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INFORMES DEL AUDITOR
Compendio .
Una vez completada la ejecución del trabajo el auditor se enfrenta con la difícil
tarea de comunicar los resultados al cliente y a terceros. Poder comunicarse
eficazmente es un problema común a todas las profesiones y no debe sorprender a
nadie que las pautas establecidas por la profesión para que el auditor prepare su
informe sean de naturaleza técnica y voluminosa en cuanto al grado de detalle
en lo que ellas prescriben. En este capítulo se examinan las siguientes
Declaraciones de Normas de Auditoría (SAS, Statements of Auditing Standards) en
el orden presentado a continuación:
SAS-58 (Informes sobre Estados Financieros Auditados)
SAS-26 (Relación con Estados Financieros)
SAS-32 (Revelación Adecuada en los Estados Financieros)
SAS-59 (Consideración hecha por el auditor de la Capacidad de la empresa para
continuar como negocio en marcha)
SAS-8(Otra información de documentos que contienen a los Estadios Financieros
Auditados.
SAS-29 (Informe sobre información que acompaña a los Estados Financieros Básicos de
Documentos Preparados por el Auditor)
SAS-64 (Declaracion General sobre Normas de Auditoria-1990)
SAS-77 (Enmiendas a la Declaración de Normas de Auditoría No. 22, "Planeación y
Supervisión," No. 59, "Consideración hecha por el Auditor de la Capacidad de la
Empresa para Continuar como Negocio en Marcha", y No. 62, "Informes Especiales")
SAS-79 (Enmiendas a la Declaración de Normas de Auditoria No. 58,‖Informes sobre
Estados Financieros Auditados‖
SAS-58 provee pautas para la preparación del informe estándar del auditor y
modificaciones al informe estándar.
El informe estándar incluye un párrafo de introducción, uno de alcance y el párrafo
de la opinión. El párrafo de introducción identifica los estados financieros y
describe las responsabilidades básicas de la gerencia y del auditor en cuanto a estos.
El párrafo del alcance provee un resumen descriptivo del proceso de la auditoría.
El párrafo de la opinión contiene la opinión del auditor en cuanto a la presentación
de los estados financieros. Las normas establecidas en SAS-58 eliminan a la
violación de la uniformidad como justificación para la emisión de una opinión con
salvedades (AU 508).
SAS-26 define el sentido de la palabra "asociación" en relación con la frase
"asociado con los estados financieros" (AU 504).
SAS-32 proporciona pautas específicas para el cumplimiento de la tercera
norma de informar (revelación adecuada). El auditor debe ampliar su informe
para que incluya revelaciones informativas omitidas en los estados financieros,
cuando se considera que tales revelaciones son esenciales para lograr una
presentación razonable de los estados (AU 431).
SAS-59 concierne al enfoque de auditoría a seguir para evaluar la capacidad de
una entidad de continuar como negocio en marcha. Cuando el auditor concluye
que hay serias dudas en cuanto a la continuación de una entidad, debe agregar al
informe un párrafo al respecto luego del párrafo de la opinión. No obstante, la
inclusión de este párrafo no da lugar a la emisión de un informe con salvedades
(AU 341).
SAS-8 establece las normas aplicables a la información incluida en un
documento que contiene a los estados financieros auditados. Estas normas
requieren que el auditor lea tal información con vista a identificar cualquier fa l ta
de concordancia con los estados financieros o inexactitudes importantes (AU 550).
SAS-29 describe las responsabilidades que tiene el auditor por documentos por
él entregados que incluyen los estados financieros auditados (AU 551).
SAS-64 indica la terminología que debe emplearse en ciertas situaciones
especificas a informar (AU 508.83).
SAS-7". Prohíbe el uso de lenguaje "condicional" cuando en el informe se hace
referencia al tema del negocio en marcha (AU 341.13)
SAS-79 modifica a SAS-58 al prohibir la emisión de un informe que hace
referencia a incertidumbres (aparte de las relacionadas con el concepto del negocio
en marcha) (AU 550.02).
Informe estándar del Auditor
E) Formato del informe estándar es ordenado por las normas de informar
presentadas a continuación (AU 550.02):
* El informe deberá indicar si los estados financieros están presentados de
acuerdo a los principios de contabilidad generalmente aceptados.
* El informe deberá identificar aquellas circunstancias en las cuales tales
principios no se han observado uniformemente en el período corriente con
relación al período precedente.
* Las revelaciones informativas en los estados financieros deben considerarse
razonablemente adecuadas, a menos que se indique de otro modo en el
informe.
• El informe debe expresar una opinión con respecto a los estados financieros
tomados como un todo, o una afirmación indicando que no se puede expresar una
opinión.
En SAS-58 (Informes sobre Estados Financieros Auditados) se indica que el
informe estándar debe incluir lo siguiente (AU 508.0S):
Un título que incluya la palabra "independiente".
La declaración de que se auditaron los estados financieros mencionados en el
informe.
La declaración de que los estados financiaros son responsabilidad de la gerencia
del cliente y que la responsabilidad del auditor es expresar una opinión sobre
tales estados basándose en su auditoría.
La declaración de que la auditoría se condujo de conformidad con las normas
de auditoria generalmente aceptadas.
La declaración de que las normas de auditoría generalmente aceptadas
requieren que el auditor planee y ejecute la auditoría para obtener una
seguridad razonable de que los estados financieros están libres de inexactitudes
importantes.
La declaración de que la auditoria incluyó:
El examen a base de pruebas selectivas de la evidencia que soporta las
cifras y revelaciones de los estados financieros.
La evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las
estimaciones importantes hechas por la gerencia.
La evaluación de la presentación de todos los estados financieros en general.
La declaración de que el auditor cree que su auditoría proporciona una base
razonable para su opinión.
Una opinión acerca de si los estados financieros presentan razonablemente en
todos los aspectos importantes, la situación financiera del cliente a la fecha del
balance general y los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo del
periodo terminado en la misma, de conformidad con los principios de contabilidad
generalmente aceptados.
La firma manual o impresa del auditor.
La fecha del informe.
El informe debe incluir un párrafo de introducción, el párrafo del índice y el párrafo
de la opinión. En el párrafo de introducción, el auditor:(1) manifiesta que se realizó
una auditoría y (2) describe la responsabilidad asumida por la gerencia del cliente y
por él mismo en todos los estados financieros (AU508.08).
Si en el párrafo del alcance, el auditor indica que en la conducta de la auditoria se
procedió de acuerdo con las normas de auditoría generalmente aceptadas y describe
brevemente a la auditoría. En la frase final de este párrafo, el auditor indica que la
auditoría ha proporcionado una base razonable para la expresión de una opinión
sobre los estados financieros (AU 508.08;
Si en el párrafo de la opinión, el auditor indica que los estados financieros
presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes la operación financiera
del cliente y los resultados de sus operaciones y flujos de efectivo. El auditor
también indica que los estados financieros se presentan de conformidad con principios
de contabilidad generalmente aceptados; sin embargo, no se hace referencia a la
uniformidad de la aplicación de tales principios (AU 508.08).
OBSERVACIÓN:
El lector puede encontrar en SAS-69 un análisis del significado de "presenta
razonablemente" (El Significado de "Presentan Razonablemente de Conformidad con
principios de contabilidad Generalmente Aceptados en el informe del auditor independiente).
SAS-69 se analiza en el capitulo 4 de esta obra, Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados (AU 411).
A continuación se presenta un ejemplo del informe del auditor (AU)
Informe del Auditor Independiente
Penney y Nichols, CPAs
45789 Beachwood Drive
Centerville, New jersey 08000 ;
Junta de Directores y Accionistas
CompañíaX
Hemos auditado el balance general adjunto de la Compañía X al 31 de diciembre de
19XX y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujos
de efectivo del año entonces terminado. Estos estados financieros son
responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Nuestra responsabilidad consiste en
expresar una opinión sobre estos estados financieros en base a nuestra auditoría.
Realizamos nuestra auditoría de acuerdo con normas de auditoría generalmente
aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoría para
obtener seguridad razonable de que los estados financieros están libres de errores
importantes. La auditoría incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la
evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros. La
auditoria también incluye la evaluación de los principios de contabilidad
utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, así como la
evaluación de la presentación de los estados financieros en general. Creemos que
nuestra auditoria provee una base razonable para nuestra opinión.
En nuestra opinión, los estados financieros antes mencionados presentan
razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación financiera de la
Compañía X al 31 de diciembre de 19XX y los resultados de sus operaciones y sus
flujos de efectivo para el año que terminó en esa fecha, de conformidad con
principios de contabilidad generalmente aceptados.
[Fecha del Informe]
[Firma]
OBSERVACIÓN: Una Interpretación de Auditoria sobre los informes del
auditor titulada "Referencia en el Informe Estándar del Auditor al Informe
de la Gerencia" (enero 1989) señala que el informe del auditor no debe
explayarse en cuanto a las responsabilidades de la gerencia en cuanto a la
preparación de los estados financieros. Además, para dejar claro que el
auditor solamente da seguridad por los estados financieros y evitar que los
usuarios de estos piensen que el auditor también da seguridad por el informe
de la gerencia, el informe del auditor no debe mencionar el informe de la
gerencia (AU9508.51-52).
La fecha del informe es la fecha del final de la ejecución del trabajo. Por lo general
no es necesario realizar procedimientos de auditoría pasada la fecha del informe. El
informe es firmado por un socio (o el propietario único) de la firma, lo que legalmente
liga a la firma de contadores con las afirmaciones hechas en el informe (AU 530.01).
El informe del auditor puede ser dirigido al cliente, su junta directiva o sus
accionistas. Para el cliente que no es una sociedad anónima, el informe puede dirigirse
a los socios o a su único propietario, de ser este el caso. Cuando la auditoría se realiza
por pedido de un tercero, que no es ni gerente ni propietario, el informe puede
dirigirse a este tercero (AU508.09).
El informe estándar que se ha venido describiendo en los párrafos anteriores se
conoce también como el "informe sin salvedades." Cuando este informe se emite,
SAS-69 indica que contiene las siguientes seguridades dadas por el auditor (AU
411.04):
* Los principios de contabilidad seleccionados por el cliente tienen aceptación
general.
* Los principios contables son apropiados para el cliente.
* Las revelaciones, tales como las notas a los estados financieros, son adecuadas
para permitir al usuario emplear, comprender e interpretar los estados
financieros.
* La información presentada en los estados financieros está clasificada y resumida
razonablemente.
* Los hechos y transacciones en que se basan los estados financieros están
reflejados en estos.
Asociación con Estados Financieros
La cuarta norma de informar establece obligaciones bien claras para informar cuando
se asocia al nombre de un auditor con los estados financieros. SAS-26 (Asociación
con los Estados Financieros) describe el sentido de la palabra "asociación" cuando el
cliente es una empresa cotizada en bolsa o no se cotiza en bolsa es auditada. Por otra
parte, cuando se trata de una empresa ni cotizada en bolsa ni auditada los requisitos
de información que deben aplicarse se encuentran en las Declaraciones de Normas
para Servicios de Contabilidad y Revisión (SSARS, Statemens of Standards for
Accounting and Revíew Services). En los siguientes casos se dice que el nombre del
auditor es asociado con los estados financieros:
* El contador consiente al uso de su nombre en un informe o documento similar que
incluye a los estados financieros.
* El contador entrega al cliente o a terceros los estados financieros por él
preparados, o en cuya preparación el ayudó. (No tiene importancia que su
nombre no se revele en los estados financieros.)
OBSERVACIÓN: En SAS-26 se hace referencia específica a
los estados financieros y este pronunciamiento no es aplicable
a información presentada en otro formato. Aunque en SAS-26
no se define a los estados financieros, en SAS-62 (Informes
Especiales) se indica que los estados financieros incluyen
información que se alega describe los activos y obligaciones de
una empresa o el cambio, al paso del tiempo, en sus activos y
obligaciones. Además, en SAS-62 se reconoce que los estados
financieros pueden conformar con los PCGA o reflejar alguna
otra base comprehensiva. Finalmente, en SAS-26 se indica no
está dentro de su alcance la liquidación de impuestos preparada
Únicamente para presentación a las autoridades impositivas
(AU 504.03; A 623.02).
MODIFICACIÓN DEL INFORME ESTÁNDAR DEL AUDITOR
Una variedad de causas pueden llevar a modificar el informe estándar.
Causas Relacionadas con la Contabilidad
• El tratamiento contable de algo no conforma con los PCGA; es decir, hay un
apartamiento de los PCGA (AU 508.-49).
• Hay un apartamiento de un principio de contabilidad promulgado por una
entidad designada por AICPA para promulgar tales principios y el
audi tor concuerda con el apartamiento (AU 508.14).
• La información revelada en los estados financieros no es razonablemente
adecuada, en vista de lo requerido (AU 508.55).
Cambios Contables
Hay falta de uniformidad.
Se cambió el formato del estado de flujos de efectivo.
No se aplicaron o revelaron apropiadamente los principios contables
empleados para presentar la información sobre secciones de la empresa.
Se cambió de un principio de contabilidad no aceptable a uno aceptable.
Se corrigió un error.
Se cambio de un principio de contabilidad aceptable a uno no aceptable.
No se contabilizó apropiadamente un cambio de principio de contabilidad.
La gerencia no justificó razonablemente el cambio de principio contable.
Se hizo un cambio en una estimación contable.
Se hizo un cambio de principio de contabilidad que es inseparable de un
cambio en una estimación.
Cambió la entidad que informa.
Hubo un cambio causado por una combinación de intereses.
Hubo un cambio producido por transacciones o hechos esencialmente
diferentes.
Hubo un cambio que puede tener en efectos importantes sobre estados
financieros futuros (AU 508.59-.61).
Causas Relacionadas con el Alcance
No se obtuvo evidencia suficiente (AU 508.40).
Hay otras limitaciones que afectan al alcance (AU 508.45).
La obligación de informar es limitada (por ejemplo, solamente se informara
sobre el balance general) (AU 508.47).
Parte del trabajo fue realizado por otro auditor (AU 508.12).
Los estados financieros no son auditados (AU 504.05).
Causas; Relacionadas con la incertidumbre
Hay incertidumbre en cuanto a la condición de negocio en marcha (AU
341.12).
Otras Causas
Se da énfasis a un hecho, condición o transacción que afecta a los estados
financieros (AU 508.37).
El auditor no es independiente con respecto a los estados financieros (A U
504.09).
En el documento que contiene los estados financieros auditados se presenta
otra información y datos (AU 550.04).
En los estados financieros se presenta información suplementaria requerida
(AU 558.08).
El audi tor informa sobre revelaciones concernientes al valor razonable
(AU 9342.01).
Se presentan documentos entregados por el auditor que contienen
información que acompaña a los estados financieros básicos (AU551.04).
Hay una opinión parcial (prohibida) (AU 508.73).
Se dan seguridades negativas (AU 504.18).
CAUSAS RELACIONADAS CON LA CONTABILIDAD
Apartamiento de los PCGA
Los principios de contabilidad generalmente aceptados abarcan tanto a los
formalmente promulgados por escrito como a algunos no promulgados que se
han impuesto por su uso generalizado. Cuando el cliente en la presentación de sus
estados financieros se ha desviado de lo requerido por el principio contable
correspondiente, el auditor tiene que decidir si su dictamen será sin salvedades
("limpio"), con salvedades, o si deberá emitir un dictamen adverso. La selección
de la opinión apropiada depende de la importancia relativa del apartamiento, de
sus efectos y del número de cuentas por él afectadas. Puede emitirse una opinión
sin salvedades si el efecto del apartamiento no tiene importancia relativa en
cuanto a la presentación razonable de los estados financieros. Si la desviación
afecta la razonabilidad de los estados financieros, pero considerados en su
totalidad puede confiarse en ellos, se emite una opinión con salvedades.
Finalmente se emite una opinión adversa cuando el apartamiento es tan
importante que ya no puede confiarse en los estados financieros (AU 508.49-50).
Cuando se emite una opinión adversa o con salvedades, se incluye un párrafo
explicativo con explicaciones de la desviación ocurrida y de sus efectos, si estos
pueden determinarse, sobre los estados financieros. Cuando se emite una opinión
con salvedades, el párrafo de la opinión debe hacer mención del párrafo
explicativo, según se ilustra a continuación (AU 508.51-52):
Hemos auditado el balance general adjunto de la Compañía X al 31 de diciembre
19XX y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujos
de efectivo del año entonces terminado. Estos estados financieros son
responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Nuestra responsabilidad consiste
en expresar una opinión sobre estos estados financieros en base a nuestra
auditoría.
Realizamos nuestra auditoría de acuerdo con normas de auditoría gene-
ralmente aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la
auditoría para obtener seguridad razonable de que los estados financieros están
libres de errores importantes. La auditoría incluye el examen, en base a pruebas
selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados
financieros. La auditoría también incluye la evaluación de los principios de
contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la
gerencia, así como la evaluación de la presentación de los estados financieros en
general. Creemos que nuestra auditoría provee una base razonable para nuestra
opinión.
Como se describió más ampliamente en la Nota 12 a los estados financieros, se
presenta como un cargo extraordinario contra las utilidades de 19X5 una
provisión neta registrada por pérdida de $800,000, después de su correspondiente
efecto sobre el impuesto a la renta, en el abandono de cierta propiedad. En
nuestra opinión, los principios de contabilidad generalmente aceptados
requieren que se incluya el importe bruto de tal provisión en la determinación
de la utilidad antes del impuesto a la renta y que el importe por acción ($75) de
la provisión no se presente por separado en el estado de resultados.
En nuestra opinión, a excepción del efecto del asunto mencionado en el
párrafo anterior sobre el estado de resultados, los estados financieros antes
mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la
situación financiera de la Compañía X al 31 de diciembre de 19XX y los
resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo para el año que terminó en
esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente
aceptados.
Si el auditor concluye que debe emitirse una opinión adversa, se incluyen
expresiones similares a las siguientes en el párrafo de la opinión (AU 508.69).
Hemos auditado el balance general adjunto de la Compañía X al 31 de
diciembre de 19XX y los correspondientes estados de resultados, de utilidades
retenidas y de flujos de efectivo del año entonces terminado. Estos estados
financieros son responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Nuestra
responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre estos estados financieros
en base a nuestra auditoría.
Realizamos nuestra auditoría de acuerdo con normas de auditoría generalmente
aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoría para
obtener seguridad razonable de que los estados financieros están libres de errores
importantes. La auditoría incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la
evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros. La
auditoría también incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados
y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, así como la evaluación
de la presentación de los estados financiero en general. Creemos que nuestra
auditoria provee una base razonable para nuestra opinión.
Como se describió en la Nota 12 a los estados financieros, la Compañía
contabiliza todas sus ventas según el método de las ventas a plazos para la
contabilidad financiera y para su liquidación de impuestos. En nuestra opinión, los
principios de contabilidad generalmente aceptados requieren que las ventas se
registren sobre la base de acumulado con un pasivo correspondiente por impuestos
diferidos. Como resultado de estos apartamientos de los principios de contabilidad
generalmente aceptados, la utilidad bruta en ventas está sub valuada en $123.456 y
el gasto de impuesto está sub valuado en $14,222. El efecto total de estas
desviaciones sobre las utilidades retenidas es $109,234 y en $1.42 de incremento de
la utilidad por acción.
En nuestra opinión, debido a los efectos del asunto mencionado en el párrafo
anterior, los estados financieros antes mencionados no presentan razonablemente,
de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados, la situación
financiera de la Compañía al 31 de diciembre de 19XX o los resultados de sus
operaciones o sus flujos de efectivo para el año que terminó en esa techa.
OBSERVACION: cuando resulta practico el auditor
debería exponer información requerida por los PCGA que no
han sido revelados por los estados financieros, a menos que
según SAS sea apropiado dejar tal información fuera del
informe del auditor “Resultado práctico” quiere decir que la
información requerida puede obtenerse razonablemente de las
cuentas y registros de la gerencia y que, al proveerla el
auditor no asume el papel de preparador de ella el proceder
indicado en el párrafo anterior también es aplicable a las
situaciones en que el auditor emite un dictamen con
salvedades o adverso debido a un apartamiento de los PCGA
no relacionado con la información a revelarse (AU 431).
Cuando en la preparación de los estados financieros se violaron PCGA la
naturaleza y efectos de este proceder pueden describirse en nota a tales
estados. En este caso el párrafo adicional concerniente a la desviación de los
PCGA puede contener una referencia a la nota correspondiente y no se
necesita repetir lo expuesto en la nota. A continuación se presenta un ejemplo
del párrafo agregado con referencia a nota (AU 508.52).
Como se describió mas ampliamente en la Nota 12 a los estados financieros la
Compañía informa sobre sus ventas según el método de las ventas a plazo tanto para los
estados financieros como en su liquidación de impuestos. En nuestra Opinión, los
principios de contabilidad generalmente acepte requieren que las ventas se informe de
acuerdo a la base contable de acumulaciones, acompañadas de la correspondiente
partida de impuestos referidos
El párrafo del dictamen (con salvedades o adverso) haría referencia a la desviación
descripta en la explicación (AU 508.51 y 69).
OBSERVACIÓN: El auditor puede, mediante referencia a la nota
apropiada de los estados financieros, incorporar en su informe la
información expuesta en la nota; sin embargo, el auditor debe tener
cuidado de no incorporar puntos asuntos incluido en la nota que no
conforman con su dictamen. Por ejemplo, la nota puede contener una
justificación del apartamiento de los PCGA (que no es apropiada o
está errada. En casos como este, es aconsejable que el auditor no haga
referencia a la nota que simplemente repita la información relevante en
un párrafo explicativo.
Apartamiento de los PCGA Promulgados
Se denomina principios de contabilidad generalmente aceptados a una serie,
promulgados o no por escrito, de principios contables y de métodos y procedimientos
empleados para aplicarlos. La Regla 203 del código de Conducta Profesional indica (AU
508.14):
Un socio no debe (1) expresar una opinión o declarar afirmativamente que los estados
financieros o cualquier otra información financiera de una entidad están
presentados de conformidad con los principios de contabilidad generalmente
aceptados, o ( 2 ) declarar que el o ella no está consciente de que deberían
hacerse modificaciones importarles a estos estados o información para que
conformen con los principios de contabilidad generalmente aceptados, cuando los
estados o información contienen cualquier apartamiento de un principio de
contabilidad promulgado por Cuerpos designados por el Consejo para
establecer tales principios, que tiene un efecto importante sobre tales estados o la
información en conjunto. Sin embargo, cuando los estados o la información contiene un
apartamiento, pero el socio puede demostrar que debido a circunstancias poco
comunes los estados financieros habrían, de otro modo, sido engañosos, éste cumplirá
con la regla describiendo la desviación, sus efectos aproximados, si resulta práctico y
las razones: por las cuales el cumplimiento del principio habría resultado en un
estado engañoso.
El Consejo de AICPA ha designado a Financial Accounting Standards Board
(FASSB) y a Governmental Accounting Standards Board (GASB) como cuerpos
autorizados para promulgar principios de contabilidad generalmente aceptados
para empresas comerciales y entidades gubernamentales, respectivamente.
Cuando un principio de contabilidad es promulgado existe alguna probabilidad
de que su interpretación estricta y su aplicación pueda, en ciertos casos, resultar en
estados financieros que son engañosos para evitar estos desenlaces, la Regla 203
del Código de Conducta Profesional permite al cliente la opción de no aplicar el
principio en cuestión. Si el auditor concuerda con el cliente, en cuanto a los resul-
tados nocivos de la aplicación del principio en las circunstancias del caso, puede
emitir una opinión sin salvedades. No obstante, debe incluir en el informe un
párrafo explicando la naturaleza, el efecto y la razón de la desviación de la regla
promulgada. No se modifican los párrafos de introducción, del alcance o de la
opinión ni se incluye en esta última referencia al párrafo explicativo (AU 508.15).
OBSERVACION: Si bien la regla 203 es necesaria para permitir que exista
cierta flexibilidad en la aplicación de los principios contables, su uso debe
invocarse con gran cautela cuando se emplea esta regla el auditor en efecto
esta promulgando principios de contabilidad para el cliente y asumiendo un
gran nivel de responsabilidad. Por consiguiente nos sorprende ver que esta
regla ha sido usada en pocos casos en aceptación de desviaciones de
principios contables.
REVELACIONES INADECUADAS
La tercera norma de informar indica que las revelaciones informativas en los
estados financieros deben considerarse razonablemente adecuadas, a menos que se
indique de otro modo en el informe del auditor. Se considera como revelaciones
informativas a la forma y contenido de los estados financieros, todas las notas
conexas, la terminología, la clasificación de las cuentas, los comentarios entre
paréntesis y el grado de detalle de los estados y sus notas. Por lo general, debe evitarse
abreviar tanto la información financiera que llegue a impedirse su comunicación. Por
otra parte, tampoco debe comunicarse tanto detalle que pueda llegar a confundir al
lector (AU 508.55).
Cambio Resultante de una Combinación de Intereses
Cuando una combinación de negocios se contabiliza como una combinación de
intereses se reexpresan los estados financieros de años anteriores (presentados con los
del corriente) dando efecto a la suposición de que ambas empresas siempre habían sido
una misma empresa. Como la compatibilidad se logra reexpresando los estados de
ejercicios anteriores no hay violación del principio de la uniformidad y no se modifica
el informe del auditor (AU 420.08).
Cuando dos o más entidades se fusionan en una combinación de intereses pero no se
reexpresan los estados de ejercicios anteriores presentados con los del corriente y estos
reflejan apropiadamente la combinación, el auditor debe modificar su informe
señalando (1) la falta de uniformidad entre el año actual y los anteriores en la aplicación
de los principios de contabilidad y (2) el apartamiento de los PCGA, lo que puede
requerir una opinión con salvedades o adversa.
Si los estados de años anteriores no se presentan acompañando a los del año de la
combinación de intereses estos deben incluir las siguientes revelaciones:
Una descripción de la combinación de intereses.
Los ingresos, partidas extraordinarias y utilidad neta de los años anteriores para
las compañías fusionadas, presentados combinadamente.
Si estas revelaciones no se incluyen con los estados del año corriente el informe del
auditor deberá ser con salvedades. Además puede ser necesario agregar un párrafo
concerniente a la falta de uniformidad, a menos que la información que se incluiría en
tal párrafo ya se incluyo en el párrafo explicativo concerniente a la falta de revelación
adecuada.
Transacciones o hechos Esencialmente Diferentes
Puede cambiarse de principio contable cuando algún hecho o transacción tiene un efecto
importante sobre los estados financieros. En estos casos no se modifica el informe del
auditor ya que un cambio de esta naturaleza no representa falta de uniformidad. Por
ejemplo, una empresa puede llevar su contabilidad según la base de efectivo puesto que
su efecto sobre los estados financieros carece de importancia, pero si en años posteriores
las transacciones aumentan considerablemente puede ser necesario cambiar a la base de
acumulado. Este cambio de base contable no se considera un cambio de principio
contable (AU420.18).
Además, tampoco se considera una violación del principio de la uniformidad cuando se
cambia de principio contable porque se necesita contabilizar transacciones o hechos que
son de naturaleza diferente para la empresa (AU 420.18).
Cambio que en el futuro puede tener un Efecto Importante
Como ya se explicó anteriormente, no se modifica el informe del auditor cuándo el
efecto de un cambio de principio contable no tiene importancia. Por lo contrario, si se
espera que el cambio tendrá un efecto importante sobre estados financieros futuros esto
debe revelarse adecuadamente en nota, pero no se necesita hacer referencia al cambio de
principio en el informe del auditor del año corriente o de años futuros (AL1 420.19).
CAUSAS RELACIONADAS CON EL ALCANCE
Insuficiencia de Evidencia Corroborativa Competente
La tercera norma de ejecución del trabajo requiere que la opinión del auditor se base en
suficiente evidencia competente. Existe una limitación al alcance cuando se carece de
suficiente evidencia. En este caso, el auditor debe expresar una opinión con salvedades
o denegar su opinión sobre los estados financieros. El límite al alcance puede ser resul-
tado de las circunstancias del trabajo o de restricciones impuestas por el cliente. La
importancia de la restricción depende del número de cuentas afectadas por la limitación
y su impacto potencial sobre los estados financieros (AU 50S.-40-.41).
OBSERVACIÓN: SAS-58 indica que cuando el cliente impone restricciones
importantes al alcance el auditor generalmente debe denegar su opinión en cuanto a los
estados financieros (AU 508.42)
Cuando el auditor concluye que su opinión tendrá salvedades no modifica el párrafo de
introducción, pero el párrafo del alcance se modifica haciendo referencia a la limitación
al alcance detallada en el párrafo explicativo. En este párrafo se describe la naturaleza
de la limitación y las cuentas afectadas. Como es el auditor y no el cliente quien tiene la
responsabilidad de describir la limitación al alcance este cometido no puede cumplirse
incluyendo en el informe del auditor una referencia a una nota de los estados
financieros. Finalmente, el párrafo de la opinión debe referirse al párrafo explicativo
como justificación de la salvedad y debe incluir las palabras a excepción de en la
descripción de la salvedad.
Hemos auditado el balance general adjunto de la Compañía X al 31 de diciembre de
19XX y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujos de
efectivo del año entonces terminado. Estos estados financieros son responsabilidad de la
gerencia de la Compañía. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión
sobre estos estados financieros en base a nuestra auditoria.
A excepción de lo que se mencionará en el párrafo siguiente, realizamos nuestra
auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas. Esas normas
requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener seguridad razonable de
que los estados financieros están libres de errores importantes. La auditoria incluye el
examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y
revelaciones de los estados financieros. La auditoria también incluye la evaluación de
los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas
por la gerencia, así como la evaluación de la presentación de los estados financieros en
general. Creemos que nuestra auditoria provee una base razonable para nuestra opinión.
No pudimos confirmar el saldo de $500,000 de las cuentas a cobrar al 31 de diciembre
de 19X5. Estas cuentas son, principalmente, deudas de agencias del gobierno de los
Estados Unidos. Además, no pudimos establecer la validez de estas cuentas a través de
otros procedimientos.
En nuestra opinión, a excepción del efecto del ajuste, si lo hubiere, que pudiere haber
sido necesario si hubiéramos podido establecer la validez de las cuentas a cobrar, los
estados financieros mencionados en el primer párrafo anterior presentan
razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación financiera de la
Compañía X al 31 de diciembre de 19XX y los resultados de sus operaciones y sus
flujos de efectivo para el año que terminó en esa fecha, de conformidad con los
principios de contabilidad generalmente aceptados.
Cuando la limitación al alcance requiere la denegación de opinión se emplea el
siguiente formato para el informe del auditor (AU 508.72):
Fuimos contratados para auditar el balance general adjunto de la Compañía X al 31 de
diciembre de 19XX y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas
y de flujos de efectivo del año entonces terminado. Estos estados financieros son
responsabilidad de la gerencia de la Compañía.
La Compañía no efectuó un recuento de su inventario físico de mercancía tenida para la
venta al 31 de diciembre de 19X4 o al 31 de diciembre de 19X5 y los importes del
inventario presentados en los estados financieros adjuntos son $150,000 y $400,000,
respectivamente.
Como la Compañía no efectuó un recuento de su inventario físico y no pudimos emplear
otros procedimientos para satisfacemos en cuanto a los importes de los inventarios, el
alcance de nuestro trabajo no fue suficiente para permitimos expresar una opinión sobre
los estados financieros mencionados anteriormente y no la expresamos.
Adicionalmente, se omite el párrafo del alcance pero se incluye un párrafo que describe
la limitación al alcance. Si el auditor tiene conocimiento de desviaciones de los
principios de contabilidad generalmente aceptados estas también se describen en párrafo
aparte. El párrafo de la opinión incluye referencia al párrafo que describe la limitación
al alcance y afirma que no se emite una opinión sobre los estados financieros (AU
508.72).
Como limitaciones al alcance típicas pueden mencionarse la incapacidad de (1) observar
el recuento (conteo) del inventario, (2) confirmar partidas a cobrar, u (3) obtener estados
financieros de otra empresa en la que el cliente es un inversionista. Cuando a través de
otros procedimientos el auditor obtiene suficiente evidencia competente (por ejemplo,
revisando las cobranzas posteriores cuando no se pudo confirmar las cuentas a cobrar),
se considera que no existe limitación al alcance y se emite el informe de tres párrafos
(sin salvedades) (AU 508.42).
OBSERVACIÓN: SAS-58 afirma que aunque se empleen otros procedimientos cuando
el auditor no puede observar el recuento del inventario, "siempre será necesario que el
auditor haga, u observe, algunos recuentos del inventario físico y aplique las pruebas
apropiadas a las transacciones involucradas" (AU 508.42).
OBSERVACIÓN: Una Interpretación de Auditoria concerniente a la evidencia
comprobatoria, titulada "El Efecto de la Incapacidad de obtener Evidencia
Comprobatoria Relacionada con Acumulaciones del Impuesto a la Renta" (marzo 1981),
requiere la denegación de opinión sobre los estados financieros si el cliente limita el
acceso por parte del auditor tanto a los documentos que apoyan la acumulación del
impuesto a la renta como al personal del cliente que tuvo la responsabilidad de
prepararlos.
El auditor debe preparar papeles de trabajo sobre el impuesto a la renta. En caso de
necesitarse, la evidencia comprobatoria puede tomar la forma de un memorando de
acumulación del impuesto. El auditor debe emplear su celo profesional y calidad de
experto en la obtención y examen de la información que respalda la acumulación del
impuesto a la renta y no puede confiarse solamente en la opinión del asesor impositivo
interno o externo del cliente (AU9326.0o-.17).
Otras Limitaciones al Alcance
Cuando se incluye información no auditada en notas a los estados financieros el enfoque
adoptado para la auditoria depende de si la información es esencial para lograr una
presentación razonable de los estados financieros en su totalidad. Si se considera
esencial el auditor debe realizar procedimientos para establecer si su presentación es
razonable. Si no pueden aplicarse estos procedimientos, será necesario emitir una
opinión con salvedades o una denegación de opinión (AU 508.45-.46).
Si la información no se considera esencial para la presentación razonable de los estados
financieros, las revelaciones serán "identificadas como no auditadas o no cubiertas por
el informe del auditor." Por otra parte, si la información se basa en hechos posteriores
ocurridos con posterioridad a la finalización de la ejecución del trabajo pero con ante-
lación a la emisión de los estados financieros, el auditor debe proceder le acuerdo a una
de las siguientes posibilidades:
Poner dos fechas en el informe.
Ponerle la fecha del hecho subsecuente.
Ampliar los procedimientos para evaluar todos los hechos posteriores ocurridos
hasta esta más atrasada fecha del informe.
En cualquiera de estas circunstancias, el auditor no puede aceptar que al hecho
subsecuente se le rotule corno "no auditado" (AU 508.46).
Trabajos para Informar Limitadamente
El auditor puede ser contratado para auditar uno o más de los estados financieros pero
no todos ellos. No se considera a este tipo de trabajo ' como una limitación al alcance de
la auditoria. Se le conoce como un "trabajo para informar limitadamente." Desde luego,
no existe limitación al alcance si no se le interponen restricciones al auditor en la eje-
cución de los procedimientos de auditoria considerados necesarios para el trabajo (AU
508.47).
En un trabajo de informe limitado se modifica el Informe del auditor, de modo que el
único estado financiero mencionado es el auditado. A continuación se presenta un
ejemplo de un informe limitado que solo concierne al balance general (AU 50S.48):
Hemos auditado el balance general adjunto de la Compañía X al 31 de diciembre de
19X5. Este estado financiero es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Nuestra
responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre este estado financiero en base a
nuestra auditoria.
Realizamos nuestra auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente
aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener
seguridad razonable de que el balance general esta libre de errores importantes. La
auditoria incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta
las cifras y revelaciones del balance general. La auditoria también incluye la evaluación
de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas
por la gerencia, así como la evaluación de la presentación total del balance general.
Creemos que nuestra auditoria provee una base razonable para nuestra opinión.
En nuestra opinión, el balance general antes mencionado presenta razonablemente, en
todos los aspectos importantes, la situación financiera de la Compañía X al 31 de
diciembre de 19XX, de conformidad con principios ce contabilidad generalmente
aceptados.
En un trabajo para informar limitadamente, el auditor debe emplear procedimientos para
establecer si los principios contables se aplicaron guardando uniformidad con el año
anterior. En caso de falta de uniformidad se incluye un párrafo explicativo después de
párrafo dé la opinión. No obstante se emite una opinión sin salvedades sobre los estados
financieros (AU 508.-17).
Opinión Basada en el Informe de otro Auditor
Un auditor puede informar sobre los estados financieros de una entidad consolidada o
combinada, aunque él no auditó todas las compañías involucradas en el grupo. En
situaciones como estas, el auditor debe decidir si necesitará hacer referencia a los
informes de otros auditores. En el capítulo de esta obra titulado "Evidencia" se describe
la "cantidad y tipo de evidencia requerida y los procedimientos de deberán seguirse para
decidir si se hará referencia a otros auditores. Aquí solamente se describe, a
continuación, el texto del informe del auditor :(AU 543.02).
El auditor principal no necesita modificar su informe concerniente a la entidad
consolidada o combinada cuando decide no hacer referencia al informe de un colega.
Sin embargo, debe considerar cuidadosamente cualquier modificación del informe del
otro auditor que pueda tener la suficiente importancia relativa para tener que ser
incorporada en su informe. El grado de importancia se establece en relación a los
estados consolidados o combinados (AU 543.04 y .15).
Cuando se hace referencia al informe de otro auditor, en el párrafo de introducción se
describe el alcance del trabajo realizado por el otro auditor. Esto se logra mediante
referencias al porcentaje de ventas, utilidad neta, activo total, o cualquier otro indicador
razonable de la magnitud del trabajo del otro en comparación con los estados del grupo.
El párrafo de la opinión debe dejar constancia clara de que la opinión sobre los estados
financieros globales se basa en los informes de los dos editores. Si el otro auditor
explícitamente lo permite, su nombre puede ser revelado. La referencia al informe de
otro auditor no constituye una salvedad en el informe del principal. La referencia se
hace para indicar el grado de responsabilidad por el informe que asume cada auditor
(AU 543.07).
A continuación se presenta un ejemplo de un informe que hace referencia al trabajo de
otro auditor (AU 543.09):
Hemos auditado el balance general consolidado de la Compañía X al 31 de diciembre de
19XX y los correspondientes estados consolidados de resultados, de utilidades retenidas
y de flujos de efectivo del año entonces terminado. Estos estados financieros son
responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Nuestra responsabilidad consiste en
expresar una opinión sobre estos estados financieros en base a nuestra auditoria. No
examinamos los estados financieros de la Compañía Z, una subsidiaria consolidada
cuyos estados reflejan un activo total e ingresos que constituyen el 15% y 12%,
respectivamente, de los correspondientes totales consolidados. Esos estados fueron
examinados por otros auditores cuyo informe se nos ha proporcionado y nuestra
opinión, en lo que tiene relación con los importes incluidos para la Compañía Z, se basa
exclusivamente en el informe de los otros auditores.
Realizamos nuestra auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente
aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener
seguridad razonable de que los estados financieros son libres de errores importantes. La
auditoria incluye el examen, en base a las selectivas, de la evidencia que soporta las
cifras y revelación de los estados financieros. La auditoria también incluye la
evaluación de los principios de contabilidad utilizadas y de las estimaciones importantes
efectuadas por la gerencia, así como la evolución de la presentación de los estados
financieros en general. Creemos que nuestra auditoria provee una base razonable para
nuestra opinión.
En nuestra opinión, basada en nuestra auditoria y el informe de otros auditores, los
estados financieros consolidados antes mencionados presentan razonablemente, en
todos los aspectos importantes, la situación financiera de compañía X al 31 de
diciembre de 19XX y los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo para el
año termino en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente
aceptados.
Auditor sucesor que informa sobre una combinación de intereses cuando una fusión de
negocios se contabiliza como una combinación de intereses los estados financieros de
los años anteriores presentados con los corrientes, emitidos después de la combinación,
deben reexpresarse como si las entidades participes siempre hubieran estado combi-
nadas. Con posterioridad a la combinación, puede ocurrir que se le solicite a un auditor
que informe sobre los estados reexpresados (consolidados) de años anteriores pero este
puede no haber auditado todos los estados comprendidos en la reexpresión. No obstante,
si auditó una porción suficiente de tales estados tiene ahora la capacidad de informar
como auditor principal de los estados financieros de ejercicios anteriores reexpresados.
En este caso, el auditor debe proceder; de acuerdo a los lineamientos descriptos
anteriormente, en este capítulo, concernientes a la formación v expresión de una opinión
basada en 1 el trabajo de otro auditor (AU 543.16).
En algunas circunstancias el auditor puede concluir que no le es posible conducirse
como auditor principal de los estados financieros reexpresados. En tal caso, en SAS-
64 (Declaración General sobre, Normas de Auditoria - 1990) se indica que el auditor
puede emitir una opinión limitada a la combinación de los estados financieros de años
anteriores. A continuación se presenta un ejemplo del párrafo adicional que puede
agregarse al informe del auditor sobre los estados financieros del año corriente (AU
543.16).
Anteriormente auditamos el balance general consolidado, e informamos, al respecto, de
la Compañía X a diciembre 31 de 19X5 v los correspondientes estados consolidados de
resultados y de flujos de efectivo del año entonces terminado, antes de su reexpresión
para la combinación de intereses de 19X5.
La contribución, de la Compañía X y sus subsidiarias al activo total, a los ingresos y a la
utilidad neta representaron 65%, 68% y 70% de los respectivos roles reexpresados. Los
estados financieros separados de las otras compañías que se incluyeron en la reexpresión del
balance general consolidado de los correspondientes estados consolidados de resultados y
de flujos de efectivo fueron examinados por otros auditores, que informaron sobre todos
por separado. También auditamos la combinación de los balances generales consolidados y
los estados consolidados de resultados y de flujos de efectivo adjuntos del año terminado
en diciembre 31 de 19X4, luego de su expresión por la combinación de intereses de 19X5.
En nuestra opinión, los estados consolidados se combinaron apropiadamente de acuerdo a
la descripción incluida en la Nota A de las notas a los estados financieros consolidados.
Estados Financieros no Auditados—Empresas Cotizadas en Bolsa
Mientras que en SAS-58 se describe el formato de una denegación de opinión
por limitaciones al alcance, en SAS-26 se describe el formato de una denegación
cuando no se auditaron los estados de una compañía cotizada en bolsa de
valores*(AU504.05). A continuación se presenta un ejemplo de denegación de
opinión, que se emplean cuando no se auditaron los estados de una compañía
cotizada en bolsa (AU 504.05)
El balance general adjunto de la Compañía X al 31 de diciembre de 19X5 y los
correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujo de efectivo del año
entonces terminado no fueron auditados por nosotros y por lo tanto, no expresamos una
opinión sobre ellos.
CAUSAS RELACIONADAS CON LA INCERTIDUMBRE
Incertidumbres no Relacionadas con el Negocio en Marcha
En el curso de la preparación de los estados financieros el cliente debe analizar una
serie de estimaciones relacionadas con la contabilidad (―estimaciones contables"),
tales como la vida útil estimada de los activos depreciables, el importe de la provisión
para cuentas por cobrar.
Nota del traductor: A estas sociedades anónimas en los Estados Unidos se les llama
empresas, compañías o entidades "públicas", ya que sus valores se venden en mercados
abiertos al público inversionista general.
Dudosas y la acumulación de una pérdida contingente. En la mayoría de los casos el
auditor puede obtener suficiente evidencia comprobatoria para verificar la
razonabilidad de estas estimaciones. En estos casos, el auditor emite su informe
estándar, sin modificaciones.
En FAS-5 (Contabilización de las Contingencias) se proveen normas de
contabilidad y de informar concernientes a un tipo de incertidumbre, la contingencia
de pérdida. Se define como contingencia de pérdida a "una condición, situación, o
conjunto de circunstancias existentes que comprenden incertidumbre en cuanto, a
una posible pérdida, por parte de una empresa, que finalmente se resolverá cuando,
ocurran o no ocurran uno o mas hechos futuros''. Además, las contingencias de pérdida
se clasifican de acuerdo a las siguientes categorías (AU 508.4S-.49):
Probable—Es probable que ocurrirá el hecho o los hechos futuros.
Razonablemente posible—La posibilidad de que ocurra el hecho o hechos
futuros es más que remota pero menos que probable.
Remota—La posibilidad de que ocurra el hecho o hechos futuros es muy menor.
OBSERVACIÓN: FAS-5 no es aplicable a todas las incertidumbres: no
obstante, es la única Declaración que provee lineamientos generales en cuanto a
este tema, y puede emplearse como marco general de referencia al evaluar
otras incertidumbres. En SOP 94-6 se proporcionan pautas adicionales
(Revelación de Ciertos Riesgos e incertidumbres Importantes).
OBSERVACIÓN: Las normas establecidas en FAS-5 son muy subjetivas; es decir que
su aplicación se ve seriamente afectada por el juicio profesional de las personas en ella
involucradas. Algunos contadores opinan que, por lo general las empresas de negocios no
informan adecuadamente en sus estados financieros sobre el impacto de las incertidumbres
que les afectan. La posición adoptada por Auditing Standards Board coloca al auditor en la
difícil postura de tener que decidir si se violaron principios de contabilidad o de informar
basándose en estas normas de aplicación sumamente subjetiva. Antes de emitirse SAS-
79, el auditor podía emitir una opinión sin salvedades y, en el mismo informe, describir la
incertidumbre (en ciertas circunstancias) en un párrafo explicativo. La nueva norma
eliminó esta opción y obliga al auditor a concluir si se violaron o no se violaron los
correspondientes principios de contabilidad y de presentación de información. Si hubo
violación, se emite una opinión con salvedades o adversa. Bien puede ser que el electo
causado por esta nueva norma sea que de su opinión justa.
Incertidumbres Relacionadas con el Negocio en Marcha
En SAS – 59 (Consideración por el Auditor de la Capacidad de la Empresa para
Continuar como Negocio en Marcha) se identifica una condición de incertidumbre
singular, conocida como una duda importante, en cuanto a la capacidad de la empresa
para continuar como un negocio en marcha. (El enfoque de auditoría diseñado para
identificar circunstancias en que hay dudas importantes se describe en el capítulo
titulado ―Evidencia‖).
Si el auditor concluye que hay dudas importantes en cuanto a la capacidad de la
empresa para continuar como negocio en marcha, debe agregar un párrafo explicativo9
a su informe después del párrafo de la opinión. Según SAS – 64, el párrafo explicativo
incluye la frase ―duda importante en cuanto a su [la empresa] capacidad para continua
como negocio en marcha‖, o terminología similar. Si se utiliza terminología similar, es
obligatorio emplear las palabras duda importante y negocio en marcha en la frase. No
se incluye referencia al párrafo explicativo en los párrafos de introducción, del alcance o
de la opinión. Se emite un dictamen sin salvedades. A continuación se presenta un
ejemplo de un párrafo explicativo sobre duda importante (AU341.12-.13).
Los estados financieros adjuntos se prepararon suponiendo que la Compañía continuara
como negocio en marcha. Como se describió en la Nota X a los estados financieros.
Durante los últimos siete años la Compañía ha tenido pérdidas en sus operaciones, lo
cual ha resultado en un déficit en su situación patrimonial. La situación de la compañía
y sus resultados.
SAS – 77 prohíbe el uso de lenguaje condicional cuando se presenta un párrafo
explicativo sobre duda importante. Dos ejemplos de la terminología no aceptada por
SAS – 77 se presentan a continuación:
Si la compañía continúa sufriendo pérdidas recurrentes en sus operaciones y
continúa teniendo un déficit en su situación patrimonial, podría existir una duda
importante en cuanto a su capacidad para continuar como negocio en marcha.
La compañía no ha podido renegociar su convenio de crédito de renovación
automática que está expirado. A menos que la Compañía consiga apoyo financiero,
existe una duda importante en cuanto a su capacidad para continuar como negocio
en marcha.
El párrafo explicativo sobre la condición de negocio en marcha se continúa incluyendo
en informes subsecuentes del auditor mientras que continúa existiendo una duda
importante en cuanto a la capacidad del cliente para continuar como negocio en marcha.
Una vez disipada ésta duda no se continúa incluyendo el párrafo explicativo en los
informes de años anteriores en la que duda existía y originalmente se presentó el párrafo
(AU 341.16).
Observación: En SAS – 59 no se describen las condiciones relacionadas con la duda
en cuanto a la capacidad de negocio en marcha de la empresa que puedan resultar en la
denegación de opinión; sin embargo, la Declaración deja clara constancia de que nada
en ella impide al auditor declinar la expresión en casos de incertidumbre.
Con posterioridad a la emisión de u informe en que el auditor hace referencia una duda
seria en cuanto a la capacidad de negocio en marcha, el cliente puede solicitar al auditor
que vuelva a emitir su informe y elimine la referencia mencionada ya que, en la opinión
del cliente, las circunstancias ahora ya no la justifican. La solicitud del cliente se
considera como un nuevo trabajo para el auditor y éste no tiene la obligación de
aceptarla. Si la acepta, el auditor debe considerar las circunstancias del caso en luz de la
referencia al negocio en marcha y decidir si se justifica modificar su informe.
La interpretación de auditoria, ―Eliminación en un informe que se vuelve a emitir de un
Párrafo Explicativo Concerniente al Negocio en Marcha‖ (agosto 1995), indica que el
auditor no está obligado a volver a emitir su informe, sin embargo, si decide hacerlo
debe realizar los siguientes procedimientos (AU 9341.01-.02):
Auditar el hecho o transacción en que se basó la solicitud de que se eliminará el
párrafo sobre el negocio en marcha.
Realizar procedimientos relacionados con hechos posteriores según se describe
en AU 560.11-.12.
Considerar los factores relacionados con el concepto del negocio en marcha
según se describe en AU 341.06-.11
Además de estos procedimientos, el auditor debe realizar cualquier otro
procedimiento que parezca apropiado en la circunstancias del caso. Finalmente,
basándose en los resultados de éstas actividades, el auditor debe volver a evaluar la
situación del cliente como negocio en marcha.
OTRAS CAUSAS
Énfasis de un asunto.
Si bien las normas y reglas de informar son muy detalladas, es difícil promulgar
lineamientos que provocan la guía apropiada en todas las circunstancias posibles.
Para permitir cierta flexibilidad en la preparación de informes, puede darse énfasis a
algún asunto en el informe del auditor sin que esto constituya una salvedad. SAS –
58 menciona los siguientes puntos como asuntos a los cuales se puede dar énfasis
(AU 508.37):
La entidad sobre la que se está informando es parte de otra entidad.
Ha habido transacciones importantes con una parte relacionada.
Han tenido lugar un hecho posterior importante.
La comparabilidad de los estados financieros ha sido afectada por el
tratamiento contable de una transacción o hecho.
Las normas de auditoria no indican donde debe colocarse el párrafo de énfasis cuando el
auditor decide dar énfasis a un asunto, pero no permiten que se haga referencia a éste en
los párrafos de introducción, del alcance o de la opinión. Además, debe emitirse una
opinión sin salvedades. A continuación se presenta un ejemplo de un párrafo
explicativo que da énfasis a un asunto (AU 508.37).
La Compañía X, una subsidiaria cuyo único propietario es la Compañía Z, vende 15%
de su producto a la Compañía Z. Como se describe más ampliamente en la Nota Y a los
estados financieros, estas ventas entre compañías filiales se basan en los productos
negociados entre ellas, que se aproximan a los precios del mercado existentes dentro de
la industria.
Observación: Cuando el párrafo explicativo contiene más información que la
correspondiente nota a los estados financieros, el auditor debería considerar si los
estados financieros se prepararon de conformidad con los principios de contabilidad
generalmente aceptados (puede existir revelación insuficiente).
Informando cuando no se es independiente.
La segunda norma general requiere que el auditor sea independiente. En el Código de
Conducta Profesional se especifican muchas de las relaciones que deben evitarse para
no deteriorar la independencia o dar lugar a la percepción por parte de otros de que se
ha perdido independencia. El auditor que concluye que carece de independencia debe
denegar su opinión. En tal caso no contiene párrafo introductorio, ni del alcance, ni
explicativo. La denegación de opinión simplemente consiste en una declaración de que
el auditor carece de independencia y que no se expresa una opinión sobre los estados
financieros. No se describe la razón por la que se carece de independencia (AU 504.08-
.09).
A continuación se presenta un ejemplo de denegación de opinión por falta de
independencia (AU 504.10).
No somos independientes con respecto a la Compañía X y el balance general adjunto de
diciembre 31 de 19X5 y los correspondientes estados de resultados, utilidades retenidas
y flujo de efectivo del año entonces terminado no fueron auditados por nosotros y, por
lo tanto, no expresamos una opinión sobre ellos.
El auditor que carece de independencia no puede emitir un informe de revisión para un
cliente cuyas acciones no se cotizan en la bolsa. Puede emitir un informe de
compilación si cumple con las normas establecidas en las Declaraciones de Normas para
Servicios de Contabilidad y Revisión (Statemnts on Standards for Accounting and
Review Services, o SSARS). Éstas normas se describen en el capitulo de ésta obra
titulado ―Trabajos de Compilación y Revisión‖.
Otros datos e información en un Documento que Incluye Estados Financieros
Auditados.
El informe del auditor puede presentarse como parte de un documento que contiene otra
información. Por ejemplo, el informe anual de una compañía puede incluir un mensaje
de su principal funcionario y descripciones de las operaciones y planes para el futuro,
así como una variedad de tablas y gráficos acompañados de explicaciones. En SAS – 8
(otra Información en Documentos que Contienen Estados Financieros Auditados) se
establecen las responsabilidades de revisar e informar del auditor independiente con
respecto a otra información en (1) informes anuales enviados a tenedores de valores de
la empresa, (2) informes anuales enviados a organizaciones de caridad o filantrópicas,
(3) informes anuales presentados a la SEC en cumplimiento de la Ley de Intercambio de
Valores de 1934, y (4) otros documentos revisados por el auditor a pedido del cliente.
El auditor no está obligado a auditar esta otra información pero debe leerla para
asegurarse de que no hay (1) falta de uniformidad importante o (2) una inexactitud
importante cuando se la compara con la información presentada en los estados
financieros (AU55.01-.04).
Para asegurarse de que no hay falta de uniformidad el auditor compara la ―otra‖
información con la de los estados financieros. Por ejemplo, la carta del presidente
puede hacer referencia a las ventas del año corriente y el auditor debe verificar que la
cifra dada corresponde al importe revelado en resultados. Si descubre falta de
uniformidad importante el auditor debe investigar cual es la información correcta. Si
incluye que la otra información del cliente es la que está errada y éste rehúsa corregirla,
el auditor debe escoger entre las siguientes posibilidades: (1) retirarse del trabajo, (2)
prohibirle al cliente que incluya el dictamen en el documento, o (3) informar sobre la
falta de uniformidad importante. Si escoge esta tercera posibilidad, debe describir la
falta de uniformidad en un párrafo explicativo; sin embargo, el párrafo de la opinión no
contiene salvedades ni referencias al párrafo explicativo. La lógica de este proceder es
que la opinión del auditor se limita a la información que fue auditada de acuerdo con las
normas de auditoria generalmente aceptadas (AU550.04-.05).
Es más fácil detectar la presencia de una inexactitud importante en los estados
financieros porque comúnmente la otra información no es información de contabilidad y
fuera de alcance de los conocimientos técnicos del auditor. En SAS – 8 solamente se
indica que debe emplearse el buen juicio profesional y que el auditor podría considerar
(1) notificar al cliente, por escrito, de la presencia de la aparente inexactitud importante
y (2) obtener asesoramiento legal en cuanto a que otros pasos deberían tomarse
(AU550.06).
Observación: Aparentemente, SAS – 8 padece de vaguedad en este tema de
inexactitudes importante porque da énfasis a la pérdida limitada del auditor en cuanto a
la otra información. Sin embargo, sin embargo el auditor descubre una inexactitud
importante y el cliente rehúsa modificar la otra información y aún así el auditor emite su
informe, podría convenirle al auditor emplear el formato para informar descripto para
cuando se encuentra una falta de uniformidad importante.
Información Suplementaria Requerida
FASB y GASB tienen la autoridad para promulgar normas de informar que requieren
que cierta información suplementaria se incluya con los estados financieros básicos.
Mientras que las entidades afectadas tienen que presentar junto con sus estados
financieros cierta información suplementaria, no hay requisito que obligue a que ésta
información sea auditada (AU 558.01). (Ciertos procedimientos limitados que deben
aplicarse a la información suplementaria requerida se describen en el capítulo titulado
―Evidencia‖).
Excepto en las siguientes circunstancias, no debe agregarse al informe estándar del
auditor un párrafo explicativo concerniente a la información suplementaria requerida
(AU558.08):
Se omite la información suplementaria requerida.
La medición o presentación de la información suplementaria requerida se aparta
de las pautas establecidas por FASB o GASB.
El auditor no puede aplicar los procedimientos limitados a la información
suplementaria requerida.
El auditor tiene serias dudas en cuanto a si la información suplementaria
requerida guarda conformidad con las pautas establecidas.
Se omite información suplementaria Cuando se omite de los estados financieros la
información suplementaria requerida por FASB o GASB debe incluirse un párrafo
explicativo después del párrafo de la opinión.
La [nombre de la compañía o entidad gubernamental] no ha presentado [descripción de
la información suplementaria requerida por FASB o GASB] que [Financial Accounting
Standards Board o Governmental Accounting Standards Board] determinó es necesaria
presentar como suplemento a los estados financieros, aunque no es parte requerida de
estos.
Desviación en la medición o presentación de información suplementaria requerida
Cuando la información suplementaria requerida no se prepara o presenta de acuerdo a
las guías establecidas, se agrega un párrafo explicativo al informe estándar. A
continuación se presenta un ejemplo de un párrafo explicativo apropiado cuando se
omite información suplementaria requerida (AU558.08).
La [se identifica específicamente la información suplementaria requerida] en la pagina
XX no es parte requerida de los estados financieros básicos y no la auditamos ni
expresamos un opinión sobre ella. Sin embargo, hemos aplicado ciertos procedimientos
limitados que, consistieron en conducir averiguaciones con la gerencia en cuanto a los
métodos de medición y presentación de la información suplementaria requerida. Como
resultado de estos procedimientos, creemos que la [se identifica específicamente la
información suplementaria requerida] no conforma con las guía establecidas por
[Financial Accounting Standards Board o Governmental Acounting Standards Board]
puesto que [describir las desviaciones importantes de las guías FASB o GASB]
No se aplicaros procedimientos limitados a la información suplementaria requerida
Cuando el auditor no puede o no se le permite aplicar procedimientos limitados a la
información suplementaria requerida, se agrega un párrafo explicativo al informe
estándar. A continuación se presenta un ejemplo de un párrafo explicativo apropiado
para esta situación (AU558.08):
Aunque la auditoría no pudo explicar los procedimientos limitados puede haberse
enterado de desviaciones o presentación de la información suplementaria requerida.
Tales desviaciones deben describirse en un párrafo explicativo (AU558.08).
Duda substancial en cuanto a la conformidad de información suplementaria requerida.
Se agrega un párrafo explicativo al informe estándar cuando, a pesar de haber realizado
procedimientos limitados, el auditor no puede eliminar sus dudas en cuanto a la
medición o presentación de la información suplementaria requerida. A continuación se
presenta un ejemplo de un párrafo explicativo apropiado para esta situación:
La [se identifica específicamente la información suplementaria requerida] en la página
XX no es parte requerida de los estados financieros básicos y no la auditamos ni
expresamos una opinión sobre ella. Sin embargo, realizamos ciertos procedimientos
mandados por las normas profesionales que dieron lugar a dudas importantes que no
pudimos resolver concernientes a la necesidad de haber modificaciones a la información
para que con las guías establecidas por [Financial Accounting Standards Board o
Governmental Acounting Standards Board].
El auditor debe considerar incluir en el párrafo explicativo las razones por las que nos se
pudieron resolver sus dudas.
Observación: Una interpretación de auditoria concerniente a la asociación con estados
financieros, ―Revelación en el Informe Anual de datos intermedios no Auditados del
Cuarto Trimestre‖ (noviembre 1979), declara que el auditor no está obligado a auditar
información revelada del cuarto trimestre. Estas revelaciones no son esenciales parta la
presentación razonable de los estados financieros anuales (AU9504.01-.07).
Informando sobre Revelaciones de Valor Razonable.
Algunas compañías pueden revelar solamente la información requerida por FAS – 107,
mientras que otras tal ves revelen también el valor razonable de activos y pasivos no
requerido por FAS – 107. Una Interpretación de Auditoria concerniente a SAS – 57,
―Ejecución y Guía para la Presentación de Información Relacionada con Revelaciones
sobre el Valor Razonable‖ (febrero 1993), proporciona guías para la auditoría y
presentación de información sobre el valor razonable (AU9342.01-.10).
El auditor debe obtener evidencia suficiente para establecer los siguientes puntos:
Los principios de valuación son aceptables.
Los principios de valuación se aplican uniformemente y su aplicación se
documenta adecuadamente.
Se revelan adecuadamente los métodos de estimación empleados y las
suposiciones significativas.
Informando sobre información requerida Se emite un informe estándar sin referencia a
las revelaciones sobre el valor presente cuando el cliente tan solo expone las
revelaciones requeridas por FAS – 107 y el auditor verificó el cumplimiento de los tres
puntos anteriormente mencionados. Por otra parte, cuando el cliente omite las
revelaciones requeridas, el auditor debe considerar si modifica el informe estándar
(salvedades u opinión adversa) en vista de la importancia relativa de la información
omitida (AU9342.04-.10).
Observación: La interpretación indica que puede ser apropiado ampliar el informe
estándar agregando un párrafo de énfasis cuando el valor razonable se basa en las
estimaciones de la gerencia y no precios cotizados en mercados.
Informando sobre información requerida voluntaria Solamente cuando se cumplen las
siguientes condiciones puede auditarse la información sobre valores razonables
presentada voluntariamente (AU9342.04).
1. Los criterios empleados para medir y revelar la información son razonables.
Alcance general completo Cuando las revelaciones sobre el valor razonable (tanto las
obligaciones como las voluntarias) abarcan a todas las partidas importantes del balance
general, la Interpretación indica que el auditor debe ampliar su informe agregando el
siguiente párrafo (AU9342.06):
También hemos auditado de conformidad con las normas de auditoria generalmente
aceptadas el balance general suplementario, basado en el valor razonable de mercado de
activos y pasivos de la Compañía X del 31 de Diciembre de 19X5. Como se describió
en la Nota X, el balance general suplementario ha sido preparado por la gerencia para
presentar información valida relevante, que no es provista por el balance general basado
en el sitio histórico, y no pretende ser una presentación de conformidad con los
principios de contabilidad generalmente aceptados. El balance general complementario
basado en el valor razonable tampoco pretende presentar el valor neto de realización, el
valor de liquidación, o el valor de mercado de la Compañía X en total. Además, los
importes finalmente realizados por la Compañía X al desposeerse de activos pueden
tener diferencias importantes en los valores razonables presentados. En nuestra opinión
el mencionado balance general suplementario basado en el valor razonable de mercado
compone razonablemente, en todos los aspectos importantes, la información se revela,
como se describió en la Nota X.
Balance general incompleto La Interpretación indica que no se necesita incluir
referencia en el informe del auditor a las revelaciones sobre valor razonable, cuando
estas se presentan en el cuerpo de los estados financieros o en las notas adjuntas y no
incluyen a todas las partidas importantes del balance general. Por lo contrario, debe
agregarse el párrafo presentado a continuación cuando las revelaciones se presentan en
un anexo o tabla aparte (AU9342.07):
Nuestra auditoria se realizó con el propósito de formar una opinión sobre los estados
financieros básicos considerados en conjunto. Las revelaciones sobre el valor razonable
de mercado contenido en el Anexo X se presentan para facilitar el análisis adicional y
no son parte requerida de los estados financieros básicos. A esta información se le han
aplicado los procedimientos de auditoria empleados al realizar la auditoría de los
estados financieros básicos y, en nuestra opinión, está presentada razonablemente, en
todos los aspectos importantes, en relación con los estados financieros básicos
considerados en conjunto.
Informando cuando no se auditan las revelaciones Puede ocurrir que no se le solicita al
auditor que audite las revelaciones sobre valor razonable voluntariamente o que no
puede auditarlas porque no se satisfacen las condiciones anteriormente mencionadas.
Cuando no se auditan las revelaciones sobre el valor razonable presentadas
voluntariamente en un documento entregado por el auditor, y aparecen en el cuerpo de
los estados financieros, o en las notas adjuntas o en un anexo a los estados financieros,
debe indicarse que tales revelaciones no se auditaron y se agrega el siguiente párrafo al
informe del auditor (AU9342.08):
Nuestra auditoria se realizó con el propósito de formar una opinión sobre los estados
financieros básicos considerados en conjunto. Las revelaciones sobre el valor razonable
de mercado contenido en el Anexo X se presentan para facilitar el análisis adicional y
no son parte requerida de los estados financieros básicos. A esta información no se le
han aplicado los procedimientos de auditoria empleados al realizar la auditoria de los
estados financieros básicos y, en consecuencia, no expresamos opinión alguna sobre
ella.
Observación: Cuando las revelaciones sobre valor razonable son presentadas
voluntariamente en un documento preparado por el cliente y la información se presenta
en el cuerpo de los estados financieros, o en las notas adjuntas o en un anexo a los
estados financieros, debe indicarse que tales revelaciones no se auditaron. No es
necesario denegar una opinión sobre esta información. Si la información no se presenta
en el cuerpo de los estados financieros, o en las notas adjuntas o en un anexo a los
estados financieros, el auditor debe leerla de conformidad con lo establecido en SAS – 8
(Otra información en Documento que Contienen Estados financieros Auditados)
(AU9342.09).
Documentos Entregados por el Auditor
SAS – 29 (Dictamen sobre Información que Acompaña a los estados Financieros
Básicos en Documentos Preparados por el Auditor) reemplaza a las pautas profesionales
que durante mucho tiempo se emplearon de los informes conocidos como ―informes de
forma larga‖. Las especificaciones, SAS – 29 se aplica cuando el auditor entrega
documentos que contienen estados financieros y otra información. SAS – 29 también
tiene aplicación en el caso de estados financieros que se prepararon de acuerdo a una
base de contabilidad que no se considera PCGA (AU551.01).
Cuando resulta práctico, la información no expuesta adecuadamente en los estados
financieros debe ser revelada por el auditor en un párrafo explicativo incluido en su
informe, el cual deberá (1) incluir una salvedad o (2) una opinión adversa. Según
SAS-32 (Revelación Adecuada de los Estados Financieros), resultar ―práctico‖ quiere
decir (1) que la información puede obtenerse de los registros de la gerencia y (2) que los
esfuerzo del auditor para obtenerla no representan, en efecto, la preparación de los
estados financieros. El auditor no debe preparar estados financieros ni cualquier otra
información financiera como parte de su esfuerzo para presentar tal información en su
informe. SAS – 58 específicamente afirma que el auditor no está obliga a preparar y
presentar un estado de flujos de efectivo cuando este estado ha sido omitido por el
cliente. Sin embargo, el auditor debe incluir en su informe un párrafo explicativo que
claramente indique que el cliente omitió el estado de flujos y que su inclusión es
requerida por los PCGA. El informe del auditor no podrá ser sin salvedades. Además,
como en todos los demás casos en que el auditor emite un dictamen con salvedades o un
dictamen adverso, el párrafo de la opinión deberá incluir una referencia al párrafo
explicativo (AU 508.56-.58).
A continuación se presenta un ejemplo de un informe con salvedades por omisión del
estado de flujos de efectivo (AU508.58).
Hemos auditado el balance general adjunto de la Compañía X al 31 de diciembre de
19X5 y los correspondientes estados de resultados y de utilidades retenidas del año
entonces terminado. Estos estados financieros son responsabilidad de la gerencia de la
Compañía. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión sobre estados
financieros en base a nuestra auditoria.
Realizamos nuestra auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente
aceptadas. Esas normas requieren que planteemos y ejecutemos la auditoría para
obtener seguridad razonable de que los estados financieros están libres de errores
importantes. La audición incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la
evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros. La auditoría
también incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las
estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, así como la evaluación de la
presentación de los estados financieros en general. Creemos que nuestra auditoría
provee una base razonable para nuestra opinión.
La compañía no presentó un estado de flujos de efectivo para el año terminado el 31 de
diciembre de 19X5. La presentación de tal estado resume las actividades operacionales,
de inversión y financieras de la Compañía y es requerida por los principios de
contabilidad generalmente aceptados.
En nuestra opinión, a excepción de la omisión del estado de flujos de efectivo que
ocasiona una presentación incompleta, como se explicó en el párrafo, los estados
financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos
importantes, la situación financiera de la compañía X al 31 de diciembre de 19XX y los
resultados de sus para el año que terminó en esa fecha, de conformidad con principios
de contabilidad generalmente aceptados.
Observación: La interpretación de auditoria concerniente al cumplimiento de los
PCGA, ―El impacto sobre el informe del auditor de una declaración de FASB antes de
la Facha de Vigencia de la Declaración‖ (octubre 1979), afirma que es necesario evaluar
lo adecuado de la revelación del cliente en cuanto al empleo de un principio contable
que actualmente es aceptable pero dejará de serlo en el futuro de conformidad con la
fecha de vigencia de una nueva Declaración de FASB que, en su aplicación inicial
futura por el cliente, exigirá que éste reexprese sus estados financieros de años
anteriores (AU9410.13-.18).
OBSERVACIÓN: Hay diferencia entre la responsabilidad del auditor de informar en
el caso de documentos preparados por cliente (por ejemplo, en el caso de un
informe anual) y de informar cuando el auditor mismo entrega los documentos
(por ejemplo, un documento encuadernado con tapas que presentan el nombre de la
finara de contadores públicos). En el caso de un documento preparado por el cliente, en
al informe del auditor adjunto no se lince referencia a otra información (es decir,
información presentada además de los estados financieros, de sus notas y de la
información suplementaria requerida en el documento. Cuando el auditor entrega
documentos que contienen los estados d e l c l i e n t e y e l informe del
auditor, además de otra información, éste debe denegar su opinión sobre esta otra
información, a menos que se le hubiere contratado para auditoria y lo haya realizado.
Los documentos entregados por el auditor pueden contener información no
perteneciente a los estados financieros; por ejemplo, datos estadísticos concernientes a
índices de operaciones y tendencias, resúmenes de la historia financiera de la empresa,
descripciones de los procedimientos de auditoría información que no es de naturaleza
contable. El debe informar sobre esta información adicional, dejan do
constancia clara de cual es tal información y declarando que no es una parte requerida
de los estados financieros básicos y que se presenta como datos adicionales para
beneficio del usuario del documento. También debe indicar que el propósito del examen
fue formar una opinión sobre los estados financieros considerados en conjunto. Su
opinión sobre la información adicional puede incorporarse al informe estándar o
presentarse por separado en otra sección del documento por él entregado.
A continuación se presenta un ejemplo de un párrafo explicativo apropiado
concerniente a información adicional presentada en un documento entregado por el
auditor (AU 551.02–.03):
Nuestra auditoría se realizó con el propósito de formar una opinión sobre los estados
financiero, básicos considerados en conjunto. La información adjunta revelada
en las páginas 14 a 16 se presenta para facilitar el análisis adicional y no es parte
requerida de los estados financieros básicos. A esta información se le han aplicado los
procedimientos de auditoría empleados al realizar la auditoría de los estados financieros
básicos y, en nuestra Opinión, está presentada razonablemente, en todos los
aspectos importantes, en relación con los estados financieros básicos considerados en
conjunto.
Si el auditor concluye que la información adicional contiene inexactitudes importantes
debe modificar su informe u oponerse a la presentación de la información en el
documento por él entregado
El documento entregado por el auditor puede contener información que no es de
contabilidad y no puede ser verificada por el auditor. En este caso, debe emitirse una
denegación de opinión.
Por otra parte, los procedimientos de auditoría pueden considerarse como
información adicional. Estos procedimientos deben ser separados de otra
información y debe tenerse cuidado de que la información adicional no
contradiga o de algún modo quite importancia al párrafo del alcance (Al) 551.11).
Los documentos entregados por el auditor pueden contener estados combinados o
consolidados acompañados de información empleada al consolidarlos o combinados.
Cuando esta información adicional no ha sido auditada por separado se indica en un
párrafo explicativo (1) que el propósito de la auditoría fue formar una opinión
sobre los estados financieros considerados en conjunto, (2) la información
para preparar la consolidación se presenta como información adicional, y
(3) la información para preparar la consolidación se presentó
razonablement e en r e l ac i ó n co n l o s e s t ad o s f i n an c i e r o s
co n s o l i d ad o s ( A U 551.16–.17). A continuación se presenta un ejemplo de
un párrafo agregado al informe estándar del auditor concerniente a la
información para preparar la consolidación o combinación que se incluyó en un
documento emitido por el auditor (AU 551.18):
Nuestra auditoria se realizó con el propósito de formar una opinión sobre los
estados financieros básicos considerados en conjunto. La información sobre la
consolidación se presenta para facilitar el análisis adicional de los estados financieros
consolidado, y no pasa presentar la situación financiera, los resultados de las
operaciones v los consolidada de efectivo de las compañías individuales. A la
información consolidada se lo han aplicado los procedimientos de auditoría
empleados al realizar la auditoria de los estados financieros consolidados y, en
nuestra opinión, está presentada razonablemente, en todos los aspectos
importantes, en relación con los estados financieros básicos considerados en
conjunto.
Cuando un documento entregado por el auditor incluye información suplementaria
requerida por FASB o GASB y el trabajo no comprendio la auditoría de la
información suplementaria el auditor de denegar una opinión sobre esta. A
continuación se presenta un ejemplo de una denegación de opinión sobre información
suplementaria en documento entregados por el auditor (AU 551.15):
La se identifica específicamente la información suplementaria requerida en la
página XX no es parte requerida de los estados financieros básicos y es
información Suplementaria requerida por (Financia] Accounting Standards Board o
Govnmental Accountin Standards Board]. Hemos aplicado ciertos procedimientos
limitados que, principalmente, consistieron en conducir averiguaciones, con la
gerencia en cuanto a los métodos de medición y presentación de la información
suplementaria. Sin embargo, no auditamos esta información y no expresamos una
opinión sobre ella.
En cualquiera de los siguientes casos se agrega al informe del auditor un párrafo
explicativo concerniente a la información suplementaria requerida incluida en un
documento entregado por el auditor (AU 551.15):
'Se omite información suplementaria requerida.
La medición o presentación de la información suplementaria requerida se
desvía de las pautas establecidas por FASB o GASB.
El auditor no puede aplicar procedimientos limitados a la información
suplementaria requerida.
El auditor tiene dudas importantes relativas al grado en que la información
suplementaria requerida conforma con las pautas establecidas.
En estos casos se agrega al informe del auditor un párrafo explicativo similar los
presentados en la sección de este capítulo titulada Información Suplementaria
Requerida.
Opiniones Parciales
Cuando se emite una opinión adversa o una denegación de opinión el auditor
no puede expresar su opinión sobre alguna porción de los estados financieros
(AU508.73).
Seguridad Negativa
Cuando se emite una denegación de opinión esta no puede ser contradecida por la
expresión de una seguridad negativa sobre los estados financieros. U expresión de
una seguridad negativa afirma que durante el trabajo no se descubrió algo que
indique que los estados financieros no conforman con los PCGA, lo cual implica
que los estados financieros conforman con los PCGA y esto no conforma con la
denegación de opinión.
INFORMANDO SOBRE ESTADOS FINANCIEROS
COMPARADOS,
La mayoría de los estados financieros se presentan en forma comparativa (se incluyen los
estados financieros del corriente ejercicio junto a los de ejercicios anteriores para facilitar
la comparación). En SAS-58 se requiere que el auditor "continuante" informe sobre los
estados financieros de ejercicios anteriores presentados con los del año corriente o, si
se cambió de auditor para la auditoría del año corriente, que lo haga el auditor
predecesor. Cuando todos los estados financieros presentados fueron auditados por el
mismo auditor, los párrafos de introducción, del alcance y de la opinión se refieren a,
e informan sobre, todos los estados financiero. Simplemente se sustituyen el plural por
el singular donde corresponde, haciendo entonces referencia a balances
g e n é r a l e s , y e s t a d o s d e f l u j o d e e f e c t i v o . A c o n tinuación se presenta un
ejemplo de un informe de auditor que cubre la presentación comparativa de estados
financieros para dos años (AL 508.74):
Hemos auditado los balances generales adjuntos de la Compañía X al 31 de diciembre
de 19X5 y 19X4 y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de
flujos de efectivo de los años entonces terminados. Estos estados financieros son
responsabilidad de 1a gerencia de la Compañía. Nuestra responsabilidad consiste en
expresar una opinión sobre estos estados financieros en base a nuestra auditoría.
Realizamos nuestra auditoría de acuerdo a las normas de auditoría generalmente
aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para
obtener razonable de que los estados financieros están libres de errores
importantes. La auditoría incluye el examen, en base a pruebas selectivas, tic la
evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros. La auditoria
también incluye la evaluación de los principios de utilizados y de las estimaciones
importantes efectuadas por la gerencia, así como la evaluación de la presentación de los
estados financieros en general. Creemos que nuestras auditorias proveen una
base razonable para nuestra opinión.
En nuestra opinión, los estados financieros antes mencionados presentan
razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación financiera de la
compañía X al 31 de diciembre de 19x5 y 19x4 y los resultados de sus operaciones y
sus flujos de efectivo para los años terminados en esas fechas, de conformidad con
principios de contabilidad generalmente aceptados.
Si uno o más de los estados financieros de la presentación comparativa requiere la
modificación del informe del auditor, este debe proseguir de acuerdo de acuerdo a las
pautas establecidas en la sección esta GUIA dedicada a la modificación del informe.
Por ejemplo, mientras que los estados financieros del año anterior se presentan de
conformidad con los PCGA los del año corriente no conforman con estos principios. En
tal situación, (1) el párrafo de introducción hace referencia a los estados financieros de
ambos años, (2) se agrega un párrafo explicativo que escribe la desviación de los PCGA
refleja por los estados financieros del ejercicio corriente y (3) el párrafo de dictamen
contiene una opinión sin salvedades respecto a los estados financieros del año anterior y
una opinión de salvedades sobre los estados financieros del año corriente (con
referencia al párrafo explicativo) (AU508.76).
A continuación se presenta un ejemplo de un informe con opiniones diferentes sobre
estados financieros en una presentación comparativa (AU508.76).
Hemos utilizado los balances generales adjuntados de la Compañía X al 31 de
diciembre de 19x5 y 19x4 y los correspondientes estados de resultados, de utilidades
retenidas y de flujos de efectivo de los años entonces terminados. Estos estados
financieros son responsabilidad de la gerencia la Compañía. Nuestra responsabilidad
consiste en expresar una opinión sobre estos estados financieros en base a nuestra
auditoría.
Realizamos nuestras auditorias de acuerdo con normas de auditoría generalmente
aceptadas. Estas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener
seguridad razonable de que los estados financieros están libres de errores importantes.
La auditoria incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta
las cifras y relevaciones de los estados financieros. La auditoria también incluye la
evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones
importantes efectuadas por la gerencia, así como la evaluación de la presentación de los
estados financieros en general. Creemos que nuestras auditorias proveen una base
razonable para nuestra opinión.
Como se describió mas ampliamente en la Nota 7 a los estados financieros, en el estado
de resultados de 19x4 se incluye una perdida extraordinaria de $14, 000,000, neta del
correspondiente efecto del impuesto a la renta, por abandono de equipos. En nuestra
opinión, los principios de contabilidad generalmente aceptados requieren que el
importante bruto de esta perdida sea parte de la utilidad en operaciones antes del
impuesto a la renta y que el importe de la perdida por acción no se presente por
separado en el estado de resultados.
En nuestra opinión, a excepción de los efectos del asunto mencionado en el párrafo
anterior sobre el estado de resultados de 19x4, los estados financieros antes
mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación
financiera de la Compañía X al 31 de diciembre de 19x5 y 19x4 y los resultados de sus
operaciones y sus flujos de efectivo para los años terminados en esas fechas de
conformidad con principios de contabilidad general aceptados.
En este ejemplo la opinión del auditor sobre los estados financieros del año anterior es
con salvedad por una desviación de los principios de contabilidad pero la opinión sobre
los estados del año corriente es sin salvedad.
OPINIÓN ACTUALIZADA DIFERENTE A LA OPINIÓN ANTERIOR
Cuando un auditor continuamente su opinión previa sobre el estado financiero de un año
anterior se dice que la actualización el informe. Esto implica que el auditor ha
considerado la propiedad de la opinión anterior en la del trabajo corriente. Tiene que
cerciorarse de que la opinión continua siendo apropiada para los estados financieros
sobre los que se emitió. Si concluye que sigue siendo apropiada para informar deba
aplicar las pautas descriptivas en este capitulo concernientes a los estados comparativos
(AU 508.77)
Si el auditor cree que su opinión previa ya no es apropiada debe agregar un párrafo
explicativo a su informe corriente (que abarca ambos años), describiendo porque esta
emitido una opinión diferente sobre los estados anteriores: en este párrafo explicativo
revela (1) que la opinión actualizada diferente de la original, (2) la razón de la
modificaron, (3) el tipo de opinión previamente emitida y (4) la fecha de su informe de
auditoria previo. Si la opinión anterior modificada no es sin salvedades, el informe
corriente debe incluir un párrafo explicativo adicional describiendo diferentes
encontrada (AU508.78)
Cuando se agrega un párrafo explicativo por modificación de una opinión previamente
emitida, los párrafos de introducción de alcance y de la opinión no mencionada el
párrafo explicativo y es expresada una opinión sin salvedades sobre ambos estados
financieros (suponiendo que la circunstancia justifica la emisión de dictámenes sin
salvedades en ambos casos). A continuación se presenta un ejemplo del párrafo
explicativo apropiado (AU 508.78);
En nuestro informe con fecha de 18 de febrero de 19x5, expresado nuestra opinión de
que el estado de resultado de 19x4 no presentaba razonable mente los resultados de la
operación, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados,
porque se había presentado como extraordinaria una pérdida neta por abandono de
equipos en 19X4. Como se describió en.la nota X, de la Compañía ha cambiado su
presentación de la pérfida neta modificando el estado de resultados de 19X4 de manera
que este será conforma con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Por
consiguiente, nuestra opinión corriente sobre los estados financieros de 19X4, como se
presenta aquí, es diferente a la expresada en nuestro informe previo.
Informe de Auditor Predecesor
En la mayoría de los casos, el auditor predecesor podrá volver a emitir su informe. La
"reemisión" del informe es diferente a su actualización, en que al auditor predecesor no
puede considerar su opinión en haz del trabajo del año corriente. No obstante, antes de
firmar su informe, el predecesor debe (1) leer los estados financieros de ambos años y
acompañarlos y (2) obtener una carta de manifestaciones escrita por el auditor sucesor.
Esta carta debe indicar si las condiciones corrientes tienen algún efecto sobre la opinión
del año anterior. Cuando, basándose en estos procedimientos limitados, el auditor
predecesor concluyera la-opinión anterior continúa siendo apropiada y vuelve a emitir
su informe del año anterior sin cambios, incluso la fecha es la misma del año anterior.
Por lo contrario, si concluye que la opinión anterior va no es apropiada el auditor puede
emitir un informe modificado. Debe describir claramente en un párrafo explicativo el
tipo de opinión originalmente emitido y las razones del cambio. Este informe debe tener
fecha doble, la fecha del informe original y la del informe modificado, debe emplearse
terminología tal como la siguiente para este propósito: "3 de marzo de 19X5, a
excepción de la Nota 12 para la cual la fecha es el 26- de febrero de 19X6" (es
importante recordar que el auditor es .responsable por los efectos importantes que sobre
su informe puedan tener los hechos posteriores ocurridos hasta la fecha del informe.)
:(AU 508.S0-.S2).
Cuando en la presentación de los estados financieros Comparativos se omite el informe
del auditor predecesor, el sucesor debe modificar el párrafo introductorio de su informe.
Este párrafo debe indicar que los estados: financieros del año anterior fueron auditados
por otro auditor y debe describir el tipo de dictamen que este emitió y la fecha de su
informe- Además, si el informe del predecesor no fue sin salvedades también debe
explicarse en el párrafo introductorio del informe corriente la razón por la que se emitió
tal dictamen. El párrafo de la opinión en el informe del sucesor solamente hace
referencia a los estados financieros del año corriente (AU 508.83).
OBSERVACIÓN: Según las normas establecidas en SAS- 70 el informe del sucesor no
debe hacer referencia a un párrafo explicativo sobre incertidumbre incluida en el
informe del predecesor.
A continuación se presenta un ejemplo del informe de un auditor sucesor en el cual no
se incluye el informe del predecesor (AU 50S.83):
Hemos auditado el balance general adjunto de la Compañía X al 31 de Diciembre de
19X5 y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujos de
efectivo del año entonces terminado. Estos estados financieros son responsabilidad de la
gerencia de la Compañía. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinión
sobre estos estados financieros en base a nuestra auditoria. Los estados financieros de la
Compañía X al 31 de diciembre de 19X4 fueron examinados por otros auditores cuyo
informe, con fecha del 18 de febrero de 19X5, expresó una opinión sin salvedades sobre
tales estados financieros.
Realizamos nuestra auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente
aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener
seguridad razonable de que los estados financieros están libres de errores importantes.
La auditoria incluye el examen, en base a productivas selectivas, de la evidencia que
soporta las criticas y revelaciones de los estados financieros. La auditoria también
incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones
importantes efectuadas por la gerencia, así como la evaluación de la presentación de los
estados financieros en general. Creemos que nuestra auditoria provee una base
razonable para nuestra opinión.
En nuestra opinión, los estados financieros antes mencionados presentan
razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación financiera de la
Compañía X al 31 de diciembre de 19XX y los resultados de sus operaciones y sus
flujos de efectivo para el año que terminó en esa fecha, de conformidad con principios
de contabilidad generalmente aceptados.
OBSERVACIÓN: Se prohíbe hacer referencia al nombre del auditor predecesor en el
informe del sucesor, excepto cuando la firma del predecesor fue adquirido 'por el
sucesor o se fusionó con la de éste (AU 508.83).
Cuando se han re expresando los estados financieros del año anterior, el párrafo
introductoria del informe del auditor sucesor debe indicar el predecesor informó sobre
los estados financieros del año anterior antes de que se re expresaran. Cuando, el auditor
sucesor ha sido contratado para examinar loa ajustes para la reexpresión y ha aplicado
suficiente procedimientos para determinar que tales ajustes son apropiados, puede
agregar el siguiente párrafo a su informe (AU 508.83).
También auditamos los ajustes descriptos en la cuenta X aplicados para reexpresar los estados
financieros de 19X4- En nuestra opinión, estos ajustes son apropiados y se aplicaron
apropiadamente.
Informando cuando el Auditor Predecesor ha Cesado sus Operaciones
El proceso de informar se complica cuando los estados financieros de un período
anterior fueron examinados por un auditor predecesor que ha cesado sus operaciones.
En 1991, la Audiring Standard División (División de Normas de Auditoria) de AICPA
presentó pautas para aplicar en el caso, publicándolas en una Notificación a los
Practicantes titulada "Consideraciones de Auditoría, Revisión y Compilación Cuando-
un Contador Predecesor ha Cesado sus Operaciones.
OBSERVACIÓN: Una Notificación a los Practicantes constituye una guía no
autorizada, preparada par personal de AICPA en consulta con miembros de Audifing
Standard Board (junta de Normas de Auditoría). Los Notificaciones generalmente se
publican en la "Carta al CPA". Las Notificaciones a los Practicantes no son aprobadas,
desaprobadas,- o de algún modo procesadas por los Principales comités técnicos de
AICPA.
Informes sobre estados financieros auditados presentados con estados financieros de
períodos anteriores examinados por un auditor predecesor que ha cesado sus
operaciones. Cuando los estados financieros de un período anterior fueron examinados
por un auditor predecesor que ha cesado sus operaciones, la obligación de informar que
tiene el, auditor depende de (1) si se re expresaron los estados financieros. (2) los
estados financieros se presentaron a la SEC.
Cuando los estados financieros de período anterior no han sido re expresados debe
agregarse lo siguiente al párrafo introductorio del informe o el sucesor:
Declarar que los estados financieros de período anterior fueron
auditados por otro contador que ha cesado sus operaciones.
Revelar la fecha del informe de auditoria del contador predecesor.
Revelar el tipo de informe emitido por el contador predecesor.
Explicar la modificación del informe del predecesor, cuando tal
informe no fue de tipo estándar.
En el informe del sucesor no se hace referencia al nombre del predecesor.
La información descrita en los párrafos anteriores se incluye en el párrafo introductorio
del informe del sucesor aun cuando el informe del predecesor se vuelve a imprimir y se
presenta con el informe del auditor actual. Volver a imprimir un informe no es lo mismo
que volver a emitir un informe.
Cuando se re expresan los estados financieros de períodos anteriores se agrega al
párrafo introductorio, del informe del sucesor, la misma información que se agrega
cuando no se re expresan los estados anteriores y, además, se manifiesta que el
predecesor presentó su informe de auditoria sobre ellos antes de que se re expresaran.
Cuando el trabajo del sucesor abarca los ajustes de reexpresión de los estados anteriores,
puede agregarse el siguiente párrafo a su informe:
También quitamos los ajustes descritos en la Nota X que se aplicaron. Para expresar los
estados financieros de 19X1. En nuestra opinión, tales ajustes son apropiados y se
aplicaron apropiadamente.
Un auditor sucesor puede creer que los estados financieros auditados por su predecesor
contienen errores importantes. En este caso, el sucesor debe informar a la gerencia al
respectó y solicitar que ésta determine si los estados financieros padecen de errores
importantes. Como parte de su investigación, puede convenirle a la gerencia ventilar el
asunto con el contador predecesor que estuvo a cargo del trabajo. Cuando la gerencia
concluye que los estados financieros contienen ' errores importantes debe comunicar tal
información a las personas a cargo de finalizar las operaciones del predecesor. Por su
parte, el sucesor debe considerar si la gerencia debería tomar medidas para que en el
futuro nadie deposite su confianza en los estados erróneos. Si la respuesta de la gerencia
no satisface al auditor sucesor, éste debe informar al comité de auditoría las autoridades
similares respecto a este asunto. Cuando el comité de auditoría no responde
apropiadamente, el contador sucesor debe considerar retirarse del trabajo. Además,
debería obtener asesoría legal al decidir las medidas que tomará.
OBSERVACIÓN: Al seleccionar los procedimiento a aplicarse según la auditoria para
establecer la propiedad de los ajustes de reexpresión, el auditor sucesor debe reconocer
que no le será posible al predecesor cumplir con las guías promulgadas en la
Sección 561 de SAS-1 (Descubrimiento Subsecuente de hechos existentes del Informe
del Auditor)
Cuando el sucesor no realiza procedimientos suficientes para establecer la razonabilidad
de los ajustes de reexpresión, estos deben presentarse como "no auditados" en las notas
a los estados financieros. Cuando los estados financieros de períodos anteriores se
presenta la SEC, el párrafo de introducción del informe del auditor susecesor debe
ampliarse como se describió anteriormente. Se vuelve a oprimir el informe del
predecesor, pero en lugar de su firma se presenta una manifestación similar a la
siguiente:
La opinión que se presenta más abajo es una copia del informe emitido por el Auditor
independiente previo de la Compañía [revelar nombre de la firma de Auditores]. Esta
firma ya no ofrece servicios de auditoría y contabilidad.
Cuando es apropiado, este párrafo debe ampliarse indicando que la anterior firma ha
iniciado acción legal para protegerse de sus acreedores bajo el Código de Quiebra y se
revela la fecha de inicio de tal juicio.
Informes sobre estados financieros auditados de una empresa que no cotiza en bolsa,
presentados con estados financieros de períodos anteriores compilados o revisados por
un contador predecesor que ha dejado sus operaciones. Cuando los estados financieros
de un periodo anterior fueron compilados o revisados por un contador predecesor que ha
cesado sus operaciones y esos estados financieros se presentan tan los auditados del año
corriente, el formato del informe del auditor o (sucesor) depende de si se re expresaron
los estados financieros anteriores.
Estados Financieros Anteriores Revisados
Los estados financieros de 19X5 fueron revisados por otros contadores que han cesado
sus operaciones y cuyo informe correspondiente, fechado a 12 de febrero de 19X6,
declaró que ellos no se habían enterado de ninguna modificación importante que debía
hacerse a esos estados financieros para que guardaran conformidad con los principios de
contabilidad generalmente aceptados. Sin embargo, en su alcance una revisión es
substancialmente menor que una auditoría y no provee una base para la expresión de
una opinión sobre los estados financieros considerados en conjunto.
Cuando los informes de períodos anteriores eran de otro tipo que los de compilación y
revisión los párrafos del ejemplo se amplían para describir la base de la modificación.
Cuando se reexpresaron los informes de períodos anteriores estos deben ser compilados,
revisados o auditados y es necesario emitir el informe correspondiente.
Un auditor sucesor puede creer que los estados financieros compilados o revisado; por
un contador predecesor contienen errores importantes. En este caso, el sucesor debe
informar a la gerencia al respecto y solicitar que ésta determine si los estados
financieros padecen de errores importantes. Como parte de su investigación, puede
convenirle a la gerencia ventilar el asunto con el contador predecesor que estuvo a cargo
del trabajo. Cuando la gerencia concluye que los estados financieros contienen errores
importantes debe comunicar tal información a las personas a cargo de finalizar las
operaciones del predecesor. Por su parte, el sucesor debe considerar si la gerencia
debería tomar medidas para que en el futuro nadie deposite su confianza en los estados
erróneos. Si la respuesta de la gerencia no satisface al auditor sucesor, éste debe
informar al comité de auditoría lo autoridades similares) respecto a este asunto. Cuando
el comité de auditoría no responde apropiadamente, el contador sucesor debe considerar
retirarse del trabajo. Demás, debería obtener asesoría legal al decidir las medidas que
tomará.
Informes sobre estados financieros compilados o revisados presentados con estados
financieros de períodos anteriores compilados, revisados o auditados por un contador
predecesor que ha cesado sus Operaciones. Cuando los estados financieros de un
período anterior fueron compilados, revisados o auditados por un contador predecesor
que ha cesado sus operaciones y esos estado financieros se presentan con los
compilados o revisados del año corriente, el formato del informe del gritador sucesor
depende de si se reexpresaron los estados financieros anteriores. Si no se reexpresaron,
el sucesor agrega en su informe un párrafo similar alguno de los siguientes:
Estados Financieros Anteriores Compilados
Los estados financieros de 19X5 fueron compilados por obvios contadores que han
cesado sus operaciones y su informe correspondiente, fechado a 12 de febrero de 19X6,
declaró que ellos no expresaron opinión ni dieron otra forma de seguridad sobre ellos.
Estados Financieros -Anteriores Revisados
Los estados financieros de 19X5 fueron revisados por otros contadores que han cesado
sus operaciones y cuyo informe correspondiente, fechado a 12 de, febrero de 19X6,
declaró que ellos no se habían enterado de ninguna modificación importante que debía
hacerse a esos estados financieros para que guardaran conformidad con los principios de
contabilidad generalmente aceptados.
Si los estados anteriores fueron auditados pero no se han re expresado, el contador
sucesor debe agregar un párrafo similar al siguiente en su informe:
Los estados financieros del año terminado el 31 de diciembre de 19X5 fueron auditados
por otros contadores que han cesado sus operaciones y ellos expresaron una opinión sin
salvedades sobre tales estados en su informe fechado a 12 ce febrero de 19X6, pero no
realizaron ningún procedimiento de auditoria a partir de esa fecha.
Cuando los informes de períodos anteriores no habían sido sin salvedades el párrafo
anterior se amplía para describir la base de la modificación.
Si se reexpresaron los estados financieros de ejercicios anteriores, estos estados deben
ser compilados, revisados o auditados y el contador sucesor debe emitir el informe
correspondiente.
