Justicia Tributaria y Evasión Fiscal

Toms Martnez Navarro Manuel Murga Barajas

Universidad Central de Venezuela Facultad de Ciencias Jurdicas y Polticas Centro de Estudios de Postgrado Especializacin en Derecho Tributario Bases Constitucionales del Sistema Tributario Venezolano

Contenido

PRIMERA PARTE. PRINCIPIO DE JUSTICIA TRIBUTARIA 1. Definicin del principio de justicia tributaria. 2. Efectos de la aplicacin del principio de justicia tributaria. 3. El principio de la justicia tributaria en el derecho comparado. 4. Situaciones especiales: exenciones, exoneraciones, deducciones,

rebajas y exclusiones de la base imponible.

SEGUNDA PARTE. EVASIN FISCAL 1. Definicin de evasin fiscal. 2. Efectos de la evasin fiscal. 3. Comportamiento atribuible al propio contribuyente y a la

administracin.

Contenido

PRIMERA PARTE. PRINCIPIO DE JUSTICIA TRIBUTARIA

Definicin del Principio de Justicia Tributaria

Artculo 316 de la Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela: El sistema tributario procurar la justa distribucin de las cargas pblicas segn la capacidad econmica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, as como la proteccin de la economa nacional y la elevacin del nivel de vida de la poblacin; para ello se sustentar en un sistema eficiente para la recaudacin de los tributos (cursivas y subrayado nuestro). El contenido del referido artculo dispone que el sistema tributario garantice que las cargas pblicas sean:

Justamente distribuidas. Establecidas segn la capacidad econmica del contribuyente. Fijadas de forma progresiva. Dirigidas a la proteccin del sistema econmico y mejoramiento del

nivel de vida de los ciudadanos.


Justa distribucin (cargas pblicas)

Cada quien debe contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones, segn sus posibilidades

(Fraga Pittaluga, 2012)

Producto especfico del principio de justicia general dar a cada

quien lo que le corresponde

(Ulpiano, 170-228)

Estimacin de la capacidad y posibilidad

de pago de las personas llamadas a

contribuir

Relacin con los principios de

igualdad y generalidad

Se mide

Se materializa


En cuanto a la relacin del principio de justicia tributaria con otros principios del derecho tributario, vale la pena indicar lo siguiente: La consagracin del principio de justicia tributaria ocurre de manera simultnea con el principio de igualdad:

[l]a exigencia frente a la imposicin o al impacto fiscal de los contribuyentes que se encuentren vinculados a la ocurrencia de los hechos imponibles similares en condiciones parecidas, de modo que no hayan tratamientos o regmenes diferentes aplicables a ellos () (SENIAT, 2005). [a menos que existan] tratos diferenciales, razonados y motivados [establecidos en la ley] (Arvelo, 2000).


El principio de igualdad se expresa positivamente en los artculos 21 y 316 de la Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela, al contemplar que todas las personas son iguales ante la ley, y que la medida de distribucin de las cargas pblicas ser aplicadas a todos por igual. La igualdad debe proyectarse en la relacin tributaria desde la perspectiva de la administracin, as como la del contribuyente, porque ambos estn en igualdad de condiciones ante la aplicacin de la ley. El principio de justicia tributaria se amalgama con el contenido del principio de generalidad, dado que la ley tributaria debe ser exigida a todos, sin excusa de su cumplimiento, es decir, sin tratamientos diferenciados sobre los sujetos pasivos de la imposicin, a menos que, ese tratamiento distintivo resulte indispensable para compensar las carencias y satisfacer las necesidades bsicas de ciertos grupos de la sociedad


Jurisprudencia: 07/08/2001, Sala Constitucional. Caso Fermn Toro Jimnez y otros. Relacin del principio de justicia tributaria con otros principios, artculo 316 Constitucional. se evidencia el contenido mltiple de la justicia tributaria, ya que ella comprende la generalidad del deber de contribuir con los gastos pblicos; de acuerdo con la justa distribucin de las cargas pblicas, segn la capacidad econmica del contribuyente, complementada con la progresividad y limitada con la prohibicin del efecto confiscatorio de los tributos; la proteccin de la economa nacional como base de la tributacin; el bienestar de la poblacin como fin ltimo de las cargas tributarias; as como tambin, la existencia de un sistema eficiente de recaudacin que permita al Estado financiar los gastos pblicos e impedir la injusta distribucin de hecho de las cargas pblicas (subrayado nuestro).


Jurisprudencia: 22/10/2003, Sala Poltico Administrativa. Caso Seagram de Venezuela. Relacin del principio de justicia tributaria con otros principios, artculo 316 Constitucional. [en el deber] que tiene todo ciudadano de contribuir al sostenimiento de las cargas pblicas a travs del pago de los diferentes impuestos creados para tal fin, la Sala en su decisin alude al principio de capacidad contributiva como expresin de la justicia tributaria a la aptitud para concurrir con los gastos pblicos y, por otra, a la capacidad econmica de los contribuyentes como medida concreta de distribucin de las cargas tributarias. As, esta capacidad comporta una doble condicin que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva y como un lmite al deber de sostenimiento de las cargas pblicas en aras de justicia y razonabilidad en la imposicin (subrayado nuestro).


Jurisprudencia: 27/01/2007, Sala Constitucional. Interpretacin del artculo 31 LISRL. La nocin de justa distribucin de las cargas no es ms que el contenido esencial del principio de justicia tributaria. se enlaza directamente con el deber constitucional que tienen todos los ciudadanos de contribuir con su sostenimiento, consagrado en el artculo 133 del Texto Fundamental. De esa sencilla y concentrada conjugacin, se extraen los caracteres esenciales de los tributos que, ntimamente vinculados entre s, sirven de base para materializar la exigencia axiolgica de la justicia tributaria: generalidad (todos deben soportar las cargas tributarias), igualdad (al momento de contribuir, se proscribe la discriminacin) y capacidad contributiva (que acta como gozne entre la generalidad y la igualdad, como herramienta de medicin concreta de la aptitud econmica -absoluta o relativa- del contribuyente). En sntesis, todos deben pagar tributos, conforme su capacidad (subrayado nuestro).

Efectos de la Aplicacin del Principio de Justicia Tributaria

i. En la determinacin del modo de realizacin de la contribucin, en trminos de la obligacin a cumplir y la capacidad econmica del sujeto que debe cumplirla. La contribucin a cumplirse tiene que hacerse concreta bajo el espritu del principio de justicia tributaria. Debe materializarse de manera armnica con los principios de igualdad, generalidad, y capacidad contributiva (Fraga Pittaluga, 2012; Estatuto del Contribuyente, 2005; Ramrez Van der Velde et. al., 2000).

Efectos de la Aplicacin del Principio de Justicia Tributaria

ii. En la limitacin al poder tributario del Estado, en razn de la medida de la exigencia de cumplimiento que recae sobre el sujeto de la obligacin debida.

Fraga Pittaluga (2012) advierte que el lmite de la administracin resulta injusto en las siguientes circunstancias: En los casos que la imposicin excede el marco de la racionalidad o

razonabilidad y el gravamen despoja a los contribuyentes de una parte sustancial de su patrimonio o del mnimo vital que requieren para subsistir, progresar y elevar su nivel de vida.

En los casos que las leyes tributarias contemplen tratos discriminatorios en idnticas situaciones de hecho, sin que exista justificacin para ello en la Constitucin.

En los casos que son concedidos privilegios y prerrogativas a los titulares del poder y/o las potestades tributarias, que son ajenas y que desbordan manifiestamente las estrictamente necesarias, creando con ello situaciones de desigualdad, que generan una relacin de poder en la cual el ente exactor persigue, amedrenta, domina y oprime al contribuyente.

Principio de Justicia Tributaria en el Derecho Comparado

Artculo 338. () La ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como recuperacin de los costos de los servicios que les prestan a participacin en los beneficios que les proporcionen () Artculo 363. El sistema tributario se funda en los principios de la equidad, eficiencia y progresividad.

Artculo 31. Son obligaciones de los mexicanos: () IV. Contribuir para los gastos pblicos, as de la Federacin, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.

Mxico

Colombia


Artculo 4. El Gobierno federal provee a los gastos de la Nacin con () las dems contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la poblacin imponga el Congreso General (). Artculo 16. () La igualdad es la base del impuesto y de las cargas pblicas. Artculo 17. La propiedad es inviolable, y ningn habitante de la Nacin puede ser privado de ella, sino en virtud de sentencia fundada en ley () Slo el Congreso impone las contribuciones que se expresan en el artculo 4 () La confiscacin de bienes queda borrada para siempre del Cdigo Penal argentino.

Argentina

Artculo 74. () El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningn tributo puede tener carcter confiscatorio () No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece el presente artculo.

Per


Artculo 145. La Unin, los estados, el Distrito Federal y los Municipios podrn establecer los siguientes tributos: I. impuestos; II. tasas, como consecuencias del ejercicio del poder de polica por la utilizacin, efectiva o potencial de servicios pblicos especficos y divisibles, prestados o puestos a disposicin del contribuyente; III. contribuciones especiales, como consecuencia de obras pblicas. 1. Siempre que fuese posible, los impuestos tendrn carcter personal y se exigirn de acuerdo con la capacidad econmica del contribuyente, pudiendo la Administracin tributaria, en especial para conferir efectividad a estos objetivos, identificar, respetando los derechos individuales y en los trminos de la ley, el patrimonio, los rendimientos y las actividades econmicas del contribuyente ()

Brasil

Situaciones Especiales: Exenciones, exoneraciones, deducciones, rebajas y

exclusiones de la base imponible

Las normas tributarias se exteriorizan bajo el paragua de sus principios, y stas en su aplicacin, en determinadas circunstancias ocurre de ciertos modos que generan situaciones especiales que en ningn caso vulneraran el contenido de tales preceptos. Los modos y efectos en que tales situaciones especiales se verifican en la normativa tributaria, pueden ser resumidas en los aportes de Fraga Pittaluga (2012) : i. Situaciones que impiden la ocurrencia del hecho imponible: cuando determinada actividad no se constituye objeto de gravamen. ii. Situaciones que neutralizan los efectos del hecho imponible: a travs de la aplicacin de exenciones y exoneraciones, ambos considerados como situaciones especiales en la aplicacin del principio de justicia tributaria.



Los modos y efectos en que tales situaciones especiales se verifican en la normativa tributaria, pueden ser resumidos en los aportes de Fraga Pittaluga (2012): -continuacin- iii. Situaciones que disminuyen el importe tributario mediante el reconocimiento de ciertos beneficios: que pueden ocurrir mediante deducciones, rebajas y exclusiones de la base imponible.



Exenciones

Exoneraciones

Situaciones que neutralizan los efectos del hecho imponible.

Definicin doctrinal: las dispensas totales o parciales del pago de un impuesto otorgadas por el legislador (Moya Milln, 2009).

Definicin legal: Cdigo Orgnico Tributario, artculo 73, indica que es la dispensa total o parcial del pago de la obligacin tributaria otorgada por la ley.

Aplicacin: artculo 4 ejusdem, se contrae a lo previsto en la ley que determine su procedencia.

Definicin doctrinal: la dispensa total o parcial de la obligacin tributaria, establecida en la ley y otorgada por el Ejecutivo (Moya Milln, 2009).

Definicin legal: Cdigo Orgnico Tributario, primer aparte artculo 74, en trminos muy similares.

Aplicacin: requisitos previstos en el instrumento que conceda la dispensa.



Deducciones

Rebajas

Situaciones que disminuyen el importe tributario mediante el reconocimiento de ciertos beneficios.

Definicin: egresos causados o pagados, no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el pas con el objeto de producir enriquecimiento, los cuales pueden restarse a la renta bruta, a los fines de obtener el enriquecimiento neto (Glosario de Tributos Internos, SENIAT).

Definicin: ocurre cuando existen montos determinados en las leyes especiales que se disminuyen de la cantidad total a pagar por concepto del tributo (Glosario de Tributos Internos, SENIAT).

Exclusiones de la base imponible

Definicin: interpretacin concordada de los artculos 4 y 13 Cdigo Orgnico Tributario, que advierten que la obligacin tributaria surge cuando se materializa el presupuesto previsto en la ley, y en el caso que aplicasen beneficios fiscales, en cualquiera de sus formas, ser la propia ley la que determinar los requisitos o condiciones esenciales para su procedencia.

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SEGUNDA PARTE. EVASIN FISCAL

La Evasin Fiscal Cualquier accin u omisin que se produce cuando a travs

de cualquier medio se engaa o induce a error a la Administracin Tributaria, a los fines de evitar fraudulentamente el cumplimiento de la obligacin tributaria, cuando sta ya ha nacido como consecuencia del perfeccionamiento del hecho imponible con el propsito de obtener un beneficio econmico ilegitimo para s o para un tercero a expensas o en detrimento de los derechos del fisco.

Requisitos para la Configuracin de la Evasin

Dolo. Simulacin, maniobra o engao.

Incumplimiento de la obligacin tributaria.

Beneficio econmico para el infractor o un tercero.

Dao patrimonial al Fisco.

Omisin en el pago de tributos o porciones.

Retraso u omisin en el pago de anticipos impositivos.

Incumplimiento de la obligacin de retener o percibir.

Obtencin de devoluciones o reintegros indebidos.

Defraudacin Tributaria. Falta de enteramientos de anticipos por

parte de los agentes de retencin o de percepcin.

Ilcitos formales relacionados con la obl igacin de emit ir y exigir comprobantes (art. 101 COT) Ilcitos formales relacionados con la obligacin de llevar libros y registros contables y especiales (Art. 102 COT)

Tipos penales que configuran la Evasin Tributaria

Tipos penales que NO configuran la Evasin Tributaria

Configuracin del Tipo Penal en la Evasin Tributaria

Efectos de la Evasin Fiscal

a) Disminucin de los ingresos fiscales. b) Distorsiona la asignacin de recursos. c) Desplazan la carga tributaria hacia los que declaran

correctamente. d) Afectan la competencia. e) Gastos dentro de la Administracin Pblica. f) Reduce la disposicin de los contribuyentes a declarar

correctamente.

Comportamiento Atribuible al Propio Contribuyente

a) Falta de honradez. b) Falta de suficiente cultura o conciencia tributaria. c) Se perjudica al conglomerado, no a la Administracin

Pblica. d) Cargas fiscales muy excesivas. e) Por ende se hace fraude para salir delante de estas

imposiciones excesivas.

Comportamiento Atribuible a la Administracin Tributaria

a) La falta de controles por parte de la Administracin. b) La Administracin Tributaria exige ms de lo que

ofrece. c) Administraciones Tributarias que carecen de

normativa legal. d) Nos encontramos frente a Administraciones

Tributarias poco flexibles.

Elusin Fiscal

Son aquellos que realizan ciertas arquitecturas contractuales atpicas cuyo nico fin es esquivar total o parcialmente la aplicacin de la norma tributaria.

No hay incumplimiento alguno de la obligacin tributaria, ya sea porque no llego a nacer propiamente y crear efectos legales, por el uso de formas jurdicas con el propsito de impedir la efectiva verificacin o perfeccionamiento del hecho imponible, o de haber ocurrido este, el contribuyente haya pagado la totalidad del tributo aplicable al negocio realizado.

Diferencia Fundamental entre la Elusin Fiscal y la Evasin Fiscal

La diferencia radica en el orden temporal entre ambas figuras, en este sentido: En la elusin fiscal el sujeto realiza maniobras tendentes a evitar la ocurrencia del hecho imponible y por lo tanto el nacimiento de la obligacin tributaria. En la evasin fiscal las maniobras fraudulentas realizadas son posteriores a la ocurrencia del hecho imponible, porque lo que busca es sustraerse ilegalmente del cumplimiento de la obligacin tributaria.

La Elusin como conducta sancionada por las Leyes Tributarias Venezolanas

Artculo 15 COT La obligacin tributaria no ser afectada por circunstancias relativas a la validez de los actos o a la naturaleza del objeto perseguido, ni por los efectos que los hechos o actos gravados tengan en otras ramas jurdicas, siempre que se hubiesen producido los resultados que constituyen el presupuesto de hecho de la obligacin.

Ley del ISLR Artculo 94: Al calificar los actos o situaciones que configuran los hechos imponibles del impuesto previsto en esta ley, la Administracin Tributaria, conforme al procedimiento de determinacin previsto en el Cdigo Orgnico Tributario, podr desconocer la constitucin de sociedades, la celebracin de contratos y, en general, la adopcin de formas y procedimientos jurdicos, aun cuando estn formalmente conformes con el derecho, realizados con el propsito fundamental de evadir, eludir o reducir los efectos de la aplicacin del impuesto. En este caso se presumir que el propsito es fundamental, salvo prueba en contrario. Las decisiones que la Administracin adopte, conforme a esta disposicin, slo tendrn implicaciones tributarias y en nada afectarn las relaciones jurdicas privadas de las partes intervinientes o de terceros distintos del Fisco Nacional. Los hechos, actos o negocios jurdicos ejecutados conforme a lo previsto en el encabezamiento de este artculo no impedirn la aplicacin de la norma tributaria evadida o eludida, ni darn lugar al nacimiento de las ventajas fiscales que se pretendan obtener mediante ellos.

Ley del IVA

Artculo 60:Al calificar los actos o situaciones que configuren los hechos imponibles del impuesto previsto en esta Ley, la Administracin Tributaria, conforme al procedimiento de fiscalizacin y determinacin previsto en el Cdigo Orgnico Tributario, podr desconocer la constitucin de sociedades, la celebracin de contratos y, en general, la adopcin de formas y procedimientos jurdicos, cuando estos san manifiestamente impropios a la realidad econmica perseguida por los contribuyentes y ello se traduzca en una disminucin de la cuanta de las obligaciones tributarias. Las decisiones que la Administracin Tributaria adopte, conforme a esta disposicin, slo tendrn implicaciones tributarias y en nada afectarn las relaciones jurdico-privadas de las partes intervinientes o de terceros distintos de la Repblica.

Defraudacin Tributaria

El fraude tributario consiste en una vulneracin directa a la norma tributaria, se produce el hecho imponible, surge la deuda tributaria a cargo del contribuyente pero este oculta a la Administracin la existencia o la cuanta de la obligacin tributaria de manera intencional y por mecanismos ilegales (Caldern Carrero, 2000). Se trata de operaciones sin fin comercial o sin efectos jurdicos duraderos, de elaboracin compleja que el derecho no prohbe pero que tampoco ampara por su carcter artificial (Caldern Carrero, 2000). Es la actuacin de los contribuyentes, mediante la utilizacin de operaciones artificiosas, con la finalidad de burlar la aplicacin de la norma tributaria.

Definicin Legal de Defraudacin

Articulo 116 COT:

Incurre en defraudacin tributaria el que mediante simulacin, ocultacin, maniobra o cualesquiera otra forma de engao induzca en error a la Administracin Tributaria y obtenga para s o un tercero un enriquecimiento indebido superior a dos mil unidades tributarias (2.000 U.T.) a expensas del sujeto activo a la percepcin del tributo.

La defraudacin ser penada con prisin de seis (6) meses a siete (7) aos. Esta sancin ser aumentada de la mitad a dos terceras partes, cuando la defraudacin se ejecute mediante la ocultacin de inversiones realizadas o mantenidas en jurisdicciones de baja imposicin fiscal.

Cuando la defraudacin se ejecute mediante la obtencin indebida de devoluciones o reintegros por una cantidad superior a cien unidades tributarias (100 U.T), ser penada con prisin de cuatro (4) a ocho (8) aos.

Pargrafo nico:A los efectos de determinar la cuanta sealada en este artculo, se atender a lo defraudado en cada liquidacin o devolucin, cuando el tributo se liquide por ao. Si se trata de tributos que se liquidan por perodos inferiores a un ao o tributos instantneos, se atender al importe defraudado en las liquidaciones o devoluciones comprendidas en un ao.

Indicios de Defraudacin Fiscal

Art 117 COT

A) Que se actu con fraude a la Ley. B) Debe inducirse en error al Fisco. C) Un enriquecimiento indebido a expensas del Fisco y el

conglomerado.

Configuracin de la Defraudacin

Bien Jurdico Vulnerado De manera directa el Patrimonio del Estado. Un dao mediato, que es inmaterial, es el atentado contra la conciencia fiscal.

GRACIAS

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