El papel del consultor en la implantación del PGC

34 Estrategia Financiera Nº 252 • Julio-Agosto 2008

Contabilidad

El papel del consultor en la implantación del PGC

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Nº 252 • Julio-Agosto 2008 Estrategia Financiera 35

n los últimos diez años se ha producido un

importante cambio en la actividad del ase-

soramiento empresarial. Anteriormente las

empresas solicitaban los servicios de los asesores bá-

sicamente en un combinado de asesoramiento fiscal-

contable, que en muchas ocasiones incluía también

el área laboral. Ello supuso la aparición de múltiples

empresas de servicios que paquetizaban un producto

en dos bandas en función del tipo de empresa: El ase-

soramiento contable y fiscal que incluía el desarrollo

de la contabilidad de la empresa, y en la que se exter-

nalizaba la parte administrativa, y el fiscal propia-

mente dicho que suponía el asesoramiento al depar-

tamento de Administración y Contabilidad.

Todo ello bajo una cuota global de asesoramiento

en función del tipo y tamaño de la empresa, numero

de apuntes, complejidad….. en definitiva del mercado.

Nos encontrábamos con un asesoramiento empresa-

rial cuya visión, desde el punto de vista del cliente,

era la de un coste adicional. Estamos ante una situa-

ción en la que la contabilidad es algo que hay que lle-

var de modo oficial, es decir, por obligación. Ello su-

ponía que a esta actividad de asesoramiento no se le

observara ningún valor añadido mas allá del simple

cumplimiento de la normativa fiscal y mercantil (por

imperativo legal). El desarrollo de este tipo de aseso-

ramiento implicaba entonces, un análisis exclusiva-

mente fiscal de la empresa en la que, básicamente

habían dos fechas clave: el mes de abril en que se de-

bían presentar los libros contables oficiales y, sobre

todo en el mes de julio (para la mayoría de las em-

presas) con la ejecución del impuesto de sociedades,

la realización de las cuentas anuales, y finalmente el

correspondiente deposito en el Registro Mercantil.

Al margen de esta actividad, se efectuaba otra ba-

sada en la prestación trimestral de las declaraciones y

pagos a cuenta de diversos impuestos (IVA, Socieda-

des, Retenciones…) momento en el que se analizaba

la información disponible que, dado su carácter ofi-

cial, siempre se revisaba con un importante desfase

temporal. Además, este análisis se realizaba básica-

mente sobre la cuenta de resultados y las implicacio-

nes fiscales que el beneficio podría suponer. El análi-

sis del balance escapaba de este seguimiento puntual

por lo que se perdía el control de temas tan impor-

tante como el endeudamiento, fondo de maniobra, la

liquidez o la solvencia de la empresa. Es decir aquellos

por los que una compañía puede entrar en graves

problemas. Al margen, al tratarse de un análisis de

relaciones con la Agencia Tributaria, sin entrar en más

detalles sobre la generación del beneficio o la estruc-

tura de costes, se perdía asimismo el análisis econó-

mico propiamente dicho.

Afortunadamente, en estos últimos años este ni-

vel de asesoramiento se ha venido modificando aun-

que todavía coexiste con múltiples despachos de ase-

soramiento dedicados a este tipo de producto. Es evi-

dente que a este nivel no se valora de forma

adecuada ni los conocimientos de los profesionales, ni

la posible aportación a la mejora global de la empresa,

lo que conlleva a una visión del precio pagado por

sus servicios como un coste adicional; como algo que

no hay más remedio que pagar, lo que implica un bajo

nivel en los precios de estos dichos servicio que no

compensan adecuadamente al profesional en la reali-

zación de sus tareas.

Es evidente que la estrategia de negocio del des-

pacho profesional se enfoca en este caso de forma

clara hacia el volumen. La actividad no se desarrolla

en el domicilio del cliente, sino en las instalaciones

propias e implica el mantenimiento de un alto nú-

mero de clientes tratados evidentemente de un modo

uniforme. Esta tipología de relación se da básica-

mente entre los empresarios autónomos y microem-

presas, pero también, desgraciadamente en empresas

cuyo crecimiento y posición financiera harían nece-

sario un análisis mucho más profesional de su activi-

dad empresarial.

w

Ficha Técnica

www.estrategiafinanciera.es[ ]

AUTORES: Boronat Ombuena, Gonzalo J.; Pastor Andrés, Pablo; Borja Mars,Joan A.

TÍTULO: El papel del consultor en la implantación del PGC

FUENTE: Estrategia Financiera, nº 252. Julio-Agosto 2008

LOCALIZADOR: 52/ 2008

RESUMEN: Podemos ver cómo el papel del consultor es vital para el desarro-llo e implantación del NPGC. Como hemos indicado es necesario efectuar elproceso de forma coordinada con los responsables del software para, poste-riormente, efectuar una análisis previo del plan de cuentas a través del balancede sumas y saldos, balance de situación y cuenta de perdidas y ganancias. Eneste proceso de implantación deberemos dar de alta todos los activos y pasivoscuyo reconocimiento exige el NPGC, efectuando una reclasificación de los ele-mentos patrimoniales y valorando los activos y pasivos con las nuevas normasde registro y valoración. Deberemos efectuar un especial análisis de las exis-tencias e inmovilizado, dado que son las partidas contables susceptibles demayor modificación con la puesta en marcha de la nueva normativa contable.

DESCRIPTORES: Contabilidad, Plan General de Contabilidad 2007, arrenda-miento financiero, consultoría fiscal, consultoría contable, activos financie-ros, normas de registro y valoración, subvenciones, leasing.

La actividad de asesoramiento empresarial ha variado sustancialmente de un tiempo a estaparte para transformarse en una consultoría fiscal y contable que, en muchos casos, incluye

también el asesoramiento de gestión. Este nuevo rol está alcanzando su máxima validezahora como diseñador del metodo de implantación del Nuevo Plan General Contable

, Gonzalo J. Boronat Ombuena , Pablo Pastor Andrés , Joan A. Borja MarsDirector General Consultor Consultor

GDF Consultores

E



El papel del consultoren la implantación del PGC

Como indicábamos, en los últimos años el esce-

nario ha venido modificándose hacia lo que podría-

mos denominar consultoría fiscal y contable que, en

muchas ocasiones, se acompaña de la consultoría

de gestion. Las empresas han iniciado un lógico pro-

ceso de crecimiento lo que ha supuesto en muchos

casos la incorporación de profesionales en su orga-

nización, de modo que puedan ejercer un mayor

control en la gestion diaria. Han venido incorporán-

dose nuevos cargos: director financiero, tesorero,

controller… Nos encontramos con las empresas que

saben que su actividad empresarial se refleja en los

estados contables a los que dan importancia capital

para el desarrollo de su actividad y en los que los

estados financieros sean la imagen fiel de la activi-

dad. Empresas en las que se desarrolla la actividad

mediante la planificación fiscal y contable y sobre

las que se desarrolla posteriormente el control de

dichas áreas.

En estos casos, la participación del consultor ex-

terno en distintas áreas: fiscal, contable, auditoría,

control de gestion…. se hace totalmente necesaria.

El consultor participa en la planificación y aporta un

alto grado de objetividad en los planteamientos en

el área financiera, económica y de gestion. Paulati-

namente, el consultor ha venido implicándose cada

vez en mayor medida en el análisis de los estados

financieros y en obtener un verdadero seguimiento

de la gestión. Hoy las empresas reclaman al consul-

tor una participación cada vez más activa en sus co-

mités de direccion e incluso en los consejos de ad-

ministración donde en muchas ocasiones su partici-

pación es vital para unificar los criterios de análisis y

planificación.

PLAN DE TRABAJO PARA LA IMPLANTACIÓN

Uno de los aspectos fundamentales del proceso

de implantación del NPGC radica en que debe reali-

zarse de manera coordinada con el equipo respon-

sable de adaptar el sistema informático de la em-

presa. Ellos son los proveedores de la plataforma

para que se produzcan las reclasificaciones, bajas y

altas de las cuentas correspondientes. En este sen-

tido es muy importante que exista un apoyo externo

que supervise y dirija la implantación, en la medida

en que un consultor especializado en la materia

aporta un ahorro significativo en tiempos por parte

del equipo contable de la empresa tanto en el pro-

ceso de implantación como en el de puesta en mar-

cha, lo que permite adelantar y garantizar la valora-

ción de la imagen real de la empresa según los crite-

rios del NPGC.

Hay dos variables básicas que tienen una relación

directa con la complejidad de adaptación al NPGC: el

sistema informático y el actual plan de cuentas.

Así por ejemplo, un plan de cuentas con gran

cantidad de instrumentos financieros de diferentes

tipos va a tener una adaptación mucho más laboriosa

que otro con menor número.

Por lo tanto, resulta obvio que el proceso de im-

plantación va ser diferente y particular para cada una

de las empresas. No obstante, y de forma común, sí

que se pueden establecer tres fases generales que po-

dríamos fijar del siguiente modo:

1) Evaluación. A través del estudio del balance de

sumas y saldos, balance de situación y cuenta de

resultados a 31 de diciembre de 2007. Para ello re-

sulta imprescindible una reunión previa con el

equipo contable y financiero de la empresa en la

que se deben tratar todos aquellos aspectos más

relevantes que sean detectados.

2) Implantación. Esta fase debe desarrollarse coor-

dinadamente con los responsables del área infor-

mática. Más adelante analizaremos en qué consis-

tirían los diferentes pasos a llevar a cabo en el

apartado primera aplicación del NPGC.

3) Control. Con el fin de comprobar que la adap-

tación se ha efectuado satisfactoriamente y el

departamento contable esté aplicando el NPGC

de forma adecuada durante el ejercicio 2008.

Por lo tanto, no es suficiente con efectuar la

adaptación de la contabilidad al NPGC, sino que

es más importante todavía que después se apli-

que correctamente. Esto supone que resulta im-

prescindible que todo el equipo contable y fi-

nanciero de la empresa reciba formación especí-

fica del NPGC.

La aplicación del NPGC nos va a llevar obligato-

riamente a leer unos estados financieros que presen-

tan ciertos cambios sustanciales con respecto al PGC

90 derivados fundamentalmente de la nueva estruc-

tura que implica la nueva normativa. Es por ello por lo

que también consideramos que es importante que el

equipo directivo de la empresa adquiera ciertos co-

nocimientos básicos para poder interpretar correcta-

mente los nuevos estados financieros.

A continuación vamos a tratar algunos de los as-

pectos que entendemos pueden ser los más proble-

máticos, novedosos y comunes en la mayoría de las

empresas. Por lo tanto, no es objeto de esta parte del

artículo hacer un análisis pormenorizado del NPGC ni

de sus novedades sino el centrarnos en la problemá-

tica común de este proceso.

Un activo intangible no seamortizará cuando no sea posibleestablecer un límite a la generaciónde los flujos netos de efectivo

w

Contabilidad


Nº 252 • Julio-Agosto 2008

PRIMERA APLICACIÓN DEL NUEVO PLAN

La primera aplicación del NPGC podemos decir

que es la parte más importante de implantación. El

asiento de apertura de 2008 no va a coincidir con el

de cierre de 2007 ya que cerramos 2007 con el plan

antiguo y abrimos 2008 con arreglo a los nuevos cri-

terios, los cuales deberán aplicarse de forma retroac-

tiva con algunas excepciones. A continuación vamos

a proceder a enumerar los cuatro aspectos a tener en

cuenta y ejemplos de las situaciones más comunes

que nos podemos encontrar dentro de cada uno de

ellos:

1) Han de darse de alta todos los activos y pasi-vos cuyo reconocimiento exige el NPGC. Un

ejemplo sería el alta del efecto impositivo de las

subvenciones:

-------------------- X -------------------(130) Subvenciones oficiales a (479) Pasivos por dif

de capital temporarias imponibles

2) Deben darse de baja todos los activos y pasi-vos cuyo reconocimiento no está permitido. A

modo de ejemplo, podemos citar la desaparición

de los gastos de constitución o de los gastos de

formalización de deudas:

-------------------- X -------------------(116) Reservas por adaptación a (200) Gastos de constitución

a NPGC (270) Gastos de formalización

de deudas

3) Reclasificación de los elementos patrimonialesen sintonía con el NPGC. Podemos citar dife-

rentes casos en este apartado:

a) Reclasificación de los derechos sobre bienes en

régimen de arrendamiento financieros y de su

amortización acumulada:

-------------------- X -------------------(213) Maquinaria a (217) Dchos sobre bienes en rég

de arrdto financiero

(281) Amortización acum del a (281) Amortización acum del

inmov inmaterial inmov material

b) Reclasificación de los inmuebles en función de

si son inversiones o están directamente rela-

cionados con la actividad productiva de la em-

presa:

-------------------- X -------------------(210) Terrenos y bienes naturales

(220) Inversiones en terrenos y a (220) Terrenos y bienes naturales

bienes naturales

-------------------- X -------------------(211) Construcciones

(221) Inversiones en a (221) Construcciones

construcciones

-------------------- X -------------------(282) Amortización acum del a (281) Amortización acum del

inmov material inmov material

(282) Amortización acum de

las inversiones inmob

4) Valorar los activos y pasivos con las nuevasnormas de registro y valoración. Se presume

que las valoraciones son equivalentes a las del

PGC del 90, salvo las de los instrumentos finan-

cieros a valor razonable.

Éste es uno de los temas más importantes y novedo-

sos que nos podemos encontrar con la aplicación del

NPGC. Ante ciertos activos financieros vamos a tener

que decidir en qué categoría encuadrarlos, con las

consiguientes repercusiones en su valoración y, en

consecuencia, contables y fiscales. En concreto, va-

mos a centrarnos en dos tipos de activos financieros:

• Mantenidos para negociar. Se trata de activos

con carácter especulativo. Un activo financiero se

clasifica dentro de esta categoría cuando:

Se origine o adquiera con el propósito de ven-

derlo en el corto plazo.

Forme parte de una cartera de instrumentos fi-

nancieros identificados y gestionados conjun-

tamente de la que existan evidencias de actua-

ciones recientes para obtener ganancias en el

corto plazo.

Sea un instrumento financiero derivado, siem-

pre que no sea un contrato de garantía finan-

ciera ni haya sido designado como instrumento

de cobertura.

• Disponibles para la venta. Se incluyen lo valores

representativos de deuda e instrumentos de pa-

trimonio de otras empresas que no se hayan

clasificado en ninguna de las otras catego-

rías de activos financieros.

Ambos se deben valorar a valor razona-

ble, pero con una diferencia fundamental: las

valoraciones posteriores se imputan a

pérdidas y ganancias en el primer caso y a

patrimonio neto en el segundo. Ello viene

determinado por el diferente concepto que

representan: la primera categoría se en-

tiende que tiene un carácter especulativo y

la segunda una visión más a largo plazo

o menos especulativa. Así pues, la cla-

sificación que hagamos de los activos

financieros va a tener repercusiones

a nivel de cuenta de resultados y en

el Impuesto sobre Sociedades.

Por consiguiente, si clasificamos

un activo como disponible para la

venta y se incrementa su valor ra-

zonable, en principio, podremos


Contabilidad



diferir el pago del Impuesto sobre Sociedades, ya que

dicho incremento de valor sólo se verá reflejado como

ingreso cuando se venda. No obstante, hay que ser

precavidos en todos los comentarios que hagamos

respecto al Impuesto sobre Sociedades, dado que aún

está por definir en muchos aspectos la normativa y el

criterio que seguirá la Administración en relación con

el NPGC. Veamos un ejemplo:

Tal y como se puede observar en el cuadro, se ha

producido un incremento en el valor de ambas cate-

gorías de activos financieros. Sin embargo, el registro

contable será diferente.

En primer lugar, como hemos visto, los cambios

de valor en los activos financieros mantenidos para

negociar se reflejan en la cuenta de pérdidas y ga-

nancias. Pero como se corresponde con resultados

correspondientes al ejercicio anterior, lo contabiliza-

mos en una cuenta de reservas. Hay que recordar que

estamos tratando el supuesto extraordinario de pri-

mera aplicación del NPGC. Las revisiones que se ha-

gan posteriormente irán directamente a la cuenta de

resultados:

En segundo lugar, el incremento de valor de los

activos financieros disponibles para la venta se con-

tabiliza como patrimonio neto, teniendo en cuenta el

efecto impositivo (dicho incremento se debe contabi-

lizar neto de impuestos):

Volvemos a recordar que se trata del asiento de

apertura como consecuencia de la aplicación del

NPGC. Cuando revisemos de nuevo el valor durante el

ejercicio 2008, dichos cambios pasarán por las cuen-

tas correspondientes de los grupos 8 y 9.

EXISTENCIAS E INGRESOS POR VENTAS Y

PRESTACION DE SERVICIOS

Existencias

Aunque las existencias no quedan afectadas so-

bremanera con el NPGC, hay que destacar el cambio

en la valoración de las existencias en la norma 10ª,

tanto para el precio de adquisición como para el coste

de producción. A la hora de valorar las existencias por

su precio de adquisición debemos tener en cuenta a

los descuentos por pronto pago que no figuran en

factura, ya que éstos dejan de tener un significado fi-

nanciero y ahora minoran el importe de las compras y

de las ventas. Esto trae como consecuencia que en el

primero de los casos altere el precio de coste de las

existencias adquiridas al ser un menor importe de las

compras y consecuentemente alterará el procedi-

miento de obtención del inventario de la empresa. Por

otro lado en el caso de las ventas debería considerarse

como menor facturación. Todo ello afecta de forma

directa a los sistemas de información de las empresas

por lo que se deberán tomar las medidas oportunas.

Con respecto a la valoración del coste de produc-

ción de un producto tenemos también otra novedad.

Además de considerar el coste de los factores de pro-

ducción que son directamente imputables debemos

aplicar la parte imputable de los costes indirectos.

Para esto último debemos conocer la capacidad de

trabajo de los medios de producción. Es un pequeño

guiño a la contabilidad analítica por cuanto nos per-

mite conocer los costes de subactividad que se gene-

ran en una empresa. Con ello se podrá resaltar los

costes de exceso de capacidad que quedaban ocultos

en el coste de los productos, haciendo que el coste

unitario sea inferior con respecto a lo obtenido con el

plan anterior. Con ello el coste del producto es más

real. Es un ejemplo más de lo que persigue el NPGC,

obtener la imagen fiel y la realidad de la empresa.

Como en el NPGC, a la hora de valorar las exis-

tencias, no hace mención a ninguna particularidad de

las mismas, para el caso de las existencias de las em-

presas promotoras e inmobiliarias se seguirá utili-

zando el desarrollo de cuentas de las anteriores adap-

taciones a la espera de la publicación de las adapta-

ciones del NPGC para éste y otros sectores.

De los métodos válidos de asignación de valor,

con carácter general se usará el criterio del precio o

coste medio ponderado frente al criterio FIFO. Pero el

primero de ellos, aunque la norma establece su prefe-

rencia de uso sobre el FIFO, sería interesante hacer

uso del mismo, siempre y cuando sean empresas que

almacenen productos durante largo periodos de

tiempo. Dado que las empresas vigilan cada vez más

la rotación de sus almacenes con el fin de tener el

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Contabilidad

Mantenidos

para negociar3.000,00 4.500,00 1.500,00 PYG: Reservas

Disponibles

para la venta 2.000,00 2.700,00 700,00 Patrimonio neto

VA VR 31/12/07 Diferencia Destino

(54) Otras inveriones financieras a

corto plazo 4.500,00

(54) Otras inversiones financieras

temporales 3.000,00

(116) Reservas por adaptación a NPGC 1.500,00

CUENTA DEBE HABER

(54) Otras inveriones financieras a

corto plazo 2.700,00

(54) Otras inversiones financieras

temporales 2.000,00

(133) Ajustes por valoración AFDPV 700,00

CUENTA DEBE HABER

(133) Ajustes por valoración AFDPV 210,00

(479) Pasivos por dif temporales

imponibles 210,00

CUENTA DEBE HABER



menor tiempo posible sus productos almacenados,

con el consiguiente ahorro de costes, sería conve-

niente hacer una mayor utilización del criterio FIFO.

Aunque no es una novedad, la prestación de ser-

vicios se incluye en la categoría de existencias, siem-

pre y cuando los costes directos asociados a un pro-

yecto o servicio, más los indirectos distribuibles no

sean estimados con fiabilidad con respecto a lo re-

flejado en el porcentaje de realización del servicio en

la fecha de cierre. Con lo cual, no es cuestión de llevar

un control de costes para poder reconocer los ingre-

sos por prestación de servicios, sino de calcular co-

rrectamente el coste total del servicio a realizar. Esto

implica la necesidad de llevar a cabo un control pre-

supuestario de cada proyecto.

La norma de valoración 10ª establece que las exis-

tencias deben valorarse por su valor neto realizable

cuando su valor sea inferior al precio de adquisición o

coste de producción en el cierre de ejercicio. En ese

caso hablaremos de deterioro de valor y se deberán

ejecutar las correcciones valorativas oportunas como

un gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias a las

cuentas del subgrupo 69 “Pérdidas por deterioro de

existencias”. Por otra parte, si se da el caso de que de-

jan de existir las circunstancias que ocasionaron la co-

rrección de valor, se procederá a la reversión de la

misma, y el importe de dicha corrección se considerará

como un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias.

La contabilización del deterioro de valor es muy

similar al de la provisión de existencias del PGC de

1990. La norma 10ª no trata el caso de que las pérdi-

das de las existencias fuesen irreversibles. Se supone

que entonces su tratamiento contable sería el mismo

que el PGC del 1990, donde se procedería a un menor

valor de las existencias finales o gastos excepcionales.

Desde el punto de vista práctico, tras proceder a

contabilizar al cierre de un ejercicio el deterioro de va-

lor, si ocurre que al año siguiente se detecta que el va-

lor contable vuelve a ser superior al valor neto realiza-

ble, de forma inmediata se procederá a la reversión de

la cantidad registrada. Este asiento no debería regis-

trarse al cierre del siguiente ejercicio si no en el mismo

momento de su comprobación, con el fin de que apa-

rezca la imagen fiel y la realidad de la empresa:

AÑO 2008

AÑO 2009

En el caso de las correcciones valorativas de las

materias primas, no se llevará a cabo tal corrección

si el precio estimado de venta de los productos a

los que se incorporarán cubre todos los costes de

producción. Ahora bien, cuando la norma de valo-

ración de existencias habla de todos los costes de

producción debemos incluir la parte que creamos

razonable imputar de los costes indirectos, en la

medida que éstos hayan sido generados en el

mismo período de fabricación. Con ello el NPGC

nos vuelve a indicar su deseo de reflejar en la con-

tabilidad de una empresa la situación real de la

misma. En ese sentido aparece la necesidad de de-

mostrar la existencia de un deterioro que va a ser

difícil en una empresa de transformación, por po-

ner un ejemplo, sin ayuda de sistemas de informa-

ción que controle los costes de los productos obte-

nidos.

Por último debemos tener en cuenta que en la

memoria, entre otras consideraciones relacionadas

con las existencias, debemos reflejar las circunstan-

cias que motivaron las correcciones valorativas por

deterioro, y en su caso, la reversión de dichas correc-

ciones, reconocidas en el ejercicio, así como su im-

porte.

Ingresos

Como hemos visto anteriormente los descuentos

sobre ventas por pronto pago en factura han pasado

de considerarse gastos financieros en el PGC 90 a

menores ventas comerciales dentro del subgrupo 70

de ventas (junto a las devoluciones y rappels). Con

ello será posible establecer el importe neto de las ci-

fras de negocios dentro de la cuenta de pérdidas y

ganancias.

De la misma forma, los descuentos sobre com-

pras por pronto pago que se consideraban ingresos

financieros en el PGC 90, se consideran ahora meno-

res compras comerciales en el subgrupo 60 de com-

pras, con el fin de establecer el importe de los aprovi-

sionamientos de la cuenta de pérdidas y ganancias.

De esta forma, si suponemos una venta a crédito de

w


Contabilidad

(693) Pérdidas por deterioro de

existencias 1.000,00

(395) Deterioro de valor de los

productos terminados 1.000,00

CUENTA DEBE HABER

(395) Deterioro de valor de los

productos terminados 1.000,00

(793) Reversión del deterioro de

existencias 1.000,00

CUENTA DEBE HABER

La norma de valoración 10ª estableceque las existencias deben valorarsepor su valor neto realizable cuando

su valor sea inferior al precio deadquisición o coste de producción en

el cierre de ejercicio



mercaderías por importe de 500 euros, con un des-

cuento por pronto pago en factura de 100, la dife-

rencia a la hora de contabilizar.

Si los descuentos por pronto pago son fuera de

factura suponen un menor importe de clientes o pro-

veedores.

Suponemos el mismo caso anterior pero ahora el

descuento por pronto pago se pacta con posteriori-

dad a la entrega de la factura.

En estos casos no se han tenido en cuenta del IVA

correspondiente.

A la hora de valorar los ingresos se tendrá en

cuenta el valor razonable de la contrapartida, recibida

o por recibir, derivada de los mismos. Este valor razo-

nable, salvo prueba en contrario, será el precio acor-

dado para dichos bienes o servicios.

INMOVILIZADO MATERIAL E INTANGIBLE

La idea general del NPGC en estos grupos de cuen-

tas es la de reflejar el patrimonio económico y la ri-

queza de la empresa. No sólo se ha producido un cam-

bio en las cuentas, donde unas han desaparecido, otras

han sido reubicadas, y han aparecido nuevas. Ahora

predomina la clasificación económica de los bienes y

derechos de la empresa. Estos cambios suponen un

cambio de mentalidad. No consideramos las partidas

según sus características sino según su destino en la

organización de la empresa, y cómo ellos van a generar

los flujos de caja, motivo de su existencia como activos.

INMOVILIZADO MATERIAL

En cuanto a la valoración de los elementos que

se incorporan, la norma 2ª, no difiere de lo conocido

en el PGC 90. Las únicas novedades a remarcar son:

• El tratamiento de los descuentos, idéntico a lo

visto en el caso de las existencias.

• El tratamiento de los intereses, donde ahora con el

NPGC estamos obligados a activar los gastos finan-

cieros devengados antes de la puesta en condiciones

de funcionamiento del activo, siempre y cuando el

período de montaje del elemento exceda de un año.

• El tratamiento de los costes de desmantelamiento.

Obligación de incluir el valor actual de los gastos

de desmantelamiento a realizar en un futuro,

como mayor valor del elemento de inmovilizado.

El valor del inmovilizado incluirá entonces el coste

actualizado de todos los pagos a realizar desde

los iniciales hasta el fin de la vida útil del bien y su

posterior desmantelamiento.

Esto no afectará al resultado del ejercicio, ya que

el gasto coincide con el PGC 90 y el NPGC. Es en este

último donde se reflejará mejor la información gene-

rada mediante la amortización.

Supongamos una empresa química que adquiere

una máquina al contado por un valor de 250.000 eu-

ros con una vida útil estimada de diez años. Se nos

obliga a desmantelarla al final de ese período con

unos costes de desmantelamiento de 10.000 euros.

Los asientos a realizar serían:

w


Contabilidad

(430) Clientes 400,00

(665) Descuento sobre ventas por

pronto pago 100,00

(700) Ventas de mercaderías 500,00

CUENTA DEBE HABER

PGC 90

(430) Clientes 400,00


CUENTA DEBE HABER

NPGC

(430) Clientes 500,00


CUENTA DEBE HABER

PGC 90

(430) Clientes 500,00


CUENTA DEBE HABER

NPGC


pronto pago 100,00

(430) Clientes 100,00

CUENTA DEBE HABER


pronto pago 100,00

(430) Clientes 100,00

CUENTA DEBE HABER

(223) Maquinaria 250.000,00

(572) Bancos c/c. 250.000,00

CUENTA DEBE HABER

PGC 90

(682) Amortización inmovilizado

material 25.000,00

(282) Amortización acumulada

inmovilizado material 25.000,00

CUENTA DEBE HABER



En ambos casos tenemos unos gastos anuales de

12.000 euros, pero con el NPGC el valor del inmovili-

zado es mayor, al igual que ocurre con el endeuda-

miento de la empresa, todo ello por la provisión efec-

tuada. Puede darse el caso de que con el tiempo, y

antes del fin de la vida útil del elemento, se produzca

una modificación en los gastos de desmantelamiento.

En este caso habría que modificar el valor del inmovi-

lizado.

En cuanto a la valoración posterior, todo ele-

mento del inmovilizado debe establecer el test de de-

terioro al cierre del ejercicio, por el cual se recono-

cerá la pérdida de valor si el valor registrado en libros

es menor que el mayor de:

• Valor razonable – gastos de la puesta en venta del

mismo elemento.

• Valor en uso mediante actualización de los flujos

de caja.

INMOVILIZADO INTANGIBLE

En cuanto a la valoración inicial se aplican los

mismos criterios que en el inmovilizado material. Con

respecto a la valoración posterior, el NPGC no per-

mite aplicar el valor razonable en activos intangibles,

por lo que no es posible llevar a cabo revalorizaciones

voluntarias. Pero sí permite contabilizar el posible de-

terioro del activo siempre y cuando el valor contable

que figura en el balance sea superior al importe recu-

perable.

La propia empresa debe determinar si el activo in-

tangible se debe amortizar o no. Para ello debe cono-

cer si su vida útil es indefinida y por lo tanto no se

amortiza, como puede ocurrir con el fondo de comer-

cio o las marcas. Un activo intangible no se amorti-

zará cuando no sea posible establecer un límite a la

generación de los flujos netos de efectivo. Mientras

que los activos con vida útil finita se amortizan como

la propiedad industrial (patente).

La novedad más importante, aparte de la reubica-

ción del leasing, es la del fondo de comercio. Este sólo

se puede contabilizar si procede de una adquisición

onerosa procedente de una combinación de negocios

como fusiones, escisión o compras de empresas. En

concreto figurará como fondo de comercio en la con-

tabilidad si existe una diferencia entre lo pagado de

más entre el valor razonable correspondiente a los

activos adquiridos menos los pasivos asumidos. Si la

diferencia es positiva es fondo de comercio, si la dife-

rencia es negativa entonces va a pérdidas.

Aunque el NPGC no permite amortizar el fondo

de comercio, sí permite aplicar el posible deterioro.

Aunque en este caso se le considerará irreversible, no

es posible aplicar la reversión.

ARRENDAMIENTO FINANCIERO

Una de las novedades más significativas del

NPGC radica en el cambio de concepto que experi-

menta el arrendamiento financiero. En el PGC 90 se

registraba el arrendamiento financiero cuando había

opción de compra y no existiesen dudas razonables

de que se fuese a ejercitar. Ahora se amplía el con-

cepto a: “cuando de las condiciones económicas se

deduzca que se transfieren sustancialmente todos los

riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del ac-

tivo”. Por lo tanto nos podemos encontrar ante dos

situaciones:

• Si hay opción de compra y no existen dudas razo-

nables de que se vaya a ejercitar, se presume

transferencia de riesgos y beneficios.

• Si no hay opción de compra, se transfieren todos

los riesgos y beneficios si se cumple alguna de las

siguientes condiciones:

La propiedad del activo se transfiere al finalizar

el plazo.

La duración del contrato coincide o cubre la

mayor parte de la vida económica del bien.

El valor actual de los pagos mínimos acorda-

dos supone la práctica totalidad del valor razo-

nable del activo arrendado.

Cuando por las características del bien, su utili-

dad queda restringida al arrendatario.

El arrendatario puede cancelar el contrato y

debe asumir las pérdidas sufridas por el arren-

dador.

Los resultados derivados de las fluctuaciones

en el valor razonable del importe residual re-

caen sobre el arrendatario.

w


Contabilidad

(213) Maquinaria 260.000,00

(572) Bancos c/c. 250.000,00

(143) Provisión por

desmantelamiento, retiro o

rehabilitac. I.M. 10.000,00

CUENTA DEBE HABER

NPGC 90

(681) Amortización inmovilizado

material 26.000,00

(281) Amortización acumulada

inmovilizado material 26.000,00

CUENTA DEBE HABER

(622) Reparaciones y conservación 10.000,00

(140) Provisión por desmantelamiento 10.000,00

CUENTA DEBE HABER



El arrendatario tiene la posibilidad de prorro-

gar el arrendamiento durante un segundo perí-

odo, con unos pagos por arrendamiento que

sean sustancialmente inferiores a los habituales

del mercado.

En la nueva definición prevalece la sustancia so-

bre la forma, es decir, se atiende al concepto econó-

mico en detrimento del jurídico. Ello implica que el

activo se va a registrar según su naturaleza (inmovili-

zado material o intangible). La contabilización será

igual que un préstamo sin tener en cuenta la cuenta

272 (Gastos por intereses diferidos), que desaparece.

En definitiva, el leasing se contempla como una

forma de financiación más y disminuye su compleji-

dad en la contabilización.

La primera aplicación del NPGC va a implicar dos

asientos en lo que a los arrendamientos financieros se

refiere:

• Baja y compensación de los gastos por intereses

diferidos:

-------------------- X -------------------(174) Acreedores por

arrendamiento financ a LP

(524) Acreedores por a (272) Gastos por intereses

arrendamiento financ a CP diferidos

• Reclasificación del inmovilizado según su natura-

leza:

-------------------- X -------------------(213) Maquinaria a (217) Dchos sobre bienes en

rég de arrdto financiero

(281) Amortización acum del a (281) Amortización acum del

inmov inmaterial inmov material

Si a partir de 1 de enero de 2008 damos de alta

un nuevo leasing, el registro contable será igual que

el de un préstamo, con la peculiaridad de que se apli-

can las cuentas de deuda específicas que el NPGC

contempla para los arrendamientos financieros.

-------------------- X -------------------(213) Maquinaria a (174) Acreedores por

arrendamiento financ a LP

a (524) Acreedores por arren

arrendamiento financ a CP

Con cierta frecuencia nos podemos encontrar con

contratos de renting (arrendamiento operativo) que

realmente se deben contabilizar como un leasing.

Para ello deberemos comprobar si se cumplen los re-

quisitos comentados anteriormente para ser conside-

rado arrendamiento financiero. En concreto, debere-

mos prestar especial atención a dos aspectos:

• Si la vida económica del bien coincide con la du-

ración del contrato.

• El valor actual de los pagos mínimos acordados

supone la práctica totalidad del valor razonable

del activo.

SUBVENCIONES

El NPGC hace una mención especial a las subven-

ciones de capital no reintegrables. Si tenemos alguna

subvención de este tipo habremos de tener en cuenta

que con el NPGC deben figurar en el patrimonio neto

por la cuantía pendiente de traspasar al resultado del

ejercicio y netas de impuestos. Por consiguiente, se

debe dar de alta el efecto impositivo, tal y como apa-

rece en el ejemplo que hemos comentado anterior-

mente.

En la medida en que se vaya amortizando el in-

movilizado que financien se debe ir efectuando la im-

putación a resultados e ir dando de baja el impuesto

diferido.

CONCLUSIONES

En los últimos diez años se ha producido un im-

portante cambio en la actividad del asesoramiento

empresarial, el escenario ha venido modificándose

hacia lo que podríamos denominar consultoría fis-

cal y contable que, en muchas ocasiones se acom-

paña de la consultoría de gestión en las que el con-

sultor participa en la planificación y aporta un alto

grado de objetividad en los planteamientos con una

cada vez mayor implicación en el análisis de los es-

tados financieros y en obtener un verdadero segui-

miento de la gestión. Su papel es vital como dise-

ñador del plan de trabajo para el proceso de im-

plantación del NPGC.

Hay dos variables básicas que tienen una relación

directa con la complejidad de adaptación al NPGC: el

sistema informático y el actual plan de cuentas. Las

fases del proceso se iniciarán con una evaluación a

través del estudio del balance de sumas y saldos, ba-

lance de situación y cuenta de resultados a 31 de di-

ciembre de 2007. La implantación deberá desarro-

llarse de forma coordinada con los responsables del

área informática y por ultimo efectuar un control con

el fin de comprobar que la adaptación se ha efec-

tuado satisfactoriamente y el departamento contable

esté aplicando el NPGC de forma adecuada durante el

ejercicio 2008. Por lo tanto, no es suficiente con efec-

tuar la adaptación de la contabilidad al NPGC, sino

que es más importante todavía que después se apli-

que correctamente.

Recordemos que en esta primera fase deberemos

de dar de alta todos los activos y pasivos cuyo reco-

nocimiento exige el NPGC, como por ejemplo las

subvenciones; deberemos dar de baja todos los acti-

vos y pasivos cuyo reconocimiento no está permitido

(gastos de constitución o de formalización de deu-

das) y reclasificar los elementos patrimoniales en sin-

tonía con el NPGC (arrendamiento financiero, inmo-

vilizado); para, finalmente valorar los activos y pasi-

vos con las nuevas normas de registro y valoración

(mantenidos para negociar y disponibles para la

venta. 9

w


Contabilidad


Documents

El papel del consultor en la implantación del PGC