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Revista Digital Edición N°10
Marzo 2018
ISSN 2591-3700
Índice
1
Reforma Tributaria
Aspectos salientes de la Reforma Tributaria Extracto de Material “Novedades Impositivas 2018” – Autoría y cortesía del
Departamento de Capacitación de Estudio Diez
Reforma Tributaria en Argentina: el futuro de las
Administraciones Tributarias provinciales después
de la demonización del impuesto sobre los Ingresos
Brutos. Por Diego Colazo - Dirección Provincial de Rentas de Jujuy
Criptomoneda y Blockchains
Criptomoneda y Blockchains para ATs. Por Guillermo Marconi – Tribunal Fiscal de la Nación
Sistema de Fiscalización Remota implementado por
Arba Por Gustavo Koppel – Arba
Gestión de Jurisdicciones Miembro
Observatorio Fiscal CeATS
Presentación del Observatorio Fiscal CeATS Por Gonzalo Aguirre – Coordinador del Observatorio
Índice CeATS de Recaudación de Ingresos Brutos Por Ignacio Mognoni - Coordinador de Índice CeATS
Informe sobre Actualidad Normativa Por María Lujan Maciel – Actualidad Normativa CeATS
Editorial CeATS
Editorial CeATS
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018 debió ser un año trascendente para el fortalecimiento de las Haciendas Locales.
La reforma tributaria recientemente sancionada en la ley 27.430, era el marco adecuado para
que se dieran las condiciones de discutir un nuevo orden fiscal federal.
No deseo pecar de pesimista, pero lamentablemente, esto no ocurrió. A mi modo de
ver, es muy presuntuoso referirse a las modificaciones introducidas como reforma tributaria,
cuando se tratan de un puñado de cambios – muchos de ellos positivos, otros no tanto –
cuando se ha dejado pasar una oportunidad – tal vez histórica – de cambiar definitivamente la
matriz fiscal Argentina, y en particular dotar de correspondencia fiscal a los gobiernos
provinciales y municipales.
Recordemos que en la Ley Nº 27.260, de Sinceramiento Fiscal, en sus artículos 77 a
80 se creó la Comisión Bicameral para la Reforma Tributaria –ya conformada desde el
25/04/2017-, y tuvo por objeto el análisis y evaluación de las propuestas de reforma del
sistema tributario nacional, orientado a fortalecer la equidad, profundizar la progresividad,
simplificar su estructura y administración, fortalecer la complementariedad y coordinación
federal, y propender al establecimiento gradual de las reformas, dotando de mayor
previsibilidad a la acción del Estado a los fines de reducir la incertidumbre en materia fiscal.
También allí se indicó que el Poder Ejecutivo nacional remitirá el o los proyectos de reforma al
sistema tributario nacional dentro de los 365 días corridos a partir de la constitución de dicha
Comisión.
Las condiciones estaban dadas para ir por más. Personalmente me provoca la
sensación de tener gusto a poco. Es sabido que una reforma tributaria es compleja y requiere
un consenso político y social importante. En este sentido, los consensos mínimos
indudablemente se habían logrado con el pacto firmado el 16/11/2017 entre la Nación, las
Provincias –con excepción de la Provincia de San Luis- y la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires. Merece destacarse que dicho acuerdo ha sido aprobado por la Ley N° 27.429, y
también en este contexto político y social resulta relevante destacar la modificación a la Ley
N° 25.917, por su similar 27.428 relativa al Régimen Federal de Responsabilidad Fiscal y
Buenas Prácticas de Gobierno. Hubiera sido un marco ideal para que las provincias – y a
través de ellas, sus municipios – tomaran posición y pugnaran por mayores recursos propios.
Resulta al menos llamativo que no se haga mención alguna a una nueva omisión de
cumplimiento con la manda constitucional prevista en la disposición transitoria sexta
incorporada en la reforma de 1994. Se supone que “Un régimen de coparticipación
conforme lo dispuesto en el inc. 2 del Artículo 75 y la reglamentación del organismo fiscal
federal, serán establecidos antes de la finalización del año 1996…”.
El gobierno del Presidente Menem dejó pasar la oportunidad de cumplir
tempestivamente con esta disposición. Opino que otra oportunidad se desperdició hacia los
años 2004/2006, cuando la situación económica, política y social hubiera permitido encarar la
tarea bajo la Presidencia de Nestor Kirchner. Luego, el descalabro económico, la manipulación
Editorial CeATS
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del federalismo y la aparición de la “grieta” tornaron impensable reunir los consensos mínimos
necesarios para abocarse a las reformas necesarias del régimen federal fiscal. 2017 parecía
ser el año. Sin embargo, los cambios introducidos – en materia sustantiva, procedimental,
penal, aduanera y de la seguridad social – y los compromisos asumidos para reducir la
presión fiscal, no guardan relación con el flujo ingreso – gasto público de las jurisdicciones
locales, de modo que se profundiza la dependencia de provincias y municipios con el Estado
Nacional.
Por supuesto que entendemos la necesidad de trabajar en modificaciones sustanciales
en los tributos locales a la actividad económica (vbgr. Ingresos Brutos, o Tasa por Inspección
de Seguridad e Higiene), pero debe comprenderse el fenómeno que provocó los crecientes
aumentos de alícuotas a los niveles actuales, motivados desde la década de los ’90 a la
fecha, que se explican en un creciente gasto público sub nacional debido a la transferencia
de incumbencias, nuevamente en incumplimiento de la disposición transitoria sexta en cuanto
la distribución de competencias, servicios y funciones vigentes a la sanción de la reforma.
Desentenderse de esta realidad desde el poder central – único con facultad de financiarse a
través del impuesto inflacionario – es profundizar la sensación de ser unitarios para recaudar y
federales para gastar.
En el CeATS encontramos un ámbito único, para divulgar con convicción las ventajas
de sostener desde las Administraciones locales – Provinciales y Municipales – la reivindicación
del fortalecimiento de las haciendas locales.
Queda planteado el desafío.
Dr. Germán Krivocapich
Director de la Especialización en
Tributación Local CeATS - UNtref
Reforma Tributaria
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La ley 11.683 es una ley nacional de procedimiento en
sentido amplio, que no sólo contempla cuestiones
adjetivas, procedimentales y procesales, sino que
comprende también dentro de sus normas a
determinados institutos sustanciales del derecho
tributario.
Sin embargo, no contiene normas que definan el
alcance, la extensión y naturaleza de la relación
jurídica tributaria, la obligación tributaria y el hecho
imponible, categorías jurídicas y dogmáticas que dan
sustento a todo el andamiaje normativo vigente en la
materia impositiva.
Por ello, entendemos que siguiendo la tradición
codificadora dominadora internacional (modelo
MCTAL -1967- y modelos de Código Tributario del
CIT, BID y GIZ -2015), hubiese sido conveniente que
la nueva reforma se hubiese encargado de establecer
los conceptos y definiciones centrales de la materia,
con un claro propósito ordenador de la potestad
normativa y evitar así, las frecuentes confusiones o
excesos que se advierten en la experiencia cotidiana.
Interpretación de las Leyes Impositivas
Las normas jurídicas tributarias son, en esencia,
normas jurídicas y, como tales, pueden y deben ser
interpretadas con arreglo a todos los métodos de
interpretación del derecho, con la salvedad de
aquellos que su aplicación - como el método de
analogía - conduzcan a la desnaturalización y
frustración del principio constitucional de reserva de
ley tributaria.
Con acierto, la nueva ley incorpora la prohibición de
la analogía para ampliar el alcance del hecho
imponible, las exenciones y los ilícitos tributarios.
Se incorpora en el artículo 1º de la ley 11.683
No se admitirá la analogía para ampliar el alcance del
hecho imponible, de las exenciones o de los ilícitos
tributarios.
En todos los casos de aplicación de esta ley se
deberá salvaguardar y garantizar el derecho del
contribuyente a un tratamiento similar al dado a otros
sujetos que posean su misma condición fiscal. Ese
derecho importa el de conocer las opiniones emitidas
por la Administración Federal de Ingresos Públicos,
las que deberán ser publicadas de acuerdo con la
reglamentación que a tales efectos dicte ese
organismo. Estas opiniones solo serán vinculantes
cuando ello esté expresamente previsto en esta ley o
en su reglamentación.
DOMICILIO FISCAL: Domicilio electrónico
El artículo 3 de la ley 11.683 regula todo lo relativo al
domicilio fiscal de los contribuyentes y responsables,
desde el principio general adoptado para considerar
el domicilio de la persona como domicilio fiscal, los
cambios y sus efectos y hasta su impugnación por
parte del organismo recaudador. La nueva ley
establece la obligatoriedad de constituir el domicilio
fiscal electrónico para todos los contribuyentes.
Se incorpora en el artículo 3º de la ley 11.683
Facúltase a la Administración Federal de
Ingresos Públicos para establecer las condiciones que
debe reunir un lugar a fin de que se considere que
en él está situada la dirección o administración
principal y efectiva de las actividades.
Reforma Tributaria
5
Se sustituye el artículo 3.1. por
Artículo...: Se considera domicilio fiscal
electrónico al sitio informático seguro, personalizado
y válido, registrado por los contribuyentes y
responsables para el cumplimiento de sus
obligaciones fiscales y para la entrega o recepción
de comunicaciones de cualquier naturaleza que
determine la reglamentación; ese domicilio será
obligatorio y producirá en el ámbito administrativo los
efectos del domicilio fiscal constituido, siendo válidos
y plenamente eficaces todas las notificaciones,
emplazamientos y comunicaciones que allí se
practiquen.
La Administración Federal de Ingresos Públicos
establecerá la forma, requisitos y condiciones para su
constitución, implementación y cambio, así como
excepciones a su obligatoriedad basadas en razones
de conectividad u otras circunstancias que
obstaculicen o hagan desaconsejable su uso.
En todos los casos deberá interoperar con la
Plataforma de Trámites a Distancia del Sistema de
Gestión Documental Electrónica.
SUJETOS TRIBUTARIOS
En el capítulo II del Título de la Ley se encuentra
regulado un aspecto sustancial del hecho imponible y
de la relación jurídica tributaria, pues contiene el
régimen legal de los sujetos pasivos, tanto del
contribuyente como de las restantes categorías de
sujeción pasiva que pueden darse en el marco de la
mencionada relación.
El artículo 5º de la ley 11.683 establece la definición y
alcance de los sujetos responsables por deuda propio
(contribuyentes y sus herederos), el artículo 6º señala
a los responsables por deuda ajena, el artículo 7º
corresponde a los deberes jurídicos formales que
éstos deben cumplir, y el artículo 8º establece el
alcance y los supuestos de atribución de
responsabilidad a determinados sujetos, consagrando
la ley una responsabilidad personal y solidaria por el
incumplimiento de las obligaciones sustanciales.
La nueva ley amplía el alcance de la solidaridad de
los responsables por deuda ajena y deroga la
responsabilidad del consumidor final que estaba
prevista en el artículo 10º.
Se sustituyen los artículos 5, 6, 7, 8 y 9 de la
ley por: (Se deroga el art. 10)
Responsables por deuda propia
ARTÍCULO 5º — Responsables por deuda propia.
Están obligados a pagar el tributo al Fisco en la forma
y oportunidad debidas, personalmente o por medio
de sus representantes, como responsables del
cumplimiento de su deuda tributaria, quienes sean
contribuyentes, sus herederos y legatarios con
arreglo a las disposiciones del Código Civil y
Comercial de la Nación, sin perjuicio, con respecto
de estos últimos, de la situación prevista en el inciso
e) del artículo 8°.
Revisten el carácter de contribuyentes, en tanto se
verifique a su respecto el hecho imponible que les
atribuyen las respectivas leyes tributarias, en la
medida y condiciones necesarias que éstas prevén
para que surja la obligación tributaria:
a) Las personas humanas, capaces, incapaces o con
capacidad restringida según el derecho común.
b) Las personas jurídicas a las que el derecho privado
reconoce la calidad de sujetos de derecho.
c) Las sociedades, asociaciones, entidades y
empresas que no tengan la calidad prevista en el
inciso anterior, y aún los patrimonios destinados a un
fin determinado, cuando unas y otros sean
considerados por las leyes tributarias como unidades
económicas para la atribución del hecho imponible.
d) Las sucesiones indivisas, cuando las leyes
tributarias las consideren como sujetos para la
atribución del hecho imponible, en las condiciones
previstas en la ley respectiva.
Las reparticiones centralizadas, descentralizadas o
autárquicas del Estado Nacional, provincial, municipal
Reforma Tributaria
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y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, así como
las empresas estatales y mixtas, quedan
comprendidas en las disposiciones del párrafo
anterior.
Responsables del cumplimiento de la deuda ajena
ARTÍCULO 6º — Responsables del cumplimiento de la
deuda ajena. Están obligados a pagar el tributo al
Fisco, bajo pena de las sanciones previstas en esta
ley:
1. Con los recursos que administran, perciben o
disponen, como responsables del cumplimiento de la
deuda tributaria de sus representados, mandantes,
acreedores, titulares de los bienes administrados o en
liquidación, etcétera, en la forma y oportunidad que
rijan para aquéllos o que especialmente se fijen para
tales responsables:
a) El cónyuge que percibe y dispone de todas las
rentas propias del otro.
b) Los padres, tutores, curadores de los incapaces y
personas de apoyo de las personas con capacidad
restringida, en este último caso cuando sus funciones
comprendan el cumplimiento de obligaciones
tributarias.
c) Los síndicos y liquidadores de las quiebras,
representantes de las sociedades en liquidación,
quienes ejerzan la administración de las sucesiones y,
a falta de estos últimos, el cónyuge supérstite y los
herederos.
d) Los directores, gerentes y demás representantes
de las personas jurídicas, sociedades, asociaciones,
entidades, empresas y patrimonios a que se refieren
los incisos b) y c) del artículo 5°.
e) Los administradores de patrimonios -incluidos los
fiduciarios y las sociedades gerentes o
administradoras de fideicomisos y fondos comunes
de inversión-, empresas o bienes que en ejercicio de
sus funciones puedan determinar íntegramente la
materia imponible que gravan las respectivas leyes
tributarias con relación a los titulares de aquéllos y
pagar el gravamen correspondiente; y, en las mismas
condiciones, los mandatarios con facultad de percibir
dinero.
f) Los agentes de retención y los de percepción de
los tributos.
2. Los responsables sustitutos, en la forma y
oportunidad que se fijen para tales responsables en
las leyes respectivas.
ARTÍCULO 7º — Deberes de los responsables. Los
responsables mencionados en los puntos a) a e) del
inciso 1 del artículo anterior, tienen que cumplir por
cuenta de los representados y titulares de los bienes
que administran o liquidan, o en virtud de su relación
con las entidades a las que se vinculan, con los
deberes que esta ley y las leyes tributarias imponen a
los contribuyentes en general para los fines de la
determinación, verificación y fiscalización de los
tributos.
Las obligaciones establecidas en el párrafo anterior
también deberán ser cumplidas —en el marco de su
incumbencia— por los agentes de retención,
percepción o sustitución.
Responsables en forma personal y solidaria con los
deudores
ARTÍCULO 8º — Responsables en forma personal y
solidaria con los deudores del tributo. Responden con
sus bienes propios y solidariamente con los deudores
del tributo y, si los hubiere, con otros responsables
del mismo gravamen, sin perjuicio de las sanciones
correspondientes a las infracciones cometidas:
a) Todos los responsables enumerados en los puntos
a) a e), del inciso 1, del artículo 6° cuando, por
incumplimiento de sus deberes tributarios, no
abonaran oportunamente el debido tributo, si los
deudores no regularizan su situación fiscal dentro de
los quince (15) días de la intimación administrativa de
pago, ya sea que se trate o no de un procedimiento
de determinación de oficio. No existirá esta
responsabilidad personal y solidaria respecto de
Reforma Tributaria
7
aquellos que demuestren debidamente que dicha
responsabilidad no les es imputable subjetivamente.
En las mismas condiciones del párrafo anterior, los
socios de las sociedades regidas por la Sección IV
del Capítulo I de la Ley General de Sociedades N°
19.550 (t.o. 1984) y sus modificaciones, y los socios
solidariamente responsables de acuerdo con el
derecho común, respecto de las obligaciones fiscales
que correspondan a las sociedades o personas
jurídicas que ellos representen o integren.
b) Sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso anterior y
con carácter general, los síndicos de los concursos y
de las quiebras que no hicieren las gestiones
necesarias para la determinación y ulterior ingreso de
los tributos adeudados por los responsables, respecto
de los períodos anteriores y posteriores a la iniciación
del juicio respectivo; en particular, tanto si dentro de
los quince (15) días corridos de aceptado el cargo en
el expediente judicial como si con una anterioridad
de quince (15) días al vencimiento del plazo para la
verificación de los créditos, no hubieran requerido a
la Administración Federal de Ingresos Públicos las
constancias de las respectivas deudas tributarias, en
la forma y condiciones que establezca dicho
organismo.
c) Los agentes de retención por el tributo que
omitieron retener, una vez vencido el plazo de quince
(15) días de la fecha en que correspondía efectuar la
retención, si no acreditaren que los contribuyentes
han abonado el gravamen, y sin perjuicio de la
obligación solidaria de los contribuyentes para abonar
el impuesto no retenido desde el vencimiento del
plazo señalado.
Asimismo, los agentes de retención son responsables
por el tributo retenido que dejaron de ingresar a la
Administración Federal de Ingresos Públicos, en la
forma y plazo previstos por las leyes respectivas.
La Administración Federal de Ingresos Públicos podrá
fijar otros plazos generales de ingreso cuando las
circunstancias lo hicieran conveniente a los fines de
la recaudación o del control de la deuda.
d) Los agentes de percepción por el tributo que
dejaron de percibir o que percibido, dejaron de
ingresar a la Administración Federal de Ingresos
Públicos en la forma y tiempo que establezcan las
leyes respectivas, si no acreditaren que los
contribuyentes no percibidos han abonado el
gravamen.
e) Los sucesores a Título particular en el activo y
pasivo de empresas o explotaciones que las leyes
tributarias consideran como una unidad económica
susceptible de generar íntegramente el hecho
imponible, con relación a sus propietarios o titulares,
si los contribuyentes no regularizan su situación fiscal
dentro de los quince (15) días de la intimación
administrativa de pago, ya sea que se trate o no de
un procedimiento de determinación de oficio.
La responsabilidad del adquirente, en cuanto a la
deuda fiscal no determinada, caducará:
1. A los tres (3) meses de efectuada la transferencia,
si con una antelación de quince. (15) días ésta
hubiera sido denunciada a la Administración Federal
de Ingresos Públicos.
2. En cualquier momento en que la Administración
Federal de Ingresos Públicos reconozca como
suficiente la solvencia del cedente con relación al
tributo que pudiera adeudarse, o en que acepte la
garantía que éste ofrezca a ese efecto.
f) Los terceros que, aun cuando no tuvieran deberes
tributarios a su cargo, faciliten por su culpa o dolo la
evasión del tributo, y aquellos que faciliten
dolosamente la falta de ingreso del impuesto debido
por parte del contribuyente, siempre que se haya
aplicado la sanción correspondiente al deudor
principal o se hubiere formulado denuncia penal en
su contra. Esta responsabilidad comprende a todos
aquellos que posibiliten, faciliten, promuevan,
organicen o de cualquier manera presten
colaboración a tales fines.
g) Los cedentes de créditos tributarios respecto de la
deuda tributaria de sus cesionarios y hasta la
Reforma Tributaria
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concurrencia del importe aplicado a su cancelación,
si se impugnara la existencia o legitimidad de tales
créditos y los deudores no regularizan su situación
fiscal dentro de los quince (15) días de la intimación
administrativa de pago.
h) Cualquiera de los integrantes de una unión
transitoria de empresas, de un agrupamiento de
colaboración empresaria, de un negocio en
participación, de un consorcio de cooperación o de
otro contrato asociativo respecto de las obligaciones
tributarias generadas por la asociación como tal y
hasta el monto de estas últimas.
i) Los contribuyentes que por sus compras o
locaciones reciban facturas o documentos
equivalentes, apócrifos o no autorizados, cuando
estuvieren obligados a constatar su adecuación,
conforme las disposiciones del artículo sin número
incorporado a continuación del artículo 33 de esta
ley. En este caso responderán por los impuestos
adeudados por el emisor, emergentes de la
respectiva operación y hasta el monto generado por
esta última, siempre que no puedan acreditar la
existencia y veracidad del hecho imponible.
Responsables por los subordinados
ARTÍCULO 9º — Responsables por los subordinados.
Los contribuyentes y responsables de acuerdo con
las disposiciones de esta ley, lo son también por las
consecuencias del hecho u omisión de sus factores,
agentes o dependientes, incluyendo las sanciones y
gastos consiguientes.
LIQUIDACIÓN Y CUANTIFICACIÓN DE LA
OBLIGACIÓN TRIBUTARIA: Rectificativas en menos
La ley 11.683 en los artículos 11 a 19 disciplina todo lo
atinente a la determinación y cuantificación de las
obligaciones tributarias, tanto en lo que hace al
sistema general adoptado para los tributos nacionales
consistente en la autodeclaración por el sujeto pasivo
mediante la presentación de declaraciones juradas,
como a los supuestos en los cuales se adopta el
sistema de determinación de oficio por parte de la
Administración tributaria.
La nueva ley modifica el artículo 13 y partir de su
vigencia admite la presentación de declaraciones
juradas rectificativas en menos, con una diferencia
de hasta el 5% de la base imponible declarada
originalmente, siempre que se presente en un plazo
de hasta 5 días del vencimiento general.
Se sustituye el artículo 13 por
ARTÍCULO 13 — La declaración jurada está
sujeta a verificación administrativa y, sin perjuicio del
tributo que en definitiva liquide o determine la
Administración Federal de Ingresos Públicos, hace
responsable al declarante por el gravamen que en
ella se base o resulte, cuyo monto no podrá reducir
por declaraciones posteriores, salvo en los casos de
errores de cálculo o errores materiales cometidos en
la declaración misma. El declarante será también
responsable en cuanto a la exactitud de los datos
que contenga su declaración, sin que la presentación
de otra posterior, aunque no le sea requerida, haga
desaparecer dicha responsabilidad.
Si la declaración jurada rectificando en menos la
materia imponible se presentara dentro del plazo de
cinco (5) días del vencimiento general de la
obligación de que se trate y la diferencia de dicha
rectificación no excediera el cinco por ciento (5%) de
la base imponible originalmente declarada, conforme
la reglamentación que al respecto dicte la
Administración Federal de Ingresos Públicos, la última
declaración jurada presentada sustituirá a la anterior,
sin perjuicio de los controles que establezca dicha
Administración Federal en uso de sus facultades de
verificación y fiscalización conforme los artículos 35 y
siguientes y, en su caso, de la determinación de
oficio que correspondiere en los términos de los
artículos 16 y siguientes
Reforma Tributaria
9
PROCESO DE DETERMINACIÓN DE OFICIO: Acuerdo
conclusivo voluntario
Se incorpora dentro del procedimiento de la
determinación de oficio la posibilidad de llegar a un
acuerdo conclusivo voluntario entre el Fisco y el
contribuyente.
El proyecto recoge un mecanismo alternativo de
solución de conflictos entre la Administración y los
obligados tributarios. Previsto en el modelo de
Código del CIAT –artículo 133- tiene por finalidad
propiciar una mayor igualdad entre las partes, reducir
la litigiosidad y mejorar la seguridad jurídica. Se
entiende, además, que el mecanismo obedece al
principio de buena fe en las relaciones entre la AFIP y
los contribuyentes. La redacción es un poco confusa.
Asimismo, se incorpora un último párrafo al artículo
49 el cual dispone que no se aplique el sistema de
reducción de sanciones.
Se incorpora como art. 16.1.
Artículo ...- Previo al dictado de la resolución prevista
en el segundo párrafo del artículo 17 de esta ley, el
Fisco podrá habilitar una instancia de acuerdo
conclusivo voluntario, cuando resulte necesaria para
la apreciación de los hechos determinantes y la
correcta aplicación de la norma al caso concreto,
cuando sea preciso realizar estimaciones,
valoraciones o mediciones de datos, elementos o
características relevantes para la obligación tributaria
que dificulten su cuantificación, o cuando se trate de
situaciones que por su naturaleza, novedad,
complejidad o trascendencia requieran de una
solución conciliatoria.
El caso a conciliar se someterá a consideración de un
órgano de conciliación colegiado, integrado por
funcionarios intervinientes en el proceso que motiva
la controversia, por funcionarios pertenecientes al
máximo nivel técnico jurídico de la Administración
Federal de Ingresos Públicos y por las autoridades de
contralor interno que al respecto se designen.
El órgano de conciliación emitirá un informe
circunstanciado en el que recomendará una solución
conciliatoria o su rechazo.
El órgano de conciliación colegiado podrá solicitar
garantías suficientes para resguardar la deuda motivo
de la controversia.
El acuerdo deberá ser aprobado por el Administrador
Federal.
Si el contribuyente o responsable rechazara la
solución conciliatoria prevista en este artículo, el
Fisco continuará con el trámite originario.
El contenido del Acuerdo Conclusivo se entenderá
íntegramente aceptado por las partes y constituirá
Título ejecutivo en el supuesto que de él surgiera
crédito fiscal, habilitando el procedimiento del artículo
92 de esta ley.
La Administración Federal de Ingresos Públicos no
podrá desconocer los hechos que fundamentaron el
acuerdo y no podrá cuestionarlos en otro fuero, salvo
que se compruebe que se trata de hechos falsos.
El acuerdo homologado no sentará jurisprudencia ni
podrá ser opuesto en otros procedimientos como
antecedente, salvo que se trate de cuestiones de
puro derecho, en cuyo caso la decisión que se
adopte servirá como precedente para otros
contribuyentes, siempre que se avengan al trámite
conciliatorio y al pago de lo conciliado en idénticas
condiciones que las decididas en el precedente en
cuestión.
Este procedimiento no resultará aplicable cuando
corresponda hacer una denuncia penal en los
términos del Régimen Penal Tributario.
DETERMINACIÓN SOBRE BASE PRESUNTA
Se incorpora como art. 18.1.
Artículo...- Determinación sobre base presunta. El juez
administrativo podrá determinar los tributos sobre
base presunta cuando se adviertan irregularidades
Reforma Tributaria
10
que imposibiliten el conocimiento cierto de las
operaciones y, en particular, cuando los
contribuyentes o responsables:
a) Se opongan u obstaculicen el ejercicio de las
facultades de fiscalización por parte de la
Administración Federal de Ingresos Públicos.
b) No presenten los libros y registros de contabilidad,
la documentación comprobatoria o no proporcionen
los informes relativos al cumplimiento de las normas
tributarias.
c) Incurran en alguna de las siguientes
irregularidades:
1. Omisión del registro de operaciones, ingresos o
compras, así como alteración de los costos.
2. Registración de compras, gastos o servicios no
realizados o no recibidos.
3. Omisión o alteración del registro de existencias en
los inventarios, o registración de existencias a precios
distintos de los de costo.
4. Falta de cumplimiento de las obligaciones sobre
valoración de inventarios o de los procedimientos de
control de inventarios previstos en las normas
tributarias.
VERIFICACIÓN Y FISCALIZACIÓN: Valor probatorio
de las actas labradas por la AFIP
La ley 11.683 prevé tres tipos de actas: a) actas
labradas en el curso de una fiscalización; b) actas de
constatación de infracciones formales; c) actas de
notificación de actos, intimaciones y demás
resoluciones administrativas. Las actas labradas por
los funcionarios fiscales, en el ejercicio de sus
funciones, son instrumentos públicos en virtud de lo
previsto por el art. 289, inc. b), del Código Civil y
Comercial (antes art. 979, inc. 2º), siempre que se
verifiquen los siguientes requisitos:
i) Intervención de oficial público: el funcionario
debe estar designado para cumplir funciones de
verificación o notificación, según el caso. Cabe tener
presente que, de acuerdo con lo previsto en el art.
65 del decreto reglamentario de la ley 11.683, a los
efectos del labrado de actas son equiparables los
términos “agente”, “empleado” y “funcionario”.
ii) El funcionario debe actuar dentro del límite de
sus funciones, tanto en lo que se refiere a la
naturaleza del acto como al territorio que le ha sido
asignado para el desarrollo de dichas funciones.
iii) Observancia de las formas legales: para que
el acta sea válida debe ser labrada bajo las formas
prescriptas por las leyes respectivas. De conformidad
con lo previsto por el art. 296 del Código Civil y
Comercial, el instrumento público hace plena fe,
mientras no sea redargüido de falsedad, de la
existencia material de los hechos que el oficial
público hubiese anunciado como cumplidos por él o
que han pasado en su presencia. La plena fe a la que
alude la norma comprende la autenticidad del
instrumento y existencia material de los hechos,
siempre que los mismos hubiesen sido constatados o
cumplidos por el funcionario actuante. Respecto de
las manifestaciones del contribuyente o de terceros,
basta la simple prueba en contrario como medio para
contradecir su contenido.
Se ha sostenido que las facultades que el art. 35, inc.
c), de la ley 11.683, le otorga a la Administración
Federal para verificar el cumplimiento de las
obligaciones tributarias, deben ser entendidas como
medidas de las que dispone el Fisco en aquellos
casos en que no es posible verificar datos del
contribuyente que se encuentra sujeto a verificación,
responsables o terceros vinculados con los datos que
deben contener las declaraciones juradas, pero dicha
posibilidad no puede ser entendida de aplicación
obligatoria por parte del ente fiscal en todos los
casos y sin restricción alguna (Fiscal de la Nación,
sala D, 27/12/2011, “El Charret SA s/recurso de
apelación”, PET, 2012 (junio-493), p. 11, La Ley
Online: AR/JUR/97375/2011).
Reforma Tributaria
11
Ahora bien, la reforma sustituye el segundo párrafo
del inciso c) del artículo 35 y en lugar de, servirán de
prueba en los juicios respectivos… establece que
harán plena fe mientras no se prueba su falsedad.
Se sustituye el 2do párrafo del art. 35, por
Cuando se responda verbalmente a los
requerimientos previstos en el inciso a) o cuando se
examinen libros, papeles, etcétera, se dejará
constancia en actas de la existencia e
individualización de los elementos exhibidos, así como
de las manifestaciones verbales de los fiscalizados.
Dichas actas, que extenderán los funcionarios y
empleados de la Administración Federal de Ingresos
Públicos, sean o no firmadas por el interesado, harán
plena fe mientras no se pruebe su falsedad.
VERIFICACIÓN Y FISCALIZACIÓN: Medidas
preventivas
Se incorpora en la ley la facultad de la AFIP para
disponer medidas preventivas tendientes a evitar
maniobras de evasión tributaria, limitando la
autorización de emisión de comprobantes o
modificando la condición de inscriptos de los
contribuyentes. Entendemos que esta modificación,
incorpora una práctica que está cuestionada por no
tener un procedimiento que garantice al
contribuyente sus derechos y garantías
constitucionales, al no establecer una impugnación
judicial efectiva.
Finalmente, este tipo de medidas, en muchos casos,
atentan contra el derecho de propiedad o de las
libertades fundamentales del sujeto pasivo,
poniéndolo en riesgo de sufrir lesiones patrimoniales
que en muchos casos llegan al extremo de impedir el
ejercicio de su actividad económica.
Se incorpora como inciso h) del artículo 35
h) La Administración Federal de Ingresos Públicos
podrá disponer medidas preventivas tendientes a
evitar la consumación de maniobras de evasión
tributaria, tanto sobre la condición de inscriptos de
los contribuyentes y responsables, así como respecto
de la autorización para la emisión de comprobantes y
la habilidad de dichos documentos para otorgar
créditos fiscales a terceros o sobre su idoneidad para
respaldar deducciones tributarias y en lo relativo a la
realización de determinados actos económicos y sus
consecuencias tributarias. El contribuyente o
responsable podrá plantear su disconformidad ante el
organismo recaudador. El reclamo tramitará con
efecto devolutivo, salvo en el caso de suspensión de
la condición de inscripto en cuyo caso tendrá ambos
efectos. El reclamo deberá ser resuelto en el plazo de
cinco (5) días. La decisión que se adopte revestirá el
carácter de definitiva pudiendo sólo impugnarse por
la vía prevista en el artículo 23 de la Ley Nacional de
Procedimientos Administrativos 19.549.
RÉGIMEN SANCIONATORIO
Varias son las modificaciones que se producen en
materia sancionatoria:
Modificaciones en materia de multa
i) Se incorpora como segundo artículo agregado a
continuación del art. 39, una serie de nuevas
sanciones formales, todas ellas vinculadas con la
Acción 13 del Plan BEPS de la OCDE, donde se hace
un llamamiento al desarrollo de normas relativas a la
documentación sobre precios de transferencia para
aumentar la transparencia hacia la administración
tributaria, teniendo en cuenta los costos de
cumplimiento para las empresas.
ii) En la omisión de impuestos: se elimina la
posibilidad de graduación del 50% al 100%. Se
establece como pauta fija el 100%. Esto resulta
contradictorio con el artículo 49, que señala que en
los casos de la determinación de oficio fuese
consentida, quedará reducida al mínimo legal. No
existe esta posibilidad en omisión pero si en
defraudación.
Reforma Tributaria
12
iii) El supuesto de reincidencia, establece un
incremento del 100% para la conducta de omisión y
sólo del 50% para la conducta agravada. En caso de
reincidencia y la multa al 200% está igualando una
conducta omisiva con el mínimo de defraudación
200%.
iv) En la defraudación: Se reduce la sanción de 2
a 6 veces (antes era de 2 a 10 veces)... Se
incorporan dos nuevas conductas como artículos 46.1
y 46.2. Se incorpora un nuevo inciso a las
presunciones de dolo del artículo 47.
v) La modificación no resulta coherente: por un
lado agrava la conducta culposa (omisión de
impuestos, eliminando la graduación del 50%) y por
otro, reduce la escala de punición en la dolosa
(defraudación, que como vinos la lleva de 2 a 10
veces, a de 2 a 6 veces). Entendemos, que el
régimen anterior, le permitía al juez administrativo
analizar cada caso en particular y de esta manera
utilizar la sanción de acuerdo con su finalidad, y no
tarifarla como si fuera una multa objetiva.
Modificaciones en materia de clausura
i) La nueva ley elimina la posibilidad de la
aplicación conjunta de multa y clausura (salvo la
aplicación del último párrafo).
ii) Se reduce la graduación de la sanción de 2 a
6 días (antes 3 a 10 días). Se mantiene el valor de las
operaciones en $ 10.
iii) Mantiene el valor de condición objetiva de
punibilidad en $ 10. Este monto fue incorporado por
la ley 24.765 de enero de 1997. En la actualidad, los
$ 10,- devienen irrisorio y por ende carecen de toda
relevancia, de modo que en lo fáctico no opera
como una verdadera exclusión. O bien, hubiesen
eliminado la exigencia del monto y de esta manera
comprender alcanzadas todas las operaciones, o
elevarlo hasta una medida que permita excluir a las
operaciones que por su monto no revisten gravedad.
iv) Se deroga el art. 40.1 y se incorpora como nuevo
tipo infraccional: En el caso de un establecimiento de
al menos diez (10) empleados, tengan cincuenta por
ciento (50%) o más del personal relevado sin
registrar, aun cuando estuvieran dados de alta como
empleadores. Sin perjuicio de las demás sanciones
que pudieran corresponder, se aplicará una multa de
tres mil ($ 3.000) a cien mil pesos ($ 100.000) a
quienes ocuparen trabajadores en relación de
dependencia y no los registraren y declararen con las
formalidades exigidas por las leyes respectivas.
Se incorpora como artículo 39.2.
Artículo...- Serán sancionados:
a) Con multa graduable entre ochenta mil pesos ($
80.000) y doscientos mil pesos ($ 200.000), las
siguientes conductas:
(i) Omitir informar en los plazos establecidos al
efecto, la pertenencia a uno o más grupos de
Entidades Multinacionales, cuyos ingresos anuales
consolidados totales de cada grupo sean iguales o
superiores a los parámetros que regule la
Administración Federal de Ingresos Públicos, a los
fines del cumplimiento del régimen; y de informar los
datos identificatorios de la última entidad controlante
del o los grupos multinacionales a los que pertenece.
La omisión de informar la pertenencia a uno o más
grupos de Entidades Multinacionales con ingresos
inferiores a tales parámetros y los datos de su última
entidad controlante será pasible de una multa
graduable entre quince mil pesos ($ 15.000) y setenta
mil pesos ($ 70.000).
(ii) Omitir informar, en los plazos establecidos al
efecto, los datos identificatorios del sujeto informante
designado para la presentación del Informe País por
País, indicando si éste actúa en calidad de última
entidad controlante, entidad sustituta o entidad
integrante del o los grupos multinacionales, conforme
lo disponga la Administración Federal.
(iii) Omitir informar, en los plazos establecidos al
efecto, la presentación del Informe País por País por
Reforma Tributaria
13
parte de la entidad informante designada en la
jurisdicción fiscal del exterior que corresponda;
conforme lo disponga la Administración Federal.
b) Con multa graduable entre seiscientos mil pesos ($
600.000) y novecientos mil pesos ($ 900.000), la
omisión de presentar el Informe País por País, o su
presentación extemporánea, parcial, incompleta o
con errores o inconsistencias graves.
c) Con multa graduable entre ciento ochenta mil
pesos ($ 180.000) y trescientos mil pesos ($
300.000), el incumplimiento, total o parcial, a los
requerimientos hechos por la Administración Federal
de Ingresos Públicos, de información complementaria
a la declaración jurada informativa del Informe País
por País.
d) Con multa de doscientos mil pesos ($ 200.000) el
incumplimiento a los requerimientos dispuestos por la
Administración Federal de Ingresos Públicos, a
cumplimentar los deberes formales referidos en los
incisos a) y b). La multa prevista en este inciso es
acumulable con la de los incisos a) y b).
Si existiera resolución condenatoria respecto del
incumplimiento de un requerimiento, las sucesivas
reiteraciones que se formulen a continuación y que
tuvieren por objeto el mismo deber formal, serán
pasibles de multas independientes, aun cuando las
anteriores no hubieran quedado firmes o estuvieran
en curso de discusión administrativa o judicial.
Se sustituye el artículo 40, por
ARTÍCULO 40 — Serán sancionados con clausura de
dos (2) a seis (6) días del establecimiento, local,
oficina, recinto comercial, industrial, agropecuario o
de prestación de servicios, o puesto móvil de venta,
siempre que el valor de los bienes o servicios de que
se trate exceda de diez pesos ($ 10), quienes:
a) No emitieren facturas o comprobantes
equivalentes por una o más operaciones comerciales,
industriales, agropecuarias o de prestación de
servicios que realicen en las formas, requisitos y
condiciones que establezca la Administración Federal
de Ingresos Públicos.
b) No llevaren registraciones o anotaciones de sus
adquisiciones de bienes o servicios o de sus ventas,
o de las prestaciones de servicios de industrialización,
o, si las llevaren, fueren incompletas o defectuosas,
incumpliendo con las formas, requisitos y condiciones
exigidos por la Administración Federal de Ingresos
Públicos
c) Encarguen o transporten comercialmente
mercaderías, aunque no sean de su propiedad, sin el
respaldo documental que exige la Administración
Federal de Ingresos Públicos.
d) No se encontraren inscriptos como contribuyentes
o responsables ante la Administración Federal de
Ingresos Públicos cuando estuvieren obligados a
hacerlo.
El mínimo y el máximo de las sanciones de multa y
clausura se duplicarán cuando se cometa otra
infracción de las previstas en este artículo dentro de
los dos (2) años desde que se detectó la anterior.
Sin perjuicio de las sanciones de multa y clausura, y
cuando sea pertinente, también se podrá aplicar la
suspensión en el uso de matrícula, licencia o
inscripción registral que las disposiciones exigen para
el ejercicio de determinadas actividades, cuando su
otorgamiento sea competencia del Poder Ejecutivo
Nacional.
e) No poseyeren o no conservaren las facturas o
comprobantes equivalentes que acreditaren la
adquisición o tenencia de los bienes y/o servicios
destinados o necesarios para el desarrollo de la
actividad de que se trate.
f) No poseyeren, o no mantuvieren en condiciones de
operatividad o no utilizaren los instrumentos de
medición y control de la producción dispuestos por
leyes, decretos reglamentarios dictados por el Poder
Ejecutivo nacional y toda otra norma de cumplimiento
obligatorio, tendientes a posibilitar la verificación y
Reforma Tributaria
14
fiscalización de los tributos a cargo de la
Administración Federal de Ingresos Públicos.
g) En el caso de un establecimiento de al menos diez
(10) empleados, tengan cincuenta por ciento (50%) o
más del personal relevado sin registrar, aun cuando
estuvieran dados de alta como empleadores.
Sin perjuicio de las demás sanciones que pudieran
corresponder, se aplicará una multa de tres mil ($
3.000) a cien mil pesos ($ 100.000) a quienes
ocuparen trabajadores en relación de dependencia y
no los registraren y declararen con las formalidades
exigidas por las leyes respectivas. En ese caso
resultará aplicable el procedimiento recursivo previsto
para supuestos de clausura en el artículo 77 de esta
ley.
Se sustituyen los artículos 45, 46, 47 y 48
ARTÍCULO 45 — Omisión de impuestos. Sanciones.
Será sancionado con una multa del ciento por ciento
(100%) del gravamen dejado de pagar, retener o
percibir oportunamente, siempre que no corresponda
la aplicación del artículo 46 y en tanto no exista error
excusable, quienes omitieren:
a) El pago de impuestos mediante la falta de
presentación de declaraciones juradas o por ser
inexactas las presentadas.
b) Actuar como agentes de retención o percepción.
c) El pago de ingresos a cuenta o anticipos de
impuestos, en los casos en que corresponda
presentar declaraciones juradas, liquidaciones u otros
instrumentos que cumplan su finalidad, mediante la
falta de su presentación, o por ser inexactas las
presentadas.
Será reprimido con una multa del doscientos por
ciento (200%) del tributo dejado de pagar, retener o
percibir cuando la omisión a la que se refiere el
párrafo anterior se vincule con transacciones
celebradas entre sociedades locales, empresas,
fideicomisos o establecimientos permanentes
ubicados en el país con personas humanas, jurídicas
o cualquier otro tipo de entidad domiciliada,
constituida o ubicada en el exterior.
Cuando mediara reincidencia en la comisión de las
conductas tipificadas en el primer párrafo de este
artículo, la sanción por la omisión se elevará al
doscientos por ciento (200%) del gravamen dejado
de pagar, retener o percibir y, cuando la conducta se
encuentre incursa en las disposiciones del segundo
párrafo, la sanción a aplicar será del trescientos por
ciento (300%) del importe omitido.
ARTÍCULO 46 — Defraudación. Sanciones. El que
mediante declaraciones engañosas u ocultación
maliciosa, sea por acción u omisión, defraudare al
Fisco, será reprimido con multa de dos (2) hasta seis
(6) veces el importe del tributo evadido.
Artículo...- El que mediante declaraciones engañosas,
ocultaciones maliciosas, o cualquier otro ardid o
engaño, se aprovechare, percibiere, o utilizare
indebidamente de reintegros, recuperos,
devoluciones, subsidios o cualquier otro beneficio de
naturaleza tributaria, será reprimido con multa de dos
(2) a seis (6) veces el monto aprovechado, percibido
o utilizado.
Artículo...- El que mediante registraciones o
comprobantes falsos o cualquier otro ardid o engaño,
simulare la cancelación total o parcial de obligaciones
tributarias o de recursos de la seguridad social
nacional, será reprimido con multa de dos (2) a seis
(6) veces el monto del gravamen cuyo ingreso se
simuló.
ARTÍCULO 47 — Se presume, salvo prueba en
contrario, que existe la voluntad de producir
declaraciones engañosas o de incurrir en
ocultaciones maliciosas cuando:
a) Medie una grave contradicción entre los libros,
registraciones, documentos y demás antecedentes
correlativos con los datos que surjan de las
declaraciones juradas o con los que deban aportarse
en la oportunidad a que se refiere el último párrafo
del artículo 11.
Reforma Tributaria
15
b) Cuando en la documentación indicada en el inciso
anterior se consignen datos inexactos que pongan
una grave incidencia sobre la determinación de la
materia imponible.
c) Si la inexactitud de las declaraciones juradas o de
los elementos documentales que deban servirles de
base proviene de su manifiesta disconformidad con
las normas legales y reglamentarias que fueran
aplicables al caso.
d) En caso de no llevarse o exhibirse libros de
contabilidad, registraciones y documentos de
comprobación suficientes, cuando ello carezca de
justificación en consideración a la naturaleza o
volumen de las operaciones o del capital invertido o a
la índole de las relaciones jurídicas y económicas
establecidas habitualmente a causa del negocio o
explotación.
e) Cuando se declaren o hagan valer tributariamente
formas o estructuras jurídicas inadecuadas o
impropias de las prácticas de comercio, siempre que
ello oculte o tergiverse la realidad o finalidad
económica de los actos, relaciones o situaciones con
incidencia directa sobre la determinación de los
impuestos.
f) No se utilicen los instrumentos de medición,
control, rastreo y localización de mercaderías,
tendientes a facilitar la verificación y fiscalización de
los tributos, cuando ello resulte obligatorio en
cumplimiento de lo dispuesto por leyes, decretos o
reglamentaciones que dicte la Administración Federal
de Ingresos Públicos.
ARTÍCULO 48 — Serán reprimidos con multa de dos
(2) hasta seis (6) veces el tributo retenido o
percibido, los agentes de retención o percepción que
lo mantengan en su poder, después de vencidos los
plazos en que debieran ingresarlo.
No se admitirá excusación basada en la falta de
existencia de la retención o percepción, cuando
éstas se encuentren documentadas, registradas,
contabilizadas, comprobadas o formalizadas de
cualquier modo.
EXIMICIÓN, REDUCCIÓN Y GRADUACIÓN DE
SANCIONES
El artículo 49 de la ley 11.683 contemplaba tres
situaciones jurídicas diferentes. En primer lugar, un
sistema de reducción de las sanciones por
infracciones materiales cuando se haya producido la
regularización de las obligaciones tributarias mediante
la presentación de las declaraciones juradas
rectificativas. En segundo término, la no aplicación de
sanción material por insignificancia del saldo
adeudado. Y por último, la eximición de sanciones
por ilícitos formales cuando los hechos u omisiones
no revistan gravedad.
La nueva ley incorpora, la despenalización de la
regularización espontánea y elimina los dos últimos
supuestos: Insignificancia del saldo adeudado y la
eximición de sanciones formales cuando no revista
gravedad. Con la nueva redacción del artículo 45,
donde no existe un mínimo legal, resulta al menos
confusa su aplicación.
Se sustituye el artículo 49
ARTÍCULO 49 — Si un contribuyente o responsable
que no fuere reincidente en infracciones materiales
regularizara su situación antes de que se le notifique
una orden de intervención mediante la presentación
de la declaración jurada original omitida o de su
rectificativa, quedará exento de responsabilidad
infraccional.
Si un contribuyente o responsable regularizara su
situación mediante la presentación de la declaración
jurada original omitida o de su rectificativa en el lapso
habido entre la notificación de una orden de
intervención y la notificación de una vista previa
conferida a instancias de la inspección actuante en
los términos del artículo agregado a continuación del
artículo 36 y no fuere reincidente en las infracciones,
previstas en los artículos 45, 46, agregados a
continuación del 46 o 48, las multas establecidas en
Reforma Tributaria
16
tales artículos se reducirán a un cuarto (1/4) de su
mínimo legal.
Si un contribuyente o responsable regularizara su
situación mediante la presentación de la declaración
jurada original omitida o de su rectificativa antes de
corrérsele las vistas del artículo 17 y no fuere
reincidente en infracciones previstas en los artículos
45, 46, agregados a continuación del 46 o 48, las
multas se reducirán a la mitad (1/2) de su mínimo
legal.
Cuando la pretensión fiscal fuese aceptada una vez
corrida la vista, pero antes de operarse el
vencimiento del primer plazo de quince (15) días
acordado para contestarla, las multas previstas en los
artículos 45, 46, agregados a continuación del 46 o
48, se reducirán a tres cuartos (3/4) de su mínimo
legal, siempre que no mediara reincidencia en tales
infracciones.
En caso de que la determinación de oficio practicada
por la Administración Federal de Ingresos Públicos,
fuese consentida por el interesado, las multas
materiales aplicadas, no mediando la reincidencia
mencionada en los párrafos anteriores, quedará
reducida de pleno derecho al mínimo legal.
A efectos de los párrafos precedentes, cuando se
tratare de agentes de retención o percepción, se
considerará regularizada su situación cuando ingresen
en forma total las retenciones o percepciones que
hubieren mantenido en su poder o, en caso que
hayan omitido actuar como tales y encontrándose
aún vigente la obligación principal, ingrese el importe
equivalente al de las retenciones o percepciones
correspondientes.
El presente artículo no resultará de aplicación cuando
se habilite el trámite de la instancia de conciliación
administrativa.
RÉGIMEN RECURSIVO (Art. 76)
El art. 76 contempla el sistema recursivo que la ley
11.683 pone a disposición de los sujetos pasivos
contra las resoluciones que i) determinen de oficio
los tributos y sus accesorios, tanto sobre base cierta
como sobre base presunta; ii) impongan sanciones;
iii) resuelvan reclamos por repetición de tributos
abonados en forma espontánea o a requerimiento.
La Ley 27.430 modifica el tercer párrafo del artículo
76 y amplía la limitación respecto del recurso de
apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación, en
cuanto dispone que el mismo no será procedente
respecto de:
Sustitución del tercer párrafo del artículo 76
El recurso del inciso b) no será procedente
respecto de:
1. Las liquidaciones de anticipos y otros pagos a
cuenta, sus actualizaciones e intereses.
2. Las liquidaciones de actualizaciones e intereses
cuando simultáneamente no se discuta la
procedencia del gravamen.
3. Los actos que declaran la caducidad de planes de
facilidades de pago y/o las liquidaciones efectuadas
como consecuencia de dicha caducidad.
4. Los actos que declaran y disponen la exclusión del
Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes.
5. Los actos mediante los cuales, se intima la
devolución de reintegros efectuados en concepto de
Impuesto al Valor Agregado por operaciones de
exportación.
6. Las intimaciones cursadas de conformidad con lo
previsto en el artículo 14 de esta ley.
RÉGIMEN RECURSIVO EN MATERIA DE SANCIONES
DE CLAUSURA Y DECOMISO
Con la nueva redacción la ley 11.683 regula en el
artículo 77 el procedimiento recursivo contra la
sanción de clausura, de forma especial y autónoma
con relación a las demás infracciones tributarias, por
Reforma Tributaria
17
lo que, al igual que la fase de sustanciación, esta
norma sólo rige para el ilícito tipificado en el artículo
40, con desplazamiento de toda otra vía impugnativa.
Por su parte, el régimen recursivo contra la sanción
de decomiso de bienes, se encuentra regulado por el
artículo 78.
Con gran acierto y a diferencia de lo que había
sucedido con la modificación incorporada por la ley
24.765, ha receptado la sólida e inalterada doctrina
judicial expresada por la CSJN en la causa “Enrique
Lapiduz” (28-04-1998) y consagra el efecto
suspensivo en todas las instancias recursivas que
posee el contribuyente.
Recursos contra la sanción de clausura
Se unifica en un solo artículo el sistema recursivo
administrativo y judicial contra las resoluciones que
impongan la sanción. De esta manera, el artículo 77
consagra, por un lado un recurso de apelación
administrativo, y por otro, la vía recursiva de
naturaleza judicial con arreglo a la cual el presunto
infractor puede cuestionar la resolución administrativa
confirmatoria. La resolución sancionatoria, podrá ser
recurrible dentro de los cinco (5) días por apelación
administrativa ante los funcionarios superiores que
designe la AFIP, quienes deberán expedirse en un
plazo no mayor a diez (10) días. Una vez resuelta la
apelación administrativa, el presunto infractor podrá
articular un recurso de apelación judicial, que deberá
ser interpuesto y fundado en sede administrativa,
dentro de los cinco (5) días hábiles de notificada la
resolución que rechaza el recurso de apelación
administrativa. Verificado el cumplimiento de los
requisitos formales, dentro de las veinticuatro (24)
horas de formulada la apelación, deberán elevarse las
piezas pertinentes al juez competente con arreglo a
las previsiones del Código Procesal Penal de la
Nación, que será de aplicación subsidiaria, en tanto
no se oponga a la ley 11.683. Tanto estemos en
presencia de un acto sancionatorio de clausura,
como de decomiso de mercaderías, la competencia
para entender en el recurso de apelación judicial,
será la justicia en lo penal económico de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires y la federal en el resto del
país.
Recursos contra la sanción de clausura
El artículo 78 regula los recursos (administrativo y
judicial) con los que cuenta el sujeto presunto
infractor para cuestionar la sanción de decomiso. En
efecto, el acto administrativo que la aplique es
recurrible en sede administrativa dentro de los tres
(3) días hábiles administrativos, por apelación ante el
Superior, quien resolverá en un plazo no superior a
diez (10) días y en caso de urgencia el plazo se
reducirá al de cuarenta y ocho (48) horas. Con base
en esta norma, el acto administrativo dictado por el
Superior que confirme la sanción de decomiso es
apelable por recurso judicial –con efecto suspensivo–
ante los juzgados en lo penal económico de la
Capital Federal y juzgados Federales en el resto del
país. El escrito del recurso de apelación judicial,
deberá ser interpuesto y fundado en sede
administrativa, dentro de los tres (3) días de
notificada la resolución, ante el funcionario que dictó
el acto apelado quien una vez verificado el
cumplimiento de los requisitos formales, dentro de las
veinticuatro (24) horas de formulada la apelación,
deberá elevarlo al juez competente con arreglo a las
previsiones del Código Procesal Penal de la Nación
que será de aplicación subsidiaria, en tanto no se
oponga a la ley 11.683. Los recursos a los que se
refiere la norma tendrán efecto suspensivo respecto
del decomiso de la mercadería, con mantenimiento
de la medida preventiva de secuestro o interdicción.
Se sustituyen los artículos 77 y 78 y se derogan los
artículo 77.1 y 78.1
ARTÍCULO 77 — Las sanciones de clausura y de
suspensión de matrícula, licencia e inscripción en el
respectivo registro, cuando proceda, serán
recurribles dentro de los cinco (5) días por apelación
administrativa ante los funcionarios superiores que
designe la Administración Federal de Ingresos
Reforma Tributaria
18
Públicos, quienes deberán expedirse en un plazo no
mayor a diez (10) días.
La resolución a que se refiere el párrafo anterior será
recurrible por recurso de apelación, ante los juzgados
en lo penal económico de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires y los juzgados federales del resto de la
República.
El escrito del recurso deberá ser interpuesto y
fundado en sede administrativa, dentro de los cinco
(5) días de notificada la resolución. Verificado el
cumplimiento de los requisitos formales, dentro de las
veinticuatro (24) horas de formulada la apelación,
deberán elevarse las piezas pertinentes al juez
competente con arreglo a las previsiones del Código
Procesal Penal de la Nación, que será de aplicación
subsidiaria, en tanto no se oponga a esta ley.
La decisión del juez será apelable. Los recursos
previstos en este artículo serán concedidos al sólo
efecto suspensivo.
ARTÍCULO 78 — La resolución que disponga el
decomiso de la mercadería sujeta a secuestro o
interdicción, será recurrible dentro de los tres (3) días
por apelación administrativa ante los funcionarios
superiores que designe la Administración Federal de
Ingresos Públicos, quienes deberán expedirse en un
plazo no mayor a los diez (10) días. En caso de
urgencia, dicho plazo se reducirá a cuarenta y ocho
(48) horas de recibido el recurso de apelación. En su
caso, la resolución que resuelva el recurso podrá
ordenar al depositario de los bienes decomisados
que los traslade al Ministerio de Desarrollo Social
para satisfacer necesidades de bien público,
conforme las reglamentaciones que al respecto se
dicten.
La resolución a que se refiere el párrafo anterior será
recurrible por recurso de apelación ante los juzgados
en lo penal económico de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires y los juzgados federales del resto de la
República.
El escrito del recurso deberá ser interpuesto y
fundado en sede administrativa, dentro de los tres (3)
días de notificada la resolución. Verificado el
cumplimiento de los requisitos formales, dentro de las
veinticuatro (24) horas de formulada la apelación,
deberán elevarse las piezas pertinentes al juez
competente con arreglo a las previsiones del Código
Procesal Penal de la Nación que será de aplicación
subsidiaria, en tanto no se oponga a esta ley.
La decisión del juez será apelable. Los recursos a los
que se refiere el presente artículo tendrán efecto
suspensivo respecto del decomiso de la mercadería,
con mantenimiento de la medida preventiva de
secuestro o interdicción.
SECRETO FISCAL
El secreto fiscal no será aplicable para la autoridad
competente en el marco de los convenios para evitar
la doble imposición celebrados por la República
Argentina, y respecto de los balances y estados
contables presentados por el contribuyente, por el
carácter público de los mismos.
Se modifica el artículo 101
ARTÍCULO 101 — Las declaraciones juradas,
manifestaciones e informes que los responsables o
terceros presentan a la ADMINISTRACION FEDERAL
DE INGRESOS PÚBLICOS, y los juicios de demanda
contenciosa en cuanto consignen aquellas
informaciones, son secretos.
Los magistrados, funcionarios, empleados judiciales o
dependientes de la ADMINISTRACION FEDERAL DE
INGRESOS PÚBLICOS, están obligados a mantener el
más absoluto secreto de todo lo que llegue a su
conocimiento en el desempeño de sus funciones sin
poder comunicarlo a persona alguna, ni aun a
solicitud del interesado, salvo a sus superiores
jerárquicos.
Reforma Tributaria
19
Las informaciones expresadas no serán admitidas
como pruebas en causas judiciales, debiendo los
jueces rechazarlas de oficio, salvo en las cuestiones
de familia, o en los procesos criminales por delitos
comunes cuando aquéllas se hallen directamente
relacionadas con los hechos que se investiguen, o
cuando lo solicite el interesado en los juicios en que
sea parte contraria el Fisco Nacional, provincial o
municipal y en cuanto la información no revele datos
referentes a terceros.
Los terceros que divulguen o reproduzcan dichas
informaciones incurrirán en la pena prevista por el
artículo 157 del Código Penal, para quienes
divulgaren actuaciones o procedimientos que por la
ley deben quedar secretos.
No están alcanzados por el secreto fiscal los datos
referidos a la falta de presentación de declaraciones
juradas, a la falta de pago de obligaciones exigibles,
a los montos resultantes de las determinaciones de
oficio firmes y de los ajustes conformados, a las
sanciones firmes por infracciones formales o
materiales y al nombre del contribuyente o
responsable y al delito que se le impute en las
denuncias penales. La ADMINISTRACION FEDERAL
DE INGRESOS PUBLICOS, dependiente del
MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS
PUBLICOS, queda facultada para dar a publicidad
esos datos, en la oportunidad y condiciones que ella
establezca. (Párrafo incorporado por art. 1º del
Decreto Nº 606/99 B.O. 09/06/1999); (Nota Infoleg:
Por art. 3º del Decreto Nº 90/2001 B.O. 29/01/2001,
se establece que donde dice "MINISTERIO DE
ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS" debe
entenderse "JEFATURA DE GABINETE DE
MINISTROS")
El secreto establecido en el presente artículo no
regirá:
a) Para el supuesto que, por desconocerse el
domicilio del responsable, sea necesario recurrir a la
notificación por edictos.
b) Para los Organismos recaudadores nacionales,
provinciales o municipales siempre que las
informaciones respectivas estén directamente
vinculadas con la aplicación, percepción y
fiscalización de los gravámenes de sus respectivas
jurisdicciones.
c) Para personas o empresas o entidades a quienes
la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS
PUBLICOS encomiende la realización de tareas
administrativas, relevamientos de estadísticas,
computación, procesamiento de información,
confección de padrones y otras para el cumplimiento
de sus fines. En estos casos regirán las disposiciones
de los TRES (3) primeros párrafos del presente
artículo, y en el supuesto que las personas o entes
referidos precedentemente o terceros divulguen,
reproduzcan o utilicen la información suministrada u
obtenida con motivo o en ocasión de la tarea
encomendada por el Organismo, serán pasibles de la
pena prevista por el artículo 157 del Código Penal.
d) Para los casos de remisión de información al
exterior en el marco de los Acuerdos de Cooperación
Internacional celebrados por la Administración Federal
de Ingresos Públicos con otras Administraciones
Tributarias del exterior, a condición de que la
respectiva Administración del exterior se comprometa
a:
1. Tratar a la información suministrada como secreta,
en iguales condiciones que la información obtenida
sobre la base de su legislación interna;
2. Entregar la información suministrada solamente a
personal o autoridades (incluso a tribunales y órganos
administrativos), encargados de la gestión o
recaudación de los tributos, de los procedimientos
declarativos o ejecutivos relativos a los tributos o, la
resolución de los recursos con relación a los mismos;
y
3. Utilizar las informaciones suministradas solamente
para los fines indicados en los apartados anteriores,
pudiendo revelar estas informaciones en las
Reforma Tributaria
20
audiencias públicas de los tribunales o en las
sentencias judiciales.
e) Para la autoridad competente de los convenios
para evitar la doble imposición celebrados por la
República Argentina, cuando actúe en el marco de un
procedimiento de acuerdo mutuo regulado en el
Título IV de esta ley.
f) Respecto de los balances y estados contables de
naturaleza comercial presentados por los
contribuyentes o responsables, atento a su carácter
público
La DIRECCIÓN GENERAL IMPOSITIVA dependiente
de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS
PUBLICOS estará obligada a suministrar, o a requerir
si careciera de la misma, la información financiera o
bursátil que le solicitaran, en cumplimiento de las
funciones legales, la DIRECCIÓN GENERAL DE
ADUANAS dependiente de la ADMINISTRACION
FEDERAL DE INGRESOS PÚBLICOS, la Comisión
Nacional de Valores y el Banco Central de la
República Argentina, sin que pueda alegarse respecto
de ello el secreto establecido en el Título V de la Ley
Nº 21.526 y en los artículos 8º, 46 y 48 de la Ley Nº
17.811, sus modificatorias u otras normas legales
pertinentes.
La información amparada por el secreto fiscal
contenido en este artículo se encuentra excluida del
derecho de acceso a la información pública en los
términos de la ley 27.275 y de las leyes que la
modifiquen, sustituyan o reemplacen.
La Administración Federal de Ingresos Públicos
arbitrará los medios para que los contribuyentes y
responsables, a través de la plataforma del organismo
y utilizando su clave fiscal, compartan con terceros
sus declaraciones juradas determinativas y
documentación propia, presentadas por ellos
mediante ese medio. El organismo recaudador no
será responsable en modo alguno por las
consecuencias que la transmisión de esa información
pudiera ocasionar ni asegurará en ningún caso su
veracidad.
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Reforma Tributaria
21
Recientemente el Congreso de la Nación
Argentina convirtió en ley1 el paquete de medidas
denominado Reforma Tributaria que propuso el Poder
Ejecutivo y que involucró un acuerdo previo suscripto
entre la Nación y las provincias el pasado 16 de
Noviembre2.
Más allá de la favorable acogida por parte de
los sectores empresariales y académicos, lo positivo
de la reforma es que en cierta medida involucró un
consenso como punto de partida para alcanzar una
estructura económica más integrada, equitativa o
solidaria a través de la reducción del déficit fiscal y la
presión tributaria, de la coordinación de potestades
tributarias y la atenuación de efectos impositivos
distorsivos, y de la generación de condiciones para el
empleo, la inversión, el crecimiento y la
competitividad en los mercados de la economía
argentina.
Desde el mismo génesis de la reforma fiscal, el
Gobierno Nacional ensayó un mea culpa por la
elevada presión fiscal a la vez que acentuó un pase
de factura a las provincias por una supuesta alta
cuota de responsabilidad en lo que concierne al
déficit fiscal, a la falta de competitividad de la
economía argentina o a esa presión tributaria que se
intenta disminuir.
En el ámbito de las Administraciones Tributarias
Subnacionales hizo mucho ruido la demonización del
impuesto sobre los ingresos brutos, como así también
la del impuesto de sellos y de los regímenes de
recaudación (bancarios y no bancarios).
1 Ley 27.430.
2 Consenso Fiscal aprobado por Ley 27.429.
Claro que ese ruido no disimuló el privilegiado
tratamiento que tuvo el impuesto sobre los débitos y
créditos bancarios, tributo respecto del cual se
ensayaron diversas críticas desde todos los sectores
y se expusieron públicamente (con lenguaje muy
espartano y llano en muchos casos) sus efectos
distorsivos. No obstante ello, en los hechos, el
impuesto fue prorrogado hasta el año 2022 o hasta
que se sancione una nueva ley de Coparticipación.
Los manuales de tributación y finanzas
públicas, aquellos de páginas amarillas por el paso
del tiempo, fueron revisados nuevamente por la
doctrina y en todo ámbito político disponible se
discutieron, fundamentalmente sobre el impuesto
sobre los ingresos brutos, sus efectos piramidación y
acumulación, sus sesgos anti-exportador, pro-
integración económica y anti-especialización
empresaria, su incidencia total en el precio de venta
final al consumidor, etc.
El resultado de este proceso de demonización
de ingresos brutos fue el inicio de su mutación hacia
un impuesto a las ventas que grava la etapa de
comercialización (tanto mayorista como minorista).
Casi la totalidad de las leyes impositivas
provinciales previeron para el 2018, conforme al
Consenso Fiscal, un primer paso de reducción de
alícuotas para las actividades primarias y secundarias.
Se eliminaron también los tratamientos
diferenciales basados en el lugar de radicación o
ubicación del establecimiento del contribuyente o el
Reforma Tributaria
22
lugar de producción del bien, en virtud de los fallos
de la Corte Suprema de Justicia de la Nación3.
Paradójicamente, la tan ansiada reducción de
la presión tributaria no llegará a ser tal si se confirma
la intención de muchos fiscos provinciales de elevar
en el 2019 las alícuotas correspondientes al comercio
mayorista y minorista en el caso de que las mismas
estuvieren hoy por debajo del tope máximo del cinco
por ciento (5%) que prevé el Consenso.
El horizonte de la reforma es el 2022, año en el
que si se cumple con el acuerdo de Nación y
Provincias, la actividad primaria, la industria
manufacturera y el transporte, pasarán a estar
exentos, la construcción tributará un dos por ciento
(2 %), el comercio mayorista y minorista un cinco por
ciento (5 %), la intermediación financiera un cinco
por ciento (5 %) y las actividades inmobiliarias,
sociales o de salud un cuatro por ciento (4 %).
Tales alícuotas, debe decirse, no son
caprichosas ni producto del azar sino que son
concordantes con las estimaciones que la Cámara
Bicameral para el estudio del Proyecto de Reforma
Tributaria4 y algunas jurisdicciones provinciales
realizaron5.
El impuesto de sellos fue víctima también de la
avanzada de la reforma, a tal punto que las provincias
se comprometieron a reducir desde el 2019 sus
alícuotas hasta eliminar totalmente el tributo en el
2022. En este caso, la estocada mortal fue en
silencio, aún sin desconocer todos los efectos
nocivos del impuesto y anticipando la intención del
Gobierno Nacional.
3 Bayer S.A. c/ Provincia de Santa Fe y Harriet y Donelly c/
Provincia de Chaco, ambos del 31/10/2017. 4 Creada el 25/04/2017 por mandato de la Ley 27.260 de
Blanqueo de Capitales. 5 En Jujuy la estimación de alícuota para la alternativa de
reemplazo de ingresos brutos por un impuesto a las ventas minoristas arrojó un 7,32 %.
El escenario de los regímenes tributarios
provinciales se vislumbra hoy un tanto sombrío y
distópico.
El impuesto sobre los Ingresos Brutos
representa una parte muy sustancial de las
recaudaciones de las provincias: un setenta y cinco
por ciento (75 %) en promedio.
Si bien no se prevé pérdida directa de
recaudación en el reemplazo del impuesto, lo cierto
es el proceso de mutación hacia el impuesto a las
ventas supone una reingeniería en la administración
del impuesto y en sus sistemas de recaudación,
herramientas éstas muy efectivas para los organismos
recaudadores a pesar de la fuerte crítica de los
sectores doctrinarios y empresariales hacia su
utilización masiva y abusiva.
En determinadas administraciones, el ingreso
indirecto del impuesto a través de la figura de
agentes de retención, percepción o recaudación
bancaria, supera el sesenta por ciento (60 %) del
total de recursos tributarios.
Otro aspecto relevante sobre el que las
administraciones tributarias deben avanzar es en el
establecimiento de mecanismos de devolución
automática de saldos a favor, con un tope acordado
en el Consenso Fiscal de seis (6) meses como
máximo, desde la fecha de presentación de la
solicitud del contribuyente.
Los recuperos de los saldos a favor suelen ser
para los contribuyentes un laberinto de tránsito
tortuoso por lo que en definitiva terminan siendo un
impuesto sine lege.
Si bien en este tema las realidades provinciales
difieren entre sí, hay jurisdicciones que acumulan
saldos a favor de contribuyentes por cifras superiores
a los recaudados mensualmente, con lo cual puede
llegar a comprometerse el caudal de fondos con los
que los fiscos proveen periódicamente al erario.
Reforma Tributaria
23
En el caso del impuesto de sellos, su aporte
proporcional varía entre un diez por ciento (10 %) y
un quince (15 %) y en este caso sí se prevé una
merma sustancial de recaudación tributaria directa.
Otro golpe difícil de asimilar en algunas
provincias será la eliminación de tributos sobre la
nómina salarial6.
Para los municipios el panorama pareciera ser
de un tono más oscuro aún, conforme lo
consensuado entre la Nación y las provincias, por
cuanto deberán adecuar las tasas municipales de
manera tal en que se correspondan con la efectiva,
concreta e individualizada prestación de un servicio y
sus importes guarden razonable proporcionalidad con
el costo de ese servicio, tal como la doctrina y la
jurisprudencia vienen advirtiendo desde hace tiempo.
Pero además deberán readecuar sus sistemas de
recaudación y eliminar, si los tuvieren, tributos sobre
nóminas salariales. Existe además, un compromiso de
las provincias de establecer un régimen de
coparticipación de los recursos provinciales con los
municipios.
Como podrá advertirse, el proceso de Reforma
Tributaria ya se ha iniciado y los resultados
comenzarán a ser visibles en un muy corto plazo.
En este escenario, las Administraciones
Tributarias provinciales deberán ser más eficientes
que nunca y a la vez creativas para encontrar fuentes
alternativas de imposición sin alterar condiciones de
mercados o encontrar nuevas herramientas que le
permitan mejorar sus indicadores de cobrabilidad, de
cumplimiento, de control de la evasión fiscal, etc.,
sobre los impuestos ya existentes.
6 Impuesto a las Cooperadoras Asistenciales en Salta,
Impuesto a la Salud Pública en Tucumán, Fondo de Integración de Asistencia Social en Entre Ríos, Fondo de Reparación Social en Santiago del Estero, Régimen de Pensiones Sociales en Formosa, Fondo para la Salud Pública en Chaco, Fondo Especial de Policía del Trabajo y Capacitación Laboral en Chubut.
Las tendencias globales advierten que en un
mediano plazo las administraciones subnacionales
deberán enfocarse sobre impuestos patrimoniales y,
como fuentes alternativas sustentables, apuntar a
ecotributos, e-tributos y contribuciones.
Habría sido deseable que esta Reforma Fiscal
hubiera incluido además la eliminación de un
impuesto tan distorsivo como el impuesto sobre los
débitos y créditos bancarios porque además de
disminuir la presión tributaria habría generado
mejores condiciones para formalizar y bancarizar
mayor cantidad de operaciones, reduciendo en
alguna medida la evasión fiscal y reduciendo costos
financieros operativos que afectan a las empresas y
comerciantes.
En este mismo sentido, los contribuyentes (no
así la doctrina) han criticado mucho más a los
regímenes de recaudación que al propio impuesto
sobre los ingresos brutos. Tanto, que se podría
afirmar que ese es el principal interés de la reforma
en cuanto a impuestos provinciales y no ingresos
brutos o sellos, aún con sus múltiples defectos.
Como fuere, siempre las administraciones
tributaciones subnacionales afrontaron riesgos y
desafíos. Esta vez no tiene por qué ser una
excepción. Ojalá sus gestiones estén a la altura de
sus desafíos y requerimientos.
Ir a Índice
Criptomoneda y Blockchains
24
I.- Las criptomonedas.
A pesar de lo novedoso que es el mundo de
las criptomonedas, resulta difícil escribir algo nuevo y
práctico. En parte porque mucho ya se ha escrito,
pero más que nada porque sigue siendo un mundo
ignoto y casi completamente desregulado. En ese
contexto, ofrecer un enfoque para las
Administraciones Tributarias se presenta como la
opción práctica más interesante, tanto más cuanto las
criptomonedas fueron incluidas en la reforma del
impuesto a las ganancias de la Ley 27.430.
Si bien existen cientos de criptomonedas,
algunas de las más famosas son Litecoin, Ethereum,
Ripple y, sin dudas, Bitcoin. Haremos foco sobre
bitcoin por ser la primer criptomoneda, más famosa y
de mayor cotización en dólares americanos. De todos
modos, cabe aclarar que las monedas digitales son
todas distintas, pueden ser utilizadas para diversos
propósitos y poseen diferentes tecnologías de
blockchain; sin embargo, todas están basadas en la
innovación de bitcoin.
El bitcoin es una tecnología “peer-to-peer”
que permite realizar transferencias online,
criptográficamente seguras, de forma directa y sin la
intervención de ningún intermediario. La unidad de
transferencia de esta plataforma también se
denomina bitcoin y se considera una moneda virtual,
una moneda digital o una criptomoneda. El bitcoin se
puede considerar una “moneda virtual” que sólo
existe digitalmente en una red pública de
computadoras sin intermediarios, como los bancos
comerciales. Los programas que sirven para transferir
bitcoins y almacenarlos se llaman wallets (billetera
virtual). Cada usuario dispone de un par de claves;
una pública y otra privada, ambas asociadas entre sí.
Todos los bitcoins existentes están vinculados a una
clave pública y en principio se desconoce quién hay
detrás de la clave. Sólo aquellos que cuentan con la
clave privada asociada a la clave pública pueden
disponer de la moneda.
Las transferencias en bitcoins se llevan a
cabo criptográficamente. Cada transacción se firma
con la clave privada del emisor y con la clave pública
del receptor. La red en su conjunto es la encargada
de validar que no se gaste la misma moneda dos
veces. Este control se realiza manteniendo un registro
cronológico público de las transacciones, conocido
como blockchain. Los bitcoins los crean los miembros
de la red al resolver un problema criptográfico
(algoritmos complejos) con las transacciones
pendientes de validar. Una vez resuelto el problema,
la red comprueba su corrección y se recompensa
con bitcoins. A esto se lo llama “minar” bitcoins,
porque bitcoin es el “oro de internet”. Existen otras
formas de obtener bitcoins, más comunes para
personas que no posean una red de
supercomputadoras alineadas en descifrar algoritmos:
comprarlos en una casa de cambio (exchange), por
ejemplo.
Hasta aquí los conceptos básicos que
necesitamos para trabajar la perspectiva tributaria.
No haremos hincapié en problemas monetarios,
cambiarios, económicos y demás que las
criptomonedas suelen traer para los Bancos Centrales
de todo el mundo. Baste decir que las opiniones son
muy divergentes en cada país y nos concentraremos
en algunos relevantes y el nuestro. Podemos pasar
ahora a considerar la reforma tributaria reciente:
La reforma de la Ley 27.430 para el
Impuesto a las Ganancias.
Criptomoneda y Blockchains
25
La intención de gravar la renta financiera en
cabeza de las personas físicas llevó a la gravabilidad
de las ganancias que se generen con operaciones
con criptomonedas. La reforma asimila las
criptomonedas a “bonos” o “acciones”, toda vez que
la realidad indica que las criptomonedas como bitcoin
se utilizan más como activos de inversión que como
moneda real de intercambio. Se trata de una alícuota
del 15% que grava las ganancias de fuente extranjera
(segunda categoría) obtenidas por operaciones con
criptomonedas. Si, en cambio, se aplica el impuesto
cedular, por calificar la renta como de fuente
argentina, el resultado de su enajenación estará
alcanzado a la alícuota del 5% cuando la emisión es
denominada en pesos sin cláusula de ajuste. En
cambio, si la denominación es en pesos con cláusula
de ajuste -o en moneda extranjera- se aplica la
alícuota del 15%. La ganancia bruta por la
enajenación se determinará deduciendo del precio
de transferencia el costo de adquisición.
El nuevo art. 2° de la ley del impuesto
prescribe -en su parte pertinente- que: “A los efectos
de esta ley son ganancias, sin perjuicio de lo
dispuesto especialmente en cada categoría y aun
cuando no se indiquen en ellas: …4) los resultados
derivados de la enajenación de acciones, valores
representativos y certificados de depósito de
acciones y demás valores, cuotas y participaciones
sociales —incluidas cuotapartes de fondos comunes
de inversión y certificados de participación de
fideicomisos financieros y cualquier otro derecho
sobre fideicomisos y contratos similares—, monedas
digitales, Títulos, bonos y demás valores, cualquiera
sea el sujeto que las obtenga”.
En ese marco, la reforma aplica para las
criptomonedas el mismo criterio que para los valores
negociables para determinar la fuente del ingreso. Se
considera de fuente argentina a las ganancias por
enajenación y tenencia de las monedas digitales
cuando su emisor se encuentre domiciliado,
establecido o radicado en nuestro país.
En general, las monedas digitales surgen de
un sistema descentralizado basado puramente en los
consensos como “blockchain" que se verá luego. No
obstante, en el caso de las “initial coins offering”
(ICO) la solución puede ser diferente. Conforme a la
comunicación de la Comisión Nacional de Valores
(CNV) de diciembre de 2017, “El concepto de ‘ICOs’
se refiere a la forma digital de recaudar fondos del
público a través de la oferta inicial de monedas
virtuales o tokens. Son una herramienta que le
permite a cualquier empresa privada recolectar
fondos al distribuir una moneda o token
implementada sobre una cadena de bloques o
blockchain. Las ICO varían ampliamente en diseño.
Por ejemplo, el token digital emitido puede
representar una acción en una empresa, un bono
prepago para servicios futuros o, en algunos casos,
no ofrecer ningún valor discernible ... el marco
normativo vigente no contempla regulación específica
sobre ICO. No obstante ello, la CNV, ante solicitudes
en particular, podría evaluar la pertinencia de un
otorgamiento de autorización de oferta pública”7.
La intención de la reforma es positiva. No
obstante, al asimilar las criptomonedas a los bonos, la
diferencia de cambio quedará no gravada. Entonces,
por ejemplo, si uno compró bitcoin hace mucho
tiempo con un tipo de cambio muy distinto al actual,
la diferencia de cambio no está gravada, sólo tributa
la diferencia de valor en dólares. Entonces, el
universo de contribuyentes, sacando aquellos que
operan con bitcoin en la “deep web” con total
anonimato y muchas veces vinculado a ilícitos, se
reduce a los siguientes: personas que blanquearon
bitcoins; personas que compraron bitcoins en blanco
en casas de cambio; y personas que no recurren al
bitcoin como resguardo de valor o inversión, sino
como medio de pago: transacciones facturadas en
blanco que van a ser canceladas con bitcoins.
La ONG “Bitcoin Argentina” emitió un
comunicado cuando se hizo público el proyecto de
reforma que luego se terminó sancionando y
7 Cnv.gob.ar
Criptomoneda y Blockchains
26
promulgando, sosteniendo que los bitcoins no son
bonos sino monedas digitales que debían tener el
tratamiento de las monedas extranjeras. Lo cierto es
que para el BCRA las criptomonedas no son monedas
de curso legal y, si bien no ha tomado una posición
determinante, no pueden asimilarse a monedas
extranjeras porque tampoco están emitidas o
avaladas por los Bancos Centrales extranjeros.
Sí resulta entendible la queja de la ONG al
decir que el régimen propuesto implica la asimilación
de las “monedas digitales” al mismo tratamiento en
el impuesto a las ganancias que reciben los
resultados por enajenación de títulos públicos, bonos
y demás títulos valores, que representan una
obligación de un emisor con un tenedor, cosa que
con las monedas digitales no ocurre. En definitiva,
pendiente la implementación, será el tiempo quien
diga si la reforma logra ser operativa o no.
A este respecto es que interesa focalizar
sobre los Estados Unidos. Para el Fisco
Norteamericano (IRS) las monedas digitales o
criptomonedas son propiedad intangible, no
“monedas”, y así están gravadas. A su turno, el “US
Treasury Inspector General for Tax Administration” le
hizo unas sugerencias a la Administración Tributaria
para regular las monedas digitales que bien pueden
servirnos a nosotros8.
Ddesarrollar una estrategia Recomendación 1:
coordinada para monedas virtuales que incluya
objetivos de resultados, una descripción de cómo la
agencia pretende lograrlos y un plan de acción con
un calendario para la implementación. Para ello se
deberá identificar cómo el IRS cumplirá con sus
obligaciones de BSA (“Bank Secrecy Act”, sobre
lavado de dinero), investigación criminal y
cumplimiento de impuestos relacionados con las
monedas virtuales, así como señalar cómo se
monitorearán las acciones y las metodologías
utilizadas para medir las acciones tomadas.
8 US Treasury Inspector General for Tax Administration, Report date 21/09/2016, Reference number: 2016-30-083.
Ello es así, porque la Dirección de
Investigación Criminal de los EEUU afirma que la
mayoría de los casos penales relacionados con
monedas virtuales están relacionados con el
narcotráfico y el lavado de dinero, existiendo al
menos cinco casos de investigación criminal cerrados
que involucraron monedas virtuales, como el afamado
“silk road website”. Un equipo de trabajo de la
Subdirección General de Operaciones Impositivas de
Grandes Contribuyentes Nacionales (DGI- AFIP) ya
reconocía estos problemas en un artículo de febrero
de 2015 de la Revista de Administración Tributaria del
CIAT N° 38, en un trabajo titulado “Las
criptomonedas, un nuevo obstáculo en el camino
hacia la transparencia fiscal internacional”.
Tomar medidas para Recomendación 2:
proporcionar una guía actualizada que refleje los
requisitos de documentación y los tratamientos
impositivos necesarios para los diversos usos de las
monedas virtuales.
En EEUU se requiere que un contribuyente
que recibe moneda virtual como pago por bienes o
servicios calcule el ingreso bruto utilizando el valor
justo de mercado de la moneda virtual, medido en
dólares estadounidenses, a partir de la fecha en que
se recibe la moneda virtual. Sin embargo, debido a
que los bitcoins son divisibles a ocho lugares
decimales, esto significa que cada bitcoin se puede
dividir en 100 millones de piezas. Con base en esta
orientación general, cuando se utiliza una porción de
un bitcoin para realizar una compra, los
contribuyentes deberán tratar la transacción como
propiedad y determinar su base impositiva para el
bitcoin el día de la compra. Por ejemplo, si un
contribuyente usa una porción de un bitcoin para
comprar una taza de café por día durante una
semana, tendrá que determinar qué parte del bitcoin
se utilizó para hacer la compra en función del tipo de
cambio diario, convertir a dólares estadounidenses, y
mantener un registro de cada transacción para que la
ganancia o pérdida de su propiedad en moneda
virtual pueda ser informada adecuadamente.
Criptomoneda y Blockchains
27
No se proporciona a los contribuyentes una
guía sobre qué registros deben conservarse y cómo
deben mantenerse los registros. Debido a la
complejidad potencial de informar transacciones de
compras minoristas, por lo demás simples,
relacionadas con monedas virtuales, se necesita más
orientación para ayudar a los contribuyentes a
cumplir voluntariamente con sus obligaciones
tributarias.
Estas observaciones sobre facilitar el
cumplimiento voluntario son interesantes para que las
Administraciones Tributarias en general las tengan en
cuenta. La situación descripta es tan solo un ejemplo:
quedan las dificultades de aquellos que cobran
parcialmente su sueldo en bitcoins, lo cual es una
realidad en las empresas de “exchange” de
criptomonedas, de aquellos que “minan” bitcoins y
de las “ICO”.
Debe tenerse en cuenta que dentro de las
rentas de tercera categoría, de acuerdo al nuevo
artículo 63 de la ley, cuando se enajenen monedas
digitales, el costo a imputar será igual al valor
impositivo que se les hubiere asignado en el
inventario inicial correspondiente al ejercicio en que
se realice la enajenación. Si se tratara de
adquisiciones efectuadas en el ejercicio, el costo
computable será el precio de compra. A efectos del
artículo 96, las monedas digitales se valuarán al valor
de cotización a la fecha de cierre del ejercicio,
conforme lo establezca la reglamentación.
Es determinante la guía y ayuda de la
Administración Tributaria para que los contribuyentes
puedan cumplir voluntariamente con sus nuevas
obligaciones tributarias, teniendo en cuenta la
complejidad y variadas plataformas fácticas que
presentan las criptomonedas.
Revisar los documentos de Recomendación 3:
información de terceros para identificar las
cantidades de monedas virtuales utilizadas en las
transacciones imponibles.
El problema que está teniendo Estados Unidos
en esta materia es que si bien los empleadores y las
empresas deben informar las transacciones de
moneda virtual gravables, los formularios no
proporcionan al IRS ningún medio para identificar que
los montos de la transacción imponible que se
informaron estaban específicamente relacionados
con monedas virtuales. Ello ocurre porque al
completar la declaración, las transacciones por las
que se liquidan los pagos realizados con divisa virtual
se suman con las transacciones realizadas con la
divisa real para determinar las cantidades totales que
se informarán. Dicho problema de información
constituye una constructiva experiencia para nuestro
país, al momento de crear los aplicativos para la
declaración de operaciones con criptomonedas.
¿Impuesto sobre los Ingresos Brutos a
las transacciones con monedas
digitales?
Se trata de un interrogante aún no explorado. En
principio, para cumplir con los elementos del hecho
imponible, debería existir sustento territorial en la
jurisdicción que pretendiera cobrar ingresos brutos
por las operaciones con criptomonedas. Es difícil
hablar de sustento territorial frente a un “bitcoin”,
que no es más que una representación digital de
valor que puede ser objeto de comercio digital y
cuyas funciones son la de constituir un medio de
intercambio y/o una unidad de cuenta y/o una
reserva de valor9. Las billeteras virtuales tampoco
están en lugar alguno y no en todos los casos
pueden ser atribuibles a la persona que compró los
bitcoins. Cierto es, no obstante, que ya existen
billeteras físicas –tres empresas extranjeras son las
principales fabricantes- que otorgan mayor seguridad
para almacenar los bitcoins y evitar un hackeo de
clave privada.
Pero el principal problema de este impuesto -
a diferencia de ganancias- es que recae sobre el
ejercicio de actividad económica habitual. Siendo tal
9 R. (UIF) 300/2014 (BO: 10/7/2014).
Criptomoneda y Blockchains
28
el objeto del impuesto, y reconociendo la distinción
entre hecho imponible y base imponible (ingresos
brutos) que realiza la Corte Suprema, sólo queda
pensar en que la actividad que se realiza respecto a
los bitcoins sea actividad financiera. Sin embargo, la
habitualidad será muy difícil de demostrar,
recayéndose en la presunción. Quienes realizan
operaciones habituales en el mercado de las
criptodivisas son las casas de cambio o “exchange”,
siendo que las más grandes se encuentran todas en
el exterior y no poseen establecimientos en ninguna
jurisdicción del país (Coinbase, Coincheck, Bittrex,
HitBTC, Bitfinex, Cryptopia, Bistamp, Kraken). Todo
opera vía página web y, lo que es más, en muchos
casos no se cobra comisión alguna sino que las
“exchange” ganan por “spread” (diferencia entre
compra y venta). La realidad de estas casas de
cambio digitales de monedas digitales, y en general
de este mundo monetario totalmente virtual, hace
que impuestos territoriales como ingresos brutos, que
depende del ejercicio de actividad onerosa y habitual
en la jurisdicción, queden paralizados ante el desafío.
El último reducto del impuesto sobre los ingresos
brutos sería el principio de destino, buscando gravar
los ingresos de los habitualistas en función del lugar
en donde se encuentran los consumidores de sus
servicios financieros. Además de los
cuestionamientos conceptuales y legales, los
problemas operativos de este enfoque serían muy
grandes, por lo cual antes de encaminarse a gravar
las criptomonedas debería estimarse una recaudación
y evaluar su conveniencia.
Para cerrar este primer apartado, procede
aclarar que las monedas digitales son el futuro de la
moneda como hoy la conocemos. Es incierto el
tiempo que la Reserva Federal de Estados Unidos
tardará en adoptar algo así como los “Fedcoins”
como reemplazo del dólar. Lo cierto es que, si bien
en nuestro país parece muy lejano todavía, en EEUU
el uso del efectivo está en extinción. Es extraño ver
un ciudadano americano común con billetes de a
cien. El movimiento hacia las criptomonedas parece
indetenible. Eso sí, no sería como bitcoin, sino
centralizada, cerrada y administrada por el Banco
Central.
II.- Las tecnologías “Blockchain”
Blockchain es la perla dentro del cascarón de
bitcoin. Blockchain funciona sin ningún punto central
de control. Es una red P2P (por sus siglas en inglés,
“peer-to-peer”) en la que cada uno de los puntos de
la red funciona como cliente y servidor, compartiendo
datos y servicios. Blockchain posee algoritmos
criptográficos, almacenamiento distribuido y
mecanismos de consenso para funcionar. Las
transacciones son validadas por los nodos de la red
P2P y registradas en “bloques” de un banco de
datos distribuído (ledger o libro-mayor). Para incluir
un bloque de transacciones en el banco de datos se
pone en marcha un mecanismo de consenso entre
los nodos, denominado “prueba de trabajo” (PoW,
“Proof-of-Work”); el nodo ganador tiene derecho de
registrar su bloque de transacciones. Justamente, lo
que garantiza la seguridad de la red es ese
mecanismo de consenso entre los nodos. Finalmente,
cada bloque de transacciones conectado
secuencialmente por mecanismos criptográficos crea
la cadena de bloques o “blockchain”.
La digitalización de las administraciones tributarias ya
está teniendo en cuenta la aplicabilidad de la
tecnología blockchain, sobre todo en materia de
impuestos indirectos. Por ejemplo, Los Estados que
conforman el Consejo de Cooperación del Golfo han
propuesto la adopción conjunta del modelo “DICE”
(“Digital Invoice Customs Exchange”, un sistema de
intercambio de información) de la UE a ser
implementado en blockchain para este año. Además,
crearán una criptomoneda específica para pagar IVA:
el VATCoin.
No obstante, las posibilidades de blockchain
no se limitan a eso. Una blockchain puede ser
programada a voluntad para ser soporte de varios
actos relevantes. Por ejemplo, el Boletín Oficial
argentino certifica sus ediciones digitales en
blockchain. También puede ser utilizado como
Criptomoneda y Blockchains
29
soporte de un sistema de inteligencia artificial (IA)
para proponer las declaraciones juradas a los
contribuyentes; este sistema de IA se está probando
en Chile actualmente. Es evidente que para que algo
así funcione, la factura electrónica debe ser
obligatoria para todos los contribuyentes, así como la
digitalización de los registros y libros. La experiencia
chilena es buena y, en general, la declaración que
propone la Administración es aceptada por los
contribuyentes, aunque puede ser modificada si estos
necesitan. Esa simplificación digital trae enormes
ventajas temporales y de reducción de costos, tanto
para contribuyentes como para Fiscos.
En concreto, blockchain puede ser usada como
soporte para esta gama de posibilidades:
Obviamente, en el campo de las
criptomonedas que es donde nació. Se usa
como “escribano público” no modificable de
todo el sistema de transacciones a fin de
evitar el problema de que una moneda se
pueda gastar dos veces.
En el campo de las bases de datos de
registro de nombres, la cadena de bloques es
usada para tener un sistema de notario de tal
forma que un nombre solo pueda ser utilizado
para identificar el objeto que lo tiene
efectivamente registrado.
Como notario distribuido en distintos tipos de
transacciones haciéndolas más seguras,
baratas y rastreables. Por ejemplo se usa para
sistemas de pago, transacciones bancarias,
envío de remesas, préstamos y en los
sistemas de gestión de activos digitales.
Como base de plataformas descentralizadas
que permiten soportar la creación de
acuerdos de contrato inteligente entre pares.
El objetivo de estas plataformas es permitir a
una red de pares administrar sus propios
contratos inteligentes creados por los
usuarios. Primero se escribe un contrato
mediante un código y se sube a la cadena de
bloques mediante una transacción. Una vez
en la cadena de bloques el contrato tiene una
dirección desde la cual se puede interactuar
con él. Ejemplos de este tipo de plataformas
son Ethereum y Ripple.
Implementación del componente criptográfico
llamado “Bulletin Boards” usado en sistemas
de voto electrónico así como en la creación
de registros, subastas, foros de discusión,
entre otros.
La gran novedad de fines de 2017 y principios de
2018 para blockchain viene de la mano de la Unión
Europea, en su esfuerzo -de hace unos años ya- por
crear un “Mercado Digital Único”. El 19 de octubre
de 2017 el Consejo de la Unión Europea señalaba a
blockchain y la inteligencia artificial como las claves
del mundo que viene. Con ese norte, la Unión
Europea acaba de lanzar con fecha 01/02/2018 el
“EU Blockchain Observatory and Forum”10.
Las tareas del nuevo Observatorio y Foro
sobre cadena de bloques de la UE para este año,
serán:
Mapear iniciativas existentes clave en
Europa y por fuera;
Monitorear desarrollos, analizar
tendencias y abordar problemas
emergentes;
Convertirse en un centro de
conocimientos en blockchain;
Promover a los actores europeos y
reforzar el compromiso europeo con las
múltiples partes interesadas;
Representar una importante oportunidad
de comunicación para que Europa
exponga su visión y ambición en la
escena internacional;
Inspirar acciones comunes basadas en
casos de uso específicos de interés
europeo.
10 http://europa.eu/rapid/press-release_IP-18-521_en.htm
Criptomoneda y Blockchains
30
Por otro lado, y aquí lo que más nos
interesa, la Comisión Europea explorará el potencial
de blockchain para mejorar los servicios europeos
transfronterizos. Por ejemplo:
Informes de IVA;
Impuestos;
Aduana;
Registros de títulos y negocios;
Informes ambientales, financieros y de
las empresas;
Gestión de registros de salud, informes
de ensayos clínicos, registro de
medicamentos, gestión de identidades.
Como puede advertirse, el mundo de las
tecnologías blockchain es vasto y está empezando a
emerger. Argentina no se ha quedado al margen de
ello y las Administraciones Tributarias, en la medida
de sus posibilidades, tampoco deben ignorar las
ventajas de estas tecnologías. Blockchain es el futuro
de las registraciones, certificaciones, declaraciones y
documentación digital, impositiva y no impositiva. Y
del pago de tributos también.
III.- Actualidad y futuro de las criptomonedas.
Bitcoin se encuentra atravesando un mal momento.
De los casi U$S 20.000 que llegó a cotizar a fines de
2017, en pocas semanas cayó a U$S 8.000
aproximadamente. Esto se debe a varias razones,
entre las cuales las más relevantes son las
restricciones de China y Corea del Sur en su
negociación, la prohibición de India para su uso
como medio de pago, la investigación en EEUU sobre
la plataforma “Bitfinex” y el hackeo a Coinchek (casa
de cambio importante de Japón, principal país
“minero”) y su posterior allanamiento por parte de las
autoridades japonesas. Todo indica que alrededor de
Bitcoin se formó una burbuja financiera que atravesó
la fase de entusiasmo durante el año pasado y ahora
comienza su hundimiento en busca de una
estabilización de su volatilidad. Sin embargo, esto no
implica necesariamente la muerte de bitcoin, ni en
modo alguno de las criptomonedas (existen más de
mil). Por el contrario, esto es una muestra de lo que
serán las criptomonedas en el futuro. No debemos
olvidar que las empresas de Internet, durante los
años de 1997 a 2001, atravesaron la etapa conocida
como “burbuja puntocom”. La burbuja se pinchó
pero, lejos de perder importancia, Internet siguió
creciendo y nuevas empresas siguieron dando forma
a la economía digital y, sobre todo, al comercio
electrónico de bienes y servicios. Por cómo está la
situación actual, puede afirmarse que las
criptomonedas “privadas”, o más bien, no emitidas
por ninguna autoridad gubernamental, tendrán una
mínima función como valor de intercambio de bienes
y servicios, mientras que su mayor potencial seguirá
radicando en las carteras de inversión como reserva
de valor. Ello así, porque la tendencia mundial es
hacia la regulación del mercado de criptomonedas, la
asimilación de bitcoin y demás por parte de las
normas estatales y su control. Esto generará mayor
seguridad y previsibilidad en el mercado de monedas
digitales e “ICO”, aunque también una rentabilidad
más moderada. Las monedas digitales que sí pueden
llegar a reemplazar al papel y el metal serán aquellas
que emitan los Estados con el respaldo de sus
Bancos Centrales, quedando los billetes, monedas,
oro, títulos de deuda, divisas (¿y bitcoins?), etc.,
como resguardo de valor de esas monedas digitales
nacionales. El peso digital bien podría desplazar al
peso argentino, lo mismo que los “Fedcoins” al dólar
norteamericano. Estas serán probablemente las
monedas digitales que se utilicen para el consumo
masivo y el intercambio en general. Todo inspirado
por bitcoin y sustentado en su gran innovación: las
blockchain.
A modo de colofón, resta señalar que, desde la
perspectiva de las Administraciones Tributarias, hoy
en día las criptomonedas podrían considerarse
mayormente como la cara recaudatoria, y la
blockchain como la contracara administrativa. Juntas
hacen las dos caras virtuales de la “moneda digital”.
“Jano” versión siglo XXI.
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Gestión de Jurisdicciones Miembro
31
El presente artículo pretende explicar sucintamente el
Sistema de Fiscalización Remota implementado por
esta Agencia de Recaudación de la provincia de
Buenos Aires recorriendo los principales fundamentos
que motivaron su creación.
A modo introductorio, debemos referirnos al
diagnóstico inicial realizado respecto del proceso
presencial de fiscalización, para comprender el por
qué resulta necesario la implementación de un
sistema de estas características. Posteriormente,
abordaremos las características metodológicas del
sistema, cronograma de implementación y resultados
obtenidos.
DIAGNOSTICO
El proceso de fiscalización tradicional, es necesario e
imprescindible en el ámbito de todo ente recaudador,
no obstante, presenta ciertas dificultades, que
pueden resumirse en: a) Nivel de Cobertura y
Capacidad Operativa Limitada: Atento tener que
supeditar la cantidad de contribuyentes a fiscalizar a
la capacidad operativa del ente recaudador (cantidad
de agentes). Con los recursos disponibles no es
factible establecer fiscalizaciones de campo que
permitan auditar – en períodos razonables de tiempo
– al universo de contribuyentes, sino a un
subconjunto reducido de éste. Las Administraciones
Tributarias realizan auditorías de campo que, en el
mejor de los escenarios, alcanzan al 3% del universo
total de contribuyentes. b) Proceso Extenso: La
sustanciación de los procesos presenciales de
fiscalización y determinación de oficio demanda años
para alcanzar el estado de deuda firme, situación que
atenta contra la oportuna posibilidad de reclamo y
cobro eficiente de la deuda. En términos generales,
las Administraciones Tributarias pueden tardar de 3 a
4 años – sin considerar la instancia recursiva judicial
– en recuperar los ingresos por contribuciones
debidas. En países con procesos inflacionarios como
Argentina y con grandes necesidades recaudatorias,
el costo de oportunidad del tiempo es
significativamente alto. c) Recaudación Efectiva:
Solamente un 15% o 20 % de los casos conforman e
ingresan el tributo omitido detectado en el marco del
proceso presencial de fiscalización.
CARACTERISTICAS DEL SISTEMA
El Sistema de Fiscalización Remota puede definirse
como un procedimiento digital masivo no presencial,
implementado sobre una plataforma web, que
permite comunicar las discrepancias observadas por
la Administración al 100% de los contribuyentes con
desvíos, induciendo al cumplimiento voluntario y
transformando, para aquellos contribuyentes que no
reaccionan, la deuda presunta en exigible sin
necesidad de recurrir al proceso presencial de
fiscalización y determinación de oficio
Su objetivo es provocar el cambio de
comportamiento fiscal de los contribuyentes, con
inducción al cumplimiento tributario, de modo que
perciban el mayor conocimiento que tiene sobre ellos
la Administración Tributaria y consecuentemente
restrinjan la toma de decisión que atente contra el
debido cumplimiento de las obligaciones fiscales.
FIRE se estructura mediante la aplicación sistemática
de metodologías de inducción y coacción, ambas
necesarias para provocar el cambio de
comportamiento fiscal. La metodología de inducción
se sustenta en la exhibición o publicación continua y
permanente de las inconsistencias detectadas,
procurando su regularización espontánea, a
diferencia de la metodología de coacción que actúa
Gestión de Jurisdicciones Miembro
32
sobre el universo de contribuyentes que hacen caso
omiso a la publicación de sus desvíos procediendo a
transformar la deuda presunta en exigible y
consecuentemente pasible de inicio de una acción
judicial u otro tipo de penalidades. La implementación
concomitante de ambas metodologías, fortalece la
estrategia destinada a crear mayor cultura tributaria,
y específicamente a desalentar la reincidencia o
recurrencia en el incumplimiento de las obligaciones
fiscales.
Las citadas metodologías se corresponden con la
implementación de diferentes módulos o niveles, así
la metodología de inducción se desarrolla en el
módulo correspondiente al Nivel 1 mientras que la
metodología de coacción se implementa en lo que
denominamos Nivel 2.
– Publicación de FIRE NIVEL 1
Inconsistencias: Entre sus características
salientes – que permiten diferenciarlo de
otros sistemas – debe mencionarse:
a) Publicación masiva, continua y periódica de
inconsistencias al 100% de los contribuyentes que
presentan desvíos: Se publican/exhiben los
desvíos/discrepancias - provenientes de cruces de
información - al 100% de los contribuyentes, en
procura de lograr la regularización espontánea de los
periodos observados y lo más importante provocar el
cambio en el comportamiento fiscal futuro del
contribuyente. Esta condición permite maximizar el
nivel de cobertura de casos pasibles de fiscalización
a diferencia de otros sistemas que encuentran una
seria limitación en este aspecto. La exhibición de
desvíos continua y periódica que propone el sistema
(publicación de periodos no prescriptos más periodos
corrientes vencidos), expone sistémicamente al
contribuyente quien percibe – respecto de la
conducta observada – un control permanente que no
puede eludir.
b) Comunicación de Inconsistencias ciertas con
cuantificación de impuesto omitido: El módulo
permite la visualización pormenorizada de los
periodos observados, su cuantificación junto con la
explicación metodológica de las causas que lo
originaron. Las inconsistencias son concretas, y se
exhiben con igual o mayor nivel de detalle que las
liquidaciones provenientes de los procesos
presenciales de fiscalización.
c) Presentación de descargos, análisis y
respuestas totalmente automatizadas: El sistema no
requiere del análisis individual del caso por un agente
fiscal ya que el proceso de presentación de
descargos, análisis y respuesta se encuentra
totalmente automatizado. El contribuyente, en
oportunidad de realizar un descargo, accede en
forma online a un cuestionario secuencial y
automatizado, acompañado de un requerimiento de
información, que le permite contestar desvirtuando
las inconsistencias o desvíos endilgados, o en su
defecto, en reconocer la pretensión fiscal. Asimismo,
el sistema arroja una respuesta automática
pertinente, determinando la procedencia o
improcedencia del descargo efectuado, a partir de la
evaluación y validación de datos incorporados en
oportunidad de contestar el requerimiento de
información. Con la automatización del descargo se
prevén todas las posibilidades de causales de
justificación pertinentes que podrían vincularse con la
naturaleza de la inconsistencia presentada, dándole al
contribuyente la elección de la misma y requiriendo
información apropiada, la cual es evaluada en
oportunidad de dar una respuesta institucional al
contribuyente, desestimando de corresponder la
causal por el esgrimida.
– Reclamo de Pago a Cuenta: El FIRE NIVEL 2
presente nivel es la base principal que ordena
y le da efectividad al sistema, atento que
resulta inconcebible pensar un sistema de
recaudación eficiente sin la utilización de
medios coactivos que posibiliten accionar
ante el incumplimiento manifiesto y
recurrente. Alcanza a la totalidad de
contribuyentes que hicieron caso omiso al
Gestión de Jurisdicciones Miembro
33
Nivel 1 (no regularización de las diferencias
reclamadas). El proceso se inicia con una
intimación respecto de la cual se da traslado
al contribuyente para que en un plazo
perentorio regularice su deuda conforme
liquidación administrativa, bajo apercibimiento
de inicio de acciones judiciales en reclamo
del crédito fiscal.
Entre sus características principales podemos
mencionar:
a) Exigibilidad de Crédito Fiscal: Esta es la
característica saliente de este módulo, atento que por
su intermedio se emite liquidación con determinación
de crédito fiscal con fuerza ejecutoria.
b) Digitalización de Actuaciones: El
procedimiento es 100% digital y comprende todas
sus etapas (notificación, presentación de descargo,
apertura a prueba, emisión de actos administrativos e
instancias recursivas). Posibilita el acceso directo al
contribuyente en todo momento garantizando la
transparencia del procedimiento.
La implementación efectiva de ambos módulos
impacta positivamente en el nivel de recaudación
esperada, atento tener dos canales perfectamente
diferenciados que contribuyen a incrementarla. Por
un lado, el recupero de la deuda histórica detectada
y publicada y por otro, tal vez el más relevante, el
incremento del pago corriente de las obligaciones
fiscales actuales como consecuencia de lograr
revertir el comportamiento adverso del contribuyente
que se traduce en un mayor ingreso a las arcas del
fisco.
Concretamente los contribuyentes quedan bajo
auditoría permanente por todos los años no
prescriptos más períodos corrientes. Este esquema
garantiza que todos los meses se actualice la
situación fiscal del contribuyente, con lo cual, de no
rever su comportamiento y rectificar su situación
fiscal permanecerá expuesto y publicado, con el
riesgo de que esa deuda presunta se transforme en
exigible y consecuentemente sea pasible del inicio de
una acción judicial
CRONOGRAMA DE IMPLEMENTACIÓN
El sistema de fiscalización remota es un sistema
flexible y escalable, razón por la cual su
implementación es progresiva y permite, a partir de la
incorporación y sistematización de más y mejor
información por parte de la administración tributaria,
ampliar su alcance a través de la publicación de
nuevas inconsistencias detectadas y establecer
distintos niveles de acción con consecuencias más
severas conforme la persistencia de las
inconsistencias conforme se expuso en acápites
anteriores...
De conformidad con arriba señalado, el sistema se
implementa en distintas etapas buscando abarcar en
forma progresiva toda la estructura del impuesto:
base imponible, alícuota y pagos a cuenta para el
caso de contribuyentes directos y para el caso de
Agentes de Recaudación cubrir los supuestos de
omisión y de defraudación, en ese orden para ambos
casos. Es así que el sistema se implementa en Abril
de 2015 en su primer nivel de acción consistente en
la publicación (exhibición) de inconsistencias de
ingresos respecto de lo declarado en el Impuesto al
Valor Agregado, en Octubre de ese mismo año se
incorporan las inconsistencias por omisión para los
Agentes de Recaudación para avanzar en el año 2016
en el agregado de inconsistencias por errónea
aplicación de alícuota para el caso de contribuyentes
directos.
Por último, en el 2017 se culmina el desarrollo ya
iniciado en años anteriores de la segunda instancia
de acción consistente en el Nivel 2 de Reclamo de
Pago a cuenta que permite el cierre de la
fiscalización remota a partir de la conversión de la
deuda presunta en exigible y se espera que con el
avance en su implementación potencie los resultados
alcanzados en el primer nivel ante el incremento en la
percepción de riesgo por parte de los contribuyentes.
También se incorporaron en dicho periodo dos
Gestión de Jurisdicciones Miembro
34
nuevas inconsistencias de ingresos respecto de
transacciones electrónicas y retenciones no
bancarias.
En resumen, en la actualidad se encuentran
publicadas en el Nivel 1 cinco inconsistencias:
Contribuyentes directo: tres inconsistencias de
ingresos y una de alícuota, Agentes de recaudación:
omisión y en el Nivel 2 el reclamo de pago a cuenta
por inconsistencias de ingresos respecto del IVA.
RESULTADOS ALCANZADOS
Cobertura – Cantidad de Contribuyentes Alcanzados
La cantidad de contribuyentes alcanzados por el
sistema de fiscalización remota desde su
implementación se ha ido incrementando conforme
se incorporan nuevas inconsistencias alcanzando un
total de 108.851 cuits fiscalizados.
Recaudación Efectiva
La recaudación efectiva comprende los pagos,
planes de pago y disminución de saldos a favor
resultantes del proceso de fiscalización remota en sus
dos niveles “Nivel 1 - Publicación de inconsistencias”
y “Nivel 2 - Reclamo de pago a cuenta”. Desde su
implementación el FIRE ha logrado recuperar el 39%
del monto intimado, solo con la implementación del
Nivel 1. Se estima que con la incorporación del Nivel
2 que se produjo a fines del año 2017 este indicador
va a llegar al 55 o 60% de recupero de la deuda en
forma voluntaria, sin necesidad de recurrir al proceso
coactivo. Reafirma esta postura que en el año 2017 la
recaudación efectiva fue un 77% superior a la
alcanzada en el año 2016. La inconsistencia respecto
de los ingresos declarados en el IVA explica el 53%
del resultado habiendo presentado un crecimiento
cercano al 83% respecto del año 2016, es importante
destacar que para dicha inconsistencia se
implementó en agosto 2017 el Nivel 2 de “Reclamo
de pago a cuenta” que permite la conversión de la
deuda presunta en exigible.
Modificación Comportamiento Fiscal
Este indicador mide y analiza el comportamiento de
los contribuyentes ulterior a su publicación en el Nivel
1 – Publicación de Inconsistencias, respecto de las
posiciones corrientes posteriores no informadas en el
sistema. Interesa evaluar el impacto del FIRE en el
comportamiento posterior de los contribuyentes, y si
la herramienta contribuyente (y en qué medida lo
hace) a mejorar los niveles de cumplimiento.
Recordemos que la finalidad del sistema FIRE es la
modificación del comportamiento de los
contribuyentes, en esos términos se ha medido, para
el caso de las inconsistencias con más de un año de
implementación, Inconsistencias de ingresos IVA-
IIBB, el porcentaje de contribuyentes notificados por
FIRE que regularizaron las inconsistencias exhibidas y,
a su vez, modificaron su comportamiento de modo tal
que no presentan nuevos desvíos detectados. De la
medición efectuada en mayo 2017 surge que el
43,4% de los casos analizados aceptan las
diferencias reclamadas y reducen la evasión a cero
(8,701 casos sobre los 20.071 impactados). Aquí el
sistema de Fiscalización Remota logra realmente el
efecto deseado. Los contribuyentes luego de
conocer la herramienta y aceptar las diferencias
reclamadas, corrigen completamente su
comportamiento futuro. Estos casos muestran una
reducción del porcentaje de omisión cercano al 40%.
Otras variables de interés respecto de los resultados
de la fiscalización remota es el incremento de
impuesto determinado y la recaudación efectiva.
Incremento de impuesto determinado
Este indicador mide el incremento de Impuesto
Determinado a partir de la publicación en el sistema,
en términos del monto en que se incrementa el
impuesto originalmente declarado a partir de las
presentaciones de DDJJ faltantes o rectificativas
como consecuencia de haber sido incluido el
contribuyente en el Módulo de Publicación de
inconsistencias o de Reclamo de Pago a Cuenta. Es
importante relacionar ésta variable con el monto
Gestión de Jurisdicciones Miembro
35
notificado a los efectos de evaluar la respuesta de
los contribuyentes fiscalizados, de dicha relación se
obtiene que aproximadamente el 352% del monto
reclamado es regularizado a través de la
presentación o rectificación de la/s DDJJ respectivas.
CONCLUSIÓN
Como puede observarse de los resultados exhibidos,
el Sistema de Fiscalización Remota incrementa los
niveles de recaudación efectiva mediante la
maximización de la facultad de fiscalización y
consiguiente disminución de evasión.
La evasión es la resultante de un proceso de toma de
decisión influido por varios factores, entre los cuales
la Administración Tributaria puede influir en el
corto/mediano plazo, sólo sobre algunos de ellos. El
agente económico al decidir el monto a evadir, con
el propósito de maximizar su utilidad, compara el
beneficio esperado de evadir impuestos (probabilidad
de no ser detectado por la utilidad obtenida con el
ingreso sin impuestos) y el costo de hacerlo
(probabilidad de ser detectado por el costo
esperado, que depende de la probabilidad de poder
“comprar” el silencio del fiscalizador y de las
penalidades asociadas a la maniobra de evasión).
FIRE pretende, a través de la exhibición de toda la
información disponible a todo el universo de
contribuyentes, elevar paulatinamente la probabilidad
percibida de ser detectado, haciendo que en el límite
tienda a uno y transformando en la práctica, la
probabilidad de auditoría en certeza de ser auditado.
Finalmente, la exhibición sistemática y continua de las
inconsistencias detectadas y su inmediata
transformación en deuda exigible, junto con la
implementación de un sistema de cobro coactivo
efectivo, hace que la tasa de descuento del costo de
evadir tienda a uno, ya que deja de mediar un lapso
de tiempo significativo que desvalorice dicho costo.
El Sistema de Fiscalización Remota incrementa la
percepción de riesgo, optimiza los tiempos de
reclamos de deuda exigible y elimina la posibilidad de
que el fiscalizador sea cooptado por el contribuyente
evasor. Estos aspectos desalientan la reincidencia o
recurrencia en el incumplimiento de las obligaciones
fiscales, logrando así el objetivo perseguido por el
sistema.
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Observatorio Fiscal CeATS
36
1- ¿Qué observaremos?
Se trata de definir un objeto de estudio: el fisco
subnacional y las prácticas recaudatorias
subnacionales procurando definir, a su vez, la noción
de “práctica recaudatoria” como “práctica
contribuyente”. Entre las dos definirían una “cultura
impositiva” como clave para entender el carácter de
una cultura, considerada esta ya sea subnacional o
nacionalmente.
2- ¿Cuál es el punto de vista?
Se trata de un punto de vista tanto práctico-operativo
como práctico-filosófico.
Principalmente se observará el impacto de las
políticas recaudatorias, de los cambios en las mismas,
atendiendo a los macro-objetivos estipulados por la
gestión impositiva en materia de práctica
recaudatoria subnacional y nacional, en el contexto
de las prácticas y políticas impositivas a nivel mundial.
Pero también procuraremos generar una diagnosis y
una prognosis cuyo punto de vista sea práctico-
filosófico. Esto es, no sólo analizar los resultados
estadísticos de las políticas impositivas con el mismo
método estadístico que los genera, si no también
abordarlos desde un punto de vista filosófico con el
que extraer conclusiones históricas que habiliten a
repensar, y también precisar, el planteamiento de los
problemas que la gestión tributaria declare de su
principal interés.
3- ¿Cuál es el método?
De lo anterior se desprende que junto al método
estadístico-analítico utilizaremos un método histórico-
filosófico de corte genealógico. Así, no sólo
observaremos la gestión de la problemática
impositiva según el punto de vista estatal subnacional;
también atenderemos a la procedencia histórica del o
los problemas que resulten relevantes para la gestión.
Esta procedencia habrá de ser rastreada hasta donde
lo requiera la investigación filosófica, aun cuando
esto implique investigar las condiciones impositivas
de la Edad Media o la Antigüedad.
La tarea clave de este Observatorio tendrá que ver,
pues, con articular esas observaciones histórico-
filosóficas de la procedencia de los impuestos, con
los resultados de una observación estadística
constante que vaya enfocando en las cuestiones que
la gestión impositiva determina como más acuciantes
o con problemáticas de notoria actualidad (como el
e-commerce o las criptomonedas). El primer tipo de
observaciones conlleva una investigación cuyos
resultados podrán ir modificando cada vez la
interpretación articuladora de las observaciones
estadísticas. Ahora bien, cabe aclarar que esta
interpretación no descarta una lectura propiamente
estadística de las observaciones estadísticas.
4- ¿Qué producimos? ¿Qué fomentamos?
Junto a los informes estadísticos cuya producción ya
viene abordando CeATS, produciremos informes de
articulación de los datos estadísticos con los datos
histórico-filosóficos que CeATS ya ha venido
propiciando desde 2017 a través de artículos
publicados en esta misma Revista. Esto, cabe
repetirlo, no descarta la lectura estadística de los
datos estadísticos (ni tampoco de los histórico-
filosófico). Suplementariamente se producirán
informes de corte histórico-filosóficos que puedan
tomar el formato de papers y/o artículos
académicos.
Observatorio Fiscal CeATS
37
5- ¿Cuáles son los objetivos?
- Posicionar al Observatorio Fiscal de CeATS no sólo
como un referente de la orientación estadística en
materia de políticas y administración fiscal
subnacional, sino también como un referente en la
producción de diagnóstico y prognosis de carácter
científico-académico en términos impositivos
generales, revalorando la cuestión impositiva como
objeto de estudio para las Ciencias Humanas, y
fomentando la articulación entre estudios estadísticos
y filosóficos...
- Generar un nuevo concepto de “cultura tributaria”
y concomitantemente, un cambio en los modos de
encarar la cuestión de la “educación tributaria”.
- Desarrollar un espacio de consulta basado en los
temas abordados por este Observatorio: Biblioteca
CeATS.
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Observatorio Fiscal CeATS
38
En líneas generales para el cierre de 2017 en comparación con 2016, para cada zona fueron bastante
En líneas generales para el cierre de 2017 en comparación con 2016, para cada zona fueron bastante
similares los resultados por índice, siendo levemente superior en todos los casos el Ponderado. Esto último se
puede interpretar como que las jurisdicciones con menor peso relativo en el índice proporcional tuvieron un mejor
desempeño que aquellas con mayor peso.
En el siguiente gráfico se presentan las variaciones interanuales totales para el 2017 respecto al año
anterior abierto por índice y zona. El de las 15 jurisdicciones cerró el año con una tasa de crecimiento del
+31,4/+32,2% según el correspondiente índice.
Durante 2017 en varias jurisdicciones se fueron presentando variaciones interanuales anómalas explicadas
tanto por recaudaciones extraordinarias en 2016 y como por los propios valores del 2017.
La zona Norte fue la que mejor desempeño presentó a lo largo de 2017 vs. 2016, alcanzando un
crecimiento de +33,9% / +36,2% según el índice. A continuación se presentan las variaciones porcentuales anuales
de 2017 de cada jurisdicción en particular ordenadas de mayor a menor.
31,4% 32,0%
22,3%
31,5%33,9%
32,2% 32,2%
24,0%
32,5%
36,2%
15 jurisdicciones CEATS Sur Centro Norte
Variación anual 2017 por índice y zona
Proporcional Ponderado
Observatorio Fiscal CeATS
39
Jurisdicción Variación %
2017 vs 2016
Jujuy 45,2%
Entre Ríos 44,6%
Formosa 37,0%
San Luis 35,7%
San Juan 35,2%
Salta 34,1%
CABA 34,0%
Córdoba 33,2%
Pcia. De Bs. As. 31,7%
Mendoza 30,1%
Tucumán 29,4%
Rio negro 28,9%
Santa cruz 26,6%
Tierra del fuego 25,1%
Neuquén 20,5%
Como se puede apreciar en el cuadro la amplitud del rango en los valores alcanza casi los 25 puntos
porcentuales entre la primera y la última de las jurisdicciones. Se vuelve a repetir que los valores aquí
presentados son en base la recaudación criterio caja, y que seguramente en varias jurisdicciones las
variaciones hubieran sido superiores de no acontecer anomalías. No obstante, las provincias del norte son las
que mayores diferencias presentaron, seguidas por las del centro, mientras que las del sur son las que
presentaron un crecimiento más acotado. Estos comportamientos similares entre jurisdicciones por zona están
íntimamente relacionados con los ciclos económicos de cada sistema productivo local, y por lo tanto tienen
esa correlación entre la economía y la recaudación en cada caso.
De comparar los valores de las 15 jurisdicciones en su conjunto de la recaudación ISIB y la evolución
de los agregados macroeconómicos nacionales como el IPC nacional y el crecimiento del PIB (estimado para
2017) se puede llegar a inferir que fueron superiores los desempeños recaudatorios por sobre los agregados
macro. En este caso se consideró que el la variación del IPC nacional para 2017 fue de +24,8% y el PIB
estimado +2,4%, dando como efecto acumulado un +27,8%.
27,8%
31,4%
32,2%
25,0%
26,0%
27,0%
28,0%
29,0%
30,0%
31,0%
32,0%
33,0%
Agregados Macro (PIB +Inflacion)
Indice Proporcional Indice Ponderado
Variaciones interanuales 2017 indice 15 jurisdicciones y factores macro
Observatorio Fiscal CeATS
40
Como se puede apreciar en el anterior gráfico, los índices de las 15 jurisdicciones presentaron valores
superiores a los factores macroeconómicos para el 2017, por lo que se puede inferir en primera instancia que el
adicional de 3,6% ó 4,4% según el índice se puede atribuir directamente a mejoras implementadas por las
administraciones tributarias. Seguramente los resultados se vieron influenciados por las acciones realizadas, pero
también se debe hacer la salvedad que los desempeños que aquí se comparan son valores agregados totales,
debiendo replicar tanto los indicadores de inflación como de crecimiento de los PGB provinciales con las zonas
determinadas para llegar a conclusiones más certeras. Esta explicación se debe a que tanto sectores económicos
como regiones en sí tuvieron sus propias dinámicas, por ejemplo menor evolución de la inflación o mayor
crecimiento de la actividad económica.
También se debe decir que este tipo de comparaciones (factores macro vs. Recaudación) son útiles pero
se los deben tomar como valores de referencia, ya que en la mayoría de los casos los índices de precios
presentan ponderaciones o composiciones bastante diferentes a las propias de la recaudación por sectores
económicos. Además, las recaudaciones de cada jurisdicción varían por sector económico, ya sea por su
participación en el total del PGB provincial como por sus esquemas de alícuotas. Por ejemplo hasta 2017 en
muchos casos se gravaba fuertemente al sector financiero (7-8% de alícuota) y “levemente” a otros sectores con
alícuotas de 1%. Esto se amplifica a su vez con la magnitud de cada sector en la economía puntual. Por lo tanto,
para varios casos no se ajusta tan correctamente la comparación entre agregados macroeconómicos y la
recaudación propia del ISIB.
Por último, se realiza la comparación entre la evolución interanual acumulada mensual 2017 del IVA-DGI y
el índice de las 15 jurisdicciones. En el siguiente gráfico se puede apreciar como hacia final del año van
convergiendo todos los valores en torno al 31-33%. Durante el año, las variaciones interanuales comparadas
presentaron diferencias en su desempeño (período de abril a agosto) donde los índices de las 15 jurisdicciones en
un comienzo crecieron menos que IVA-DGI, para después volver a retomar el crecimiento que los acercó a los
valores de la recaudación nacional. Como se explicó en los informes mensuales, en el intervalo marcado durante
2016 ingresó recaudación extraordinaria que influyó en los ratios de 2017.
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Chaco Ley N° 2671
Crea el Programa Provincial de Incentivos para la
Generación y el Uso de Energías Renovables,
Alternativas o Blandas.
Exime por el término de 10 años del pago del 90%
del Impuesto sobre los Ingresos Brutos y su adicional
10% Ley Nº 666-K, que alcanza a la actividad de
producción destinada a la generación y/o
cogeneración de energía eléctrica de origen
renovables alternativas o blandas, para su
autoconsumo, con eventual inyección de excedentes
a la red; transporte, distribución y uso de energías
renovables, alternativas o blandas, como así también
la provisión de equipamiento mecánico,
electromecánico, metalúrgico, eléctrico y aplicativos
destinados a dicha actividad. Estas actividades
pueden ser realizadas por personas físicas o
empresas, cualquiera sea su origen, siempre que su
planta industrial esté radicada o a radicarse en la
Provincia. El restante 10% será destinado a un fondo
de innovación tecnológica a administrar por el
ministerio u organismo de aplicación de políticas de
innovación tecnológicas.
Así también, exime por igual término del pago del
90% del Impuesto de Sellos que alcanza a los actos,
contratos, instrumentos u operaciones gravadas con
este impuesto, que estén directamente relacionados
al ejercicio de la actividad de producción de energía
eléctrica de origen renovable, alternativa o blanda.
Entre Ríos Ley N° 10.553
La presente ley deroga el Impuesto a la Transmisión
Gratuita de Bienes. Entrará en vigencia a partir del
17/01/2018.
Adolfo Alsina, Provincia de Buenos Aires Ordenanza
Nº 4218/2017
Exime con fines de promoción de la industria por el
término de 7 años, a las empresas que se instalen en
el “Sector Industrial Planificado” del pago de tasas
y/o contribuciones municipales que graven el
inmueble y/o la actividad industrial que se desarrolle
en el Sector Industrial Planificado, y de los derechos
de construcción y visado de planos.
Arrecifes, Provincia de Buenos Aires Ordenanza N°
2.882
Los Productores Agropecuarios que certifiquen sus
producciones bajo el Sistema Agroecológico tendrán
un beneficio fiscal que consiste en una bonificación
de hasta el 100% de las tasas municipales de red vial.
Fomento a las Inversiones / Estabilidad Fiscal –
Programa de Recuperación Productiva Ley Nacional
N° 27.264
mediante la Ley Ciudad Autónoma de Buenos Aires:
Nº 5.947 adhiere al Régimen de Fomento de
Inversiones previsto en la Ley Nacional N° 27.264.
Establece que los incrementos de carga tributaria
originados por la variación de valor imponible de los
bienes inmuebles y de los vehículos en general,
respecto de su valor vigente al año 2016, no se
encuentran alcanzados por la estabilidad fiscal, sin
perjuicio del mantenimiento de la alícuota del tributo
directo respectivo.
Así también dispone que la estabilidad fiscal a la que
hace referencia la norma no alcance el Impuesto
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sobre los Ingresos Brutos por su carácter de tributo
indirecto.
Ley Nº 10.546 adhiere la Provincia de Entre Ríos:
Entre Ríos al Fomento a las Inversiones previsto en la
Ley Nacional Nº 27.264.
Las micro, pequeñas y medianas empresas
domiciliadas en el territorio de esta Provincia, que
realicen inversiones productivas en bienes de capital
u obras de infraestructura, gozarán de estabilidad
fiscal en el ámbito de la jurisdicción provincial desde
la entrada en vigencia de la presente ley hasta el
31/12/2018, respecto al Impuesto sobre los Ingresos
Brutos y el Impuesto de Sellos respecto a los pagarés
emitidos para la negociación en Mercados de
Valores.
Ley Nº 1.655 adhiere la Provincia al Régimen Formosa:
de Estabilidad Fiscal previsto en la Ley Nacional Nº
27.264 para las micro, pequeñas y medianas
empresas.
Este beneficio será de aplicación exclusiva para el
Impuesto sobre los Ingresos Brutos e Impuesto de
Sellos, hasta el 31/12/2018.
La estabilidad fiscal debe entenderse aplicable en el
Impuesto sobre los Ingresos Brutos y en el Impuesto
de Sellos, respecto a las alícuotas generales o
especiales e importes fijos dispuestos por la Ley
Impositiva Nº 1590 y sus modificatorias.
la Resolución N° 14/2018 establece que a Neuquén:
los efectos de gozar de la estabilidad fiscal
establecida en el artículo 3 de la Ley N° 3027 para la
micro, pequeña y mediana empresa se deberán
contar con los siguientes requisitos: a) Tener vigente
el correspondiente “Certificado MIPyME”. b) Tener
declarado el Domicilio Fiscal Electrónico. c) No
registrar incumplimientos en la presentación de las
Declaraciones Juradas correspondientes al Impuesto
sobre los Ingresos Brutos por los períodos no
prescriptos y hasta la fecha de interposición de la
solicitud.
A los efectos de gozar de la estabilidad fiscal en los
términos establecidos en el artículo 3° de la Ley N°
3027, el contribuyente deberá interponer la solicitud
con anterioridad al 03/04/2018, en caso contrario, la
misma operará desde la fecha de efectiva
presentación de la solicitud.
Pago Electrónico
la Resolución N° 200 establece que Santa Cruz:
todos los contribuyentes y/o responsables del
Impuesto sobre los Ingresos Brutos y de su Régimen
Simplificado a partir del 01/03/2018 deberán efectuar
el pago por medio del procedimiento de
transferencia electrónica de fondos.
Resolución Normativa N° 42 dispone Buenos Aires:
que los Agentes de Recaudación del Impuesto sobre
los Ingresos Brutos cuyo importe a ingresar por cada
liquidación superen los $50.000.- deberán efectuar
los pagos que les correspondan en ese carácter, en
forma obligatoria, a través de los medios electrónicos
habilitados.
Exenciones
Resolución N° 7/2018 interpreta que la Entre Ríos:
exención en el pago del Impuesto sobre los Ingresos
Brutos para la explotación de minas y canteras,
realizadas en la Provincia, la misma procederá
siempre que la facturación anual no supere el monto
que a tal fin establezca la Ley Impositiva.
La Ley N° 3565 exime del Impuesto Santa Cruz:
sobre los Ingresos Brutos a los créditos hipotecarios
adjudicados por entidades bancarias habilitadas para
el sistema PRO.CRE.AR. para la construcción y/o
compra de vivienda única.
Ley N° 1670-I sustituye el inciso t) del San Juan:
artículo 130 del Código Tributario de la Provincia, por
lo que las actividades de transporte internacional de
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pasajeros y/o cargas efectuadas por empresas
constituidas en el país se encuentran exentas del
Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
Resolución Nº 1723/2017 establece que para gozar de
la exención a la actividad primaria y de producción
de bienes prevista en el Impuesto sobre los Ingresos
Brutos para el período fiscal 2018 los contribuyentes
deberán tener pagados al 30/06/2018, el Impuesto
Inmobiliario y el Impuesto a la Radicación de
Automotores que se encuentren vencidos al
30/06/2016, de los inmuebles y automotores de su
propiedad.
Ley N° 3104, la provincia adhiere a las Tucumán:
exenciones impositivas previstas en el artículo 21, 2°
párrafo de la Ley Nacional N° 27.349 de apoyo al
capital emprendedor.
Decreto N° 4490 establece la alícuota de 0% para el
Impuesto de Sellos en aquellos instrumentos de
crédito y sus respectivas garantías los cuales fuesen
celebrados por empresas dedicadas a las actividades
de captación, depuración y distribución de agua de
fuentes subterráneas y superficiales, y de servicios
de depuración de aguas residuales, alcantarillados y
cloacas, con la Caja Popular de Ahorros de la
Provincia de Tucumán.
Regularización de Deudas Tributarias
la Resolución General N° 37/2017 extiende Misiones:
el plazo de acogimiento al Régimen Especial y
Transitorio de Regularización de Tributos Provinciales
hasta el 31/07/2018, para lo que cual el contribuyente
deberá tener las obligaciones y cuotas de facilidades
de pago con vencimiento posterior al 31/12/2017
canceladas o regularizadas.
la Resolución General N° Santiago del Estero:
46/2017 establece un Régimen Permanente de Planes
de Pago por Deudas Vencidas, quedando
exceptuadas las provenientes de retenciones,
percepciones y/o recaudaciones omitidas, o aquellas
efectuadas y/o percibidas no ingresadas al Fisco. La
financiación es hasta en 24 cuotas iguales, mensuales
y consecutivas, a la tasa de interés de 1% mensual y
un anticipo no inferior al 10% de la deuda.
la Resolución General Nº 1698/2017 San Juan:
establece un Régimen de Facilidades de Pago de
obligaciones tributarias que se encuentren en
instancia judicial, el cual deberá ser abonado hasta
en 24 cuotas mensuales, iguales y consecutivas.
Condona los intereses de financiación de los planes
de facilidades de pago de hasta 5 cuotas mensuales.
La presente entró en vigencia el 12/12/2017.
la Caviahue- Copahue, Provincia de Neuquén:
Ordenanza N° 702/2017 establece un “Plan de
Convenio de Pago”, el cual procede a solicitud del
contribuyente y es discrecional de la administración
municipal su otorgamiento.
la Ordenanza N° Justo Daract, Provincia de San Luis:
261/2017 establece un Convenio de Pago con
vigencia a partir del día 12/12/2017 y por el término
de 90 días, al cual podrán acceder los contribuyentes
por todas las deudas municipales.
la Ordenanza N° 33 Trapiche, Provincia de San Luis:
establece un “Plan de Regularización Tributaria” por
las Tasas, Derechos y Contribuciones adeudadas y
establecidas por el Código Tributario de la
Municipalidad de El Trapiche. Podrán adherirse al
Plan los contribuyentes que presenten obligaciones
tributarias incumplidas al 31/10/2017, se hallen o no
intimadas, en proceso de determinación, recurridas
en instancia administrativa o judicial y/o tramitando
juicio de apremio. Plazo de acogimiento: entre el
01/02/2018 y el 30/04/2018.
Consenso Fiscal suscripto el 16/11/2017 entre el PEN,
los representantes de las provincias y la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires
A continuación, se detallan las normas que lo
aprueban:
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Ley N° 15007 de la Provincia de Buenos Aires e
introduce modificaciones al Código Fiscal para
adecuar la normativa al Consenso Fiscal.
Ley Nº B- 2745 de la Provincia de Chaco, así también
establece que los compromisos asumidos se harán
operativos mediante leyes específicas.
Ley Nº 10.510 de la Provincia de Córdoba ratifica el
Consenso Fiscal.
Ley Nº 10.557 de la Provincia de Entre Ríos e
introduce modificaciones al Código Fiscal y a la Ley
Impositiva Anual en virtud del compromiso asumido.
Ley Nº 1659 de la Provincia de Formosa, ratifica el
Consenso Fiscal.
Decreto Nº 2010 de la Provincia de Misiones, a los
fines de dar cumplimiento con el Consenso Fiscal
introduce modificaciones en el Impuesto sobre los
Ingresos Brutos.
Ley Nº 5262 de la Provincia de Río Negro, ratifica el
Convenio.
Ley Nº 8064 de la Provincia de Salta e incorpora
modificaciones a la Ley Impositiva Anual a los fines
de adecuar la alícuota establecida en el Impuesto a
las Actividades Económicas al Consenso Fiscal. En
igual sentido, mediante la Resolución Nº 5/2018 se
adecuan las alícuotas según la actividad.
A los fines de armonizar el Consenso Fiscal con el
Régimen de Agentes de Percepción a las Actividades
Económicas, es que mediante la Resolución General
Nº 16/2017 introduce modificaciones al Régimen de
Agentes de Percepción, estableciendo que los
sujetos cuyas actividades estén alcanzadas con
alícuotas diferenciales inferiores a la alícuota general
corresponderá practicar la percepción aplicando
dicha alícuota diferencial.
Ley N° 3570 de la Provincia de Santa Cruz, aprueba
el Consenso Fiscal.
Resolución N° 441-LCABA/17 la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires aprueba el Consenso Fiscal suscripto
con el Estado Nacional. La Ley Nº 5948 introduce
modificaciones a la Ley Tarifaria Nº 5914 para el
ejercicio fiscal del año 2018 adecuándola a lo
previsto en el Consenso Fiscal.
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