LA PLATA, 11 de julio de 2008.--------------------------------------------------------------

AUTOS Y VISTOS: el expediente administrativo número 2306-138.394, año

2004, caratulado “NORPETROL SA”--------------------------------------------------------

Y RESULTANDO: Que como resultado de la actividad fiscalizadora llevada

adelante por la Dirección Provincial de Rentas, se verifica la situación fiscal de

la firma del epígrafe frente al Impuesto sobre los Ingresos Brutos, en su calidad

de Agente de Percepción, por el ejercicio de su actividad de “Venta al por

Menor de Combustibles”, “Venta al por menor de lubricantes”, “Venta al por

mayor de combustibles”, “Venta por menor de cigarrillos”, “Servicios de

transporte”, “Venta al por menor de Artículos varios”, “Servicio de lavado

automático y manual”, “Venta de tarjetas telefónicas” y “Estacionamiento” con

relación al período enero a junio de 2004.------------------------------------------------

------Que habiéndose detectado diferencias a favor del Fisco Provincial, a foja

817 se corre vista de las actuaciones conforme el artículo 40 del Código Fiscal

-t.o. 2004-, encontrándose glosada a fojas 833 la disconformidad que plantea la

firma.-------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que a fojas 838/845, la Subdirectora de la Subdirección de Coordinación

Operativa Interior dependiente de la Dirección Provincial de Rentas, dicta la

Resolución Nº 466 de fecha 15 de julio de 2005 por medio de la cual declara

abierto el procedimiento determinativo y sumarial. A fojas 915, se encuentra

agregado un pedido de suspensión en la presentación del descargo

correspondiente realizado por la firma Norpetrol S.A. y los declarados

responsables solidarios.------------------------------------------------------------------------

------ ----Que a fojas 932/940 la firma presenta descargo, haciendo lo propio los

responsables solidarios a fojas 942/949 y 950/954. ------------------------------------

------Que la misma Autoridad dicta a fojas 956/960 la Resolución Nº 821 del 15

de mayo de 2006, en virtud de la cual se procede a abrir la causa a prueba,

dictándose a fojas 1049/1064, la Resolución Determinativa y Sumarial n°

384/06, por la que procede a establecer las obligaciones fiscales de la firma en

su carácter de Agente de Percepción del Impuesto sobre los Ingresos Brutos

en relación al período enero a junio de 2004 estableciendo diferencias a favor

de la Dirección por un importe total de $101.530,74 (pesos ciento un mil

quinientos treinta con setenta y cuatro centavos). Asimismo, aplica una multa

del 30% del monto del gravamen omitido por haberse constatado la comisión

de la infracción prevista y penada en el artículo 53 del Código Fiscal (t.o. 2004).

Se declara, atento lo normado por los artículos 18, 21 y 55 del Código Fiscal -t

.o. 2004-, que configuran la calidad de responsables solidarios e ilimitados con

el contribuyente de autos, por el pago de gravámenes, recargos, intereses y

multas emergentes de dicho acto, los señores Ricardo Sierra Martínez, Raúl

Oscar Hidalgo, Delia Beatriz Civalero y Verónica Teresa Collet.--------------------

------ Que frente a dicho acto, a fojas 1203/1212 se presenta la firma y a fojas

1228/1232, 1244/1249 los responsables solidarios (Señor Ricardo Sierra

Martínez y Sra. Verónica Teresa Collet) interponiendo Recurso de Apelación.--

------ Que a foja 1280, de conformidad con lo normado en el artículo 110 del

Código Fiscal (t.o. 2004) se elevan las actuaciones a este Tribunal Fiscal de

Apelación.------------------------------------------------------------------------------------------

------ Que a foja 1281, se deja constancia que la presente causa ha quedado

adjudicada a la doctora Dora Mónica Navarro, Vocalía de la 8va. Nominación,

Sala III, ordenándose dar impulso procesal a la misma. Se intima a los

apelantes a acreditar el pago de la contribución establecida en el artículo 12

inc. g) “in fine” de la Ley 6716 (t.o. Decreto 4771/95), cuestión que se tiene por

satisfecha a fojas 1287.-------------------------------------------------------------------------

------Que se da traslado a la Representación Fiscal para que conteste los

agravios y, en su caso, oponga excepciones (artículo 111 del Código Fiscal –

t.o. 2004-), obrando a fojas 1289/1293 el pertinente escrito de réplica.------------

------ Que a fojas 1297 se provee el ofrecimiento probatorio efectuado por

Norpetrol, haciéndose lugar a parte de la prueba informativa, en tanto se

rechaza el oficio dirigido a la Dirección Provincial de Rentas, como así también

a la pericial contable (con excepción de los puntos 6 a 10). --------------------------

------Que a fojas 1395 se tiene por agregado el informe pericial contable, el que

es notificado a las partes sin que ninguna de ellas haya procedido a su

objeción, lo cual queda reflejado a fojas 1398. Asimismo, se deja constancia

por Secretaría de la falta de justificación de la producción de la prueba

informativa. Ante la inexistencia de medidas de probanza pendientes, se

clausura el período probatorio.----------------------------------------------------------------

------Que a fojas 1403 se dictan autos para sentencia, cuya notificación luce

agregada a fojas 1404/1406.-----------------------------------------------------------------

Y CONSIDERANDO: I. A- RECURSO PRESENTADO POR NORPETROL S.A. Que solicita se declare la nulidad de todo lo actuado habida cuenta que la firma

no fue notificada de que se encontraba bajo inspección ya que ni el

representante legal ni ningún apoderado fue anoticiado de tal situación, siendo

la vista previa la primera notificación recibida que exterioriza la voluntad de la

Administración de realizar un ajuste. El empleado no representa al

contribuyente porque no es mandatario del mismo--------------------------------------

------Que se ha provocado un grave perjuicio a la empresa toda vez que se ha

procedido a colectar prueba sin que aquella tuviera conocimiento del

procedimiento de fiscalización al cual estaba sometida, lo que viene a afectar

su derecho de defensa.-------------------------------------------------------------------------

------Que se pretende sanear el procedimiento otorgando al acta labrada con

una empleada la validez de una notificación prevista en el inciso b) del artículo

136 del Código Fiscal, más allá que no se ha dejado duplicado de la cédula y

no resulta ser el supuesto que la Autoridad Administrativa pretende aplicar.-----

------Que los requerimientos contestados y la documentación agregada, fueron

sólo en cumplimiento de los deberes de colaboración bajo la amenaza de

sanciones frente a su incumplimiento, siendo la aplicación de una multa por

resistencia a la fiscalización ratificatoria de tal situación.------------------------------

------Que por ello, solicita se declare la nulidad de todo lo actuado ordenándose

una nueva tramitación con respecto de las normas sobre bloqueo fiscal. De lo

contrario, se afectaría el deber de obrar de buena fe de la Administración y el

derecho de defensa de la firma.--------------------------------------------------------------

------Que agrega que todas las actas fueron labradas con personas que no

representan al contribuyente ni fueron a su turno ratificadas por sus

representantes legales. No existió poder ni autorización expresa de la firma en

sus empleados, en consecuencia es inoponible la delegación que presume la

Administración.------------------------------------------------------------------------------------

------Que solicita se declare la nulidad de todas y cada una de las actas

labradas con personas que no representan al contribuyente y sobre las cuales

se ha sustentado el acto que apela.---------------------------------------------------------

------Que otra de las causales de nulidad introducida se basa en la falta de

ponderación de elementos probatorios sobre los cuales se basa el acto

determinativo, habida cuenta que la perito oficial presentó su informe pericial en

forma independiente y no se dio traslado del mismo a efectos de su

conocimiento y posible impugnación por parte de la firma, todo lo cual violenta

la bilateralidad del procedimiento y la igualdad entre las partes. --------------------

------Que asimismo, en materia de prueba, se ha omitido considerar la pericia

realizada por la parte y los informes contestados por los proveedores.------------

------Que el ajuste es incausado toda vez que ha quedado probado que el

adquirente de combustible ha abonado el impuesto. La Autoridad administrativa

pretende descalificar sin éxito la prueba informativa que acredita tal situación.

En definitiva, no ha valorado suficientemente la contestación a los oficios

diligenciados. Conforme a la prueba producida, se debe excluir del ajuste

aquellos sujetos que han pagado el tributo habida cuenta que no opera la

responsabilidad del agente en este caso.--------------------------------------------------

------Que del juego armónico de los artículos 18, 21 y 51 del Código Fiscal,

concluye que para el caso en que se comprobare que el contribuyente pagó el

impuesto, solo podría reclamársele al agente de percepción los recargos

establecidos por el último de los citados artículos, puesto que así lo dispone su

texto. Así y con apoyo en la máxima que dispone que “allí donde la ley

distingue el intérprete no puede apartarse de esa distinción.”, no corresponde el

ingreso del tributo, cayendo la responsabilidad solidaria, cuando se comprobare

que el contribuyente ingresó el gravamen adeudado.----------------------------------

------Que “El beneficiario de un pago sujeto a retención, al no contar con el

pago a cuenta que importa haber sufrido la retención, continúa debiendo la

totalidad del impuesto por el hecho imponible por él realizado. Si el agente

acredita que el contribuyente ingresó el total del impuesto, excluye su

responsabilidad solidaria. En caso de que no se aceptara esta conclusión que

deriva de los artículos 706 y 707 del Código Civil se violaría la distribución

implícita de potestades tributarias y la preeminencia normativa del artículo 75

inc. 12 y 31 de la Constitución Nacional.---------------------------------------------------

------Que por otra parte, de continuar el Fisco con el reclamo de un impuesto

ingresado por el contribuyente, se configuraría un supuesto de enriquecimiento

sin causa lo cual viene a contrariar el principio de buena fe que debe guiar sus

actos.------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en este contexto, solicita la revocación del acto determinativo porque

el contribuyente ha pagado el impuesto en forma total.--------------------------------

------Que por otra parte señala que debe procederse a depurar del ajuste

practicado, aquellos valores referidos a los clientes que no realizan la actividad

de “expendedores al público”, siendo que con la prueba informativa y pericial

caligráfica se ratificó que la Administración incluyó en la base ventas que no se

encuadran en el artículo 349 de la D. N. Serie “B” 1/2004. Similar petición en

cuanto a su exclusión realiza respecto de las ventas que no son de

combustibles según fojas 871, no obstante estén integrando la base imponible

sujeta a retención.--------------------------------------------------------------------------------

------Que se agravia de la falta de deducción del Impuesto Interno en la base

calculada a efecto de liquidar la obligación como agente de percepción,

conforme lo establece el artículo 350 de la Disposición Normativa Serie “B”

1/2004. En este sentido, plantea la irrazonabilidad de la norma del inciso c) del

artículo 162 del Código Fiscal que impide deducir el impuesto interno a

aquellos sujetos que no sean contribuyentes de derecho de los mismos, en

tanto afecta los artículos 17 de la Constitución Nacional y 31 de la Provincial

pues no responde a una capacidad contributiva real, en tanto no es un ingreso

para la empresa, sino carga tributaria que se traslada en la comercialización del

producto. También afecta el principio de igualdad.--------------------------------------

------Que se impugna la alícuota aplicada del 3.4% en tanto no se ha

discriminado si los adquirentes se encontraban inscriptos en el Convenio

Multilateral. Obligación a cargo del Fisco quien puede acceder fácilmente a su

base de datos.-------------------------------------------------------------------------------------

------Que considerando que la empresa no percibió el impuesto y frente al pago

del mismo realizado por el contribuyente, su determinación en cabeza del

agente de percepción resulta confiscatorio. Viola, en consecuencia, el artículo

28 de la Constitución Nacional puesto que absorbe el 100% de la renta

probable de la empresa ya que, además, comparada con el activo, absorbería

una parte sustancial del mismo.--------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la multa por omisión impuesta en los términos del artículo

53 del Código Fiscal, señala que se ha violado el principio de legalidad toda

vez que la citada norma no contempla la omisión de actuar como agente de

retención. Se violan de este modo, los principios de certeza y seguridad jurídica

que son derivaciones del principio de legalidad que las Provincias se

comprometieron a respetar conforme los artículos 5 y 123 de la Constitución

Nacional.--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que considera que el ajuste en sí mismo constituye una sanción toda vez

que la determinación practicada ha tenido por propósito hacer efectiva la

responsabilidad solidaria del agente de percepción. Así las cosas, no es posible

aplicar sanción sobre sanción sin violar el principio de prohibición de

persecución penal múltiple.--------------------------------------------------------------------

------Que impugna también la aplicación de los recargos previstos en el artículo

51 del Código Fiscal, por resultar violatorio del principio de prohibición de

persecución penal múltiple. Sin perjuicio de ello, tampoco resultan procedentes

por no darse los presupuestos que exige la norma para su liquidación, es decir

el contribuyente ha ingresado el impuesto. Así, no se configura el supuesto de

falta de ingreso de los mismos.---------------------------------------------------------------

------Que tampoco existe causal para la liquidación de los intereses desde que

no existe la mora, la que se configura por el retardo material y la imputabilidad

a título de dolo o culpa.-------------------------------------------------------------------------

------Que para el caso de que se considerara procedente la aplicación de

intereses, se impugnan los mismos por cuanto es inconstitucional la delegación

realizada en el Código Fiscal, en tanto el principio de legalidad se ha visto

menguado. Asimismo, en la ejecución de la delegación se han violado los

límites previstos en el Código Fiscal. Finalmente, se está gravando capacidad

contributiva que el legislador no tuvo en miras al determinar el impuesto. En

subsidio solicita se morigere la tasa de interés, puesto que excede el valor

medio del mercado.------------------------------------------------------------------------------

B- RECURSO PRESENTADO POR EL SEÑOR RICARDO SIERRA MARTINEZ Y VERONICA TERESA COLLET EN SU CALIDAD DE RESPONSABLES SOLIDARIOS: cabe aclarar que si bien cada uno de los

responsables solidarios interponen Recurso de Apelación, se expondrán en

forma conjunta los contenidos que plantean similitud para luego dar cuenta de

aquellos particulares de la Sra. Verónica Teresa Collet.-------------------------------

------Que en principio adhieren en su totalidad a los agravios, defensas y

medios probatorios introducidos por Norpetrol S.A. oportunamente.---------------

------Que no corresponde extender la responsabilidad solidaria a su respecto

por resultar inconstitucionales las normas del Código Fiscal que así lo

disponen, en virtud de los siguientes motivos: la Ley de Sociedades instituye un

sistema de responsabilidad subjetiva por parte de los administradores sociales

a partir de su artículo 59, el que debe conjugarse en su aplicación con los

artículos 512 y 902 del Código Civil que rigen la culpa en general y la culpa de

acuerdo a la calidad del sujeto interviniente, respectivamente. El factor de

atribución de responsabilidad es subjetivo, por lo cual debe analizarse en cada

caso concreto si ha existido culpa o dolo del administrador.--------------------------

------Que contrariamente, en el ámbito local, el sistema de responsabilidad es

objetivo, puesto que conforme surgen de los artículos 17, 18 y 20 el sujeto es

responsable por el mero hecho de ser administrador.----------------------------------

------Que por lo tanto existe una contradicción entre la Ley de Sociedades y el

Código Civil por una parte y el Código Fiscal por otra, que viola la jerarquía

normativa que establece el artículo 31 de la Constitución Nacional.----------------

------Que la Sra. Verónica Teresa Collet señala también en su queja que no ha

ejercido la administración de la sociedad, agraviándose puntualmente que la

Autoridad de Aplicación no haya analizado ni los hechos ni la prueba producida

en el expediente.----------------------------------------------------------------------------------

------Que para configurarse la solidaridad será necesario que el responsable

efectivamente se ocupe de la administración de los bienes del contribuyente. Si

efectivamente es el administrador, caerá en cabeza del Fisco la carga de la

prueba tendiente a demostrar su responsabilidad a título de dolo o culpa.-------

------Que la Sra. Verónica Teresa Collet delegó en su marido Ricardo Sierra

Martínez la administración de los bienes de la sociedad, cuestión que surge a

partir de la prueba pericial contable al responder los puntos 1 a 4 del informe

pericial.---------------------------------------------------------------------------------------------

II.- Que la Representación Fiscal contesta agravios en un solo escrito

procediendo a la unificación de las quejas introducidas tanto por la firma

Norpetrol como por los responsables solidarios en sus respectivas apelaciones.

----- Que en primer término se expide rechazando la nulidad opuesta por vicios

en el procedimiento, al entender que ha habido respeto del debido proceso

llegándose al dictado de un acto formalmente perfecto. En el mismo sentido se

expide en cuanto a la valoración de las probanzas adunadas advirtiendo que el

Sr. Juez Administrativo si bien tiene el deber de apreciar la prueba, ello no

implica la obligación de referirse en detalle a cada uno de los elementos

aportados, sino de seleccionarlos a fin de fundar el fallo en las más eficientes.

Sin perjuicio de ello, nada les está impidiendo a los apelantes agregar en esta

instancia la prueba desestimada. Por otra parte, la Administración habiendo

considerado procedente determinada prueba, procedió a modificar el ajuste

realizado según constancias de fojas 1046.-----------------------------------------------

------Que no le asiste razón a los apelantes en cuanto invocan el

desconocimiento de encontrarse bajo inspección, toda vez que de las propias

constancias documentales surge no sólo la correcta notificación de la orden de

inspección sino un sinnúmero de tareas efectuadas y documentación puesta a

disposición de los inspectores.----------------------------------------------------------------

------Que en lo referente a la ausencia de firma del representante legal de la

empresa, señala la Defensa del Fisco la constancia en el marco de estas

actuaciones, de elementos suficientes que acreditan la constante requisitoria

de la inspección a efectos de solicitar la presencia del responsable de la firma,

el Sr. Sierra Martínez, como así también las insistentes evasivas de éste para

atender a los funcionarios intervinientes, delegando esta tarea en sus

empleados principalmente en la Sra. Ana Caro y la Contadora María Rosa

Raschia. Sin perjuicio de ello, el Sr. Sierra Martínez, según emana de las

constancias del expediente 2306-70477/03 agregadas al presente, se ha

presentado a contestar requerimientos formulados. Agrega luego el Sr.

Representante del Fisco que el tercer párrafo del artículo 21 del Código Fiscal

claramente dispone: “…los responsables lo serán por las consecuencias de los

actos y omisiones de sus factores, agentes o dependientes..” por otra parte el

código citado prevé la validez de las citaciones, notificaciones e intimaciones

de pago practicadas con “cualquier persona de la casa” (art. 136 inc. b).---------

------Que como corolario de lo expuesto a efectos de contestar la nulidad

opuesta, señala que los agravios introducidos tienden en definitiva a plantear la

disconformidad con los fundamentos del acto no guardando relación con los

vicios del mismo, lo cual hace inatendible la pretensión.-------------------------------

------Que surge tanto del régimen en virtud del cual se regula su actuación

como agente de percepción como así también de los artículos 18 inc. 3°, 176 y

177 del Código Fiscal, D.N. “B” 01/2004, artículo 51 respecto de los recargos y

artículo 53 en cuanto a infracciones, la procedencia de todos y cada uno de los

cargos y reclamos que se le realiza.---------------------------------------------------------

------Que el legislador al establecer el deber de ingreso del tributo a cargo de

una persona distinta a aquella que dio origen al hecho imponible, atiende al

objetivo de una eficiente administración tributaria. Cita jurisprudencia de este

Cuerpo.----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la actividad probatoria tendiente a demostrar el ingreso

del tributo por parte del contribuyente directo, advierte que al Fisco le basta con

acreditar que el responsable ha omitido actuar como agente de percepción

recayendo en éste último la carga de desvirtuar tal situación. Efectúa cita del

Informe 208/06 mediante el cual la Administración fiscal señala los elementos

probatorios necesarios a efectos de que el sujeto perceptor demuestre que la el

impuesto que dejó de percibir fue ingresado por el contribuyente directo.--------

------Que en cuanto a la inclusión en la base imponible de conceptos que no se

corresponden con clientes que expenden combustibles, señala según surge del

punto 2 de la pericia obrante en las actuaciones que ambos peritos coinciden

que los clientes a que hace mención a fojas 782 vta. son expendedores al

público y en cuanto a la imposibilidad de expedirse sobre la existencia de otros

probables clientes que no revistan esa calidad, manifiesta que tal situación se

configura habida cuenta la falta de contestación a los oficios librados. Advierte

en el mismo sentido acerca del desinterés probatorio demostrado por la

quejosa que ante la falta de respuesta de los oficios librados no solicitó la

reiteración de los mismos.----------------------------------------------------------------------

------Que en lo referente a la alícuota a aplicar, arguye que la Administración

tomó en consideración la situación de la firma Mar Chiquita modificando el

ajuste conforme surge del Formulario R-341 de fojas 1046, agregando que

sobre los contribuyentes pesa la obligación de acreditar su situación fiscal ante

el agente de recaudación con la documentación exigida en la normativa

aplicable.--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que el tema relativo a la imposibilidad de excluir de la base imponible los

impuestos internos, la confiscatoriedad alegada al respecto como así también

la inconstitucionalidad en materia de intereses, resultan ser planteos que

acorde a lo establecido en el artículo 12 del Código Fiscal los órganos

administrativos están impedidos de contestar.--------------------------------------------

------Que en materia de intereses argumenta que la Provincia de Buenos Aires

se encuentra sobradamente facultada para dictar sus propias normas

tributarias, en tanto estamos ante una materia que no ha sido objeto de

delegación en la Nación.------------------------------------------------------------------------

------Que cuanto a recargos y multas aplicadas, remite a lo dichos que constan

en la resolución determinativa, agregando que el artículo 51 del Código Fiscal

dispone la obligación en cabeza del agente de percepción de ingresar los

recargos no obstante el gravamen hubiera sido ingresado por el contribuyente y

otro responsable.---------------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la multa por omisión aplicada, advierte a la luz de la

jurisprudencia de la Corte local, que para que la misma se tenga por

configurada, no se requiere una forma especial de intencionalidad.----------------

------Que en materia de responsabilidad solidaria, sostiene que la

Administración actuante se limitó a cumplir los distintos pasos procesales

dispuestos por la normativa aplicable partiendo de la reconocida calidad de los

apelantes como integrantes del órgano de administración de la firma de autos

en cada uno de los períodos objeto de ajuste conforme lo señalan los artículos

17, 20 y 54 del Código Fiscal.-----------------------------------------------------------------

------Que en materia probatoria, recae en cabeza de los responsables solidarios

la carga de demostrar que de su parte se realizaron las diligencias y/o acciones

pertinentes para lograr el cumplimiento de la obligación. Tal accionar probatorio

se encuentra ausente en las actuaciones, no resultando suficiente las

menciones a la pericia realizada o la simple alusión a la delegación de

responsabilidades en uno de los directores. Efectúa cita de la jurisprudencia de

este Cuerpo respecto del tema, agregando que en la legislación local, los

responsables solidarios no son deudores subsidiarios sino ilimitados, por lo que

el primer efecto de la solidaridad y lo que constituye su principal característica

es que el Fisco goza de la facultad de reclamar la totalidad de la deuda a

cualquiera de los deudores o a todos conjuntamente.----------------------------------

------Que por todo lo expuesto, solicita se confirme el acto determinativo

impugnado.-----------------------------------------------------------------------------------------

------ III.- VOTO DE LA DRA. DORA MÓNICA NAVARRO: Que en atención a los

planteos de las partes, se debe decidir si se ajusta a derecho la Resolución n°

384/06 dictada por el Jefe del Departamento de Fiscalización Agroindustrial Sur

de la Unidad Orgánica XIII Morón de la Dirección Provincial de Rentas (actual

A.R.B.A.).-------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la nulidad planteada por los recurrentes con fundamento

en vicios del procedimiento, cabe advertir que como primer punto de su

defensa, la firma aduce que desconocía estar bajo fiscalización por ausencia

de notificación de la Orden de Fiscalización –Formulario R-269-. En este

aspecto, debe destacarse tal como lo señala el acto en crisis, que no le asiste

razón a la quejosa toda vez que según las constancias del Acta de

Comprobación n° 0194574 obrante a fojas 219, las inspectoras actuantes se

presentaron en el domicilio de la firma, sito en calle Reforma Universitaria 251

de la Ciudad de Mar del Plata, el día 3 de setiembre de 2004, siendo atendidas

por la Señorita Ana Caro, D.N.I. 17.576.585, en su calidad de empleada. Del

punto 1) del Acta se extrae: “Se deja al contribuyente formulario R-269 Orden

de fiscalización el que da inicio a la presente actuación correspondiente al

expediente 138394/04”. “Siendo todo lo actuado, leída que fuera la presente y

en muestra de conformidad se firman tres ejemplares a un solo efecto y tenor

entregando el duplicado al contribuyente, procediendo a cerrar la presente”. Al

dorso puede leerse “El Señor Ana Caro suscribe este Acta, recibiendo copia de

la misma a las 15:10 hrs. del día 03/9/2004”. Se suma a la firma de la Sra. Ana

Caro, la de las Inspectoras actuantes, Contadoras María Dolores Cheves y

Marcela A. Correa. ------------------------------------------------------------------------------

------Que tal como ha quedado evidenciado, resulta válido el procedimiento

destinado a notificar que la firma iba a ser sometida a fiscalización por su

actuación como Agente de Percepción, encuadrando tal supuesto en el

contexto del artículo 136 inc. b) que prevé la notificación de citaciones,

intimaciones de pago, etc. en forma personal -por medio de un empleado de la

Autoridad de Aplicación-, estableciendo que la diligencia podrá hacerse efectiva

en la persona que deba notificarse o en su defecto, a cualquier persona de la

casa.------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en lo referente a la argüida nulidad por no haberse sustanciado la

etapa de fiscalización en presencia de un representante legal de la firma y la

falta de autorización otorgada a favor de los empleados, ha de señalarse, por

un lado, que ante los pedidos de documentación e información formulados por

los fiscalizadores actuantes, la firma siempre respondió. Por otro lado, es de

observar que ante la notificación de la Vista de las Diferencias en el marco del

artículo 40 del Código Fiscal realizada por la Contadora María Dolores Cheves

al Sr. Daniel Frankfunter, quien se presenta realizando el descargo a la misma,

a fojas 778 es el Sr. Sierra Martínez Ricardo, por lo cual mal puede ahora

argumentar que no participó del proceso de fiscalización. Situación ésta que se

repite en casi los mismos términos en oportunidad de notificarse la Vista de

Diferencias por el artículo 40 del Código Fiscal de fojas 817/818 al quedar

sentado en el Acta de Comprobación n° 215325 de fojas 821 que el Sr. Daniel

Frankfunter en su carácter de empleado de la firma se notifica del acto en

cuestión. Posteriormente, la firma se vuelve a presentar a efectos de manifestar

su disconformidad. Ello en la persona de la Dra. Mirta Beatriz Cacciolato quien

fue autorizada para la realización del trámite por el propio Sr. Sierra Martínez

Ricardo, según formulario R-331 de fojas 834.-------------------------------------------

------Que si bien es cierto que la Vista de Actuaciones del artículo 40 no forma

parte del procedimiento de determinación, marca la existencia de una actividad

preparatoria tendiente a ello, por lo que el agravio tendiente a lograr la decisión

nulificante por parte de esta Sala, debe desecharse.-----------------------------------

------Que en cuanto a los vicios apuntados respecto de las probanzas

producidas, ha de señalarse que sin perjuicio de que la Administración Fiscal

hizo lugar al ofrecimiento probatorio ofrecido, cierto es que no se dio

conocimiento a las partes de los informes periciales producidos por ellas y que

obran a fojas 1026 (informe pericial contable elaborado por el perito de parte) y

fojas 1031 (informe pericial contable elaborado por la perito oficial). Sin

embargo, en la Resolución determinativa se hizo valoración de ambas pericias,

de las partes que entendió eran importantes y definían la solución de la causa.

------Que esta circunstancia por sí misma, no puede ocasionar la nulidad del

acto determinativo, puesto que la queja de la apelante en definitiva traduce su

disconformidad con el criterio a partir del cual la Administración valoró las

pruebas producidas, por lo cual debe rechazarse, lo que así se declara.---------

------Que en el pronunciamiento dictado por esta Sala en los autos caratulados

“La Proveedora Industrial S.A.” del 19/12/06 se sostuvo que el modo en que se

ha procedido a valorar la prueba en instancia administrativa no puede dar lugar

a la declaración de nulidad, máxime si del texto del acto administrativo

cuestionado surgen las razones que justificaron tal decisión. -------------------------

------Que ello no implica restricción de la audiencia a prueba ni vulnerar el

derecho de defensa y, aún cuando la falta denunciada por el recurrente hubiera

existido, ella sería reparable por vía de la apelación. “Debe existir, en esto, un

interés jurídico lesionado que no pueda ser subsanado por apelación”

agregando que “…a través del recurso de apelación interpuesto conjuntamente,

ha podido llegar a esta instancia para provocar un nuevo pronunciamiento

sobre la misma cuestión”. (Conf. fallo citado en el párrafo anterior).-----------------

------Que tal como se ha sostenido in re ”SEMACAR Servicios de

Mantenimiento de Carreteras S.A.” del 5/10/06 de esta Sala, “Por ello, debe

ponerse de resalto que en materia de nulidades esta Sala tiene dicho que: “…el

objetivo de las nulidades es el resguardo de la garantía constitucional de la

defensa en juicio, debiendo acreditarse en cada caso el perjuicio concreto de

ese derecho.” (Unilever de Argentina del 30/09/05)…” y “…las nulidades “no

pueden decretarse para satisfacer un interés teórico, sino únicamente cuando

ellas hayan redundado en un perjuicio positivo para el derecho de quien las

solicita. Lo contrario sería declarar la nulidad por la nulidad misma”. (esta Sala

III en la sentencia citada, entre otras).”-----------------------------------------------------

------Que por todo lo expuesto, debe rechazarse la causal de nulidad articulada,

en tanto, como ha quedado expuesto, no se evidencia la existencia de un

perjuicio concreto, lo que así se declara.---------------------------------------------------

------Que sin perjuicio de ello, habida cuenta que en el escrito de conteste de la

Representación Fiscal la misma señala que el Organismo Recaudador ha

establecido criterio en cuanto a las probanzas que deben ser articuladas a

efectos de considerar que los contribuyentes directos han ingresado el

gravamen que el agente de percepción omitió percibirles, todo ello a partir del

Informe 208/06 y en búsqueda de la verdad material que nutre el procedimiento

administrativo fiscal que se sustancia ante este Cuerpo, se procedió a abrir la

causa a prueba, según proveído de fojas 1297, haciéndose lugar a la

informativa y algunos puntos de la pericial contable.------------------------------------

------Que a fojas 1388/1394 luce el informe pericial contable elaborado por

ambos peritos del cual se dio traslado a las partes sin que éstas hicieran

observación alguna al respecto.--------------------------------------------------------------

------Que a fojas 1398, se cierra el período probatorio sin que la firma haya

producido la informativa.------------------------------------------------------------------------

------Que cierto es que no está en discusión la obligación que recae en cabeza

de Norpetrol de actuar en su carácter de agente de percepción en el marco de

la Disposición Normativa Serie “B” 1/2004 –Régimen Especial de Percepción –

Comercialización Mayorista de combustibles líquidos-, comprendido en los

artículos 348 a 354 de la citada normativa.------------------------------------------------

------Que el cargo fiscal encuentra su causa en el incumplimiento de la

obligación de la firma de actuar en tal carácter.------------------------------------------

------Que en este sentido, la quejosa intenta eximirse de su responsabilidad

incumplida, aduciendo que se ha probado que gran parte de los compradores

de combustibles han pagado la gabela en cuestión, por lo cual no se le puede

exigir el pago. En este sentido, la producción de la prueba informativa hubiera

allanado el camino tendiente a la dilucidación de la cuestión, pero la misma no

se produjo. Por ello el punto 1) del informe pericial contable ha quedado sin

contestar, conforme dan cuenta los profesionales intervinientes en el acápite II

“Aclaraciones Previas” del mismo. ----------------------------------------------------------

------Que no obstante ello, de los puntos 4 y 5 del informe pericial adunado,

como así y específicamente del Anexo I que se glosa a fojas 1391/1394, surge

que respecto de los clientes Discomb S.R.L., Taxicoop Cooperativa de

Provisión, Consumo, Vivienda y Crédito para Taxistas Ltda., Petromarva S.A.,

Huinca Hue S.R.L., Gomenza, Horacio, los peritos actuantes han podido

constatar a partir de la compulsa de los libros “Diario General” y “Subdiarios Iva

Compras” como así también de las facturas de combustibles realizadas por

Norpetrol S.A. a cada uno de ellos y declaraciones juradas y boletas de pago

en el Impuesto que nos ocupa, que las compras efectuadas por cada uno de

los mencionados clientes se encuentran registradas en los libros contables

pertinentes, la apelante no ha efectuado percepciones en el período objeto de

pericia, y finalmente, los sujetos controlados, no registran deudas en el

impuesto. Es por ello que corresponde hacer lugar al agravio impetrado por la

quejosa debiendo tenerse por ingresado el impuesto sobre los ingresos brutos,

sólo respecto de las firmas aquí mencionadas, lo que así se declara.-------------

------Que respecto de la firma Mar Chiquita Combustible, en tanto en las

conclusiones de los peritos actuantes los mismos han consignado lo siguiente:

“Existen percepciones por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos efectuadas

por parte de Norpetrol SA, por los períodos en cuestión”, no debe tenerse por

ingresado por el contribuyente directo el monto dejado de percibir por la

apelante habida cuenta lo informado en el sentido de que no se ha verificado la

situación objeto de pericia, lo que así se declara.----------------------------------------

------Que respecto de la errónea aplicación de la alícuota ante la inexistencia de

contribuyentes que son de Convenio Multilateral, ha de señalarse que del

informe pericial surgen sólo dos contribuyentes que revisten tal carácter, uno

de ellos: Mar Chiquita Combustibles S.A. que ya había sido objeto de

rectificación por parte de la Autoridad de Aplicación (fs. 1046/1047). En cuanto

a la firma - DISTRIBUIDORA AZOPARDO, si bien es cierto que ha sido tratada

en la prueba pericial realizada (fs. 1393), -informándose que se trata de un

contribuyente de Convenio Multilateral-, dado que la misma no forma parte del

listado utilizado por la inspección actuante para armar la base imponible

(remisión a fojas 222/227 que se efectúa a fojas 824 vta. del Informe Final de

Auditoría), no debe ser considerado en esta instancia, lo que así se declara.---

------Que respecto de los restantes sujetos, habida cuenta la orfandad de

probanzas tendientes a demostrar el ingreso del impuesto por parte del

contribuyente directo, y tal como sostuvo esta Sala in re “Sabores Naturales

S.A.” del 31/08/06, “Este Cuerpo, en reiterados pronunciamientos, aplicando la

doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (T.F.A.B.A. “Zaiden,

Luis” sentencia del 5 de abril de 1991: “Ambrosius, Arvid”, sentencia del 11 de

junio de 1991, y “Digenaro, Mario A.” sentencia del 11 de febrero de 1993,

entro otras), ha resuelto que en materia de determinaciones impositivas de

oficio, rigen para la carga de la prueba reglas distintas a las comunes. Así

quien pretende que es erróneo el método empleado para determinar de oficio el

impuesto, debe suministrar la prueba pertinente (“Fallos” 268:514). Por su parte

la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires tiene dicho que

los actos administrativos gozan de presunción de legitimidad, siendo a cargo

del impugnante demostrar debidamente sus vicios (D.J.B.A.- T. 118, pág. 338 y

346; T.F.A.B.A. “Irazabal, Néstor Romualdo”, 11/09/95)…(T.F.A.B.A. Sala II

“Carrefour Argentina S.A.” sentencia del 30 de noviembre de 2000)”.-------------

------Que tal como se manifestó en el antecedente de esta Sala en “EXPRESO

CARAZA S.A.C.” del 22/11/05 “..la búsqueda de la verdad material que debe

regir como principio la labor de este Cuerpo, no puede implicar sanear

omisiones o deficiencias cometidas, ni sustituir válidamente las cargas que las

partes debieron cumplir en esta instancia y omitieron en forma negligente o

deliberada.” En las presentes actuaciones los quejosos no han acreditado

fehacientemente el pago del tributo por el contribuyente de derecho (o

contribuyente directo) correspondiendo al responsable (agente de percepción),

el pago del tributo que se ha omitido percibir, lo que así se declara.---------------

------Que en lo que hace a la inclusión en el reclamo efectuado por el

Organismo Fiscal de ventas que por aplicación de la normativa vigente no son

expendio al público, cabe señalar que conforme a los puntos 2 y 3 del informe

pericial de fojas 1388/1394, no existen clientes que deban ser excluidos. Los

peritos señalan: “…no se han identificado clientes que no sean expendedores

al público.” Así las cosas, siendo que de la propia producción de la prueba

ofrecida y no controvertida, se confirma tal situación, corresponde rechazar el

agravio traído, lo que así se declara.--------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la inclusión en la base imponible sujeta a percepción de

montos correspondientes a conceptos que no son combustibles, cabe advertir

que la recurrente no ha identificado ni probado cuales resultan ser las

operaciones por las cuales no procede la percepción, por lo que debe

confirmarse el cargo fiscal a este respecto, lo que así se declara. -----------------

------Que la queja relativa a la confiscatoriedad que el ajuste significa para la

firma como así también el hecho de haberse incluido en la base sujeta a

percepción conceptos correspondientes a impuesto internos, dan cuenta de un

planteo de inconstitucionalidad a cuyo respecto este Tribunal se encuentra

vedado a expedirse conforme los términos del artículo 12 del Código Fiscal (t.o.

2004) y artículo 14 de la ley 7603/70 Orgánica del Cuerpo.---------------------------

------Que en cuanto a la improcedencia de la multa en los términos del artículo

53 del Código Fiscal (t.o. 2004) por no estar comprendida la conducta en esta

norma, cabe advertir que no le asiste razón a la quejosa toda vez que el

artículo 53 debe ser complementado en su inteligencia con los artículos 83 y 85

referidos al pago de las obligaciones tributarias. El primero de ellos reza: “El

pago de los gravámenes deberá ser efectuado por los contribuyentes o

responsables dentro de los siguientes plazos, en la forma y condiciones que

establezca el órgano de aplicación:….”, mientras que el restante señala: “La

Autoridad de Aplicación podrá disponer retenciones de los gravámenes en la

fuente, debiendo actuar como agente de recaudación los responsables que ella

designe con carácter general.” Dentro de este marco, debe entenderse la

prescripción del artículo 53, que sanciona con multa la omisión de tributo que

se configura por el incumplimiento total o parcial del pago de las obligaciones

fiscales a su vencimiento. Debe repararse del mismo modo, en que si bien es

cierto que en principio estamos en presencia de una conducta consistente en

dejar de percibir, la materialidad de esta infracción a los efectos sancionatorios

se encuentra supeditada al no ingreso en tiempo de la suma en cuestión cuya

percepción se dejó de realizar. Es por ello que aunque el agente de percepción

hubiera incumplido con su obligación de percibir pero no obstante ello,

depositare la suma comprometida, no se perfeccionaría la conducta típica

descripta en el artículo 53 del Código Fiscal. --------------------------------------------

------Que a tenor de lo expuesto, debe rechazarse el planteo introducido en

este sentido, lo que así se declara.----------------------------------------------------------

------Que en materia de recargos (artículo 51 del Código Fiscal) cabe señalar

que no le asiste razón a la firma apelante cuando sostiene su inaplicabilidad en

el presente, en tanto de la propia redacción del texto citado surge lo contrario al

prescribir en su último párrafo “Los recargos son aplicables también a los

agentes de recaudación y de retención que no hubiesen percibido o retenido el

tributo y la obligación de pagarlos por parte del agente subsiste aunque el

gravamen sea ingresado por el contribuyente u otro responsable.”-----------------

------Que tal como ha quedado delineada la cuestión, procede la aplicación de

intereses conforme lo dispone el artículo 86 del Código Fiscal, debiendo

desecharse los agravios destinados a sostener la inconstitucionalidad de la

delegación que se efectúa en el contexto de la citada norma a fin de que el

Poder Ejecutivo a través del Ministerio de Economía fije la tasa respectiva. Ello

en tanto, este Tribunal se encuentra impedido de pronunciarse respecto de

estas cuestiones atento lo dispuesto por el artículo 12 del Código Fiscal y art.

14 de su ley orgánica. A su turno, la quejosa tampoco ha traído antecedentes al

respecto provenientes de los Más Altos Tribunales que hubiera podido aplicar

este Cuerpo.---------------------------------------------------------------------------------------

------Que corresponde rechazar la solicitud dirigida a que se morigere la tasa de

interés, puesto que este Tribunal no es competente a estos efectos, lo que así

se declara. -----------------------------------------------------------------------------------------

------Que en materia de responsabilidad solidaria, los Sres. Ricardo Sierra

Martínez y la Señora Verónica Teresa Collet en su recurso de apelación

plantean la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal que regulan el

instituto. Al respecto, cabe advertir que sin perjuicio de la posición de este

Tribunal en torno a la cuestión, el modo en que ha sido planteado el agravio

provoca la imposibilidad de expedirse en virtud de lo prescripto por el artículo

12 del Código Fiscal y 14 de la Ley Orgánica del Cuerpo 7603/70, citados

supra.------------------------------------------------------------------------------------------------

-------Que en cuanto al planteo específico realizado por la Sra. Verónica Teresa

Collet en cuanto a la improcedencia de la atribución de la responsabilidad

solidaria a su respecto y la carga de la prueba, es de advertir como ya lo ha

expresado este Tribunal, a quienes administran o disponen de los fondos de los

entes sociales alcanza la responsabilidad por los hechos u omisiones en que

incurriesen, derivando de su conducta la solidaridad con los deudores de los

gravámenes que establece la ley (“Coop. Agraria de Las Flores Ltda.”, sent. del

18-3-97; entre muchas otras) y que al Fisco le basta con probar la existencia de

la representación legal o convencional, pues probado el hecho, se presume en

el representante facultades con respecto a la materia impositiva, en tanto las

obligaciones se generen en hechos o situaciones involucradas con el objeto de

la representación, por ende, en ocasión de su defensa el representante que

pretende excluir su responsabilidad personal y solidaria deberá aportar

elementos suficientes a tales fines (TFN, Sala C, “Molino Cañuelas S.A.”, del

16-11-98; CSJN, “Monasterio Da Silva, Ernesto”, D.F., t. XX, pág. 409).-----------

----- Que debe tenerse presente que el obrar de sus representados se ejerce

por ellos mismos, como bien lo establece el artículo 21 del Código Fiscal (t.o.

2004), debiendo los mismos solidarios demostrar que su representada los ha

colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con sus

deberes fiscales, probar la concurrencia de alguna causal exculpatoria o la

demostración de haber exigido los fondos necesarios para el pago. Estas

cuestiones no se dan por cumplidas aquí, desde que como ya lo advirtiera la

Autoridad de Aplicación en el acto en crisis, la imputada no ha podido probar tal

situación, no realizando actividad probatoria alguna en esta instancia tendiente

a ello.--------------------------------------------------------------------------------------------------

-------DISIDENCIA PARCIAL DE LA DRA. CPN SILVIA ESTER HARDOY: Que

sin perjuicio del respeto que me merece el voto de la Vocal Instructora, disiento

parcialmente respecto del tratamiento brindado a los agravios planteados por

los recurrentes.-------------------------------------------------------------------------------------

-------Que con relación al planteo de nulidad efectuado, adhiero a lo resuelto por

la Vocal que me precede en la votación, sin perjuicio de lo cual, entiendo

necesario resaltar que en estos casos debe ponderarse adecuadamente si se

encontraron afectadas las garantías constitucionales del recurrente,

causándole un grave perjuicio. Lo expuesto, implica armonizar los distintos

principios que ha venido fijando esta Sala en materia de nulidades. Según

ellos, solamente serán declaradas las nulidades que se encuentran

contempladas específicamente en el Código Fiscal (principio de especificidad,

cfr. esta Sala en autos “Cont. Sanatorio Hurlingam S.A.”, de fecha 13/12/05,

Registro Nº 757, entre muchos otros); la declaración de nulidad no tiene como

efecto satisfacer pruritos meramente formales, toda vez que de lo contrario se

incurriría en una solemnidad vacía de contenido (principio de trascendencia,

cfr. esta Sala, in re: “Buenos Aires Catering S.A.”, de fecha 06/09/05, Registro

Nº 667, entre otros); el accionar de la Autoridad de Aplicación debe causar un

perjuicio al recurrente, el cual debe ser grave, concreto y debidamente

evidenciado (principio según el cual “no hay nulidad sin perjuicio” o pas de

nullité sans grief, cfr. esta Sala en autos “Sky Chefs Argentine Inc. Sucursal

Argentina”, de fecha 08/03/05, Registro Nº 531, entre muchos otros);

finalmente, las nulidades deben interpretarse restrictivamente (principio de la

interpretación restrictiva, cfr. esta Sala, in re: “Ferretería Argentina S.R.L.”, de

fecha 15/11/05, Registro Nº 730, ente muchos otros).-----------------------------------

-------Que analizada la resolución recurrida, se observa que la misma cumple

los requisitos aludidos precedentemente; se debe resaltar que el artículo 117 —

del Código citado— prevé como supuesto de nulidad la omisión de los

requisitos establecidos en los artículos 62 y 103 del Código Fiscal —T.O. 2004

y concordantes de años anteriores—, circunstancia que no acontece en autos.

Así, se sostuvo —al declarar improcedente la nulidad invocada en situaciones

análogas a la presente— que “…no faltan elementos constitutivos formales

para sustentar la parte dispositiva de la misma, ello habida cuenta de la

prescripción del artículo 90 citado, ni estamos en presencia de los supuestos

enumerados en el artículo 104.” (in re: “CIMAQ S.R.L.”de fecha 15/08/01,

Registro Nº 50). ------------------------------------------------------------------------------------

------Que, por todo lo expuesto, el planteo de nulidad articulado deviene

improcedente; lo que así se declara.---------------------------------------------------------

------Que, específicamente, la disidencia se vincula con el tratamiento

efectuado al agravio planteado por la firma, en el cual sostiene que “Esta

liberación de responsabilidad del agente de retención, por cumplimiento de

parte del perceptor de la renta, deben ser interpretadas ampliamente, ya que el

Fisco no tiene legitimación alguna para exigir el pago de un impuesto en

aquellos casos en que el mismo no se adeuda” (fojas 1208), a lo cual agrega —

al momento de agraviarse de la multa— que “…se inicia el sumario tendiente a

la aplicación de multa por omisión de tributo, encuadrándolo en el art. 53 del

Código Fiscal, sin que en la norma, se encuentre tipificada la omisión de actuar

como agente de retención” (fojas 1210).-----------------------------------------------------

------Que de conformidad al voto emitido por la suscripta en autos “PLASTAR

BUENOS AIRES S.A.” (de fecha 05/05/08, Registro de Sala III Nº 1386),

corresponde sostener que la responsabilidad solidaria debe ser fijada por ley,

toda vez que la dependencia del presupuesto de hecho de la responsabilidad

respecto del hecho imponible, es decir, los responsables, lo son en virtud de

una obligación legal (cfr. Matías Cortés, Ordenamiento Tributario Español, 4º

Edición, Editorial Cívitas, Madrid, Año 1985, p. 386; también Juan Martín

Queralt, Carmelo Lozano Serrano, Gabriel Casado Ollero y José M. Tejerizo

López, Curso de derecho financiero y tributario, 14ª Edición, Editorial Tecnos,

Madrid, Año 2003, p. 279). En este sentido, la atribución de la obligación a otro

sujeto distinto del deudor por cuenta propia o contribuyente, solo puede resultar

de la ley, siendo insuficiente a tal efecto la invocación de la naturaleza jurídica

del vínculo —esto es su carácter tributario— pues se está frente a un tercero,

extraño al hecho imponible (cfr. José Osvaldo Casás, Derechos y garantías

constitucionales del contribuyente, 1ª Edición, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires,

Año 2002, p. 608). A ello, se agrega que la responsabilidad solidaria, habrá de

requerir por un lado, de la existencia de una causa justificante razonable del

presupuesto de hecho en virtud del cual queda jurídicamente obligado el

responsable de la deuda ajena; y, por otro, de una expresa previsión legal,

concretando de tal forma, también en este aspecto, el acatamiento riguroso del

principio de reserva de ley que opera sobre todos los elementos constitutivos

de la hipótesis de incidencia tributaria y, consiguientemente, sobre su ámbito

de atribución subjetiva. (cfr. José Osvaldo Casás, ob. cit., p. 609).------------------

------Que sentado lo que antecede, el Código Fiscal, en su artículo 18,

establece que “se encuentran obligados al pago de los gravámenes, recargos e

intereses, como responsables del cumplimiento de las obligaciones fiscales de

los contribuyentes -en la misma forma y oportunidad que rija para éstos- las

siguientes personas: (…) 4. Los agentes de recaudación, por los gravámenes

que perciban de terceros, o los que retengan de pagos que efectúen.”,

agregando en el artículo 21 que “Los responsables indicados en los artículos

18° y 19°, responden en forma solidaria e ilimitada con el contribuyente por el

pago de los gravámenes.”. Se observa claramente, que se encuentran

obligados al pago de los gravámenes, recargos e intereses junto al

contribuyente, los agentes de recaudación, por los gravámenes que perciban

de terceros, o los que retengan de pagos que efectúen. De las disposiciones

aludidas no surge la responsabilidad solidaria —para el pago de los tributos e

intereses— de aquellos agentes de recaudación que omitieron retener o

percibir. Situación distinta se observa respecto de los recargos, toda vez que el

artículo 51, in fine, del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de años

anteriores— establece que “Los recargos son aplicables también a los agentes

de recaudación y de retención que no hubiesen percibido o retenido el tributo y

la obligación de pagarlos por parte del agente subsiste aunque el gravamen

sea ingresado por el contribuyente u otro responsable”.--------------------------------

------Que según se observa, la ley ha contemplado taxativamente a quienes

resultarán obligados al pago de los gravámenes, recargos e intereses,

especificando —en cada caso— los supuestos que originarán la

responsabilidad solidaria. Según ello, en el artículo 18, inciso 4º, del Código

Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de años anteriores—, citado en el acto

recurrido para extender la responsabilidad al recurrente —vide fojas 474—, el

legislador excluyó a los agentes de recaudación que omitieron actuar en su

calidad de tales, toda vez que conforme lo ha señalado la Corte Suprema de

Justicia Nacional en una invariable jurisprudencia (Fallos: 258:75; 295:439;

297:218; 306:721; 307:518; 316:2624; entre muchos otros), no puede

presumirse la imprevisión, el olvido o la inconsecuencia del legislador.-------------

------ Que la exclusión referida, respecto del Impuesto sobre los Ingresos

Brutos, encuentra su fundamento en que la ley presume que la porción del

tributo cuya recaudación se omitió, es ingresada al Fisco directamente por el

contribuyente, situación completamente distinta a la del agente de recaudación

que recaudó el impuesto y no lo ingresó a las arcas fiscales. En este último

caso, el Fisco nunca percibirá las sumas recaudadas por el agente, toda vez

que el contribuyente deducirá —al momento del pago del impuesto— el monto

que se le retuvo o percibió, respecto del cual, el agente le expidió el

correspondiente certificado. En tanto que en aquellos supuestos en los cuales

no existió recaudación por parte del agente, el contribuyente del impuesto no

podrá deducir suma alguna, razón por la cual ingresará la totalidad del

impuesto adeudado. ------------------------------------------------------------------------------

------Que el perjuicio originado al Fisco, en los casos en que los agentes de

recaudación omiten actuar como tales, se ve compensado por los recargos

contemplados en el aludido artículo 51, in fine, del Código Fiscal —T.O. 2004 y

concordantes de años anteriores—, los cuales, han sido aplicados en el

presente caso (cfr. artículo 2º de la Resolución recurrida, fojas 1062 vta.). -------

------Que de extenderse la responsabilidad solidaria a los agentes de

recaudación del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, por el monto dejado de

recaudar, el Fisco percibiría dos veces el mismo tributo: del contribuyente y del

agente.------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que según lo expuesto, la ley solamente establece la responsabilidad

solidaria respecto de los agentes de recaudación —del Impuesto sobre los

Ingresos Brutos— por los gravámenes que perciban de terceros y los que

retengan de pagos que efectúen. Por ello, no resulta aceptable extender dicha

responsabilidad a los agentes que omitieron recaudar el tributo, toda vez que

ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una

disposición legal encuadrada dentro de los preceptos y recaudos

constitucionales, esto es válidamente creada por el único poder del Estado

investido de tales atribuciones —arts. 4°, 17, 44 y 67 de la Constitución

Nacional— (C.S.J.N., Fallos: 248:482, La Ley, 105, 279)-------------------------------

------Que el artículo 18, inciso 3º, del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes

de años anteriores— sostiene que se encuentran obligados al pago de los

gravámenes, recargos e intereses, como responsables del cumplimiento de las

obligaciones fiscales de los contribuyentes —en la misma forma y oportunidad

que rija para éstos— “Los que participen por sus funciones públicas o por su

oficio o profesión, en la formalización de actos, operaciones o situaciones

gravadas o que den nacimiento a otras obligaciones previstas en las normas

fiscales o en este Código”. Según se observa del texto trascripto, los agentes

de recaudación del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, que omitieron actuar

en su calidad de tales, no se encuentran incluidos expresamente en dicho

inciso. ------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que a la luz de la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia Nacional

—recaída en materia tributaria provincial— donde se ha pronunciado en contra

de las interpretaciones que no se atienen a la literalidad del texto legal (cfr.

C.S.J.N. en autos “Aguas Argentinas S.A. c/ Buenos Aires Provincia de s/

Acción declarativa”, de fecha 26/02/08), corresponde dejar sin efecto la

responsabilidad solidaria establecida. Es del caso agregar que una extensión

analógica de los supuestos taxativamente previstos en la ley provincial

quebranta el principio de reserva o legalidad del tributo, consagrado en los arts.

4°, 17 y 75, inc. 2°, de la Constitución Nacional (cfr. C.S.J.N., en autos "Nación

Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. c/ Santiago del

Estero, Provincia de s/ acción declarativa", de fecha 07/02/06)-----------------------

------Que según las consideraciones efectuadas, en las presentes actuaciones,

la extensión de la solidaridad a la firma recurrente —por parte de la Autoridad

de Aplicación— encuentra su origen en la omisión de actuar como agente de

percepción en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos (cfr. artículo 2º, de la

Resolución recurrida, fojas 1062 vta.). Siendo ello así, y teniendo

especialmente en cuenta que los agentes de recaudación que omitieron actuar

como tales en dicho impuesto, no se encuentran comprendidos en los incisos

3º o 4º, ambos del artículo 18 del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de

años anteriores—, supuestos que harían procedente la extensión de la

responsabilidad solidaria, corresponde hacer lugar al agravio planteado por la

firma recurrente y revocar la resolución recurrida; que así se declara.--------------

------Que en las presentes actuaciones, la Autoridad de Aplicación aplicó —al

agente de recaudación— los recargos contemplados en el artículo 51 del

Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de años anteriores—. Siendo ello

así y conforme se expuso ut-supra, la suscripta entiende que en el caso

resultan de aplicación los recargos aludidos, razón por la cual deben ser

confirmados; que así se declara. --------------------------------------------------------------

------Que en este punto, es necesario analizar si se ha configurado la infracción

prevista en el artículo 53 del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de

años anteriores—, adelantando la respuesta negativa. En efecto, el artículo

referido sostiene que “El incumplimiento total o parcial del pago de las

obligaciones fiscales a su vencimiento, constituirá omisión de tributo y será

pasible de una sanción de multa graduable entre el cinco por ciento (5%) y el

cincuenta por ciento (50%) del monto de impuesto dejado de abonar…”. Se

observa, pues, que la norma sanciona con multa el incumplimiento total o

parcial del pago de las obligaciones fiscales a su vencimiento, situación que no

acontece en las presentes actuaciones, toda vez que la conducta que se le

imputa al agente de recaudación es haber omitido actuar en su calidad de tal,

lo cual podría ocasionar un incumplimiento de los deberes formales previstos

en el Código Fiscal y sus normas reglamentarias, pero no la omisión de pago

de las obligaciones fiscales.---------------------------------------------------------------------

------Que por lo expuesto, al no existir incumplimiento total o parcial del pago de

las obligaciones fiscales a su vencimiento, corresponde revocar la multa

aplicada; que así se declara.--------------------------------------------------------------------

------Que de conformidad a como se resuelven las presentes actuaciones, debe

dejarse sin efecto la responsabilidad solidaria establecida respecto de los

directores; que así se declara.------------------------------------------------------------------

------Que en virtud de que en el caso se revoca la resolución recurrida, más allá

de la razón —o no— que le asista respecto de las restantes cuestiones

planteadas, éstas han perdido relevancia y convierten en abstracto el tema,

toda vez que por la falta de perjuicio actual, se ha desvanecido el interés

jurídico concreto. Esto, torna inútil el dictado de un pronunciamiento que

resuelva dichas cuestiones (cfr. la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de

Buenos Aires, en Ac. 34.322, sent. del 24-IX-1985 en “Acuerdos y Sentencias”,

1985-II-754; también en autos “Tarca, Aldo Alfredo contra Carnevale, Eusebio

Arístides. Cobro de pesos”, de fecha 24/03/04, Ac. 83.006, entre muchos

otros); que así se declara.-----------------------------------------------------------------------

------Que de tal modo, dejo expresado mi voto.--------------------------------------------

------ VOTO DE LA DRA. MÓNICA VIVIANA CARNÉ: Que adhiero al voto de la

Dra. Dora Mónica Navarro.----------------------------------------------------------------------

POR ELLO, SE RESUELVE: 1°) Hacer lugar parcialmente al Recurso de

Apelación interpuesto por NORPETROL S.A. contra la Resolución Nº 384/06

dictada por el Jefe de Departamento de Fiscalización Agroindustrial Sur de la

Unidad Orgánica XIII dependiente de la Dirección Provincial (actual A.R.B.A.).

2º) Hacer lugar parcialmente al Recurso de Apelación interpuesto por el Señor

Ricardo Sierra Martínez y la Sra. Verónica Teresa Collet. 3°) Modificar el

artículo 3° de la Resolución citada, debiéndose practicar nueva liquidación

excluyendo a los contribuyentes directos por los cuales se considera ingresado

el Impuesto sobre los Ingresos Brutos. 4°) Confirmar el acto apelado en todas

las demás cuestiones que han sido materia de agravio. Regístrese, notifíquese

a las partes y al Fiscal de Estado en su despacho. Hecho, vuelvan las

actuaciones al Organismo de origen a los efectos de la continuidad del trámite.

Fdo: Dra. Dora Mónica Navarro. Vocal

Dra. Silvia Ester Hardoy. Vocal (en disidencia parcial)

Dra. Mónica Viviana Carné. Vocal

Dr. Eduardo Aníbal Alza. Secretario Sala III

Registrado bajo el número 1433-Sala III