se reistren con prontitud
por el importe
correcto en la cuenta adecuada ! en el perodo en %ue *an tenido
luar de modo %ue
sea posible la preparacin de los estados #inancieros en el marco
de un con0unto de
principios contables adecuadamente identi#icados/
%ue el acceso a los acti"os ! reistros solo se permita con
autori+acin de la
direccin/ !
%ue los saldos de los acti"os se comparen con la eistencia real
de los mismos a
inter"alos ra+onables ! %ue se tomen las medidas oportunas
cuando se detecten
di#erencias.
En el caso de los bancos un ob0eti"o adicional es aseurar %ue el
banco satis#ace
adecuadamente sus responsabilidades en relacin con los depsitos
%ue le *an sido
con#iados.
En los puntos sucesi"os se comentan alunas consideraciones
aplicables a la auditora
en relacin con cada uno de estos ob0eti"os.
Due las transacciones se realicen de acuerdo a la autori+acin
eneral o espec#ica de la
direccin
6.. &a responsabilidad de la estructura de control en un
banco corresponde en primer
luar al conse0o de administracin ! a sus comits %ue son
responsables del obierno
de las acti"idades del banco. $in embaro dado %ue las
operaciones de los bancos
eneralmente son etensas ! estn dispersas eor#icamente la #uncin
de toma de
decisiones estar tambin descentrali+ada ! la autoridad para
establecer compromisos en
nombre del banco en transacciones sini#icati"as normalmente
estar iualmente
dispersa ! estar deleada en ni"eles di"ersos de direccin ! de
personal. 5ales
dispersin ! deleacin casi siempre se re#erirn a las #unciones de
prstamo ! de
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trans#erencias de #ondos dnde por e0emplo las instrucciones
relati"as a los paos
deben en"iarse a tra"s de los medios adecuados.
Esta caracterstica de las operaciones del banco crea la
necesidad de un sistema
estructurado de deleacin de autoridad resultante de la
identi#icacin ! documentacin
#ormal de-
los empleados %ue pueden autori+ar transacciones espec#icas/
los procedimientos %ue deben seuirse en la concesin de tales
autori+aciones/ !
las limitaciones en los importes %ue pueden ser autori+ados por
los empleados !=o
por el personal de alto ni"el as como los re%uisitos %ue deben
darse para %ue tal
autori+acin pueda producirse.
5ambin crea la necesidad de aseurar %ue eisten los
procedimientos adecuados para
controlar el ni"el de riesos. Ello implica normalmente la
areacin de riesos en las
di#erentes acti"idades departamentos ! o#icinas del banco as
como en su con0unto.
6.4. El eamen de los controles relati"os a las autori+aciones
resulta de importancia para
el auditor al ob0eto de comprobar %ue todas las transacciones se
*an reali+ado de
acuerdo con las polticas establecidas por el banco ! por e0emplo
en el caso de la
#uncin de prstamo %ue se *an sometido a los adecuados
procedimientos de
e"aluacin antes de su concesin.
El auditor debe comprobar tales lmites para los di#erentes
ni"eles de rieso %ue puedan
eistir en relacin con los di#erentes tipos de transaccin. En
especial debe tratar de
aseurar %ue tales lmites son ra+onables %ue se cumplen ! %ue
cuando se superan se
in#orma de manera adecuada ! oportuna al correspondiente ni"el
de la direccin.
6.6. 'esde el punto de "ista de la auditora el adecuado
#uncionamiento de los controles
de las autori+aciones en el banco resulta especialmente
importante en relacin con las
transacciones reali+adas en pla+os primos a la #ec*a de cierre
de los estados
#inancieros en los %ue determinados aspectos de la transaccin
pueden no *aber sido
completados o cuando eista una #alta de e"idencia para e"aluar
el "alor del acti"o
ad%uirido o del pasi"o en el %ue se *an incurrido.
E0emplos de tales transacciones son los compromisos de comprar o
"ender
determinados "alores despus del cierre del e0ercicio ! los
prstamos cu!o principal e
intereses no se *a!an satis#ec*o en la #ec*a debida.
3Due todas las transacciones ! *ec*os se reistren con prontitud
por el importe correcto
en la cuenta adecuada ! en el perodo en %ue *an tenido luar de
modo %ue sea posible
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la preparacin de los estados #inancieros en el marco de un
con0unto de principios
contables adecuadamente identi#icados3
6.7. En la e"aluacin de la adecuacin de los controles internos
indi"iduales utili+ados
para aseurar %ue todas las transacciones son reistradas
adecuadamente el auditor
debe tener en cuanta un n2mero de #actores %ue tienen especial
importancia en los
bancos. $on los siuientes-
&os bancos reali+an amplios "ol2menes de transacciones %ue
pueden suponer
indi"idualmente o de manera areada randes "ol2menes de e#ecti"o.
'e acuerdo con
ello el banco debe tener procedimientos de comprobacin de saldos
! de reconciliacin
%ue operen en perodos cortos de tiempo ! %ue tenan la capacidad
su#iciente para
detectar errores ! discrepancias de manera %ue puedan ser
in"estiados ! correidos
con el mnimo rieso posible de prdidas para el banco. 5ales
procedimientos pueden
actuar cada *ora cada da cada semana o cada mes dependiendo del
"olumen !
naturale+a de las transacciones de sus ni"eles de rieso ! del
momento en %ue se
li%uidan.
uc*as de las transacciones reali+adas por los bancos estn
su0etas a relas
contables especiales. Puede resultar necesario en consecuencia
tener procedimientos de
control %ue aseuren %ue tales relas se aplican de la manera ! en
el momento
adecuados de modo %ue se oriinen las anotaciones contables
necesarias para la
preparacin de la in#ormacin #inanciera adecuada para la direccin
! para los estados
#inancieros eternos. E0emplos de tales procedimientos de control
son los aplicables a
las operaciones en moneda etran0era cuando se producen
alteraciones en el tipo de
cambio o los compromisos de compras o "entas de ttulos al ob0eto
de aseurar %ue los
bene#icios ! prdidas no reali+ados se reistran
adecuadamente.
uc*as de las transacciones reali+adas por los bancos no #iuran
en el balance e
incluso en ocasiones tampoco en la memoria. 'e acuerdo con ello
los procedimientos
de control deben actuar de manera %ue aseuren %ue tales
transacciones se reistran !
controlan de manera %ue suministren a la direccin el necesario
rado de control sobre
ellas ! %ue permitan la rpida determinacin de cual%uier cambio
en sus condiciones
%ue pueda implicar el reistro de un bene#icio o de una
prdida.
&os bancos desarrollan constantemente nue"os productos !
ser"icios. El auditor debe
obtener ra+onable seuridad de %ue se reali+an las necesarias
re"isiones de los
procedimientos contables ! de los correspondientes controles
internos.
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&os saldos de cierre diarios pueden no ser indicati"os del
"olumen de transacciones
procesados por los sistemas o de los ni"eles mimos de rieso de
eposicin a
prdidas durante el curso de las acti"idades del da. Esta
circunstancia es especialmente
rele"ante en la reali+acin ! procesamiento de transacciones en
moneda etran0era ! en
ttulos neociables. &a e"aluacin de los controles en estas
reas debe tener en cuenta su
capacidad de mantener el control durante el perodo de "ol2menes
mimos o de
mimo rieso #inanciero.
&a ma!ora de las transacciones de los bancos deben
reistrarse de manera %ue sean
susceptibles de "eri#icacin interna ! por los clientes ! sus
arantes. El ni"el de detalle
%ue debe reistrarse ! mantenerse en las transacciones
indi"iduales debe permitir a la
direccin a las partes inter"inientes en las transacciones ! a
los clientes del banco
"eri#icar la precisin de los correspondientes importes.
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permite de acuerdo con la autori+acin de la direccin los bancos
utili+an normalmente
controles tales como-
cdios indi"iduales ! acuerdos de acceso con0unto para limitar la
utili+acin del $I
! del $5IF a las personas autori+adas/
separacin de las #unciones de reistro ! acceso (incluida la
utili+acin de in#ormes
de con#irmacin de las transacciones enerados por el $I
disponibles de inmediato !
2nicamente por el empleado encarado de las #unciones de
reistro)/ !
con#irmaciones ! reconciliaciones #recuentes de terceros sobre
la situacin de los
acti"os reali+adas por un empleado independiente.
6.@. El auditor necesita obtener seuridad ra+onable de %ue cada
uno de estos controles
act2a de manera e#ica+. $in embaro dada la importancia relati"a
! la posibilidad de
trans#erencia de los importes implicados debe normalmente
re"isar !=o participar en los
procedimientos de con#irmacin ! reconciliacin %ue se apli%uen en
relacin con la
preparacin de los estados #inancieros anuales.
3Due los saldos de los acti"os se comparen con la eistencia real
de los mismos a
inter"alos ra+onables ! %ue se tomen las medidas oportunas
cuando se detecten
di#erencias3
6.19. El ele"ado importe de acti"os mane0ados por los bancos el
"olumen de
transacciones reali+adas la posibilidad de cambios en el "alor
de tales acti"os debidas a
#luctuaciones en los precios de mercado ! la importancia de
con#irmar los controles de
autori+acin ! acceso re%uieren la utili+acin #recuente de
controles de reconciliacin.
Ello puede ser de especial importancia en relacin con-
Acti"os neociables tales como e#ecti"o ttulos al portador !
acti"os en #orma de
depsitos ! de posiciones con otras instituciones en los %ue los
posibles #allos en
detectar errores ! discrepancias en el momento oportuno (%ue
puede ser diario cuando
se trate de transacciones en el mercado monetario) pueden
ocasionar prdidas
irrecuperables. &os procedimientos de reconciliacin
utili+ados para satis#acer estos
ob0eti"os de control normalmente estn basados en el in"entario
#sico ! en la
con#irmacin por terceros/ !
Acti"os cu!o "alor se determina por re#erencia a precios eternos
de mercados tales
como las acciones o los contratos en moneda etran0era.
6.11. Al dise>ar una estrateia de auditora para e"aluar la
e#ecti"idad de los controles
de reconciliacin del banco deben tenerse en cuenta las siuientes
consideraciones-
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'ado el n2mero de saldos %ue re%uieren reconciliacin ! la
#recuencia con la %ue
deben reali+arse
a. una parte importante de los es#uer+os de auditora deben
diriirse a la documentacin
comprobacin ! e"aluacin de los controles de reconciliacin/ !
b. el traba0o del auditor interno puede estar diriido en la
misma direccin por lo %ue el
auditor puede normalmente *acer uso del mismo.
'ado %ue las reconciliaciones son acumulati"as en sus e#ectos la
ma!ora de ellas
pueden ser auditadas satis#actoriamente en la #ec*a de cierre
asumiendo %ue *an sido
preparadas *asta esa #ec*a con una re#erencia temporal 2til para
el auditor ! %ue
pueden aranti+arle %ue los procedimientos de control de las
reconciliaciones son
e#ecti"os.
El auditor necesita obtener seuridad ra+onable al eaminar una
reconciliacin de
%ue las partidas no *an sido inadecuadamente trans#eridas a
otras cuentas no sometidas
a reconciliacin o a in"estiacin en el mismo perodo de
tiempo.
L'$ o+i/'cion"$ r"+'ti#'$ ' +o$ d"&$ito$ $" ++"#'n ' c'o
'd"cu'd'-"nt"
6.1,. &os ob0eti"os principales de control interno relati"os
a las acti"idades de depsito
del banco persiuen aseurar %ue-
todas las obliaciones %ue suren de las relaciones de depsito se
cumplen
adecuadamente !
todos los acti"os %ue estn con#iados al banco consecuencia de
este tipo de
acti"idades estn adecuadamente custodiados ! reistrados.
