Juan García Chica, Administración y Dirección de Empresas
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UNIVERSIDAD DE JAÉN Facultad de Ciencias Sociales y Jurídicas
Trabajo Fin de Grado
IMPUESTO DE SOCIEDADES
DIFERENCIAS DE
TRIBUTACIÓN DE LAS
EMPRESAS DE REDUCIDA
DIMENSIÓN
Juan García Chica
Junio, 2017
Impuesto sobre Sociedades: Diferencias de tributación de empresas de reducida dimensión
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Como estudiante de Administración y Dirección de Empresas (ADE), en la Universidad
de Jaén, a continuación, redacto una investigación sobre cuáles son los incentivos
fiscales más importantes que hay para las empresas de reducida dimensión, y cuáles son
sus efectos en la recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria
(AEAT) o, desde el punto de vista de los contribuyentes, qué ahorro les supone la
aplicación de estos incentivos.
La investigación consta de una breve definición de cada uno de los incentivos a
analizar, con un pequeño ejemplo práctico a modo de explicación, posteriormente,
cuales son las limitaciones y cuáles son los años de estudio y las razones de ellos, y, por
último, el análisis cuantitativo recogido en tablas y reflejado en gráficos con los datos
ofrecidos por la Agencia Tributaria, obteniendo una serie de resultados que
posteriormente, son analizados, comentados y explicados.
As a student of Administration and Business management, in the University of Jaen,
then I write an investigation on which there are the most important fiscal incentives that
exist for the companies of limited dimension, and which are its effects in the collection
of the State Agency of Tributary Administration or, from the point of view of the
taxpayers, what saving supposes the application of these incentives to them.
The investigation consists of a small definition of each of the incentives to be analyzed,
with a small practical example as explanation, later, which are the limitations and which
there are the years of study and their reasons, and, finally, the quantitative analysis
obtained in stage and reflected in graphs with the information offered by the Tax office,
obtaining a series of results that later, are analyzed, commented and explained.
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ÍNDICE
1. INTRODUCCIÓN 4
2. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 6
2.1. NORMATIVA ........................................................................................................................... 6
2.2. INCENTIVOS FISCALES PARA LAS EMPRESAS DE REDUCIDA DIMENSIÓN ...... 8
2.2.1. ÁMBITO DE APLICACIÓN ................................................................................................... 8
2.2.2. INCENTIVOS FISCALES. ...................................................................................................... 8
Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo (Art. 102 LIS) 8
Amortización acelerada de los elementos nuevos de inmovilizado material y de las inversiones
inmobiliarias y del inmovilizado intangible (Art.103 LIS) 10
Pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores (Arts. 13.1 y 104
LIS) 11
Reserva de nivelación de bases imponibles (Art. 105 LIS) 13
Tipo de gravamen reducido 14
3. OBJETIVO DEL ESTUDIO 16
3.1. HORIZONTE TEMPORAL ANALIZADO ......................................................................... 16
3.2. FUENTES DE INFORMACIÓN ........................................................................................... 17
3.3. MÉTODO DE ANÁLISIS ...................................................................................................... 17
3.4. LIMITACIONES .................................................................................................................... 18
4. ANÁLISIS DE RESULTADOS 19
4.1. POBLACIÓN OBJETO DEL ESTUDIO ............................................................................. 19
4.2. DIFERENCIAS DE TRIBUTACIÓN DE LAS ERD .......................................................... 22
4.2.1. Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo (Art. 102 LIS) 22
4.2.2. Amortización de los elementos nuevos de inmovilizado material, de las inversiones
inmobiliarias y del inmovilizado intangible (Art.103 LIS) 24
4.3. RESUMEN .............................................................................................................................. 30
5. CONCLUSIONES 34
6. BIBLIOGRAFÍA 36
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1. INTRODUCCIÓN
La elección de este trabajo de fin de grado está ligada a muchas de las asignaturas
cursadas durante el Grado de Administración y Dirección de Empresas, ya que a lo
largo de la docencia se nos muestra todo lo relacionado con el ámbito de producción, de
finanzas, de dirección estratégica, de marketing, de contabilidad y otros ámbitos
relacionados con la empresa, y es la fiscalidad quien da los resultados a la
administración pública para gravar los resultados de las personas jurídicas o de las
personas físicas, bien sea a través de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
(IRPF), el Impuesto sobre Sociedades (IS) o el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA).
La elección de este tema ha sido por la atracción que me supone lo relacionado a la
fiscalidad, debido a la complejidad que puede llegar a suponer gravar todas y cada una
de las acciones de una empresa, encajarlas en un apartado determinado de la Ley de
Impuesto sobre Sociedades, debido a que todas las acciones están normalizadas, y que
esta acción repercuta en la empresa de una forma u otra dependiendo del contexto en el
que ocurre, quien la realiza o la finalidad de dicha acción.
Además, los profesores de este ámbito, de las asignaturas relacionadas con la fiscalidad,
me han facilitado mucho la comprensión de esta doctrina, y han hecho que lo que parece
tan difícil de realizar, con la ayuda de un manual y unos conocimientos básicos, sea
relativamente fácil e interesante. No por ello quiero decir que sea capaz de realizar todas
las acciones necesarias para hallar el Impuesto sobre Sociedades, por ejemplo, de una
empresa cualquiera, de ahí que escoja este tema para mi trabajo de fin de grado, para
poder indagar mucho más de lo que unas asignaturas de aproximadamente cuatro meses
me han mostrado, y debido a que mi grado va de dicado a empresas, me voy a centrar en
el Impuesto sobre Sociedades, más concretamente a las empresas de reducida dimensión
(ERD), ya que suponen en España gran parte de las empresas existentes, y que, en caso
de poder trabajar con esta materia, lo más probable es que sea con este tipo de empresas
con las que me encuentre en el día a día.
Así que mi objetivo con este trabajo de fin de grado es conseguir más información sobre
la tributación de las empresas de reducida dimensión, volviendo a estudiar los aspectos
que me han dado en la docencia de la Universidad de Jaén, indagar en aspectos más
específicos de este impuesto, con la ayuda del profesor Pablo Juan Cárdenas García y
analizando los datos históricos de este impuesto, así como su evolución en los distintos
cambios políticos, en la crisis de las “hipotecas subprime”, etc.
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La estructura del TFG consta de una breve definición de qué es el Impuesto sobre
Sociedades, a continuación, de una mención a los aspectos más relevantes de la
normativa del impuesto y, de forma algo más específica, de los incentivos fiscales de las
empresas de reducida dimensión, ya que es el tema principal del trabajo, una
metodología donde se encuentra el objetivo del estudio, horizonte empleado y fuentes,
un análisis de resultados con cantidades reales e históricas de dicho impuesto y por
último las conclusiones extraídas una vez concluida la investigación.
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2. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
2.1.NORMATIVA
Naturaleza.
“El Impuesto sobre Sociedades (IS) es un tributo de carácter directo y de naturaleza
personal que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas de acuerdo
con las normas de la Ley de IS.” (Albi, Paredes, Rodríguez, 2016: 273)
Ámbito de aplicación.
“El IS se aplica en todo territorio español, sin perjuicio de los regímenes especiales por
razón de territorio y de los Tratados y Convenios internacionales que hayan pasado a
formar parte del ordenamiento interno.” (Albi, Paredes, Rodríguez, 2016: 273)
Hecho imponible.
“Constituye el hecho imponible la obtención de renta por parte el contribuyente,
cualquiera que sea su fuente u origen.
La “obtención de renta” comprende:
- La imputación al contribuyente de las bases imponibles, gastos o demás
partidas de las entidades sometidas al régimen especial de agrupaciones de
interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas.
- La imputación en la base imponible de las rentas positivas obtenidas por la
entidad no residente en el régimen de transparencia fiscal internacional.” (Albi,
Paredes, Rodríguez, 2016: 274)
Base imponible.
“La base imponible estará constituida por el importe de la renta obtenida en el período
impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos
impositivos anteriores.
En lo relativo a la determinación y cuantificación de la base imponibles, la LIS
establece que se calculará por el régimen de estimación directa, corrigiendo el
resultado contable mediante la aplicación de ajustes extracontables”. (Albi, Paredes,
Rodríguez, 2016: 280)
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Cuota íntegra.
“La cuota íntegra es la cantidad resultante de aplicar a la base imponible el tipo de
gravamen.” (Albi, Paredes, Rodríguez, 2016: 371)
El siguiente esquema muestra la liquidación completa del Impuesto sobre Sociedades.:
Esquema 1. Liquidación IS
(Albi, Paredes, Rodríguez, 2016: 284)
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2.2. INCENTIVOS FISCALES PARA LAS EMPRESAS DE REDUCIDA
DIMENSIÓN
Los incentivos a las empresas de reducida dimensión tienen la finalidad de facilitarle su
actuación en el mercado de bienes y/o servicios, ya que la disminución de pago en el
impuesto podrá compensarse con mayores beneficios libres de impuestos que podrán
reinvertirse en la propia actividad para, incentivar la mayor competitividad entre las
empresas, mejorar la calidad y prestaciones de los productos, y también facilitarles la
existencia en el sentido de que tienen gran dificultad de acceso a fuentes de
financiación, todas estas razones, entre otras, son el objetivo de dicha reducción en el
pago de impuestos para estas empresas.
2.2.1. ÁMBITO DE APLICACIÓN
“La Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) recoge un conjunto de beneficios fiscales
a los cuales puede acogerse las Empresas de Reducida Dimensión (ERD), que se
definen como aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios en el período
impositivo anterior sea inferior a 10 millones de euros.” (Albi, Paredes, Rodríguez, 2016:
405)
2.2.2. INCENTIVOS FISCALES.
Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo (Art. 102 LIS)
“Los elementos nuevos de inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias
podrán amortizarse libremente siempre que:
- Durante 24 meses a la fecha de inicio del período impositivo en el que los
bienes adquiridos entran en funcionamiento, la plantilla media total de la
empresa se incremente respecto de la plantilla media de los 12 meses
anteriores.
- Que dicho incremento se mantenga durante un período adicional de 24 meses.
La cuantía con libertad de amortización será el resultado de multiplicar 120.000€ por
el incremento, calculado con dos decimales.
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La libertad de amortización será aplicable desde la entrada en funcionamiento de los
elementos que puedan cogerse a ellos.” (Albi, Paredes, Rodríguez, 2016: 407)
Siguiendo con el artículo 102, vemos dos elementos necesarios para poder aplicar la
libertad de amortización:
- Inmovilizado material nuevo. Con ello se incentiva a la nueva inversión tratando
de desbancar el mercado de segunda mano.
- Creación y mantenimiento de empleo. En este aspecto, no solo se requiere la
creación de empleo con respecto al año inmediato anterior, si no que dicho
crecimiento debe mantenerse por 48 meses. Aquí lo que se pretende es que no se
abuse de este incentivo creando empleo el mismo año en el que se adquiere el
inmovilizado para después destruirlo por el mero hecho de beneficiarse de la
libertad de amortización. Con este requisito clave se asegura el mantenimiento
de empleo
Por otro lado, el artículo 102 establece el límite de 120.000 euros por cada puesto de
trabajo que se cree, es decir, se pueden amortizar libremente 120.000 euros.
Ejemplo (libertad de amortización)
Supongamos una Sociedad ADE S.A. tiene un importe neto de cifras de negocio en el
año 2015 de 3.500.000 euros. Dicha sociedad en el periodo 2016 ha comprado dos
locales por un valor conjunto de 290.000 euros para el desarrollo de su actividad. En
2015 la plantilla media era de 33 trabajadores. La amortización contable registrada ese
año es de 5800 euros.
Si se han invertido 290.000 euros, debemos de incrementar la plantilla en:
290.000€ / 120.000€ = 2,42 empleados.
La plantilla media de 2016 y 2017 será por tanto de 35,42 empleados como mínimo, y
tendrá que mantenerse durante 2017 y 2018.
Contando con que se cumplan los requisitos de mantener la plantilla media:
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Fiscalmente podemos deducirnos lo 290.000 euros completamente por lo que al estar
contabilizado el gasto de 5.800 euros, debemos de reflejar un ajuste negativo en la base
imponible por la diferencia.
290.000 – 5.800 = 284.200 euros
De esta manera, la base imponible objeto de tributación será: 300.000€ – 284.200€ =
15.800 euros.
Amortización acelerada de los elementos nuevos de inmovilizado material y de las
inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible (Art.103 LIS)
“Los elementos de nuevo inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, así
como los elementos del inmovilizado intangible, afectos en ambos casos a actividades
económicas, puestos a disposición del contribuyente en el período impositivo en el que
se cumpla la condición de ERD, podrán amortizarse en función del coeficiente que
resulte de multiplicar por 2 el coeficiente de amortización lineal máximo previsto en las
tablas de amortización oficialmente aprobadas.
Los elementos de inmovilizado intangible con vida útil indefinida, adquiridos en el
período impositivo en el que se cumplan las condiciones de ERD, podrán deducirse en
un 150% del importe que resulte de aplicar dicho apartado (art. 103 de la LIS).” (Albi,
Paredes, Rodríguez, 2016: 408)
Ejemplo (inmovilizado material nuevo)
El 1 de enero de 2017 la Sociedad ADE S.A. adquiere una máquina por 12.000 euros,
cuyos coeficientes máximo y mínimo según los criterios de amortización fiscal son los
siguientes:
Tipo de
elemento
Coeficiente lineal
máximo
Periodo de años
máximo
Maquinaria 12% 18
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ADE S.A. opta por amortizar contablemente un 10%. Según la tabla anterior, es un
coeficiente razonable pues está entre el coeficiente máximo (12%) y el periodo máximo
18 años que equivale a 100%/18 = 5.55%.
Por lo que contablemente se amortizaría 1.200 euros.
Lo que establece la ley es la posibilidad de amortizar en función del coeficiente que
resulte de multiplicar por 2 el coeficiente de amortización lineal máximo previsto en las
tablas de amortización oficialmente aprobadas.
Por tanto, la amortización acelerada será:
2 x 12% = 24%
Amortización fiscal de 24% sobre 12.000 = 2.880
Se produciría un ajuste negativo de 1.680 euros
Pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores (Arts.
13.1 y 104 LIS)
“La deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de posibles
insolvencias de deudores, siempre y cuando concurra, a la fecha del devengo del
impuesto, alguna de las siguientes circunstancias:
- hayan transcurrido 6 meses desde el vencimiento de la obligación.
- el deudor esté declarado en situación de concurso o procesado por el delito de
alzamiento de bienes.
- las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio
judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
En el período impositivo en el que se cumplan las condiciones de ERD, será deducible
la pérdida por deterioro de los créditos para la cobertura del riesgo derivado de las
posibles insolvencias hasta el límite del 1% sobre los deudores existentes a la
conclusión del período impositivo.
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Las pérdidas por deterioro de los créditos para la cobertura del riesgo derivado de las
posibles insolvencias de los deudores, efectuadas en los períodos impositivos en los que
hayan dejado de cumplirse las condiciones de ERD, no serán deducibles hasta el
importe del saldo de la pérdida por deterioro a que se refiere el primer párrafo” (Albi,
Paredes, Rodríguez, 2016: 409)
Ejemplo (Pérdida por deterioro de posibles insolvencias)
La sociedad ADE S.A. ha cargado en su cuenta «Pérdidas por deterioro de créditos
por operaciones comerciales», con fecha 31 de mayo de 2017, los siguientes
importes:
a) 50.000 euros que le adeuda una sociedad que ha sido declarada en situación de
concurso en noviembre de 2016.
Los 50.000€ sí tienen la consideración de fiscalmente deducible al haber sido
declarada la entidad deudora en situación de concurso, por lo que no procede por
dicho importe efectuar ajuste extracontable alguno.
50.000€ (contable) - 50.000€ (fiscal) = 0 € (ajuste)
b) 10.000 euros por un crédito con un cliente por una venta realizada el 25 de febrero
de 2017.
La sociedad ADE S.A. tendrá que realizar un ajuste extracontable positivo al
resultado contable por importe de 10.000 euros, al no tener dicho crédito la
consideración de fiscalmente deducible por no haber transcurrido el plazo de 6 meses
desde el vencimiento de la obligación.
10.000 € (contable) – 0 (fiscal) = 10.000 € (ajuste)
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Reserva de nivelación de bases imponibles (Art. 105 LIS)
“Con el objetivo de favorecer la competitividad y la estabilidad de la empresa, la LIS
ha introducido la posibilidad de crear la reserva de nivelación de bases imponibles
para las entidades que se consideren ERD. Consiste en la posibilidad de minorar su
base imponible hasta un 10% de su importe, con el límite de 1 millón de euros.
Debe cumplir los siguientes requisitos:
- Las cantidades objeto de minoración se incluirán a la base imponible de los
períodos impositivos que concluya en los 5 años inmediatos y sucesivos a la
finalización del período impositivo en el que se realicen, siempre que el
contribuyente tenga una base imponible negativa, y hasta el importe de la
misma.
- El contribuyente deberá tomar una reserva por el importe de la minoración, que
será indisponible hasta el período impositivo en que se produzca la adición a la
base imponible de la entidad.
- La minoración se tendrá en cuenta a los efectos de determinar los pagos
fraccionados.
- Las cantidades destinadas a la dotación de la reserva no podrán aplicarse
simultáneamente, al cumplimiento de la reserva de capitalización ni de la
reserva para inversiones en Canarias.
- En caso de incumplimiento, hay que integrar, en ese período, en la cuota
íntegra las cantidades que han sido objeto de minoración, incrementadas un
5%, además de los intereses de demora.”
(Albi, Paredes, Rodríguez, 2016: 409-410)
Ejemplo (Reserva de nivelación)
La sociedad ADE S.A. dispone de la siguiente información:
Base imponible en el ejercicio:
2016: 100.000 euros.
2017: - 5.000 euros.
2018: - 1.500 euros.
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2019: 6.000 euros.
En el ejercicio 2016, la sociedad podrá disminuir su base imponible, si constituye una
reserva indisponible de nivelación:
- 100.000 * 10% = 10.000 euros deberán dotar de reserva de nivelación.
- Base imponible = 100.000 – 10.000 = 90.000 euros.
- Cuota íntegra = 90.000 * 25% = 22.500 euros.
Ejercicio 2017: la base imponible negativa de – 5.000 euros será compensada con 5.000
euros de la reserva de nivelación y consecuentemente se obtiene una base imponible
“definitiva” de 0 euros.
Ejercicio 2018: la base imponible negativa de – 1.500 euros será compensada con 5.000
euros de la reserva de nivelación y consecuentemente se obtiene una base imponible
“definitiva” de 0 euros.
Ejercicio 2019: Habrá de sumar a la base imponible del ejercicio el resto de reserva
creada, es decir, 3.500 euros; de esta forma la base imponible será de (6.000 + 3.500) =
9.500 euros.
Tipo de gravamen reducido
“En 2015 las empresas de reducida dimensión tributan de acuerdo con una escala de
dos tipos: 25% hasta 300.000€ de base imponible; y 28% sobre el exceso de esta
cuantía. Esta escala se aplica salvo que el tipo de gravamen por el que debe tributar la
empresa de reducida dimensión sea distinto del general.
Desde 2016 todas las empresas, tanto normales como de reducida dimensión, están
sometidas al tipo de gravamen general (25%) sobre toda su renta.” (Albi, Paredes,
Rodríguez, 2016: 409-410)
Además, deben darse los siguientes requisitos:
- Que se trate de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios en el período
impositivo iniciado dentro del año 2015 sea inferior a 5 millones de euros.
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- La plantilla media del período impositivo iniciado dentro del año 2015 deber
ser inferior a 25 empleados.
- Durante los doce meses siguientes al inicio del período impositivo iniciado dentro del
año 2015, la plantilla media de la entidad no puede ser inferior a la unidad y, además,
tampoco puede ser inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del
primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009.
Ejemplo (Tipo de gravamen reducido)
Determinar cuál sería la cuota íntegra del IS de ADE S.A. suponiendo que la base
imponible cuantificada para el periodo impositivo de 1 de enero a 31 de mayo de
2015 asciende a la cantidad de 375.000 euros:
300.000 × 151/365 = 124.109,59 euros
Base al 25 % (124.109,59 × 0,25) 31.027,40
Base al 28 % (250.890,41 × 0,28) 70.249,31
Total cuota íntegra (31.027,40 + 70.249,31) 101.276,71
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3. OBJETIVO DEL ESTUDIO1
El objetivo principal del estudio es analizar las posibles diferencias en la tributación de
las empresas de reducida dimensión en el Impuesto sobre Sociedades según lo expuesto
anteriormente en los incentivos fiscales que poseen estas entidades dada su situación,
que son:
- Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo
- Amortización de los elementos nuevos de inmovilizado material y de las
inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible
- Pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores
- Reserva de nivelación de bases imponibles
- Tipo de gravamen reducido
Es decir, en términos cuantitativos, cuanto le supone a una empresa ser denominada
como “empresa grande” a ser denominada “empresa de reducida” dimensión,
atendiendo al criterio de Importe Neto de la Cifra de Negocios (INCN), y no según el
número de trabajadores, según la forma jurídica, según a la actividad a la que se dedique
o ningún otro concepto de clasificación.
3.1. HORIZONTE TEMPORAL ANALIZADO
El horizonte temporal analizado será en el período comprendido en los años de 2008 a
2014. El motivo de empezar el análisis en 2008 es porque es cuando termina el auge de
la economía española propiciado por el “boom inmobiliario” y de esta manera poder
apreciar la situación durante y después de este acontecimiento, ya que las empresas y
los usuarios pasaron de estar en lo más alto en lo más bajo en un período muy corto de
tiempo, y esto supuso que la recaudación por la agencia tributaria se viese muy afectada
en las distintas fases de la burbuja inmobiliaria, y es muy interesante el hecho de
estudiarlo con mayor profundidad y poder obtener conclusiones. El hecho de realizarlo
hasta 2014 es para asegurar la disposición de todos los datos, análisis, estadísticas,
opiniones, críticas y otros datos que aporten información, para poder realizar un análisis
completo y sin falta de información que pueda requerir y así poder dañar o perjudicar la
investigación. 1
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3.2. FUENTES DE INFORMACIÓN
Las fuentes de información y plataformas utilizadas para recoger la información precisa
son las siguientes:
- Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), que es el organismo
público de la Administración General del Estado española encargado de la
gestión del sistema tributario y aduanero estatal.
- Instituto Nacional de Estadística (INE), es el organismo cuya tarea principal y de
mayor tradición es la de elaborar estadísticas públicas, que son estudios oficiales
sobre la situación y evolución de la población, la economía y la sociedad de
España.
- Registro Mercantil Central (RMC), es una institución oficial que permite el
acceso a la información mercantil suministrada por los Registros Mercantiles
Provinciales.
- Directorio Central de Empresas (DIRCE), que reúne en un sistema de
información único, a todas las empresas españolas y a sus unidades locales
ubicadas en el territorio nacional y su objetivo es hacer posible la realización de
encuestas económicas por muestreo.
3.3. MÉTODO DE ANÁLISIS
El trabajo se va a basar en un análisis de comparación de información estadística
recopilada por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, durante los años
comprendidos entre 2008 y 2014, analizado individualmente cada uno de los artículos,
obteniendo los datos concretos y necesarios, realizando tablas y gráficos en los que sea
más fácil poder analizar los datos y de manera más rápida para que, finalmente, se
puedan extraer conclusiones globales sobre cuál es la repercusión global de estos
incentivos fiscales en la recaudación total.
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3.4. LIMITACIONES
Por circunstancias variadas, el análisis se va a ver afectado, dejando a un lado ciertos
puntos que debería entrar, estos apartados son:
Fecha final: desde un principio, mi idea era el análisis desde el inicio de la crisis (2007),
hasta la actualidad, pero me veo forzado a hacerlo solamente hasta 2014 por el hecho de
falta de datos, ya que la AEAT sólo dispone de datos completos hasta este año.
Respecto al incentivo de reserva de nivelación, no es posible analizarlo debido a que
solamente puedo obtener datos hasta 2014, y este incentivo fiscal dedicado a las
empresas de reducida dimensión, entró en vigor a partir de 2015, por lo que no dispongo
de los datos necesarios para poder incluirlo en el análisis.
Gravamen: debido a que la AEAT da los datos globales sobre la cuota íntegra y base
imponible, sin diferenciar que cuantía resulta de aplicar el 25% de tipo de gravamen o el
28%, no me es posible incluir este apartado por la falta de información necesaria.
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4. ANÁLISIS DE RESULTADOS
4.1. POBLACIÓN OBJETO DEL ESTUDIO
La población objetivo del estudio serán las empresas de reducida dimensión, a las que
se le analizará el ahorro que les supone a estas empresas su condición de reducida
dimensión, o por el caso contrario, la cuantía que el estado deja de recaudar a estas
empresas por su condición, una vez aplicados todos los incentivos fiscales, excluyendo
los citados en el apartado 3.4 por la falta de información, falta de datos o porque no se
puedan diferenciar conceptos al hallar dos o más partidas juntas en un mismo dato
numérico.
En la Tabla 1 se muestra la demografía empresarial, en función el importe neto de la
cifra de negocios:
Tabla 1. Demografía empresarial española
DEMOGRAFÍA EMPRESARIAL (número de empresas)
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
ERD 1.208.120 1.201.697 1.185.730 1.167.540 1.151.059 1.143.408 1.147.541
Grades
Empresas
31.717 28.558 26.431 25.245 24.071 22.952 22.154
Entidades de
Crédito 368 355 359 351
335 306 285
Aseguradoras 414 413 414 402 399 396 382
Total
Empresas 1.240.619 1.231.023 1.212.934 1.193.538 1.175.864 1.167.062 1.170.362
ERD/Total 97,38% 97,62% 97,76% 97,82% 97,89% 97,97% 98,05%
Fuente: Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
Como es apreciable, el número de empresas de reducida dimensión, en España, supera
con creces a los demás tipos de empresas, según el criterio de la cifra de negocios. Esto
nos muestra la importancia de este tipo de empresas en la red empresarial española,
siendo en todos los años del análisis, más del 97% de empresas respecto del total.
Después tenemos que las grandes empresas son el segundo tipo de empresa que más
cantidad hay, y por último, las entidades de crédito, aseguradoras y otras empresas.
Impuesto sobre Sociedades: Diferencias de tributación de empresas de reducida dimensión
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De ahí que cuando el nivel de empresas de reducida dimensión decrece, lo hace también
paralelamente el número total de empresas, como muestra el Gráfico 2.
Las grandes compañías españolas son capaces de mira a la cara a las principales
multinacionales del planeta haciéndoles frente sin problema. Sin embargo, estos
gigantes empresariales son apenas un par de gotas en un gran vaso de agua que es, el
tejido empresarial del país, donde la microempresa es el modelo claramente
predominante y que al tener tantos problemas de financiación y no tener la fuerza de
estos gigantes, son más frágiles, suelen correr más riesgos, por la falta de unión entre
ellas, y desaparecen con más facilidad.
La mayoría de los expertos creen que el tejido empresarial español, debido a su menor
calibre, es más vulnerable en momentos de crisis económica, debido a este porcentaje, y
proponen cambios para revertir la situación. Ya sea mediante la unión y cooperación de
empresas de reducida dimensión haciéndose más fuertes y siendo capaces así de
enfrentar mejor las adversidades del entorno, o incentivando la fusión de empresas de
reducida dimensión para que se doten de unas mayores infraestructuras, mayores
conocimientos y mayor capital, para no ser tan frágiles en los casos de inestabilidades
económicas.
Gráfico 1. Demografía empresarial española
Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
1.080.000
1.100.000
1.120.000
1.140.000
1.160.000
1.180.000
1.200.000
1.220.000
1.240.000
1.260.000
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
1.208.120 1.201.697 1.185.730
1.167.540 1.151.059 1.143.408 1.147.541
31.71728.558
26.431
25.245
24.07122.952 22.154
368355
359
351335 306
285
414413
414
402
399396 382
ERD Grades Empresas Entidades de Crédito Aseguradoras
Juan García Chica, Administración y Dirección de Empresas
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A partir de la explosión de la burbuja inmobiliaria en 2008, decrece de manera
progresiva el número de empresas de manera generalizada, siendo las más afectadas las
de reducida dimensión, ya que son más frágiles a la hora de afrontar estos tipos de
problemas al disponer de menor capacidad de financiación, al no estar
internacionalizadas, etc.
Aunque la crisis afecta fuertemente a todas las empresas, podemos ver que lo hace de
manera proporcional a cada grupo de estas, atendiendo a la cifra de negocios, ya que el
porcentaje de empresas de reducida dimensión respecto del total oscila alrededor del
mismo porcentaje (97%) todos los años del análisis.
Gráfico 2. Evolución del número de ERD respecto del total
Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
El Gráfico 2 muestra como el número total de empresas se mueve de manera casi
paralela al número de empresas de reducida dimensión. Esto se debe, como se dice
anteriormente, a que este tipo de empresas supone más del 97% del total por lo que
cualquier fluctuación en el número de empresas de reducida dimensión afecta, casi de
igual manera al número total de empresas del tejido empresarial de España.
1.208.1201.201.697
1.185.730
1.167.540
1.151.059
1.143.4081.147.541
1.240.619
1.231.023
1.212.934
1.193.538
1.175.8641.167.062
1.170.362
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
ERD Total Empresas
Impuesto sobre Sociedades: Diferencias de tributación de empresas de reducida dimensión
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4.2.DIFERENCIAS DE TRIBUTACIÓN DE LAS ERD
Todos los incentivos fiscales de las empresas de reducida dimensión tienen como
objetivo la reducción de la carga fiscal de estas empresas, bien mediante la aplicación
de un menor tipo de gravamen, bien mediante el diferimiento de impuestos, entre otros.
Desde un punto de vista neutral, pienso que la distribución de la carga tributaria,
implican una discriminación favorable para estas empresas, que solo tiene sentido si se
tiene en cuenta la enorme relevancia, como se ve en el apartado anterior, que en nuestro
sistema económico tienen las empresas de reducida dimensión.
Tanto el ámbito de las entidades calificadas como de reducida dimensión, como el
conjunto de incentivos o beneficios fiscales que les resultaba de aplicación, se han visto
incrementadas en los últimos años, por lo que el peso específico de este régimen
especial en el impuesto sobre sociedades actual es, sin lugar a dudas, muy importante.
Como se puede ver en las siguientes tablas, las diferencias de tributación en las
empresas de reducida dimensión, producen una serie de variaciones en la recaudación
de la Agencia Tributaria, o por el lado contrario, el ahorro que le supone a los
contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades.
4.2.1. Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo (Art.
102 LIS)
Como medida destinada a impulsar y potenciar la adquisición de elementos del
inmovilizado material nuevos junto con la contratación de nuevos trabajadores, se ha
establece la posibilidad de que el sujeto pasivo pueda establecer la libertad de
amortización para aquellas empresas que cumplen con la condición de reducida
dimensión y debe producirse durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha del
inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento un
incremento de la plantilla media total de la empresa respecto a la plantilla medida de los
doce meses anteriores, y además, dicho incremento se debe mantener durante un
período adicional de otros veinticuatro meses.
Frente a la depreciación efectiva que supone la contabilización, vía dotaciones a la
amortización, del deterioro de valor de los elementos patrimoniales del inmovilizado
(material, inversiones inmobiliarias e intangibles), se puede autorizar una amortización
superior a la contable, aplicando un multiplicador sobre los coeficientes de amortización
Juan García Chica, Administración y Dirección de Empresas
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lineal o ser libre, es decir, permitiendo que el contribuyente deprecie fiscalmente el bien
en el período de amortización que estime conveniente, hasta el máximo, cuando se
amortiza todo el valor del bien en un año.
El hecho de poder amortizar a nuestras anchas, significa que nos encontramos con una
diferencia de criterio contable y fiscal. Contablemente se estima la depreciación de los
activos mediante unas tablas de amortización en las que se reflejan unos porcentajes
máximos y un número de años en los que supuestamente el bien irá disminuyendo su
valor. (Dichas tablas las encontramos en el artículo 12 de la ley del Impuesto sobre
Sociedades). Sin embargo, fiscalmente podemos darnos un gasto por todo el valor del
inmovilizado, por lo que el año en el que apliquemos la libertad de amortización,
realizaremos un ajuste fiscal en la base imponible del impuesto reduciendo el beneficio
contable.
Tabla 2. Partidas 311 y 312 de la liquidación del IS
Libertad amortización
2008 2009 2010
Aumentos 180.930.392,00 € 172.398.543,00 € 162.698.576,00 €
Disminuciones -263.962.395,00 € -236.805.509,00 € -239.048.902,00 €
Variación TOTAL -83.032.003,00 € -64.406.966,00 € -76.350.326,00 €
Libertad amortización
2011 2012 2013 2014
169.236.598,00 € 166.395.927,00 € 144.828.898,00 € 145.583.431,00 €
-286.945.164,00 € -175.295.682,00 € -133.448.140,00 € -156.098.919,00 €
-117.708.566,00 € -8.899.755,00 € 11.380.758,00 € -10.515.488,00 €
Fuente: Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
Según los datos obtenidos por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, el hecho
de aplicar la amortización libre en las empresas de reducida dimensión, supone una
minoración de la base imponible en todos los años a excepción de 2013, que arroja
resultados positivos a favor de la Agencia Tributaria.
Como se puede ver en la tabla 2, los aumentos de esta cuenta son muchos menores que
las disminuciones de la misma, de ahí que estos resultados sean, casi todos los años
negativos.
Impuesto sobre Sociedades: Diferencias de tributación de empresas de reducida dimensión
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Gráfico 3. Evolución de las partidas 311 y 312 de la liquidación del IS
Fuente: Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
En el gráfico 3, se aprecia que cuando más nos acercamos a la actualidad, los saldos
tienden a equilibrarse, con un repunte negativo en 2011, pero en los años 2012, 2013 y
2014, fluctúan muy próximos a 0. Como se verá en el análisis global de estos
incentivos, este ajuste aportará reducciones, a excepción de 2013 que el ajuste será
positivo, a la base imponible.
El hecho del dato anómalo de 2011, se debe a una modificación tributaria que se hizo en
este año y en 2012, con el fin de promover la compra de inmovilizado y generar empleo,
o más bien, no destruirlo. Se explica más detalladamente en el apartado 3.2.2. las
razones de esta modificación y cuáles son las modificaciones específicas.
4.2.2. Amortización de los elementos nuevos de inmovilizado material, de las
inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible (Art.103 LIS)
La amortización acelerada realmente es un incentivo fiscal, aplicable en el Impuesto
sobre Sociedades, que permite a la sociedad amortizar fiscalmente un activo de forma
más rápida a lo previsto en las Tablas Oficiales. No obstante, ésta sólo podrá aplicarse
en aquellos casos expresamente previstos en la normativa fiscal.
Desde un punto de vista más práctico, la aplicación de este incentivo conlleva, en la
mayoría de los casos, la realización de ajustes negativos el primer o los primeros años
de vida útil del bien (reduciendo la base imponible de esos ejercicios), mientras que los
siguientes habrán de realizarse ajustes positivos. De manera que, en términos globales,
(€83.032.003,00)
(€64.406.966,00)
(€76.350.326,00)
(€117.708.566,00)
(€8.899.755,00)
€11.380.758,00
(€10.515.488,00)
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
Juan García Chica, Administración y Dirección de Empresas
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la amortización acelerada no supone una menor tributación, sino que lo que hace es
permitir repartirla en el tiempo, de acuerdo con los intereses de cada empresa, en
función de los beneficios esperados el año de adquisición del activo y los siguientes.
Con efectos para períodos impositivos que se inicien en 2013 y 2014 , la amortización
contable del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias sólo
será deducible hasta el 70% de aquella que hubiera resultado fiscalmente deducible de
acuerdo con los apartados 1 y 4 del artículo 11 del Texto Refundido de la Ley del
Impuesto sobre Sociedades, incluyendo aquellas que procedan del régimen especial de
“Contratos de Arrendamiento Financiero”. El 30% restante no deducido durante 2013 y
2014 se podrá deducir a partir de 2015 de forma lineal durante un plazo de 10 años, o
bien durante la vida útil restante del elemento patrimonial. Sin embargo, esta
modificación no afecta a las empresas de reducida dimensión.
Tabla 3. Partidas 313 y 314 de la liquidación del IS
Amortización acelerada
2008 2009 2010
Aumentos 80.283.997,00 € 98.297.923,00 € 107.637.253,00 €
Disminuciones -222.701.487,00 € -266.207.606,00 € -286.945.164,00 €
Variación TOTAL -142.417.490,00 € -167.909.683,00 € -179.307.911,00 €
Amortización acelerada
2011 2012 2013 2014
123.332.140,00 € 127.031.884,00 € 122.848.871,00 € 123.231.770,00 €
-1.298.243.937,00 € -280.030.578,00 € -275.098.273,00 € -223.354.747,00 €
-1.174.911.797,00 € -152.998.694,00 € -152.249.402,00 € -100.122.977,00 €
Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
En el caso de la amortización de los elementos nuevos de inmovilizado material, de las
inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible arroja durante todos los años del
estudio resultados negativos, siendo los aumentos bastante inferiores a las
disminuciones por este incentivo, dando a lugar a los resultados negativos obtenidos,
con el agravante de 2011, que las disminuciones ascienden en un millón de la media
Impuesto sobre Sociedades: Diferencias de tributación de empresas de reducida dimensión
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anual, haciendo que, en este año, la recaudación de la Agencia Tributaria, sea mucho
menor que en el los demás años, o por el lado opuesto, que el ahorro de los
contribuyentes del impuesto sea mucho mayor.
Gráfico 4. Evolución de las partidas 313 y 314 de la liquidación del IS
Fuente: Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
En el gráfico 4 se puede apreciar como la cuantía de disminución de este incentivo a la
Base Imponible suele ser más o menos constante, a excepción del año 2011, que es
abrumadora teniendo un valor totalmente atópico respecto a los demás años, y teniendo
su valor más alto en el último año del análisis. Al igual que el incentivo anterior, este
también tendrá consecuencias reductoras en la cuantía total ya que en todos los años del
estudio está en números inferiores a 0.
El motivo por el cuál este incentivo se dispara, se debe al Real Decreto-ley 6/2010, de 9
de abril, de medidas para el impulso de la recuperación económica y el empleo, el cual
aporta una disposición adicional para la libertad de amortización sin necesidad de
aumentar el empleo.
“Se modifica la disposición adicional undécima del texto refundido de la Ley del
Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de
marzo, que queda redactada de la siguiente forma:
Disposición adicional undécima. Libertad de amortización con mantenimiento de
empleo.
1. Las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las
inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del
(€142.417.490,00)
(€167.909.683,00)
(€179.307.911,00)
(€1.174.911.797,00)
(€152.998.694,00)
(€152.249.402,00)
(€100.122.977,00)
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
Juan García Chica, Administración y Dirección de Empresas
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sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2010, 2011 y
2012, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses
siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos
entren en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto
de la plantilla media de los doce meses anteriores. La deducción no estará
condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Este régimen también se aplicará a dichas inversiones realizadas mediante
contratos de arrendamiento financiero que cumplan las condiciones establecidas en el
artículo 115 de esta ley, por sujetos pasivos que determinen su base imponible por el
régimen de estimación directa, a condición de que se ejercite la opción de compra.
2. Lo establecido en el apartado anterior no será de aplicación a las inversiones
cuya puesta a disposición tenga lugar dentro de los períodos impositivos establecidos
en dicho apartado, que correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de
contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en
ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de
inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento. No
obstante, en estos casos, la libertad de amortización a que se refiere el apartado
anterior se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los
períodos impositivos iniciados dentro de los años 2010, 2011 y 2012.
3. Tratándose de inversiones correspondientes a elementos encargados en virtud de
contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en
ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de
inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento, aunque
éstas últimas se produzcan con posterioridad a los períodos indicados en el apartado
primero, la libertad de amortización se aplicará exclusivamente sobre la inversión en
curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2010,
2011 y 2012.” Boletín Oficial del Estado (2010): Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, de
medidas para el impulso de la recuperación económica y el empleo, (último acceso: 21 de
mayo 2017)
Impuesto sobre Sociedades: Diferencias de tributación de empresas de reducida dimensión
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Pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores (Art.
104 LIS)
La actual crisis que padecemos todos y especialmente las pymes españolas, aunque ya
se ven indicios de que estamos saliendo, ha aumentado un 45% la morosidad con
respecto a 2007. Casi cinco de cada 100 efectos comerciales vencidos fueron
impagados, según estimaciones. Como consecuencia, miles de empresas empiezan a
tener serias dificultades para mantener saneadas sus cuentas. Las provisiones que dotan
las empresas representan por una parte un gasto y por otra un fondo para hacer frente a
la pérdida cuando ocurra. Así, la provisión constituye para la empresa un gasto del
ejercicio en que se pone de manifiesto la posibilidad de que se origine un quebranto, y
se traduce por tanto en una disminución del beneficio de ese año.
Si más adelante, en el ejercicio próximo, este quebranto ocurre, la pérdida no afecta al
mismo, porque se le aplica el fondo de provisión que se ha constituido. En caso de que
definitivamente no se produzca el gasto, el fondo creado se anula y pasa a disposición
de la empresa, lo que constituye, por tanto, un ingreso para la misma en el ejercicio
siguiente.
Al operar contablemente de esta forma, la provisión se traduce en una disminución del
beneficio en el año en que aparece la posibilidad de que ocurra una pérdida, y en un
aumento del beneficio en el año en que desaparece este peligro. Las pérdidas de valor de
créditos comerciales tienen por objeto cubrir el riesgo de créditos incobrables que
tengan su origen en operaciones propias de la actividad de la empresa.
En la siguiente tabla se muestran los aumentos y disminuciones de este incentivo
durante todos los años del análisis, así como los ajustes finales que suponen de la suma
de ambas variaciones:
Juan García Chica, Administración y Dirección de Empresas
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Tabla 4. Partidas 323 y 324 de la liquidación del IS
Deterioro créditos por insolvencias en empresas de red. dimensión
2008 2009 2010
Aumentos 7.832.527,00 € 11.458.934,00 € 10.904.442,00 €
Disminuciones -3.811.872,00 € -6.624.336,00 € -3.585.635,00 €
Variación TOTAL 4.020.655,00 € 4.834.598,00 € 7.318.807,00 €
Deterioro créditos por insolvencias en empresas de red. dimensión
2011 2012 2013 2014
49.157.811,00 € 23.709.145,00 € 31.468.563,00 € 40.677.905,00 €
-6.139.283,00 € -8.010.077,00 € -7.578.845,00 € -6.170.737,00 €
43.018.528,00 € 15.699.068,00 € 23.889.718,00 € 34.507.168,00 €
Fuente: Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
Se puede corroborar lo dicho en el párrafo anterior atendiendo a los datos de la tabla 4,
donde vemos que las cuantías de este incentivo para modificar la Base Imponible, en
todos los años del estudio, está en números positivos, ya que, en este caso, los aumentos
son superiores a las disminuciones, dando lugar a estos saldos, y no sólo eso, sino que a
medida que se avanza en el tiempo, crecen de manera que se incrementan año con
respecto al anterior, consecuencia de los impagos de los clientes que se producen por los
efectos de la crisis inmobiliaria.
Al igual que en los dos incentivos anteriores, se puede ver como en el año 2011 vuelve
a tener un máximo, según los datos analizados, también obra de la variación tributaria
que se inicia en este año, dando lugar a ese resultado más abultado que el de los demás
años de estudio.
Impuesto sobre Sociedades: Diferencias de tributación de empresas de reducida dimensión
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Gráfico 5. Evolución de las partidas 323 y 324 de la liquidación del IS
Fuente: Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
En el gráfico 5 se puede ver cómo se va produciendo ese ajuste positivo, que tendrá el
efecto de aumentar la Base Imponible, haciendo un pico máximo, otra vez, en 2011,
superando los 43 mil millones de euros. Este incentivo, al contrario que los anteriores,
no tiene el efecto de realizar ajustes negativos, sino positivos, por lo que este incentivo
aumentará la cuantía final.
4.3. RESUMEN
A continuación, vemos cómo afectan todos estos incentivos fiscales a la cuantía total
que recauda la Agencia Tributaria, o el ahorro total que les supone a los contribuyentes
del impuesto, en una tabla que simplifica todos los datos anuales de estos incentivos,
además de los cálculos de la modificación total a la Base Imponible, el Tipo Medio de
Gravamen y, por último, y el dato realmente importante, la reducción total a la Cuota
Íntegra.
€4.020.655,00 €4.834.598,00
€7.318.807,00
€43.018.528,00
€15.699.068,00 €23.889.718,00
€34.507.168,00
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
Juan García Chica, Administración y Dirección de Empresas
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Tabla 5. Variación en la Cuota Íntegra por los incentivos de las empresas de reducida dimensión
Variación total a la base imponible
AÑO 2008 2009 2010
Libertad de amortización -83.032.003,00 € -64.406.966,00 € -76.350.326,00 €
Amortización acelerada -142.417.490,00 € -167.909.683,00 € -179.307.911,00 €
Pérdidas por créditos insolventes 4.020.655,00 € 4.834.598,00 € 7.318.807,00 €
Modificación B.I. ERD -221.428.838,00 € -227.482.051,00 € -248.339.430,00 €
Tipo Medio de Gravamen (1) 28,000% 27,078% 27,970%
Reducción Total a la Cuota Íntegra (2) -62.000.608,25 € -61.597.334,15 € -69.460.306,03 €
Variación total a la base imponible
2011 2012 2013 2014
-117.708.566,00 € -8.899.755,00 € 11.380.758,00 € -10.515.488,00 €
-1.174.911.797,00 € -152.998.694,00 € -152.249.402,00 € -100.122.977,00 €
43.018.528,00 € 15.699.068,00 € 23.889.718,00 € 34.507.168,00 €
-1.249.601.835,00 € -146.199.381,00 € -116.978.926,00 € -76.131.297,00 €
27,804% 26,776% 26,427% 26,741%
-347.436.681,90 € -39.146.252,53 € -30.914.198,81 € -20.358.164,21 €
(1) Tipo Medio de Gravamen = Cuota Íntegra / Base Imponible
(2) Reducción total a la Cuota Íntegra = TMG * Modificación B.I. ERD
AÑO 2008 2009 2010
Base Imponible 167.300.281.599,00 € 149.294.791.633,00 € 127.617.503.324,00 €
Cuota Íntegra 46.844.482.014,00 € 40.425.875.916,00 € 35.694.496.180,00 €
2011 2012 2013 2014
118.768.140.501,00 € 126.946.142.505,00 € 150.420.076.526,00 € 167.584.588.739,00 €
33.022.045.499,00 € 33.991.017.736,00 € 39.751.742.549,00 € 44.813.561.720,00 €
Fuente: Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
Una vez sumadas los tres tipos de variaciones producidos por los diferentes incentivos
fiscales, podemos ver que la tabla 5 arroja un saldo de variación total negativo en todos
los años, siendo mucho más acentuado en 2011 que en el resto de años, como se
comenta en los apartados anteriores.
Según los datos de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, las Bases
Imponibles y las Cuotas Íntegras que se dan durante cada año, son las expuestas en la
parte inferior de la tabla 5, por lo que a partir de ahí se calcula el Tipo Medio de
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Gravamen, que es el resultado de dividir la Cuota Íntegra con la Base Imponible,
teniendo que estar el valor resultante, siempre comprendido entre el 25% y el 28%.
Un dato curioso es que el Tipo Medio de Gravamen en los primeros años de la crisis,
entre 2008 y 2011, toma valores muy próximos al máximo posible que es de 28%,
mientras que, en 2012, 2013 y 2014, parece estar un poco más bajo que estos primeros
años, es decir, más bajo cuanto más se recupera el país de este catastrófico
acontecimiento económico.
Por último, y para calcular el ahorro total de los contribuyentes o la minusvalía en la
recaudación de la Agencia Tributaria, hay que multiplicar este Tipo Medio de
Gravamen hallado en cada año por la variación total producida por las sumatoria de
todos los incentivos fiscales, dando lugar a el ahorro total de los contribuyentes o
minusvalía en la recaudación de la Agencia Tributaria, que al igual que el Tipo Medio
de Gravamen, entre los años 2008 y 2011, supone una disminución muy grande en la
recaudación de la Agencia Tributaria, o mucho ahorro para los contribuyentes del
impuesto, teniendo una cifra record en el estudio en 2011, mientras que desde el año
2012 al final del estudio, esta cifra tiende a estabilizarse más hacia la posición del 0,
como muestra el gráfico 6.
Gráfico 6. Reducción Total a la Cuota Íntegra
Fuente: Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
(€62.000.608,25)
(€61.597.334,15)
(€69.460.306,03)
(€347.436.681,90)
(€39.146.252,53)
(€30.914.198,81)
(€20.358.164,21)
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
Juan García Chica, Administración y Dirección de Empresas
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Como podemos ver en el gráfico 7, y como consecuencia de los ajustes negativos que
arrojan los incentivos de amortización acelerada y libertad de amortización, la variación
total a la Base Imponible es todos los años negativa, aunque las pérdidas por créditos de
insolventes produzcan un ajuste positivo.
Señalar también el pico que se produce en 2011 promovido por esa alteración de la
libertad de amortización en ese año con el fin de promover e incentivar el empleo y la
compra de elementos de inmovilizado.
Gráfico 7. Variación final debida a los incentivos fiscales de las empresas de reducida dimensión
Fuente: Elaboración propia a partir de la AEAT (2017)
Por último, señalar que, en 2011, aunque el incentivo de pérdidas por créditos
insolventes tiene un valor positivo mayor al de los demás años, el hecho de que el valor
de la amortización acelerada sea tan negativamente grande, supone que la variación
total a la Base Imponible, sea muy negativa en este año.
(€1.400.000.000,00)
(€1.200.000.000,00)
(€1.000.000.000,00)
(€800.000.000,00)
(€600.000.000,00)
(€400.000.000,00)
(€200.000.000,00)
€0,00
€200.000.000,00
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
Libertad de amortización Amortización acelerada
Pérdidas por créditos insolventes Variación TOTAL
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5. CONCLUSIONES
Como conclusiones de esta investigación, he podido ver que los objetivos de los
incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión son:
El primero y más importante es el de promover e incentivar el desarrollo de ciertas
actividades y acciones, a través de mecanismos como pueden ser la devolución de
impuestos, disminución de tasas impositivas y exención parcial o total de impuestos
determinados, entre otros.
El segundo objetivo que estos incentivos tienen es el de aumentar la inversión, el
desarrollo de regiones atrasadas, la industrialización, la generación de empleo, el
cuidado del medio ambiente, la transferencia de tecnología, la diversificación de la
estructura económica y la formación de capital humano, fomentado la actividad
empresarial en aquellas empresas en las que su volumen de negocios es menor y les
cuesta mayor esfuerzo poder seguir adelante.
El tercer objetivo, es facilitar la competencia, en la medida de lo posible, a aquellas
empresas, que para unos por desgracia y para otros por fortuna, forman entorno al 97 y
98% del total del tejido empresarial en España, ya que permitiéndoles el aplazamiento
de pagos se les permite reinvertir esos fondos en otras actividades propias de la
actividad en las que están sumergidos, bien sea en mejoras de productividad, mejoras de
producción, mejoras del propio producto, etcétera.
Como se puede ver en el apartado anterior, y debido al enorme porcentaje que supone
las empresas de reducida dimensión, respecto de las demás, cualquier movimiento en la
economía puede suponer una gran diferencia en la recaudación de la Agencia Tributaria,
o en el ahorro que les supone a estas el poder aplicar los incentivos. Esto se puede ver
más claramente en los datos obtenidos en 2011, que son, en todos los incentivos
analizados, más extremistas que en los demás años, y todo por una pequeña
modificación en la ley de tributación, en este caso para impulsar la compra de activos
nuevos y el crecimiento o mantenimiento de la plantilla media en las empresas, acción
que desde mi punto de vista, es muy acertada ya que el país venía arrastrando una
situación nefasta por culpa de la crisis económica, y veo muy correcto que el Estado se
preocupe tanto del tejido empresarial como de los ciudadanos aplicando medidas de este
tipo, aunque ello le suponga una variación enorme en la recaudación de impuestos.
Juan García Chica, Administración y Dirección de Empresas
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Desde mi punto de vista, veo conveniente que este tipo de incentivos exista, y más para
las empresas de reducida dimensión, porque no sólo se enfrentan a los grandes
fluctuaciones siendo, normalmente, de menor tamaño, sino porque para estas empresas
les es bastante complicado conseguir fondos de financiación, y más complicado aún, si
son cuantías muy grandes, por ello es conveniente que lo que le es difícil por un lado, se
le intente subsanar por otro, aunque no sea en la misma proporción, pero siempre
buscando el bien para esta empresas de reducida dimensión, aunque solamente sea en el
corto plazo, como es el caso de estos incentivos, que no suponen una minoración sino
un aplazamiento para hacerles la vida diaria un poco más asequible.
Como también he podido observar, se modificó en 2015 el tipo de gravamen general del
28% al 25%, este ha sido una de las limitaciones que me he encontrado para analizar
datos, sin discriminar a ningún tipo de empresa, sea cual sea su importe neto de cifra de
negocios, y para mí, es una medida correcta, ya que desde un punto de vista neutral, el
estado “ayuda” más a las empresas de reducida dimensión que a las demás empresas, de
esta forma no solo iguala el tipo de gravamen para todas, sino que lo disminuye en 3
puntos porcentuales, lo cual afecta a toda la base imponible de las grandes empresas y al
exceso de la base imponible de las empresas de reducida dimensión que también
tributaban al 28%.
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6. BIBLIOGRAFÍA
Albi, E., Paredes, R. y Rodríguez, J.A. (2016): “Sistema fiscal español II (2016):
Impuesto sobre Sociedades. Tributación de no residentes. Imposición directa.
Otros impuestos”
Agencia Estatal de Administración Tributaria: http://www.agenciatributaria.es/ (último
acceso: 13 de mayo 2017)
Boletín Oficial del Estado (2010): https://www.boe.es/buscar/doc.php?id=BOE-A-
2010-5879 (último acceso: 21 de mayo 2017)