Seccion Contable 2012

31

3SECCIÓN CONTABILIDAD

Informe Contable

PRIMERA QUINCENA - ENERO 2012

INFORME

• Dinámica del Cierre Contable del Ejercicio 2011 ............................................................................................... 31

OPERATIVIDAD CONTABLE

• Análisis y aplicación práctica de la NIC 12 “Impuesto a la Renta” - Primera Parte .............................................. 35

INDICADORES CONTABLES ................................................................................................................................. 39

Dinámica del Cierre Contable del Ejercicio 2011

1. CUESTIONES PREVIASComo es de público conocimiento, a partir del 01.01.2011 es de aplicación obligatoria en nuestro país, el Plan Contable General Empre-sarial (PCGE) en reemplazo del Plan Contable General Revisado (PCGR). Así lo estableció la Resolución Nº 043-2010-EF/94 (12.05.2010) del Consejo Normativo de Contabilidad.Sobre el particular, debe recordarse que desde su aplicación inicial, los profesionales contables han tenido ciertas dificultades en la aplicación de este nuevo plan, habida cuenta de lo novedoso que resultaba. Éstas podrían resultar aun mayores, si consideramos que el 2011 deberá ser cerrado utilizando las cuen-tas del elemento 8 de dicho plan.Precisamente, a efectos de contribuir a redu-cir estas dificultades, en el presente Informe Contable, presentamos el proceso contable que se debe seguir para efectuar el cierre contable correspondiente al ejercicio 2011, utilizando para ello las cuentas del PCGE. Es importante mencionar que para mostrar los efectos de este proceso, se propone un ejem-plo de una empresa comercial.

2. PROCESO DE CIERRE CONTABLEEl Proceso de cierre contable puede ser de-finido como un conjunto de procedimientos cuyo objetivo es la cancelación de los saldos de las cuentas de resultados (ingresos y gas-tos) que hubieran tenido movimiento duran-te el ejercicio, a fin de obtener el resultado del ejercicio. También comprende el cierre temporal de las cuentas patrimoniales, las que una vez cerrado el ejercicio, se vuelven a aperturar al comienzo del siguiente período.De acuerdo a lo anterior, podríamos afirmar que este proceso comprende las siguientes etapas:a) Ajustes Contablesb) Cierre de las cuentas de resultadosc) Cierre de las cuentas patrimonialesA continuación desarrollaremos cada una de estas etapas, desde el punto de vista de una empresa comercial.

3. AJUSTES CONTABLES

Este proceso implica básicamente dos ajus-tes:

a) La cancelación de los saldos de las subdivisionarias de la subcuenta 691 Mercaderías de la cuenta 69 Costo de Ventas, transfiriéndolos a las divisiona-rias de la subcuenta 611 Mercaderías de la cuenta 61 Variación de Existen-cias, tal como se muestra a continua-ción:

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS XXXX 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufacturadas 6112 Mercaderías de extracción 6113 Mercaderías agropecuarias y piscícolas 6114 Mercaderías inmuebles 6115 Otras mercaderías69 COSTO DE VENTAS XXXX 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Terceros 69112 Relacionadas 6912 Mercaderías de extracción 69121 Terceros 69122 Relacionadas 6913 Mercaderías agropecuarias y piscícolas 69131 Terceros 69132 Relacionadas 6914 Mercaderías inmuebles 69141 Terceros 69142 Relacionadas 6915 Otras mercaderías 69151 Terceros 69152 Relacionadasx/x Por la transferencia del saldo de

la cuenta 69 Costo de Ventas.XX

b) La cancelación de los saldos de las cuen-tas del elemento 9, para lo cual se efec-túa un cargo a la cuenta 79 Cuentas imputables a cuentas de costos y gastos con un abono a cada una de las cuentas del elemento 9.

XX79 CARGAS IMP. A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS XXXX 791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos94 GASTOS ADMINISTRATIVOS XXXX95 GASTOS DE VENTA XXXXx/x Por la cancelación de las

cuentas del elemento 9.XX

4. CIERRE DE LAS CUENTAS DE RE-SULTADOS

Las cuentas de resultados son aquellas cuentas de los elementos 6 y 7 del Plan Contable General Empresarial (PCGE). En este caso, para el cierre de estas cuentas, nuestra legislación contable obliga a em-plear la dinámica de las cuentas del ele-mento 8 “Saldos intermediarios de gestión y determinación del Resultado del Ejerci-cio”, la cual es objeto de descripción en el siguiente cuadro:

CUENTASE CARGA CON

ABONO A:SE ABONA CON

CARGO A:

Cuenta 80Margen Comercial

• El saldo de las compras de mercaderías - subcuenta 601 y divisionaria 6091.

• El saldo deudor de la variación de mercaderías - subcuenta 611.

• El saldo de esta cuenta 80 Mar-gen comercial, con abono a la cuenta 82 Valor agregado.

• El saldo de las ventas de mer-caderías - sub-cuenta 701.

• El saldo acreedor de la variación de mercaderías - subcuenta 611.

ASESOR EMPRESARIAL32

SECCIÓN CONTABILIDAD

CUENTASE CARGA CON


CARGO A:

Cuenta 81Producción del ejercicio

• Los saldos deu-dores de las sub-cuentas 711, 712, 713 y 714, los que se transfieren a la subcuenta 811 Producción de bienes.

• El saldo deudor de la Sub cuen-ta 715, que se transfiere a la subcuenta 812 Producción de servicios.

• El saldo acreedor de esta cuenta con abono a la Cuenta 82 Valor agregado.

• El saldo de las ventas de bie-nes y servicios ( s u b c u e n t a s 702, 703 y 704).

• Los saldos acreedores de las subcuentas 711, 712, 713 y 714, las que se acumulan en la subcuenta 811 Producción de bienes.

• El saldo de la cuenta 72 - Pro-ducción de activo inmovilizado, que se acumula en la subcuenta 813.

Cuenta 82Valoragregado

• El saldo de las compras acu-muladas en las subcuentas 602, 603 y 604, y el saldo de las d i v i s i o n a r i a s 6092, 6093 y 6094.

• El saldo deudor de las subcuen-tas de Variación de existencias ( s u b c u e n t a s 612, 613 y 614).

• El saldo de la Cuenta 63 Gas-tos de servicios prestados por terceros.

• El saldo de esta cuenta, con abo-no a la cuenta 83 Excedente bruto (insufi-ciencia bruta) de explotación.

• El saldo de las cuentas 80 Mar-gen comercial y 81 Producción del ejercicio.

• El saldo acreedor de las subcuen-tas de Variación de existencias ( s u b c u e n t a s 612, 613 y 614).

Cuenta 83 Excedente Bruto (In-suficiencia Bruta) de explotación

• Los saldos de las cuentas 62 Gastos de per-sonal, directo-res y gerentes, y 64 Gastos por tributos.

• El saldo acreedor de esta cuenta (excedente bru-to), con abono a la cuenta 84 Resultado de explotación.

• El saldo de la cuenta 82 Valor agregado.

• Los subsidios recibidos.

• El saldo deudor de esta cuenta ( Insu f i c ienc ia bruta) con cargo a la cuenta 84 Resultado de explotación.

Cuenta 84 Resultado de explota-ción

• El saldo deudor de la cuenta 83 Excedente bruto ( insuf ic ienc ia bruta) de explo-tación.

• El saldo acree-dor de la cuenta 83 Excedente bruto (insufi-ciencia bruta) de explotación.

CUENTASE CARGA CON


CARGO A:

Cuenta 84 Resultado de explo-tación

• El saldo de las cuentas 65 Otros gastos de gestión y 68 Va-luación y dete-rioro de activos y provisiones.

• El saldo acreedor de esta cuenta, con abono a la cuenta 85 Re-sultado antes de participaciones e impuestos

• El saldo de las cuentas 75 Otros ingresos de gestión (ex-cepto la divi-sionaria 7591 Subsidios gu-bernamentales), 76 Ganancia por medición de activos no finan-cieros al valor razonable, y 78 Cargas cubiertas por provisiones.

• El saldo deudor de esta cuenta con cargo a la cuenta 85 Re-sultado antes de participaciones e impuestos.

Cuenta 85 Resultado antes de participa-ciones e Impuestos

• El saldo deudor de la cuenta 84 Resultado de explotación.

• El saldo de la cuenta 67 Gas-tos financieros.

• El saldo acree-dor de esta cuenta con abo-no a la cuenta 89 Determina-ción del resulta-do del ejercicio.

• El saldo acree-dor de la cuenta 84 Resultado de explotación.

• El saldo de la cuenta 77 Ingre-sos financieros.

• El saldo deudor de esta cuenta, con cargo a la cuenta 89 Determinación del resultado del ejercicio.

Como se observa de lo anterior, las cuentas de resultados se van cargando y abonando con las cuentas del elemento 8, para final-mente determinar el resultado del ejercicio.

5. CIERRE DE LAS CUENTAS PATRIMONIALES

Esta es la última fase del proceso de cierre contable. El objeto de ésta es la cancela-ción de los saldos de las cuentas del activo, pasivo y patrimonio. Para estos efectos, los saldos de las cuentas del pasivo y patrimo-nio se cargan, en tanto que los saldos de las cuentas del activo se abonan. Con ello, se logra que al cierre del ejercicio, todas las cuentas queden canceladas.

PROCESO DE CIERRE CONTABLE

Balance de Comprobación

Ajustes Contables

Cierre Cuentas de Resultados

Cierre Cuentas Patrimoniales

APLICACIÓN PRÁCTICA

CASO

PROCESO PARA EL CIERRE CONTABLE 2011

El Contador de la empresa comercial “IMPOR-TACIONES SANTA ANA” S.R.L. está efectuan-do el cierre contable del Ejercicio 2011. Sobre el particular nos solicita ayuda para efectuar el citado cierre, considerando que ha formulado el siguiente Balance de Comprobación.(El Balance respectivo se encuentra en la página siguiente)

SOLUCIÓN:

Como se ha señalado, el Proceso de Cierre Contable implica tres procedimientos es-pecíficos. En ese sentido, considerando la información del Balance de Comprobación de la empresa “IMPORTACIONES SANTA ANA” S.R.L., efectuaremos los siguientes registros contables:

a) Asientos de Ajuste

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 630,800 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufactu- radas69 COSTO DE VENTAS 630,800 691 Mercaderías 911 Mercaderías manufacturadas 69111 Tercerosx/x Por la transferencia del costo

de ventas.XX

79 CARGAS IMP. A CUENTA COSTOS Y GASTOS 353,490 791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 224,20095 GASTOS DE VENTAS 129,290x/x Por la cancelación de las cuentas del elemento 9.

XX

b) Cierre de las cuentas de resultadosXX

70 VENTAS 1’180,630 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 10,300 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufactu- radas80 MARGEN COMERCIAL 1’170,330 801 Margen comercialx/x Por la transferencia de las

cuentas de ventas y variación de existencias, a fin de deter-minar el margen comercial.

XX80 MARGEN COMERCIAL 620,500 801 Margen comercial60 COMPRAS 620,500 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufactu- radasx/x Por la transferencia de la cuen-

ta compras, a fin de determinar el margen comercial.

XX80 MARGEN COMERCIAL 549,830 801 Margen comercial82 VALOR AGREGADO 549,830 821 Valor agregadox/x Por la transferencia del Mar-

gen Comercial a la cuenta Valor Agregado.

XX

PRIMERA QUINCENA - ENERO 2012 33


“IMPORTACIONES SANTA ANA” S.R.L. BALANCE DE COMPROBACIÓN 2011

CÓD. CUENTAS DEL MAYORSUMAS DEL MAYOR SALDOS AJUSTES INVENTARIO

RESULTADOS NATURALEZA

RESULTADOS FUNCIÓN

DEBE HABER DEUDORACREE-

DORDEBE HABER ACTIVO PASIVO

PÉRDI-DAS

GANAN-CIAS

PÉRDI-DAS

GANAN-CIAS

1041 Cuentas corrientes operativas 790,600 696,250 94,350 94,350

1212 Emitidas en cartera 1´408,600 1´199,300 209,300 209,300

1644 Depósitos en garantía por alquileres 12,500 12,500 12,500

182 Seguros (por anticipado) 40,612 40,612 40,612

20111 (Mercaderías) Costo 700,500 630,800 69,700 69,700

2524 Otros suministros 93,600 64,000 29,600 29,600

33111 Terrenos (Costo) 122,000 122,000 122,000

33211 Costo adquisición (Edificaciones adm.) 300,000 300,000 300,000

33511 Costo (Muebles y enseres) 35,000 35,000 35,000

33611Equipo Proces. Información (de cómputo)

9,080 9,080 9,080

39131 Edificaciones (depreciación) 60,000 60,000 60,000

39134 Muebles y enseres (depreciación) 6,000 6,000 6,000

39135 Equipos diversos (depreciación) 6,016 6,016 6,016

40111 IGV Cuenta Propia 148,005 195,500 47,495 47,495

40171 Renta de tercera categoría 62,300 56,900 5,400 5,400

40172 Renta de cuarta categoría 13,600 18,000 4,400 4,400

40173 Renta de quinta categoría 17,649 21,520 3,871 3,871

4111 Sueldos y salarios por pagar 120,700 120,700 -

4115 Vacaciones por pagar 22,100 22,100 -

4151Compensación por Tiempo de Servicios

27,400 28,600 1,200 - 1,200

4212 Emitidas (Facturas, boletas y otros CP) 890,080 962,500 72,420 72,420

4511 Instituciones financieras (Préstamos) 63,800 65,400 1,600 1,600

5012 Participaciones 436,000 436,000 436,000

582 Legal (Reservas) 10,200 10,200 10,200

5911 Utilidades acumuladas 82,000 82,000 82,000

6011 Mercaderías manufacturadas 620,500 620,500 620,500

6032 Suministros 88,000 88,000 88,000

6111 Mercaderías manufacturadas 620,500 620,500 630,800 10,300

6132 Suministros 64,000 88,000 24,000 24,000

6211 Sueldos y salarios por pagar 104,460 104,460 104,460

6214 Gratificaciones 20,900 20,900 20,900

6215 Vacaciones 12,430 12,430 12,430

6271 Régimen de prestaciones de salud 12,900 12,900 12,900 -

6323 Auditoría y contable 18,000 18,000 18,000

6361 Energía eléctrica 21,000 21,000 21,000

6363 Agua 25,000 25,000 25,000

6364 Teléfono 16,000 16,000 16,000

651 Seguros 17,000 17,000 17,000

652 Regalías 18,000 18,000 18,000

68141 Edificaciones (Depreciación) 20,800 20,800 20,800

68144 Muebles y enseres (depreciación) 2,000 2,000 2,000

68145 Equipos diversos (depreciación) 1,000 1,000 1,000 -

69111 Terceros (Costo de ventas) 630,800 630,800 630,800 630,800 -

70111 Terceros (Ventas) 1´180,630 1´180,630 1´180,630 - 1́ 180,630

791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastos 353,490 353,490 353,490 -

94 Gastos Administrativos 224,200 224,200 224,200 - 224,200 -

95 Gastos de venta 129,290 129,290 129,290 129,290 -

TOTAL 6,924,406 6,924,406 2,909,822 2,909,822 984,290 984,290 927,542 731,202 1,008,290 1,204,630 984,290 1,180,630

RESULTADO 196,340 196,340 196,340

TOTAL 927,542 927,542 1,204,630 1,204,630 1,180,630 1,180,630



XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 24,000 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministros82 VALOR AGREGADO 24,000 821 Valor agregadox/x Por la cancelación de la cuen-

ta de suministrosXX

82 VALOR AGREGADO 168,000 821 Valor agregado60 COMPRAS 88,000 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6032 Suministros63 GASTOS DE SERV. PREST. TERCEROS 80,000 622 Asesoría y consultoría 6323 Auditoría y contable 636 Servicios básicos 6361 Energía eléctrica 6363 Agua 6364 Teléfono x/x Por la transferencia de la

cuenta Servicios Prestados por Terceros, a fin de determi-nar el valor agregado.

XX82 VALOR AGREGADO 405,830 821 Valor agregado83 EXC. BRUTO (INSUFICIENCIA BRUTA) DE EXPLOTACIÓN 405,830 831 Excedente bruto (insuficiencia bruta) de explo- taciónx/x Por la transferencia del Valor

Agregado a la cuenta Exce-dente (Insuficiencia) Bruto de Explotación.

XX83 EXC. BRUTO (INSUFICIENCIA BRUTA) DE EXPLOTACIÓN 150,690 831 Excedente bruto (insuficiencia bruta) de explo- tación62 GASTOS PERSONAL, DIREC- TORES Y GERENTES 150,690 621 Remuneraciones 6211 Sueldos y salarios 214 Gratificaciones 6215 Vacaciones 627 Seguridad, previsión social y otras contribuciones 6271 Régimen de prestaciones de saludx/x Por la determinación del Exce-

dente Bruto de Explotación.XX

83 EXC. BRUTO (INSUFICIENCIA BRUTA) DE EXPLOTACIÓN 255,140 831 Excedente bruto (insuficiencia bruta) de explo- tación84 RESULTADO DE EXPLOTACIÓN 255,140 841 Resultado de explotaciónx/x Por la transferencia del Exce-

dente (Insuficiencia) Bruto de Explotación al Resultado de Explotación.

XX84 RESULTADO DE EXPLOTACIÓN 58,800 841 Resultado de explotación65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 35,000 651 Seguros 652 Regalías68 VALUACIÓN DETERIORO ACTI- VOS Y PROVISIONES 23,800 681 Depreciación 6814 Depreciación de IME - Costo 68141 Edificaciones 68144 Muebles y enseres 68145 Equipos diversos x/x Por la determinación del Re-

sultado de Explotación.XX

84 RESULTADOS DE EXPLOTACIÓN 196,340 841 Resultado de explotación85 RESULTADOS ANTES DE PARTICIP. E IMP. 196,340 851 Resultado antes de participaciones e impuestosx/x Por la transferencia del Re-

sultado de Explotación a la cuenta Resultado antes de Participaciones e Impuestos.

XX85 RESULTADOS ANTES DE PAR- TICIP. E IMP. 196,340 851 Resultado antes de participaciones e impuestos89 DETERMINACIÓN DEL RESULTADO DEL EJERCICIO 196,340 891 Utilidadx/x Por la transferencia del Resul-

tado antes de participaciones e Impuestos a la cuenta Re-sultado del ejercicio.

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 58,902 881 Impuesto a la Renta - Corriente40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APOR- TES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 58,902 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de tercera categoríax/x Por la transferencia de la Par-

ticipación de los Trabajadores en las Utilidades y del Impues-to a la Renta del ejercicio, a sus cuentas de balance.

XX89 DETERMINACIÓN DEL RESUL TADO DEL EJERCICIO 58,902 891 Utilidad88 IMPUESTO A LA RENTA 58,902 881 Impuesto a la Renta - Corrientex/x Por la detracción del Resultado del Ejercicio del Impuesto a la Renta del ejercicio.

XX89 DETERMINACIÓN DEL RESUL- TADO DEL EJERCICIO 137,438 891 Utilidad59 RESULTADOS ACUMULADOS 137,438 591 Utilidades no distribuidasx/x Por la transferencia de los Re-

sultados del Ejercicio a la cuen-ta de Resultados Acumulados.

XX

c) Cierre de las cuentas del balance

XX39 DEPRECIACIÓN, AMORT. Y AGO- TAMIENTO ACUMULADA 72,016 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo - costo 39131 Edificaciones 39134 Muebles y enseres 39135 Equipos diversos 40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APOR- TES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 114,668 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta Tercera categoría 40172 Renta cuarta categoría 40173 Renta quinta categoría

41 REMUNER. Y PART. POR PAGAR 1,200 415 Beneficios sociales de los trabajadores 4151 CTS42 CUENTAS POR PAGAR COMER- CIALES - TERCEROS 72,420 421 Facturas, boletas y otros comprob. Por pagar 4212 Emitidas45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 1,600 451 Préstamos de instituciones financieras y otras 4511 Instituciones financieras50 CAPITAL 436,000 501 Capital social 5012 Participaciones58 RESERVAS 10,200 582 Legal59 RESULTADOS ACUMULADOS 219,438 591 Utilidades no distribuidas 5911 Utilidades acumuladas10 EFECTIVO Y EQ. DE EFECTIVO 94,350 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes ope- rativas12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES - TERCEROS 209,300 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera16 CUENTAS POR COBRAR DIVER- SAS - TERCEROS 12,500 164 Depósitos otorgados en garantía 1644 Depósitos en garantía por alquileres18 SERVICIOS Y OTROS CONTRA- TADOS POR ANTICIPADO 40,612 182 Seguros20 MERCADERÍAS 69,700 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 29,600 252 Suministros 2524 Otros suministros33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 466,080 331 Terrenos 3311 Terrenos 33111 Costo 332 Edificaciones 3321 Edificaciones administrativas 33211 Costo de adquisición o construcción 335 Muebles y enseres 3351 Muebles 33511 Costo 336 Equipos diversos 3361 Equipo para procesamiento de información 33611 Costo 40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APOR- TES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 5,400 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta Tercera categoríax/x Por la cancelación de las

cuentas del pasivo, patrimo-nio y activo al cierre del ejer-cicio económico.

XX

AUTOR: EFFIO PEREDA, FERNANDO

Contador Público; Maestría en Política y Administración Tributaria; Asesor y Consultor Contable Tributario; Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.



Operatividad Contable


Análisis y aplicación práctica de la NIC 12 “Impuesto a la Renta”Casos prácticos utilizando el PDT 670 – Renta Anual 2011

- Primera Parte-

1. OBJETIVO DE LA NIC 12

El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable del Impuesto a la Renta (también llamado impuesto a las ganancias), pues el principal inconveniente que se suscita al contabilizar este impuesto, está relacionado con el tratamiento de las consecuencias actuales y futuras de:a) La recuperación (liquidación) en el futuro

del importe en libros de los activos (pasi-vos) que se han reconocido en el estado de situación financiera de la entidad; y,

b) Las transacciones y otros sucesos del pe-riodo corriente que han sido objeto de re-conocimiento en los estados financieros.

Luego del reconocimiento, por parte de la entidad que informa, de cualquier activo o pasivo, está inherente la expectativa de que recuperará el primero o liquidará el segundo, por los valores en libros que figuran en las co-rrespondientes partidas. Cuando sea probable que la recuperación o liquidación de los va-lores contabilizados vaya a dar lugar a pagos fiscales futuros mayores o menores de los que se tendrían si tal recuperación o liquidación no tuviera consecuencias fiscales, la NIC 12 exige que la entidad reconozca un pasivo o activos por el impuesto diferido.En ese sentido, esta norma exige que las entidades contabilicen las consecuencias fiscales de las transacciones y otros sucesos de la misma manera que contabilizan esas mismas transacciones o sucesos económi-cos. Así, los efectos fiscales de transaccio-nes y otros sucesos que se reconocen en el resultado del periodo se registran también en los resultados.Para terminar esta parte introductoria, es ne-cesario recordar que la Resolución del CNC N° 046-2011-EF/94 de fecha 03.02.2011 estableció que la NIC 12 no es aplicable a las participaciones de los trabajadores en las utilidades puesto que le resulta aplicable la NIC 19 Beneficios a los empleados. Veamos a continuación el desarrollo y la aplicación práctica de la NIC 12.

2. DIFERENCIAS ENTRE LA BASE CONTABLE Y LA BASE TRIBUTARIA

a) Base Contable

La NIC 12 no define propiamente el concepto de base contable, no obstan-te, éste debe entenderse como el monto por el cual se reconoce el elemento del activo o pasivo (por su importe neto) en el Estado de Situación Financiera de acuerdo a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF's).

b) Base Tributaria• Base Tributaria de un Activo La base tributaria de un activo es el im-

porte que será deducible de los bene-ficios económicos fiscales que obtenga la entidad en el futuro, cuando recupe-re el importe en libros de dicho activo.

Si tales beneficios económicos no tri-butan, la base fiscal del activo será igual a su importe en libros.

EJEMPLOS DE BASE TRIBUTARIA DE UN ACTIVO

a) BASE TRIBUTARIA DE UNA MAQUINARIA El costo de una máquina es de S/. 100,000. De

los mismos, ya ha sido deducida una depreciación acumulada de S/. 30,000 (en el periodo corriente y en los anteriores), y el resto del costo será de-ducible en futuros periodos, ya sea como depre-ciación o como un importe deducible en caso de disposición del activo en cuestión.

Los ingresos de actividades ordinarias generados por el uso de la máquina tributan, las eventuales ganancias obtenidas por su disposición son tam-bién objeto de tributación y las eventuales pérdi-das por la disposición son fiscalmente deducibles.

ANÁLISIS: La base tributaria de la máquina es S/. 70,000.b) BASE TRIBUTARIA DE UNA CUENTA POR COBRAR Las cuentas por cobrar comerciales de una entidad tie-

nen un importe en libros de S/. 50,000. Los ingresos de actividades ordinarias correspondientes a los mis-mos han sido ya incluidos para la determinación de la ganancia fiscal.

ANÁLISIS: La base tributaria de la cuenta por co-brar es S/. 50,000.

• Base Tributaria de un Pasivo La base tributaria de un pasivo es igual

a su importe en libros menos el importe que será deducible tributariamente res-pecto de tal partida en periodos futuros.

En el caso de ingresos de actividades ordinarias que se reciben de forma an-ticipada, la base tributaria del pasivo correspondiente es su importe en libros, menos cualquier eventual importe de in-gresos de actividades ordinarias que no resulte imponible en periodos futuros.

EJEMPLOS DE BASE TRIBUTARIA DE UN PASIVO

a) BASE TRIBUTARIA DE LOS HONORARIOS POR PAGAR Entre los pasivos corrientes se encuentran deu-

das de honorarios pendientes de pago de gastos acumulados (o devengados), con un importe en libros de S/. 20,000. El gasto correspondiente será deducible fiscalmente cuando se pague.

ANÁLISIS: La base tributaria de los honorarios por pagar es S/. 0.

b) BASE TRIBUTARIA DE UNA FACTURA POR PAGAR Entre los pasivos corrientes se encuentran facturas

por pagar provenientes de gastos acumulados (o devengados), por un importe en libros de S/. 5,000. El gasto correspondiente ya ha sido objeto de deduc-ción fiscal.

ANÁLISIS: La base tributaria de las facturas por pagar por gastos acumulados es de S/. 5,000.

IMPORTANTEAsimismo, cuando la base tributaria de un activo o un pasivo no resulte obvia inmedia-tamente, es útil considerar el principio fun-damental sobre el que se basa esta norma, esto es, que la entidad debe, con ciertas ex-cepciones muy limitadas, reconocer un pasi-vo (activo) por impuestos diferidos, siempre que la recuperación o el pago del importe en libros de un activo o pasivo vaya a producir pagos fiscales mayores (o menores) que los que resultarían si tales recuperaciones o pa-gos no tuvieran consecuencias fiscales.

3. RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS Y PASIVOS POR IMPUESTOS CO-RRIENTES

El Impuesto corriente es la cantidad a pagar (re-cuperar) por el impuesto a las ganancias relati-vo a la ganancia (pérdida) fiscal del periodo.

Por consiguiente, el impuesto corriente co-rrespondiente al periodo presente y a los anteriores, debe ser reconocido como un pasivo en la medida en que no haya sido liquidado. Si la cantidad ya pagada, que corresponda al periodo presente y a los anteriores, excede el importe a pagar por esos períodos, el exceso debe ser reconoci-do como un activo (saldo a favor).

4. RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS Y PASIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS

Para ver este punto, veamos el siguiente esquema:

ACTIVOS PORIMPUESTOS DIFERIDOS

Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en periodos futuros, relacionadas con: a) Las diferencias temporales de-ducibles; b) La compensación de pérdidas obtenidas en periodos anteriores, que todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal; y, c) La compensación de créditos no utilizados procedentes de periodos anteriores.

PASIVOS POR

IMPUESTOSDIFERIDOS

Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a pagar en periodos futuros, relacionadas con las diferencias temporales imponi-bles.

Como podemos apreciar, los activos por impuestos diferidos están relacionados a las diferencias temporales deducibles y los pasi-vos por impuestos diferidos están vinculados a las diferencias temporales imponibles.

Veamos a continuación en qué consisten cada uno de estos conceptos.



5. DIFERENCIAS TEMPORALES IMPO-NIBLES

Las diferencias temporales imponibles son aquellas diferencias que dan lugar a canti-dades imponibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado. Las diferencias temporales impo-nibles generan el reconocimiento de pasi-vos tributarios diferidos.

Al respecto, debemos mencionar que todo reconocimiento de un activo lleva inherente la suposición de que su importe en libros se recuperará, en forma de beneficios econó-micos, que la entidad recibirá en periodos futuros. Cuando el importe en libros del ac-tivo exceda a su base tributaria, el importe de los beneficios económicos imponibles excederá al importe fiscalmente deducible de ese activo. Esta diferencia será una dife-rencia temporal imponible, y la obligación de pagar los correspondientes impuestos en futuros periodos será un pasivo por im-puestos diferidos. A medida que la entidad recupere el importe en libros del activo, la diferencia temporal se irá revirtiendo y, por tanto, la entidad tendrá una ganancia impo-nible. Esto hace probable que los beneficios económicos salgan de la entidad en forma de pagos de impuestos. Por lo anterior, esta NIC exige el reconocimiento de todos los pasivos por impuestos diferidos.

Por ejemplo, una diferencia temporal im-ponible se produce cuando las cuotas de depreciación utilizadas para determinar la ganancia (pérdida) fiscal, pueden ser dife-rentes que las calculadas para efectos con-tables. La diferencia temporal es la diferen-cia entre el importe en libros del activo y su base tributaria, que será igual al costo ori-ginal menos todas las deducciones respecto del citado activo que hayan sido permitidas por las normas tributarias, para determinar la ganancia fiscal del período actual y de los anteriores. En estas condiciones surgirá una diferencia temporal imponible, que produci-rá un pasivo por impuestos diferidos, cuan-do la depreciación a efectos fiscales sea ace-lerada (si la depreciación fiscal es menor que la registrada contablemente, surgirá una di-ferencia temporal deducible, que producirá un activo por impuestos diferidos).

De acuerdo a nuestra legislación tributaria del Impuesto a la Renta, podemos mencio-nar que las siguientes situaciones generan diferencias temporales imponibles:

• Activo adquirido vía leasing que se de-precia a una tasa tributaria mayor a la vida útil contable (NIC 16).

• Intangibles que son considerados como gasto para efectos tributarios en un solo ejercicio y que contablemente pueden amortizarse en 10 años.

• Revaluación de activos inmovilizados.• Diferencias de cambio.

6. DIFERENCIAS TEMPORALES DEDU-CIBLES

Las diferencias temporales deducibles son aquellas diferencias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos fu-turos, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.

En ese sentido, se reconocerá un activo por im-puestos diferidos, por causa de todas las diferen-cias temporales deducibles, en la medida en que resulte probable que la entidad disponga de ganancias fiscales futuras contra las que pueda cargar esas diferencias temporales deducibles.

A mayor detalle, podemos mencionar que de-trás del reconocimiento de cualquier pasivo, está inherente la expectativa de que la canti-dad correspondiente será liquidada, en futuros periodos, por medio de una salida de recursos, que incorporen beneficios económicos. Cuan-do tales recursos salgan efectivamente de la en-tidad, una parte o la totalidad de sus importes pueden ser deducibles para la determinación de la ganancia fiscal, en periodos posteriores al del reconocimiento del pasivo. En estos casos se producirá una diferencia temporal entre el importe en libros del citado pasivo y su base tri-butaria. Por consiguiente, aparecerá un activo por impuestos diferidos, respecto a los impues-tos sobre las ganancias que se recuperarán en periodos posteriores, cuando sea posible la de-ducción del pasivo para determinar la ganancia fiscal. De forma similar, si el importe en libros de un activo es menor que su base tributaria, la diferencia entre ambos importes dará lugar a un activo por impuestos diferidos respecto a los impuestos sobre las ganancias que se recu-perarán en periodos posteriores.

Asimismo, es importante mencionar que es la reversión de las diferencias temporales de-ducibles dará lugar, como su propio nombre indica, a reducciones en la determinación de las ganancias fiscales de periodos futuros. No obstante, los beneficios económicos, en forma de reducciones en pagos de impuestos, llega-rán a la entidad sólo si es capaz de obtener ganancias fiscales suficientes como para cubrir las posibles deducciones. Por tanto, la entidad

reconocerá activos fiscales por impuestos dife-ridos, sólo si es probable que disponga de esos beneficios fiscales futuros contra los que cargar las deducciones por diferencias temporarias.De la misma forma, y considerando la nor-matividad del Impuesto a la Renta, podemos mencionar que las siguientes situaciones ge-neran diferencias temporales deducibles:• Estimación de deudas incobrables reco-

nocidas como gasto que aún no cum-plen con los requisitos exigidos en la normatividad del Impuesto a la Renta para su deducibilidad.

• Estimación de desvalorización de exis-tencias, que aún no han sido destruidas.

• Diferencias de cambio relacionadas con pasivos identificados con la compra de existencias.

• Depreciación contable de un activo inmovilizado mayor a la depreciación aceptada tributariamente.

• Reconocimiento de deterioro de activos.• Rentas de cuarta o quinta categoría que no

han sido pagadas por el empleador a la fe-cha de la DJ anual del Impuesto a la Renta.

• Amortización de Intangibles.Por consiguiente, de acuerdo a lo antes ex-puesto, podemos resumir ambos conceptos en el siguiente cuadro.

DIFERENCIAS TEMPORALES DEDUCIBLES

Son aquellas diferencias temporales que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a pe-riodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.

DIFERENCIAS TEMPORALES IMPONIBLES

Son aquellas diferencias tempora-rias que dan lugar a cantidades im-ponibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.

De igual forma, y con un ánimo de relacionar y sintetizar los conceptos estudiados presenta-mos el siguiente esquema que refleja los casos en los cuales se generan diferencias tempo-rales y en consecuencia los activos o pasivos tributarios que la entidad debe reconocer.

DIFERENCIAS DE BASES DIFERENCIA TEMPORAL

SE RECONOCE:

Base Contable Activo > Base Tributaria Activo Imponible Pasivo Diferido

Base Contable Activo < Base Tributaria Activo Deducible Activo Diferido

Base Contable Pasivo > Base Tributaria Pasivo Deducible Activo Diferido

Base Contable Pasivo < Base Tributaria Pasivo Imponible Pasivo Diferido

7. LAS PÉRDIDAS TRIBUTARIAS BAJO EL ÁMBITO DE LA NIC 12

Al respecto, debemos indicar que la NIC 12 señala que debe reconocerse un ac-tivo por impuestos diferidos, siempre que se puedan compensar con ganan-cias fiscales de periodos posteriores, las pérdidas no utilizadas hasta el momen-to, pero sólo en la medida en que sea probable la disponibilidad de ganancias

fiscales futuras, contra los cuales cargar esas pérdidas.En ese sentido, cuando una entidad tiene en su historial pérdidas recientes, procederá a reconocer un activo por impuestos diferidos surgido de pérdidas, sólo si dispone de una cantidad suficiente de diferencias tempora-les imponibles, o bien si existe alguna otra evidencia convincente de que dispondrá en el futuro de suficiente ganancia fiscal, con-tra la que cargar dichas pérdidas.



8. MEDICIÓN DE ACTIVOS Y PASI-VOS TRIBUTARIOS DIFERIDOS

Los activos y pasivos por impuestos dife-ridos deben medirse empleando las tasas fiscales que se espera sean de aplicación en el período en el que el activo se realice o el pasivo se cancele, basándose en las tasas y normas tributarias que al final del periodo sobre el que se informa hayan sido aproba-das o prácticamente terminado el proceso de aprobación.

9. APLICACIÓN DEL PLAN CONTABLE GENERAL EMPRESARIAL

La NIC 12 “Impuesto a las Ganancias” está vinculada principalmente a las siguientes cuentas contables:

CUENTA 37,ACTIVO DIFERIDO SUBCUENTA 371 IMPUESTO A LA RENTA DIFERIDO

Esta subcuenta contiene el efecto acumulado en el Im-puesto a la Renta originado en diferencias temporales deduci-bles, que se espera recuperar en ejercicios futuros. También acumula el efecto del escudo fiscal asociado a pérdidas tri-butarias que razonablemente se espera compensar en el futuro.

CUENTA 49 PASIVO DIFERIDO,SUBCUENTA 491 IMPUESTO A LA RENTA DIFERIDO

Esta subcuenta acumula los efectos del gasto contable por impuesto a la renta originado en diferencias temporales gravables, que se estima dará lugar al pago de impuesto a la renta en ejercicios futuros. Asimismo, acumula el efecto del Impuesto a la Renta dife-rido por actualización de valor sin efecto tributario, como es el caso de las revaluaciones, reconocidas directamente en el patrimonio neto.

CUENTA 88 IMPUESTO A LA RENTA,SUBCUENTA 881 IMPUESTO A LA RENTA – CORRIENTE

Es el gasto calculado sobre la base de la renta tributaria.

CUENTA 88IMPUESTO A LA RENTA,SUBCUENTA 882IMPUESTO A LA RENTA - DIFERIDO

Es el gasto o ingreso (ahorro) calculado sobre la base de las diferencias temporales (gra-vables y deducibles), determi-nadas por la comparación de saldos contables y tributarios. También incluye el ingreso (ahorro) en impuesto a la renta calculado sobre pérdidas tribu-tarias que razonablemente se espera compensar en el futuro.


En los siguientes casos prácticos realizare-mos la aplicación de la NIC 12 a las ope-raciones más comunes en nuestro medio, en donde existen diferencias entre el trata-miento contable y tributario, y consecuen-temente explicaremos el reconocimiento de diferencias temporales y de activos y/o pasivos tributarios diferidos.

CASO N° 1

GASTO DE DEPRECIACIÓNDE UN VEHÍCULO

La empresa “PERÚ EXPORT“ S.A.C. tiene un vehículo que fue adquirido a inicios del ejercicio 2011 a un valor de S/. 10,000, el cual se está depreciando contablemente a una tasa del 25%, mientras que la tasa máxima tributaria es del 20%. Con estos datos se requiere calcular el gasto acepta-

do para el ejercicio 2011 y el efecto de la aplicación de la NIC 12.

SOLUCIÓN:

En el caso descrito, podemos observar que la tasa contable (25%) es mayor a la tasa aceptada para efectos tributarios (20%), por lo que esta situación estaría generando una diferencia temporal y la contabilización de un activo tributario diferido. Para un ma-yor análisis, veamos el siguiente cuadro:

EJERCICIO ACTIVOBASE

CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFERENCIA

TIPO DE DIFERENCIA

GENERA MONTO

2011 VEHÍCULO (COSTO) 10,000 10,000TASA DE DEPRECIACIÓN 25 % 20 %

2011 DEPRECIACIÓN 2,500 2,000 500

CIERRE 2011

VEHÍCULO (VALOR NETO)

7,500 8,000 500 DeducibleActivo

Tributario diferido

150

2012 DEPRECIACIÓN 2,500 2,000 500

2013 DEPRECIACIÓN 2,500 2,000 500

2014 DEPRECIACIÓN 2,500 2,000 500

2015 DEPRECIACIÓN 0 2,000CIERRE 2015


0 0

En este caso, el asiento contable para recono-cer el activo tributario diferido, es el siguiente:

XX37 ACTIVO DIFERIDO 150 371 Impuesto a la Renta Diferido 3712 Impuesto a la Renta Diferido - Resultados88 IMPUESTO A LA RENTA 150 882 Impuesto a la Renta - Diferidox/x Por el reconocimiento del activo tributario diferido.

XX

Llenado del PDT N° 670 Renta Anual 2011:

CASO N° 2

VEHÍCULO ADQUIRIDO VÍA LEASING

La empresa “INTEKA“ S.A.C. adquirió un ve-hículo a S/. 100,000 vía leasing a inicios del ejercicio 2011 por un plazo de 02 años.

Para efectos tributarios se aplicará la deprecia-ción acelerada del 50% anual de acuerdo a lo establecido en el Decreto Legislativo N° 299, no obstante para efectos contables se aplicará la tasa de depreciación del 20% anual basado en la vida útil del activo, de acuerdo a lo estipulado por la NIC 16 “Propiedades, planta y equipo”.

Con estos datos, se requiere calcular la base contable y la base tributaria de dicho vehículo al cierre del ejercicio 2012.

SOLUCIÓN:

En el caso descrito, se observa que la tasa contable (20%) es menor a la tasa acep-tada para efectos tributarios (50%) por lo que esta situación estaría generando una diferencia temporal y la contabilización de un pasivo tributario diferido. Para un ma-yor análisis, veamos el siguiente cuadro:


CONTABLEBASE


TIPO DE DIFERENCIA

GENERA MONTO

2011 VEHÍCULO (COSTO) 100,000 100,000TASA DE DEPRECIACIÓN 20 % 50 %

2011 DEPRECIACIÓN 20,000 50,000 30,000

CIERRE 2011


80,000 50,000 30,000 DeduciblePasivo

Tributario diferido

9,000

2012 DEPRECIACIÓN 20,000 50,000 30,000

2013 DEPRECIACIÓN 20,000 0

2014 DEPRECIACIÓN 20,000

2015 DEPRECIACIÓN 20,000

CIERRE 2015


0



Considerando lo anterior, el asiento contable para reconocer el pa-sivo tributario diferido es el siguiente:

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 9,000 882 Impuesto a la Renta - Diferido49 PASIVO DIFERIDO 9,000 491 Impuesto a la Renta Diferido 4912 Impuesto a la Renta Diferido - Resultados x/x Por el reconocimiento del pasivo tributario diferido.

XX

En este caso, el llenado del PDT N° 670 Renta Anual 2011 seráde acuerdo a lo siguiente:

CASO N° 3

VACACIONES NO PAGADAS A LA FECHA DE LAPRESENTACIÓN DE LA D.J. ANUAL DEL IMPUESTO A LA RENTA

La empresa “PERÚ INV” S.A.C. tiene registrado en sus libros contables al 31.12.2011, vacaciones por pagar por un importe de S/. 15,000.Se estima que este monto será pagado efectivamente en el mes de mayo de 2012, con posterioridad a la presentación de la DJ 2011 y que por consiguiente, será un gasto deducible para el ejercicio 2012.Con estos datos la empresa nos consulta sobre la aplicación de la NIC 12 a esta operación.SOLUCIÓN:En el caso planteado, nos encontramos frente a un pasivo (vacaciones por pagar) que no es deducible como gasto en el ejercicio 2011, no obstante si será deducible en el ejercicio en que dicho pasivo se pague (2012) lo cual estaría originando la aplicación de la NIC 12 que, para efectos de su análisis, lo plantearemos bajo la siguiente forma:

EJER-CICIO

ACTIVOBASE

CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFE-

RENCIA TIPO DE

DIFERENCIAGENERA MONTO

2011VACACIONES POR PAGAR

15,000 15,000

MONTO QUE SERÁ DEDUCI-BLE (NIC 12)

(15,000)

CIERRE 2011

VACACIONES POR PAGAR

15,000 0 15,000 Deducible

Activo Tribu-tario

diferido

4,500

2012PAGO DE

VACACIONES(15,000)

2012 CIERRE 0 0

En este caso, el asiento contable para reconocer el activo tributario diferido es el siguiente:

XX37 ACTIVO DIFERIDO 4,500 371 Impuesto a la Renta Diferido 3712 Impuesto a la Renta Diferido - Resultados88 IMPUESTO A LA RENTA 4,500 882 Impuesto a la Renta - Diferidox/x Por el reconocimiento del activo tributario diferido.

XX

Para el llenado del PDT N° 670 Renta Anual 2011, realizamos lo siguiente:

CASO N° 4

APLICACIÓN DE LA NIC 12 EN EL CASO DE PÉRDIDAS TRIBUTARIAS

La empresa “KRISNEXT” S.A., obtuvo una pérdida tributaria ascen-dente a S/. 10,000, en el Ejercicio Gravable 2011, eligiendo el Siste-ma “A” para compensar la citada pérdida. En ese sentido, se espera que la empresa obtenga una renta neta imponible en los ejercicios si-guientes, contra las cuales se pueda aplicar dicha pérdida tributaria.

“KRISNEXT” S.A. desea saber ¿qué asiento deberá efectuar por la pérdida tributaria obtenida?

SOLUCIÓN:

En principio, debemos indicar que un activo tributario diferido (ATD) puede provenir de pérdidas tributarias que se han generado en el presente ejercicio, y que serán aplicadas en el futuro para determinar un menor Impuesto a la Renta.

De esta forma, se deberá reconocer un ATD en la medida que sea probable que las utilidades gravables futuras sean suficientes para poder aplicar las pérdidas, por lo cual, la empresa deberá pronosti-car si se espera que en los próximos cuatro (4) ejercicios se gene-rarán las utilidades mayores a la pérdida obtenida.

Por consiguiente, el importe por el que se reconocerá el ATD será en este caso la cantidad que se espere dejar de pagar a la autoridad tributaria, y debe calcularse de la siguiente forma:

PÉRDIDA TRIBUTARIA S/. 10,000

ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO 30 % (PÉRDIDA)

ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO 30 % (S/. 10,000)

ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO S/. 3,000

Con estos datos, la empresa deberá realizar el siguiente asiento contable:

XX37 ACTIVO DIFERIDO 3,000 371 Impuesto a la Renta Diferido 3712 Impuesto a la Renta Diferido- Resultados88 IMPUESTO A LA RENTA 3,000 882 Impuesto a la Renta - diferidox/x Por el reconocimiento del activo tributario diferido referido a la

pérdida tributaria obtenida, por aplicación de la NIC 12.XX

AUTOR: AGUILAR ESPINOZA, HENRY

Contador Público y Abogado; Post Grado en NIIF ; Ex. Auditor de Sunat ; Asesor y Consultor Contable y Tributario; Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.

INDICADORES CONTABLES

39PRIMERA QUINCENA - ENERO 2012

RATIOS QUE MIDEN LA LIQUIDEZ

Tener en cuenta

En este ratio no existe un número que se diga que es bueno o malo, lo que se debe evaluar es la evolución del ratio en el tiempo para observar si la empresa está mejorando su capacidad de generación de efectivo.

RAZÓN DEL

EFECTIVO

¿Qué mide?

Mide la capacidad efectiva de la empresa en el corto plazo; considerando únicamente las cuentas de Efecti-vo y equivalentes de efectivo e Inversiones Financieras, descartando la influencia de la variable tiempo (cuentas por cobrar) y la incertidumbre de los precios de las de-más cuentas del activo corriente (como por ejemplo, las existencias).

¿Cómo se determina?

Prueba =

Defensiva (PD) Efectivo y eq. efectivo + Inv.

Pasivo Corriente

¿Cómo se interpreta?

Por cada Nuevo Sol de deuda, la empresa cuenta con S/. xxx de efectivo, para pagarla.

Niveles

Óptima Si la razón es equivalente a 0.3

Riesgo

Si la razón es menor a 0.3, podría indicar que la empresa podría suspender sus pa-gos a terceros, pues sus activos líquidos son insuficientes para afrontar tales pa-gos.

Ineficiencia

Si la razón es mayor a 0.3, se puede de-cir que la empresa posee activos líquidos ociosos, perdiendo rentabilidad a corto plazo.


¿Qué miden?

Permiten evaluar la capacidad de la empresa para hacer frente a sus obligaciones financieras de corto plazo. En otras palabras, las Razones de Liquidez facilitan examinar la situación financiera de una empresa frente a otras, pues relacionan partidas del activo corrien-te, con partidas del pasivo corriente.

¿Cuáles son?

• Razón corriente• Razón ácida• Razón del efectivo

R A Z Ó N CORRIEN-TE

¿Qué mide?

Muestra qué proporción de deudas de corto plazo (pasi-vos corrientes) son cubiertas por elementos del activo, cuya conversión en dinero corresponde aproximadamen-te al vencimiento de las deudas (activos corrientes).


Razón Corriente (RC) =Activo Corriente

Pasivo Corriente


Por cada Nuevo Sol de deuda corriente, la empresa cuenta con S/. xxx de activos corrientes para pagarla.

Niveles

Óptimo Si la razón se encuentra entre 0.8 a 1.3

Riesgo

Si el ratio es menor a 0.8 En este caso, po-drían existir probabilidades que la empresa suspenda los pagos de sus obligaciones hacia terceros.

IneficienciaSi el ratio es mayor a 1.3 se puede decir que la empresa está perdiendo rentabilidad, pues posee activos corrientes ociosos.

Tener en cuenta

Este ratio es un indicador general, por ello es muy impor-tante revisar la composición de cada cuenta del Activo y Pasivo Corriente, como por ejemplo:- Verificar si están reconocidas todas las cuentas de

cobranza dudosa.- Verificar que no está registrada formando parte de

las existencias, la mercadería en consignación.- Verificar que estén contabilizadas todas las obligacio-

nes a corto plazo como son: intereses de préstamos, CTS, vacaciones, gratificaciones, entre otros.

RAZÓN ÁCIDA

¿Qué mide?

Mide la capacidad más inmediata que posee una empre-sa para enfrentar sus compromisos a corto plazo. Esta razón se concentra en los activos más líquidos, por lo que proporciona datos más exactos al analista.

¿Cómo se determina? (RA) =

Activo Corriente - (Existencias +gastos pagados por adelantado)

Pasivo Corriente


Por cada Nuevo Sol de deuda corriente, la empresa cuenta con S/. xxx de activos corrientes sin considerar las existencias ni los gastos pagados por adelantado, para pagarla.

Niveles

Riesgo

Si la razón es menor a 0.6, podría indicar que la empresa podría suspender sus pa-gos a terceros, pues sus activos líquidos son insuficientes para afrontar tales pa-gos.

Ineficiencia

Si la razón es mayor a 1.2, se puede decir que la empresa posee activos corrientes ociosos, perdiendo rentabilidad a corto plazo.

RATIOS QUE MIDEN LA GESTIÓN

¿QUÉ MIDEN?

Miden la efectividad y eficiencia de la gestión, en la administración del capital de trabajo; expresan los efectos de decisiones y políticas segui-das por la empresa, con respecto a la utilización de sus fondos. Eviden-cian cómo se manejó la empresa en lo referente a cobranzas, ventas al contado, inventarios, y ventas totales, entre otros.

¿CUÁLES SON?

• Rotación de las cuentas por cobrar comerciales• Rotación de las Existencias • Rotación de las cuentas por pagar comerciales • Rotación del Efectivo y equivalentes de efectivo• Rotación de Activos• Rotación del Activo Fijo• Otros

ROTA-CIÓN

DE LAS CUEN-

TAS POR COBRAR COMER-CIALES

¿Qué mide?

Mide el tiempo (frecuencia) de recuperación de las cuentas por cobrar. El propósito de este ratio es medir el plazo pro-medio de créditos otorgados a los clientes y evaluar la políti-ca de crédito y cobranza.

¿Cómo se

determi-na?

La Rotación de las Cuentas por Cobrar se calcula expresan-do los días promedio que permanecen las cuentas antes de ser cobradas o señalando el número de veces que rotan las cuentas por cobrar en un ejercicio. La rotación de la cartera un alto número de veces, es indicador de una acertada po-lítica de crédito que impide la inmovilización de fondos en cuentas por cobrar, en tanto que la rotación de un mínimos de veces significa que la política de créditos es ineficiente.

Rotación Cuentaspor Cobrar (En días)

=

Cuentas por Cobrar Com. Promedio * 365

Ventas anuales al crédito

NOTA

Para estos efectos, cabe mencionar que las cuentas por co-brar comerciales promedio se obtienen sumando los saldos de las cuentas por cobrar al inicio y al final del período y dividendo este monto entre 2.

NOTA




IMPORTANTE

Para determinar el número de veces que rotan las cuentas por cobrar en un ejercicio, hacemos la siguiente operación:

Rotación Cuentas por Cobrar (Nº de veces en un año)

=365

Rotación Cuentas por Cobrar (En días)

¿Cómo se inter-preta?

La empresa convierte en efectivo sus cuentas por cobrar cada xxx días o las mismas rotan xxx veces en un año.

Niveles

Los días promedio que permanecen las cuentas antes de ser cobradas o el número de veces que rotan las cuentas por co-brar en un ejercicio, dependerá del sector al que pertenezca la empresa. No obstante por la experiencia se sabe que lo óptimo en la rotación de las cuentas por cobrar debería ser un menor número de días o un mayor número de veces que rotan las mismas en un ejercicio.

ROTA-CIÓN

DE LAS EXISTEN-

CIAS

¿Qué mide?

Cuantifica el tiempo que demora la inversión en los inventa-rios para convertirse en efectivo, permitiendo saber el núme-ro de veces que esta inversión va al mercado, en un año y cuántas veces se repone.

¿Cómo se

determi-na?

Rotación de Existencias(En días)

=Inventario Promedio* 365

Costo de Ventas

NOTALas Existencias Promedio se obtienen sumando los saldos de las cuentas de Existencias al inicio y al final del período y dividendo este monto entre 2.IMPORTANTEPara determinar el número de veces que rotan las cuentas por cobrar en un ejercicio, hacemos la siguiente operación:

Rotación de Existencias(Nº de veces en un año)

= 365 Rotación Existencias (En días)


La empresa repone sus existencias cada xxx días o las mis-mas rotan xxx veces en un año.

Niveles

Los días promedio que permanecen las existencias antes de ser vendidas o el número de veces que rotan las existencias en un ejercicio, dependerá del sector al que pertenezca la empresa. No obstante por la experiencia se sabe que lo óp-timo en la rotación de las existencias debería ser un menor número de días o un mayor número de veces que rotan las mismas en un ejercicio.

ROTA-CIÓN

DE LAS CUEN-

TAS POR PAGAR COMER-CIALES

¿Qué mide?

Permite obtener indicios del comportamiento del capital de trabajo, pues mide de manera concreta el número de días que la empresa tarda en pagar los créditos que los provee-dores le han otorgado.

¿Cómo se

determi-na?

Para obtener este indicador se procede la siguiente forma:

Rotación Cuentas por Pagar (En días)

= Ctas Pagar Promedio * 365 Compras a Proveedores

NOTALas Cuentas por Pagar Promedio se obtienen sumando los saldos de las cuentas por pagar al inicio y al final del período y dividendo este monto entre 2.IMPORTANTEPara determinar el número de veces que rotan las cuentas por pagar en un ejercicio, hacemos la siguiente operación:

Rotación Cuentas por Pagar (Nº de veces en un año)

= 365 Rotación Cuentas por pagar

(En días)


La empresa cancela sus cuentas por pagar cada xxx días o las mismas rotan xxx veces en un año


Niveles

Los días promedio que permanecen las cuentas antes de ser pagadas o el número de veces que rotan las cuentas por pa-gar en un ejercicio, dependerá del sector al que pertenezca la empresa. No obstante por la experiencia se sabe que lo óptimo en la rotación de las cuentas por pagar debería ser un número de días superior al de la rotación de las cuentas por cobrar o un número de veces menor al que rotan las cuentas por cobrar en un ejercicio.

ROTA-CIÓN DEL

EFEC-TIVO Y

EQUIVA-LENTES

DE EFEC-TIVO

¿Qué miden?

Nos da una idea sobre la magnitud del Efectivo y Equivalen-tes de Efectivo para cubrir días de venta.

¿Cómo se

determi-na?

Se obtiene multiplicando el total del Efectivo y equivalentes de efectivo por 365 (días del año) y dividiendo el producto entre las ventas anuales.

Rotación del Efectivo y equivalentes de efectivo =

Ef. y Equ. de Efectivo * 365 Ventas anuales


La Rotación del Efectivo y equivalentes de efectivo de la em-presa indica que la misma cuenta con liquidez para cubrir xxx días de venta.

Niveles

Existen sectores en donde la necesidad de tener liquidez es mayor que en otras. Por ello, los días de rotación del Efectivo y Equivalentes de Efectivo, dependerá del sector al que per-tenezca la empresa.

ROTA-CIÓN DE ACTIVOS

¿Qué mide?

Mide cuántas veces la empresa puede colocar entre sus clientes un valor igual a la inversión realizada. Esta relación indica qué tan productivos son los activos para generar ven-tas, es decir, cuánto se está generando de ventas por cada Nuevo Sol invertido en estos bienes. En otras palabras, nos indica qué tan productivos son los activos para generar ventas, es decir, cuánto vendemos por cada Nuevo Sol invertido.

¿Cómo se

determi-na?

Para obtenerlo es necesario dividir las ventas netas entre el valor de los activos totales:

Rotación de Activos =Ventas anuales * 365

Activos Totales


La empresa está colocando entre sus clientes xxx veces el valor de la inversión efectuada.

NivelesLos días de rotación de las activos, dependerá del sector al que pertenezca la empresa.

ROTA-CIÓN DEL

ACTIVO FIJO

¿Qué mide?

Mide la capacidad de la empresa de utilizar el capital en activos fijos. Este indicador evalúa cuántas veces podemos colocar entre los clientes un valor igual a la inversión reali-zada en activo fijo.

¿Cómo se

determi-na?

La fórmula para obtener este ratio es:

Rotación de Caja y Bancos

=Ventas anuales * 365

Activos Fijos


La empresa está colocando entre sus clientes xxx veces el valor de la inversión en activos fijos.

Niveles

Los días de rotación de los activos fijos, dependerá del sec-tor al que pertenezca la empresa. Así por ejemplo, tratándo-se de empresas de servicios o empresas manufactureras, en donde el activo fijo puede ser importante, la Rotación del Activo Fijo puede ser menor que en empresas comercializa-doras, en donde el Activo Fijo suele ser menor.

IMPORTANTE

NOTA

IMPORTANTE

NOTA

IMPORTANTE

31


Informe Contable

SEGUNDA QUINCENA - ENERO 2012

INFORME

• Algunos Mitos y Creencias Contables ................................................................................................................. 31


• Análisis y Aplicación Práctica de la NIC 12 “Impuesto a la Renta” - Parte Final ................................................. 35

¿CÓMO CONTABILIZAR CON EL PCGE?

• Cuenta 67: Gastos Financieros ........................................................................................................................... 39

Algunos Mitos y Creencias Contables“Paradigmas” que deberíamos eliminar

1. ANTECEDENTES

Sabido es que la finalidad de la contabili-dad es suministrar información coherente acerca de la situación económica y finan-ciera de una entidad a una fecha dada. Para lograr esta coherencia se han establecido determinados principios, reglas y normas, sobresaliendo las denominadas Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF). Es bajo estos principios que la con-tabilidad debe registrar, preparar y presen-tar la información financiera.

No obstante la existencia de estas normas, muchas veces los profesionales contables registramos las operaciones inobservando estas reglas, generándose que la informa-ción emitida no sea la más coherente ni refleje la situación de la empresa. Incluso podría afirmarse que se ha privilegiado la aplicación de las normas tributarias en de-trimento de las normas contables.

Ejemplos tenemos muchos, pero habría que resaltar los siguientes:

• Necesidad de contar con un compro-bante de pago para registrar una ope-ración.

• Criterios para cuantificar la depreciación de activos.

• Utilización de una sola cuenta (o código) para registrar los gastos no deducibles.

• Oportunidad para el reconocimiento de los ingresos.

• Oportunidad para el reconocimiento de las Pérdidas extraordinarias.

• ¿Qué libros y registros contables se de-ben llevar?

Los supuestos antes señalados no son to-dos; podrían existir otros. En todo caso, en el presente informe contable se analizan y se aclaran los tratamientos que se debe se-guir en estas situaciones.

2. ¿ES NECESARIO CONTAR CON SUS-TENTO DOCUMENTARIO PARA EFEC-TUAR UN REGISTRO CONTABLE?

a) Planteamiento de problema

Muchas veces los profesionales conta-bles creen que para efectuar un registro contable, deben contar con un docu-mento sustentatorio formal. En efecto, frecuentemente se cree que para regis-trar una operación como ingreso, cos-to o gasto en los libros contables, ésta necesariamente debe contar con una factura, recibo por honorarios, boleta de venta, entre otros comprobantes de pago similares. En relación a esto, cabe preguntarse ¿es correcto que se deba contar con un documento sustentatorio para efectuar un registro contable?

b) Análisis

En relación al problema planteado, ha-bría que partir por determinar, ¿cuál es el objetivo de los Estados Financieros? Así, para verificar ello, deberíamos re-cordar que el párrafo 12 del Marco Conceptual para la Preparación y Pre-sentación de la Información Financiera señala que el objetivo de los Estados Financieros es suministrar información acerca de la situación financiera, desem-peño y cambios en la posición financie-ra. Para cumplir con este objetivo, estos estados deben prepararse observando determinadas hipótesis y caracteristicas.

Por ejemplo, deben ser preparados ob-servando la hipótesis fundamental del devengo, según la cual los efectos de las transacciones y demás sucesos se reco-nocen cuando ocurren (y no cuando se recibe o paga dinero u otro equivalente al efectivo), asimismo se registran en los libros contables y se informa sobre ellos en los estados financieros de los perio-dos con los cuales se relacionan.

De la misma forma, para ser útil, la informa-ción que muestran los Estados Financieros, la misma debe ser fiable. Sobre el particular, debe recordarse que la información posee la cualidad de fiabilidad cuando está libre de error material y de sesgo o prejuicio, y los usuarios pueden confiar en que es la ima-gen fiel de lo que pretende representar, o de lo que puede esperarse razonablemente que represente. Esto significa que para ser fiable, la información en los Estados Finan-cieros debe ser completa dentro de los lími-tes de la importancia relativa y el costo. Una omisión puede causar que la información sea falsa o equívoca, y por tanto no fiable y deficiente en términos de relevancia.

De acuerdo a lo anterior, es claro que las normas descritas privilegian el registro de las operaciones a la ocurrencia de los hechos y no al sustento documentario de aquellas. De cumplirse con este criterio, los Estados Financieros deberían reflejar la situación real de la empresa a una fecha determinada.

Es importante recordar que lo antes seña-lado, es confirmado por el literal 2.2 de la Parte I Generalidades del Plan Contable General Empresarial (PCGE) según el cual “El registro contable no está supeditado a la existencia de un documento formal*”, agregando que “En los casos en que la esencia de la operación se haya efectuado según lo señalado en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros de las NIIF, correspon-de efectuar el registro contable corres-pondiente, así no exista comprobante de sustento”, finaliza con que “En todos los casos, el registro contable debe sustentarse en documentación suficiente, muchas ve-ces provista por terceros, y en otras ocasio-nes generada internamente”.

* El subrayado es nuestro.




CASO Nº 1

REGISTRO DE HONORARIOS PROFESIONALES

La empresa “INKA WASI” S.A.C. ha recibi-do los servicios profesionales del abogado Sr. Wilfredo Zapata, quien ha elaborado un es-crito de reclamación ante la SUNAT. Se sabe que la elaboración y presentación del escrito se ha realizado durante el mes de Diciembre de 2011, sin embargo, la recepción del Reci-bo por Honorarios correspondiente y el pago del servicio prestado, se han realizado el 21 de enero de 2012. Sobre el particular, nos consultan en qué momento debe registrase la operación, considerando que el monto de los honorarios representan S/. 4,500.

SOLUCIÓN:

Tratándose del caso expuesto por la empre-sa “INKA WASI” S.A.C. debemos tener en cuenta que el reconocimiento del gasto por el servicio prestado, deberá realizarse cuando éste ocurrió y se consumió, esto es en Di-ciembre de 2011, y no cuando se contó con el Recibo por Honorarios y se efectuó el pago correspondiente. De ser así, la empresa debe-rá efectuar los siguientes registros contables:

a) En Diciembre del 2011XX

63 GASTOS POR SERVICIOS PRES- TADOS POR TERCEROS 4,500 632 Asesoría y consultoría 6321 Administrativa40 TRIBUTOS, CONTR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 450 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40172 Renta de cuarta categoría42 CUENTAS POR PAGAR COMER- CIALES – TERCEROS 4,050 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por el reconocimiento como gas-

to el servicio prestado por el abogado.

XX

b) En Enero del 2012

XX42 CUENTAS POR PAGAR COMER- CIALES – TERCEROS 4,050 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 4,050 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación de los ser-

vicios recibidos, neto de la retención correspondiente.

XX

IMPORTANTE

En el caso planteado, debe considerarse que la declaración y pago de la retención del Impuesto a la Renta debe efectuarse en el período en que se efectuó el pago, esto es

Enero de 2012, cuyo cronograma de ven-cimiento ocurriría en Febrero del 2012. Si esto es así, el registro contable que debería realizarse en este último mes, sería:

XX40 TRIBUTOS, CONTR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 450 401 Gobierno Central 017 Impuesto a la Renta 40172 Renta de cuarta categoría10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 450 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación de la reten-

ción del Impuesto a la Renta de cuarta categoría.

XX

3. ¿CÓMO DEBE REALIZARSE LA DE-PRECIACIÓN? ¿SE DEBE TOMAR EN CUENTA LA VIDA ÚTIL O LAS TASAS TRIBUTARIAS?

a) Planteamiento del problema

Uno de los grandes problemas que cree-mos, afecta a la contabilidad actual es el referido a la forma como se deprecian los activos. En efecto, se ha vuelto casi una norma que los activos se deprecien utilizando los siguientes porcentajes máximos de depreciación previstos en la legislación del Impuesto a la Renta:

BIENES

PORCENTAJE ANUAL DE DEPRECIACIÓN

HASTA UN MÁXIMO DE:

1. Ganado de trabajo y reproducción; redes de pesca

25%

2. Vehículos de transpor-te terrestre (excepto ferrocarriles); hornos en general.

20%

3. Maquinaria y equipo utilizados por las actividades minera, petrolera y de cons-trucción; excepto muebles, enseres y equipos de oficina.

20%

4. Equipos de procesa-miento de datos

25%

5. Maquinaria y equipo adquirido a partir del 01.01.91.

10%

6. Otros bienes del acti-vo fijo

10%

7. Inmuebles5%

(porcentaje fijo)

De acuerdo a esta política, la deprecia-ción se realiza considerando únicamente como criterio las prácticas tributarias.

b) Análisis

En relación al problema antes señalado, la cuestión que se tratará de dilucidar es si es correcto que la depreciación de ac-tivos se realice considerando los porcen-tajes máximos de depreciación previstos en la legislación del Impuesto a la Renta.

Sobre el particular, debe considerarse que el párrafo 6 de la NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo define a la Depre-ciación como la distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil, en donde:

CONCEPTO DETALLE

Importe depreciable

Es el costo de un activo o el im-porte que lo haya sustituido, me-nos su valor residual.

Valor residual

Es el importe estimado que la em-presa podría obtener actualmente por vender el activo, después de deducir los costos estimados de tal venta, si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás condiciones esperadas al término de su vida útil.

Vida útil

Es:• El período durante el cual se es-

pera utilizar el activo depreciable por parte de la entidad; o bien.

• El número de unidades de producción o similares que se espera obtener del mismo por parte de la entidad.

De lo expuesto, podemos resumir la si-guiente fórmula:

Depreciación =Costo del activo – Valor residual

Vida útil

Es importante mencionar que en estos ca-sos, tanto el valor residual como la vida útil de un activo se deben revisar, como mínimo, al término de cada ejercicio anual y, si las ex-pectativas difieren o cambian de las estima-ciones inicialmente efectuadas, los cambios se contabilizarán como un cambio en una estimación contable. Es decir, si fruto de la revisión anterior, surgen nuevos elementos que hacen prever un cambio en las estima-ciones reconocidas inicialmente, la deprecia-ción será ajustada en los ejercicios futuros.

Siendo esto así, resulta claro que para efectos de la depreciación, las empresas deben ob-servar inicialmente las normas contables an-tes señaladas, y no aplicar de manera concre-ta los porcentajes máximos de depreciación previstos en la normatividad tributaria. Hacer esto implicaría que los Estados Financieros no reflejen la situación real de la empresa a una fecha determinada, incumpliéndose con los objetivos de estos estados previstos en el Marco Conceptual para la Preparación y Pre-sentación de la Información Financiera.

Sustentamos nuestra afirmación, en que de aplicarse los porcentajes máximos de de-preciación previstos en la legislación del Im-puesto a la Renta, podrían producirse alguna o varias de las siguientes consecuencias:

• Si la depreciación se realiza sobre el costo de adquisición o producción, sin considerar la reducción de su valor residual, al finali-zar el número de años previsto para que el activo quede totalmente depreciado, su valor será cero, aun cuando el activo ten-ga un valor que se pueda recuperar.

SEGUNDA QUINCENA - ENERO 2012 33


• Si la depreciación se realiza considerando un plazo de tiempo en función a los por-centajes de depreciación tributaria, ello puede derivar que el activo quede total-mente depreciado, y por lo tanto ya no aparezca en los Estados Financieros, no obstante siga siendo utilizado en la pro-ducción o en las labores administrativas.

Fíjense como con esta mala aplicación, los Estados Financieros se distorsionan, al mostrar información que no representa la situación financiera de la empresa.


CASO Nº 2

DEPRECIACIÓN DE ACTIVOS FIJOS

El 2 de enero de 2011, la empresa minera “PERÚ INVESMENT” S.R.L. adquirió un ve-hículo cuyo costo de adquisición fue de S/. 55,000. Considerando que el bien tendrá un uso constante, la gerencia general de la empre-sa en base a un informe técnico de un perito especializado en este tipo de bienes, ha optado por depreciar el mismo en dos años. Sobre el particular, nos piden calcular el monto de la de-preciación que se deberá cargar a resultados. Considerar que el valor residual será cero.

SOLUCIÓN:

El párrafo 94 del Marco para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros, se-ñala que los Gastos se reconocen en el Estado de Resultados cuando en los beneficios eco-nómicos futuros se produce una disminución relacionada con la disminución de un activo o el aumento de un pasivo, que pueda ser medi-da de manera confiable. Lo anterior significa, que el reconocimiento de un gasto ocurre si-multáneamente con el reconocimiento del in-cremento de un pasivo o la disminución de un activo, como por ejemplo ocurre con la depre-ciación de un activo o la pérdida del mismo.

En ese sentido, considerando que el des-gaste del vehículo debe reconocerse como un gasto, bajo la forma de depreciación, podemos concluir que la empresa minera “PERÚ INVESMENT” S.R.L. deberá reco-nocer el siguiente gasto:

CÁLCULO DE LA DEPRECIACIÓN CONTABLE

DETALLE IMPORTE

Valor del activo S/. 55,000

Importe Depreciable S/. 55,000Vida útil 2 añosDepreciación Anual S/. 27,500

Es importante mencionar que para efectos tributarios, y tratándose de vehículos, la depreciación aceptada tributariamente es aquella que no supere anualmente el por-centaje del 20%. En ese sentido, compa-rando la depreciación contable determinada por la empresa “PERÚ INVESMENT” S.R.L. con la depreciación máxima permitida, se generará una diferencia temporal, la cual se irá revirtiendo en los siguientes ejercicios.

Así tenemos lo siguiente:

DEPRECIACIÓN CONTABLE

DETALLE 2011 2012 2013 2014 2015 TOTAL

Depreciación Contable (2 Años) 27,500 27,500 0 0 0 55,000

Límite: Depreciación tributaria (20% anual) 11,000 11,000 11,000 11,000 11,000 55,000

Exceso de depreciación contable (la cual se adiciona vía DDJJ Anual del IR)

16,500 16,500 33,000

Recuperación de la depreciación contable no de-ducida (la cual se deduce vía DDJJ Anual del IR)

11,000 11,000 11,000 33,000

De ser así, y asumiendo una utilidad contable de S/. 100,000 para los próximos cinco (5)

años), el cálculo del Impuesto a la Renta de dichos años sería de acuerdo a lo siguiente:

DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTADETALLE 2011 2012 2013 2014 2015

Utilidad Contable 100,000 100,000 100,000 100,000 100,000(+) Adición (Exceso de deprecia-ción contable)

16,500 16,500

(-) Deducciones(Recuperación de la deprecia-ción contable no deducida)

(11,000) (11,000) (11,000)

Renta neta 116,500 116,500 89,000 89,000 89,000Impuesto a la Renta 34,950 34,950 26,700 26,700 26,700

4. ¿EN QUÉ CUENTA DEBEN REGISTRAR-SE LOS GASTOS NO DEDUCIBLES?


Otra de las prácticas que solemos realizar los profesionales contables es la referida a consolidar en un solo código contable (subcuenta, divisionaria o subdivisiona-ria, según se trate), la totalidad de los gastos que no serán deducibles tributa-riamente en el ejercicio, tales como:

• Gastos que no cuentan con el res-pectivo comprobante de pago.

• Gastos que no se han bancarizado

• Gastos que exceden los límites per-mitidos (gastos de representación y recreativos).

• Gastos personales del contribuyente

• Otros gastos de carácter similar.

b) Análisis

En relación al caso planteado, cabe pre-cisar que de manera general el registro de las operaciones debe ser realizado se-gún la naturaleza de éstos. Esto guarda coherencia con la característica de fiabi-lidad que deben tener los Estados Finan-cieros, según la cual para ser fiable, la información debe representar fielmente las transacciones y demás sucesos que pretende representar, o que se puede es-perar razonablemente que represente.

De acuerdo a lo anterior, debe quedar plenamente definido que las operacio-nes deben registrarse de acuerdo a la naturaleza de éstas, independientemen-te de los efectos que éstas tengan: lega-les, tributarios, o de otra índole.

Esto significa por ejemplo que tratán-dose de bienes de consumo inmediato que no tienen un comprobante de pago de adquisición, los mismos deben re-gistrarse en la subcuenta 656 Suminis-tros. De la misma forma, tratándose de

movilidad del personal que no cuenten con un documento sustentatorio (y de servicios en general), los mismos deben registrarse en la subdivisonaria 63112 De pasajeros. Como se desprende de lo anterior, no debe quedar duda que el re-gistro contable de las operaciones debe realizarse de acuerdo a su naturaleza y no en base a otros criterios.

Este criterio ha sido confirmado por el literal 1.2 de la sección “B” de la Parte I Generalidades del Plan Contable Ge-neral Empresarial (PCGE), según el cual “las operaciones se deben registrar en las cuentas que corresponde a su natu-raleza”.

5. LA EMISIÓN DE UN COMPORBAN-TE DE PAGO ¿GENERA EL RECO-NOCIMIENTO DE UN INGRESO?


Otro de los problemas que se presenta con frecuencia en la contabilidad de las empresas es el referido al reconocimien-to oportuno de los ingresos por la venta de bienes, por la prestación de servicios, o por la ejecución de contratos de cons-trucción. Sobre el particular, el dilema consiste en determinar si la sola emisión de un comprobante de pago genera que la empresa contabilice un ingreso, no analizándose si la operación cumple o no con los requerimientos para tal re-conocimiento.

b) Análisis

Respecto de los ingresos provenientes de las actividades ordinarias que desarrolla la empresa, debe tenerse presente que el reconocimiento de éstos sólo debe reali-zarse cuando se cumplan determinadas condiciones, los cuales están previstos en la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 18 “Ingresos” y en la NIC 11 Con-tratos de Construcción. Así, tratándose de la venta de bienes y la prestación de servicios estas condiciones son:



VENTA DE BIENES PRESTACIÓN DE SERVICIOS

a) La entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo signi-ficativo, derivados de la propiedad de los bienes;

b) La entidad no conserva para sí ninguna impli-cación en la gestión corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni re-tiene el control efectivo sobre los mismos;

c) El importe de los ingresos de actividades ordinarias pue-da medirse con fiabilidad;

d) Sea probable que la enti-dad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; y

e) Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pue-den ser medidos con fiabilidad.

a) El importe de los ingre-sos de actividades or-dinarias pueda medirse con fiabilidad;

b) Sea probable que la enti-dad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción;

c) El grado de realización de la transacción, al final del periodo sobre el que se informa, pueda ser medi-do con fiabilidad; y

d) Los costos ya incurridos en la prestación, así como los que quedan por incurrir hasta com-pletarla, puedan ser me-didos con fiabilidad.

En estos casos, el recono-cimiento de los ingresos debe realizarse de acuerdo al grado de terminación de la prestación.

Tratándose de contratos de construcción, la NIC 11 describe las condiciones que deben cumplirse para el reconocimiento de los in-gresos provenientes de esta actividad.

Como se observa de lo anterior, resulta claro que la sola emisión de un comprobante de pago no genera el reconocimiento de un in-greso, pues para tal objeto debe verificarse que el mismo cumpla con todas las condicio-nes previstas en las normas contables. Cuando suceda ello, el ingreso se considerará devenga-do, por lo que será objeto de reconocimiento.

Esto último resulta más importante, pues debe recordarse que el artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta prescribe que las rentas de tercera categoría, así como sus gastos, se imputan en el ejercicio en que se devengan. De ser así, resulta claro que tanto para efectos contables y tributarios los ingresos deben reconocerse como ta-les y tributar el impuesto correspondiente en el momento en que se cumplen con las condiciones para su devengo.


CASO Nº 3

OPERACIÓN EN LA QUE NO SE CUMPLEN TODOS LOS CRITERIOS DE

RECONOCIMIENTO

Con fecha 28.11.2011, la empresa “HOL-MES EXPORT” S.A.C. acuerda con la em-presa “COMERCIAL PC” S.R.L. la venta al contado de 200 radios cassete a un valor de S/. 100 más IGV cada un, los cuales serán entregados el 05.12.2011, en vista que la empresa no posee en stock los bienes ma-teria de venta. En relación a esta operación, nos piden determinar el tratamiento con-table y tributario. Considerar que el costo de los bienes a la fecha de la entrega es deS/. 80 más IGV cada uno.

SOLUCIÓN:

a) Tratamiento Contable

Para efectos contables, el reconocimiento del ingreso proveniente de la venta de las com-putadoras está condicionado al cumplimiento de cada uno de los siguientes requisitos:

CONDICIONES OBSERVACIÓNCUMPLIMIENTO28/11 05/12

¿Se ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo significa-tivo, derivados de la propiedad del bien?

En la fecha de la operación esta condición no se cumpliría, pues la propiedad de los bienes objeto de la operación recién será transferida en el momento de la entrega real, esto es el 05.12.2011.

NO SI

¿La empresa no conserva para sí alguna implicación en la gestión co-rriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, o retiene el control efec-tivo sobre los mismos?

En la fecha de la operación, esta condición no se cumpliría pues no se puede afirmar que la empresa no conserva ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes ni retiene el control efectivo de los mismos, pues no ha entregado los bienes.

NO SI

¿Es probable que la empresa reciba los beneficios económicos asocia-dos con la transacción?

En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito pues con la cobranza realizada, la empresa ya ha recibido los beneficios económicos asociados a la transacción.

SI SI

¿El importe de los ingresos ordina-rios derivados de la venta del bien, puede ser valorado con fiabilidad?

En la fecha de la operación se cumpliría con este requi-sito pues el valor de los bienes está definido de manera concreta.

SI SI

¿Los costos incurridos, o por incu-rrir, en relación con la transacción pueden ser valorados con fiabili-dad?

En la fecha de la operación no se cumpliría con este re-quisito pues el costo de los bienes podría variar, habida cuenta que la empresa recién adquirirá los bienes con posterioridad al acuerdo de compra venta.

NO SI

Como se observa, en el supuesto que plantea la empresa “HOLMES EX-PORT” S.A.C. en la fecha de la operación (28.11.2011) no se cumplirían con todas las condiciones previstas para el reconoci-miento del ingreso, por lo que no se debe-ría reconocer ingreso alguno en esa fecha, debiendo en todo caso reconocerse el in-greso en el momento en que se cumplan estos requisitos, esto es el 05.12.2011.

b) Tratamiento Tributario• Impuesto a la Renta Respecto del tratamiento tributario de

la operación, habría que indicar que para efectos del Impuesto a la Ren-ta, la misma no se reconocería como tal en el momento de la operación (28.11.2011), sino en el momento del devengo de la operación, esto es el 05.12.2011, vale decir cuando se cum-plen todas y cada una de las condicio-nes que generan el reconocimiento de una venta para efectos contables.

• IGV En cuanto al IGV, habría que comen-

tar que el mismo surgiría cuando haya nacido la obligación tributaria del IGV, el que tratándose de la venta de bienes muebles se produce cuan-do haya ocurrido primero:* La fecha en que se emita el com-

probante de pago, la cual debe producirse cuando ocurra primero:- La fecha en que se entregue el bien, o,- La fecha en que se efectúe el

pago, o La fecha en que se emita el com-

probante de pago.* La fecha en que se entregue el bien,

entendiéndose por ésta a la fecha en que el bien queda a disposición del adquirente.

En ese sentido, de haberse cobrado la totalidad de la operación el 28.11.2011, en ese momento habrá nacido la obli-gación de declarar y pagar el IGV.

CONCLUSIÓN:

Como se observa, en el presente caso po-drían surgir ciertas divergencias en cuanto al tratamiento contable y tributario de la operación de venta, pues la operación será considerada como tal en distintos momen-tos. De ser así, deberíamos realizar los si-guientes registros contables:

XX12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES – TERCEROS 23,600 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en Cartera40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SA- LUD POR PAGAR 3,600 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia49 PASIVO DIFERIDO 20,000 496 Ingresos diferidos28/11 Por la suscripción del contrato

de compra venta de 100 radios cassette, estando pendiente la entrega de los mismos.

XX49 PASIVO DIFERIDO 20,000 496 Ingresos diferidos70 VENTAS 20,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros05/12 Por el reconocimiento del in-

greso producto de la operación de venta de los 100 radios cas-sette, al entregarse los bienes.

XX







Análisis y aplicación práctica de la NIC 12 “Impuesto a la Renta”Casos prácticos utilizando el PDT 670 – Renta Anual 2011

- Parte Final -

CUESTIONES PRELIMINARES

En la primera parte de nuestro informe, publicado en la revista de la quincena anterior abordamos los aspectos teóricos fundamentales de la NIC 12 “Impuesto a la Renta”, tales como los conceptos de base contable y base tributaria, el recono-cimiento de activos y pasivos por impues-tos diferidos, las diferencias temporales deducibles e imponibles, el tratamiento de la pérdidas tributarias, la aplicación de las cuentas del Plan Contable General Empre-sarial utilizadas en la aplicación de la NIC 12 y casos prácticos relativos a dichos te-mas.

En la segunda parte de este informe, pre-sentamos tres casos prácticos de las ope-raciones más frecuentes que realizan las empresas y que a su vez generan adicio-nes y/o deducciones para la determinación del Impuesto a la Renta. Estos casos son analizados con mayor profundidad bajo el marco de la NIC 12, destacando la casuís-tica y el cálculo en la determinación de las diferencias temporales y el reconocimiento, medición y aplicación de activos y pasivos diferidos.

CASO N° 5

DETERMINACIÓN DE IMPUESTOS CO-RRIENTES E IMPUESTOS DIFERIDOS

La empresa “PEZ BLANCO” S.A. tie-ne el siguiente Estado de Resultados al 31.12.2011:

EMPRESA PEZ BLANCO S.A.ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL

POR EL AÑO TERMINADO AL 31 DE DICIEMBRE DEL 2011

Ventas 140,000Costo de Ventas (60,000)UTILIDAD BRUTA 80,000Gastos Operativos:Gastos Administrativos (38,040)Gastos de Ventas (9,510)Otros ingresos (Gastos):Otros Ingresos 12,000Otros Gastos (2,450)UTILIDAD OPERATIVA 42,000UTILIDAD ANTES DE 42,000IMPUESTOS

Con esta información, la empresa nos con-sulta acerca de la determinación del Im-puesto a la Renta corriente y diferido, así como su contabilización, teniendo en cuen-ta la siguiente información adicional:

Recibos por honorarios no pagados a la fecha de la DJ Anual del Imp. a la Renta

S/. 5,000

Gastos por infracciones tributarias S/. 7,000

SOLUCIÓN:

En principio, debemos tener presente que el inciso v) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta (LlR) señala que los gastos que constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta o quinta catego-ría podrán deducirse en el ejercicio grava-ble a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo para la presen-tación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta.

Por otra parte, la Cuadragésima Octava Disposición Transitoria y Final de la LIR se-ñala que los gastos antes mencionados que no hayan sido deducidos en el ejercicio al que corresponden, serán deducibles en el ejercicio en que efectivamente se paguen, aún cuando se encuentren debidamente provisionados en el ejercicio anterior.

En ese sentido, los recibos por honorarios no pagados a la fecha de la presentación de la Declaración Jurada del Impuesto a la Renta 2011 por la empresa “PEZ BLAN-CO” S.A. podrán ser deducibles en el ejer-cicio en el cual se paguen efectivamente (2012).

Por otra parte, el artículo 44° de la LIR se-ñala que no son aceptados como los gastos las multas, recargos e intereses moratorios previstos en el Código Tributario; por con-siguiente, los gastos por infracciones tri-butarias no serán aceptados en el Ejercicio 2011 ni en un ejercicio posterior (diferencia permanente).

Tomando en cuenta la normatividad del Impuesto a la Renta y la NIC 12 aplicable al tema, a continuación, procederemos a cal-cular el activo tributario diferido.


CONTABLEBASE


TIPO DEDIFERENCIA

GENERA MONTO

2011 Honorarios por pagar 5,000 5,000Monto que será deduci-ble (NIC 12)

(5,000)

Cierre 2011 Honorarios por pagar 5,000 0 5,000 DeducibleActivo

tributario diferido

1,500

2012 Pago de honorarios 5,000

2012 Cierre 0 0

IMPORTANTE

La base tributaria del pasivo es igual a su im-porte en libros menos cualquier importe que, eventualmente, sea deducible fiscalmente respecto de tal partida en periodos futuros.

Ahora bien, en aplicación de las normas tributarias determinaremos el Impuesto a la Renta.

DETALLE TRATAMIENTO TRIBUTARIO

Utilidad antes de Impuestos

42,000

(+) ADICIONES

(+) Diferencias Perma-nentes

7,000

(+) Diferencias Tempo-rales

5,000

Resultado antes de Impuestos

54,000

Impuesto a la Renta (30 %)

16,200

Con estos datos, hacemos el asiento reco-nociendo el Impuesto a la Renta corriente y diferido.

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 16,200.00 881 Impuesto a la Renta – corriente 37 ACTIVO DIFERIDO 1,500.00 371 Impuesto a la Renta diferido 3712 Impuesto a la Renta diferido - Resultados 40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 16,200.00 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de tercera cate- goría 88 IMPUESTO A LA RENTA 1,500.00 882 Impuesto a la Renta – Diferidox/x Por el reconocimiento del Im-

puesto a la Renta del ejercicio. XX

Finalmente, procedemos a realizar el llena-do del PDT N° 670 Renta Anual 2011.

- Registro en el PDT de la adición por in-fracciones tributarias (diferencia perma-nente).



- Registro en el PDT de la adición por honorarios no pagados a la fecha de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta (diferencia temporal).

el riesgo de incobrabilidad, mediante análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medios; o,

• Se demuestre la morosidad del deudor mediante la documenta-ción que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda; o,

• El protesto de documentos; o,

• El inicio de procedimientos judiciales de cobranza; o,

• Que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligación, sin que ésta haya sido satisfecha.

b) Aspectos formales:

• Que la estimación al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada.

Por consiguiente, como en el Ejercicio 2011, la entidad no ha cum-plido dichos requisitos, el gasto no es aceptado, no obstante en el Ejercicio 2012 (cuando cumpla con dichos requisitos) el gasto si será aceptado.

A continuación, procederemos a calcular la diferencia temporal.

EJERCI-CIO

ACTIVOBASE

CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFEREN-

CIA TIPO DE


2011Facturas

por cobrar8,000 8,000

Cobranza dudosa

(8,000)

Cierre 2011

Facturas por cobrar

0 8,000 8,000 DeducibleActivo

tributario diferido

2,400

2012Cumpli-

miento de requisitos

0 (8,000)

2012 CIERRE 0 0

Ahora, en aplicación de las normas tributarias, determinaremos el Impuesto a la Renta.


Utilidad antes de Impuestos 2011 40,000

(+) Adición por cobranza dudosa(Diferencia Temporal)

8,000

Resultado antes de Impuestos 48,000

Impuesto a la Renta (30 %) 14,400

Luego realizamos el asiento para reconocer el Impuesto a la Renta corriente y diferido:

XX 88 IMPUESTO A LA RENTA 14,400.00 881 Impuesto a la Renta – Corriente 37 ACTIVO DIFERIDO 2,400.00 371 Impuesto a la Renta diferido 3712 Impuesto a la Renta diferido - Resultados 40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA PRIVADO DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 14,400.00 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de Tercera Categoría 88 IMPUESTO A LA RENTA 2,400.00 882 Impuesto a la Renta – Diferido x/x Por el reconocimiento del Impuesto a la Renta del ejercicio.

XX

Finalmente, cabe mencionar que en el momento en el cual se cum-plan con los requisitos para que dicha estimación sea aceptada tri-butariamente, la entidad deberá considerar como gasto el importe de las deudas incobrables a través de las “deducciones” que con-templa el PDT Anual - DJ del Impuesto a la Renta.

Llenado del PDT N° 670 Renta Anual 2011:

CASO N° 6

CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA

La empresa “ESTRELLA VERDE” S.A.C. tiene una factura por cobrar de S/. 8,000 sobre la cual al cierre del Ejercicio 2011 de acuerdo a las normas contables, se ha efectuado una estimación de cobranza dudosa por el mismo importe (S/. 8,000).

No obstante, el asiento por la estimación de cobranza dudosa no ha cumplido los requisitos establecidos en la Ley del Impuesto a la Renta para que el gasto sea deducible. La empresa prevé que cumplirá tales requisitos en el 2012.

En ese sentido, considerando que es la única partida de gasto que no será aceptada tributariamente, la empresa “ESTRELLA VERDE” S.A.C. nos consulta acerca del efecto tributario y contable sabiendo que la utilidad antes de Impuestos del Ejercicio 2011 asciende a S/. 40,000.

SOLUCIÓN:

En primer lugar, debemos recordar que los requisitos establecidos en la normatividad del Impuesto a la Renta, con el fin de que las estimaciones de cobranza dudosa sean deducibles son los siguien-tes:

a) Aspectos sustanciales:

• Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existen-cia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible



Siguiendo con el caso anterior, y considerando que la empresa “ESTRELLA VERDE” S.A.C. en el 2012 cumple con los requisitos para que el gasto por estimación por cobranza dudosa sea acep-tado tributariamente, entonces deberá deducir dicho monto (S/. 8,000) en la DJ del Impuesto a la Renta del Ejercicio 2012.


Utilidad antes de Impuestos 2012 (supuesto) 60,000 (-) Deducción por cobranza dudosa aceptada como gasto

(8,000)



Por consiguiente, el asiento contable que se debe efectuar al cierre del Ejercicio 2012, para reconocer el Impuesto a la Renta corriente (S/. 15,600) y la consecuente aplicación del Impuesto diferido (S/. 2,400) es el siguiente:

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 15,600.00 881 Impuesto a la Renta – Corriente88 IMPUESTO A LA RENTA 2,400.00 882 Impuesto a la Renta – Diferido40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA PRIVADO DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 15,600.00 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de tercera categoría37 ACTIVO DIFERIDO 2,400.00 371 Impuesto a la Renta diferido 3712 Impuesto a la Renta diferido - Resultadosx/x Por el reconocimiento del Impuesto a la Renta del Ejercicio 2012

y la aplicación del activo diferido 2011.XX

Finalmente, haremos una comparación de los resultados obtenidos en los Ejercicios 2011 y 2012 con la aplicación de la NIC 12, versus los resultados que se hubieran obtenido sin aplicación de la NIC 12.

ANÁLISIS DE RESULTADOSCON APLICACIÓN DE NIC 12 SIN APLICACIÓN DE NIC 12

EJERCICIO 2011

EJERCICIO 2012

EJERCICIO 2011

EJERCICIO 2012

Utilidad antes de Impuestos 40,000 60,000 40,000 60,000(-) Adición 8,000(-) Deducción (8,000)Resultado antes de Impuestos 8,000 52,000 40,000 60,000

Impuesto a la Renta (30 %) 14,400 15,600 12,000 18,000Impuesto a la Renta Total(Ejercicio 2011 + 2012)

S/. 30,000 S/. 30,000

Como se puede apreciar en la última línea, en ambos casos se de-termina un impuesto a la renta total acumulado de S/. 30,000. Esto se produce porque nos encontramos frente a una “diferencia tem-poral”, lo cual por la aplicación de la NIC 12 (forma correcta) hará variar el resultado de los ejercicios que afecta, pero no obstante el resultado acumulado al final será el mismo.

CASO N° 7

DIFERENCIAS TEMPORALES Y APLICACIÓN DE LA NIC 12

La empresa “INVERSIONES DEL SUR” S.A. se dedica a la comer-cialización de prendas de vestir y al cierre del ejercicio 2011, tiene los siguientes datos:

- Utilidad antes de participaciones e Impuesto a la Renta. S/. 400,000.- La empresa no tiene pérdidas tributarias de ejercicios anteriores.

Asimismo, se conoce que la empresa luego de efectuar el análisis correspondiente ha determinado las siguientes adiciones y deduc-ciones, las cuales detallamos a continuación:

OP. DETALLE S/. DIFERENCIA

Utilidad Contable 400,000 Adiciones 1 Intereses 10,000 Permanente2 Pérdida Extraordinaria 9,000 Temporal3 Gastos Recreativos 20,000 Permanente4 Gastos de Representación 21,000 Permanente5 Depreciación en exceso de vehículo 1,100 Temporal6 Sanciones del Sector Público 8,000 Permanente7 Gastos Sustentados con B/V 900 Permanente8 Viaticos al Interior del País 3,000 Permanente9 Desvalorización de Existencias 7,000 Temporal Renta Neta Imponible 480,000 Impuesto a la Renta (30 %) 144,000

Con los datos planteados, la empresa nos consulta acerca del tra-tamiento contable de las diferencias temporales determinadas en el ejercicio, sabiendo además que los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta ascienden a S/. 116,000.

SOLUCIÓN:

A continuación, analizaremos las diferencias temporales y contabi-lizaremos el efecto de las mismas en los resultados del ejercicio.

a) ANÁLISIS DE LAS DIFERENCIAS TEMPORALES

a.1) Diferencia temporal por la pérdida extraordinaria (robo de mercaderías)

En este caso, la pérdida fue materia de adición porque no se cum-plieron con los requisitos del artículo 37° inciso d) de la Ley del Im-puesto a la Renta, el cual señala que “las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribu-yente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente”.

Por consiguiente, como la empresa no pudo probar judicialmente el robo de mercaderías y tampoco ha acreditado que es inútil ejercer la acción judicial en el ejercicio 2011, deberá adicionar dicho gas-to, no obstante la entidad prevé que al Ejercicio siguiente (2012) podrá sustentar la pérdida extraordinaria con el documento de ar-chivo fiscal del caso. En consecuencia, se genera una diferencial temporal, la cual analizamos en el siguiente cuadro:


CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFEREN-

CIA TIPO DE


2011 Mercaderías 9,000 9,000

Pérdida por robo

(9,000)

Cierre 2011

Mercade-rías

0 9,000 9,000 Deducible

Activo Tribu-tario

diferido

2,700

2012 Archivo Fiscal 0 (9,000)

2012 Cierre 0 0



a.2) Diferencia temporal por el exceso de depreciación de ve-hículo

Respecto a este punto, debemos comentar que la empresa está aplicando contablemente una tasa de depreciación del 28% en lí-nea recta, mientras que la tasa máxima de depreciación aceptada para fines tributarios es del 20 % de acuerdo a lo señalado en el artículo 22° del Reglamento de la Ley del impuesto a la Renta.

Este hecho origina una diferencia temporal y consecuentemente la aplicación de la NIC 12, de acuerdo al cuadro que mostramos a continuación:


CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFEREN-

CIA

TIPO DE DIFEREN-

CIAGENERA

MON-TO

2011Vehículo (costo)

22,000 22,000

Tasa de de-preciación

25 % 20 %

2011Deprecia-

ción5,500 4,400 1,100

CIERRE 2011

Vehiculo (valor neto)

16,500 17,600 1,100Deduci-

ble

Activo tributario diferido

330

2012Deprecia-

ción 5,500 4,400 1,100

2013 Depreciación 5,500 4,400 1,100

2014 Depreciación 5,500 4,400 1,100

2015 Depreciación 0 4,400CIERRE 2015

Vehiculo(Valor neto)

0 0

En este caso, la empresa prevé que en los próximos ejercicios, po-drá deducir el importe de la depreciación del vehículo que no es aceptada tributariamente en el presente ejercicio (2011).

a.3) Diferencia temporal por desvalorización de existencias

Respecto a este punto, la empresa en aplicación de la NIC 2 “In-ventarios” redujo el valor de las mercaderías obsoletas que no tie-nen valor en el mercado, por lo consideró como gasto el importe de S/. 7,000 por desvalorización de existencias; no obstante, este gasto no es aceptado de acuerdo al artículo 44° inciso f) de la Ley del Impuesto a la Renta.

Sin embargo, se tiene conocimiento que en el Ejercicio 2012, la entidad efectuará la destrucción de sus mercaderías y por lo cual ,el gasto por desvalorización sí será aceptado tributariamente. Vea-mos la aplicación de la NIC 12.

EJER-CICIO

ACTIVOBASE

CONTABLEBASE TRIBU-

TARIADIFEREN-

CIA

TIPO DE DIFEREN-

CIAGENERA MONTO

2011 Mercaderias 7,000 7,000

Desvalorización (7,000)

Cierre 2011

Mercaderías 0 7,000 7,000 DeducibleActivo

tributario diferido

2,100

2012 Destrucción 0 (7,000)

2012 Cierre 0 0

b) Resumen de diferencias temporales

DIFERENCIAS TEMPORALES S/. I.R. (30 %)

PÉRDIDA EXTRAORDINARIA 9,000 2,700

DEPRECIACIÓN 1,100 330

DESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS 7,000 2,100

TOTAL 17,100 5,130

c) Activos y pasivos tributarios diferidos

CONTABILIZACIÓN CUENTA MONTO (S/.)

ACTIVOS TRIBUTARIOS DIFERIDOS CUENTA 37 5,130

PASIVOS TRIBUTARIOS DIFERIDOS CUENTA 49 0

d) Contabilización del Impuesto a la Renta de acuerdo a la NIC 12

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 144,000.00 881 Impuesto a la Renta - corriente 37 ACTIVO DIFERIDO 5,130.00 371 Impuesto a la Renta Diferido 3712 Impuesto a la Renta Diferido - Resultados40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 144,000.00 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de tercera categoría 88 IMPUESTO A LA RENTA 5,130.00 882 Impuesto a la Renta - Diferido x/x Por el reconocimiento del Impuesto a la Renta del ejercicio.

XX

e) Finalmente mostramos el llenado PDT 670 Renta


Contador Público y Abogado; Post Grado en NIIF ; Ex. Auditor de Sunat ; Asesor y Consultor Contable y Tributario; Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.

El total de adiciones suma S/. 80.000

Pagos cuentas efectua-das en el Ejercicio 2011


Cuenta 67: Gastos Financieros

¿Cómo contabilizar con el PCGE?


1. DEFINICIÓN

La cuenta 67 “Gastos Financieros” agrupa las subcuentas que acumulan los intereses y gastos ocasionados por la obtención de recursos financieros temporales y finan-ciamiento de operaciones comerciales o por efectos de la diferencia en cambio, así como la pérdida por medición de activos y pasivos financieros al valor razonable.

2. NOMENCLATURA

La cuenta en análisis comprende las si-guientes subcuentas y divisionarias:

671 Gastos en operaciones de endeuda-miento y otros

6711Préstamos de instituciones fi-nancieras y otras entidades

6712Contratos de arrendamiento fi-nanciero

6713 Emisión y colocación de instru-mentos representativos de deu-da y patrimonio

6714 Documentos vendidos o des-contados

672 Pérdida por instrumentos financieros derivados

673 Intereses por préstamos y otras obliga-ciones

6731 Préstamos de instituciones fi-nancieras y otras entidades

67311 Instituciones financieras

67312 Otras entidades

6732 Contratos de arrendamiento fi-nanciero

6733 Otros instrumentos financieros por pagar

6734 Documentos vendidos o des-contados

6735 Obligaciones emitidas

6736 Obligaciones comerciales

6737 Obligaciones tributarias

674 Gastos en operaciones de factoraje (factoring)

6741 Gastos por menor valor

675 Descuentos concedidos por pronto pago

676 Diferencia de cambio

677 Pérdida por medición de activos y pa-sivos financieros al valor razonable

6771 Inversiones para negociación

6772 Inversiones disponibles para la venta

6773 Otros

678 Participación en resultados de entida-des relacionadas

6781 Participación en los resultados de subsidiarias y asociadas bajo el método del valor patrimonial

6782 Participaciones en negocios con-juntos

679 Otros gastos financieros

6791 Primas por opciones

6792 Gastos financieros en medición a valor descontado

3. SUBCUENTAS

El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es el siguiente:

SUBCUENTAS DETALLE

671 Gastos en operaciones de endeudamiento y otros

Corresponde a los gastos dife-rentes de intereses en los que se incurre con las instituciones financieras que prestan dinero a la empresa.

672 Pérdida por i n s t r u m e n t o s financieros deri-vados

Pérdidas obtenidas en operacio-nes de cobertura realizadas.

673 Intereses por préstamos y otras obligaciones

Registra los gastos por concepto de intereses que devengan los préstamos en un ejercicio econó-mico.

674 Gastos en operaciones de factoraje (facto-ring)

Incluye los gastos financieros y otros originados en la venta de cuentas por cobrar.

675 Descuentos concedidos por pronto pago

Descuentos que la empresa otor-ga a sus clientes por pago antici-pado de sus cuentas.

676 Diferencia de cambio

Pérdidas por diferencia de cambio originadas por las operaciones efectuadas en moneda extranjera.

677 Pérdida por medición de ac-tivos y pasivos financieros al va-lor razonable

Comprende el menor valor de los instrumentos financieros en com-paración con su valor en libros a la fecha de los Estados Financieros.

678 Participa-ción en resulta-dos de entidades relacionadas

Registra la pérdida en el valor de las inversiones en subsidiarias y afiliadas que reconoce la empre-sa, con motivo de la disminución del patrimonio neto de dichas subsidiarias y afiliadas, donde se ejerce control o influencia signifi-cativa, respectivamente. Asimis-mo, incluye la pérdida en la parti-cipación en negocios conjuntos.

679 Otros gas-tos financieros

Gastos similares no incluidos en las subcuentas precedentes. En esta subcuenta se incluye el costo financiero de endeudamiento que se paga en bonos o acciones.

4. A TENER EN CUENTA

• Los gastos financieros ¿tienen destino?

Los gastos acumulados en la cuenta 67 Gastos Financieros, no requieren una acumulación por función (es decir, un destino en una cuenta del elemento 9), sino más bien, en diversos casos, una presentación en los Estados Financieros en líneas separadas, después del resul-tado de operación y antes del resultado antes de impuestos.

• ¿Cuándo los intereses se capitalizan?

De acuerdo al párrafo 1 de la NIC 23 Costos de Financiamiento, los costos por préstamos que sean directamente atribuibles a la adquisición, construc-ción o producción de un activo apto forman parte del costo de dichos acti-vos, en tanto que los demás costos por préstamos se reconocen como gastos. Bajo ese contexto, los intereses que se capitalicen según la NIC 23 se in-cluirán en la cuenta de activo corres-pondiente y no en la cuenta 67 Gastos Financieros.

• Reconocimiento de las variaciones en los tipos de cambio

Las diferencias de cambio que surjan al liquidar las partidas monetarias, o al convertir las partidas monetarias a tipos diferentes de los que se utilizaron para su reconocimiento inicial, ya se hayan producido durante el periodo o en esta-dos financieros previos, se reconocerán en los resultados del período en el que aparezcan.

• ¿Qué incluye la subcuenta 677 Pérdi-da por medición de activos y pasivos financieros al valor razonable?

En la subcuenta 677 se registra la pérdida de valor de los activos y pasi-vos financieros medidos al valor razo-nable.

• ¿Qué incluye la subcuenta 679 Otros gastos financieros?

En la subcuenta 679 se incorpora una divisionaria 6792 – Gastos financieros en medición a valor descontado, para acumular las actualizaciones por el costo del dinero en el tiempo, de las subcuentas correspondientes de provi-siones.




CASO Nº 1

RECONOCIMIENTO DE INTERESES

La empresa “VERAX PERÚ” S.A.C. ha re-cibido un préstamo de su matriz, “VERAX INTERNATIONAL” por S/. 1’000,000 pac-tándose intereses a razón del 0.8% men-sual. Sobre el particular, nos piden recono-cer contablemente tanto el préstamo como los intereses del primer mes.

SOLUCIÓN:

• Según el PCGE

a) Por el préstamo recibido

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1’000,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes opera- tivas47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS – RELACIONADAS 1’000,000 471 Préstamos 4711 Matrizx/x Por el préstamo recibido de

nuestra matriz “VERAX INTER-NATIONAL” .

XX

b) Por el reconocimiento y pago de los intereses

XX67 GASTOS FINANCIEROS 8,000 673 Intereses por préstamos y otras obligaciones 6731 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 67312 Otras entidades47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS – RELACIONADAS 8,000 472 Costo de financiación 4721 Matrizx/x Por el reconocimiento de los

intereses devengados por el préstamo de nuestra matriz.

XX47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS – RELACIONADAS 8,000 472 Costo de financiación 4721 Matriz10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 8,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación de los intere-

ses correspondientes al présta-mo recibido de nuestra matriz.

XX

• Según el PCGR


XX10 CAJA Y BANCOS 1’000,000 104 Cuentas corrientes46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 1’000,000 463 Préstamos de accionistas (o socios)x/x Por el préstamo recibido de

nuestra matriz “VERAX INTER-NATIONAL” .

XX

b) Por el reconocimiento y pago de los intereses

XX67 CARGAS FINANCIERAS 8,000 671 Intereses y gastos de préstamos46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 8,000 466 Intereses por pagarx/x Por el reconocimiento de los

intereses devengados por el préstamo de nuestra matriz.

XX46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 8,000 466 Intereses por pagar10 CAJA Y BANCOS 8,000 104 Cuentas corrientesx/x Por la cancelación de los intere-

ses correspondientes al présta-mo recibido de nuestra matriz.

XX

CASO Nº 2

DIFERENCIAS DE CAMBIO PORCONVERSIÓN DE ACTIVOS Y PASIVOS

EN ME A MN

El contador de la empresa “JAZMINET” S.A.C. nos comenta que al 31.12.2011, ésta cuenta con saldos de cuentas por cobrar y de cuen-tas por pagar en moneda extranjera (dólares americanos) de acuerdo al siguiente detalle:

SALDOSAL

31.12.2011

RECONOCIMIENTO A LA FECHA DE LA OPERACIÓN

SALDO EN ME

TCSALDO EN

MN

Cuentas por cobrar US$ 10,000 2.823 S/. 28,230Cuentas por pagar US$ 12,000 2.690 S/. 32,280

Al respecto, y a fin de efectuar el cierre del ejercicio, nos pide ayuda para poder convertir dichos saldos a moneda nacio-nal, teniendo en consideración que el tipo de cambio de cierre es: venta S/. 2.697 y compra S/. 2.695.

SOLUCIÓN:

Como se sabe, en el devenir de sus operacio-nes en moneda extranjera, las empresas de-ben considerar los siguientes tipos de cambio:

OPERACIONES TIPO DE CAMBIO

PROMEDIO A CONSIDERAR

Devengo del ingresoCompra (vigente) a la fecha del devengo del ingreso

Cobro de la cuenta por cobrar

Compra (vigente) a la fecha del cobro

Conversión de activos en ME a MN

Compra (vigente) a la fecha de la conversión

Devengo del gastoVenta (vigente) a la fecha del devengo del gasto

Cancelación de la cuenta por pagar

Venta (vigente) a la fecha de la cancelación

Conversión de pasivos en ME a MN

Venta (vigente) a la fecha de la conversión

En ese sentido, a fin de convertir los saldos en moneda extranjera a moneda nacional al cierre del ejercicio 2011, la empresa “JAZMINET” S.A.C. deberá considerar el Tipo de Cambio Compra de Cierre, para las cuentas del activo, y el Tipo de Cambio Venta Vigente, para las cuentas del pasivo. Si esto es así, la conversión se realizará de acuerdo a lo siguiente:


Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.

Saldos al 31.12.2011

Saldo enMoneda Extranjera

Reconocimiento a la fecha de operación

Valuación al cierre del ejercicio Diferencias

de cambioTC Saldo en MN TC Saldo en MN

Cuentas por cobrar US$ 10,000 2.823 S/. 28,230 2.695 S/. 26,950 (S/. 1,280)

Cuentas por pagar US$ 12,000 2.690 S/. 32,280 2.697 S/. 32,364 S/. 84)

Como se observa, fruto de la conversión del saldo al 31.12.2011 de las cuentas por cobrar en moneda extranjera, se obtiene una pérdida por diferencia de cambio equi-valente a (S/. 1,280), consecuencia de la disminución del Tipo de Cambio utilizado para reconocer la referida cuenta. Asimis-mo, tratándose de la conversión del saldo al 31.12.2011 de la cuenta por pagar en mo-neda extranjera, se obtiene una Pérdida por diferencia de cambio de S/. 84, producto del aumento del Tipo de Cambio utilizado inicialmente para reconocer dicha cuenta.En tal sentido, a fin de ajustar los referidos saldos, la empresa deberá efectuar los si-guientes registros contables:

• Según el PCGE

XX67 GASTOS FINANCIEROS 1,280 676 Diferencias de cambio12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES – TERCEROS 1,280 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera31/12 Por la conversión del sal-

do de las cuentas por cobrar en moneda extranjera al 31.12.2011.

XX

67 GASTOS FINANCIEROS 84 676 Diferencias de cambio42 CUENTAS POR PAGAR COMER- CIALES – TERCEROS 84 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas31/12 Por la conversión del saldo

de las cuentas por pagar en mo-neda extranjera al 31.12.2011.

XX

• Según el PCGRXX

67 GASTOS FINANCIEROS 1,280 676 Pérdida por Diferencia de Cambio12 CLIENTES 1,280 121 Facturas por cobrar31/12 Por la conversión del sal-

do de las cuentas por cobrar en moneda extranjera al 31.12.2011.

XX67 GASTOS FINANCIEROS 84 676 Pérdida por Diferencia de Cambio42 PROVEEDORES 84 421 Facturas por pagar31/12 Por la conversión del saldo

de las cuentas por pagar en mo-neda extranjera al 31.12.2011.

XX

31


Informe Contable

PRIMERA QUINCENA - FEBRERO 2012

INFORME

• Aspectos tributarios y contables de la Entrega de Arras ....................................................................................... 31

PRÁCTICA CONTABLE

• Obligaciones contable - tributarias del Régimen de Retenciones del IGV ........................................................... 35


• Cuenta 68: Valuación y Deterioro de Activos y Provisiones ............................................................................... 39

Aspectos tributarios y contables de la Entrega de Arras

1. CONSIDERACIONES GENERALES

Las arras, también conocidas como “seña” o “señal”, son utilizadas con la finalidad de asegurar la celebración de los contratos, siendo un elemento que en la práctica des-alienta el incumplimiento de los contratos por las partes, puesto que puede conllevar a la pérdida de las entregas o al pago de una indemnización.

La importancia de las arras radica en que éstas generan sanciones que operan de forma automática ante el incumplimien-to o arrepentimiento de una de las partes de acuerdo a lo pactado. En tal sentido, en estos casos no se requiere demostrar la existencia de daños o perjuicios ocasiona-dos siendo únicamente necesario probar el incumplimiento.

Bajo este contexto, en el presente informe trataremos acerca de los aspectos legales, tributarios y contables de los contratos con arras con la respectiva casuística sobre el tema.

2. CONCEPTO DE ARRAS

Las arras constituyen la entrega de una suma de dinero o de cualquier otra cosa que un contratante hace a otro con el fin de asegurar una promesa o un contrato, o confirmarlo, garantizar su cumplimiento o facultar su rescisión.

Asimismo se suele afirmar que las arras constituyen un mecanismo que refuerza la acreencia, puesto que implica la entrega de un bien al acreedor en garantía de la obli-gación contraída.

Al respecto, De la Puente y Lavalle1 seña-la que no se debe olvidar que la entrega en las arras no tendría significado jurídico alguno si no es resultado de un acuerdo

de voluntades de los contratantes para conferirle el carácter de arras, denominan-do a este acuerdo como “pacto arral”, que puede ser definido como la cláusula inserta en o anexa a un contrato -llamado “prin-cipal” o “básico”-, en virtud de la cual se conviene en otorgar a esta entrega los efectos jurídicos que las partes desean dar-le, según la clase de arras de que se trate.

3. CARACTERÍSTICAS DE LAS ARRAS

Dentro de las características de las arras, tenemos las siguientes2:

- Debe ser pactada expresamente.- Para su existencia, debe haber pacto. No basta una simple mención de la clase de arras, debe indicarse también con precisión, los alcances que las partes quieren atribuir.

- Tiene carácter real.- Sin embargo, el pacto no es suficiente, además del pacto debe producirse la entrega, la “traditio”.

- Son de naturaleza accesoria.- Su vigen-cia depende del contrato principal al cual están vinculadas. Esto significa que, la nulidad del contrato principal acarrea su nulidad. Por eso no hay contrato de arras, sino contrato con arras.

4. CLASES DE ARRAS

De acuerdo a la doctrina y a la normativi-dad vigente podemos distinguir tres tipos de arras: Arras Confirmatorias, Arras Pena-les, y Arras de Retractación. A continuación analizaremos las características de cada una de ellas en concordancia con lo regulado en los artículos 1477º al 1483º del Código Civil Peruano.

5. ARRAS CONFIRMATORIAS

El artículo 1477º del Código Civil estable-ce que la entrega de arras confirmatorias

importa la conclusión del contrato y que en caso de cumplimiento, quien recibió las arras las devolverá o las imputará sobre su crédi-to, según la naturaleza de la prestación.

De lo antes expuesto se puede observar que las arras confirmatorias sirven como “señal” de la celebración de un contrato o prueba de su perfeccionamiento. En tal sentido, las arras ratifican la celebración del contrato, y su contenido, y asimismo de-muestra que dicho contrato ya ha empeza-do a ser cumplido.

Por otra parte, el artículo 1477º también esta-blece que en caso de cumplimiento del con-trato principal, quien recibió las arras deberá devolverlas a quien le entregó o imputarlas sobre el crédito de acuerdo a lo acordado.

Al respecto es necesario precisar que de acuerdo a nuestra legislación no se señala expresamente qué bienes pueden ser en-tregados en arras, de lo que se desprende que nada impediría que se entreguen bie-nes muebles o inmuebles o prestaciones de distinta naturaleza, lo cual en algunos casos podría conllevar a que no se pueda imputar las arras sobre el crédito de acuerdo a lo establecido en el artículo 1477º del Códi-go Civil. Es por esto que generalmente las arras son entregadas en dinero para facilitar su devolución o su imputación al crédito.

Para ilustrar el tema, pongamos el siguien-te ejemplo: El Sr. Sandoval ha celebrado un contrato de compra venta de un departa-mento con la empresa “CONAMAR” S.R.L. y se ha pactado un precio total de S/. 82,000 el cual será pagado en 24; cuotas, asimis-mo el Sr. Sandoval le ha entregado en ca-lidad de arras confirmatorias la cantidad de S/. 10,000, con lo cual ratifica la celebración del contrato y el contenido del mismo.

6. ARRAS PENALES

El Código Civil Peruano considera a las arras penales como una especie de las arras

1 DE LA PUENTE Y LAVALLE, Manuel: El Contrato en General, Tomo I, Cultural Cusco S.A.

2 AGUILA GRADOS Guido y CAPCHA VERA, Elmer: EL ABC del Derecho Civil. EGACAL 2007, Pág. 367.



confirmatorias. En tal sentido, el artículo 1478º del Código Civil (C.C.) señala que si la parte que hubiese entregado las arras no cumple la obligación por causa imputable a ella, la otra parte puede dejar sin efecto el contrato conservando las arras. Si quien no cumplió es la parte que las ha recibido, la otra puede dejar sin efecto el contrato y exigir el doble de las arras.

Gráficamente podemos ilustrarlo de la si-guiente forma:

IMPLICANCIAS DE LAS ARRAS PENALES

XYZ S.A. PODRÁ DEJAR SIN EFECTO EL CONTRATO CON-SERVANDO LAS ARRAS

SI ABC S.A. NO CUMPLE SU OBLIGA-

CIÓN

SI XYZ S.A. NO CUMPLE SU OBLIGACIÓN

ABC S.A. PODRÁ DE-JAR SIN EFECTO EL CONTRATO Y EXIGIR EL DOBLE DE LAS ARRAS

EMPRESA ABC S.A.

EMPRESA XYZ S.A.ENTREGA ARRAS

La naturaleza jurídica de las arras penales es, pues, la misma que la de las arras con-firmatorias, esto es, ser un pacto accesorio al contrato principal que otorga a las arras entregadas el carácter de una prueba de la celebración de este contrato. Su única diferencia es que, en vez de constituir un refuerzo del contenido contractual, se con-cede a las arras el rol de ser una determina-ción convencional y anticipada de los da-ños reclamables en caso de incumplimiento del contrato principal3.

Como podemos observar, la arras penales son una consecuencia del incumplimiento del contrato principal, es por eso que se castiga a la parte que incumple su obliga-ción por causa imputable a ella. Sin embar-go debemos aclarar que si el incumplimien-to del contrato obedece a un caso fortuito que escapa de la voluntad de las partes, en-tonces se deberá proceder a la restitución de las arras a quien las entregó. Asimismo, existe la posibilidad de que ambas partes incumplan con sus obligaciones, si ésta fue-ra el caso se dejará sin efecto el contrato y quien recibió las arras deberá devolverlas a quien se las otorgó.

Con respecto a la devolución doblada de las arras, no existiría ningún inconvenien-te si éstas fueron entregadas en dine-ro; por ejemplo: si se hubiese entregado S/. 30,000 se devolvería S/. 60,000, pero se podrían generar dificultades cuando és-tas fueron entregadas en bienes muebles, como por ejemplo; objetos de valor, obras

de arte, u otros similares. Para estos casos la doctrina señala que se deberá devolver el mismo bien más una cierta cantidad de dinero equivalente a su valor.

Asimismo queremos dejar en claro la dife-rencia existente entre las arras penales y las cláusulas penales de los contratos. La primera de ellas implica la entrega efectiva y previa que se pierde en caso de incumpli-miento (o la entrega de las arras dobladas), mientras que en la segunda no hay entrega y solo se hace referencia a una promesa de entrega en caso de incumplimiento.

Por último, debemos señalar que el artículo 1479º del C.C. establece que si la parte que no ha incumplido la obligación prefiere demandar la ejecución o la resolución del contrato, la indemnización de daños y per-juicios se regula por las normas generales.

6. ARRAS DE RETRACTACIÓN

La entrega de las arras de retractación (tam-bién llamadas arras penitenciales o arras de desistimiento) sólo es válida en los contra-tos preparatorios y concede a las partes el derecho de retractarse de ellos.

Este tipo de arras generan para quien las en-trega y para quien las recibe el derecho a re-tractarse o desistirse de una relación contrac-tual existente. Sin embargo esta retractación conlleva efectos desfavorables para quien se retracta, como veremos más adelante.

6.1 Características de las arras de retractación

Dentro de las características de las arras de retractación, tenemos las siguientes:

- Se dan necesariamente en los contratos preparatorios

- Son de naturaleza accesoria al contrato principal

- Se materializa con la entrega del “bien”

- Deben ser expresas

CARACTERÍSTICAS DE LAS ARRAS DE RETRACTACIÓN

6.2 Efectos de la retractación entre partes

Al respecto, el artículo 1481º del Código Civil señala que si se retracta la parte que entrega las arras, las pierde en provecho del otro contratante. Si se retracta quien recibe las arras, debe devolverlas dobladas al tiempo de ejercitar el derecho.

Como podemos observar este tratamiento dispuesto por nuestro Código Civil guarda concordancia con las arras penales y consti-tuye un mecanismo válido para la extinción de las obligaciones contractuales.

Con respecto a los bienes entregados en arras de retractación, como señalamos anteriormente la norma no prohíbe o limita algún tipo de bien, por lo que considera-

mos que cualquier bien pudiera ser entre-gado en calidad de arras de retractación, pudiendo ser dinero, títulos valores, bienes muebles, bienes inmuebles, intangibles, entre otros. Sin embargo se deberá tomar en cuenta que de acuerdo a la naturaleza del bien se podrán generar inconvenientes cuando se tenga que devolver las arras do-bladas en caso de retractación. Este mismo inconveniente puede ocurrir en los casos en que las arras se tengan que imputar sobre el crédito, como veremos más adelante.

Por otro lado debemos señalar que el artí-culo 1482º del Código Civil establece que la parte que recibe las arras puede renun-ciar al derecho de retractación.

6.3 Efectos del contrato definitivo

El artículo 1483º del C.C. regula que si se celebra el contrato definitivo, quien recibe las arras las devolverá de inmediato o las imputará sobre su crédito, según la natura-leza de la prestación.

En efecto, las arras de retractación son en-tregadas al momento de celebrarse el con-trato preparatorio, por lo cual al momento de celebrarse el contrato definitivo éstas deberán ser devueltas o imputadas al crédi-to de acuerdo a lo pactado. Por ejemplo: Si el Sr. Gutiérrez entregó en calidad de arras de retractación a la empresa “UNISAR” S.A. la cantidad de S/. 7,000 con respec-to a un contrato preparatorio por la com-pra de una maquinaria por la cantidad de S/. 15,000, y llegado el plazo acordado, el Sr. Gutiérrez acepta celebrar el contrato de compraventa de la maquinaria, entonces la empresa “UNISAR” S.A. deberá devolver las arras o en su defecto imputarla contra la deuda según la naturaleza de la prestación.

DESTINO DE LAS ARRAS DE RETRAC-

TACIÓN

DEVOLVER A QUIEN LE ENTREGÓ

IMPUTAR SOBRE EL CRÉDITO

LAS ARRAS DE RETRACTACIÓN Y LOS CONTRATOS DEFINITIVOS

7. ASPECTOS TRIBUTARIOS

7.1 Impuesto General a las Ventas (IGV)

a) Nacimiento de la Obligación Tributa-ria en la entrega de Arras

Con respecto al Impuesto General a las ventas (IGV), debemos tomar en conside-ración lo establecido en el numeral 3 del ar-tículo 3º del Reglamento de la Ley de este Impuesto el cual regula el nacimiento de la obligación tributaria en los casos de pagos parciales, incluyendo las arras.

En consecuencia, el tratamiento adoptado es el siguiente:3 DE LA PUENTE Y LAVALLE, Manuel. El Contrato en General, Tomo I,

Cultural Cusco S.A.

PRIMERA QUINCENA - FEBRERO 2012 33


• En la venta de bienes muebles, se señala que no da lugar al nacimiento de la obli-gación tributaria, la entrega de dinero en calidad de arras de retractación, antes que exista la obligación de entregar o trans-ferir la propiedad del bien, siempre que éstas no superen en conjunto el quince por ciento (15%) del valor total de venta. En caso de superar dicho porcentaje se producirá el nacimiento de la obligación tributaria por el importe total entregado.

• En los casos de prestación o utilización de servicios, la obligación tributaria nace en el momento y por el monto que se percibe. En los casos de servicios pres-tados por establecimientos de hospeda-je, la obligación tributaria nacerá con la percepción del ingreso, inclusive cuando éste tenga la calidad de depósito, ga-rantía, arras o similares.

• En la primera venta de inmuebles, se considerará que nace la obligación tri-butaria en el momento y por el monto que se percibe, inclusive cuando se le denomine arras de retractación siempre que éstas superen el 15% del valor total del inmueble.

• Asimismo se señala que en todos los ca-sos, las arras confirmatorias se encuen-tran gravadas con el Impuesto General a las Ventas.

b) Nacimiento de la Obligación Tributa-ria en los Contratos de Construcción

El numeral 4 del artículo 3º del Reglamento de la Ley del IGV señala que la obligación tributaria nace en la fecha de emisión del comprobante de pago por el monto consig-nado en el mismo o en la fecha de percep-ción del ingreso por el monto percibido, lo que ocurra primero, sea éste por concepto de adelanto, de valorización periódica, por avance de obra o los saldos respectivos, in-clusive cuando se les denomine arras. Tra-tándose de arras de retractación, la obliga-ción tributaria nace cuando éstas superen el 20% del valor total de la construcción.

c) Ajuste del Impuesto Bruto cuando no se celebra el contrato definitivo

En el caso de la primera venta de inmue-bles efectuada por los constructores de los mismos, cuando no se llegue a celebrar el contrato definitivo se podrá deducir del Im-puesto Bruto el correspondiente al valor de las arras de retractación gravadas y arras confirmatorias restituidas, en el mes en que se produzca la restitución.

d) Ajuste del Credito Fiscal

De acuerdo al inciso b) del artículo 27º del TUO de la Ley del IGV y al numeral 3 del artículo 3º del Reglamento del IGV, deberá deducir del crédito fiscal el Impuesto Bru-to correspondiente al valor de las arras de retractación gravadas y arras confirmatorias devueltas cuando no se llegue a celebrar el contrato definitivo.

7.2 Impuesto a la Renta

El reconocimiento de los ingresos y gastos de las operaciones que involucren la entre-ga de arras se reconocerán de acuerdo a la NIC 18 y al principio del devengado, de acuerdo a lo establecido en el artículo 57º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Asimismo, es necesario precisar que en el caso de entrega de arras no tendrá inciden-cia en el Impuesto a la Renta puesto que la entrega de una suma de dinero o de un bien en calidad de arras por una de las par-tes no debe reconocerse como ingreso o como gasto, sino que éste se debe anotar como una obligación para la persona que lo perciba (pasivo) o como un derecho por parte de la persona que lo entregue (activo).

En lo referente a las arras de retractación es conveniente señalar que el destino de estas arras no tendrá efecto en el Impuesto a la Renta, puesto que si son devueltas al com-prador no se genera un ingreso para ningu-na de las partes, y en el caso de ser imputa-do contra el crédito se considerará como un pago parcial de la obligación pendiente.

En el caso de arras penales o penitenciales, éstas deberán considerarse como gasto para la parte que se retracta o que no cumple su obligación y deberá considerarse como in-greso para la parte que se vió afectada.

7.3 Reglamento de Comprobantes de Pago

De conformidad con el numeral 7 del artí-culo 5º del Reglamento de Comprobantes de Pago se señala que en los casos de en-trega de depósito, garantía, arras o simila-res, los comprobantes de pago deberán ser entregados cuando impliquen el nacimien-to de la obligación tributaria para efecto del Impuesto General a las Ventas (IGV), en el momento y por el monto percibido.

JURISPRUDENCIA

Verificación de las arras de retractación

RTF Nº 00644-3-2001 (19.06.2001)

Se declara nula e insubsistente la apelada a efecto que la Administración Tributaria, acre-dite mediante una verificación realizada en la documentación de la recurrente y una muestra representativa de sus clientes, el tratamiento dado a las operaciones de arras de retractación, incluyendo aquellos casos en los que no se ce-lebró el contrato definitivo, sea por causa de la recurrente o por causa de sus clientes, a fin de poder determinar claramente si se está frente a un supuesto gravado con el IGV o no.


CASO Nº 1

ARRAS DE RETRACTACIÓN SOBRE VENTA DE INMUEBLE

La empresa “HULLIN” S.A. ha recibido en arras de retractación de la empresa “VAREX” S.A. la cantidad de S/. 33,945,

respecto a la venta de un departamen-to valorizado por un importe total de S/. 166,770 el cual se concretará dentro del plazo de 30 días. Cabe aclarar que esta operación califica como la primera venta de inmuebles realizada por el constructor.

Al respecto, la empresa “HULLIN” S.A., nos consulta acerca del tratamiento tribu-tario y contable de esta operación.

SOLUCIÓN:

ENFOQUE LEGAL

En principio debemos señalar que de acuer-do al artículo 1480º del Código Civil, se señala que la entrega de las arras de retrac-tación solo es válida en los contratos prepa-ratorios y concede a las partes el derecho de retractarse de ellos. En tal sentido, si es que dentro del plazo de 30 días se firma el contrato definitivo, la empresa “HULLIN” S.A. deberá devolver las arras a la empresa “VAREX” S.A. o la podrá imputar sobre el monto de la operación; sin embargo, en el supuesto caso que la empresa “VAREX” S.A. se retracte, ésta perderá las arras en prove-cho de la empresa “HULLIN” S.A. Pero si esta última se retracta deberá devolver las arras dobladas a la empresa “VAREX” S.A.

ENFOQUE TRIBUTARIO

Para determinar la incidencia del IGV en esta operación debemos analizar la hipóte-sis de incidencia del impuesto. Al respec-to, el TUO de la Ley del IGV señala que se encuentra gravada la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos y que el nacimiento de la obligación tributaria se origina en la fecha de la percepción del ingreso, por el monto que se perciba sea total o parcial. Com-plementando lo antes expuesto, debemos indicar que el numeral 3 del artículo 3º del Reglamento de la Ley del IGV señala que en la primera venta de inmuebles, se consi-derará que nace la obligación tributaria en el momento y por el monto que se percibe, inclusive cuando se le denomine arras de retractación, siempre que éstas superen el 15% del valor total del Inmueble.

Asimismo, en el presente caso debemos tomar en consideración que el articulo 23º del TUO de la Ley del IGV establece que en el caso de la venta de inmuebles realizado por los constructores, se considera como operación no gravada la transferencia del terreno. Al respecto, el numeral 9 del artí-culo 5º del Reglamento del IGV indica que el terreno representa el 50% del valor total de la transferencia del inmueble.

Por otra parte, en el caso planteado no sería de aplicación lo dispuesto en el inciso b) del Apéndice I de la Ley del IGV, puesto que el va-lor de venta del inmueble supera las 35 UITs.

En consecuencia debemos determinar si el monto recibido supera el 15% del valor del inmueble con la finalidad de determinar la




Contador Público y Abogado; Post Grado en NIIF; Ex. Auditor de SUNAT ; Asesor y Consultor Contable y Tributario; Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.

incidencia del IGV en esta operación, para lo cual realizaremos el siguiente cálculo:

a) Primero calcularemos el valor del in-mueble (B)

0.5 B + 0.5 B + 0.5 B (0.18) S/. 166,770

1.09 B 166,770

B (Valor del Inmueble) 153,000

De lo anterior se puede deducir que para efectos del IGV, el valor del terreno es S/. 76,500, el valor de la construcción es S/. 76,500 y el IGV de la operación seria de S/. 13,770.

b) A continuación calcularemos si el valor de las arras de retractación superan el 15% del valor del inmueble

Valor del Inmueble S/. 153.000

Límite del 15% del Valor del Inmueble S/. 22,950

Monto de las Arras de Retractación S/. 33,945

Como podemos observar, el monto de las arras de retractación excede el 15% del valor del in-mueble, motivo por el cual se habrá originado el nacimiento de la obligación tributaria.

ENFOQUE CONTABLE

Para reconocer el dinero entregado en arras, previamente se debe determinar el monto correspondiente al valor (V) y el IGV. Para lo cual, efectuaremos el siguiente cálculo:

0.5 V + 0.5 V + 0.5 V (0.18) S/. 33,945.00

1.09 V S/. 33,945.00

V (Valor) S/.31,142.20.00

De lo cual se puede deducir el IGV:

IGV 33,945.00 – 31,142.20

IGV S/. 2,802.80

Los asientos contables que debe efectuar la empresa “HULLIN” S.A. son los siguientes:

XX12 CUENTAS POR COBRAR CO-

MERCIALES - TERCEROS 33,945.00 121 Facturas, boletas y otros

comprob. por cobrar 1212 Emitidas en cartera40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES

AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,802.80

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta propia46 CUENTAS POR PAGAR DI-

VERSAS – TERCEROS 31,142.20 469 Otras cuentas por pa-

gar diversas 4699 Otras cuentas por pagarx/x Por el reconocimiento de las

arras de retractación recibidas de la empresa “VAREX” S.A.

XX10 EFECTIVO Y EQUIV. EFECTIVO 33,945.00 104 Cuentas corrientes en

instituc. financieras 1041 Cuentas corrientes

operativas 12 CUENTAS POR COBRAR CO-


comprob. por cobrar 1212 Emitidas en carterax/x Por el monto de las arras de

retractación recibidas.XX

Al respecto, es necesario precisar que la empresa “HULLIN” S.A. deberá emitir el comprobante de pago de acuerdo a lo es-tablecido en el numeral 7 del artículo 5º del Reglamento de Comprobantes de Pago.

CASO Nº 2

ARRAS CONFIRMATORIAS EN LA COMPRA DE UNA VEHÍCULO

La empresa “SATURNO” S.A. (vendedora) dedicada a la comercialización de vehículo ha celebrado un contrato de compra-venta de un vehículo con la empresa “NEPTU-NO” S.A. (compradora) por un valor total de S/. 9,000 más IGV. En el contrato se ha pactado que con fecha 10.08.2012 la empresa “NEPTUNO” S.A. entregará en calidad de arras confirmatorias la cantidad de S/. 5,900 (incluido IGV) y que poste-riormente el día 20.08.2012 la empresa “SATURNO” S.A. le hará entrega del vehí-culo. Asimismo se tiene conocimiento que el mismo día 20.08.2012, se acordó que las arras confirmatorias entregadas anterior-mente sean aplicadas contra el precio del vehículo. Al respecto, la empresa SATURNO S.A. nos consulta acerca del tratamiento contable y tributario de esta operación.

SOLUCIÓN:

ENFOQUE LEGAL

El artículo 1477º del Código Civil señala que la entrega de arras confirmatorias im-porta la conclusión del contrato.

En caso de cumplimiento, quien recibió las arras las devolverá o las imputará sobre su crédito, según la naturaleza de la presta-ción.

ENFOQUE TRIBUTARIO

El numeral 3 del artículo 3º del Reglamento de la Ley del IGV señala que en todos los casos, la entrega de arras confirmatorias se encuentran gravadas con el Impuesto General a las Ventas (IGV). En tal sentido en el caso planteado, cuando la empresa “NEPTUNO” S.A. hace entrega de las arras confirmatorias, nace la obligación tributaria del IGV y en consecuencia, la obligación de emitir el comprobante de pago.

Para efectos del Impuesto a la Renta, la empresa “SATURNO” S.A. deberá recono-cer el ingreso cuando se hayan transferi-do los riesgos y beneficios inherentes a la operación, de acuerdo a lo establecido en la NIC 18 y en el artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, lo cual ocurrirá cuan-do se entregue el vehículo.

ENFOQUE CONTABLE

La empresa “SATURNO” S.A. deberá efec-tuar los siguientes asientos contables:

a) En el momento en que recibe las arras confirmatorias


MERCIALES – TERCEROS 5,900.00 121 Facturas, boletas y otros


AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 900.00



gar diversas 4699 Otras cuentas por pagarx/x Por el reconocimiento de las

arras confirmatorias recibidas de la empresa “NEPTUNO” S.A.

XX10 EFECTIVO Y EQUIV. EFECTIVO 5,900.00 104 Cuentas corrientes en

instituc. financieras 1041 Cuentas corrientes

operativas 12 CUENTAS POR COBRAR CO-


comprob. por cobrar 1212 Emitidas en carterax/x Por el monto recibido en cali-

dad de arras de confirmatorias.XX

b) En el momento en el cual se transfiere el vehículo y se acuerda que las arras confirmatorias, sean aplicadas contra el precio del vehículo.



comprob. por cobrar 1212 Emitidas en cartera46 CUENTAS POR PAGAR DI-


gar diversas 4699 Otras ctas. por pagar40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES

AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 720.00

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta propia70 VENTAS 9,000.00 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufac. 70111 Tercerosx/x Por la transferencia del ve-

hículo y la aplicación de las arras confirmatorias.

XX69 COSTO DE VENTAS xxx 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufac. 69111 Terceros20 MERCADERÍAS xxx 201 Mercaderías manufac. 2011 Mercaderías manufac. 20111 Costox/x Por el costo de venta del vehículo.

XX



Práctica Contable


Obligaciones contable - tributarias del Régimen de Retenciones del IGV

CASO Nº 1

OBLIGACIONES CONTABLE - TRIBUTARIAS DEL PROVEEDOR

Con fecha 20.01.2012, la empresa “ATP INVERSIONES” S.A.C., ha efectuado la venta de mercaderías por S/. 1,000 más IGV a la empresa “COMERCIAL ROSITA” S.R.L. (designada Agente de Retención del IGV), emitiéndole la factura Nº 001-8971, quien al momento de cancelarle la obliga-ción, le ha efectuado la retención del 6% correspondiente. Sobre el particular, nos piden ayuda para registrar esta retención.SOLUCIÓN:

Una de las obligaciones contable-tributarias que deben cumplir los sujetos a quiénes sus clientes (designados Agentes de Percep-ción) les efectúen la retención del IGV, es la de aperturar un código contable específico para controlar precisamente esas retencio-nes y su correspondiente aplicación.

Esta obligación se deriva del inciso b) del artículo 13º de la Resolución de Superin-tendencia Nº 037-2002/SUNAT “Régimen de Retenciones del IGV”, la cual precisa que en estos casos el Proveedor debe abrir una subcuenta denominada “IGV Reteni-do” dentro de la cuenta “Impuesto Gene-ral a las Ventas” precisando que en dicha subcuenta se controlarán las retenciones que le hubieren efectuado los Agentes de Retención, así como las aplicaciones de di-chas retenciones al IGV por pagar.

De lo anterior, podría concluirse que tra-tándose del caso expuesto por la empresa “ATP INVERSIONES” S.A.C. la misma debe-rá aperturar un código contable dentro de la cuenta 40 “Tributos, contraprestaciones y aportes al Sistema de Pensiones y de Salud por pagar”, en la que precisamente contro-lará los montos que le retuvieron así como aquellos aplicados contra el IGV a pagar.

Para cumplir con esta obligación, somos de la opinión que se aperture un código a nivel de 6 dígitos dentro de la subdivisionaria 40114 “IGV Régimen de Retenciones“ del PCGE (401141 IGV Retenido), en la que se re-gistrarán precisamente aquellas retenciones que haya realizado el cliente, en una opera-ción sujeta al Régimen de Retenciones.

40TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y

APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR

401 Gobierno central

4011 Impuesto General a las ventas

40114 IGV – Régimen de Retenciones

401141 IGV Retenido

Considerando lo anterior, tendríamos los siguientes registros contables:

a) Por la venta realizadaXX

12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES – TERCEROS 1,180 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 180 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 1,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Tercerosx/x Por el reconocimiento de la

venta de mercaderías a una empresa no relacionada.

XX

b) Por la cobranza realizada, neta de la retención

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,109 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes ope- rativas40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 71 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40114 IGV – Régimen de retenciones 40114.1 IGV retenido 12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES – TERCEROS 1,180 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en carterax/x Por la cobranza de la factura

de venta neta de la retención realizada1.

XX

CASO Nº 2

APLICACIÓN DE LAS RETENCIONES

Siguiendo con el caso anterior, al realizar su Declaración Jurada (IGV – Renta Men-sual) del período Enero de 2012, la em-presa “ATP INVERSIONES” S.A.C. aplicó totalmente las retenciones que le realizó “COMERCIAL ROSITA” S.R.L. Sobre el particular, nos pide ayuda para recono-cer contablemente esta aplicación. Con-siderar que el IGV resultante del período es equivalente a S/. 5,800.

SOLUCIÓN:

Si al realizar su Declaración Jurada del IGV – Renta Mensual (PDT 621) del período Enero de 2012, la empresa “ATP INVER-SIONES” S.A.C. aplica totalmente el mon-to retenido por la empresa “COMERCIAL ROSITA” S.R.L., la primera deberá realizar el siguiente registro contable, asumiendo la siguiente información:

LIQUIDACIÓN DEL IGV – ENERO 2012

DETALLE IMPORTE

IGV de Ventas S/. 9,600

IGV de Compras (S/. 3,800)

IGV resultante S/. 5,800

Retenciones por aplicar (S/. 71)

IGV por pagar S/. 5,729

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 71 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta propia40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 71 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40114 IGV – Régimen de retenciones 40114.1 IGV Retenido x/x Por la aplicación del IGV re-

tenido al IGV por pagar del período Enero de 2012.

XX

En ese caso, el registro contable por el IGV por pagar sería el siguiente:

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 5,729 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta propia10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 5,729 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación del IGV

por pagar correspondiente al período Enero de 2012.

XX

1 Para efectos didácticos, los montos se presentan redondeados.



CASO Nº 3

OBLIGACIONES CONTABLE-TRIBUTARIAS DEL AGENTE DE RETENCIÓN DEL IGV

La empresa “TALKING NET” S.A.C., de-signada Agente de Retención del IGV aplicable a los proveedores, nos comenta que va a pagar la factura Nº 001-2010 porS/. 3,000 más IGV, por un servicio recibi-do, por lo que efectuará la retención del 6% correspondiente. Sobre este tema, nos pide que le ayudemos a verificar las obligaciones contable-tributarias que le corresponde.

SOLUCIÓN:

Los Agentes de Retención del IGV también tienen la obligación de aperturar códigos contables específicos para controlar las re-tenciones realizadas. En efecto, según el inciso a) del artículo 13º de la Resolución de Superintendencia Nº 037-2002/SUNAT “Régimen de Retenciones del IGV”, se precisa que en operaciones sujetas a este régimen, el Agente de Retención tiene la obligación de aperturar en su contabilidad un código denominado “IGV - Retenciones por Pagar”, para controlar allí las retencio-nes efectuadas a los Proveedores así como aquellos pagos efectuados a la SUNAT.

De ser así, tratándose del caso expuesto por la empresa “TALKING NET” S.A.C. ésta deberá cumplir con esta obligación, para lo cual deberá aperturar dentro de la subdivi-sionaria 40114 “IGV – Régimen de Reten-ciones”, un código específico a nivel de 6 dígitos (el que sugerimos que sea 401142 “IGV - Retenciones por pagar”) en la que cumplirá con su obligación de controlar las retenciones efectuadas y sus abonos res-pectivos a la SUNAT.

40TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES

Y DE SALUD POR PAGAR


4011 Impuesto General a las ventas

40114 IGV – Régimen de Retenciones

401142 IGV – Retenciones por pagar

Considerando lo anterior, y tratándose del caso expuesto por la empresa “TALKING NET” S.A.C. ésta deberá reconocer los si-guientes asientos contables para registrar la retención realizada:

a) Recepción del servicio contable

XX63 GASTOS POR SERVICIOS PRES- TADOS POR TERCEROS 3,000 632 Asesoría y Consultoría 6329 Otros40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 540 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 4011 IGV – Cuenta Propia

42 CUENTAS POR PAGAR COMER- CIALES – TERCEROS 3,540 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por el reconocimiento de los

servicios recibidos.XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 3,00079 CARGAS IMP. A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 3,000 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastosx/x Por el destino de los servicios

recibidos.XX

b) Por la cancelación del servicio sujeto a retención

XX42 CUENTAS POR PAGAR COMER- CIALES – TERCEROS 3,540 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 212 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40114 IGV – Régimen de retenciones 40114.2 IGV Retenciones por pagar10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 3,328 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación de la fac-

tura del proveedor, neto de la retención del 6% del IGV2.

XX

c) Por la cancelación de la retención del IGV

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 212 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40114 IGV – Régimen de retenciones 40114.2 IGV Retenciones por pagar10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 212 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación de la reten-

ción del IGV realizada.XX

Es importante recordar que independiente-mente de la obligación de aperturar el có-digo específico desarrollado en este caso, el Agente de Retención también deberá llevar un “Registro del Régimen de Retenciones” en el cual controlará los débitos y créditos con respecto a la cuenta por pagar por cada Proveedor. Las características y particulari-dades de este libro serán desarrolladas en el siguiente caso práctico.

CASO Nº 4

OBLIGACIÓN DE LLEVAR EL REGISTRO DEL RÉGIMEN DE RETENCIONES

La empresa “OTC INVERSIONES” S.A.C. ha sido designada Agente de Reten-ción del IGV por la SUNAT a partir del 01.02.2012, estando obligada a llevar por tanto, el “Registro del Régimen de Retenciones”. Sobre el particular, el con-tador de la citada empresa nos pide ayuda a efectos de anotar en el citado registro, las siguientes operaciones realizadas con el proveedor “COMERCIAL UNO” S.R.L.:

a) Mediante Factura Nº 001-2010 del 05.02.2012, se adquiere mercaderías por S/. 10,000.

b) El 10.02.2012 se cancela parcial-mente la Factura Nº 001-2010 porS/. 6,000, efectuándose la retención correspondiente.

c) El 21.02.2012, se cancela el saldo pen-diente de la Factura Nº 001-2010, efec-tuándose la retención correspondiente.

SOLUCIÓN:

Como se ha señalado en los casos ante-riores, el Régimen de Retenciones del IGV contempla que los sujetos designados Agentes de Retención por la SUNAT, deban efectuar a sus proveedores (o prestadores de servicios, de ser el caso), una retención del monto a pagar por la adquisición de bienes o por la prestación de servicios.

En ese sentido, para controlar las retencio-nes realizadas, la norma obliga a que estos sujetos lleven un “Registro del Régimen de Retenciones”, en el cual controlen precisa-mente, los débitos y créditos con respecto a la cuenta por pagar de cada proveedor.

En relación a este registro, cabe mencionar que el mismo debe observar las siguientes formalidades:

a) Datos de cabecera

El Registro del Régimen de Retenciones, al ser un libro vinculado a asuntos tri-butarios3 que los deudores tributarios se encuentran obligados a llevar, deberá contar con los siguientes datos de cabe-cera:

• Denominación del libro o registro.

• Período y/o ejercicio al que corres-ponde la información registrada.

• Número de RUC del deudor tributa-rio, Apellidos y Nombres, Denomina-ción y/o Razón Social de éste.

No obstante lo anterior, tratándose del Registro del Régimen de Retenciones llevado en forma manual, bastará con incluir estos datos en el primer folio de cada período o ejercicio.

2 Para efectos didácticos, los montos se presentan redondeados.

3 Esto según el Anexo 2 de la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT, resolución que estableció las normas referidas a libros y registros vinculados a asuntos tributarios.



b) Registro de las Operaciones

Al efectuar el registro de las operaciones en el Registro del Régimen de Retencio-nes, el sujeto obligado deberá efectuar dicha anotación:

• En orden cronológico;

• De manera legible, sin espacios ni líneas en blanco, interpolaciones, en-mendaduras ni señales de haber sido alteradas;

• Totalizando sus importes;

• Utilizando los términos “VAN” y “VIENEN” según corresponda, al fi-nal y al inicio de cada folio respecti-vamente. Lo dispuesto en este punto no es exigible al Registro del Régi-men de Retenciones que se lleve en hojas sueltas o continuas;

• De no realizarse operaciones en un determinado período o ejercicio gravable, se registrará la leyenda “SIN OPERACIONES” en el folio correspondiente. Lo dispuesto en este punto no es exigible al Re-gistro del Régimen de Retenciones que se lleve en hojas sueltas o con-tínuas;

• En moneda nacional y en castellano, salvo los casos previstos en el nume-ral 4 del artículo 87º del Código Tri-butario4;

• En folios originales, no admitiéndose la adhesión de hojas o folios.

c) Obligación de legalizar

Además de las formalidades señaladas en los puntos anteriores, debe consi-derarse que el Registro del Régimen de Retenciones debe ser legalizado, por un notario o, a falta de éstos, por un juez de paz letrado o juez de paz, cuando corresponda, de la pro-vincia en la que se encuentre ubicado el domicilio fiscal del deudor tributa-rio, salvo tratándose de las provin-cias de Lima y Callao, en cuyo caso la

legalización podrá ser efectuada por los notarios o jueces de cualquiera de di-chas provincias.

d) Plazo máximo de atraso

De acuerdo a la Resolución de Superinten-dencia Nº 037-2002/SUNAT, el “Registro del Régimen de Retenciones” no podrá tener un atraso mayor a diez (10) diez días hábiles, contados a partir del primer día hábil del mes siguiente a aquel en que se recepcione o emita, según corresponda, el documento que sustenta las transacciones realizadas con los proveedores.

3 De acuerdo a esta disposición, los libros y registros deben ser llevados en castellano y expresados en moneda nacional; salvo que se trate de contribuyentes que reciban y/o efectúen inversión extranjera directa en moneda extranjera, de acuerdo a los requisitos que se establezcan mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, y que al efecto contraten con el Estado, en cuyo caso podrán llevar la contabilidad en dólares de los Estados Unidos de América.

”REGISTRO DEL RÉGIMEN DE RETENCIONES”

FORMATO

PERÍODO : Febrero 2012RUC : 20403020109CONTRIBUYENTE : “OTC INVERSIONES” S.A.C.PROVEEDOR : “COMERCIAL UNO” S.R.L.

FECHA DE LA TRANSACCIÓN

DOCUMENTO SUSTENTATORIO IMPORTE

COMPROBANTE DE PAGO

TIPO DE TRANSACCIÓN

IMPORTE DE LATRANSACCIÓN SALDO POR

PAGAR

COMPROBANTE DE RETENCIÓN

TIPO SERIE N° DEBE HABER SERIE N°IMPOR-

TE

05.07.2012 01 001 2010 10,000 Compra 10,000 10,000

10.02.2012 01 001 2010 Pago 6,000 - 4,000 01 040 360.00

21.02.2012 01 001 2010 Pago 4,000 - - 01 041 240.00

TOTAL 10,000 - 10,000 10,000 - - - 600

LIBRO O REGISTRO VINCULADO A ASUNTOS TRIBUTARIOS

Máximo atraso permitido

Acto o circunstancia que determina el inicio del plazo para el máximo atraso permitido

REGISTRO DEL RÉGIMEN DE RETENCIONES

Diez (10) díasDesde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se recepcione o emita, según corresponda, el documento que sustenta las transacciones realizadas con los proveedores.

e) Formato e información mínima

El Registro del Régimen de Retenciones debe contener, como mínimo la siguien-te información en columnas separadas:• Fecha de la transacción• Denominación y número del docu-

mento sustentatorio• Tipo de transacción realizada, tales

como: compras, ajustes en la opera-ción, pagos parciales o totales, com-pensaciones, canje de factura por letras de cambio, entre otras.

• Importe de la transacción, anotado en la columna del debe o del haber, según corresponda a la naturaleza de la transacción.

• Saldo resultante de la cuenta por pa-gar por cada proveedor.

En ese sentido, vista las principales par-ticularidades de este registro, a conti-nuación procederemos a incluir en él, las operaciones descritas por la empresa “OTC INVERSIONES” S.A.C.:



IMPORTANTE

El agente de percepción que utilice sistemas mecanizados o computarizados de contabi-lidad podrá llevar dicho registro anotando el total de las transacciones mensuales rea-lizadas con cada cliente en forma consoli-dada, siempre que en el sistema de enlace se mantenga la información requerida y se pueda efectuar la verificación individual de cada transacción.

CASO Nº 5

NO APERTURAR ELCÓDIGO “IGV - RETENCIONES

POR APLICAR”

Durante el 2011, la empresa “AGROIN-DUSTRIA ABC” S.A.C designada Agente de Retención por la SUNAT, no ha cumplido

con aperturar el código contable “IGV – Retenciones por pagar” dentro de su contabilidad. Sobre el particular, nos consulta acerca de la infracción que ha-bría cometido. Considerar que los Ingre-sos Netos de la empresa (IN) durante el 2010 fueron de S/. 430,000.

SOLUCIÓN:

Considerando que la empresa “AGROIN-DUSTRIA ABC” S.A.C. ha omitido apertu-rar un código contable específico para con-trolar las retenciones que en su calidad de Agente de Retención del IGV debe realizar, la misma habrá incurrido en la infracción del Numeral 2 del artículo 175º del Códi-go Tributario, esto es por llevar los libros y registros contables, sin observar la forma y condiciones establecidas en las normas co-rrespondientes.

De ser así, la sanción que le será aplicable a esta empresa, es una multa equivalente al 0.3% de los IN.

Infracción Numeral 2 Artículo 175º CT

Multa 0.3 % de los IN

Multa 0.3 % (430,000)

Multa S/. 1,290

En todo caso, si la empresa en cuestión subsana la infracción antes que surta efecto la notificación del requerimiento de fiscalización en el que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracción, rehaciendo sus Libros Diario y Mayor del 2011, aperturando el código contable es-pecifico para registrar allí, las retenciones realizadas y los abonos correspondientes al fisco, la multa podrá ser rebajada en un 100%, ello en aplicación al Régimen de Gradualidad.

INFRACCIÓN DESCRIPCIÓN DE LA INFRACCION

FORMA DESUBSANAR LA INFRACCIÓN

CRITERIOS DE GRADUALIDAD: SUBSANACIÓN Y/O PAGO(Porcentaje de Rebaja de la Multa establecida en las Tablas)

SUBSANACIÓN VOLUNTARIA

SUBSANACIÓNINDUCIDA

Si se subsana la infracción antes que surta efecto la notificación del requerimiento de fiscalización en el

que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracción

Si se subsana la infracción dentro del plazo otorgado por la SUNAT para tal

efecto, contado desde que surta efecto la notificación del requerimiento de fiscaliza-ción en el que se le comunica al infractor

que ha incurrido en infracción

Sin Pago Con Pago Sin Pago Con Pago

Numeral 2,Artículo 175°, Código Tributario

Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superin-tendencia de la SUNAT, el registro almacenable de información bási-ca u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos; sin observar la forma y condiciones estable-cidas en las normas correspondientes.

Rehaciendo los libros y/o registros respec-tivos, el registro alma-cenable de información básica u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamen-tos, observando la for-ma y condiciones esta-blecidas en las normas correspondientes.

No se aplica el Criterio de Gradualidad de Pago 100% 50% 80%



Si esto es así, el cálculo de la multa reba-jada será:

Infracción Articulo 175º, numeral 2


Multa 0.3 % S/. (430,000)

Multa S/. 1,290

Rebaja 100% S/. (1,290)

Monto de la rebaja S/. 1,290

Multa rebajada S/. 00

IMPORTANTE

Si el contribuyente, designado Agente de Re-tención por la SUNAT, no llevara el Registro del Régimen de Retenciones del IGV, siendo detectado por la Administración Tributaria, el mismo incurriría en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 175º del Código Tributario, la cual se sanciona con una multa equivalente al 0.6% de IN (tratándose de los sujetos del Régimen General o del Régimen Especial del Impuesto a la Renta).

De la misma forma, si el contribuyente de-signado Agente de Retención por la SUNAT,

llevara con un atraso mayor al permitido el Registro del Régimen de Retenciones del IGV, el mismo incurrirá en la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175º del Códi-go Tributario, la cual se sancionaría con una multa equivalente al 0.3% de IN (tratándose de los sujetos del Régimen General o del Ré-gimen Especial del Impuesto a la Renta).


Cuenta 68: Valuación y Deterioro de Activos y Provisiones



1. DEFINICIÓN

La Cuenta 68 “Valuación y deterioro de ac-tivos y provisiones” agrupa las subcuentas que acumulan tres conceptos específicos:

a) El consumo del beneficio económico incorporado en activos a largo plazo (cuyo reconocimiento se realiza a través de la depreciación y amortización).

b) La pérdida de valor de activos por medi-ción a su valor razonable (a través de la desvalorización de activos); y,

c) Los gastos por provisiones que dan lugar al reconocimiento paralelo de un pasivo de monto u oportunidad inciertos.

2. NOMENCLATURA

La cuenta en análisis comprende las si-guientes subcuentas, divisionarias y subdi-visionarias:

681 Depreciación6811 Depreciación de inversiones

inmobiliarias68111 Edificaciones – Costo68112 Edificaciones – Revaluación68113 Edificaciones – Costo de financiación6812 Depreciación de activos adqui-

ridos en arrendamiento finan-ciero – Inversiones inmobiliarias

68121 Edificaciones6813 Depreciación de activos adquiri-

dos en arrendamiento financiero – Inmuebles, maquinaria y equipo

68131 Edificaciones68132 Maquinarias y equipos de ex-

plotación68133 Equipo de transporte68134 Equipos diversos6814 Depreciación de inmuebles,

maquinaria y equipo – Costo68141 Edificaciones68142 Maquinarias y equipos de ex-

plotación68143 Equipo de transporte68144 Muebles y enseres68145 Equipos diversos68146 Herramientas y unidades de

reemplazo6815 Depreciación de inmuebles, ma-

quinaria y equipo – Revaluación68151 Edificaciones68152 Maquinarias y equipos de ex-

plotación68153 Equipo de transporte68154 Muebles y enseres

68155 Equipos diversos68156 Herramientas y unidades de

reemplazo6816 Depreciación de inmuebles,

maquinaria y equipo – Costos de financiación

68161 Edificaciones68162 Maquinarias y equipos de ex-

plotación6817 Depreciación de activos bioló-

gicos en producción – Costo68171 Activos biológicos de origen

animal68172 Activos biológicos de origen

vegetal6818 Depreciación de activos bioló-

gicos en producción – Costo de financiación

68181 Activos biológicos de origen animal

68182 Activos biológicos de origen vegetal

682 Amortización de intangibles

6821 Amortización de intangibles – Costo

68211 Concesiones, licencias y otros derechos

68212 Patentes y propiedad industrial68213 Programas de computadora

(software)68214 Costos de exploración y desa-

rrollo68215 Fórmulas, diseños y prototipos68219 Otros activos intangibles6822 Amortización de intangibles –

Revaluación68221 Concesiones, licencias y otros

derechos68222 Patentes y propiedad indus-

trial68223 Programas de computadora


rrollo68225 Fórmulas, diseños y prototipos68229 Otros activos intangibles

683 Agotamiento

6831 Agotamiento de recursos na-turales adquiridos

684 Valuación de activos6841 Estimación de cuentas de co-

branza dudosa68411 Cuentas por cobrar comercia-

les – Terceros

68412 Cuentas por cobrar comercia-les – Relacionadas

68413 Cuentas por cobrar al perso-nal, a los accionistas (socios), directores y gerentes

68414 Cuentas por cobrar diversas – Terceros

68415 Cuentas por cobrar diversas – Relacionadas

6843 Desvalorización de inversiones mobiliarias

68431 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento

68432 Instrumentos financieros re-presentativos de derecho pa-trimonial

685 Deterioro del valor de los activos

6851 Desvalorización de inversiones inmobiliarias

68511 Edificaciones6852 Desvalorización de inmuebles

maquinaria y equipo68521 Edificaciones68522 Maquinarias y equipos de ex-

plotación68523 Equipo de transporte68524 Muebles y enseres68525 Equipos diversos68526 Herramientas y unidades de

reemplazo6853 Desvalorización de intangibles68531 Concesiones, licencias y otros

derechos68532 Patentes y propiedad indus-

trial68533 Programas de computadora


rrollo68535 Fórmulas, diseños y prototipos68536 Otros activos intangibles68537 Plusvalía mercantil6854 Desvalorización de activos bio-

lógicos en producción68541 Activos biológicos de origen

animal68542 Activos biológicos de origen

vegetal

686 Provisiones

6861 Provisión para litigios68611 Provisión para litigios – Costo68612 Provisión para litigios – Actua-

lización financiera



3. SUBCUENTAS


SUBCUENTAS DETALLE

681 Depreciación

Comprende la estimación del con-sumo del beneficio económico de las inversiones inmobiliarias, cuan-do son llevadas al costo, y de los inmuebles, maquinaria y equipo.

682Amortización de intangibles

Incluye la estimación de disminu-ción de valor de los intangibles de vida definida, sea que se hayan adquirido o se hayan generado in-ternamente.

683Agotamiento

Comprende la estimación del con-sumo de beneficios económicos incorporados en los recursos natu-rales adquiridos.

684Valuación de activos

Estimación de la disminución de va-lor de las cuentas por cobrar, exis-tencias, e inversiones mobiliarias.

685Deterioro del valor de los activos

Comprende la pérdida de valor de las inversiones inmobiliarias, inmuebles, maquinaria y equipo, intangibles, y activos biológicos cuando se miden al costo.

686Provisiones

Comprende los gastos asociados a pasivos respecto de los cuales exis-te incertidumbre sobre su cuantía o vencimiento.


• Relación con otras cuentas

Para un mejor entendimiento, a conti-nuación se muestran las relaciones que existen entre las subcuentas de la cuenta 68 con determinados códigos contables:

SUBCUENTA SE RELACIONAN CON:

Las subcuentas 681, 682 y 683

Las divisionarias de las subcuentas 391 Depre-ciación acumulada, 392 Amortización acumulada y 393 Agotamiento acumula-do, respectivamente

La subcuenta 684 Las cuentas 19 Estimación de cuentas de cobranza dudosa y con la subcuenta 366 Desvalorización de in-versiones mobiliarias

La subcuenta 685 La cuenta 36 Desvaloriza-ción de Activo inmovilizado

La subcuenta 686 La cuenta 48 Provisiones

• Reconocimiento de la depreciación

La depreciación de inmuebles, maquina-ria y equipo adquiridos directamente o mediante operaciones de financiamien-to en la modalidad de arrendamiento financiero, y la del incremento por re-valuación, se reconocen en subcuentas por separado; lo mismo ocurre con la amortización por la revaluación de ac-tivos intangibles1.

• Valorización de las provisiones

Cuando la oportunidad del desembolso de las provisiones para litigios o para desmantelamiento, retiro o rehabili-tación del activo inmovilizado, o para protección y remediación del medio ambiente sea lejana en relación con el reconocimiento original de la provisión, y el costo del dinero en el tiempo sea importante, se requiere que esta última sea medida a su valor descontado. Las actualizaciones posteriores de la provi-sión, referida exclusivamente al trans-curso del tiempo, son reconocidas como parte de los gastos financieros en la di-visionaria 67922.

• Destino de las provisiones

La transferencia de las provisiones a cuentas de producción, o a las acumula-tivas de la función del gasto, se efectúa a través de la cuenta 78 Cargas cubier-tas por provisiones.

• Recuperación del deterioro de valor

La recuperación de deterioro de valor previamente reconocida, se efectúa directamente en las divisionarias de la subcuenta 757 Recuperación de dete-rioro de cuentas de activos inmoviliza-dos.


CASO Nº 1

PROVISIÓN PARA LITIGIOS

Al cierre del ejercicio, el asesor legal de la empresa nos informa que es muy probable que la empresa pierda el juicio laboral que mantiene con uno de sus ex trabajadores. De acuerdo a las estimaciones realizadas, se presume que el perjuicio para la empre-sa será de S/. 23,000. ¿Cómo se registra la provisión respectiva?

SOLUCIÓN:

• Según el PCGE

XX

68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 23,000 686 Provisiones 6861 Provisión para litigios 68611 Provisión para litigios - Costo48 PROVISIONES 23,000 481 Provisión para litigiosx/x Por la provisión de la pérdida

de litigio.XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 23,00079 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 23,000 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastosx/x Por el destino de la provisión

por pérdida de litigio.

XX


68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 23,000 689 Otras provisiones del ejercicio48 PROVISIONES DIVERSAS 23,000 483 Provisión para pérdidas por litigiox/x Por la provisión de la pérdida

de litigio.XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 23,00079 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS 23,000x/x Por el destino de la provisión

por pérdida de litigio.

XX

CASO Nº 2

PROVISIÓN PARA PROTECCIÓN YREMEDIACIÓN DEL MEDIO AMBIENTE

La empresa minera “SANTA MARÍA” S.A.C. va a iniciar la explotación de una mina en la Provincia de Otuzco, La Libertad. En ese sentido, estima que al cabo del cierre de ope-raciones, incurrirá en gastos de S/. 100,000 para rehabilitar los daños que ocasione al medio ambiente. Nos piden ayuda para re-conocer el asiento contable respectivo.SOLUCIÓN:• Según el PCGE

XX68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 100,000 686 Provisiones 6864 Provisión para protección y remediación del medio ambiente 68641 Provisión para protección y remediación del medio ambiente - Costo48 PROVISIONES 100,000 484 Provisión para protección y remediación del medio ambientex/x Por la provisión del costo a

incurrir para reparar el medio ambiente.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 100,00079 CARGAS IMP. A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 100,000x/x Por el destino de la provisión

del costo a incurrir para repa-rar el medio ambiente.

XX

• Según el PCGR

XX68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 100,000 689 Otras provisiones del ejercicio48 PROVISIONES 100,000 489 Otras provisionesx/x Por la provisión del costo a incurrir

para reparar el medio ambiente.XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 100,00079 CARGAS IMP. A CUENTA DE COSTOS 100,000x/x Por el destino de la provisión

del costo a incurrir para repa-rar el medio ambiente.

XX



2 Respecto del tratamiento de las provisiones y para un mayor comple-mento, sugerimos revisar el análisis de la cuenta 48 “Depreciación, amortización y agotamiento acumulados”, en nuestra revista de la I quincena de Agosto de 2011.

1 Respecto del tratamiento de la depreciación y de la amortización y para un mayor complemento, sugerimos revisar el análisis de la cuenta 39 “Depreciación, amortización y agotamiento acumulados”, en nuestra revista de la II quincena de Febrero de 2011.

31


Informe Contable

SEGUNDA QUINCENA - FEBRERO 2012

INFORME

• ¿Cómo aplicar la tasa de interés efectiva para contabilizar operaciones de acuerdo a NIIF’s? - Primera Parte ...... 31

PRÁCTICA CONTABLE

• Obligaciones contable-tributarias del Régimen de Percepciones del IGV ........................................................... 35

INDICADORES CONTABLES ................................................................................................................................ 39

¿Cómo aplicar la tasa de interés efectiva para contabilizar operaciones de acuerdo a NIIF’s?

- Primera Parte -

1. ASPECTOS GENERALES

En el presente informe, primeramente ana-lizaremos el concepto de tasa de interés efectiva (en adelante TIE) de acuerdo a las prácticas de mercado y luego en el marco de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIFs). Posteriormente proce-deremos a aplicar la TIE en las operaciones empresariales más comunes de nuestro me-dio, teniendo en consideración los alcances de las NIIFs y la correcta contabilización de los ingresos y/o gastos financieros.

2. EL INTERÉS

Al respecto, podemos mencionar que des-de una óptica financiera, el interés puede ser definido o comprendido como:

- La cantidad que produce un capital colocado en una entidad financiera (u otra entidad) a una tasa fijada y a un tiempo determinado.

- La retribución que paga el deudor por el uso del dinero ajeno recibido en calidad de préstamo.

- El rendimiento de una inversión en bonos, papeles comerciales y títulos similares.

- La ganancia generada por la inversión en otros tipos de instrumentos financie-ros, entre otros.

No obstante lo indicado, debemos mencio-nar que el tema de intereses se enmarca en una amplia variedad de contratos y tran-sacciones que se desarrollan de acuerdo a la realidad económica del medio y teniendo en cuenta las necesidades de los deman-dantes y ofertantes de dinero.

3. LA TASA DE INTERÉS NOMINAL

Habiendo hecho esta definición de inte-reses, diremos que éstos se ven repre-sentados en una tasa que refleja la varia-ción del dinero en un periodo de tiempo

determinado. En ese sentido, podemos definir a la tasa de interés nominal como aquella que se aplica directamente a opera-ciones de interés simple y que no conlleva a la capitalización de los intereses generados. Asimismo cabe mencionar que esta tasa no involucra las comisiones, portes o impues-tos que genera la operación principal.

4. LAS TASAS DE INTERÉS EFECTIVA (TIE)

La tasa de interés efectiva es aquella que refleja la variación de valor determinada por el tiempo en que se pagan los intereses, comisiones o cualquier otro tipo de cargo o gasto que incluya la operación, es decir, es aquella que se expresa de forma mensual, trimestral, semestral o anual y que para su cálculo toma en cuenta el número de capi-talizaciones (interés compuesto)1.

En ese sentido, podemos mencionar que la tasa de interés efectiva, es el verdadero costo de interés de tomar un préstamo o de depositar un dinero, es decir es la tasa que iguala el importe inicial depositado con el importe final cobrado, o de manera inversa, es la tasa que iguala el importe recibido con el importe total pagado por un préstamo.

5. LA TASA DE INTERÉS EFECTIVA EN EL MARCO DE LAS NIIF’s

La NIC 39 “Instrumentos Financieros: Re-conocimiento y Medición” señala en su nu-meral 9 que el método de la tasa de interés efectiva es un método de cálculo del costo amortizado de un activo o un pasivo finan-cieros (o de un grupo de activos o pasivos financieros) y de imputación del ingreso o gasto financiero a lo largo del período re-levante.

La tasa de interés efectiva es la tasa de descuento que iguala exactamente los flujos de efectivo por cobrar o por pagar estimados a lo largo de la vida esperada del instrumento financiero (o, cuando sea adecuado, en un periodo más corto) con el importe neto en libros del activo financiero o pasivo financiero.

Para calcular la tasa de interés efectiva, una entidad estimará los flujos de efectivo te-niendo en cuenta todas las condiciones con-tractuales del instrumento financiero (por ejemplo, pagos anticipados, rescates y op-ciones de compra o similares), pero no tendrá en cuenta las pérdidas crediticias futuras. El cálculo incluirá todas las comisiones y puntos de interés pagados o recibidos por las partes del contrato, que integren la tasa de interés efectiva, así como los costos de transacción y cualquier otra prima o descuento.

Se presume que los flujos de efectivo y la vida esperada de un grupo de instrumentos financieros similares pueden ser estimados con fiabilidad. Sin embargo, en aquellos ca-sos en que esos flujos de efectivo o la vida esperada de un instrumento financiero (o de un grupo de instrumentos financieros) no puedan ser estimados con fiabilidad, la entidad utilizará los flujos de efectivo con-tractuales a lo largo del periodo contrac-tual completo del instrumento financiero (o grupo de instrumentos financieros).

A mayor abundamiento, los párrafos GA5 al GA8 de la NIC 39 establecen las siguien-tes disposiciones:

- Al aplicar el método del interés efectivo, una entidad amortizará generalmente cualquier comisión, puntos básicos de intereses pagados o recibidos, costos de transacción y otras primas o descuentos que estén incluidos en el cálculo de la tasa de interés efectiva, a lo largo de la vida

1 ALVA GÓMEZ, Juan y RIVAS GÓMEZ, Víctor: Las Tasas de Interés Bancario en el Peru. Fondo Editorial de la Universidad San Martín de Porras, Lima 2011, Pág. 85.



esperada del instrumento. Sin embargo, utilizará un periodo más corto cuando las comisiones, puntos básicos pagados o recibidos, costos de transacción, primas o descuentos se refieran a él.

- Éste sería el caso cuando la variable con la que se relacionan las comisiones, pun-tos básicos pagados o recibidos, costos de transacción, descuentos o primas sea ajustada a las tasas del mercado antes del vencimiento esperado de instrumen-to. En este caso, el periodo de amorti-zación adecuado es periodo hasta la siguiente fecha de revisión de intereses.

- Por ejemplo, si una prima o descuento en un instrumento a tasa variable refleja el interés acumulado (devengado) por el mismo desde el pago del último interés, o los cambios en las tasas de mercado desde que la tasa variable fue revisada según las tasas de mercado, será amor-tizado hasta la próxima fecha en que el interés variable se vuelva a ajustar a las tasas de mercado.

6. APLICACIÓN DE LA TIE A LAS VENTAS “SIN INTERESES”

En primer término debemos mencionar que la NIC 18 “Ingresos de Actividades Ordina-rias” señala que la medición de los ingre-sos de actividades ordinarias debe hacerse utilizando el valor razonable de la contra-partida, recibida o por recibir, derivada de los mismos. En ese sentido, el importe de los ingresos de actividades ordinarias de-rivados de una transacción se determina, normalmente, por acuerdo entre la entidad y el vendedor o usuario del activo y se me-dirán al valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, teniendo en cuenta el importe de cualquier descuento, boni-ficación o rebaja comercial que la entidad pueda otorgar.

En la mayoría de los casos, la contrapartida revestirá la forma de efectivo o equivalen-tes al efectivo, y por tanto el ingreso de actividades ordinarias se mide por la canti-dad de efectivo o equivalentes al efectivo, recibidos o por recibir. No obstante, cuan-do la entrada de efectivo o de equivalentes al efectivo se difiera en el tiempo, el valor razonable de la contrapartida puede ser menor que la cantidad nominal de efectivo cobrada o por cobrar.

Por ejemplo, la entidad puede conceder al cliente un crédito sin intereses o acordar la firma de una letra por cobrar, cargando una tasa de interés menor que la del mer-cado, como contrapartida de la venta de bienes. De lo cual se puede determinar que el acuerdo constituye efectivamente una transacción financiera, y por lo cual, el va-lor razonable de la contrapartida se deter-minará por medio del descuento de todos los cobros futuros, utilizando una tasa de interés imputada para la actualización.

La tasa de interés imputada a la operación será, de entre las dos siguientes, la que me-jor se pueda determinar:

a) La tasa vigente para un instrumento simi-lar cuya calificación crediticia sea parecida a la que tiene el cliente que lo acepta; o,

b) La tasa de interés que iguala el nominal del instrumento utilizado, debidamente descontado, al precio al contado de los bienes o servicios vendidos.

Por consiguiente, la diferencia entre el va-lor razonable y el importe nominal de la contrapartida se reconoce como ingreso por intereses de acuerdo al método de tasa de interés efectiva.

Para una mejor comprensión del tema vea-mos el siguiente caso práctico.


CASO N° 1

COMPRAVENTA DE MERCADERÍAS “SIN INTERESES”

El 02 de enero de 2012, la empresa “MONTE AZUL” S.A.C. dedicada a la comercializa-ción de equipos informáticos, efectúa la compra de 10 computadoras a la empre-sa “LOMA VERDE” S.A.C. con Factura N° 001-0002541, por la suma total de S/. 20,000 más IGV al crédito sin intereses por 2 años. Por lo cual, el 31.12.2013, el adquiriente pagará el importe de S/. 20,000 a la empresa “LOMA VERDE” S.A.C.

Asimismo, se conoce que la tasa de interés de mercado que la empresa “LOMA VERDE” S.A.C. le cobraría a la empresa “MONTE AZUL” S.A.C. por un financiamiento a dos

años asciende a 10 % anual. Con estos datos, la empresa compradora nos consul-ta acerca del tratamiento contable de esta operación de acuerdo a NIIF’s.

SOLUCIÓN:

En el presente caso, es evidente que nos encontramos ante una operación de fi-nanciamiento implícito en la compra de la mercaderías (computadoras), motivo por el cual para efectos contables, el monto de S/. 20,000 que será pagado en 2 años ya incluye los intereses propios de la operación.

Por consiguiente, debemos calcular el valor presente de la operación descontado a la tasa de interés de mercado para casos simi-lares (10 %), para establecer el monto por pagar actual y los intereses que devenga-rán en los dos años para alcanzar la suma de S/. 20,000.

Para estos fines, aplicaremos la fórmula de valor actual:

Valor Actual (V.A.) =Valor Futuro (VF)

-----------------------------(1 + i)n

Donde “n” representa el tiempo (años o meses).

Por lo cual en nuestro caso, para calcular el valor actual planteamos lo siguiente:

Valor Actual (V.A.) =(VF)

---------------(1 + i)n

20,000= ---------------------

(1 + 0.10)2

Valor Actual (V.A.) = S/. 16,528.93

Por lo cual, el cuadro de financiamiento re-cibido por “MONTE AZUL” S.A.C. queda-ría estructurado de la siguiente forma:

PERÍODOIMPORTE

AL 01 DE ENEROINTERÉS (10 %)

SALIDA DE EFECTIVO

IMPORTE AL 31 DE DICIEMBRE

2012 16,528.93 1,652.89 0 18,181.82

2013 18,181.82 1,818.18 20,000 0

TOTAL 3,471.07

Asimismo, debemos tener en cuenta el IGV que grava la operación, el cual para efectos tributarios es calculado sobre la base impo-nible de acuerdo al importe facturado en la adquisición.

Base Imponible : S/. 20,000IGV (18 %) : S/. 3,600Total : S/. 23,600

Por consiguiente, en aplicación de la nor-matividad contable, la empresa “MONTE AZUL” S.A.C. (adquiriente) debe efectuar los siguientes asientos contables:

a) Reconocimiento inicial de la compra de computadoras (mercaderías).

XX60 COMPRAS 16,528.93 601 Mercaderías

6011 Mercaderías manu-facturadas

37 ACTIVO DIFERIDO 3,471.07 373 Intereses diferidos

3732 Intereses no devenga-dos en medición a valor descontado

40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,600.00

401 Gobierno Central 4011 IGVentas 40111 IGV - Cta. Propia42 CTAS. POR PAGAR DIVERSAS

COMERCIALES-TERCEROS 23,600.00 421 Facturas, boletas y otros

comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por la compra de mercaderías

según Factura N° xxx.XX

b) Por el ingreso de mercaderías al alma-cén de la empresa.

XX20 MERCADERÍAS 16,528.93 201 Mercaderías manufac. 2011 Mercaderías manufac. 20111 Costo

SEGUNDA QUINCENA - FEBRERO 2012 33


61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 16,528.93 611 Mercaderías


x/x Por el ingreso de las mercade-rías al almacén.

XX

c) Por el reconocimiento de los gastos por intereses al 31.12.2012.

XX67 GASTOS FINANCIEROS 1,652.89 679 Otros Gastos Financ.

6792 Gastos Financieros en medición a valor des-contado


3732 Intereses no deven-gados en medición al valor descontado

x/x Por el devengo del gasto por intereses.

XX

d) Por el reconocimiento de los gastos por intereses al 31.12.2013 y por el pago del importe total.

XX67 GASTOS FINANCIEROS 1,818.18 679 Otros Gastos Financ. 6792 Gastos Financieros en

medición a valor descontado37 ACTIVO DIFERIDO 1,818.18 373 Intereses diferidos

3732 Intereses no devenga-dos en medición al valor descontado

x/x Por el devengo del gasto por intereses.

XX42 CTAS. POR PAGAR DIVERSAS

COMERCIALES-TERCEROS 23,600.00 421 Facturas, boletas y otros

comprobantes por pagar 4212 Emitidas10 EFEC. Y EQUIV. DE EFECTIVO 23,600.00

104 Cuentas corrientes en Instituciones Financieras

1041 Cuentas corrientes operativas

x/x Por el pago del importe total de la Fact. xxx.

XX

Para un mejor análisis del tema, a conti-nuación presentamos los asientos conta-bles que debe efectuar el vendedor (LOMA VERDE S.A.C.) al contabilizar esta misma operación.

a) Por la venta efectuada.

XX12 CUENTAS POR COBRAR

COMERCIALES - TERCEROS 23,600.00 121 Facturas, Boletas y otros

comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES

AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,600.00

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV-Cta. Propia70 VENTAS 16,528.93 701 Mercaderías


70111 Terceros49 PASIVO DIFERIDO 3,471.07 493 Intereses diferidos

4932 Intereses no deven-gados en medición a valor descontado

x/x Por la venta de mercaderíasXX

b) Por el costo de venta (asumiendo el valor de S/. 12,000).

XX69 COSTO DE VENTAS 12,000.00 691 Mercaderías 6911 Mercaderías Manufac. 69111 Terceros20 MERCADERÍAS 12,000.00

201 Mercaderías manufac. 2011 Mercaderías Manufac.

20111 Costox/x Por el costo de venta de las

mercaderías vendidas.XX

c) Por los intereses devengados al 31.12.2012.

XX49 PASIVO DIFERIDO 1,652.89 493 Intereses Diferidos


77 INGRESOS FINANCIEROS 1,652.89 779 Otros Ingresos Financ.

7792 Ingresos Financieros en medición al valor desconectado

x/x Por el devengo de los intere-ses del Ejercicio 2012.

XX

d) Por los ingresos por intereses al 31.12.2013 y la cobranza efectuada.

XX49 PASIVO DIFERIDO 1,818.18 493 Intereses diferidos


77 INGRESOS FINANCIEROS 1,818.18 779 Otros Ingresos Financ.

7792 Ingresos Financieros en medición al valor desconectado

x/x Por el devengo de los intere-ses del Ejercicio 2012.

XX10 EFEC. Y EQUIV. DE EFECTIVO 23,600.00

104 Cuentas Corrientes en Instituciones Financieras

1041 Cuentas Corrientes Operativas

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES- TERCEROS 23,600.00

121 Facturas, Boletas y otros comprobantes por cobrar

1212 Emitidas en carterax/x Por la cobranza efectuada.

XX

7. APLICACIÓN DE LA TIE A LOS PRÉSTAMOS EFECTUADOS A VALOR NOMINAL

Respecto a este punto debemos mencionar que la NIC 18 “Ingresos de Actividades Ordinarias” señala que los ingresos por intereses se reconocen siempre que:

a) Sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; y

b) El importe de los ingresos de actividades or-dinarias pueda ser medido de forma fiable.

En esa línea, la norma dispone que los in-tereses deberán reconocerse utilizando el método del tipo de interés efectivo, como se establece en la NIC 39 (que hemos co-mentado anteriormente).

Para un mejor análisis de este tema veamos el siguiente caso práctico:


CASO N° 2

PRÉSTAMOS EFECTUADOS CON “INTERÉS NOMINAL”

El 31 de octubre de 2011 la empresa “ES-TRATEGIAS INFORMÁTICAS” S.A.C. efec-túa un préstamo a la empresa “SOLUCIO-NES INMOBILIARIAS” S.A.C., por un monto de S/. 40,000. El plazo del préstamo es de 6 meses y han fijado una tasa de interés nomi-nal del 1.5 % mensual, por lo que el interés fue calculado de la siguiente forma:

Interés: S/. 40,000 x 1.5 % x 6

Interés: S/. 3,600

Asimismo las partes acuerdan que el total del interés, conjuntamente con el importe total del préstamo (S/. 43,600), serán pa-gados en su totalidad al final de los 06 me-ses (30.04.2012).

Al respecto, la empresa “ESTRATEGIAS IN-FORMÁTICAS” S.A.C. nos consulta acerca de la contabilización del préstamo otorga-do, de acuerdo a las NIIF y PCGE conside-rando la tasa de interés efectiva.

SOLUCIÓN:

Para calcular el devengo de los intereses mensuales debemos hallar la tasa de inte-rés efectiva que corresponde al préstamo efectuado, el cual va a diferir del interés nominal (1.5 %mensual).

Para estos fines, aplicaremos la fórmula del valor actual. Veamos el siguiente cálculo:

Valor Actual (V.A.) =Valor Futuro (VF)

-----------------------------(1 + i)n

40,000 = 43,600

----------------------------- (1 + i)6

I = 1.4467 %

Asimismo, podemos hallar la tasa de inte-rés efectiva mensual utilizando la fórmula del TIR del programa de Excel, el cual nos arroja los siguientes datos:

B CFÓRMULA TIR

PERIODO FLUJOS (+ / -)43 31.10.2011 -40,00044 30.11.2011 045 31.12.2011 046 31.01.2012 047 29.02.2012 048 31.03.2012 049 30.04.2012 43,600

T.EFECTIVA =TIR(C43:C49,0.1)





B CFÓRMULA TIR

PERIODO FLUJOS (+ / -)43 31.10.2011 -40,00044 30.11.2011 045 31.12.2011 046 31.01.2012 047 29.02.2012 048 31.03.2012 049 30.04.2012 43,600

T.EFECTIVA 1.4467%

Ahora bien, con el dato de la tasa de inte-rés efectiva (1.4467 % mensual) procede-remos a desarrollar el cuadro de la deuda y sus intereses.

CUADRO DE INTERESES DEL PRÉSTAMO

N° PERÍODOPRÉSTAMO INTERÉS IMPORTE TOTAL

S/. 1.4467% S/. 1 30.11.2011 40,000.00 578.68 40,578.682 31.12.2011 40,578.68 587.05 41,165.733 31.01.2012 41,165.73 595.54 41,761.274 29.02.2012 41,761.27 604.16 42,365.435 31.03.2012 42,365.43 612.90 42,978.336 30.04.2012 42,978.33 621.67 43,600.00

TOTAL 3,600.00

Del análisis del cuadro se observa que aún cuando la empresa cobrará el importe total del interés al término del sexto mes, la em-presa debe reconocer el interés mensual-mente de acuerdo a la aplicación de la tasa de interés efectiva, por lo cual habría un in-terés devengado en el periodo 2011 y otro monto devengado en el ejercicio 2012.

En consecuencia, la empresa deberá reali-zar los siguientes asientos contables:

a) Por el préstamo otorgado


DIVERSAS - TERCEROS 43,600.00 161 Prestamos 1612 Sin garantía 40,000 163 Intereses, regalías y dividendos 1631 Intereses 3,60010 EFEC. Y EQUIV. DE EFECTIVO 40,000.00

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041 Cuentas corrientes ope-rativas

49 PASIVOS DIFERIDOS 3,600.00 493 Intereses diferidos

4931 Intereses no devenga-dos en transacciones con terceros

x/x Por el préstamo efectuado a la empresa SOLUCIONES IN-MOBILIARIAS S.A.C.

XX

b) Por el devengo de los intereses por los meses de noviembre y diciembre del 2011

XX49 PASIVOS DIFERIDOS 578.68 493 Intereses diferidos


77 INGRESOS FINANCIEROS 578.68 772 Rendimientos ganados 7723 Préstamos otorgadosx/x Por el devengo de intereses

de noviembre del 2011.XX

XX49 PASIVOS DIFERIDOS 587.05 493 Intereses diferidos


77 INGRESOS FINANCIEROS 587.05 772 Rendimientos ganados 7723 Préstamos otorgadosx/x Por el devengo de intereses

de diciembre del 2011.XX

Como podemos apreciar, el ingreso por in-terés devengado al cierre del ejercicio 2011 es de S/. 1,165.73 (578.68 + 587.05), y el ingreso devengado en el ejercicio 2012 ascendería a S/. 2,434.32.

Ingreso por interés devengadoen el Ejercicio 2011 S/. 1,165.73Ingreso por interés devengadoen el Ejercicio 2012 S/. 2,434.27Ingreso total por intereses S/. 3,600.00

Asimismo, la empresa “ESTRATEGIAS IN-FORMÁTICAS” S.A.C. deberá efectuar los mismos asientos por intereses devengados en los meses de enero, febrero, marzo y abril del 2012 y finalmente en este último mes procederá a realizar la cobranza del importe total S/. 43,600.


104 Cuentas corrientes en instituciones financie-ras


16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 43,600.00

161 Prestamos 1612 Sin garantía 40,000 163 Intereses, regalías y dividendos 1631 Intereses 3,600x/x Por la cobranza del présta-

mo e intereses a la empresa SOLUCIONES INMOBILIARIAS S.A.C.

XX

Por su parte, la empresa “SOLUCIONES INMOBILIARIAS” S.A.C., (deudor del prés-tamo) deberá registra la operación con los siguientes asientos contables:



104 Cuentas corrientes en instituciones financieras




45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 43,600.00 451 Préstamos de institu-

ciones financieras y otras entidades

4512 Otras entidades 40,000 455 Costos de financia-

ción por pagar 4551 Préstamos de institu-


45512 Otras entidades 3,600x/x Por el préstamo recibido de

la empresa ESTRATEGIAS IN-FORMÁTICAS S.A.C.

XX

b) Por el devengo de los gastos de inte-reses por los meses de noviembre y diciembre del 2011

XX67 GASTOS FINANCIEROS 578.68

673 Intereses por présta-mos y otras obligacio-nes

6731 Préstamos de institu-ciones financieras y otras entidades

67312 Otras entidades 37 ACTIVO DIFERIDO 578.68 373 Intereses diferidos


x/x Por el devengo del gasto de intereses de noviembre de 2011.

XX67 GASTOS FINANCIEROS 587.05

673 Intereses por préstamos y otras obligaciones


67312 Otras entidades 37 ACTIVO DIFERIDO 587.05 373 Intereses diferidos


x/x Por el devengo del gasto de intereses de diciembre de 2011.

XX

De manera similar, la empresa “SOLU-CIONES INMOBILIARIAS” S.A.C. deberá efectuar los mismos asientos por los gastos de intereses devengados en los meses de enero, febrero, marzo y abril del 2012 y fi-nalmente, en este último mes, procederá a realizar el pago del importe total del prés-tamo más intereses por S/. 43,600.

XX45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 43,600.00


4512 Otras entidades 40,000 455 Costos de financiación

por pagar 4551 Préstamos de institu-


45512 Otras entidades 3,600 10 EFEC. Y EQUIV. DE EFECTIVO 43,600.00

104 Cuentas corrientes en instituc. financieras


x/x Por el pago del préstamo e in-tereses a la empresa ESTRA-TEGIAS INFORMÁTICAS S.A.C.

XX



Práctica Contable


Obligaciones Contable - Tributarias del Régimen de Percepciones del IGV

CASO Nº 1

OBLIGACIONES CONTABLE - TRIBUTARIAS DEL AGENTE DE PERCEPCIÓN

Con fecha 20.02.2012, la empresa “OTC INVESMENT” S.A.C., designada Agente de Percepción a la Venta Interna de Bie-nes, ha efectuado la venta de mercade-rías sujetas a este régimen, por S/. 1,000 más IGV a la empresa “COMERCIAL ALEXANDER” S.R.L. (sujeto no vincula-do) emitiéndole la Factura Nº 001-5610 y efectuándole la percepción correspon-diente (2% del Importe de la operación). Sobre el particular, nos piden ayuda para registrar la percepción.

SOLUCIÓN:

Como es de conocimiento público, el Régi-men de Percepciones del GV es un sistema a través del cual se obliga a los sujetos desig-nados por la SUNAT como “Agentes de Per-cepción” a efectuar a sus clientes1, una per-cepción a cuenta del IGV que éstos deberán pagar, en sus operaciones de venta futuras.

Este régimen es regulado de manera gene-ral por la Ley Nº 29173 “Ley del Régimen de Percepciones”, no obstante determina-dos aspectos son regulados temporalmente por las siguientes resoluciones:

• Resoluciones de Superintendencia Nº 128-2002/SUNAT, “Aplicación del Régimen de Percepciones a la venta de combustibles”.

• Resoluciones de Superintendencia Nº 058-2006/SUNAT, “Aplicación del Régimen de Percepciones a la venta de bienes”.

• Resoluciones de Superintendencia Nº 203-2003/SUNAT, “Aplicación del Régimen de Percepciones a la Importación de bienes”.

Tratándose del Régimen de Percepciones a la Venta de Bienes, los Agentes de Per-cepción tienen la obligación de realizar una percepción, cuando realicen la venta de alguno o varios de los bienes sujetos al Ré-gimen de Percepciones del IGV a la Venta Interna de Bienes.

En esos casos, debe considerarse que a efectos de registrar la percepción efectuada al cliente, el artículo 16º de la Resolución de Superintendencia Nº 058-2006/SUNAT, señala que el Agente de Percepción tiene la obligación de aperturar en su contabilidad, un código denominado “IGV - Percepcio-nes por Pagar”, código con el que se con-trolarán mensualmente las percepciones efectuadas a los clientes y se contabilizarán los pagos efectuados a la SUNAT.

Para cumplir con esta obligación, el Plan Contable General Empresarial (PCGE) ha establecido la subdivisionaria 40113 IGV – Régimen de Percepciones, dentro de la cual deberíamos aperturar el código específico antes señalado (el que sugerimos que sea 401131 IGV – Percepciones por pagar).

40TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y

APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR

401 Gobierno Central4011 Impuesto General a las Ventas

40113 IGV – Régimen de percepciones401131 IGV – Percepciones por pagar

Considerando lo anteriormente señalado, a continuación mostramos precisamente es-tos registros, en donde incluimos la cuenta a utilizar por la percepción realizada por el Agente de Percepción:

a) Por la venta realizadaXX

12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES – TERCEROS 1,180 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 180 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 1,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Tercerosx/x Por la venta de mercaderías a

una empresa no relacionada.XX

b) Por la cobranza de la operación

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,204 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes ope- rativas40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 24 401 Gobierno Central 4011 IGV 40113 IGV – Régimen de Percep- ciones 40113.1 IGV Percepciones por pagar12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES – TERCEROS 1,180 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1211 Emitidas en carterax/x Por la cobranza de la factura de ven-

ta más la percepción realizada2.XX

c) Por la cancelación de la percepciónXX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 24 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40113 IGV – Régimen de Percep- ciones 40113.1 IGV Percepciones por pagar 10 EFECTIVOS Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 24 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por el pago de la percepción

realizada.XX

IMPORTANTE

Cabe recordar que además de la obligación de llevar el control de las percepciones rea-lizadas a través de la apertura de un código contable especifico, el agente de percepción también deberá llevar un “Registro del Régi-men de Percepciones” en el cual controlará los débitos y créditos con respecto a la cuen-ta por cobrar por cada cliente. Las caracterís-ticas y particularidades de este registro serán desarrolladas en el siguiente caso práctico.

CASO Nº 2

OBLIGACIÓN DE LLEVAR EL REGISTRO DEL RÉGIMEN DE PERCEPCIONES

La empresa “ARTEKA” S.A.C. ha sido de-signada por la SUNAT como Agente de Per-cepción del IGV, a partir del 01.02.2012, estando obligada a llevar por tanto, el “Registro del Régimen de Percepciones”. Sobre el particular, el contador de la cita-da empresa nos pide ayuda a efectos de anotar en el citado registro, las siguientes operaciones realizadas con el cliente “IN-VERSIONES DEL SUR” S.R.L.:a) Mediante Factura Nº 001-0010 del

05.02.2012 se efectúa la venta de merca-derías por S/. 10,000 (monto incluye IGV);

b) El 10.02.2012 se cobra parcialmente la Factura Nº 001-0010 por S/. 6,000, efec-tuándose la percepción correspondiente;

c) El 21.02.2012 se cobra el saldo pendien-te de la Factura Nº 001-0010, efectuán-dose la percepción correspondiente.

SOLUCIÓN:

Como se ha señalado en el caso anterior, los diversos regímenes de percepciones apro-bados, obligan a que los sujetos designados por la SUNAT como “Agentes de Percepción”

1 Esto es así, salvo en el Régimen de Percepciones a la Importación de Bienes, en donde la Administración Aduanera efectúa la percepción por cada importación realizada. 2 Para efectos didácticos, los montos se presentan sín decimales.



deban efectuar a sus clientes, una percep-ción a cuenta del IGV que éstos deberán pagar, en sus operaciones de venta futuras.

Para estos efectos, las normas correspon-dientes establecen entre otras obligaciones que los Agentes de Percepción (con ex-cepción de la SUNAT cuando esta entidad actúe como Agente de Percepción en la im-portación de bienes), deban llevar un “Re-gistro del Régimen de Percepciones”, en el cual deben controlar los débitos y créditos con respecto a la cuenta por cobrar por cada cliente.

En relación a este registro, cabe mencionar que el mismo debe observar las siguientes formalidades:

a) Datos de cabecera

El Registro del Régimen de Percepcio-nes, al ser un libro vinculado a asuntos tributarios que los deudores tributarios se encuentran obligados a llevar, deberá contar con los siguientes datos de cabe-cera:

• Denominación del libro o registro.

• Período y/o ejercicio al que corres-ponde la información registrada.

• Número de RUC del deudor tributa-rio, Apellidos y Nombres, Denomina-ción y/o Razón Social de éste.

No obstante lo anterior, tratándose del Registro del Régimen de Percepciones llevado en forma manual, bastará con incluir estos datos en el primer folio de cada período o ejercicio.

LIBROS Y REGISTROS

INFORMACIÓN A CONSIGNAR

Registro delRégimen de

Percepciones llevado en hojas

sueltas

En todos los folios se deberá consignar:• Denominación del libro o

registro.• Período y/o ejercicio al que

corresponde la información registrada.

• Número de RUC del deudor tributario, Apellidos y Nom-bres, Denominación y/o Razón Social de éste.

Registro delRégimen de

Percepciones llevado en forma

manual

En el primer folio se deberá consignar:• Denominación del libro o

registro.• Período y/o ejercicio al que

corresponde la información registrada.

• Número de RUC del deudor tributario, Apellidos y Nom-bres, Denominación y/o Razón Social de éste

b) Registro de las Operaciones

Al efectuar el registro de las operaciones en el Registro del Régimen de Percep-ciones, el sujeto obligado deberá efec-tuar dicha anotación:

• En orden cronológico

• De manera legible, sin espacios ni líneas en blanco, interpolaciones, enmendadu-ras ni señales de haber sido alteradas.

• Totalizando sus importes• Utilizando los términos “VAN” y

“VIENEN” según corresponda, al fi-nal y al inicio de cada folio respecti-vamente. Lo dispuesto en este punto no es exigible al Registro del Régi-men de Percepciones que se lleve en hojas sueltas o continuas.

• De no realizarse operaciones en un de-terminado período o ejercicio gravable se registrará la leyenda “SIN OPERA-CIONES” en el folio correspondiente. Lo dispuesto en este punto no es exigible al Registro del Régimen de Percepciones que se lleve en hojas sueltas o continuas.

• En moneda nacional y en castellano, salvo los casos previstos en el numeral 4 del artículo 87º del Código Tributario3;

• En folios originales, no admitiéndose la adhesión de hojas o folios.

c) Obligación de legalizar Además de las formalidades señaladas en

los puntos anteriores, debe considerarse que el Registro del Régimen de Percepcio-nes debe ser legalizado, por un notario o, a falta de éstos, por un juez de paz letra-do o juez de paz, cuando corresponda, de la provincia en la que se encuentre ubica-do el domicilio fiscal del deudor tributario, salvo tratándose de las provincias de Lima y Callao, en cuyo caso la legalización po-drá ser efectuada por los notarios o jueces de cualquiera de dichas provincias.

d) Plazo máximo de atraso

De acuerdo a la Resolución de Superinten-dencia Nº 037-2002/SUNAT, el “Registro del Régimen de Percepciones” no podrá tener un atraso mayor a diez (10) diez días hábiles, contados a partir del primer día hábil del mes siguiente a aquel en que se recepcione o emita, según corresponda el documento que sustenta las transaccio-nes realizadas con los clientes.

3 De acuerdo a esta disposición, los libros y registros deben ser llevados en castellano y expresados en moneda nacional; salvo que se trate de contribuyentes que reciban y/o efectúen inversión extranjera directa en moneda extranjera, de acuerdo a los requisitos que se establezcan mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, y que al efecto contraten con el Estado, en cuyo caso podrán llevar la contabilidad en dólares de los Estados Unidos de América.

4 El Agente de percepción que utilice sistemas mecanizados o compu-tarizados de contabilidad podrá llevar dicho registro anotando el total

de las transacciones mensuales realizadas con cada Cliente en forma consolidada, siempre que en el sistema de enlace se mantenga la información requerida y se pueda efectuar la verificación individual de cada transacción.

LIBRO O REGISTRO VINCULADO A ASUNTOS TRIBUTARIOS

MÁXIMO ATRASO PERMITIDO

ACTO O CIRCUNSTANCIA QUE DETERMINA EL INICIO DEL PLAZO PARA EL MÁXIMO

ATRASO PERMITIDO

REGISTRO DEL RÉGIMEN DE PERCEPCIONES

Diez (10) días

Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se emita, según corresponda, el documento que sustenta las transacciones realizadas con los clientes

e) Formato e información mínima4

El Registro del Régimen de Percepciones debe contener, como mínimo la siguien-te información en columnas separadas:• Fecha de la transacción• Denominación y número del docu-

mento sustentatorio• Tipo de transacción realizada, tales

como: ventas, ajustes en la operación, cobros, compensaciones, canje de fac-tura por letras de cambio, entre otras.

• Importe de la transacción, anotado en la columna del debe o del haber, según corresponda a la naturaleza de la transacción.

• Saldo resultante de la cuenta por co-brar por cada cliente.

Vista las principales particularidades del Registro del Régimen de Percepciones, a continuación procederemos a incluir en él, las operaciones descritas por la em-presa “ARTEKA” S.A.C.:

”REGISTRO DEL RÉGIMEN DE PERCEPCIONES”

PERÍODO : Febrero 2012 RUC : 20405060708 CONTRIBUYENTE : “ARTEKA” S.A.C.CLIENTE : “INVERSIONES DEL SUR” S.R.L.

FECHA DE LA

TRANSACCIÓN

DOCUMENTOSUSTENTATORIO

IMPORTE COMPROBANTE

DE PAGO

TIPODE

TRANSACCIÓN

IMPORTE DE LA TRANSACCIÓN SALDO POR

COBRAR

COMPROBANTEDE PERCEPCIONES

TIPO SERIE N° DEBE HABER SERIE N° IMPORTE

05.02.2012 01 001 0010 10,000.00 Venta 10,000.0010.02.2012 01 001 0010 Cobros 5,885.35 4,117.65 001 001 117.6521.02.2012 01 001 0010 Cobros 4,117.65 - 001 002 82.35

TOTAL 10,000.00 10,000.00 200.00

IMPORTANTE

Los montos de la percepción por cada pago se determinaron realizando los siguientes cálculos:



• Monto de la Percepción en el pago parcial (10.02.2012)

Tratándose del pago parcial que incluya el monto de la percepción, este último se determinará aplicando sobre el Mon-to total cobrado en moneda nacional, el Factor que resulte del procedimiento siguiente:

a) Al porcentaje de percepción apli-cable se le sumará cien por ciento (100%).

b) Se dividirá el porcentaje de percep-ción a ser aplicado entre el porcen-taje obtenido en a), constituyendo el monto resultante el factor a utili-zar.

Dicho factor deberá expresarse con seis (6) decimales, para lo cual si el sétimo decimal es inferior a cinco (5), el valor del sexto decimal permane-cerá igual, mientras que si el sétimo decimal es igual o superior a cinco (5), el valor del sexto decimal será incrementado en uno.

Factor =% de Percepción

(% de Percepción + 100%)

De ser así, y asumiendo que estamos ante una percepción a la venta interna de bienes, en la que se aplica el por-centaje del 2%, tendríamos el siguiente Monto de la Percepción:

Factor =2%

(100% + 2%)

Factor = 0.019608

Monto de la Percepción S/. 6,000.00 x 0.019608

Monto de la Percepción S/. 117.65

Monto efectivo pagado S/. 6,000.00 – S/. 117.65

Monto efectivo pagado S/. 5,882.35

• Monto de la Percepción en el pago final (21.02.2012)

Para efectos de la cancelación de la cuenta por cobrar, la empresa “ARTE-KA” S.A.C. deberá realizar el siguiente cálculo:

Monto por cobrar S/.10,000.00 – S/. 5,882.35

Monto por cobrar S/. 4,117.65

Porcentaje de Percepción

2%

Monto de la Percepción S/. 4,117.65 x 2%

Monto de la Percepción

S/. 82.35

Monto total a cobrar S/. 4,117.65 + S/. 82.35

Monto total a cobrar S/. 4,200.00

CASO Nº 3

OBLIGACIONES CONTABLES – TRIBUTARIAS DEL CLIENTE

Con fecha 14.02.2012, la empresa “AR-TEFACTOS TOTALES” S.A.C. ha adquirido bienes sujetos a la percepción a la venta interna de bienes, de la empresa “IM-PORTACIONES DEL ORIENTE” E.I.R.L. (sujeto no vinculado, designado Agente de Percepción) por un valor de S/. 10,000 mas IGV. Sobre el particular, nos piden ayuda para contabilizar esta percepción.

SOLUCIÓN:

En el caso de los clientes sujetos a la per-cepción del IGV a la Venta Interna de Bie-nes (y en general, de los demás regímenes de percepciones), debe considerarse que una de las obligaciones que deben obser-var, es aquella referida a aperturar un códi-go contable especifico para controlar tanto las percepciones que les hubieran efectua-do, como aquellas que apliquen contra el IGV a pagar.

Esta obligación se desprende de lo dispuesto por el artículo 16º de la Resolución de Su-perintendencia Nº 058-2006/SUNAT “Ré-gimen de Percepciones del IGV a la Venta Interna de Bienes” en la que precisa que el cliente, sujeto del IGV, deberá abrir una subcuenta denominada “IGV Percepciones por Aplicar” dentro de la cuenta “Impuesto General a las Ventas”, agregando que en la mencionada subcuenta se controlará las percepciones que le hubieran efectuado los agentes de percepción, así como las aplica-ciones de dichas percepciones al IGV por pagar o las devoluciones por tal concepto efectuadas por la SUNAT, de ser el caso.

Como se desprende de lo anterior, tratán-dose de la empresa “ARTEFACTOS TOTA-LES” S.A.C. ésta deberá aperturar un código contable concreto para registrar las percep-ciones que le han efectuado, así como los montos que va aplicando contra el IGV a pagar que le resulte mensualmente.

Para cumplir con esta obligación, el Plan Contable General Empresarial (PCGE) ha establecido la subdivisionaria 40113 IGV – Régimen de Percepciones, dentro de la cual deberíamos aperturar el código específico antes señalado (el que sugerimos que sea 401132 IGV – Percepciones por aplicar).

40TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES

Y DE SALUD POR PAGAR


4011 Impuesto general a las ventas

40113 IGV – Régimen de percepciones

401132 IGV – Percepciones por aplicar

Considerando lo anteriormente señalado, a continuación mostramos precisamente es-tos registros, en donde incluimos el código a utilizar por la percepción realizada:

a) Por la adquisición de los bienesXX

60 COMPRAS 10,000 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufactu- radas40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta Propia42 CUENTAS POR PAGAR COMER- CIALES – TERCEROS 11,800 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por la adquisición de las

mercaderías manufacturadas sujetas a percepción.

XX20 MERCADERÍAS 10,000 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 10,000 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufactu- radasx/x Por el destino de las mercade-

rías manufacturadas sujetas a percepción.

XX

b) Por la cancelación de la obligación

XX42 CUENTAS POR PAGAR COMER- CIALES – TERCEROS 11,800 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 236 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40113 IGV – Régimen de Percep- ciones 401132 IGV - Percepciones por aplicar10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 12,136 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación de la factu-

ra pendiente de pago, más la percepción correspondiente.

XX

CASO Nº 4

APLICACIÓN DE LAS PERCEPCIONES

Siguiendo con el caso anterior, al reali-zar su Declaración Jurada (IGV – Renta Mensual) del período Febrero 2012, la empresa “ARTEFACTOS TOTALES” S.A.C. aplicó totalmente las percepciones que le realizó la empresa “IMPORTACIONES DEL ORIENTE” E.I.R.L. En relación a esto, nos piden ayuda para reconocer contablemen-te esta aplicación. Considerar que el IGV resultante del período es de S/. 6,200.



SOLUCIÓN:

Si al realizar su Declaración Jurada del IGV – Renta Mensual (PDT 621) del período Febrero de 2012, la empresa “ARTEFAC-TOS TOTALES” S.A.C. aplica totalmente el monto que le percibió la empresa “IM-PORTACIONES DEL ORIENTE” E.I.R.L., la primera deberá realizar el siguiente registro contable, asumiendo la siguiente informa-ción:

LIQUIDACIÓN DEL IGV – FEBRERO 2012

DETALLE IMPORTE

IGV de Ventas S/. 8,900

IGV de Compras (S/. 2,700)

IGV resultante S/. 6,200

Retenciones por aplicar (S/. 236)

IGV por pagar S/. 5,964

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 236 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta propia40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 236 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40113 IGV – Régimen de Per- cepciones 401132 IGV - Percepciones por aplicarx/x Por la aplicación de la per-

cepción al IGV por pagar del período Febrero de 2012.

XX

En ese caso, el registro contable por el IGV por pagar sería el siguiente:

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 5,964 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta propia10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 5,964 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación del IGV por

pagar correspondiente al pe-ríodo Febrero de 2012.

XX

CASO Nº 5

NO APERTURAR EL CÓDIGO“IGV – PERCEPCIONES POR APLICAR”

Durante el 2011, la empresa “INKATIE-RRA” S.A.C designada Agente de Percep-ción del IGV, no ha cumplido con aperturar

el código contable “IGV – Percepciones por pagar” dentro de su contabilidad. Sobre el particular nos consulta acerca de la infrac-ción que habría cometido. Considerar que los Ingresos Netos de la empresa (IN) du-rante el 2010 fueron de S/. 680,000.

SOLUCIÓN:

Considerando que la empresa “INKATIE-RRA” S.A.C. ha omitido aperturar el código contable especifico para controlar las per-cepción que en su calidad de Agente de Percepción del IGV debe realizar, la misma habrá incurrido en la infracción del Nume-ral 2 del artículo 175º del Código Tributa-rio, esto es por llevar los libros y registros contables, sin observar la forma y condicio-nes establecidas en las normas correspon-dientes.

De ser así, la sanción que le será aplicable a esta empresa, es una multa equivalente al 0.3% de los IN.

Infracción Numeral 2 Articulo 175º CTMulta 0.3 % de los INMulta 0.3 % (S/. 680,000)Multa S/. 2,040

En todo caso, si la empresa en cuestión subsana la infracción antes que surta efecto la notificación del requerimiento de fiscali-zación en el que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracción, rehaciendo sus Libros Diario y Mayor del 20115, aper-turando el código contable especifico para registrar allí, las retenciones realizadas y los abonos correspondientes al fisco, la multa podrá ser rebajada en un 100%, ello en aplicación al Régimen de Gradualidad.

INFRACCIÓNDESCRIPCIÓN DE LA

INFRACCIÓN

FORMA DE SUBSANAR LA INFRACCIÓN

CRITERIOS DE GRADUALIDAD: SUBSANACIÓN Y/O PAGO

(Porcentaje de Rebaja de la Multa establecida en las Tablas)

SUBSANACIÓN VOLUNTARIA

SUBSANACIÓN INDUCIDA

Si se subsana la infracción antes que surta efecto

la notificación del requerimiento de fiscalización en el

que se le comunica al infractor que ha incurrido en

infracción

Si se subsana la infrac-ción dentro del plazo

otorgado por la SUNAT para tal efecto, contado desde que surta efecto

la notificación del reque-rimiento de fiscalización en el que se le comunica al infractor que ha incu-

rrido en infracción

Sin Pago Con Pago Sin Pago Con Pago

Artículo 175°,Numeral 2

Llevar los libros de conta-bilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superin-tendencia de la SUNAT, el registro almacenable de información básica u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos; sin observar la forma y con-diciones establecidas en las normas correspondientes.

Rehaciendo los li-bros y/o registros respectivos, el regis-tro almacenable de información básica u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamen-tos, observando la forma y condiciones establecidas en las normas correspon-dientes.

No se aplica el Criterio de Gradua-

lidad de Pago100%

50% 80%

Si esto es así, el cálculo de la multa reba-jada será:

Infracción Articulo 175º, numeral 2


Multa 0.3 % (S/. 680,000)

Multa S/. 2,040

Rebaja 100% (2,040)

Monto de la rebaja S/. 2,040

Multa rebajada S/. 00

IMPORTANTE

Si el contribuyente, designado Agente de Percepción por la SUNAT, no llevara el Re-gistro del Régimen de Percepciones, siendo detectado por la Administración Tributaria, el mismo incurriría en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 175º del Código Tributario, la cual se sanciona con una mul-ta equivalente al 0.6% de IN (tratándose

de los sujetos del Régimen General o del Régimen Especial del Impuesto a la Renta).

De la misma forma, si el contribuyente de-signado Agente de Percepción por la SU-NAT, llevara con un atraso mayor al permiti-do el Registro del Régimen de Percepciones del IGV, el mismo incurrirá en la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175º del Código Tributario, la cual se sancionaría con una multa equivalente al 0.3% de IN (tratándose de los sujetos del Régimen Ge-neral o del Régimen Especial del Impuesto a la Renta).



5 En la medida que es en estos libros en donde debió consignarse este código.


39SEGUNDA QUINCENA - FEBRERO 2012

Razón de Endeuda-miento

¿Cómo se

determi-na?

La Razón de Endeudamiento se determina aplicando la siguiente fórmula:

Ratio Endeudamiento = Pasivo Total

Activo Total


La razón en análisis indica que “Por cada Nuevo Sol de ac-tivos totales, S/. xxx (xx%) son financiados por los acree-dores. En ese sentido, de liquidarse estos activos totales al precio en libros, quedaría un saldo del xx% de su valor, después del pago de las obligaciones vigentes”.

Niveles

No hay un indicador óptimo y único de la Razón de En-deudamiento. Esto dependerá del tipo de empresa, de su volumen y del sector en el que se desarrolla. En todo caso, algunos afirman que ésta debería estar en-tre un 0.4 y un 0.7.

Razón Endeuda-

miento sobre Inversión

¿Qué mide?

La Razón Endeudamiento sobre la Inversión, mide la rela-ción entre cada una de las clases de pasivo (tanto corrien-te, como no corriente), para con el activo total.

¿Cómo se

determi-na?

Para determinar la razón en comentario, debemos aplicar las siguientes fórmulas:

a) Razón de Endeudamiento sobre Inversión – C/P

Razón Endeudamiento Inversión C/P

Pasivo Corriente Activo Total

=

b) Razón de Endeudamiento sobre Inversión – L/P

Razón Endeudamiento Inversión L/P

Pasivo No Corriente Activo Total

=


La razón en comentario indica que:

• Por cada Nuevo Sol de los activos totales, S/. xxx (xx%) son financiados por los acreedores a corto plazo. De liquidarse estos activos totales al precio en libros, quedaría un saldo de xx% de su valor, después del pago de las obligaciones corrientes vigentes.

• Por cada Nuevo Sol de los activos totales, S/. xxx (xx%) son financiados por los acreedores a largo plazo.

NivelesEl nivel de la Razón de Endeudamiento sobre la Inversión, va a depender del sector en el que se encuentra la empre-sa, no existiendo indicadores estándares.

¿Qué miden?

Los ratios que miden la solvencia evalúan la capacidad de la em-presa para hacer frente a sus compromisos tanto de corto como de largo plazo. Es decir expresan el respaldo que posee la empresa frente a sus deudas totales, dando una idea de la autonomía finan-ciera de la misma. Asimismo, muestran la cantidad de recursos que son obtenidos de terceros para el negocio.

¿Cuáles son?

Los principales ratios que miden la solvencia son:

• Razón Deuda / Patrimonio

• Razón de Endeudamiento

• Razón Endeudamiento sobre Inversión

• Razón Calidad de la deuda

• Razón de Cobertura de Gastos Financieros

• Razón de Cobertura para Gastos Operativos

• Razón de Gastos Financieros sobre Ventas

• Razón de Cobertura para Gastos de Personal

Importancia

La importancia de los ratios que miden la solvencia radica en que muestran el riesgo que corre quien ofrece financiación adicional a una empresa y determinan igualmente, quién ha aportado los fondos invertidos en los activos.

Es decir, permiten conocer qué tan estable o consolidada es la em-presa en términos de la composición de los pasivos y su peso relativo con el capital y el patrimonio.

Razón Deuda / Patrimonio

¿Qué mide?

La Razón Deuda / Patrimonio evalúa el impacto del pasivo total con relación al patrimonio.

Es decir muestra la relación existente entre los fondos ob-tenidos desde terceros (pasivos en general) y los fondos propios (Patrimonio), o lo que es lo mismo, muestra el gra-do de endeudamiento con relación al patrimonio.

¿Cómo se

determi-na?

La Razón Deuda / Patrimonio se determina aplicando la siguiente fórmula:

Razón Deuda Patrimonio = Pasivo Total

Patrimonio


Esta razón se puede interpretar afirmando que “Por cada Nuevo Sol aportado por los accionistas de la empresa, hay S/. xx aportado por los acreedores”.

También se puede entender que “por cada Nuevo Sol aportado por los propietarios de la empresa, ésta ha ob-tenido un xx% de financiamiento adicional por parte de los acreedores de la empresa”.

Niveles

El nivel de la Razón de Deuda / Patrimonio, va a depender del sector en el que se encuentra la empresa, no existien-do indicadores estándares.

Así por ejemplo, en entidades financieras, este indicador será normalmente mayor a 1. No obstante, en empresas de servicios, lo normal es que sea menor a 1.

Razón de Endeuda-miento

¿Qué mide?

La razón de endeudamiento representa el porcentaje de fondos de participación de los acreedores, ya sea en el corto o largo plazo, en los activos. Es decir indica el grado de endeudamiento de una empresa en relación a la res-puesta de sus activos.

El objetivo es medir el nivel global de endeudamiento o proporción de fondos aportados por los acreedores. Se obtiene dividiendo el total del pasivo entre el valor del activo total.

RATIOS QUE MIDEN LA SOLVENCIA



Razón Calidad de la

Deuda

¿Qué mide?

El objetivo de esta razón es calificar la calidad de la deuda, en relación al plazo para su cancelación. Se obtiene divi-diendo el Pasivo Corriente entre el Pasivo Total.

¿Cómo se

determi-na?

La fórmula para obtener la Razón de la Calidad de la deuda es la siguiente:

Calidad de la deuda =Pasivo Corriente

Total Pasivo


Esta razón indica que “Por cada Nuevo Sol que se adeuda, xxx son a corto plazo”.

Niveles

A fin de determinar si la Razón de Calidad de la Deuda ob-tenida en una empresa es óptima o no, va a depender del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estandares.

Sin embargo, debe considerarse que cuanto menor sea esta razón, mejor es la calidad de la deuda en términos de plazo, ya que, se estarán cancelando deudas a largo plazo, aunque como se ha señalado, esto dependerá del sector en el cual se encuentre la empresa sujeta a análisis.

Razón de Cobertura de Gastos

Financieros

¿Qué mide?

La Razón de Cobertura de Gastos Financieros nos indica hasta qué punto pueden disminuir las utilidades sin poner a la empresa en una situación de dificultad para pagar sus gastos financieros.

Se obtiene dividiendo la Utilidad antes de Intereses entre los gastos financieros.

¿Cómo se

determi-na?

La fórmula para obtener la Razón de Cobertura de Gastos Financieros es la siguiente:

Ratio Endeudamiento

= Utilidad antes de Intereses

Gastos Financieros


La razón en comentario indica que “La empresa genera x veces, los Gastos Financieros que incurre”.

Niveles

A fin de determinar si la Razón de Cobertura de Gastos Financieros obtenida en una empresa es óptima o no, ello dependerá del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estandares.

No obstante, lo lógico debería ser que éste sea mayor a 1.

Razón de Cobertura

para Gastos Operativos

¿Qué mide?

La Razón de Cobertura para Gastos Operativos permite visualizar la capacidad de supervivencia, endeudamiento y también medir la capacidad de la empresa para asumir su carga de costos fijos. Para calcularlo, dividimos la utilidad bruta entre los Gastos Fijos.

Debe considerarse que la Utilidad Bruta es la única po-sibilidad que tiene la compañía para responder por sus Gastos Operativos y por cualquier gasto adicional, como por ejemplo, los financieros.

¿Cómo se

determi-na?

La fórmula es la siguiente:

Ratio Cobertura para Gastos Operativos

= Utilidad Bruta

Gastos Operativos


La Razón de Cobertura para Gastos Operativos indica que “La empresa genera una Utilidad Bruta, equivalente a xxx veces sus Gastos Operativos”.

Niveles

Lo óptimo o no de la Razón de Cobertura para Gastos Ope-rativos obtenida en una empresa, dependerá del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estandares.

Sin embargo, se asume que esta razón debería ser mayor a 1 en todos los casos.

Razón de Gastos

Financieros sobre Ventas

¿Qué mide?

La Razón de Gastos Financieros sobre Ventas indica la relación existente entre los gastos financieros incurridos en las actividades de operación, administración, etc.; y las ventas obtenidas en el período en el cual el gasto fue incurrido.

¿Cómo se

determi-na?


Razón de Gastos Financieros sobre ventas

= Gastos Financieros

Ventas Totales


La Razón de Gastos Financieros sobre Ventas indica que “los gastos financieros representaron un x% de las ventas de la empresa”.

Niveles

Lo óptimo o no de la Razón de Gastos Financieros sobre Ventas dependerá del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estándares.


Razón de Cobertura

para Gastos de Personal

¿Qué mide?

El Ratio de Cobertura para Gastos de Personal permite visualizar la capacidad de la empresa para asumir sus cargas de personal (incluyendo los beneficios sociales y demás conceptos similares, a los trabajadores).

Para determinar esta razón dividimos la Utilidad Bruta entre los Gastos del Personal (incluyendo beneficios so-ciales).

¿Cómo se

determi-na?

La fórmula está representada por:

Ratio Cobertura paraGastos de Personal

= Utilidad Bruta Gastos de Personal


La Razón de Cobertura para Gastos de Personal indica que “La empresa genera una Utilidad Bruta, equivalente a xxx veces sus Gastos de Personal”.

Niveles

El nivel de la Razón de Cobertura para Gastos de Perso-nal depende fundamentalmente del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores están-dares.

Sin embargo, se asume que en todos los casos debería ser mayor a 1.


27


Informe Contable

PRIMERA QUINCENA - MARZO 2012

INFORME

• ¿Cómo aplicar la tasa de interés efectiva para contabilizar operaciones de acuerdo a las NIIF’s? - Parte Final ..... 27

PRÁCTICA CONTABLE

• Aplicación práctica de las Cuentas de Orden ..................................................................................................... 31


• Cuenta 69: Costo de Ventas ............................................................................................................................... 35

¿Cómo aplicar la tasa de interés efectiva para contabilizar operaciones de acuerdo a las NIIF’s?

- Parte Final -

periodo más corto) con el importe neto en libros del activo financiero o pasivo finan-ciero.

Además de lo indicado, cabe agregar que el párrafo GA8 de la NIC 39 señala que si una entidad revisa sus estimaciones de pagos o cobros, ajustará el importe en libros del ac-tivo financiero o pasivo financiero (o grupos de instrumentos financieros) para reflejar los flujos de efectivo reales y estimados ya revisados. La entidad calculará nuevamen-te el importe en libros computando el valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados utilizando la tasa de interés efec-tiva original del instrumento financiero. El ajuste se reconocerá en el resultado del pe-riodo como un ingreso o como un gasto.

Estas normas citadas son aplicables cuando se efectúa un préstamo sin intereses, por lo cual para una mejor entendimiento del tema, a continuación presentamos un caso práctico.


CASO Nº 3

PRÉSTAMO A UN EMPLEADO SIN INTERESES

El 02.01.2012, la entidad “SOL DEL FUTU-RO” S.A.C. ha otorgado un préstamo sin interés de S/. 10,000 a la empresa “LUNA NUEVA” S.A.C. por un periodo de tres años. En ese sentido, las partes han acor-dado que en diciembre del ejercicio 2014 (luego de haber transcurrido 03 años), la empresa deudora devolverá el importe deS/. 10,000 a la empresa acreedora.

No obstante lo indicado, se conoce que la tasa de interés efectiva de mercado que se aplicaría para un préstamo similar es del 15

% anual. En ese sentido, la empresa “SOL DEL FUTURO” S.A.C. nos consulta acer-ca del tratamiento contable del préstamo efectuado de acuerdo a NIIF's y en concor-dancia con el PCGE.

SOLUCIÓN:

En el caso planteado observamos que el préstamo se ha efectuado “sin pactar inte-reses”, lo cual no es normal en el escenario económico actual, por lo que en aplicación de las NIIFs consideramos que este hecho ocasiona una pérdida para el acreedor en el momento en que otorga el préstamo.

Por consiguiente, la entidad “SOL DEL FU-TURO” S.A.C. debe medir al 02.01.2012, el préstamo por cobrar al valor presente de la entrada de efectivo futuro descontado a una tasa de interés de mercado para un préstamo similar (15%).

El valor presente del préstamo por cobrar descontado al 15% anual a tres años, lo hallamos de la siguiente forma:

VALOR PRESENTE (V.P.) = Valor Futuro

(1 + i)n

VALOR PRESENTE (V.P.) = 10,000

(1 + 0.15)3

VALOR PRESENTE (V.P.) = S/. 6,575.16

En ese sentido, el importe de S/. 6,575.16 (neto de los intereses diferidos), se presen-tará inicialmente como un préstamo por cobrar, no obstante, los intereses asociados a esta operación se irán reconociendo de acuerdo al devengado aplicando la tasa de interés efectiva de 15%, hasta alcanzar la suma total de S/. 10,000 en el plazo de tres años. Asimismo, cabe mencionar que

CONSIDERACIONES GENERALES

En el presente informe continuaremos con el análisis de la contabilización de operacio-nes en el marco de las Normas Internacio-nales de Información Financiera (NIIFs) y de acuerdo a las consideraciones establecidas sobre el costo amortizado, la tasa de inte-rés efectiva y la tasa de descuento. En ese sentido abordaremos temas como el “prés-tamo efectuado sin intereses”, “la inversión en bonos medidos al costo amortizado” y “las provisiones medidas a valor presente”.

8. APLICACIÓN DE LA TIE A LOS PRÉSTAMOS “SIN INTERESES”

Como hemos mencionado, los préstamos deben medirse al costo amortizado utili-zando la tasa de interés efectiva. En ese sentido, el costo amortizado es definido como la medida inicial de un activo o pasi-vo menos los reembolsos del principal, más o menos la amortización acumulada (cal-culada con el método de la tasa de interés efectiva - TIE) de cualquier diferencia entre el importe inicial y el valor de reembolso en el vencimiento, y menos cualquier disminu-ción por deterioro del valor o incobrabili-dad (reconocida directamente o mediante el uso de una cuenta correctora).

De la misma forma, el método de la tasa de interés efectiva es un método de cálcu-lo del costo amortizado de un activo o un pasivo financiero (o de un grupo de activos o pasivos financieros) y de imputación del ingreso o gasto financiero a lo largo del pe-riodo relevante. Por consiguiente, la tasa de interés efectiva es la tasa de descuento que iguala exactamente los flujos de efec-tivo por cobrar o por pagar estimados a lo largo de la vida esperada del instrumento financiero (o, cuando sea adecuado, en un



la diferencia de S/. 3,424.84 se registra ini-cialmente como un gasto (para la empresa “SOL DEL FUTURO” S.A.C.).

A continuación presentamos el cuadro de la deuda e intereses de la operación.

1041 Cuentas corrientes operativas 37 ACTIVO DIFERIDO 3,424.84 373 Intereses diferidos 3732 Intereses no devenga

dos en medición a valor descontado 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 3,424.84 759 Otros ingresos de gestión 7597 Ingresos vinculados a préstamos 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 10,000.00 451 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 4512 Otras entidades 6,575.16 455 Costos de financiación por pagar 4551 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 45512 Otras entidades 3,424.84 x/x Por el préstamo recibido de

la empresa SOL DEL FUTURO S.A.C.

XX

b) Registro de los intereses devengados en el Ejercicio 2012

XX 67 GASTOS FINANCIEROS 986.27 679 Otros Gastos Financieros 6792 Gastos Financieros en medición a valor descontado 37 ACTIVO DIFERIDO 986.27 373 Intereses diferidos 3732 Intereses no devengados en medición a valor descontado x/x Por el devengo del gasto por

intereses.XX

c) Registro de los intereses devengados en el Ejercicio 2013

XX67 GASTOS FINANCIEROS 1,134.22 679 Otros Gastos Financieros 6792 Gastos Financieros en medición a valor descontado 37 ACTIVO DIFERIDO 1,134.22 373 Intereses diferidos 3732 Intereses no devengados en medición a valor descontado x/x Por el devengo del gasto por

intereses.XX

d) Registro de los intereses devengados en el Ejercicio 2014

XX 67 GASTOS FINANCIEROS 1,304.35 679 Otros Gastos Financie- ros 6792 Gastos Financieros en medición a valor descontado 37 ACTIVO DIFERIDO 1,304.35 373 Intereses Diferidos 3732 Intereses no devengados en medición al valor descontado x/x Por el devengo del gasto por

intereses.

XX

PERÍODOMONTO AL INICIO

DEL PERÍODOINGRESO POR

INTERÉSENTRADA DE

EFECTIVOMONTO AL FINAL

DEL PERÍODO

S/. 15% S/. S/.

2012 6,575.16 986.27 0 7,561.43

2013 7,561.43 1,134.22 0 8,695.65

2014 8,695.65 1,304.35 -10,000 0.00

TOTAL 3,424.84

CUADRO DEL PRÉSTAMO OTORGADO CONSIDERANDO LA TIE

De acuerdo a los datos obtenidos la em-presa SOL DEL FUTURO S.A.C. (ácreedor) deberá efectuar los siguientes asientos con-tables:

a) Registro inicial del préstamo otorga-do a la empresa LUNA NUEVA S.A.C.

XX

16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 10,000.00 161 Préstamos 1612 Sin garantía 6.575.16 163 Intereses, regalías y dividendos 1631 Intereses 3,424.84 65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 3,424.84 659 Otros gastos de gestión 6597 Gastos vinculados a préstamos 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 10.000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 49 PASIVO DIFERIDO 3,424.84 493 Intereses diferidos 4932 Intereses no devengados en medición a valor descontado x/x Por el préstamo otorgado a la

empresa LUNA NUEVA S.A.C.

XX

b) Registro de los intereses devengados en el Ejercicio 2012

XX

49 PASIVO DIFERIDO 986.27 493 Intereses diferidos 4932 Intereses no devengados en medición a valor descontado 77 INGRESOS FINANCIEROS 986.27 772 Rendimientos ganados 7723 Préstamos otorgados x/x Por el reconocimiento de intereses respecto al préstamo otorgado.

XX

c) Registro de los intereses devengados en el Ejercicio 2013

XX

49 PASIVO DIFERIDO 1,134.22 493 Intereses diferidos

4932 Intereses no devengados en medición a valor descontado 77 INGRESOS FINANCIEROS 1,134.22 772 Rendimientos ganados 7723 Préstamos otorgados x/x Por el reconocimiento de intereses respecto al préstamo otorgado.

XX

d) Registro de los intereses devengados en el Ejercicio 2014

XX 49 PASIVO DIFERIDO 1,304.35 493 Intereses diferidos 4932 Intereses no devengados en medición a valor descontado 77 INGRESOS FINANCIEROS 1,304.35 772 Rendimientos ganados 7723 Préstamos otorgados x/x Por el reconocimiento de in-

tereses respecto al préstamo otorgado.

XX

e) Finalmente, se hará el asiento por la cobranza del importe de S/. 10,000

XX 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 10,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 16 CUENTAS POR COBRAR DI- VERSAS - TERCEROS 10,000.00 161 Préstamos 1612 Sin garantía 6.575.16 163 Intereses, regalías y dividendos 1631 Intereses 3,424.84 x/x Por la cobranza total del prés- tamo.

XX

Por su parte, la empresa “LUNA NUEVA” S.A.C. (deudor) deberá efectuar los si-guientes asientos contables:


XX 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 10.000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras

PRIMERA QUINCENA - MARZO 2012 29


la capacidad de mantener los bonos hasta el vencimiento del plazo (5 años).

SOLUCIÓN:

En el caso descrito, debemos mencionar en principio que el bono se debe contabilizar por el valor pagado S/. 190,000, el cual in-cluye los costos de transacción, y a partir de dicho valor calcularemos la tasa de interés efectiva que igualará el valor inicial de la inversión (S/. 190,000) con el importe to-tal que se espera recibir al término de los cinco años (S/.200,000), considerando los cobros anuales de los intereses por la suma de S/. 10,000 cada año.

Por consiguiente, una de las formas de cal-cular la tasa de interés efectiva es a través del uso de la fórmula “Tasa Interna de Re-

torno” (TIR) a través del Programa Excel. Veamos el cálculo:

FÓRMULA TIR

PERIODO FLUJOS (+ / -)

01.01.2012 -190,000

31.12.2012 10,000

31.12.2013 10,000

31.12.2014 10,000

31.12.2015 10,000

31.12.2016 210,000

T.EFECTIVA 6.1932%

Con este dato, a continuación elaboraremos el cuadro de amortización de los bonos.

e) Por último, haremos el asiento por el pago del importe de S/. 10,000

XX 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 10,000.00 451 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 4512 Otras entidades 6,575.16 455 Costos de financiación por pagar 4551 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 45512 Otras entidades 3,424.84 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 10.000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por el pago efectuado a la

empresa SOL DEL FUTURO S.A.C.

XX

9. EL COSTO AMORTIZADO DE LOS BONOS

Para efectos contables los bonos califican como activos financieros y como tales de-ben ser medidos al costo amortizado sobre la base de los flujos de efectivo contrac-tuales esperados.

A mayor abundamiento, la NIIF 9 “Instru-mentos Financieros” señala que un activo financiero deberá medirse al costo amorti-zado si se cumplen las dos siguientes con-diciones:

a) El activo se mantiene dentro de un mo-delo de negocio cuyo objetivo es man-tener los activos para obtener los flujos de efectivo contractuales.

b) Las condiciones contractuales del activo financiero dan lugar, en fechas especifi-cadas, a flujos de efectivo que son úni-camente pagos del principal e intereses sobre el importe del principal pendiente.

Veamos el siguiente ejemplo:


CASO Nº 4

INVERSIÓN EN BONOS Y SU MEDICIÓN AL COSTO AMORTIZADO

El 02 de enero de 2012, la empresa MAR-BELLA S.A.C. ha adquirido 100 bonos de la entidad bancaria FINANPLUS S.A. por un monto total de S/. 190,000 que incluye un costo de transacción de S/. 2,000. Así también, se conoce que el bono reditúa un interés anual de S/. 10,000 en cinco años y posteriormente a dicha fecha, el bono tiene un rescate de S/. 200,000.

Con estos datos, la empresa MARBELLA S.A.C. nos consulta acerca del tratamiento contable de la inversión en bonos, conside-rando que la empresa tiene la intención y

CUADRO DE AMORTIZACIÓN DE LA INVERSIÓN EN BONOS

PERIODOIMPORTE AL INICIO

DEL PERIODOINGRESO POR

INTERESENTRADA DE

EFECTIVOMPORTE AL FINAL

DEL PERIODOIMPORTE QUE

SUMA AL BONO

S/. 6.1932% S/. S/. S/.

2012 190,000.00 11,767.08 -10,000.00 191,767.08 1,767.08

2013 191,767.08 11,876.52 -10,000.00 193,643.60 1,876.52

2014 193,643.60 11,992.74 -10,000.00 195,636.34 1,992.74

2015 195,636.34 12,116.15 -10,000.00 197,752.49 2,116.15

2016 197,752.49 12,247.51 -10,000.00 200,000.00 2,247.51

TOTALES -50,000.00 - 10,000.00

Ahora bien, con estos datos, la empresa MARBELLA S.A.C. debe efectuar los si-guientes asientos contables:

a) Al 02.01.2012 por la adquisición de bonos

XX30 INVERSIONES MOBILIARIAS 190,000.00 301 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento 3011 Instrumentos Finan- cieros representativos de deuda 30112 Valores emitidos por el sistema financiero 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 190,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la compra de bonos.

XX

b) Al 31.12.2012 por el interés devenga-do y el interés cobrado de los bonos

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DEL EFECTIVO 10,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras. 1041 Cuentas corrientes operativas 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 1,767.08 301 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento

3011 Instrumentos financieros representativos de deuda 30112 Valores emitidos por el sistema financiero 77 INGRESOS FINANCIEROS 11,767.08 772 Rendimientos ganados 7724 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento x/x Por los intereses cobrados y devengados al 31.12.2012.

XX

c) Al 31.12.2013 por el interés devenga-do y el interés cobrado de los bonos

XX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DEL EFECTIVO 10,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras. 1041 Cuentas corrientes operativas 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 1,876.52 301 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento 3011 Instrumentos financieros representativos de deuda 30112 Valores emitidos por el sistema financiero 77 INGRESOS FINANCIEROS 11,876.52 772 Rendimientos ganados 7724 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento x/x Por los intereses cobrados y

devengados al 31.12.2013.XX





d) Al 31.12.2014 por el interés devenga-do y el interés cobrado de los bonos

XX 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DEL EFECTIVO 10,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 1,992.74 301 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento 3011 Instrumentos financieros representativos de deuda 30112 Valores emitidos por el sistema financiero 77 INGRESOS FINANCIEROS 11,992.74 772 Rendimientos ganados 7724 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento x/x Por los intereses cobrados y devengados al 31.12.2014.

XX

e) Al 31.12.2015 por el interés devenga-do y el interés cobrado de los bonos

XX 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DEL EFECTIVO 10,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 2,116.15 301 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento 3011 Instrumentos financieros representativos de deuda 30112 Valores emitidos por el sistema financiero 77 INGRESOS FINANCIEROS 12,116.15 772 Rendimientos ganados 7724 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento x/x Por los intereses cobrados y

devengados al 31.12.2015.XX

f) Al 31.12.2016 por el interés devenga-do y el interés cobrado de los bonos

XX 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DEL EFECTIVO 10,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas Corrientes operativas 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 2,247.51 301 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento 3011 Instrumentos financieros representativos de deuda 30112 Valores emitidos por el sistema financiero 77 INGRESOS FINANCIEROS 12,247.51 772 Rendimientos ganados 7724 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento x/x Por los intereses cobrados y devengados al 31.12.2016.

XX

g) Al 31.12.2016 por el cobro del valor de los bonos

XX 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DEL EFECTIVO 200,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes Operativas 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 301 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento 200,000.00 3011 Instrumentos financieros representativos de deuda 30112 Valores emitidos por el sistema financiero x/x Por el cobro de la inversión de los bonos adquiridos.

XX

10. VALOR PRESENTE DE LAS PROVI-SIONES

Respecto a este punto, debemos mencio-nar que una provisión es un pasivo en el que existe incertidumbre acerca de su cuantía o vencimiento. En ese sentido, las provisiones pueden distinguirse de otros pasivos, tales como cuentas por pagar comerciales, por la existencia de incertidumbre acerca del momento del vencimiento o de la cuantía de los desembolsos futuros necesarios para proceder a su cancelación.

CASO Nº 5

VALOR PRESENTE DE UNA PROVISIÓN POR LITIGIO

En el mes de abril de 2011, la empresa CEMENTOS DEL PERÚ S.A. despidió a un trabajador por tener sucesivas faltas injus-tificadas al centro de labores. No obstante, el trabajador considera que su despido fue arbitrario y que no se encuentra arreglado a ley, por lo que en junio de 2011 decidió entablar una demanda laboral a la empresa pidiendo una indemnización por despido arbitrario de S/. 60,000. Al 31.12.2011 la demanda se encuentra en la primera ins-tancia judicial, no obstante los actuados, el área legal de la empresa considera que existen las siguientes probabilidades:

- 30% de probabilidad de pagarle al tra-bajador S/. 80,000.

- 70% de probabilidad de pagarle al tra-bajador S/. 20,000.

Considerando que se prevé que el proceso judicial terminará en 04 años, la empresa CE-MENTOS DEL PERÚ S.A. nos consulta acerca del tratamiento contable de este hecho (Tasa de descuento de mercado 15% anual).

SOLUCIÓN:

En el caso descrito, la empresa deberá evaluar si se encuentra frente a una provisión que debe ser contabilizada como tal. En ese senti-do, para reconocer una provisión deben eva-luarse si se cumplen los siguientes requisitos:

a) La entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado.

b) Es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos, que incorpo-ren beneficios económicos para cancelar tal obligación.

c) Puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación.

Por lo cual, al cumplirse estos tres requisi-tos, la empresa CEMENTOS DEL PERÚ S.A deberá contabilizar la provisión por litigio al 31.12.2011. Asimismo, debemos conside-rar que la obligación presente se estimará promediando todos los posibles desenlaces por sus probabilidades asociadas. El nom-bre de este método estadístico es el de “va-lor esperado”.

Así también cabe acotar que en el presente caso, consideraremos el valor presente de los pagos que se esperan desembolsar en el futuro para cancelar la obligación.

Por consiguiente, en primer lugar calcula-remos el valor de la provisión:

Provisión (Valor Esperado):

30% (S/. 80,000) + 70% (S/. 20,000)

Provisión: S/. 24,000 + S/. 14,000

Provisión: S/. 38,000

Ahora, calcularemos el valor presente de la provisión considerando la tasa de descuen-to del 15 %.

VALOR PRESENTE (V.P.) = Valor Futuro

(1 + i)n

VALOR PRESENTE (V.P.) = 38,000

(1 + 0.15)4

VALOR PRESENTE (V.P.) = S/. 21,726.62

Por consiguiente, la empresa deberá reali-zar los siguientes asientos:

XX68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 21,726.62 686 Provisiones 6861 Provisión para litigios 68611 Provisión para litigios - Costo 48 PROVISIONES 21,726.62 481 Provisión para litigios x/x Por la provisión por la proba-

ble pérdida del litigio.XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 21,726.62 941 Gastos generales 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 21,726.62 781 Cargas cubiertas por provisiones x/x Por la transferencia del gasto.

XX



Práctica Contable


Aplicación práctica de las Cuentas de Orden

CASO Nº 1

ENTREGA DE BIENES EN CUSTODIA

Debido a la realización de mejoras en su local, la empresa “TUS PRESTAMISTAS DE CON-FIANZA” S.A.C. ha entregado diversas joyas de su propiedad al Banco de la República, para su custodia respectiva, mientras duren los tra-bajos aludidos. ¿Cómo se registraría esta en-trega de bienes? Considerar que las joyas en referencia tienen un valor de S/. 100,000.

SOLUCIÓN:

La entrega de bienes para que sean resguar-dados por otra entidad, no deriva en una transferencia de propiedad, por lo que en estricto, no debería generar un registro patri-monial. Sin embargo, dicha entrega sí debe-ría quedar plasmada en las respectivas cuen-tas de orden a efectos que la gerencia y los demás interesados identifiquen su ubicación.

De ser así, y tratándose del caso expuesto por la empresa “TUS PRESTAMISTAS DE CONFIANZA” S.A.C., ésta debería efectuar el siguiente registro:

XX01 BIENES Y VALORES ENTREGADOS 100,000 011 Bienes en préstamo, custodia y no capitalizables 0112 Bienes en custodia 01121 Joyas1

09 ACREEDORAS POR CONTRA2 100,000 091 Bienes y valores entregados 0911 Bienes en préstamo, custodia y no capitalizables 09112 Bienes en custodia 091121 Joyasx/x Por la entrega de las joyas al Banco

de la República para su custodia.XX

Es importante mencionar que cuando los bienes entregados en custodia sean reti-rados del Banco de la República, el regis-tro deberá ser revertido, cancelándose las cuentas respectivas. Así:

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 100,000 091 Bienes y valores entregados 0911 Bienes en préstamo, custodia y no capitalizables 09112 Bienes en custodia 091121 Joyas01 BIENES Y VALORES ENTREGADOS 100,000 011 Bienes en préstamo, custodia y no capitalizables 0112 Bienes en custodia 01121 Joyasx/x Por el retiro de las joyas del

Banco de la República.XX

CASO Nº 2

RECEPCIÓN DE BIENES EN CUSTODIA

La empresa “SEGURIDAD Y CONFIAN-ZA” S.A.C. dedicada al traslado de dine-ro en efectivo en unidades blindadas, ha recibido un encargo de un importante cliente, para trasladar S/. 250,000 desde una agencia bancaria hasta las oficinas administrativas del cliente. Sobre el parti-cular, el contador de la empresa nos pide ayuda para registrar esta operación.

SOLUCIÓN:

Tratándose del caso expuesto por la empresa “SEGURIDAD Y CONFIANZA” S.A.C., ésta debería registrar el dinero recibido en custodia utilizando las siguientes cuentas de orden:

XX04 DEUDORES POR CONTRA 250,000 046 Bienes y valores recibidos 0461 Bienes recibidos en prés- tamo y custodia 04612 Bienes recibidos en custodia 046121 Dinero en efectivo06 BIENES Y VALORES RECIBIDOS 250,000 061 Bienes recibidos en prés- tamo y custodia 0612 Bienes recibidos en custodia 06121 Dinero en efectivo3

x/x Por la recepción de dinero en efectivo en custodia para su traslado.

XX

IMPORTANTE

En la oportunidad en que la empresa “SE-GURIDAD Y CONFIANZA” S.A.C., entre-gue el dinero en custodia, deberá realizar la reversión del registro inicialmente reali-zado. Así:

XX06 BIENES Y VALORES RECIBIDOS 250,000 061 Bienes recibidos en prés- tamo y custodia 0612 Bienes recibidos en custodia 06121 Dinero en efectivo04 DEUDORES POR CONTRA 250,000 046 Bienes y valores recibidos 0461 Bienes recibidos en prés- tamo y custodia 04612 Bienes recibidos en custodia 046121 Dinero en efectivox/x Por la recepción de dinero en

efectivo en custodia para su traslado.

XX

CASO Nº 3

EMISIÓN Y ENTREGA DE CARTA FIANZA

La empresa “ANTRACK” S.A.C. se ha ad-judicado una licitación convocada por la empresa “PETRÓLEOS PIURANOS” S.A.A. para la compra de diversos bienes. Para tal efecto, y a fin de cumplir las condiciones impuestas, ha solicitado una Carta Fianza al Banco de la República por S/. 1’000,000, la que será entregada como garantía por el contrato. ¿Cuál sería el tratamiento conta-ble que corresponde a esta operación?

SOLUCIÓN:

Una Carta Fianza es un documento que una entidad (normalmente una entidad finan-ciera) otorga a solicitud de un cliente para garantizar el cumplimiento de una obliga-ción frente a terceros. Puede utilizarse:

• Para garantizar cumplimientos de pagos con el acreedor;

• Para garantizar la ejecución de obras contratadas por el Estado (o terceros);

• Para garantizar el mantenimiento de oferta hasta la firma del contrato;

• Para garantizar el arribo de mercadería en un lugar predeterminado.

En ese sentido, tratándose del caso expues-to por la empresa “ANTRACK” S.A.C. debe partirse de la premisa que la solicitud para la emisión de la Carta Fianza y su posterior entrega a la empresa “PETRÓLEOS PIURA-NOS” S.A.A., representa un compromiso por parte de la primera entidad, en el sen-tido que cumplirá la obligación pactada. En todo caso, de incumplirse con la obligación definida previamente, se ejecutará la Carta Fianza, debiendo la entidad financiera abo-nar el monto de la misma a la beneficiaria.

De ser así, queda claro que en el caso plan-teado por la empresa “ANTRACK” S.A.C., ésta deberá registrar la entrega de la carta fianza en garantía utilizando las cuentas de orden que correspondan.

XX01 BIENES Y VALORES ENTREGADOS 1’000,000 012 Valores y bienes entregados en garantía 0121 Cartas fianza09 ACREEEDORAS POR CONTRA4 1’000,000 091 Bienes y valores entregados 0912 Valores y bienes entregados en garantía 09121 Cartas fianzax/x Por la entrega de la Carta

Fianza en garantía.XX1 Para efectos prácticos, se ha agregado el código 01121 Joyas. Ello

con la finalidad de identificar el tipo de bien entregado en custodia2 Aún cuando el PCGE no establezca códigos para la cuenta 09 Acree-

doras por contra, hemos creído conveniente aperturar los códigos 091 Bienes y valores entregados, 0911 Bienes en préstamo, custodia y no capitalizables, 09112, Bienes en custodia y 091121 Joyas, para registrar en éstos los bienes entregados en custodia.

3 Para efectos prácticos, se ha agregado el código 06121 Dinero en efectivo. Ello con la finalidad de identificar el tipo de bien recibido en custodia.

4 Aun cuando el PCGE no establezca códigos para la cuenta 09 Acreedoras por contra, hemos creído conveniente aperturar los códigos 091 Bienes y Valores entregados, 0912 Valores y bienes entregados en garantía y 09121 Cartas fianza, , para registrar en éstos el bien entregado en garantía.



Cabe mencionar que cuando se cumplan las condiciones previstas en el contrato, y la empresa “PETRÓLEOS PIURANOS” S.A.A cumpla con devolver la carta fianza entre-gada en garantía, la empresa “ANTRACK” S.A.C. deberá realizar la reversión del regis-tro originalmente realizado.

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 1’000,000 091 Bienes y valores entregados 0912 Valores y bienes entregados en garantía 09121 Cartas fianza01 BIENES Y VALORES ENTREGADOS 1’000,000 012 Valores y bienes entregados en garantía 0121 Cartas fianzax/x Por la recuperación de la Car-

ta Fianza entregada.XX

IMPORTANTE

En el caso planteado, cuando la empresa “PETRÓLEOS PIURANOS” S.A.A. reciba la Carta Fianza también deberá registrarla utilizando cuentas de orden, para lo cual considerará lo siguiente:

XX04 DEUDORAS POR EL CONTRARIO 1’000,000 046 Bienes y valores recibidos 0462 Valores y bienes recibidos en garantía 04621 Cartas fianza06 BIENES Y VALORES RECIBIDOS 1’000,000 062 Valores y bienes recibidos en garantía 0621 Cartas fianzax/x Por la recepción de la carta

fianza de la empresa “AN-TRACK” S.A.C..

XX

En ese caso, cuando la Carta Fianza sea devuelta deberá realizarse el siguiente re-gistro contable:

XX06 BIENES Y VALORES RECIBIDOS 1’000,000 062 Valores y bienes recibidos en garantía 0621 Cartas fianza04 DEUDORAS POR CONTRA 1’000,000 046 Bienes y valores recibidos 0462 Valores y bienes recibidos en garantía 04621 Cartas fianzax/x Por la devolución de la carta

fianza a la empresa “AN-TRACK” S.A.C.

XX

CASO Nº 4

PRÉSTAMO CON GARANTÍA

La empresa “IMPORTACIONES DE COMPUTADORAS” S.A.C. ha recibido un préstamo del Banco de la República por un monto de S/. 200,000, entregan-do como garantía el inmueble que po-see. Sobre el particular, nos piden ayuda a efectos de registrar esta operación.

SOLUCIÓN:

Tratándose del caso expuesto por la em-presa “IMPORTACIONES DE COMPUTA-DORAS” S.A.C. el registro contable de la operación debería ser:

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 200,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes ope- rativas45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 200,000 451 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 4511 Instituciones financierasx/x Por el préstamo recibido del

Banco de la República.XX

Además del registro anterior, la empresa deberá reconocer contablemente que por el préstamo recibido, ha otorgado en ga-rantía el inmueble que posee. Para estos efectos utilizará las cuentas de orden:

XX01 BIENES Y VALORES ENTREGADOS 200,000 012 Valores y bienes entregados en garantía 0126 Inmuebles, maquinaria y equipo 01261 Inmuebles5

09 ACREEDORAS POR CONTRA6 200,000 091 Bienes y valores entregados 0912 Valores y bienes entregados en garantía 09126 Inmuebles, maquinaria y equipo 091261 Inmueblesx/x Por el registro de la garantía

entregada al Banco de la Re-pública.

XX

CASO Nº 5

RECEPCIÓN DE GARANTÍA

La empresa “HOLLIWOOD PICTURES” S.A.C. ha realizado un préstamo a la em-presa “SUPERMERCADOS DEL PERÚ” S.A.C. por un monto de S/. 200,000, reci-biendo en calidad de garantía un inmue-ble. Sobre el particular, nos piden ayuda a efectos de registrar esta operación.

SOLUCIÓN:

Tratándose del caso expuesto por la empre-sa “HOLLIWOOD PICTURES” S.A.C. el re-gistro contable de la operación debería ser:

XX16 CUENTAS POR COBRAR TER- CEROS – TERCEROS 200,000 161 Préstamos 1611 Con garantía

10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 200,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por el préstamo otorgado a la

empresa “SUPERMERCADOS DEL PERÚ” S.A.C.

XX04 DEUDORAS POR CONTRA 200,000 046 Bienes y valores recibidos 0462 Valores y bienes recibidos en garantía 04626 Inmuebles, maquinaria y equipo 046261 Inmuebles06 BIENES Y VALORES RECIBIDOS 200,000 062 Valores y bienes recibidos en garantía 0626 Inmuebles, maquinaria y equipo 06261 Inmueblesx/x Por la recepción del inmueble

en garantía por el préstamo otorgado.

XX

Cabe mencionar que en la oportunidad que el préstamo es devuelto, la empresa “HO-LLIWOOD PICTURES” S.A.C. deberá reali-zar los siguientes registros contables:

XX10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 200,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes ope- rativas16 CUENTAS POR COBRAR TER- CEROS – TERCEROS 200,000 161 Préstamos 1611 Con garantíax/x Por la devolución del présta-

mo otorgado a la empresaXX

06 BIENES Y VALORES RECIBIDOS 200,000 062 Valores y bienes recibidos en garantía 0626 Inmuebles, maquinaria y equipo 06261 Inmuebles04 DEUDORAS POR CONTRA 200,000 046 Bienes y valores recibidos 0462 Valores y bienes recibidos en garantía 04626 Inmuebles, maquinaria y equipo 046261 Inmueblesx/x Por la devolución de la Ga-

rantía.XX

CASO Nº 6

CONTRATOS EN EJECUCIÓN

Con fecha 02.01.2012, la empresa “IN-DUSTRIAS DEL TRIGO” S.A.C. ha suscri-to un contrato con una entidad pública, a través del cual se compromete a en-tregar 100 TM de este producto, en un lapso de noventa (90) días, los cuales están valorizados en S/. 500,000. De no cumplir con esta obligación en el plazo establecido, el cliente le impondrá una penalidad equivalente al 5% del importe total. Sobre el particular, el contador de la empresa, nos pide ayuda para regis-trar esta operación.

5 Para efectos prácticos, se ha agregado el código 01261 Inmuebles. Ello con la finalidad de identificar el tipo de bien entregado en garantía.

6 Aun cuando el PCGE no establezca códigos para la cuenta 09 Acree-doras por contra, hemos creído conveniente aperturar los códigos 091 Bienes y valores entregados, 0912 Valores y bienes entregados en garantía, 09126 Inmuebles, maquinaria y equipo, 091261 Inmue-bles, para registrar en éstos los bienes entregados en garantía.



SOLUCIÓN:

Considerando el compromiso asumido por la empresa “INDUSTRIAS DEL TRIGO” S.A.C., ésta deberá registrar el contrato suscrito uti-lizando las siguientes cuentas de orden:

XX03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 500,000 031 Contratos aprobados 0311 Contratos en ejecución09 ACREEDORAS POR CONTRA 500,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0931 Contratos aprobados 09311 Contratos en ejecuciónx/x Por el contrato suscrito, para

entregar 100 TM de trigo.XX

En todo caso, a medida que va realizando la entrega de los bienes, revertirá el asien-to inicialmente reconocido. Así, asumiendo que en las siguientes fechas, efectúa las siguientes entregas, deberá realizar los si-guientes registros:

FECHAS DE ENTREGA

VOLUMEN IMPORTE

30.01.2012 30 TM S/. 150,000

28.02.2012 30 TM S/. 150,000

14.03.2012 40 TM S/. 200,000

Total 100 TM S/. 500,000

a) 1ª entrega (30.01.2012)

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 150,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0931 Contratos aprobados 09311 Contratos en ejecución03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 150,000 031 Contratos aprobados 0311 Contratos en ejecuciónx/x Por la entrega parcial de 30

TM de trigo.XX

b) 2ª entrega (28.02.2012)

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 150,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0931 Contratos aprobados 09311 Contratos en ejecución03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 150,000 031 Contratos aprobados 0311 Contratos en ejecuciónx/x Por la entrega parcial de 30

TM de trigo.XX

c) 3ª entrega (14.03.2012)

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 200,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0931 Contratos aprobados 09311 Contratos en ejecución

03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 200,000 031 Contratos aprobados 0311 Contratos en ejecuciónx/x Por la entrega final de 40 TM

de trigo.XX

CASO Nº 7

ACTIVOS DADOS DE BAJA

Con fecha 30.06.2011 la empresa “AGROINDUSTRIAS MIRAMAR” S.A.C. ha sufrido el robo de la computadora personal de su Gerente General, la que ha sido sustraída de sus oficinas admi-nistrativas, y cuyo valor en libros era de S/. 2,000 neto de una depreciación acu-mulada de S/. 6,000. Nos piden que se determine los efectos contables y tribu-tarios de esta pérdida, teniendo en con-sideración que hasta el mes de marzo de 2012, la empresa sólo ha efectuado una denuncia policial por tal hecho.

SOLUCIÓN:

El párrafo 94 del Marco para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros, señala que los Gastos se reconocen en el Estado de Resultados cuando en los bene-ficios económicos futuros se produce una disminución relacionada con la disminución de un activo o el aumento de un pasivo, que pueda ser medida de manera confia-ble. Lo anterior significa, en efecto que el reconocimiento de un gasto ocurre simul-táneamente con el reconocimiento del in-cremento de un pasivo o la disminución de un activo, como por ejemplo ocurre con la depreciación de un activo o la pérdida del mismo.

En tal sentido, y tratándose del robo de la computadora personal que nos refiere la empresa “AGROINDUSTRIAS MIRAMAR” S.A.C., al haberse producido una disminu-ción (eliminación) de los beneficios que la computadora personal del gerente produ-ce, entonces dicha partida debe ser recono-cida como un gasto del ejercicio, efectuán-dose el siguiente registro:

XX65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 2,000 659 Otros gastos de gestión39 DEPREC., AMORT. Y AGOTA- MIENTO ACUMULADO 6,000 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo – costo 39135 Equipos diversos33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 8,000 336 Equipos diversos 3361 Equipo para procesamiento de información (de cómputo) 33611 Costox/x Por la baja en libros contables

de la computadora personal del gerente de la empresa.

XX

De otra parte, para efectos tributarios, las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes pro-ductores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, son dedu-cibles de la Renta Bruta de Tercera Catego-ría. Así lo establece expresamente el inciso d) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, en el que precisa que dicha de-ducción es aplicable en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indem-nizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente.

Al respecto, es importante indicar que la sola denuncia policial no cumple con los requisitos señalados en la ley para la de-ducción de la pérdida, por cuanto, si no se cumple con el requisito de probar ju-dicialmente el hecho delictuoso o sino se acredita que es inútil ejercitar la acción correspondiente, el gasto generado no se puede deducir de la Renta Bruta, hasta que se cumpla con el requisito señalado. Cabe mencionar que el primer supuesto se pre-sentaría si existe una sentencia judicial del hecho delictuoso; respecto del segundo su-puesto, éste se presentaría si por ejemplo, la fiscalía archiva de manera provisional la denuncia policial.

De acuerdo a lo anterior, si al cierre del ejercicio no se hubiera cumplido con algu-na de estas situaciones, el gasto contable inicialmente reconocido deberá adicionarse vía Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del Ejercicio 2011, debiendo en todo caso deducirse en el período en que efectivamente se cumpla con lo anterior.

Si esto es así, en la fecha del robo, la em-presa debería registrar esta situación a través de Cuentas de Orden, para lo cual proponemos el siguiente registro:

XX03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 2,000 032 Bienes dados de baja 0322 Inmuebles, maquinaria y equipo09 ACREEDORAS POR CONTRA 2,000 093 Otras cuentas deudoras 0932 Bienes dados de baja 09322 Inmuebles, maquinaria y equipox/x Por la baja de la computadora,

estando pendiente el cumpli-mento de las disposiciones tributarias para su deducción tributaria.

XX

En todo caso, asumiendo que en el Ejercicio 2011 no se cumple con probar judicialmen-te el hecho delictuoso o acreditar que es inútil ejercitar la acción correspondiente, la determinación del Impuesto a la Renta sería de la siguiente forma, asumiendo una utilidad contable d S/. 100,000:



CÁLCULO DEL IMPUESTO A LA RENTA 2011

DETALLE BASE CONTABLE BASE TRIBUTARIA DIFERENCIAS

Utilidad Contable S/. 100,000 S/. 100,000

(+) Pérdida que no cumple con las condiciones para su deducción

S/. 2,000 S/. 2,000

Renta Neta S/. 100,000 S/. 102,000

Impuesto a la Renta S/. 30,000 S/. 30,600 S/. 600

En ese sentido, asumiendo que durante el 2012 se cumple con esta condición, el gas-to por la pérdida extraordinaria cumpliría



con las condiciones para ser deducido. De ser así, el cálculo del Impuesto a la Renta de ese año sería:

CÁLCULO DEL IMPUESTO A LA RENTA 2012

DETALLE BASE CONTABLE BASE TRIBUTARIA DIFERENCIAS

Utilidad Contable S/. 100,000 S/. 100,000

(-) Pérdida que cumple con las condi-ciones para su deducción

(S/. 2,000) (S/. 2,000)

Renta Neta S/. 100,000 S/. 98,000

Impuesto a la Renta S/. 30,000 S/. 29,400 (S/. 600)

Es importante mencionar que cuando se produzca la deducción tributaria, la empre-sa “AGROINDUSTRIAS MIRAMAR” S.A.C. debería revertir el registro de las cuentas de orden que realizó inicialmente:

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 20,000 093 Otras cuentas deudoras 0932 Bienes dados de baja 09322 Inmuebles, maquinaria y equipo03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 20,000 032 Bienes dados de baja 0322 Inmuebles, maquinaria y equipox/x Por el cumplimiento de las

condiciones para la deduc-ción tributaria de la computa-dora personal del gerente de la empresa.

XX

CASO Nº 8

ENTREGA DE BIENES EN COMODATO

La empresa “INVERSIONES HINOX-CROM” S.A.C. ha entregado en calidad de comodato, un vehículo de su pro-piedad a la empresa “AGRÍCOLA SAN JUAN” S.R.L. cuyo valor en libros es de S/. 28,000 (neto de la depreciación acu-mulada). Sobre el particular, nos piden ayuda a efectos de determinar el trata-miento contable que corresponda.

SOLUCIÓN:

De acuerdo a la doctrina se define al “Co-modato” como aquel contrato en virtud del cual una persona (el comodante) se obliga a entregar gratuitamente a otra (el comodatario) un bien (inmueble o mueble), generalmente no consumible (excepcional-mente consumible) para que éste lo use por cierto tiempo o para cumplir una determi-nada finalidad, obligándose a devolver el mismo bien una vez vencido el plazo es-tipulado o alcanzada la finalidad para cuyo cumplimiento el bien fue entregado.

En relación a este tipo de contratos, cabe mencionar que el artículo 1728º de nuestro Código Civil de 1984 ha efectuado similar definición a la que hemos señalado en el párrafo anterior, pues prescribe que se en-tiende por éste a “aquél contrato por el cual el comodante se obliga a entregar gra-tuitamente al comodatario un bien no con-sumible, para que lo use por cierto tiempo o para cierto fin y luego lo devuelva”.

De esta forma, es posible afirmar que el Contrato de Comodato implica uno de características consensuales, en el cual la relación jurídica nace una vez que el co-modante se obliga a entregar el bien al comodatario, razón por la cual la entrega del bien representa la principal prestación a cargo del comodante para cumplir con la obligación de la cual es titular, la misma que se efectuará sin recibir retribución al-guna por parte del comodatario.

Lo anterior podrá ser graficado del siguien-te modo:

COMODATO

COMODANTE

(Se obliga a entregar gratuitamente a otra un bien inmueble o

mueble)

COMODATARIO

(Lo recibe y lo usa por cierto tiempo, y se obliga a devolver el mismo bien una vez

vencido el plazo)

Bien

En ese sentido, y de acuerdo a lo expuesto por la empresa “INVERSIONES HINOX-CRON” S.A.C. si ésta entrega un bien de su propiedad en comodato, financieramen-te ello no implicará un registro financiero de la operación, pues no ha habido transfe-rencia de propiedad del bien; sin embargo, si deberá hacerlo a través de las cuentas de orden.

En efecto, debe recordarse que el Plan Contable General Empresarial (PCGE) ha previsto el elemento “0” para agrupar las cuentas que representan compromisos y contingencias, que dan origen a una rela-ción jurídica o no con terceros, sin afectar el patrimonio neto ni los resultados de la empresa, hasta la fecha de los estados fi-nancieros que se presentan, pero cuyas consecuencias futuras pudieran tener efec-to en su situación financiera, resultados y flujos de efectivo.

De ser así, el registro contable que deberá efectuar la empresa “INVERSIONES HI-NOXCROM” S.A.C. será el siguiente:

XX03 OTROS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 28,000 039 Diversas 0391 Bienes entregados en comodato 03911 Vehículos7

09 ACREEDORAS POR CONTRA 28,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0939 Diversas 09391 Bienes entregados en comodato 093911 Vehículosx/x Por la entrega del vehículo en

comodatoXX

En todo caso, cuando el bien entregado en comodato sea recuperado, se deberá rever-tir el registro inicialmente realizado.

XX09 ACREEDORAS POR EL CON- TRARIO 28,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0939 Diversas 09391 Bienes entregados en comodato 093911 Vehículos03 OTROS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 28,000 039 Diversas 0391 Bienes entregados en comodato 03911 Vehículosx/x Por la recuperación del vehí-

culo entregado en comodato.XX

7 Para efectos prácticos, se ha agregado los códigos 0391 Bienes entre-gados en comodato y 03911 Vehículos. Ello con la finalidad de identifi-car el bien entregado en comodato.


Cuenta 69: Costo de Ventas



1. DEFINICIÓN

La Cuenta 69 “Costo de ventas” agrupa las subcuentas que acumulan el costo de los bienes y/o servicios inherentes al giro del negocio, transferidos a título oneroso.

2. NOMENCLATURA

La cuenta en análisis comprende las si-guientes subcuentas y divisionarias:691 Mercaderías

6911 Mercaderías manufacturadas69111 Terceros69112 Relacionadas6912 Mercaderías de extracción69121 Terceros69122 Relacionadas6913 Mercaderías agropecuarias y

piscícolas69131 Terceros69132 Relacionadas6914 Mercaderías inmuebles69141 Terceros69142 Relacionadas6915 Otras mercaderías69151 Terceros69152 Relacionadas

692 Productos terminados6921 Productos manufacturados69211 Terceros69212 Relacionadas6922 Productos de extracción terminados69221 Terceros69222 Relacionadas6923 Productos agropecuarios y pis-

cícolas terminados69231 Terceros69232 Relacionadas6924 Productos inmuebles terminados69241 Terceros69242 Relacionadas6925 Existencias de servicios terminados69251 Terceros69252 Relacionadas6926 Costos de financiación – Pro-

ductos terminados69261 Terceros69262 Relacionadas6927 Costos de producción no absor-

bido – Productos terminados

6928 Costo de ineficiencia – Produc-tos terminados

693 Subproductos, desechos y desperdicios6931 Subproductos69311 Terceros69312 Relacionadas6932 Desechos y desperdicios69321 Terceros69322 Relacionadas

694 Servicios6941 Terceros6942 Relacionadas

695 Gastos por desvalorización de existencias6951 Mercaderías6952 Productos terminados6953 Subproductos, desechos y des-

perdicios6954 Productos en proceso6955 Materias primas6956 Materiales auxiliares, suminis-

tros y repuestos6957 Envases y embalajes6958 Existencias por recibir

3. SUBCUENTAS


SUBCUENTAS DETALLE

691 Mercaderías

Incluye el costo de las mercaderías vendidas o transferidas, previa-mente reconocidas en la cuenta 20 Mercaderías.

692 Productos terminados

Comprende el costo de los produc-tos terminados vendidos o transfe-ridos previamente reconocidos en la cuenta 21 Productos termina-dos, excepto la subcuenta 215.

693 Subproduc-tos, desechos y desperdicios

En esta subcuenta debe incluirse el costo de los subproductos, de-sechos y desperdicios vendidos o transferidos, previamente recono-cidos en la cuenta 22.

694 Servicios

En la subcuenta 694 debe incluir-se el costo de las existencias de servicios prestados, previamente reconocidos en la subcuenta 215 Existencias de servicios termina-dos, o acumulado directamente en esta cuenta.

695 Gastos por desvalorización de existencias

En esta subcuenta debe registrar-se la pérdida de valor de las exis-tencias por: • Medición a valor de realización; • Por deterioro; y, • Por diferencias de inventario.


CASO Nº 1

COSTO DE VENTAS DE MERCADERÍAS

La empresa “COMERCIAL TEXTIL” S.R.L. ha vendido jeans (mercaderías manufactu-radas) por un valor de S/. 10,000 más IGV a un tercero no relacionado. Se sabe que el costo de las mercaderías vendidas es de S/. 6,500. Sobre esta operación, nos piden ayuda para su registro.

SOLUCIÓN:

• Según PCGE

XX12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES – TERCEROS 11,800 121 Facturas, boletas y

otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en cartera40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 10,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Tercerosx/x Por la venta de mercaderías a


69 COSTO DE VENTAS 6,500 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Terceros20 MERCADERÍAS 6,500 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costox/x Por el costo de las mercade-

rías vendidas.XX

• Según PCGR

XX12 CLIENTES 11,800 121 Facturas por cobrar40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central70 VENTAS 10,000 701 Mercaderíasx/x Por la venta de mercaderías a

una empresa no relacionadaXX

69 COSTO DE VENTAS 6,500 691 Mercaderías



20 MERCADERÍAS 6,500x/x Por el costo de las mercade-

rías vendidas.XX

CASO Nº 2

COSTO DE VENTAS DEPRODUCTOS TERMINADOS

La empresa “INDUSTRIA DE LOS HILOS” S.A.C. dedicada a la fabricación de telas, ha vendido 1,200 metros de estos productos (productos manufacturados) por un valor de S/. 6,000 más IGV a un tercero no rela-cionado con la empresa. Sobre el particular, nos piden ayuda para su contabilización, considerando que el costo de los bienes vendidos es de S/. 3,800.

SOLUCIÓN:

• Según PCGE

XX12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES – TERCEROS 7,080 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en cartera40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIO- NES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,080 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 6,000 702 Productos manufactu - rados 7021 Productos manufacturados 70211 Tercerosx/x Por la venta de los productos

manufacturados a la empresa no relacionada.

XX69 COSTO DE VENTAS 3,800 692 Productos terminados 6921 Productos manufacturados 69211 Terceros21 PRODUCTOS TERMINADOS 3,800 221 Productos manufactu- radosx/x Por el costo de los productos

manufacturados vendidos a la empresa no relacionada.

XX

• Según PCGR

XX12 CLIENTES 7,080 121 Facturas por cobrar40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,080 401 Gobierno Central70 VENTAS 6,000 702 Productos terminadosx/x Por la venta de los productos

manufacturados a la empresa no relacionada.

XX69 COSTO DE VENTAS 3,800 692 Productos terminados21 PRODUCTOS TERMINADOS 3,800x/x Por el costo de los productos

manufacturados vendidos a la empresa no relacionada.

XX

CASO Nº 3

RECONOCIMIENTO DE LADESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS

Con fecha 31.07.2011, la empresa “TRANSFER PRICE” S.A.C. dedicada a la comercialización de computadoras, se ha percatado que 100 unidades de estos pro-ductos ya no se pueden vender, pues están en malas condiciones debido a la inunda-ción de uno de los almacenes de la empre-sa. Estas mercaderías tenían un costo de S/. 20,000. Sobre el particular, nos piden determinar el tratamiento contable y tri-butario de esta operación. Considerar que al cierre del ejercicio, la empresa decide destruir dichas mercaderías, por lo que con fecha 30.12.2011 efectúa la destrucción de éstas, cumpliendo con las condiciones pre-vistas en la legislación tributaria.

SOLUCIÓN:

Como se recuerda, un desmedro represen-ta la pérdida de orden cualitativo e irre-cuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados. En ese sentido, considerando el caso expuesto por la empresa “TRANSFER PRICE” S.A.C. podríamos concluir que es-tamos ante un supuesto de este tipo.

Sobre el particular, el inciso c) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa para deducir estas pér-didas, la SUNAT aceptará como prueba la destrucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de Paz, a falta de aquél, siempre que se comunique pre-viamente a esta entidad en un plazo no menor de seis (6) días hábiles anteriores a la fecha en que llevará a cabo la destrucción de los referidos bienes. Agrega que dicha entidad podrá designar a un funcionario para presenciar dicho acto; también podrá establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración la naturaleza de las exis-tencias o la actividad de la empresa.

Como se observa de lo anterior, para efec-tos tributarios, la deducción tributaria de los desmedros está supeditada al cumplimien-to de las condiciones antes señaladas; de lo contrario, la deducción de la pérdida se trasladará al período en que efectivamente se cumpla con las mismas.

Determinado el tratamiento tributario, ve-rificaremos el tratamiento contable que le corresponde a esta pérdida. Así, debería-mos partir de la idea que toda pérdida se reconoce en los Estados Financieros cuandoocurren. Cabe precisar que ésta es inde-pendientemente de la oportunidad en que tributariamente se deduzcan.

Siendo esto así, tratándose del caso ex-puesto por la empresa “TRANSFER PRICE” S.A.C. ésta debería realizar los siguientes registros contables:

a) Por el reconocimiento de la pérdida (31.07.2011)

• Con el PCGE

XX69 COSTO DE VENTAS 20,000 695 Gastos por desvalorización de existencias 6951 Mercaderías29 DESVALORIZACIÓN DE EXIS- TENCIAS 20,000 291 Mercaderías 2911 Mercaderías manufactu- radasx/x Por el reconocimiento de los

desmedros de existencias.XX

03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 20,000 032 Bienes dados de baja 0323 Mercaderías09 ACREEDORAS POR CONTRA 20,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0932 Bienes dados de baja 09323 Mercaderíasx/x Por el reconocimiento de los


• Con el PCGR

XX68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 20,000 685 Desvalorización de existencias29 PROVISIÓN PARA DESVALORI- ZACIÓN DE EXISTENCIAS 20,000x/x Por el reconocimiento de los


01 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 20,00002 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS 20,000x/x Por el reconocimiento de los


b) Por la destrucción de las computadoras (30.12.2011)

En la oportunidad que la empresa “TRANS-FER PRICE” S.A.C. efectúe la destrucción de los bienes (30.12.2011), deberá realizar el siguiente registro contable:

• Con el PCGE

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 20,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0932 Bienes dados de baja 09323 Mercaderías03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 20,000 032 Bienes dados de baja 0323 Mercaderíasx/x Por la destrucción de las existencias.

XX

• Con el PCGR

XX02 CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS 20,00001 CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 20,000x/x Por la destrucción de las existencias.

XX



27


Informe Contable

SEGUNDA QUINCENA - MARZO 2012

Así, podríamos definir que a través de un aplazamiento, la Administración Tributaria otorga un determinado plazo para que el deudor tributario efectúe el pago total de la deuda tributaria más los intereses respecti-vos, calculados a la fecha de aplazamiento.

Por el contrario, un fraccionamiento tribu-tario permite al deudor que cancele su obli-gación en partes (cuotas), cada una de las cuales debe contener una parte de la deuda incluida en el beneficio, más los intereses respectivos.

APLAZAMIENTO

Diferimiento para el pago

Origen de la deuda

Pago total de la deuda

FRACCIONAMIENTO

Cuota 1

Origen de la deuda

Pago total de la deuda

Cuota 2 Cuota n

Como se observa de lo anterior, mientras que en un aplazamiento, el total de la deu-da tributaria se difiere a una fecha deter-minada, en un fraccionamiento no hay tal diferimiento, pues la deuda se cancela en cuotas.

3. PROCESO PARA EL REGISTRO CONTABLE

Los pasos que debe seguir todo contribuyen-te a efectos de registrar un fraccionamiento

INFORME

• ¿Cómo contabilizar un fraccionamiento o un aplazamiento tributario? ............................................................... 27


• Cuentas correctoras de los activos para el cierre del ejercicio ............................................................................. 31

CÓMO CONTABILIZAR CON EL PCGE

• Cuenta 70 : Ventas ............................................................................................................................................. 35

¿Cómo contabilizar un fraccionamiento o un aplazamiento tributario?

Una propuesta para su tratamiento

1. INTRODUCCIÓN

El segundo párrafo del artículo 36º del Código Tributario1 (en adelante CT) señala que en casos particulares, la Administración Tributaria está facultada a conceder aplaza-miento y/o fraccionamiento para el pago de la deuda tributaria, al deudor tributario que lo solicite. Para estos efectos, a tra-vés del Reglamento de Aplazamiento y/o Fraccionamiento de la deuda tributaria2, se establecieron las reglas, condiciones y las obligaciones que deben cumplir los contri-buyentes para acceder a estos beneficios.

Sobre el particular, mucho se discute acerca de los registros contables que deben reali-zarse cuando se suscriben estos beneficios, más aun considerando que el Plan Conta-ble General Empresarial (PCGE) no contie-ne códigos específicos para tales registros.

En ese sentido, considerando la necesidad de conocer el procedimiento contable que debería realizarse cuando se suscribe un fraccionamiento o un aplazamiento, en el presente Informe Contable describiremos inicialmente el proceso que se sigue para la aprobación de alguno de estos beneficios, para a partir de allí, realizar los registros que correspondan.

2. APLAZAMIENTO O FRACCIONA-MIENTO ¿EN QUÉ SE DIFERENCIAN?

Antes de desarrollar el tema que nos ocupa, creemos pertinente establecer la diferencia entre un aplazamiento y un fraccionamien-to tributario, esto nos ayudará a diferenciar ambos conceptos.

o un aplazamiento tributario, los podría-mos resumir en los siguientes:

a) Determinar la deuda tributaria a fraccio-nar o a aplazar. Si se tratan de multas administrativas, éstas deben reconocer-se en la contabilidad del contribuyente en el ejercicio en que se generaron.

b) Actualizar la deuda hasta la fecha de presentación de la solicitud, con los in-tereses moratorios correspondientes.

c) Una vez aprobada la solicitud, se debe adicionar a la deuda, los intereses mora-torios hasta la fecha en que se emite la Resolución que concede el aplazamiento y/o fraccionamiento, con ello obtendre-mos la Deuda materia de aplazamiento y/o fraccionamiento. Asimismo, los in-tereses que se devengarán a lo largo del fraccionamiento, podrán ser reconoci-dos en la cuenta de activo diferido, para ser trasladados a gastos financieros, a medida de su devengo.

d) A medida que vencen cada una de las cuotas, se deberán reconocer los inte-reses que se devenguen, esto según el Cronograma de pagos.

e) Finalmente, para el pago de la prime-ra cuota, a la cuota constante deberá agregarse los intereses diarios del frac-cionamiento generados por la deuda acogida desde el día siguiente de la fe-cha de aprobación del fraccionamiento, hasta el último día hábil del mes en que se aprueba. Para el pago de las demás cuotas, deberá verificarse el monto se-gún el Cronograma de Pagos.

Para un mejor entendimiento, presentamos las definiciones de algunos términos nece-sarios:

1 Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por Decreto SupremoNº 135-99-EF publicado en el Diario Oficial El Peruano, el 19 de Agos-to de 1999.

2 Aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 199-2004/SUNAT, publicada en el Diario Oficial El Peruano el 28 de agosto de 2004.



TÉRMINOS DETALLE

Deuda tributaria ma-teria de aplazamiento y/o fraccionamiento

A aquélla comprendida en la Resolución que concede el aplazamiento y/o fraccionamien-to, la cual deberá incluir los intereses moratorios a que se refiere el artículo 33º del Código Tributario, generados hasta la fecha de emisión de dicha Resolución.

Interés diario de fraccionamiento

Al interés mensual de fraccionamiento dividido entre 30.

Cuota constante Son cuotas iguales durante el plazo por el que se otorga el fraccionamiento, formadas por los intereses del fraccionamiento decrecientes y la amortización creciente; con excepción de la primera y última cuota. Se determina de acuerdo a la siguiente fórmula:

(1+i)n * i C = (-----------------------)*D (1 + i)n - 1

Donde. C : Cuota constante D : Deuda tributaria materia de aplazamiento y/o fraccionamiento i : Interés mensual de fraccionamiento (80% TIM) n : Número de meses del fraccionamiento.

La cuota constante no podrá ser menor al cinco por ciento (5%) de la UIT vigente al mo-mento de aprobar la solicitud.

Primera cuota Es la cuota constante más los Intereses diarios del fraccionamiento generados por la deuda acogida desde el día siguiente de la fecha de aprobación del fraccionamiento, hasta el último día hábil del mes en que se aprueba.

Última Cuota A aquélla que cancela el saldo del fraccionamiento.

Amortización Es la diferencia que resulta de deducir los intereses por fraccionamiento del monto de la primera cuota, cuota constante o última cuota.


CASO Nº 1

CONTABILIZACIÓN DEL FRACCIONA-MIENTO TRIBUTARIO

La empresa “ANTRACK” S.R.L. tiene una deuda por IGV del período tributario Fe-brero del 2011 por S/. 21,441, cuyo ven-cimiento se produjo el 15 de marzo de 2011. Sobre esta deuda, se ha solicitado un fraccionamiento tributario al amparo del artículo 36º del Código Tributario, por un plazo de 36 meses, cuyo PDT Nº 687 fue presentado el 20 de marzo de 2012. Esta solicitud fue aprobada por la SUNAT me-diante Resolución emitida el 28.03.2012, la cual prevé que la primera cuota deba can-celarse el 30 de marzo de 2012. Con esta información, el contador nos pide ayuda para registrar este fraccionamiento.

SOLUCIÓN:

Como hemos mencionado en el desarrollo de este Informe Contable, para efectuar el registro contable de un fraccionamiento, debemos seguir los siguientes pasos:

a) Determinar la deuda tributaria a fraccionar

En este caso, la deuda a fraccionar es el IGV de período Febrero de 2011, por un importe de S/. 21,441, y que venció el 15 de marzo de 2011. De acuerdo a esto, se asume que el tributo correspondiente figu-ra como un pasivo en la contabilidad del contribuyente.

b) Actualizar la deuda hasta la fecha de presentación de la solicitud, con los intereses moratorios correspondientes

En este punto debe considerarse que los intereses correspondientes al año 2011 deben afectar a la cuenta 59 Resultados Acumulados (en caso, éstos no se hayan reconocido), en tanto que los intereses del año 2012 deben afectar a los resultados del ejercicio (cuenta 67 Gastos financieros).

DATOS DETALLE

IGV Febrero 2011 S/. 21, 441

Vencimiento 15.03.2011

Presentación de solicitud 20.03.2012

Nº de días del año 2011 291

TIM Diaria (1.20% / 30 días) 0.04%

Interés moratorio al 31.12.2011 11.64%

Interés moratorio al 31.12.2011 S/. 2,496


Intereses moratorios S/. 686

Total intereses moratorios S/. 3,182

Deuda actualizada S/. 24,623

Presentada la solicitud de fraccionamien-to, y determinado los intereses moratorios hasta dicha fecha, el registro contable a realizar será:

XX59 RESULTADOS ACUMULADOS 2,496 592 Pérdidas acumuladas 5922 Gastos de años anter.

67 GASTOS FINANCIEROS 686 673 Intereses por présta-

mos y otras obligac. 6737 Obligaciones tributar.40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-

TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,182

401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta Propiax/x Por la actualización de la deu-

da tributaria a la fecha de la aprobación de la solicitud de fraccionamiento tributario.

XX

c) Aprobación de la solicitud de fraccio-namiento

Aprobada la solicitud de fraccionamiento, se debe agregar a la deuda que se intenta acoger a este beneficio, los intereses mo-ratorios generados hasta la fecha de emi-sión de la Resolución que concede el frac-cionamiento, con ello se obtiene la Deuda materia de fraccionamiento. En ese caso, el tratamiento contable debería ser:

DATOS DETALLE

Deuda actualizada al 20.03.2012 S/. 24,623

Emisión de Resolución de Aprobación 28.03.2012

Nº de Días hasta el 28.03.2012 8

Interés moratorio (8 * 0.04%) 0.32%

Intereses moratorios (S/. 21, 441 x 0.32%)

S/. 68

Deuda materia de fraccionamiento S/. 24,691

XX67 GASTOS FINANCIEROS 68

673 Intereses por présta-mos y otras obligac.

6737 Obligaciones tributarias40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-

TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 68

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propiax/x Por la actualización de la deu-

da tributaria a la fecha de la aprobación de la solicitud de fraccionamiento tributario

XX

Adicionalmente a este registro, el deudor tributario debe reconocer el fracciona-miento tributario aprobado además de los intereses que se devengarán a lo largo del plazo otorgado. Para ello, se asume que la Administración Tributaria ha realizado los siguientes cálculos:

• Cálculo de la cuota constante

Se determina de acuerdo a la siguiente fórmula:

(1+i)n * iC = (------------------)*D

(1 + i)n - 1

SEGUNDA QUINCENA - MARZO 2012 29


DondeC : Cuota constanteD : Deuda tributaria materia de aplazamiento y/o

fraccionamientoi : Interés mensual de fraccionamiento (80% TIM)n : Número de meses del fraccionamiento.

Reemplazando, tenemos:

C = (1 + 0.0096)36 * 0.0096 * 24,691 (1 + 0.0096)36 – 1

C = 814

• Elaboración del cuadro de amortización

CUADRO DE AMORTIZACIÓN

Nº SALDOAMORTI-ZACIÓN

INTERE-SES

CUOTA TOTAL

24,691 0.96%

1 24,691 577 237 814

2 24,114 583 231 814

3 23,531 589 226 814

4 22,942 594 220 814

5 22,348 600 215 814

6 21,748 606 209 814

7 21,142 611 203 814

8 20,531 617 197 814

9 19,913 623 191 814

10 19,290 629 185 814

11 18,661 635 179 814

12 18,026 641 173 814

13 17,384 648 167 814

14 16,737 654 161 814

15 16,083 660 154 814

16 15,423 666 148 814

17 14,756 673 142 814

18 14,084 679 135 814

19 13,404 686 129 814

20 12,719 692 122 814

21 12,026 699 115 814

22 11,327 706 109 814

23 10,622 712 102 814

24 9,909 719 95 814

25 9,190 726 88 814

26 8,464 733 81 814

27 7,730 740 74 814

28 6,990 747 67 814

29 6,243 755 60 814

30 5,488 762 53 814

31 4,727 769 45 814

32 3,958 776 38 814

33 3,181 784 31 814

34 2,397 791 23 814

35 1,606 799 15 814

36 807 807 7 814

Total 24,691 4,629 29,320

Una vez elaborado el Cronograma de Pa-gos, creemos conveniente trasladar todo el monto del fraccionamiento a un código específico del PCGE. Así:

XX37 ACTIVO DIFERIDO 4,629 373 Intereses diferidos

3733 Intereses no devenga-dos en fraccionamien-tos tributarios

40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 24,691

401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta Propia40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES

AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 29,320

401 Gobierno Central4019 Fracc. Tributario –

Artículo 36º CTx/x Por el reconocimiento del

fraccionamiento tributario.XX

d) Vencimiento y Pago de la Primera cuota

Al vencimiento de las cuotas del fracciona-miento, se deben reconocer como gastos los intereses devengados según el crono-grama de pagos, independientemente que se efectúe el pago o no de la cuota. En todo caso, tratándose de la primera cuota, el re-gistro contable será:



6737 Obligaciones tribut.37 ACTIVO DIFERIDO 237 373 Intereses diferidos

3733 Intereses no devenga-dos en fraccionamien-tos tributarios

x/x Por el reconocimiento de los inte-reses correspondientes a la pri-mera cuota del fraccionamiento tributario suscrito con la SUNAT.

XX

De otra parte, y tratándose de la primera cuota, debemos recordar que el Reglamen-to de Fraccionamiento y/o Aplazamiento de la deuda tributaria define que ésta incluye la cuota constante más los intereses diarios del fraccionamiento generados por la deuda acogida desde el día siguiente de la fecha de aprobación del fraccionamiento, hasta el último día hábil del mes en que se aprueba.

De ser así y considerando que la fecha de aprobación del fraccionamiento se produjo el 28.03.2012, la primera cuota se calcula-ría de la siguiente forma:

DATOS DETALLE

Cuota constante S/. 814

Fecha de aprobación 28.03.2012

Último día hábil del mes en que se aprueba

30.03.2012

Nº de Días 2

Intereses diarios (0.96% / 30 días * 2 días)

0.064%

Total Intereses diarios S/. 1

Total primera cuota S/. 815



6737 Obligaciones tributarias40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES

AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 814

401 Gobierno central 4019 Fracc. Tributario –

Artículo 36º CT10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES

DE EFECTIVO 815 104 Cuentas corrientes en

instituc. financieras 1041 Ctas. ctes. operativas

x/x Por la cancelación de la primera cuota del fracciona-miento tributario.

XX

IMPORTANTE

De acuerdo a la definición del elemento 9 del PCGE, la cuenta 67 Gastos Financieros no tie-ne destino en alguna cuenta de este elemento. Asimismo, cabe precisar que de acuerdo al in-ciso a) del artículo 37º de la Ley del Impues-to a la Renta, los intereses que se devenguen producto del fraccionamiento son deducibles tributariamente.

CASO Nº 2

CONTABILIZACIÓN DEL APLAZAMIENTO TRIBUTARIO

La empresa “USA IMPORT” S.R.L. tiene una deuda por IGV del período tributario Enero del 2012 por S/. 12,900, cuyo venci-miento se produjo el 17 de febrero de 2012. Sobre el particular, nos comentan que con fecha 10 de Marzo de 2012 se ha solicitado un aplazamiento tributario al amparo del artículo 36º del Código Tributario, por un plazo de 6 meses, el cual ha sido aprobado el 20 de Marzo de 2012. En relación a este beneficio, el contador de la empresa nos pide ayuda para su registro contable.

SOLUCIÓN:

Para efectuar el registro contable de un aplazamiento tributario, debemos seguir el siguiente procedimiento:

a) Determinar la deuda tributaria a aplazar

Tratándose del caso expuesto por la em-presa “USA IMPORT” S.R.L., la deuda a aplazar es el IGV del período Enero del 2012, por un importe de S/. 12,900, cuyo vencimiento se produjo el 17 de Febrero de 2012. De acuerdo a esto, se asume que el tributo pendiente de pago figura como un pasivo en la contabilidad del contribuyente.

b) Actualizar la deuda hasta la fecha de presentación de la solicitud, con los intereses moratorios correspondientes

A la fecha de la presentación de la solicitud de aplazamiento, el contribuyente debe actualizar la deuda que pretende acoger a este beneficio, cargando a la cuenta 67 Gastos Financieros, los intereses generados hasta dicho momento.

[ ]



DATOS DETALLE

IGV Enero 2012 S/. 12,900

Vencimiento 17.02.2012

Presentación de la solicitud 10.03.2012

Nº de días 22

TIM Diaria (1.20% / 30 días) 0.04%



Deuda actualizada S/. 13,014

Presentada la solicitud de aplazamiento, y determinado los intereses moratorios hasta dicha fecha, el registro contable a realizar será:





401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propiax/x Por la actualización de la

deuda tributaria a la fecha de presentación de la solicitud de aplazamiento tributario.

XX

c) Aprobación de la solicitud de aplaza-miento

Aprobada la solicitud de aplazamiento, se debe agregar a la deuda que se intenta acoger a este beneficio, los intereses mora-torios generados hasta la fecha de emisión de la Resolución que concede el aplaza-miento. En ese caso, el tratamiento conta-ble debería ser:

DATOS DETALLE

Deuda actualizada al 10.03.2012 S/. 13,014

Emisión de Resolución de Apro-bación

20.03.2012

Nº de Días hasta el 20.03.2012 10

Interés moratorio (8 * 0.04%) 0.40%


Total deuda al 20.03.2012 S/. 13, 066





401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propiax/x Por la actualización de la deu-

da tributaria a la fecha de la aprobación de la solicitud de aplazamiento tributario.

XX

Adicionalmente a este registro, el deudor tributario debe reconocer el aplazamiento tributario aprobado además de los intere-ses que se devengarán a lo largo del plazo otorgado. Para ello, se asume que la Ad-ministración Tributaria ha realizado los si-guientes cálculos:

APLAZAMIENTO TRIBUTARIO

MES SALDO AMORT. INTER. CUOTA TOTAL

13,066 0.96%1 13,066 0 125 02 13,066 0 126 03 13,066 0 125 04 13,066 0 126 05 13,066 0 125 06 13,066 0 126 13,819

Total 13,066 753 13,819

De ser así, el registro contable sería:

XX37 ACTIVO DIFERIDO 753 373 Intereses diferidos

3734 Intereses no devenga-dos en aplazamientos tributarios

40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 13,066

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propia40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES


401 Gobierno Central 4019 Fracc. y Aplazam. Trib.

– Artículo 36º CT 40192 Aplazamiento tributariox/x Por el reconocimiento del

aplazamiento tributario.XX

d) Reconocimiento de los intereses y vencimiento del aplazamiento

Los intereses del aplazamiento se recono-cerán como gasto a medida que se deven-guen, esto es:



6737 Obligaciones tributarias37 ACTIVO DIFERIDO 125 373 Intereses diferidos


x/x Por el reconocimiento de los inte-reses correspondientes al primer mes del aplazamiento tributario.





x/x Por el reconocimiento de los intereses correspondientes al segundo mes del aplazamien-to tributario.

XX





x/x Por el reconocimiento de los intereses correspondientes al tercer mes del aplazamiento tributario.



6737 Obligaciones tributarias 37 ACTIVO DIFERIDO 126 373 Intereses diferidos


x/x Por el reconocimiento de los intereses correspondientes al cuarto mes del aplazamiento tributario.





x/x Por el reconocimiento de los intereses correspondientes al quinto mes del aplazamiento tributario.





x/x Por el reconocimiento de los intereses correspondientes al sexto mes del aplazamiento tributario.

XX

Finalmente, al vencimiento del plazo otor-gado, el deudor debe pagar la deuda tri-butaria aplazada, realizando el siguiente registro contable:

XX40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES


401 Gobierno Central4019 Fracc. y Aplazam. Trib.

– Artículo 36º CT 40192 Aplazamiento tributario10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES

DE EFECTIVO 13,819104 Cuentas corrientes en

instituciones financ.1041 Ctas. ctes. operativas

x/x Por la cancelación del aplaza-miento tributario.

XX







Cuentas correctoras de los activos para el cierre del ejercicio

1. INTRODUCCIÓN

Uno de los fines más importantes de la ciencia contable es mostrar razonablemen-te la situación financiera y el resultado del ejercicio de la entidad, para lo cual es ne-cesario que cada elemento de los Estados Financieros se encuentre correctamente expresado de acuerdo a la normatividad contable. De lo contrario, una deficiente información podría conllevar a una toma de decisiones equivocada y a un perjuicio a los usuarios internos y externos de esta información.

En ese sentido, y teniendo en cuenta la im-portancia del tema, en el presente informe abordaremos los aspectos vinculados a las principales cuentas correctoras de los acti-vos que conforman el Estado de Situación Financiera.

2. LA MEDICIÓN DE LOS ACTIVOS

De manera general, podemos mencionar que la palabra “medición” es un concepto abstracto que depende de la óptica perso-nal de cada individuo y se encuentra aso-ciado al concepto de “valor”. Es decir que comprende la acción de valorar o de poner precio a los bienes.

En el ámbito de la ciencia contable, la pa-labra “medir” significa estudiar los valores registrados en los diferentes rubros de los Estados Financieros (EEFF) con la finalidad de analizar la calidad de la información contable en los diferentes momentos de su exposición, y que éstos mantengan su vigencia para una adecuada toma de de-cisiones empresariales. Para tal efecto, es necesario el estudio de los principios y nor-mas contables que puedan influir en la de-terminación del valor de los componentes de los EEFF.

En esa línea, los activos son el conjunto de bienes y derechos capaces de generar bene-ficios económicos futuros para la empresa. Por ejemplo, si las mercaderías son vendi-das, éstas generarán una utilidad, o cuan-do la empresa utiliza sus maquinarias en el proceso productivo se entiende que estos activos contribuyen a la generación de be-neficios a la empresa. En tal sentido, la me-dición de activos tiene por finalidad mostrar cada partida de este rubro a su valor correc-to, para lo cual se deberá tener en cuenta la naturaleza y las características propias de cada activo así como la normatividad conta-ble relacionada con dicho activo.

Por consiguiente, es fundamental que los activos sean medidos correctamente, para lo cual las empresas deben calcular los efec-tos de su recuperación, desgaste, deprecia-ción, amortización y deterioro de acuerdo a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF's). Veamos a continuación las cuentas contables que se utilizan para tales efectos.

3. LAS CUENTAS CORRECTORAS DE LOS ACTIVOS

El Plan Contable General Empresarial (PCGE) ha establecido cuentas correcto-ras para medir la pérdida, desvalorización o deterioro del valor de los distintos ele-mentos del activo. Veamos a continuación el siguiente esquema:

CUENTASCORRECTORAS

DE LOS ACTIVOS

CUENTAS DEL ACTIVOINVOLUCRADAS

Cuenta 19 “Esti-mación de cuentas de cobranza dudo-sa”.

Cuenta 12 “Cuentas por cobrar comerciales – terceros”Cuenta 13 “Cuentas por cobrar comerciales – relacionadas”Cuenta 14 “Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes”Cuenta 16 “Cuentas por cobrar diversas – terceros”Cuenta 17 “Cuentas por cobrar diversas – relacionadas”

Cuenta 29 “Des-valorización de existencias”

Cuenta 20 “Mercaderías”Cuenta 21 “Productos termina-dos”Cuenta 22 “Subproductos, de-sechos y desperdicios”Cuenta 23 “Productos en pro-ceso”Cuenta 24 “Materias primas”Cuenta 25 “Materiales auxilia-res, suministros y repuestos”Cuenta 26 “Envases y embala-jes”Cuenta 28 “Existencias por re-cibir”

Cuenta 39 “Depre-ciación, amortiza-ción y agotamiento acumulados”

Cuenta 31 “Inversiones inmobi-liarias”* Cuenta 32 “Activos adquiridos en arrendamiento financiero”Cuenta 33 “Inmuebles, maqui-naria y equipo”Cuenta 34 “Intangibles”Cuenta 35 “Activos biológicos”*Cuenta 38 “Otros activos”

CUENTASCORRECTORAS

DE LOS ACTIVOS

CUENTAS DEL ACTIVOINVOLUCRADAS

Cuenta 36 “Desva-lorización de activo inmovilizado”

Cuenta 30 “Inversiones mobi-liarias”Cuenta 31 “Inversiones inmo-biliarias”Cuenta 33 “Inmuebles, maqui-naria y equipo”Cuenta 34 “Intangibles”Cuenta 35 “Activos biológicos”

Cuenta 27 “Acti-vos no corrientes mantenidos para la venta”Subcuenta 279 “Desvalorización acumulada”

Cuenta 27 “Activos no corrien-tes mantenidos para la venta”

Como podemos observar, muchas cuentas del activo del Plan Contable están relacio-nadas con su respectiva cuenta correctora, a efectos de mostrar su importe razonable en el Estado de Situación Financiera. En tal sentido a continuación explicaremos con mayor de-talle las cuentas correctoras de los activos.

4. CUENTA 19 “ESTIMACIÓN DE CUEN-TAS DE COBRANZA DUDOSA”

4.1 Medición de las cuentas por cobrar

Cuando una empresa efectúa ventas al crédito, o efectúa préstamos de dinero, o genera otras cuentas por cobrar, es inevi-table que algunos clientes y/o deudores incumplan con el pago de sus deudas por problemas de liquidez o por mala fé en los negocios. En tal sentido, la empresa afec-tada debe estimar la parte de la deuda que no será cobrada, la cual afectará directa-mente a los resultados del ejercicio.

En ese sentido, de acuerdo a la NIIF 9 “Ins-trumentos Financieros” las “cuentas por cobrar” de una entidad deben medirse al costo amortizado, el cual comprende la medida inicial de dicho activo menos los reembolsos del principal, más o menos la amortización acumulada (calculada con el método de la tasa de interés efectiva) de cualquier diferencia entre el importe inicial y el valor de reembolso en el vencimiento, y menos cualquier disminución por dete-rioro del valor o incobrabilidad (reconoci-da directamente o mediante el uso de una cuenta correctora).

* Cuando son medidos al costo.



4.2. Deterioro del valor de las cuentas por cobrar

Una entidad debe evaluar al final de cada periodo sobre el que se informa si existe evidencia objetiva de que un actívo finan-ciero (o un grupo de ellos medidos al costo amortizado) esté deteriorado.

Al respecto, la NIC 39 “Instrumentos Finan-cieros: Reconocimiento y Medición” dispo-ne que un activo financiero o un grupo de ellos estará deteriorado, y se habrá produ-cido una pérdida por deterioro del valor si, existe evidencia objetiva del deterioro como consecuencia de uno o más eventos que hayan ocurrido después del reconocimien-to inicial del activo (un evento que causa la pérdida) y ese evento o eventos causan-tes de la pérdida tienen un impacto sobre los flujos de efectivo futuros estimados del activo financiero o del grupo de ellos, que pueda ser estimado con fiabilidad.

La evidencia objetiva de que un activo o un grupo de activos están deteriorados inclu-ye la información observable que requiera la atención del tenedor del activo sobre los eventos que causan la pérdida. Por consi-guiente, el deterioro podría haber sido cau-sado por el efecto combinado de diversos eventos, entre ellos tenemos los siguientes:

a) Dificultades financieras significativas del emisor o del obligado.

b) Infracciones de las cláusulas contractua-les, tales como incumplimientos o moras en el pago de los intereses o el principal.

c) El prestamista, por razones económicas o legales relacionadas con dificultades financieras del prestatario, le otorga concesiones o ventajas que no habría otorgado bajo otras circunstancias.

d) Es probable que el deudor entre en quiebra o en otra forma de reorganiza-ción financiera.

e) La desaparición de un mercado activo para el activo financiero en cuestión, debido a dificultades financieras; o,

f) Los datos observables indican que des-de el reconocimiento inicial de un grupo de activos financieros existe una dis-minución medible en sus flujos futurosestimados de efectivo, aunque no pue-da todavía identificársela con activos fi-nancieros individuales del grupo.

En esa línea, debemos mencionar que la entidad debe evaluar de acuerdo a las circunstancias de cada caso específico, los riesgos de incobrabilidad vinculados a las cuentas por cobrar de los deudores.

Asimismo, la NIC 39 señala que cuando exista evidencia objetiva de que se ha incu-rrido en una pérdida por deterioro del va-lor en activos financieros medidos al costo

amortizado, el importe de la pérdida se me-dirá como la diferencia entre el importe en libros del activo y el valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados (ex-cluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no se haya incurrido), descontados con la tasa de interés efectiva original del activo financiero (es decir, la tasa de interés efectiva en el momento del reconocimiento inicial). El importe en libros del activo se re-ducirá directamente, o mediante una cuen-ta correctora. El importe de la pérdida se reconocerá en el resultado del periodo.

Por otra parte, si en periodos posteriores, el importe de la pérdida por deterioro del valor disminuyese y la disminución pudiera ser objetivamente relacionada con un even-to posterior al reconocimiento del deterioro (tal como una mejora en la calificación cre-diticia del deudor), la pérdida por deterioro reconocida previamente será revertida, ya sea directamente o mediante el ajuste de la cuenta correctora que se haya utilizado.

Para una mejor comprensión de lo expues-to, veamos el siguiente caso práctico.


CASO N° 1

ESTIMACIÓN DE COBRANZA DUDOSA

La empresa “INVERSIONES METALURGI-CAS” S.A.C. posee al 31.12.2011 una letra por cobrar vencida de S/. 61,000 del clien-te “LOS DIAMANTES” S.A.C. Al respecto, se conoce que el vencimiento de la letra (Nº 001254) fue el 31.03.2011 y que la empresa deudora no canceló su obligación y que ésta se encuentra en quiebra y próxi-ma a liquidarse.

Asimismo, se sabe que “INVERSIONES METALURGICAS” S.A.C. ha efectuado el protesto de la letra de acuerdo a las for-malidades exigidas por la Ley de Títulos y Valores, y ha exigido el pago de la deuda a través de cartas notariales, y en ese sentido prevé que no podrá recuperar el total de dicha acreencia.

Ante esta situación y teniendo en cuenta las políticas contables correspondientes, la empresa acreedora nos consulta acerca de la contabilización de la estimación de co-branza dudosa de acuerdo al Plan Contable General Empresarial.

SOLUCIÓN:

En el caso planteado, se observa que la acreencia (letra por cobrar) resulta inco-brable por las dificultades financieras del deudor, debiendo contabilizarse el dete-rioro del activo financiero por su importe total (S/. 61,000), puesto que se prevé que no se recuperará ningún importe. En ese sentido, se deben efectuar los siguien-tes asientos:

XX68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 61,000 684 Valuación de activos 6841 Estimación de cuentas de cobranza dudosa 68411 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros19 ESTIMACIÓN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 61,000 191 Cuentas por cobrar comerciales – Terceros 1911 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrarx/x Por la estimación de las cuentas de cobranza dudosa.

XX 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 61,000 941 Gastos generales78 CARGAS CUBIERTAS POR PRO- VISIONES 61,000 781 Cargas cubiertas por provisionesx/x Por el destino del gasto.

XX

CASO N° 2

RECUPERACIÓN Y CASTIGO DECUENTAS DE COBRANZA DUDOSA

Siguiendo con el caso anterior se conoce que, posteriormente la empresa “INVER-SIONES METALURGICAS” S.A.C. inició las acciones legales contra el deudor “LOS DIAMANTES” S.A.C., no obstante termina-do el proceso judicial, la empresa acreedora solo pudo recuperar la suma de S/. 11,000 y la diferencia de S/. 50,000 es considera-do como un importe irrecuperable.

Con estos datos, la empresa “INVERSIONES METALURGICAS” S.A.C. nos consulta acerca del tratamiento contable del importe recupe-rado y del castigo de la deuda irrecuperable.

SOLUCIÓN:

Respecto a lo planteado, se evidencia que a raíz de un evento posterior (demanda ju-dicial), se podrá recuperar una parte de la deuda que fue considerada como incobra-ble. Por consiguiente, en aplicación de la NIC 39, el importe de la reversión deberá afectar a los resultados del periodo. Vea-mos a continuación los asientos contables:

XX19 ESTIMACIÓN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 11,000 191 Cuentas por cobrar comerciales – Terceros 1911 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 11,000 755 Recuperación de Cuentas de valuación 7551 Recuperación – cuentas de cobranza dudosax/x Por la recuperación parcial

de la acreencia considerada como cobranza dudosa.

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 11,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas



12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES - TERCEROS 11,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en carterax/x Por el cobro de la deuda

considerada como cobranza dudosa.

XX19 ESTIMACIÓN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 50,000 191 Cuentas por cobrar comerciales – Terceros 1911 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar12 CUENTAS POR COBRAR COMER- CIALES - TERCEROS 50,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en carterax/x Por el castigo del monto irre-

cuperable de la acreencia.XX

5. CUENTA 29 “DESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS”

5.1 Medición de los inventarios

La NIC 2 señala que los inventarios son ac-tivos que se encuentran en las siguientes situaciones:

a) Son poseídos por la entidad para ser vendidos en el curso normal de la ope-ración.

b) Se encuentran en proceso de produc-ción para su posterior venta; o,

c) Se encuentran en forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción o en la presta-ción de servicios.

Asimismo se señala que los inventarios se miden al menor valor entre: el costo y el valor neto realizable, y que el importe de cualquier rebaja de valor en libros hasta alcanzar el valor neto realizable será reco-nocido como gasto en el ejercicio en que ocurra la rebaja o la pérdida.

EL COSTOEL VALOR NETO

REALIZABLE

LOS INVENTARIOS SE MIDEN AL MENOR ENTRE:

5.2. Desvalorización de las existencias

Se considera que los inventarios están des-valorizados cuando su importe en libros ex-cede a su valor neto realizable y la diferen-cia (pérdida) debe afectar a resultados.

El Valor neto realizable es definido como el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de las operaciones, menos los costos estimados para terminar su pro-

ducción y los necesarios para llevar a cabo la venta. Esta definición podemos resumirla en la siguiente fórmula:

Por consiguiente esta fórmula tiene como fundamento que el costo de los inventarios puede no ser recuperable en caso de que los mismos estén dañados, si han deveni-do parcial o totalmente obsoletos, o bien si sus precios de mercado han caído o si los costos estimados para su terminación o su venta han aumentado.

Por lo cual, la práctica de rebajar el importe en libros (costo), hasta que éste sea igual al valor neto realizable, es coherente con el punto de vista según el cual los activos no deben registrarse en libros por encima de los importes que se espera obtener a través de su venta o uso.


CASO N° 3

DESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS

La empresa “TECNOPLUS” S.A. se dedica a la comercialización de impresoras en el mercado interno, y mantiene en su alma-cén 20 impresoras modelo AXL, las cuales debido a los cambios de tecnología han perdido su valor en el mercado, teniéndose los siguientes datos:

Información al 31.12.2011

• Costo de las mercaderías registrado en libros S/. 15,000.

• Valor actual de venta de las mercaderías S/. 13,000.

• Adicionalmente se conoce que para realizar la venta de las 15 impresoras la empresa deberá pagar a sus vendedores por concepto de comisiones de ventas un monto total de S/. 1,500.

Con estos datos, la empresa TECNOPLUS S.A. nos consulta acerca del tratamiento contable que debe realizar respecto a la va-luación de las mercaderías al 31.12.2011.

SOLUCIÓN:

Como hemos mencionado anteriormente, la NIC 2 “Inventarios” señala que los in-ventarios deben medirse al costo o al valor neto realizable, el que sea menor.

En ese sentido, observamos que las impreso-ras han sido afectadas por la obsolescencia,

lo cual ha conllevado a la disminución de su valor. Por lo cual, la empresa TECNOPLUS S.A. debe efectuar la comparación entre el valor neto realizable de dicho activo y su costo, con la finalidad de hallar el monto de la desvalorización y proceder a realizar el ajuste respectivo.

Por consiguiente, primero calcularemos el Valor Neto de Realización (VNR):

Valor neto razonable

Precio Estimado de Venta

Costos estimados

para determinar

su producción

Costos necesarios para llevar a cabo la

venta

S/. 11,500 S/. 13,000 S/. 0 S/. 1,500

Ahora procederemos a determinar el impor-te de la desvalorización de los inventarios:

CÁLCULO DE LA DESVALORIZACIÓN

MONTO

Costo de las mercaderías regis-trado en libros

S/. 15,000

Valor neto realizable S/. 11,500

Desvalorización de mercaderías S/. 3,500

Por consiguiente, para contabilizar la des-valorización de las mercaderías, la empresa “TECNOPLUS” S.A. deberá realizar el si-guiente asiento contable:

XX69 COSTO DE VENTAS 3,500 695 Gastos por desvaloriza- ción de existencias 6951 Mercaderías29 DESVALORIZACIÓN DE EXISTEN- CIAS 3,500 291 Mercaderíasx/x Por la estimación de la desva-

lorización de mercaderías.XX

6. CUENTA 36 “DESVALORIZACIÓN DE ACTIVO INMOVILIZADO”

6.1 Aplicación de la Cuenta 36

La cuenta 36 agrupa las subcuentas de me-dición de deterioro para: inmuebles, maqui-naria y equipo; activos intangibles; activos

VALOR NETO RAZONABLE

Precio estimado de

venta

Costos estimados para terminar su

producción

Cosos necesarios para llevar acabo

la venta= - -

CÁLCULO DEL VALOR NETO REALIZABLE

=

=

-

-

-

-



- El activo se mide al costo menos la deprecia-ción acumulada, de acuerdo a la NIC 16.

Con estos datos, la empresa nos consulta acerca del cálculo y la contabilización de la desvalorización de dicha maquinaria.

SOLUCIÓN:

De acuerdo a los datos planteados, proce-deremos a determinar la pérdida por dete-rioro del activo.

a) En principio, hallamos el valor razonable menos los costos de venta y el valor de uso de la máquina.

- Valor razonable menos los costos de venta: S/. 270,000 - S/. 5,000 =S/. 265,000.

- Valor de uso: S/. 280,000.

b) Luego procederemos a determinar el importe recuperable del activo.

El importe recuperable es el que resulte mayor entre el valor razonable menos los costos de venta y el valor de uso del activo. Por lo cual, en nuestro caso el importe recu-perable del activo asciende a S/. 280,000.

c) Finalmente, determinamos el importe de la desvalorización del activo.

La desvalorización del activo es el mon-to en que excede el importe en libros de un activo a su importe recuperable.

- Valor en libros del activo: S/. 600,000 - S/. 200,000 = S/. 400,000.

- Importe recuperable del activo: S/. 280,000.

- Importe de la desvalorización del ac-tivo = S/. 400,000 - S/. 280,000 = S/. 120,000.

Por consiguiente, se deben efectuar los si-guientes asientos para reflejar el importe de la desvalorización del activo:

XX68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 120,000 685 Deterioro del valor de los activos 6852 Desvalorización de inmuebles, maquinaria y equipo 68522 Maquinarias y equipos de explotación36 DESVALORIZACIÓN DE ACTIVO INMOVILIZADO 120,000 363 Inmuebles, maquinaria y equipo 3633 Maquinarias y equipos de explotación 36331 Maquinarias y equipos de explotación – Costo de adquisición o cons- trucciónx/x Por la desvalorización de maqui-

naria en aplicación de la NIC 36.XX



biológicos; e inversiones inmobiliarias y mobiliarias, individualmente considerados o por grupos homogéneos, y tiene por objetivo asegurar que dichos activos estén contabilizados por un importe que no sea superior a su importe recuperable.

En esa línea, un activo estará contabiliza-do por encima de su importe recuperable cuando su importe en libros exceda del im-porte que se pueda recuperar del mismo a través de su utilización o de su venta. Si éste fuera el caso, el activo se presentaría como deteriorado y la entidad debe reco-nocer una pérdida por deterioro del valor de ese activo.

Para tales efectos, la entidad evaluará, al final de cada periodo sobre el que se in-forma, si existe algún indicio de deterioro

del valor de algún activo. Si existiera este indicio, la entidad estimará el importe recu-perable del activo.

6.2 Cálculo del Importe de Deterioro del Activo

El deterioro de un activo puede ser definido como la cantidad en que excede el importe en libros de un activo a su importe recupe-rable. Para tal efecto, el “importe recupe-rable”, es el importe mayor entre el valor razonable menos los costos de venta y el valor en uso de dicho activo.

Para una mejor comprensión, presentamos el siguiente esquema en el cual se muestra cómo se determina la pérdida por deterioro de un activo inmovilizado.

A manera de complemento y con la finali-dad de entender mejor el esquema, defini-remos, los conceptos de valor razonable y de valor de uso:• Valor razonable menos los costos de

venta.- Es el importe que se puede ob-tener por la venta de un activo en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua, entre partes inte-resadas y debidamente informadas, me-nos los costos de disposición.

• Valor en uso.- Es el valor presente de los flujos futuros de efectivo estimados que se espera obtener de un activo.

Finalmente, debemos mencionar que es po-sible revertir el gasto por deterioro e incre-mentar el valor del activo, para lo cual la en-tidad evaluará, al final de cada periodo sobre el que se informa, si existe algún indicio de que la pérdida por deterioro del valor reco-nocida, en periodos anteriores, para un acti-vo, ya no existe o podría haber disminuido. Si existiera tal indicio, la entidad estimará de nuevo el importe recuperable del activo.

Cabe acotar que el importe en libros de un activo, incrementado tras la reversión de una pérdida por deterioro del valor, no excederá al importe en libros que podría haberse obtenido (neto de amortización o depreciación) si no se hubiese reconocido

una pérdida por deterioro del valor para di-cho activo en periodos anteriores.


CASO N° 4

DESVALORIZACIÓN DE ACTIVOS INMOVILIZADOS

La empresa “ROBIN” S.A. posee una máquina industrial que se encuentra registrada por un valor de adquisición de S/. 600,000 y una depreciación acumulada de S/ 200,000.

Al cierre del Ejercicio 2011, la entidad con-sidera que existe un indicio de deterioro de dicha maquinaria puesto que existen evi-dencias razonables y fundamentadas sobre la obsolescencia de dicho activo, motivo por el cual debe proceder a calcular el im-porte recuperable de dicho activo y conta-bilizar el importe de la pérdida por deterio-ro, según corresponda.

En ese sentido, la empresa presenta la si-guiente información:

- El valor de uso en S/. 280,000.

- El valor de venta de la máquina asciende a S/. 270,000.

- Asimismo, se tiene conocimiento que para vender el citado activo es necesario pagar una comisión de S/. 5,000 por la transacción.

PÉRDIDA POR DETERIORO DE VALOR:Es el monto en que excede el importe en libros de un activo a su importe recupe-rable.

EL IMPORTE EN LIBROS:Es el importe por el que se re-conoce un activo deducido la depreciación amortización y las pérdidas por deterioro de valor acumuladas.

EL IMPORTE RECUPERABLE: Es el mayor entre:

Valor razonable me-nos costos de venta

Valor de uso


Cuenta 70: Ventas



1. DEFINICIÓN

La cuenta 70 Ventas agrupa las subcuentas que acumulan los ingresos por ventas de bienes y/o servicios inherentes a las opera-ciones del giro del negocio, desagregando las que corresponden a entidades relacio-nadas de las que corresponden a ventas a terceros.

2. NOMENCLATURA

La cuenta en análisis comprende las si-guientes subcuentas, divisionarias y subdi-visionarias:701 Mercaderías

7011 Mercaderías manufacturadas70111 Terceros70112 Relacionadas7012 Mercaderías de extracción70121 Terceros70122 Relacionadas7013 Mercaderías agropecuarias y

piscícolas70131 Terceros70132 Relacionadas7014 Mercaderías inmuebles70141 Terceros70142 Relacionadas7015 Mercaderías – Otras70151 Terceros70152 Relacionadas

702 Productos terminados7021 Productos manufacturados70211 Terceros70212 Relacionadas7022 Productos de extracción termi-

nados70221 Terceros70222 Relacionadas7023 Productos agropecuarios y pis-

cícolas terminados70231 Terceros70232 Relacionadas7024 Productos inmuebles termina-

dos70241 Terceros70242 Relacionadas7025 Existencias de servicios termi-

nados70251 Terceros70252 Relacionadas

703 Subproductos, desechos y desperdi-cios7031 Subproductos70311 Terceros70312 Relacionadas7032 Desechos y desperdicios70321 Terceros70322 Relacionadas

704 Prestación de servicios7041 Terceros7042 Relacionadas

709 Devoluciones sobre ventas7091 Mercaderías – Terceros70911 Mercaderías manufacturadas70912 Mercaderías de extracción70913 Mercaderías agropecuarias y

piscícolas70914 Mercaderías inmuebles70915 Mercaderías – Otras7092 Mercaderías – Relacionadas70921 Mercaderías manufacturadas70922 Mercaderías de extracción70923 Mercaderías agropecuarias y

piscícolas70924 Mercaderías inmuebles70925 Mercaderías – Otras7093 Productos terminados – Terce-

ros70931 Productos manufacturados70932 Productos de extracción termi-

nados70933 Productos agropecuarios y pis-

cícolas terminados70934 Productos inmuebles termina-

dos70935 Existencias de servicios termi-

nados7094 Productos terminados – Rela-

cionadas70941 Productos manufacturados70942 Productos de extracción termi-

nados70943 Productos agropecuarios y pis-

cícolas terminados70944 Productos inmuebles termina-

dos70945 Existencias de servicios termi-

nados7095 Subproductos, desechos y des-

perdicios – Terceros70951 Subproductos

70952 Desechos y desperdicios7096 Subproductos, desechos y des-

perdicios – Relacionadas70961 Subproductos70962 Desechos y desperdicios

3. SUBCUENTAS


SUBCUENTAS DETALLE

701 Mercaderías

Comprende las ventas de pro-ductos adquiridos para su venta, distinguiendo entre mercadería manufacturada; de extracción; agropecuaria y piscícola, y otras.

702 Productos terminados

Comprende las ventas de produc-tos manufacturados; productos de extracción terminados; productos agropecuarios y piscícolas; produc-tos inmuebles, y otros productos.

703 Subproduc-tos, desechos y desperdicios

Incluye las ventas de productos originados en el proceso de pro-ducción o en el almacenamiento de existencias, con valor de recu-peración reducido.

704 Prestación de servicios

Incluye los ingresos por la presta-ción de servicios.

709 Devoluciones sobre ventas

Comprende las devoluciones de las ventas de existencias señaladas en las subcuentas 701 a la 703.


a) Ingresos por la venta de bienes

Los ingresos por la venta de productos se reconocen cuando se cumplen las siguien-tes condiciones:

• La transferencia al comprador de los riesgos significativos y los beneficios de propiedad de los productos.

• La empresa ya no retiene la continuidad de la responsabilidad gerencial en el gra-do asociado usualmente a la propiedad, ni el control efectivo de los productos vendidos.

• El importe de ingresos puede ser medi-do confiablemente.

• Es probable que los beneficios econó-micos relacionados con la transacción fluirán a la empresa; y,

• Los costos incurridos o a ser incurridos por la transferencia pueden ser medidos confiablemente.



b) Ingresos por la prestación de servicios

Los ingresos por la prestación de servicios se reconocen cuando se cumplen las si-guientes condiciones:

• El importe de ingresos puede ser medi-do confiablemente.

• Es probable que los beneficios econó-micos relacionados con la transacción fluirán a la empresa.

• El grado de culminación de la transac-ción en la fecha de los estados financie-ros, puede ser medido fiablemente; y,

• Los costos incurridos o a ser incurridos hasta completarlo, pueden ser medidos fiablemente.


CASO Nº 1

VENTA DE MERCADERÍAS MANUFACTURADAS

Se vende mercaderías por S/. 1,000 más IGV, a una empresa no relacionada econó-micamente, emitiéndose y entregándose la Factura Nº 001-3200.

SOLUCIÓN:

• Según el PCGE:


COMERCIALES – TERCEROS 1,180121 Facturas, boletas y

otros comprobantes por cobrar

1212 Emitidas en cartera40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES


401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 1,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufac. 70111 Tercerosx/x Por la venta de mercaderías a


• Según el PCGR

XX12 CLIENTES 1,180 121 Facturas por cobrar40 TRIBUTOS POR PAGAR 180 401 Gobierno Central70 VENTAS 1,000 701 Mercaderíasx/x Por la venta de mercaderías a


CASO Nº 2

VENTA DE PRODUCTOS TERMINADOS

La empresa “TEXTIL AREQUIPA” S.A.C dedicada a la fabricación de jeans, ha vendido 1,000 unidades de estos productos

a un cliente no vinculado, por un valor de S/. 5,000 más IGV.

SOLUCIÓN:

• Según el PCGE:




1212 Emitidas en cartera40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES


401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 5,000 702 Productos terminados 7021 Productos manufactur. 70211 Tercerosx/x Por la venta de productos

terminados a una empresa no relacionada.

XX

• Según el PCGR

XX12 CLIENTES 5,900 121 Facturas por cobrar40 TRIBUTOS POR PAGAR 900 401 Gobierno Central 4011 IGV70 VENTAS 5,000 702 Productos terminadosx/x Por la venta de mercaderías a


CASO Nº 3

PRESTACIÓN DE SERVICIOS

El taller de mecánica “DON LOLO” S.R.L. ha realizado el mantenimiento de una uni-dad de transporte. El servicio prestado es de S/. 2,000 más IGV.

SOLUCIÓN:

• Según el PCGE:


COMERCIALES – TERCEROS 2,360121 Facturas, boletas y otros



401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 2,000 704 Prestación de servicios 7041 Tercerosx/x Por la venta de productos

terminados a una empresa no relacionada.

XX

• Según el PCGR

XX12 CLIENTES 2,360 121 Facturas por cobrar40 TRIBUTOS POR PAGAR 360 401 Gobierno Central 4011 IGV

70 VENTAS 2,000 707 Prestación de serviciosx/x Por la venta de mercaderías a


CASO Nº 4

DEVOLUCIÓN DE MERCADERÍAS

Nuestro cliente nos ha devuelto merca-derías manufacturadas por un valor de S/. 500 más IGV, emitiéndose la Nota de Crédito Nº 001-2010. El importe de la Nota de Crédito es descontada de la Cuen-ta por Cobrar.

SOLUCIÓN:

• Según el PCGE:

XX70 VENTAS 500 709 Devoluc. sobre ventas 7091 Mercaderías-Terceros 70911 Mercaderías manufac.40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES


401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta Propia46 CUENTAS POR PAGAR

DIVERSAS – TERCEROS 590469 Otras cuentas por pa-

gar diversasx/x Por la devolución de las merca-

derías manufacturadas según Nota de Crédito Nº 001-2010.

XX46 CUENTAS POR PAGAR

DIVERSAS – TERCEROS 590469 Otras cuentas por pa-

gar diversas12 CUENTAS POR COBRAR

COMERCIALES – TERCEROS 590121 Facturas, boletas y


1212 Emitidas en carterax/x Por la imputación de la nota

de crédito contra la cuenta por cobrar.

XX

• Según el PCGR

XX70 VENTAS 500 701 Mercaderías40 TRIBUTOS POR PAGAR 90 401 Gobierno Central 4011 IGV46 CTAS. POR PAGAR DIVERSAS 590

469 Otras cuentas por pa-gar diversas

x/x Por la devolución de las merca-derías manufacturadas, según Nota de Crédito Nº 001-2010.

XX46 CTAS. POR PAGAR DIVERSAS 590

469 Otras cuentas por pa-gar diversas

12 CLIENTES 590 121 Facturas por cobrarx/x Por la imputación de la nota

de crédito contra la cuenta por cobrar.

XX



27


Informe Contable

PRIMERA QUINCENA - ABRIL 2012

S/. 10,000 correspondiente al reconocimiento de vacaciones de trabajadores que aún no han generado el derecho de goce de dicho benefi-cio por no haberse cumplido los doce meses.

En ese sentido, la empresa estima que tal importe será pagado efectivamente en el transcurso del ejercicio 2012, pero con posterioridad a la presentación de la De-claración Jurada Anual del Impuesto a la Renta 2011; por consiguiente será un gas-to deducible para el ejercicio 2012.

Con estos datos, la empresa nos consulta sobre la aplicación de la NIC 12 para los ejercicios 2011 y 2012.

Datos Adicionales

Utilidad antes de Impuesto 2011: S/. 30,000

Utilidad antes de Impuesto 2012: S/. 55,000

INFORME

• NIC 12: Generación y Reversión de Activos Tributarios Diferidos ...................................................................... 27

PRÁCTICA CONTABLE

• Oportunidad para el Reconocimiento de Ingresos .............................................................................................. 31

CÓMO CONTABILIZAR CON EL PCGE

• Cuenta 71 : Variación de la Producción Almacenada ......................................................................................... 34

NIC 12: Generación y Reversión de ActivosTributarios Diferidos

ASPECTOS GENERALES

Como hemos comentado en ediciones an-teriores, el objetivo de la NIC 12 “Impues-to a la Renta” es prescribir el tratamiento contable de dicho impuesto, el cual a su vez comprende dos partes: el impuesto corriente, también llamado “impuesto calculado” y el impuesto diferido, que se origina por las diferencias en la medición y comparación de la base contable y la base tributaria de los activos y pasivos.

En ese sentido, el impuesto diferido, que se registra en la subcuenta 882, se encuen-tra asociado al reconocimiento de activos y pasivos tributarios diferidos que son con-tabilizados en las subcuentas 371 y 491 del Plan Contable General Empresarial, respec-tivamente.

Al respecto, es necesario comentar que las citadas subcuentas son de naturaleza transi-toria, puesto que en el futuro serán reverti-das, a medida que disminuya o se elimine la diferencia existente entre las cuentas de ac-tivo y/o pasivo asociadas a dichas subcuen-tas. Es así que en el presente informe nos centraremos en analizar desde una pers-pectiva netamente práctica, el origen y la reversión de los activos tributarios diferidos que son comunes en el ámbito contable.


CASO N° 1

ORIGEN Y REVERSIÓN DEL ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO DE LAS

VACACIONES NO PAGADAS

La empresa “MAR AZUL” S.A.C. tiene regis-trado en sus libros contables al 31.12.2011, vacaciones por pagar por un importe de

SOLUCIÓN:

En el caso planteado, nos encontramos frente a un pasivo (vacaciones por pagar) que no es deducible como gasto en el ejercicio 2011 por no haber sido pagado hasta la fecha de la presentación de la DJ anual del Impuesto a la Renta, no obstante si será deducible en el ejercicio en que di-cho pasivo se pague (2012), lo cual estaría originando la aplicación de la NIC 12. En ese sentido a continuación plantearemos la solución del caso, analizando el efecto en los Ejercicios 2011 y 2012.

Ejercicio 2011

a) En primer lugar realizamos la compara-ción de la base contable y la base tri-butaria del pasivo, para determinar el activo tributario diferido:

EJERCICIO PASIVOBASE

CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFERENCIA TIPO DE DIFERENCIA MONTO

2011VACACIONES POR PAGAR

201110,000 10,000

MONTO QUE SERÁ DEDUCIBLE (NIC 12)

(10,000)

CIERRE 2011

VACACIONES POR PAGAR 2011

10,000 0 10,000Deducible

(Activo Tributario diferido)3,000

b) Ahora, determinaremos el Impuesto a la Renta 2011:

DETALLE TRATAMIENTO

TRIBUTARIO (S/.)

Utilidad antes de Impuestos 30,000

(+) ADICIONES

(+) Diferencias Permanentes

(+) Diferencias TemporalesVacaciones no pagadas

10,000

(-) DEDUCCIONES

(-) Diferencias Permanentes

(-) Diferencias Temporales

Renta Neta Imponible 40,000


c) Asiento contable para reconocer el Im-puesto a la Renta corriente:

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 12,000

881 Impuesto a la Renta - Corriente

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 12,000

401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta

40171 Renta de tercera ca-tegoría

x/x Por el reconocimiento del Imp. a la Renta del ejercicio.

XX



d) Asiento contable para reconocer el Impuesto a la Renta diferido y el Activo Tributario diferido:


XX

Ejercicio 2012

a) En este ejercicio realizamos la comparación de la base contable y la base tributaria del pasivo (vacaciones por pagar 2011) para determinar el activo tributario diferido:


CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFEREN-

CIA TIPO DE

DIFERENCIAMONTO

CIERRE2011


10,000 0 10,000

Deducible(Activo

Tributario diferido)

3,000

2012VACACIONES

PAGADAS(10,000)

CIERRE 2012


0 0 0

CIERRE 2012

APLICACIÓN DEL ACTIVO TRIBUTA-

RIO DIFERIDO0 0 10,000

Deducible(Activo

Tributario diferido)

3,000


DETALLE TRATAMIENTO TRIBUTARIO (S/.)


(+) ADICIONES


(+) Diferencias Temporales

(-) DEDUCCIONES


(-) Diferencias TemporalesVacaciones pagadas (10,000)



c) Asiento contable para reconocer el Impuesto a la Renta corriente:

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 13,500 881 Impuesto a la Renta - corriente40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 13,500 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de Tercera Categoríax/x Por el reconocimiento del Impuesto a la Renta del ejercicio.

XX

d) Asiento contable por la aplicación del Activo Tributario diferido:

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 3,000 882 Impuesto a la Renta - Diferido37 ACTIVO DIFERIDO 3,000 371 Impuesto a la Renta Diferido 3712 Impuesto a la Renta Diferido - Resultadosx/x Por la aplicación del activo tributario diferido.

XX

Finalmente, haremos una comparación de los resultados obtenidos en los ejercicios 2011 y 2012 con la aplicación de la NIC 12, versus los resultados que se hubieran obtenido sin aplicación de la NIC 12.

ANÁLISIS DE RESULTADOSSIN APLICACIÓN DE NIC 12 CON APLICACIÓN DE NIC 12

EJERCICIO 2011

EJERCICIO 2012

EJERCICIO 2011

EJERCICIO 2012

Utilidad antes de Impuestos 30,000 55,000 30,000 55,000

(-) Adición 10,000

(-) Deducción (10,000)

Resultado antes de Impuestos 40,000 45,000 30,000 55,000

Impuesto a la Renta (30 %) 12,000 13,500 9,000 16,500

Impuesto a la Renta Total(Ejercicio 2011 + 2012)

S/. 25,500 S/. 25,500

Como puede apreciar en la última línea, en ambos casos se deter-mina un impuesto a la renta total acumulado de S/. 25,500. Esto se produce porque nos encontramos frente a una “diferencia tem-poral”, lo cual por la aplicación de la NIC 12 (forma correcta) hará variar el resultado de los ejercicios que afecta, pero no obstante el resultado al final acumulado será el mismo.

CASO N° 2

ORIGEN Y REVERSIÓN DEL ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO DE LA DEPRECIACIÓN DE UN ACTIVO

La empresa “LOS ANDES DEL SUR” S.A.C. adquirió un vehículo a S/. 80,000 a inicios del ejercicio 2011, por lo cual para efec-tos tributarios se aplicará la depreciación del 20 % anual (en 05 años) de acuerdo a lo establecido en la normatividad del Impuesto a la Renta, no obstante para efectos contables se aplicará la tasa de depreciación del 25 % anual basado en la vida útil del activo (4 años), de acuerdo a lo estipulado por la NIC 16 “Propiedades, planta y equipo”.

Con estos datos, la empresa nos consulta sobre la aplicación de la NIC 12 para los ejercicios 2011, 2012, 2013, 2014 y 2015.

Datos Adicionales

Utilidad antes de Impuesto del Ejercicio 2011: S/. 100,000





SOLUCIÓN:

En este caso descrito se observa que la tasa contable (25%) es ma-yor a la tasa máxima que se aplica para efectos tributarios (20%), por lo que esta situación estaría generando una diferencia temporal y la contabilización de un activo tributario diferido. Para un mayor análisis, veamos el tratamiento de la NIC 12 en los cuatro ejercicios en que tiene incidencia la depreciación del activo.

Ejercicio 2011

a) En primer lugar realizamos la comparación de la base contable y la base tributaria del activo (vehículo) para determinar el activo tributario diferido.


CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFEREN-

CIA TIPO DE

DIFERENCIAMONTO

2011 VEHÍCULO (COSTO) 80,000 80,000

TASA DE DEPRE-CIACIÓN

25 % 20 %

2011DEPRECIACIÓN

201120,000 16,000 4,000

CIERRE 2011


60,000 64,000 4,000Deducible

(Activo Tributa-rio diferido)

1,200


PRIMERA QUINCENA - ABRIL 2012 29




(+) ADICIONES


(+) Diferencias TemporalesExceso de depreciación

4,000

(-) DEDUCCIONES






XX88 IMPUESTO A LA RENTA 31,200 881 Impuesto a la Renta - Corriente40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 31,200 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de tercera categoríax/x Por el reconocimiento del Impuesto a la Renta del ejercicio.

XX

d) Asiento contable para reconocer el Impuesto a la Renta diferido y el activo tributario diferido:


XX

Ejercicio 2012

a) En el Ejercicio 2012, también realizamos la comparación de la base contable y la base tributaria del activo (vehículo), conside-rando el efecto acumulado del Ejercicio 2011.


CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFEREN-

CIA TIPO DE

DIFERENCIAMONTO

2011 VEHÍCULO (COSTO) 80,000 80,000


25 % 20 %

2011 DEPREC. 2011 20,000 16,000

2012 DEPREC. 2012 20,000 16,000

CIERRE 2012


40,000 48,000 8,000

DIFERENCIA DEL EJERCICIO

ANTERIOR(4,000)

CIERRE 2012


40,000 48,000 4,000Deducible


1,200




(+) ADICIONES



4,000

(-) DEDUCCIONES








XX



XX

Ejercicio 2013

a) De manera similar, en el Ejercicio 2013 realizamos la compara-ción de la base contable y la base tributaria del activo (vehículo), considerando el efecto acumulado de los ejercicios precedentes.


CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFEREN-

CIA TIPO DE

DIFERENCIAMONTO

2011 VEHÍCULO (COSTO) 80,000 80,000


25 % 20 %

2011 DEPREC. 2011 20,000 16,000

2012 DEPREC. 2012 20,000 16,000

2013 DEPREC. 2013 20,000 16,000

CIERRE 2013


20,000 32,000 12,000

DIFERENCIA DE EJERCICIOS ANTERIORES

(8,000)

CIERRE 2013


20,000 32,000 4,000Deducible


1,200




(+) ADICIONES



4,000

(-) DEDUCCIONES








XX





XX

Ejercicio 2014

a) Igualmente, en el Ejercicio 2014 realizamos la comparación de la base contable y la base tributaria del activo (vehículo) consi-derando el efecto acumulado de los ejercicios precedentes.


CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFEREN-

CIA TIPO DE

DIFERENCIAMONTO

2011 VEHÍCULO (COSTO) 80,000 80,000

TASA DE DEPREC. 25 % 20 %

2011 DEPREC. 2011 20,000 16,000

2012 DEPREC. 2012 20,000 16,000

2013 DEPREC. 2013 20,000 16,000

2014 DEPREC. 2014 20,000 16,000

CIERRE 2014


0 16,000 16,000

DIFERENCIA DE EJERCICIOS ANTERIORES

(12,000)

CIERRE 2014


0 16,000 4,000Deducible


1,200




(+) ADICIONES



Exceso de depreciación 4,000

(-) DEDUCCIONES








XX

d) Asiento contable para reconocer el Impuesto a la Renta diferido:


XX

Ejercicio 2015

a) Finalmente, en el Ejercicio 2015 realizamos la comparación de la base contable y la base tributaria del activo (vehículo), conside-rando el efecto acumulado de los ejercicios precedentes (2011, 2012, 2013 y 2014).


Contador Público y Abogado; Post Grado en NIIF; Ex. Auditor de SUNAT; Asesor y Consultor Contable y Tributario; Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.


CONTABLEBASE

TRIBUTARIADIFEREN-

CIA TIPO DE

DIFERENCIAMONTO

2011 VEHÍCULO (COSTO) 80,000 80,000

TASA DE DEPREC. 25 % 20 %

2011 DEPREC. 2011 20,000 16,000

2012 DEPREC. 2012 20,000 16,000

2013 DEPREC. 2013 20,000 16,000

2014 DEPREC. 2014 20,000 16,000

2015 DEPREC. 2015 0 16,000

CIERRE 2015


0 0 0

CIERRE 2015

APLICACIÓN DEL ACTIVO TRIBUTA-

RIO DIFERIDO0 0 16,000

Deducible(Activo Tributa-

rio diferido)4,800

b) Ahora bien, del cuadro anterior se observa que la depreciación tri-butaria del ejercicio 2015 que asciende a S/. 16,000 será conside-rada como una deducción para la determinación del IR. Esta deduc-ción del ejercicio 2015 implica la reversión de las 4 adiciones que se hicieron en los ejercicios 2011 al 2014 de S/. 4,000 por año.

Veamos a continuación la determinación del IR 2015:



(+) ADICIONES



(-) DEDUCIONES


(-) Diferencias Temporales (16,000)






XX

d) Asiento contable por la reversión del activo tributario diferido:

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 4,800 882 Impuesto a la Renta - Diferido37 ACTIVO DIFERIDO 4,800 371 Impuesto a la Renta Diferido 3712 Impuesto a la Renta Diferido - Resultadosx/x Por la reversión del activo tributario diferido.

XX

Finalmente, haremos una comparación de los resultados obtenidos en los ejercicios 2011 al 2015 con la aplicación de la NIC 12, versus los resultados que se hubieran obtenido sin aplicación de la NIC 12.

NICANÁLISIS DE RESULTADOS

EJERCICIOS

2011 2012 2013 2014 2015 TOTAL

Utilidad antes de Impuestos

100,000 120,000 130,000 110,000 140,000 600,000

SIN NIC 12


31,200 37,200 40,200 34,200 37,200 180,000

CON NIC 12


30,000 36,000 39,000 33,000 42,000 180,000



Práctica Contable


Oportunidad para el Reconocimiento de Ingresos

CASO Nº 1

EN CONTRATOS DE VENTAS CON RESERVA DE PROPIEDAD ¿SE DEBE

RECONOCER UN INGRESO?

El 21 de Marzo del 2012, la empresa “IM-PORTADORA DE AUTOS” S.A.C. ha sus-crito un “contrato de venta con reserva de propiedad” de un automóvil con la Srta. María Fernanda Pineda por un valor de S/. 50,000 más IGV los que de acuerdo a las políticas de la empresa serán pagados en 10 cuotas mensuales. Al respecto el conta-dor de la empresa nos consulta acerca de la oportunidad en que debe reconocer el ingreso producto de esta operación. Consi-derar que en la fecha del contrato, el bien es entregado a la adquirente.

SOLUCIÓN:

a) ¿Qué se entiende por Venta con reser-va de propiedad?

A efecto de desarrollar la consulta plan-teada por el contador de la empresa “IMPORTADORA DE AUTOS” S.A.C. es preciso determinar en principio, lo que se entiende por “Venta con reserva de propiedad”. Así de acuerdo a lo que dis-pone el artículo 1583º del Código Civil, norma que regula este tipo de contra-tos, en la compraventa puede pactarse que el vendedor se reserve la propiedad del bien hasta que se haya pagado todo el precio o una parte determinada de él, aunque el bien haya sido entregado al comprador, quien asume el riesgo de pérdida o deterioro desde el momento de la entrega.

Esto significa que únicamente el com-prador adquiere el derecho a la propie-dad legal del bien con el pago total del importe del precio convenido, no obs-tante tiene la posesión y disfruta de los beneficios que se derivan de la propiedad desde que se suscribe el contrato.

En ese sentido, verificado en qué consis-te la “Venta con reserva de propiedad”, a continuación procederemos a deter-minar el tratamiento contable y tributa-rio que le corresponde.

b) ¿Cuál es su tratamiento contable?

Para efectos de reconocer contable-mente un ingreso proveniente de las operaciones ordinarias de la empresa, la normatividad contable exige que se cumplan con determinadas condiciones, las cuales están previstas en la Norma

Internacional de Contabilidad Nº 18 Ingresos (en adelante NIC 18). Así, de acuerdo a lo que señala el párrafo 14 de esta norma, los ingresos ordinarios procedentes de la venta de bienes de-ben ser reconocidos y registrados en los Estados Financieros cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes con-diciones:

• La empresa ha transferido al compra-dor los riesgos y ventajas, de tipo significativo, derivados de la propie-dad de los bienes;

• La empresa no conserva para sí nin-guna implicación en la gestión co-rriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efec-tivo sobre los mismos;

• El importe de los ingresos ordinarios puede ser valorado con fiabilidad;

• Es probable que la empresa reciba los beneficios económicos asociados con la transacción;

• Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pue-den ser valorados con fiabilidad.

De acuerdo a lo anterior, y tratándose del caso planteado por la empresa “IM-PORTADORA DE AUTOS” S.A.C., se hace necesario verificar si en la fecha de la operación (21.03.2012) se cum-plen todas y cada una de las condiciones señaladas, pues de ello, derivará que se reconozca o no el ingreso. Así hagamos el siguiente análisis:

CONDICIONES OBSERVACIÓN

¿Se ha transferido al comprador los ries-gos y ventajas, de tipo significativo, deriva-dos de la propiedad del bien?

En la fecha de la operación (21.03.2012) se cumpliría con esta condición pues los riesgos y ventajas derivadas de la propiedad del bien son transferidos en el momento de la venta, en la medida que el adquirente goza de los beneficios del bien, aun cuando la propiedad legal del mismo no se haya trans-ferido.

¿La empresa no con-serva para sí alguna implicación en la ges-tión corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la pro-piedad, o retiene el control efectivo sobre los mismos?

En la fecha de la operación la empresa no conservaría para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes ni retiene el con-trol efectivo de los mismos, pues el bien ha sido entre-gado a la adquirente.


¿Es probable que la empresa reciba los beneficios económicos asociados con la tran-sacción?

En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito pues con la cobranza de las cuotas, la empresa recibiría los beneficios económicos asociados a la transacción.

¿El importe de los in-gresos ordinarios deri-vados de la venta del bien, puede ser valo-rado con fiabilidad?

En la fecha de la operación se cumpliría con este re-quisito pues el valor de los bienes está definido de ma-nera concreta en el contrato respectivo.

¿Los costos incurridos, o por incurrir, en rela-ción con la transacción pueden ser valorados con fiabilidad?

En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito pues el costo de los bienes está definido concretamente por la empresa (S/. 35,000).

Como se observa de nuestro análisis, en la fecha en que se suscribe el contrato de “Venta con reserva de propiedad” del vehículo que plantea la empresa “IMPORTADORA DE AUTOS” S.A.C. se cumplirían con todas y cada una de las condiciones que establece el párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos. De ser así, en el momento de la operación (21.03.2012) se debería reconocer el ingreso por la citada operación.

c) Tratamiento Tributario

• Impuesto General a las Ventas (IGV)

La Ley del Impuesto General a las Ven-tas (en adelante, Ley del IGV) señala que están gravadas con el impuesto, entre otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles, operación cuyo nacimiento de la obligación tributaria se produce en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento (debe entenderse por éste, a la fecha en que de acuerdo al Reglamento de Compro-bantes de pago éste debe ser emitido o se emita, lo que ocurra primero) o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero.

En ese sentido, es preciso considerar que el Artículo 5º del Reglamento de Comprobantes de Pago señala que tra-tándose de la transferencia de bienes muebles, los comprobantes de pago deberán ser entregados, en el momento en que se entregue el bien o en el mo-mento en que se efectúe el pago, lo que ocurra primero.

Como se puede observar, y haciendo una interpretación literal de la norma, para efectos del IGV no importa que se



haya efectuado la transferencia legal del bien, sino basta que el mismo se haya “entregado” para que nazca la obliga-ción de emitir el comprobante de pago y por tanto surja la obligación tributaria.

Es por ello, que en el caso de la em-presa “IMPORTADORA DE AUTOS” S.A. en la ocasión que entregue el bien (21.03.2012), habrá nacido la obliga-ción tributaria del IGV y por tanto tam-bién habrá nacido la obligación de pago del impuesto.

• Impuesto a la Renta (IR)

En relación al Impuesto a la Renta, es preciso considerar que el artículo 57º de la ley de este impuesto (en adelante LIR) establece que tratándose de las rentas de tercera categoría, las reglas de im-putación tanto de rentas (ingresos) y de gastos se basan en la aplicación del prin-cipio del devengado, criterio que no ha sido definido por la referida norma le-gal, ni por su reglamento. En tal sentido, resulta válido centrarnos en las normas contables que si definen dicho criterio.

De ser así, resulta relevante recordar que para determinar la oportunidad del reconocimiento de un ingreso para efectos del Impuesto a la Renta, el mis-mo sería reconocido en la oportunidad en que se cumplan con las condiciones previstas en el párrafo 14 de la NIC 18, tratándose de la venta de bienes.

En ese sentido, considerando el caso expuesto por la empresa “IMPORTA-DORA DE AUTOS” S.A.C. podríamos afirmar que la misma debería reconocer tributariamente el ingreso proveniente de la venta con reserva de propiedad del vehículo en la misma oportunidad en que se reconoció contablemente, esto es el 21.03.2012. debiéndose conside-rar que en dicho período deberá formar parte de la base de cálculo del p/a/c/ del Impuesto a la Renta.

Teniendo en cuenta lo anteriormente desa-rrollado, podríamos asumir que en la fecha de la suscripción del Contrato con Reserva de Propiedad , la empresa “IMPORTADO-RA DE AUTOS” S.A.C. deberá reconocer los siguientes registros contables:

a) Por el reconocimiento del ingreso

XX12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 59,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en cartera 40 TRIBUTOS, CONTR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 9,000 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta Propia

70 VENTAS 50,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Tercerosx/x Por el reconocimiento de la

venta con reserva de propie-dad del vehículo.

XX

b) Por el cobro de las cuotas

XX10 EFECTIVO Y EQU. DE EFECTIVO 5,900 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 5,900 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en cartera x/x Por la cobranza de la primera

cuota de la venta realizada.XX

CASO Nº 2

LA ENTREGA DE BIENES PARA LA CAN-CELACIÓN DE DEUDAS ¿CONFIGURA

UNA VENTA?

El contador de la empresa “COMERCIALI-ZADORA DEL PISCO” S.R.L. nos comen-ta que con fecha 15.03.2012 la misma ha cancelado un préstamo que tenía con el Sr. Javier Solís, quién es accionista mayoritario de la empresa, entregándole mercaderías por el importe total de la acreencia. Sobre el particular, nos consulta acerca de los efectos contables y tributarios de esta en-trega. Considerar que el valor del préstamo era de de S/. 80,000.

SOLUCIÓN:

a) Aspectos previos

La doctrina comercial enseña que la en-trega de bienes para efecto de cancelar obligaciones pendientes de pago, im-plica para efectos civiles, una “Dación en pago”, figura a través de la cual se extingue una obligación con una presta-ción diferente a la que debía cumplirse. Para estos efectos, se exige como ele-mento indispensable para su configura-ción no solo el animus solvendi (ánimo de pagar) sino también el consentimien-to tanto del Acreedor como del deudor, éste para entregar y aquél para recibir una prestación distinta de la estipulada (Ver artículo 1265º del Código Civil).

Cabe advertir un aspecto muy importante de esta figura jurídica. La entrega de bienes en dación en pago para efecto de cancelar obligaciones pendientes de pago, constitu-ye un acto de transferencia de propiedad a titulo oneroso ya que con la referida entre-ga, se transfieren los derechos de los bienes entregados.

De acuerdo a lo anterior, queda claro que la entrega de mercaderías que efectúa la empresa “COMERCIALIZADORA DEL PISCO” S.R.L. a su accionista Sr. Javier Solís para cancelar la deuda que se tiene con éste, constituye para efectos civiles una “Dación en Pago”. En ese sentido, a continuación intentaremos determinar el tratamiento contable y tributario que le corresponde.

b) Tratamiento Contable

A efecto de determinar si en el caso que nos plantea la empresa “COMERCIA-LIZADORA DEL PISCO” S.R.L, se debe reconocer un ingreso por la entrega de las mercaderías a su accionista, es preciso verificar si contablemente se cumplen las condiciones para el reconocimiento del ingreso, condiciones que están previstas en el párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos. Así, realicemos el siguiente análisis:


¿Se ha transferido al comprador los ries-gos y ventajas, de tipo significativo, deriva-dos de la propiedad del bien?

En la fecha de la entrega de los bienes (15.03.2012) se cumpliría con esta condición pues los riesgos y ventajas derivadas de la propiedad son transferidos en el mo-mento de la entrega, en la medida que el adquirente goza de los beneficios de los bienes.

¿La empresa no con-serva para sí alguna implicación en la ges-tión corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la pro-piedad, o retiene el control efectivo sobre los mismos?

En la fecha de la operación la empresa no conservaría para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes ni retendría el control efectivo de los mis-mos, pues los bienes han sido entregados al accionis-ta en parte de pago.

¿Es probable que la empresa reciba los beneficios económi-cos asociados con la transacción?

En la fecha de la opera-ción se cumpliría con este requisito pues con el prés-tamo recibido la empresa ya recibió los beneficios económicos asociados a la transacción.

¿El importe de los ingresos ordinarios derivados de la venta del bien, puede ser va-lorado con fiabilidad?

En la fecha de la operación se cumpliría con este requi-sito pues el valor de los bie-nes está definido de manera concreta.

¿Los costos incurri-dos, o por incurrir, en relación con la tran-sacción pueden ser valorados con fiabili-dad?

En la fecha de la operación se cumpliría con este re-quisito pues el costo de los bienes está definido concre-tamente por la empresa.


• Impuesto General a las Ventas (IGV)

El inciso a) del artículo 1º de la Ley del Impuesto General a las Ventas (en ade-lante, Ley del IGV) establece que este impuesto grava entre otras operaciones,



la venta en el país de bienes muebles, entendiéndose por venta, a todo acto a título oneroso que conlleve la transmi-sión de propiedad de bienes, indepen-dientemente de la denominación que le den las partes, tales como la venta propiamente dicha, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución de sociedades, aportes socia-les, adjudicación por remate o cualquier otro acto que conduzca al mismo fin.

Como se puede observar, para la Ley del IGV se considera que existe venta afec-ta en aquellos casos que se trasmitan bienes afectos a título de propiedad a favor de un acreedor, a efecto que con esta prestación distinta a la originalmen-te pactada, se de por cancelada total o parcialmente una obligación pendiente de pago.

En ese sentido, si la empresa “COMER-CIALIZADORA DEL PISCO” S.R.L. en-tregó mercaderías al Sr. Solís en cance-lación de un préstamo, dicha operación calificará como una venta gravada para efectos del IGV.

• Impuesto a la Renta (IR)

Para efectos del Impuesto a la Renta, el reconocimiento del ingreso debe efec-tuarse cuando el mismo se haya deven-gado. De ser así, en la oportunidad de la transmisión de la propiedad de bienes para efecto de cancelar las obligaciones pendientes de pago (dación en pago), se cumplirían con las condiciones pre-vistas por el párrafo 14 de la NIC 18, debiéndose reconocer en ese momento el ingreso correspondiente.

En consecuencia, en ese momento el ingreso que se devengue producto de esta operación estará sujeto al p/a/c del Impuesto a la Renta y será incluido en la determinación del Impuesto a la Renta Anual.

Teniendo en cuenta lo anteriormente de-sarrollado, podríamos asumir que en la fe-cha de entrega de los bienes, la empresa “COMERCIALIZADORA DEL PISCO” S.R.L. deberá reconocer los siguientes re-gistros contables*:

XX12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 80,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en cartera 40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 12,203 401 Gobierno Central

4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 67,797 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Tercerosx/x Por el reconocimiento del in-

greso derivado de la venta de mercaderías.

XX44 CUENTAS POR PAGAR A LOS ACCIONISTAS, SOCIOS, DIREC- TORES Y GERENTES 80,000 441 Accionistas 4411 Préstamos 12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 80,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en cartera x/x Por la cancelación del prés-

tamo por pagar con la cuenta por cobrar.

XX

CASO Nº 3

¿CUÁNDO SE RECONOCE UN INGRESO EN LA VENTA DE BIENES

FUTUROS?

La empresa “LA INMOBILIARIA” S.A.C. está construyendo un conjunto habi-tacional, previéndose que el mismo se

encontrará listo en Julio del 2013. Sobre el particular, el contador de la empresa nos comenta que con fecha 20.03.2012 se ha suscrito un contrato de compra venta de un departamento valorizado en S/ 100,000 recibiendo en ese momento el íntegro de la operación, acordándose que el bien sea entregado en la fecha en que se terminen las obras de construcción. En ese sentido, nos consultan en qué oportunidad deberá reconocer el ingreso por la venta realizada.

SOLUCIÓN:

El reconocimiento de un ingreso ordinario derivado de la venta de bienes inmuebles se produce en la oportunidad de su deven-go, momento que ocurre cuando se confi-guran todas y cada una de las condiciones previstas en el Párrafo 14 de la NIC 18 In-gresos.

Sin embargo, es preciso recordar que mu-chas empresas dedicadas al negocio inmo-biliario, suelen vender inmuebles en planos, bajo contratos denominados “Contrato de Compra Venta de Inmuebles Futuros”. En esa situación, es común preguntarse cuán-do reconocer el ingreso. Pues bien, en esa situación el reconocimiento del ingreso también debe producirse en la oportunidad en que se cumplan con las condiciones an-tes previstas. A continuación verificaremos en qué período se produce esto:

* Para efectos prácticos, los montos de los asientos se han redondea-do a números enteros.

CONDICIONES OBSERVACIÓNMes Cumplimiento

03/2012 07/2013

¿Se ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo significa-tivo, derivados de la propiedad del bien?

En la fecha de la operación esta condición no se cumpliría, pues la propiedad del bien objeto de la operación no se ha transferido. Sin embargo, esta condición si se cumpliría en Julio de 2013, pues en ese mes se efectuará la referida entrega.

NO SI

¿La empresa no conserva para sí alguna implicación en la gestión co-rriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, o retiene el control efec-tivo sobre los mismos?

En la fecha de la operación esta condición no se cumpliría pues no se puede afirmar que la empresa no conserva ninguna implicación en la gestión co-rriente de los bienes ni retiene el control efectivo de los mismos, pues no ha entregado los bienes. Con la entrega del bien se cumpliría con esta con-dición.

NO SI

¿Es probable que la empresa reciba los beneficios económicos asocia-dos con la transacción?

En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito pues con la cobranza realizada, la empre-sa ya ha recibido los beneficios económicos asocia-dos a la transacción.

SI SI

¿El importe de los ingresos ordina-rios derivados de la venta del bien, puede ser valorado con fiabilidad?

En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito pues el valor de los bienes está definido de manera concreta.

SI SI

¿Los costos incurridos, o por incu-rrir, en relación con la transacción pueden ser valorados con fiabili-dad?

En la fecha de la operación no se cumpliría con este requisito pues el costo de los bienes podría variar, habida cuenta que la empresa recién terminará de construir los bienes con posterioridad al acuerdo de compra venta.

NO SI

En ese sentido, tratándose de la operación planteada por la empresa “LA INMOBILIA-RIA” S.A.C. podríamos afirmar que en la fecha del contrato no se debería reconocer

ingreso alguno, estando supeditado tal re-conocimiento a la entrega del bien, esto es cuando los bienes tengan plena existen-cia física. De ser así, cuando se suscriba el





“Contrato de Compra Venta de Inmueble Futuro” se deberán realizar los siguientes registros contables:

XX12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 100,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en cartera 12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 100,000 122 Anticipos recibidosx/x Por la venta del departamento

al contado, el cual será entre-gado en Julio del 2013.

XX10 EFECTIVO Y EQU. DE EFECTIVO 100,000 101 Caja12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 100,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en carterax/x Por la cobranza de la venta al

contado del departamento.XX

De la misma forma, en la oportunidad en que se cumplan con las condiciones antes previstas (esto es en Julio del 2013), la empresa “LA INMOBILIARIA” S.A.C. de-berá realizar el reconocimiento del ingreso

correspondiente por la venta del inmueble. Para tal efecto, realizará el siguiente regis-tro contable:

XX12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 100,000 122 Anticipos recibidos70 VENTAS 100,000 702 Productos terminados 7024 Productos inmuebles terminados 70241 Tercerosx/x Por el reconocimiento de la

venta del departamento.XX

Habiendo analizado el tratamiento conta-ble de la operación en análisis, corresponde ahora determinar el efecto tributario de la misma. Así, debemos partir de la idea que para efectos del Impuesto a la Renta, los ingresos se consideran gravados cuando éstos se devengan, momento que se pro-duce cuando se cumplen con las condicio-nes previstas en la NIC 18 Ingresos.

Siendo esto así, y tratándose del caso ex-puesto por la empresa “LA INMOBILIA-RIA” S.A.C. podemos concluir que en Julio del 2013, ésta deberá reconocer y gravar el ingreso con el Impuesto a la Renta. Cabe mencionar que esta opinión también ha sido plasmada por la Administración

Tributaria quien en su Informe Nº 085-2009-SUNAT ha señalado que “Para fines de la realización de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, los ingresos relaciona-dos con la venta de bienes futuros se con-sideran devengados cuando se cumplan con todas las condiciones señaladas en el párrafo 14 de la NIC 18”.

IMPORTANTE

Debe considerarse que la operación des-crita por la empresa “LA INMOBILIARIA” S.A.C. no se encontrará gravada con el IGV en la medida que se cumplan las siguientes condiciones:

• Se trate de la primera venta del inmue-ble realizada por el constructor;

• Su valor de venta no supere las 35 UIT’s;

• Se destinen exclusivamente a vivienda; y,

• Se cuente con la presentación de la Li-cencia de Construcción admitida por la Municipalidad correspondiente.

¿Cómo contabilizar con el PCGE?Cuenta 71: Variación de la Producción Almacenada

1. DEFINICIÓN

La Cuenta 71 Variación de la Producción Almacenada agrupa las subcuentas cuyos saldos representan las variaciones que se han originado en un período determinado, entre los inventarios finales de productos en proceso y los inventarios iniciales de dichos bienes; así como de los productos terminados, de los subproductos, desechos y desperdicios, de los envases y embalajes, y de las existencias de servicios.

2. NOMENCLATURA

La cuenta en análisis comprende las si-guientes subcuentas, divisionarias y subdi-visonarias:

711 Variación de productos terminados7111 Productos manufacturados7112 Productos de extracción terminados7113 Productos agropecuarios y pis-

cícolas terminados7114 Productos inmuebles terminados7115 Existencias de servicios termi-

nados712 Variación de subproductos, desechos y

desperdicios

7121 Subproductos7122 Desechos y desperdicios

713 Variación de productos en proceso7131 Productos en proceso de ma-

nufactura7132 Productos extraídos en proce-

so de transformación7133 Productos agropecuarios y pis-

cícolas en proceso7134 Productos inmuebles en proceso7135 Existencias de servicios en proceso7138 Otros productos en proceso

714 Variación de envases y embalajes7141 Envases7142 Embalajes

715 Variación de existencias de servicios

3. SUBCUENTAS


SUBCUENTAS DETALLE

711 Variación de productos terminados

Comprende el importe resultante de las variaciones (positivas o negativas) originadas en el ejer-cicio, entre el inventario final e inventario inicial de productos terminados.

SUBCUENTAS DETALLE

712 Variación de subproduc-tos, desechos y desperdicios

Incluye el importe resultante de las variaciones (positivas o negativas) originadas en el ejercicio, entre el inventario final e inventario inicial de subproductos, desechos y des-perdicios.

713 Variación de productos en proceso

Incluye el importe resultante de las variaciones (positivas o negativas) originadas en el ejercicio, entre el inventario final e inventario inicial de productos en proceso.

714 Variación de envases y embalajes

Comprende el importe resultante de las variaciones (positivas o ne-gativas) originadas en el ejercicio, entre el inventario final e inventario inicial de envases y embalajes.

715 Variación de existencias de servicios

Incluye la variación (positiva o nega-tiva) originada en el ejercicio, entre las existencias de servicios al final del ejercicio y los saldos iniciales.


CASO Nº 1

CONTABILIZACIÓN DE LA PRODUC-CIÓN Y VENTA DE BIENES

Durante el mes de Abril de 2012, la empre-sa “ATM PRODUCTOS TEXTILES” S.A.C.



ha fabricado 500 jeans clásicos, los cuales fueron totalmente vendidos al finalizar la producción. Sobre el particular, la referida empresa nos pide ayuda a efectos de de-terminar el tratamiento contable a seguir, considerando que durante el proceso de producción, ha incurrido en los siguientes costos:

a) Ha adquirido materias primas por un monto de S/. 20,000 más IGV

b) De las materias primas adquiridas, ha consumido S/. 15,000

c) Ha pagado sueldos por S/. 3,000

d) Las maquinarias utilizadas tienen un valor de S/. 300,000, las cuales se de-precian a razón S/. 30,000 anuales. Los bienes se han utilizado durante un mes.

e) Ha adquirido materiales auxiliares (hilos) por un monto de S/. 5,000 más IGV

f) De los materiales auxiliares adquiridos, ha utilizado en el proceso productivo S/. 5,000

Considerar que los productos terminados se han vendido en S/. 38,000 más IGV.

SOLUCIÓN:

A efecto de determinar el tratamiento con-table a seguir en el caso expuesto por la empresa “ATM PRODUCTOS TEXTILES” S.A.C. consideramos conveniente seguir el siguiente procedimiento:

a) Adquisición de las materias primas

Para el registro contable de la adquisi-ción de las materias primas realizamos la siguiente anotación:

DETALLE IMPORTE

Valor de adquisición S/. 20,000

IGV (18%) S/. 3,600

Total S/. 23,600

XX60 COMPRAS 20,000 602 Materias primas 6021 Materias primas para productos manufacturados40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,600 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las ventas 40111 IGV Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 23,600 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por la adquisición de materias

primas para destinarlas al proceso productivo.

XX24 MATERIAS PRIMAS 20,000 241 Materias primas para productos manufacturados

61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 20,000 612 Materias primas 6121 Materias primas para productos manufactu- radosx/x Por el ingreso al almacén las

materias primas.XX

b) Consumo de las materias primas

El registro contable de las materias pri-mas se registra de la siguiente forma:

KARDEX MATERIA PRIMA1

Fecha DetalleMovimientos en Nuevos

Soles

Ingresos Salidas Saldo

20.04.2012 Compra 20,000 20,000

28.04.2012 Consumo 15,000 5,000

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 15,000 612 Materias primas

1 Para efectos prácticos, sólo se está considerando los movimientos monetarios, más no los movimientos en unidades.

2 Debe recordarse que el Plan Contable General Empresarial (PCGE) ha dejado a criterio de las empresas la apertura y el uso de las cuen-tas del elemento 9. bajo ese contexto hemos aperturado la cuenta 91 Costo de Producción, en la cual controlaremos precisamente los costos incurridos en la producción de los bienes fabricados: Materias primas, Mano de obra y Gastos indirectos de fabricación.

6121 Materias primas para productos manufactu- rados24 MATERIAS PRIMAS 15,000 241 Materias primas para productos manufactu- radosx/x Por el consumo de las mate-

rias primas durante el proce-so productivo

XX91 COSTO DE PRODUCCIÓN2 15,000 911 Materias primas79 CARGAS IMP. A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 15,000x/x Por el destino del consumo de

las materias primas durante el proceso productivo.

XX

c) Planilla de Remuneraciones

A efectos de registrar el costo de las re-muneraciones, se debe considerar todos los beneficios que tienen derecho los trabajadores. De ser así, el registro con-table sería:

TotalPlanilla

ONP IR 5ªTotal

Desctos.Neto apagar

Essalud9%

Beneficios SocialesTotal Be-neficios

Total Costo de la PlanillaGratifica-

cionesCTS

Vacacio-nes

3,000 390 60 450 2,550 270 500 292 250 1,042 4,312

XX62 GASTOS DE PERSONAL, DI- RECTORES Y GERENTES 4,312 621 Remuneraciones 6211 Sueldos y salarios 3,000 6214 Gratificaciones 500 6215 Vacaciones 250 627 Seguridad y previsión social 6271 Régimen de prestaciones de salud 270 629 Beneficios sociales de los trabajadores 6291 Compensación por Tiempo de Servicios 29240 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 720 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40173 Renta de quinta categoría 60 403 Instituciones Públicas 4031 Essalud 270 4032 ONP 39041 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 3,592 411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar 2,550 4114 Gratificaciones por pagar 500 4115 vacaciones por pagar 250 415 Beneficios sociales de los trabajadores

4151 Compensación por Tiempo de Servicios 292x/x Por la planilla de remunera-

ciones del personal vinculado con la producción.

XX 91 COSTO DE PRODUCCIÓN 4,312 912 Mano de obra 79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE GASTOS Y COSTOS 4,312 791 Cargas imputables a cuenta de costos y gastos x/x Por el destino de la planilla de

remuneracionesXX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 720 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40173 Renta de quinta categoría 60 403 Instituciones Públicas 4031 Essalud 270 4032 ONP 39041 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 3,592 411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar 2,550 4114 Gratificaciones por pagar 500 4115 vacaciones por pagar 250





415 Beneficios sociales de los trabajadores 4151 Compensación por Tiempo de Servicios 29210 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 4,312 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación de los tribu-

tos a las remuneraciones y de los sueldos netos del mes.

XX

d) Depreciación de maquinarias

Para efectos de aplicar la depreciación de las maquinarias utilizadas, sólo se considera aquella parte que correspon-da al período en que se utilizaron los citados bienes. Si esto es así, reconoce-mos lo siguiente:

DETALLE IMPORTE

Valor de las Maquinarias y equipos S/. 300,000

Depreciación anual S/. 30,000

Depreciación mensual S/. 2,500

XX68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 2,500 681 Depreciación 6814 Depreciación de Inmue- bles, maquinaria y Equipo – costo 68142 Maquinarias y equipos de explotación39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZA- CIÓN Y AGOTAMIENTO ACU- MULADOS 2,500 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo – Costox/x Por la depreciación de las

maquinarias utilizadas en la producción.

XX91 COSTO DE PRODUCCIÓN 2,500 913 Cargas indirectas de fabricación 9131 Depreciación del período79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 2,500 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastos x/x Por el destino de la depreciación

de las maquinarias utilizadas en la producción de bienes.

XX

e) Por la adquisición de los materiales auxiliares

DETALLE IMPORTE


IGV (18%) S/. 900

Total S/. 5,900

XX60 COMPRAS 5,000 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6031 Materias auxiliares

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 900 401 Gobierno Central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 5,900 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por la adquisición de hilos

(materiales auxiliares) para el proceso productivo.

XX

25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 5,000 251 Materiales auxiliares61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 5,000 613 Materiales auxiliare, suministros y repuestos 6131 Materiales auxiliaresx/x Por el ingreso al almacén de

los materiales auxiliares ad-quiridos

XX

f) Por el consumo de los materiales auxiliares

KARDEX MATERIA PRIMA3

Fecha DetalleMovimientos en Nuevos

Soles

Ingresos Salidas Saldo

20.04.2012 Compra 5,000 5,000

28.04.2012 Consumo 5,000 00

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 5,000 613 Materiales auxiliare, suministros y repuestos 6131 Materiales auxiliares25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 5,000 251 Materiales auxiliaresx/x Por el consumo de los mate-

riales auxiliaresXX

91 COSTO DE PRODUCCIÓN 5,000 913 Cargas indirectas de fabricación 9132 Materiales auxiliares79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 5,000 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastos x/x Por el destino de la provisión

de la depreciaciónXX

g) Por el reconocimiento de los produc-tos terminados

Una vez terminados los bienes, trasla-damos los costos incurridos al rubro de existencias. Para tal efecto, realizamos lo siguiente:

DETALLE IMPORTE

Consumo de Materias Primas 15,000

Sueldos y beneficios sociales 4,312

Depreciación de la maquinaria 2,500

Consumo de Materiales auxiliares 5,000

Total Costo de Producción 26,812

XX21 PRODUCTOS TERMINADOS 26,812 211 Productos manufac- turados71 VARIACIÓN DE LA PRODU- CCIÓN ALMACENADA 26,812 711 Variación de productos terminados 7111 Productos manufactu- radosx/x Por el traslado de los produc-

tos terminados al almacén de la empresa

XX

f) Por la venta de los productos termi-nados

En la oportunidad en que se realiza la venta, además de reconocer el ingreso por esta operación, también se debe re-conocer el costo de venta de los bienes transferidos.

XX12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 44,840 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emitidas en cartera 40 TRIBUTOS CONTRIB. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 6,840 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 38,000 702 Productos terminadosx/x Por la venta de los productos

terminados.XX

69 COSTO DE VENTAS 26,812 692 Productos terminados 6921 Productos manufacturados 69211 Terceros21 PRODUCTOS TERMINADOS 26,812 211 Productos manufacturados x/x Por el costo de los productos

terminados vendidos.XX

3 Para efectos prácticos, sólo se está considerando los movimientos monetarios, más no los movimientos en unidades.

27


Informe Contable

SEGUNDA QUINCENA - ABRIL 2012

INFORME

• ¿Cómo contabilizar la revaluación de activos?.................................................................................................... 27

PRÁCTICA CONTABLE

• Contabilización del Pago y de la Aplicación del ITAN ....................................................................................... 31


• Cuenta 72: Producción de Activo Inmovilizado ................................................................................................. 33

¿Cómo contabilizar la revaluación de activos? A propósito de las NIC’s 16 y 12

tiempo de su vida útil y a la disminución de valor que sufran por su uso o disfrute. Tales bienes pueden ser objeto de revaluación, previa comprobación pericial”.

Como podemos apreciar, la Ley General de Sociedades establece la posibilidad para que las empresas puedan realizar revalua-ciones voluntarias de sus activos sujetos a depreciación o amortización, previa com-probación del nuevo valor de los activos.

3. SUSTENTO DE LA REVALUACIÓN

Al respecto, la Resolución N° 012-98-EF/93.01 del Consejo Normativo de Conta-bilidad (15.04.1998) señala que la valoriza-ción adicional de los bienes integrantes de las Cuentas Divisionarias en la Cuenta Princi-pal 33 Inmuebles, Maquinaria y Equipo, del Plan Contable General Revisado1, debe estar sustentada mediante valuación debidamen-te practicada por profesional competente, en ejercicio independiente; y que el dictá-men de valuación debe contener además de la descripción y sustentación de la metodo-logía utilizada, la declaración con el carácter de declaración jurada, que la metodología empleada, fue aplicada con independencia absoluta de criterio profesional; y la estima-ción de la vida económicamente útil restan-te del bien valuado que servirá de base para el cálculo de la depreciación del mayor valor atribuido.

Asimismo, se indica que en ningún caso, la valorización adicional podrá elevar el valor de los bienes del activo fijo por encima del valor que la empresa pueda recuperar, pa-trimonialmente, del uso o explotación del bien en el futuro mediante la depreciación racional.

4. CONSIDERACIONES DE LA NIC 16 SOBRE LA REVALUACIÓN

4.1 Aspectos Generales

La NIC 16 “Propiedades, planta y equipo” señala que con posterioridad a su reco-nocimiento como activo, un elemento de propiedades, planta y equipo cuyo valor razonable pueda medirse con fiabilidad, se contabilizará por su valor revalorizado, que es su valor razonable, en el momento de la revalorización, menos la amortización acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro de valor que haya sufrido. En ese sentido, las revalorizaciones se harán con suficiente regularidad, para asegurar que el importe en libros, en todo momento, no difiera significativamente del que podría determinarse utilizando el valor razonable en la fecha del balance general.

4.2 Determinación del valor del activo revaluado

Como sabemos, inicialmente el activo es medido al costo histórico, pero sin embar-go con el transcurso del tiempo su valor di-fiere del importe registrado en libros, moti-vo por el cual se debe ajustar dicho activo considerando los valores reales de mercado u otros valores razonables de acuerdo a las características de dicho activo. Al respecto, la mencionada NIC establece los siguientes lineamientos:

Terrenos y edificios

Normalmente, el valor razonable de los terrenos y edificios se determinará a par-tir de la evidencia basada en el mercado que ofrezca la tasación, realizada habi-tualmente por expertos independientes calificados profesionalmente.

Planta y equipo

El valor razonable de los elementos de in-movilizado material, por ejemplo, la planta y equipo será habitualmente su valor de mer-cado, determinado mediante una tasación.


Como sabemos, cuando la empresa ad-quiere un activo fijo, éste inicialmente se valúa al costo (costo histórico), pero pos-teriormente con el uso, el transcurso del tiempo y los cambios que puedan ocurrir en el entorno, el valor de ese activo puede tener variaciones, es por ello que la NIC 16 “Propiedades, planta y equipo” establece la posibilidad de que la entidad elija si el ac-tivo (con posterioridad a su reconocimien-to inicial) se medirá bajo “el modelo del costo” o bajo el “modelo de revaluación”.

En ese sentido, podemos señalar que la re-valuación voluntaria consiste en ajustar el valor de los activos fijos de su costo original en libros a un monto revaluado, en base al valor razonable a la fecha de revaluación. Cabe indicar que el efecto de la revaluación puede generar un incremento en el valor del activo o una disminución en su valor, oca-sionando tratamientos contables diferentes.

Es así que en el presente informe analiza-remos las implicancias contables más re-levantes relacionadas a la revaluación de activos fijos, tomando como referencia los aspectos regulados en la NIC 16 “Propie-dades, planta y equipo” y en la NIC 12 “Impuesto a la Renta”.

2. ASPECTOS SOCIETARIOS

La Ley General de Sociedades en su artículo 228º establece que “los inmuebles, mue-bles, instalaciones y demás bienes del acti-vo de la sociedad se contabilizan por su va-lor de adquisición o de costo ajustado por inflación cuando sea aplicable de acuerdo a principios de contabilidad generalmente aceptados en el país. Son amortizados o depreciados anualmente en proporción al

1 Desde el 1º de Enero de 2011 se encuentra vigente en nuestro país el Plan Contable General Empresarial.



Otras consi-deraciones

Cuando no exista evidencia de un valor de mercado, como consecuencia de la natu-raleza específica del elemento de propie-dades, planta y equipo porque el elemento rara vez sea vendido, salvo como parte de una unidad de negocio en funcionamiento, la entidad podría tener que estimar el valor razonable a través de métodos que tengan en cuenta los rendimientos del mismo o su costo de reposición una vez practicada la amortización correspondiente.

4.3 Frecuencia de las Revalorizaciones

La frecuencia de las revalorizaciones de-penderá de los cambios que experimenten los valores razonables de los elementos de activo inmovilizado que se estén revalori-zando. Cuando el valor razonable del ac-tivo revalorizado difiera significativamente de su importe en libros, será necesaria una nueva revalorización.

En ese sentido, debemos tener en cuenta que algunos elementos de propiedades, planta y equipo experimentan cambios significativos y volátiles en su valor razona-ble, por lo que necesitarán revalorizaciones anuales. Tales revalorizaciones frecuentes serán innecesarias para elementos de pro-piedades, planta y equipo con variaciones insignificantes en su valor razonable. Para éstos, pueden ser suficientes revalorizacio-nes hechas cada tres o cinco años.

4.4 Uniformidad de las Revalorizaciones

Si se revaloriza un elemento de propieda-des, planta y equipo, se revalorizarán tam-bién todos los elementos que pertenezcan a la misma clase de activos.

En ese sentido, cabe aclarar que una cla-se de elementos pertenecientes a propie-dades, planta y equipo es un conjunto de activos de similar naturaleza y uso en las actividades de la entidad. Los siguientes son ejemplos de clases separadas:

a) Terrenos.b) Terrenos y edificios.c) Maquinaria.d) Buques.e) Aeronaves.f) Vehículos de motor.g) Mobiliario y utillaje; yh) Equipo de oficina.

Los elementos pertenecientes a una cla-se, de las que componen las propiedades, planta y equipo, se revisarán simultánea-mente con el fin de evitar revalorizaciones selectivas, y para evitar la inclusión en los estados financieros de partidas que serían una mezcla de costos y valores referidos a diferentes fechas. No obstante, cada clase de activos puede ser revalorizada de forma periódica e independiente, siempre que la revisión de los valores se realice en un in-tervalo corto de tiempo y que los valores se mantengan constantemente actualizados.

a la diferencia entre la depreciación calcu-lada según el valor revalorizado del activo y la calculada según su costo original. Las transferencias desde las cuentas de exce-dentes de revalorización a las cuentas de utilidades acumuladas realizadas, no pasa-rán por el resultado del ejercicio.

Por otra parte debemos mencionar que la Resolución N° 012-98-EF/93.01 señala que el incremento patrimonial por valorización adicional reflejada en la cuenta 57, Exce-dente de Revaluación, no puede ser dis-tribuido como dividendo en efectivo ni en especie y en caso de ser aplicado a cubrir pérdidas, dicho incremento patrimonial deberá ser restituido con la utilidad o utili-dades futuras, hasta su total recuperación; supuesto bajo el cual la depreciación del mayor valor se debitará contra los resulta-dos de cada ejercicio anual, efectuándose, en su caso, la adición que corresponda en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, para conciliar la diferencia temporal que se suscite por la aplicación de los Prin-cipios de Contabilidad Generalmente Acep-tados y la norma de Impuesto a la Renta.

6. IMPLICANCIAS DE LA NIC 12 “IMPUESTO A LA RENTA”

El objetivo de la NIC 12 es establecer el tra-tamiento contable del Impuesto a la Renta, y el correcto reconocimiento de los activos y pasivos tributarios diferidos. En ese sen-tido, la mencionada norma señala que las NIIF permiten o exigen que ciertos activos se contabilicen a su valor razonable, o bien que sean objeto de revaluación (por ejem-plo, la NIC 16 Propiedades, Planta y Equi-po, la NIC 38 Activos Intangibles, la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición y la NIC 40 Propiedades de Inversión). Es así que en algunos países, la revaluación o cualquier otra reconside-ración del valor del activo, para acercarlo a su valor razonable, afecta a la ganan-cia (pérdida) fiscal del periodo corriente. Como resultado de esto, se puede ajustar igualmente la base fiscal del activo, y no surge ninguna diferencia temporaria.

En otros países (como el nuestro), sin em-bargo, la revalorización o reconsideración del valor no afecta a la ganancia fiscal del periodo en que una u otra se llevan a efecto, y por tanto no ha de procederse al ajuste de la base fiscal. No obstante, la recuperación futura del importe en libros producirá un flujo de beneficios económi-cos imponibles para la entidad, puesto que los importes deducibles a efectos fiscales serán diferentes de las cuantías de esos be-neficios económicos. La diferencia entre el importe en libros de un activo revalorizado y su base fiscal, es una diferencia tempora-ria, y da lugar por tanto a un activo o pasi-vo por impuestos diferidos. Esto se cumple incluso cuando:

4.5 Consideraciones referentes a la depreciación acumulada

La NIC 16 señala que cuando se revalori-ce un elemento de propiedades, planta y equipo, la amortización acumulada (depre-ciación acumulada) en la fecha de la reva-lorización puede ser tratada de cualquiera de las siguientes maneras:

Reexpre-sión propor-

cional

La depreciación acumulada será reexpresa-da proporcionalmente al cambio en el im-porte en libros bruto del activo, de manera que el importe en libros del mismo después de la revalorización sea igual a su importe revalorizado. Este método se utiliza a menu-do cuando se revaloriza el activo por medio de la aplicación de un índice a su costo de reposición depreciado.

Eliminación del importe

bruto

La depreciación será eliminada contra el importe en libros bruto del activo, de mane-ra que lo que se reexpresa es el valor neto resultante, hasta alcanzar el importe reva-lorizado del activo. Este método se utiliza habitualmente en edificios

4.6 Contabilización de la Revaluación

Debemos tener en cuenta que cuando se efectúa una revaluación se puede determi-nar un incremento o una disminución en el valor del activo. En ese sentido se deben seguir los siguientes tratamientos:

Incremento del valor en libros del

activo

Cuando se incremente el importe en libros de un activo como consecuencia de una revalorización, tal aumento se llevará di-rectamente a una cuenta de excedente de revaluación, dentro del patrimonio neto. No obstante, el incremento se reconocerá en el resultado del ejercicio en la medida en que sea una reversión de una disminución por devaluación del mismo activo, que fue reconocida previamente en resultados.

Disminución del valor en libros del

activo

Cuando se reduzca el importe en libros de un activo como consecuencia de una reva-luación, tal disminución se reconocerá en el resultado del ejercicio. No obstante, la disminución será cargada directamente al patrimonio neto contra cualquier excedente de revaluación recono-cida previamente en relación con el mismo activo, en la medida que tal disminución no exceda el saldo de la citada cuenta de exce-dente de revaluación.

5. DESTINO DEL EXCEDENTE DE RE-VALUACIÓN

La NIC 16 señala que el excedente de re-valuación de un elemento de propiedades, planta y equipo incluida en el patrimonio neto podrá ser transferido directamente a la cuenta de utilidades acumuladas, cuan-do se dé de baja en cuentas al activo. Esto podría implicar la transferencia total del ex-cedente cuando el activo sea enajenado o se disponga de él por otra vía.

No obstante, parte del excedente podría transferirse a medida que el activo fuera utilizado por la entidad. En ese caso, el im-porte del excedente transferido sería igual

SEGUNDA QUINCENA - ABRIL 2012 29


CONCEPTO VALOR EN LIBROS PORCENTAJE (%)ACTIVO

REVALUADODIFERENCIA

VALOR DEL ACTIVO 80,000.00 142.86 % 88,573.20 8,573.20

DEPRECIACIÓN 24,000.00 42.86 % 26,573.20 (2.573.20)

VALOR NETO 56,000.00 100.00 % 62,000.00 6,000.00

a) La entidad no desea vender el activo. En tales casos, el importe en libros revalua-do se recuperará mediante el uso, lo que generará beneficios fiscales por encima de la depreciación deducible fiscalmente en periodos futuros; o,

b) Se difiera el pago de impuestos sobre las ganancias, a condición de que el impor-te de la venta de los activos se reinvier-ta en otros similares. En tales casos el impuesto se acabará pagando cuando se vendan los nuevos activos, o bien a medida que vayan siendo utilizados.

El tratamiento contable de la NIC 12 lo ve-remos en la aplicación práctica del presente informe.

7. IMPLICANCIAS TRIBUTARIAS

7.1 Gasto no deducible

El inciso l) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta establece que no será deducible para la determinación de la ren-ta imponible de tercera categoría el mon-to de la depreciación correspondiente al mayor valor atribuido como consecuencia de revaluaciones voluntarias de los activos sean con motivo de una reorganización de empresas o sociedades o fuera de estos ac-tos, salvo lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 104° de la Ley del Impuesto a la Renta.

Asimismo, señala que lo dispuesto anterior-mente también resulta de aplicación a los bienes que hubieran sido revaluados como producto de una reorganización y que lue-go vuelvan a ser transferidos en reorgani-zaciones posteriores.

7.2 Costo Computable

En relación al costo computable de los acti-vos revaluados, el inciso b) del artículo 14º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala lo siguiente:

- En los casos en los que por efecto de la revaluación voluntaria se efectúen reajustes en los valores de los activos que excedan del valor reexpresado por aplicación del Decreto Legislativo N° 797 y normas reglamentarias; dicho mayor valor, deberá ser contabilizado en las cuentas del activo y depreciación acumuladas que correspondan según la naturaleza del bien revaluado, en forma independiente del valor anterior, con abono a una cuenta del patrimonio de-nominada “Excedente de Revaluación Voluntaria”.

- El mayor valor resultante de dicha reva-luación, no dará lugar a modificaciones en el costo computable ni en la vida útil de los bienes y tampoco será conside-rado para el cálculo de la depreciación,

salvo las realizadas al amparo del nume-ral 1 del artículo 104° de la Ley.

- En caso que el excedente de revaluación resultante de dicho reajuste sea capitali-zado, las acciones representativas de di-cha ganancia tendrán en todos los casos costo computable cero.

7.3 Distribución de dividendos

Con relación a la distribución de dividendos, el artículo 24°-A de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que se entiende por dividen-dos y cualquier otra forma de distribución de utilidades los siguientes supuestos:

- La distribución del mayor valor atribuido por revaluación de activos, ya sea en efec-tivo o en especie, salvo en títulos de propia emisión representativos del capital.

- La reducción de capital hasta el importe equivalente a utilidades, excedente de re-valuación, ajuste por reexpresión, primas o reservas de libre disposición capitaliza-das previamente, salvo que la reducción se destine a cubrir pérdidas conforme a lo dis-puesto en la Ley General de Sociedades.


CASO

APLICACIÓN DE LAS NIC’s 16 12 A LA REVALUACIÓN DE ACTIVOS

El 02.01.2011 “INMART” S.A. realizó la revaluación del siguiente activo:

CAMIONETA “SUZANO”

- Vida útil total 10 años - Tiempo de uso hasta la

fecha3 años

- Valor de la camioneta S/. 80,000 - Depreciación acumulada S/. 24,000 - Valor neto del activo S/. 56,000 - Tasa de depreciación 10 % anual - Monto de depreciación anual S/. 8,000 - Valor residual del activo S/. 0 - La depreciación es en línea recta

DATOS DE LA REVALUACIÓN

- Valor de la camioneta reva-luada

S/. 62,000

- Nueva Vida útil S/. 8 años - Valor Residual del activo S/. 0

Al respecto, la empresa nos consulta acerca del tratamiento contable de la revaluación aplicando el método de Reexpresión Pro-porcional y la aplicación de la NIC 12 para efectos de determinar la diferencia tempo-ral que origina este hecho.

SOLUCIÓN:

Mediante el método de Reexpresión Pro-porcional previsto en la NIC 16 “Propie-dades, planta y equipo” se deberá rees-tructurar la depreciación de la valorización adicional en proporción a la depreciación acumulada del activo antes de la revalua-ción. Por consiguiente, de acuerdo a los datos del enunciado, tenemos el siguiente cuadro:

ACTIVO REVALUADOBASE

CONTABLEBASE


TIPO DE DIFERENCIA

GENERAMONTO I. RENTA DIFERIDO (30 %)

Costo Inicial 80,000.00 80,000.00

Incremento del Costo por Revaluación

8,573.20

Depreciación del costo (24,000.00) (24,000.00)

Incremento de la Deprecia-ción por Revaluación

(2,573.20)

Totales 62,000.00 56,000.00 6,000.00 ImponiblePasivo tributario

Diferido1,800.00

Por consiguiente, para efectuar la aplicación de la NIC 12 veamos el siguiente cuadro:

Ahora bien, la empresa “INMART” S.A. debe efectuar los siguientes asientos conta-bles para reflejar la revaluación efectuada y el efecto por la aplicación de la NIC 12.

XX 33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 8,573.20 333 Maquinarias y equipos de explotación

3331 Maquinarias y equipos de explotación 33312 Revaluación 39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZA- CIÓN Y AGOTAMIENTO ACU- MULADOS 2,573.20 391 Depreciación acumulada 3914 Inmuebles, maquinaria y equipo - Revaluación 39142 Maquinarias y equipos de explotación



En ese sentido, el asiento por la deprecia-ción del Ejercicio 2011 es como sigue:

XX 68 VALUACIÓN, DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 7,750.00 681 Depreciación 6814 Depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo - costo 68142 Maquinarias y equipos de explotación 7,000 6815 Depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo - revaluación 68152 Maquinarias y equipos de explotación 750 39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZA- CIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 7,750.00 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo – Costo 39132 Maquinarias y equipos de explotación 7,000 3914 Inmuebles, maquinaria y equipo - Revaluación 39142 Maquinarias y equipos de explotación 750 x/x Por la depreciación del Ejerci-

cio 2011. XX



EJERCICIOSVALOR CONTABLE

ACTIVODEPRECIACIÓN

CONTABLEDEPRECIACIÓN DEL

COSTODEPRECIACIÓN DE LA REVALUACIÓN

VALOR NETO DEL ACTIVO

2011 62,000 7,750 7,000 750 54,250

2012 62,000 7,750 7,000 750 45,500

2013 62,000 7,750 7,000 750 38,750

2014 62,000 7,750 7,000 750 31,000

2015 62,000 7,750 7,000 750 23,250

2016 62,000 7,750 7,000 750 15,500

2017 62,000 7,750 7,000 750 7,750

2018 62,000 7,750 7,000 750 0

TOTAL 62,000 56,000 6,000 0

ACTIVO REVALUADOBASE

CONTABLEBASE


TIPO DE DIFERENCIA

GENERAMONTO I. RENTA DIFERIDO (30 %)

Costo Inicial 80,000.00 80,000.00Incremento del Costo por Revaluación

8,573.20

Depreciación acumulada del costo (24,000.00) (24,000.00)Incremento de la Depreciación por Revaluación

(2,573.20)

Totales

Al 02.01.2011 62,000.00 56,000.00 6,000.00 ImponiblePasivo tributario

Diferido1,800.00

Depreciación del costo (2011) 7,000 7,000Depreciación de la revaluación (2011)

750

Importe neto al 31.12.2011 54,250 49,000 5,250 ImponiblePasivo tributario

Diferido1,575.00

Aplicación del pasivo diferido al 31.12.2011

ImponiblePasivo tributario

Diferido225.00

La parte final del cuadro anterior demuestra que el 31.12.2011 queda un pasivo tribu-tario diferido de S/.1,575.00, por lo cual, si antes (al 02.01.2011) existía un pasivo diferido de S/. 1,800.00, se deduce que corresponde la aplicación de un pasivo de S/. 225.00 para el ejercicio 2011.

Por consiguiente, se deben efectuar los si-guientes asientos contables al 31.12.2011 por la contabilización del Impuesto a la Renta y la aplicación del pasivo tributario diferido.

a) Impuesto a la Renta Corriente del Ejercicio 2011

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 30,225.00 881 Impuesto a la Renta - corriente 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 30,225.00 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de tercera categoría x/x Por el reconocimiento del

Impuesto a la Renta del ejer-cicio.

XX

b) Aplicación del Pasivo tributario diferido correspondiente al Ejercicio 2011

Cabe acotar que en el presente caso, la aplicación anual del pasivo también puede calcularse dividiendo: el total pa-sivo tributario diferido entre el número de años que faltan por depreciar dicho activo.

Aplicación del Pasivo tributario diferido: S/. 1,800 / N° Años de depreciación

Aplicación del Pasivo tributario diferido: S/. 1,800 / 8 = S/. 225.

XX

49 PASIVO DIFERIDO 225.00 491 Impuesto a la Renta Diferido 4912 Impuesto a la Renta Diferido - Resultados 88 IMPUESTO A LA RENTA 225.00 882 Impuesto a la Renta - Diferido x/x Por el reconocimiento del pa-

sivo tributario diferido.

XX

57 EXCEDENTE DE REVALUACIÓN 6,000.00 571 Excedente de revaluación 5712 Inmuebles, maquinaria y equipo x/x Por la revaluación de la camio-

neta. XX

57 EXCEDENTE DE REVALUACIÓN 1,800.00 571 Excedente de revaluación 5712 Inmuebles, maquinaria y equipo

49 PASIVO DIFERIDO 1,800.00 491 Impuesto a la Renta diferido 4911 Impuesto a la Renta diferido - Patrimonio x/x Por el impuesto diferido en

aplicación de la NIC 12.XX

Por consiguiente, en el Ejercicio 2011 la em-presa efectuará la depreciación sobre la nue-va base contable (nueva vida útil: 8 años):

XX 92 COSTO DE PRODUCCIÓN 7,750.00 923 Costos indirectos de fabricación 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 7,750.00 791 Cargas imputables a cuenta de costos y gastos x/x Por la transferencia del gasto.

XX

Ahora bien, al cierre del Ejercicio 2011, la empresa “INMART” S.A. determinará su resultado de la siguiente forma:

DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA 2011

S/.

Utilidad antes de Impuestos2 100,000

(+) Diferencias Temporales: Depreciación del importe revaluado del activo

750



Asimismo, al cierre del ejercicio 2011, vamos a calcular el efecto de la NIC 12.



Práctica Contable


Contabilización del pago y de la aplicación del ITAN

CASO Nº 1

CONTABILIZACIÓN DEL PAGO AL CONTADO DEL ITAN

Con fecha 11.04.2012, la empresa “ITM COMUNICACIONES” S.A.C. ha presenta-do el Formulario Virtual Nº 648 – Impuesto Temporal a los Activos Netos correspondien-te al ejercicio 2012, marcando la modalidad 1 “Contado”. Sobre el particular, nos piden ayuda para su contabilización, considerando que el monto pagado es de S/. 7,200

SOLUCIÓN:

En relación al caso planteado por la em-presa “ITM COMUNICACIONES” S.A.C. y a efectos de darle el tratamiento contable que corresponda, habría que partir de la idea que el Impuesto Temporal a los Acti-vos Netos (ITAN) constituye una obligaciónineludible para los contribuyentes obliga-dos a su declaración y pago. Es más, habría que precisar que ésta subsiste aun cuando no se realice el pago del mismo.

En ese sentido, creemos que para su con-tabilización, resulta necesario reconocer la obligación correspondiente (ITAN por pa-gar) con cargo a una cuenta de activo que refleje el derecho del contribuyente a utili-zarlo como crédito (la cual somos de la opi-nión que puede ser la cuenta 18 Servicios y otros contratos por anticipado).

Asimismo, consideramos que el momen-to de tal registro debería ser el 1 de ene-ro de cada año; ello en la medida que en esa fecha surge la obligación de pagar este impuesto, aun cuando su pago efectivo se realice dentro de las fechas de vencimiento del período Marzo del 2012.

Siendo esto así, los registros contables que debería realizar la empresa “ITM COMU-NICACIONES” S.A.C. para reconocer la obligación y posterior pago de este im-puesto, deberían ser los siguientes:

a) Por el reconocimiento del ITAN del 2012 (01.01.2012)

Como la obligación para el pago de este impuesto surge el primer día del ejer-cicio al que corresponde, el reconoci-miento de la obligación debería ser en esa fecha.

XX18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 7,200 189 Otros gastos contratados por anticipado 1891 ITAN 2012

modalidad 2 “Fraccionado en 9 cuotas”. Sobre el particular, nos piden ayuda para la contabilización de cada una de estas cuotas, considerando que el monto del impuesto es de S/. 14,400 y que el monto de cada cuota es de S/. 1,600 (S/. 14,400 / 9 cuotas).

SOLUCIÓN:

Al igual que el caso anterior, para reconocer la obligación del ITAN de la empresa “IN-VERSIONES LUANA” S.R.L., inicialmente reconocemos la obligación, para posterior-mente efectuar su cancelación, aun cuando esto último sea de forma fraccionada. De ser así, deberíamos realizar los siguientes registros:


XX18 SERVICIOS Y OTROS CONTRA- TADOS POR ANTICIPADO 14,400 189 Otros gastos contratados por anticipado 1891 ITAN 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 14,400 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los activos netos 401861 ITAN 2012x/x Por el reconocimiento del ITAN

correspondiente al 2012.

XX

b) Por la cancelación de la primera cuota del ITAN (16.04.2012)

En la oportunidad que se cancelen cada una de las nueve (9) cuotas del impues-to, el contribuyente deberá realizar el siguiente registro contable:

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,600 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los activos netos 401861 ITAN 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,600 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación de la cuota

Nº 1 del ITAN del 2012. XX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 7,200 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los activos netos 401861 ITAN 2012x/x Por el reconocimiento del ITAN

correspondiente al 2012.XX

b) Por la cancelación al contado del IR (11.04.2012)

En la oportunidad en que se realice el pago del impuesto (fecha de vencimiento de las obligaciones mensuales del período Marzo del 2012), se deberá realizar el siguiente registro:

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 7,200 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los activos netos 401861 ITAN 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 7,200 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación al contado

del ITAN del 2012 XX

IMPORTANTE

Como se observa de los registros anterio-res, si el pago del ITAN se realiza en su integridad (opción “contado”), el monto pagado se mostrará en el activo, dentro de la cuenta 18 Servicios y otros contratados por anticipado. En todo caso, cuando éste se aplique contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta o contra el pago de regularización, según se trate, esta cuenta será abonada.

CASO Nº 2

PAGO DEL ITAN – PAGO EN CUOTAS

Con fecha 16.04.2012, la empresa “IN-VERSIONES LUANA” S.R.L. ha presentado el Formulario Virtual Nº 648 – Impues-to Temporal a los Activos Netos corres-pondiente al ejercicio 2012, marcando la



IMPORTANTE

De los registros anteriores, se puede con-cluir que si el pago del ITAN se realiza en forma fraccionada (9 cuotas), el monto pagado también se mostrará en el activo, dentro de la cuenta 18 Servicios y otros contratados por anticipado. Este será el tratamiento para el total de las cuotas. En esa medida, cuando éste se aplique contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta o contra el pago de regularización, según se trate, esta cuenta será abonada.

CASO Nº 3

APLICACIÓN DEL ITAN CONTRA LOS P/A/C DEL IR

Con fecha 20.04.2012, la empresa “IM-PORTACIONES DE ARROZ” S.R.L. ha presentado el Formulario Virtual Nº 648 – Impuesto Temporal a los Activos Netos correspondiente al ejercicio 2012, efec-tuando el pago de la primera cuota, la cual representa S/. 1,900. En relación a esto, nos comentan que en la misma fecha decide compensar dicho monto contra el pago a cuenta del Impuesto a la Renta del período Marzo del 2012, el cual equivale a S/. 2,100. Sobre el particular, nos piden ayuda a efectos de contabilizar esta com-pensación.

SOLUCIÓN

Tratándose del caso expuesto por la empre-sa “IMPORTACIONES DE ARROZ” S.R.L. los registros contables que deberá realizar son los siguientes:


Tal como se ha venido sosteniendo, el reconocimiento de la obligación del ITAN debe realizarse en estricto el pri-mer día del año, pues en esa fecha surge la obligación para pagar este impuesto; aun cuando la obligación sea exigible dentro de las fechas de vencimiento del período Marzo del 2012.

XX18 SERVICIOS Y OTROS CONTRA- TADOS POR ANTICIPADO 17,100 189 Otros gastos contratados por anticipado 1891 ITAN 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 17,100 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los activos netos 401861 ITAN 2012x/x Por el reconocimiento del ITAN


b) Por el reconocimiento del P/A/C de Marzo del 2012 (31.03.2012)

Al igual que sucede con el ITAN, los P/A/C del Impuesto a la Renta también constituyen verdaderas obligaciones de los contribuyentes, por lo que indepen-dientemente de su pago o no, deben ser reconocidos en libros contables . De ser así, debería efectuarse el siguiente re-gistro contable:

XX18 SERVICIOS Y OTROS CONTRA- TADOS POR ANTICIPADO 2,100 189 Otros gastos contratados por anticipado 1892 P/A/C Ejercicio 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,100 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/a/c Ejercicio 2012x/x Por el reconocimiento del

p/a/c correspondiente al mes de Marzo del 2012

XX

c) Por la cancelación de la primera cuota del ITAN (20.04.2012)

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,900 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los activos netos 401861 ITAN Ejercicio 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,900 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación de la cuota

Nº 1 del ITAN del 2012 XX

d) Por la aplicación del ITAN contra el P/A/C del IR de Marzo del 2012 (20.04.2012)

Cuando se aplique la cuota del ITAN paga-do, contra el P/A/C del IR, se deberá reali-zar el siguiente registro contable:

XX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,900 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/a/c Ejercicio 201218 SERVICIOS Y OTROS CONTRA- TADOS POR ANTICIPADO 1,900

189 Otros gastos contratados por anticipado 1892 ITAN 2012x/x Por la aplicación del ITAN al

P/a/c del IR de Marzo del 2012

XX

e) Por la cancelación del saldo del P/A/C del IR de Marzo del 2012 (20.04.2012)

Finalmente, como la cuota del ITAN sólo cubre una parte del P/a/c del IR, la di-ferencia será cancelada de la siguiente forma:

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 200 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/a/c Ejercicio 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 200 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelación del saldo

del P/a/c del IR de Marzo del 2012.

XX

IMPORTANTE

El tratamiento contable que se aplica cuan-do se imputa el ITAN a los p/a/c del Im-puesto a la Renta, es el mismo que el que se aplicaría cuando se imputa éste contra el pago de regularización de este impuesto. Así, veamos el siguiente registro:

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR xxx 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Regularización 201218 SERVICIOS Y OTROS CONTRA- TADOS POR ANTICIPADO xxx 189 Otros gastos contratados por anticipado 1892 ITAN 2012x/x Por la aplicación del ITAN no

utilizado al pago de regulariza-ción del Impuesto a la Renta del 2012.

XX




¿Cómo contabilizar con el PCGE?Cuenta 72: Producción de activo inmovilizado

1. DEFINICIÓN

La cuenta 72 Producción de Activo Inmo-vilizado registra el costo incurrido por la empresa en la construcción o producción de activos inmovilizados para la obtención de rentas futuras, aumentar el valor de su capital en el tiempo, o para su uso. Dicho costo, previamente registrado según su na-turaleza en el Elemento 6, se deberá trans-ferir a través de esta cuenta, a los rubros de activo inmovilizado que corresponda.

IMPORTANTE

La producción de activos inmovilizados constituye ingreso de explotación, y se orienta a balancear las cargas en que se han incurrido para su generación.

2. NOMENCLATURA

La cuenta en análisis comprende las si-guientes subcuentas, divisionarias y sub-divisonarias:

721 Inversiones inmobiliarias7211 Edificaciones

722 Inmuebles, maquinaria y equipo7221 Edificaciones7222 Maquinarias y otros equipos

de explotación7223 Equipo de transporte7224 Muebles y enseres7225 Equipos diversos

723 Intangibles7231 Programas de computadora


rrollo7233 Fórmulas, diseños y prototipos

724 Activos biológicos7241 Activos biológicos en desarro-

llo de origen animal7242 Activos biológicos en desarro-

llo de origen vegetal725 Costos de financiación capitalizados

7251 Costos de financiación – Inver-siones inmobiliarias

72511 Edificaciones7252 Costos de financiación – In-

muebles, maquinaria y equipo72521 Edificaciones72522 Maquinarias y otros equipos

de explotación7253 Costos de financiación – Intan-

gibles

7254 Costos de financiación – Acti-vos biológicos en desarrollo

72541 Activos biológicos de origen animal

72542 Activos biológicos de origen vegetal

3. SUBCUENTAS


SUBCUENTAS DETALLE

721 Inversiones inmobiliarias

Comprende el costo incurrido en la construcción de bienes que van a ser destinados a la obtención de rentas, aumentar el valor del capi-tal, o ambas.

722 Inmuebles, maquinaria y equipo

Comprende el costo incurrido por la empresa en la construcción o fabricación de bienes para su uso, que forman parte de inmuebles, maquinaria y equipo.

723 IntangiblesComprende el costo incurrido en la producción o desarrollo de bienes intangibles, para su uso.

724 Activos bio-lógicos

Incluye el costo incurrido por la en-tidad en la producción o desarrollo de activos biológicos.

725 Costos de financiación capi-talizados

Incluye el costo financiero incurrido en la financiación de activo inmo-vilizado, que reúne las condiciones para ser considerado como “activo calificado”.

4. A TENER EN CUENTA – SUBCUENTA 722 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO

Como se ha señalado en el punto anterior, la subcuenta 722 Inmuebles, maquinaria y equipo incluye los costos incurridos por la empresa cuando construya sus propios activos fijos. En ese sentido, y a efectos de utilizar correctamente esta subcuenta, consideramos importante tener en cuenta lo siguiente:

• Costo de un elemento de Inmuebles, Maquinaria y Equipo

El costo de un elemento de Inmuebles, maqui-naria y equipo comprende entre otros, todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia.

Referencia:Párrafo 16 de la NIC 16

• Ejemplos de costos atribuibles directa-mente

Son ejemplos de costos atribuibles directamente:

a) Los costos de beneficios a los empleados (se-gún se definen en la NIC 19 Beneficios a los Empleados), que procedan directamente de la construcción o adquisición de un elemento de Inmuebles maquinaria y equipo;

b) Los costos de preparación del emplazamiento físico;

c) Los costos de entrega inicial y los de manipu-lación o transporte posterior;

d) Los costos de instalación y montaje;

e) Los costos de comprobación de que el activo funciona adecuadamente, después de deducir los importes netos de la venta de cualesquiera elementos producidos durante el proceso de instalación y puesta a punto del activo (tales como muestras producidas mientras se proba-ba el equipo); y,

f) Los honorarios profesionales.


• Ejemplos de costos que no forman parte del costo de un elemento de Inmuebles, Maquinaria y Equipo

Son ejemplos de costos que no forman parte del costo de un elemento de Inmuebles, ma-quinaria y equipo, los siguientes:

a) Los costos de apertura de una nueva ins-talación productiva;

b) Los costos de introducción de un nuevo producto o servicio (incluyendo los costos de actividades publicitarias y promociona-les);

c) Los costos de apertura del negocio en una nueva localización o dirigido a un nuevo segmento de clientela (incluyendo los cos-tos de formación del personal); y,

d) Los costos de administración y otros costos indirectos generales.


• ¿Cuándo termina el reconocimiento del costo de un elemento de Inmuebles, Maquinaria y Equipo?

El reconocimiento de los costos en el importe en li-bros de un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo terminará cuando el elemento se encuentre en el lugar y condiciones necesarias para operar




de la forma prevista por la gerencia. Por ello, los costos incurridos por la utilización o por la repro-gramación del uso de un elemento no se incluirán en el importe en libros del elemento correspon-diente. Por ejemplo, los siguientes costos no se incluirán en el importe en libros de un elemento de Inmuebles maquinaria y equipo:

a) Costos incurridos cuando un elemento, capaz de operar de la forma prevista por la geren-cia, todavía tiene que ser puesto en marcha o está operando por debajo de su capacidad plena;

b) Pérdidas operativas iniciales, tales como las incurridas mientras se desarrolla la demanda de los productos que se elaboran con el ele-mento; y,

c) Costos de reubicación o reorganización de parte o de la totalidad de las operaciones de la entidad.


• Tratamiento contable con el PCGE

A efectos de registrar la construcción o fabrica-ción de activos fijos, se deberá cargar el monto invertido, a la subdivisionaria que correspon-da de la cuenta 33 Inmuebles, maquinaria y equipo, abonándose a la respectiva divisionaria de la subcuenta 722 Inmuebles, maquinaria yequipo.

5. A TENER EN CUENTA – SUBCUENTA 725 COSTOS DE FINANCIACIÓN CAPITALIZADOS

Considerando que la subcuenta 725 Costos de financiación capitalizados debe incluir el costo financiero incurrido en la financia-ción de activos calificados, a continuación mostramos algunos criterios que deberán ser tomados en cuenta para la utilización correcta de esta subcuenta:

• ¿Cuál es el tratamiento de los intere-ses?

Los costos por préstamos que sean directamente atribuibles a la adquisición, construcción o pro-ducción de un activo calificado forman parte del costo de dichos activos. Los demás costos por prés-tamos se reconocen como gastos.


• ¿Cuáles son los Costos por préstamos susceptibles de capitalización?

Los costos por préstamos que son directamen-te atribuibles a la adquisición, construcción o producción de un activo calificado, son aquellos costos por préstamos que podrían haberse evitado si no se hubiera efectuado un desembolso en el ac-tivo correspondiente. Cuando una entidad toma fondos prestados que destina específicamente a la

obtención de un activo apto, los costos por prés-tamos relacionados con éste pueden ser fácilmente identificados.


• ¿Qué es un activo calificado?

Un activo calificado, es aquel que requiere, ne-cesariamente, de un periodo sustancial antes de estar listo para el uso al que está destinado o para la venta.

Dependiendo de las circunstancias, cualquiera de los siguientes podrían ser activos aptos:

a) Existencias;

b) Fábricas de manufactura;

c) Instalaciones de producción eléctrica;

d) Activos intangibles;

e) Propiedades de inversión


• ¿A partir de qué momento se inicia la capitalización?

Una entidad comenzará la capitalización de los costos por préstamos como parte de los costos de un activo calificado en la fecha de inicio. La fecha de inicio para la capitalización es aquella en que la entidad cumple por primera vez todas y cada una de las siguientes condiciones:

a) Incurre en desembolsos en relación con el acti-vo;

b) Incurre en costos por préstamos; y,

c) Lleva a cabo las actividades necesarias para preparar al activo para el uso al que está des-tinado o para su venta.

ReferenciaPárrafo 17 de la NIC 23

• ¿Cuándo se suspende la capitaliza-ción?

Una entidad suspenderá la capitalización de los costos por préstamos durante los periodos en los que se haya suspendido el desarrollo de actividades de un activo apto, si estos periodos se extienden en el tiempo.


• ¿Cuándo finaliza la capitalización?

Una entidad cesará la capitalización de los costos por préstamos cuando se hayan completado todas o prácticamente todas las actividades necesarias para preparar al activo calificado para el uso al que va destinado o para su venta.


• Tratamiento con el PCGE

Cuando corresponda la capitalización de costos financieros, según lo establece la NIC 23, su transferencia se efectúa a través de la subcuenta 725 la que no afecta la producción del ejercicio (cuenta 81), sino más bien el resultado antes de participacio-nes e impuestos (cuenta 85).


CASO Nº 1

CONSTRUCCIÓN DE NUEVO AMBIENTE

Se ha contratado a la empresa constructo-ra “CONSTRUYE PERÚ” S.A.C. para que construya un baño en el tercer piso. El valor del contrato es de S/. 10,000 más IGV. Nos piden ayuda para efectos de registrar esta operación.

SOLUCIÓN:

• Según el PCGE

XX

63 GASTOS DE SERVICIOS PRES-

TADOS POR TERCEROS 10,000

639 Otros servicios presta-

dos por terceros

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA-

CIONES Y APORTES AL SIS-

TEMA DE PENSIONES Y DE

SALUD POR PAGAR 1,800

401 Gobierno Central

4011 Impuesto General a

las Ventas

40111 IGV – Cuenta propia

42 CUENTAS POR PAGAR CO-

MERCIALES – TERCEROS 11,800

421 Facturas, boletas y

otros comprobantes

por pagar

4212 Emitidas

x/x Por la construcción del baño en el tercer piso.

XX

33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y

EQUIPO 10,000

332 Edificaciones

3321 Edificaciones adminis-

trativas

33211 Costo de adquisición

o construcción

72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO

INMOVILIZADO 10,000


72 Edificaciones

x/x Por la capitalización de la construcción del baño del tercer piso.

XX


• Según el PCGR

XX63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 10,000 639 Otros servicios 40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4011 IGV42 PROVEEDORES 11,800 421 Facturas por pagarx/x Por la construcción del baño

en el tercer piso.XX

33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 10,000 332 Edificaciones y otras construcciones72 PRODUCCIÓN INMOVILIZADA 10,000 721 Inmuebles, maquinaria y equipox/x Por la capitalización de los

costos de personal incurridos para la construcción de los dos nuevos ambientes..

XX

CASO Nº 2

AUTOCONSTRUCCIÓN DE INMUEBLES

La empresa “RACER” S.R.L. está constru-yendo un inmueble para que sea destina-do a sus oficinas administrativas. Sobre el particular, nos pide ayuda a efecto de con-tabilizar los desembolsos efectuados en la construcción de dicho activo, considerando que ha realizado las siguientes operacio-nes:

a) Ha adquirido un terreno de 500 m2 a la empresa “INMOBILIARIA PÉREZ” S.A.C. por S/. 80,000.

b) Se pagó S/. 500 por el Impuesto a la Al-cabala del terreno adquirido.

c) Ha pagado a la empresa “INGENIEROS CONTRATISTAS” S.A.C. S/. 5,000 más IGV por la elaboración de los planos de construcción.

d) Ha adquirido materiales de construcción por un importe de S/. 60,000 más IGV

e) Ha contratado los servicios de diez (10) trabajadores a efecto que ejecuten la obra, a quienes se les ha abonado la suma de S/. 10,000 mensuales. Se sabe que dichas personas han trabajado en la obra durante 4 meses.

f) Ha contratado a la empresa “PINTADOS DEL MILENIO” S.R.L. a efecto que rea-lice el pintado del inmueble construi-do. Por este servicio, se ha pagado S/. 10,000 más IGV

g) Ha contratado a la empresa “CONS-TRUCCIONES 2000” S.A.C. para que realice los demás acabados del inmue-ble. Los servicios contratados suman S/. 20,000 más IGV.

SOLUCIÓN:

Tratándose del caso expuesto por la em-presa “RACER” S.R.L. y a efecto de deter-minar el tratamiento contable que corres-ponde, es necesario efectuar los siguientes registros contables:

a) Adquisición del terreno

XX33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 80,000 331 Terrenos 3311 Terrenos 33111 Costo46 CUENTAS PAGAR DIVERSAS - DIVERSAS 80,000 465 Pasivos por compra de activo inmovilizado 4654 Inmuebles, maquinaria y equipox/x Por la adquisición del terreno

de 500 m2 a la empresa “IN-MOBILIARIA PÉREZ” S.A.C.

XX

b) Impuesto a la Alcabala

XX33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 500 331 Terrenos 3311 Terrenos 33111 Costo40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 500 406 Gobiernos Locales 4061 Impuestos 40614 Impuesto de Alcabalax/x Por el Impuesto a la Alcabala que afectó la adquisición del terreno.

XX

c) Elaboración de Planos de Construcción

XX63 GASTOS POR SERVICIOS PRES- TADOS POR TERCEROS 5,000 632 Asesoría y consultoría 6329 Otros40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 900 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propia42 CUENTAS PAGAR COMERCIA- LES – TERCEROS 5,900 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por la elaboración de planos

XX33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 5,000 339 Construcciones y obras en curso 3392 Construcciones en curso72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO INMOVILIZADO 5,000 722 Inmuebles, maq. y equipo

7221 Edificacionesx/x Por el destino de la deprecia-

ción de las herramientas utili-zadas en la construcción de la máquina torneadora.

XX

d) Adquisición de materiales de cons-trucción

XX

60 COMPRAS 60,000 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6031 Materiales auxiliares40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 10,800 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 70,800 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por la adquisición de mate-

riales y suministros para la construcción del inmueble.

XX

25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 60,000 251 Materiales auxiliares61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 60,000 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6131 Materiales auxiliaresx/x Por el ingreso al almacén de

la empresa de los materiales y suministros adquiridos.

XX

61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 60,000 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6131 Materiales auxiliares25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 60,000 251 Materiales auxiliaresx/x Por el consumo de los mate-

riales y suministros adquiri-dos para la construcción del inmueble.

XX

33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 60,000 339 Construcciones y obras en curso 3392 Construcciones en curso72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO INMOVILIZADO 60,000 722 Inmuebles, maq. y equipo 7221 Edificacionesx/x Por el destino de la utili-

zación de los materiales y suministros adquiridos para la construcción de la maquinaria “X”.

XX



COSTO DE LAS REMUNERACIONES

NºNOMBRES

Y APELLIDOS

REMUNERA-CIÓN

MENSUAL

MESESTRABAJA-

DOSEN EL PRO-

YECTO

REMUNERA-CIÓN

IMPUTABLE AL PROYEC-

TO

ONPNETO A PAGAR

SSP

Total S/. 10,000 4 S/. 40,000 S/.5,200 S/.34,800 S/.3,600

COSTO DE BENEFICIOS SOCIALES

NºNOMBRES

Y APELLIDOS

REMUNERA-CIÓN

IMPUTABLE AL PROYECTO

VACACIONES 8.33%

CTS9.72%

GRATIFICA-CIONES16.67%

TOTAL BENEFICIOS

Total S/.40,000 3,332 3,888 6,668 13,888

XX62 GASTOS DE PERSONAL, DI- RECTORES Y GERENTES 43,600 621 Remuneraciones 40,000 6211 Sueldos y salarios 627 Seguridad y previsión social y otras contrib. 3,600 627.1 Régimen de prestaciones de salud40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 8,800 403 Instituciones Públicas 403.1 Essalud 3,600 403.2 ONP 5,20041 REMUNERACIONES Y PARTI- CIPACIONES. POR PAGAR 34,800 411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagarx/x Por las remuneraciones paga-

das al personal XX

33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 43,600 339 Construcciones y obras en curso 3392 Construcciones en curso72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO INMOVILIZADO 43,600 722 Inmuebles, maqu. y equipo 7221 Edificacionesx/x Por el destino de la utilización

de la mano de obra del perso-nal para la construcción del inmueble.

XX62 GASTOS DE PERSONAL, DI- RECTORES Y GERENTES 13,888 621 Remuneraciones 6214 Gratificaciones 6,668 6215 Vacaciones 3,332 629 Beneficios sociales de los trabajadores 6291 CTS 3,88841 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 13,888

411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagarx/x Por los beneficios sociales

de los trabajadores que la-boraron en la ejecución del proyecto.

XX33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 13,888 339 Construcciones y

obras en curso 3392 Construcciones en curso72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO INMOVILIZADO 13,888 722 Inmuebles, maqu. y equipo 7221 Edificacionesx/x Por el destino de los benefi-

cios sociales de los traba-jadores que laboraron en la ejecución del proyecto.

XX

f) Pintado del edificio

XX63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 10,000 639 Otros servicios prestados por terceros40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 11,800 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por los servicios de pintado

del inmueble.XX

33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 10,000 339 Construcciones y obras en curso 3392 Construcciones en curso72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO INMOVILIZADO 10,000 722 Inmuebles, maq. y equipo 7221 Edificacionesx/x Por el destino del pintado del

inmueble.XX

g) Acabados de la obra

XX63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 20,000 639 Otros servicios prestados por terceros40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,600

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 23,600 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidasx/x Por los servicios de acabado

del inmueble.XX

33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 20,000 339 Construcciones y obras en curso 3392 Construcciones en curso72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO INMOVILIZADO 20,000 722 Inmuebles, maq. y equipo 7221 Edificacionesx/x Por el destino de los servicios

de acabado del inmueble.

XX

h) Transferencia de la edificación a su cuenta patrimonial

Finalmente, una vez terminada la cons-trucción del inmueble, el monto efecti-vamente invertido en dicha construcción se traslada a su cuenta patrimonial, así:

COSTO DEL TERRENO

DETALLE IMPORTE

Terreno S/. 80,000

Impuesto Alcabala S/. 500

Total Costo del terreno S/. 90,500

De ser así, en libros contables, apare-cerá un monto por terreno equivalente a S/. 90,500 y un monto equivalente a S/. 152,488 correspondiente a la edifi-cación, monto este último sobre el cual se efectuará la depreciación.

COSTO DEL ACTIVO

CUENTA IMPORTE

331 Terreno

3311 Terrenos

33111 Costo S/. 90,500

332 Edificaciones

3321 Edificaciones administrativas

33211 Costo de adquisición o construcción

S/. 152,488

Total Costo del Activo S/. 242,988



e) Mano de Obra


27PRIMERA QUINCENA - MAYO 2012


Informe Contable

INFORME

• ¿Quiénes están obligados a presentar Estados Financieros Auditados a la SMV (Ex CONASEV)? .................. 27

PRÁCTICA CONTABLE

• Contabilización del pago y de la aplicación del ITAN.................................................................................. 31

• Aplicación práctica de las cuentas de orden ............................................................................................... 33


• Cuenta 75: Otros ingresos de gestión ........................................................................................................ 35

¿Quiénes están obligados a presentar Estados Financieros Auditados a la SMV (Ex CONASEV)?

1. ASPECTOS INTRODUCTORIOS

Como sabemos, desde hace años atrás, las entidades que cotizan en la Bolsa de Valores de Lima y las que se encuentran bajo la supervisión y control de la Superin-tendencia de Banca y Seguros se en-contraban en la obligación de presentar estados financieros auditados a CONA-SEV (ahora Superintendencia Nacional del Mercado de Valores – SMV), entre otras obligaciones.

No obstante, este esquema ha cambia-do, pues el pasado 25 de junio de 2011 se publicó la Ley N° 29720 “Ley que promueve las emisiones de valores mo-biliarios y fortalece el mercado de capi-tales”, a través de la cual se dispone la obligación de presentar estados finan-cieros auditados a ciertas empresas que no cotizan en la Bolsa de Valores.

Ahora bien, esta Ley fue reglamentada mediante la Resolución SMV N° 011-2012-SMV/01 de fecha 02 de mayo de 2012, a través de la cual se precisa los sujetos obligados, la forma, condicio-nes y plazos para la presentación de la mencionada información financiera.

Bajo este contexto, en el presente infor-me abordaremos los alcances de estas normas, incidiendo en las obligaciones que deben cumplir las entidades que se encuentran obligados a presentar la in-formación financiera a la SMV.

2. DISPOSICIONES DE LA LEY N° 29720

Como hemos mencionado, la Ley N° 29720 “Ley que promueve las emisio-nes de valores mobiliarios y fortalece el

mercado de capitales” en su artículo 5° referido a la “Publicidad de información financiera de empresas no supervisa-das”, señala textualmente lo siguiente:

“Las sociedades o entidades distintas a las que se encuentran bajo la supervisión de Conasev (ahora SMV), cuyos ingresos anuales por venta de bienes o presta-ción de servicios o sus activos totales sean iguales o excedan a tres mil unida-des impositivas tributarias (UIT), deben presentar a dicha entidad sus estados financieros auditados por sociedades de auditoría habilitadas por un colegio de contadores públicos en el Perú, con-forme a las normas internacionales de información financiera y sujetándose a las disposiciones y plazos que determine Conasev. La unidad impositiva tributaria (UIT) de referencia es la vigente el 1 de enero de cada ejercicio.

Los estados financieros presentados son de acceso al público.

En caso de que Conasev detecte que alguna de las sociedades o entidades a que se refiere el presente artículo no cumple con la obligación de presentar los referidos estados financieros anua-les, puede, con criterio de razonabilidad y proporcionalidad, imponerle la san-ción administrativa de amonestación o multa no menor de una ni mayor de vein-ticinco unidades impositivas tributarias(UIT)”.

3. ENTIDADES OBLIGADAS A PRESENTAR INFORMACIÓN FI-NANCIERA A LA SMV

La Resolución SMV N° 011-2012-SMV/01 señala que las sociedades o

entidades (en adelante, las Entidades) que hubieren obtenido ingresos anuales por venta de bienes o prestación de ser-vicios, o sus activos totales sean iguales o excedan a tres mil (3 000) Unidades Impositivas Tributarias (UIT) distintas de las que participan en el mercado de va-lores, mercado de productos y sistema de fondos colectivos se encuentran obli-gadas por mandato de lo establecido en el artículo 5° de la Ley N° 29720 a preparar sus estados financieros con-forme a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), vigen-tes internacionalmente, que emita el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad o International Accounting Standards Board (IASB), y a auditarlos por una sociedad de auditoría habilita-da por un Colegio de Contadores Públi-cos en el Perú.

Asimismo, la citada norma señala que las Entidades mencionadas deben pre-sentar a la Superintendencia del Merca-do de Valores (SMV) la información que se detalla a continuación, correspon-diente al periodo o ejercicio económico en que se genera tal obligación:

• Estado de situación financiera

• Estado del resultado del período y otro resultado integral.

• Estado de flujos de efectivo

• Estado de cambios en el patrimonio; y,

• Dictamen de la sociedad de auditoría.

Al respecto, cabe precisar que los Esta-dos Financieros que se presenten deben incluir la información comparativa con el ejercicio anterior y que las Entidades podrán remitir voluntariamente a la SMV las Notas a los Estados Financieros, en



cuyo caso las mismas conjuntamente con los Estados Financieros antes men-cionados serán de acceso al público.

Para los fines del cumplimiento de estas disposiciones, la norma señala que se presume de pleno derecho que los Es-tados Financieros presentados han sido aprobados por el órgano societario co-

rrespondiente de la Entidad remitente, y que han sido elaborados conforme a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), que emita el IASB y que se encuentren vigentes.

Lo indicado anteriormente puede ser re-sumido en el siguiente esquema:

Presentar a la SMV sus Estados Financieros

Auditados, de acuerdo a NIIF.

Obligación Información a Presentar

• Estado de situación fi nanciera• Estado del resultado del período

y otro resultado integral• Estado de fl ujos de efec vo• Estado de cambios en el patri-

monio• Dictamen de la Sociedad de

Auditoría.

Ingresos anuales o ac vos totales

iguales o mayores a 3 000 UITs

OBLIGACIÓN DE PRESENTAR EEFF A LA SMV

Complementando lo antes expuesto, cabe mencionar que para efectos de la presentación de los EEFF también debe observarse lo siguiente:

- El cálculo del importe total de ingre-sos anuales por venta de bienes o prestación de servicios, así como de los activos totales, se realizará con la información existente al 31 de di-ciembre de cada año, para efectos de determinar si debe presentar es-tados financieros correspondientes a dicho ejercicio.

- La Unidad Impositiva Tributaria (UIT) aplicable para tal efecto será la vi-gente al 01 de enero del año siguien-te del cierre del respectivo ejercicio económico.

A modo de ejemplo, si la empresa “A” desea saber si se encuentra den-tro de los límites establecidos en el artículo 5º de la Ley Nº 29720 en el año 2015, deberá verificar la UIT que será vigente a partir del 1 de enero del año 2016 y contando con dicho dato, deberá proceder a calcu-lar si el importe de ingresos anuales por venta de bienes o prestación de servicios, o sus activos totales, con la información existente hasta el 31 de diciembre del año 2015, son iguales o superan las 3,000 UIT’s.

- En el caso de las Entidades cuyos es-tados financieros se expresen en mo-neda distinta al Nuevo Sol, los impor-tes de ventas o activos serán los que resulten de convertir a Nuevos Soles la respectiva moneda, aplicando el tipo de cambio contable disponible y publicado por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones al cierre del ejercicio al que correspon-den dichos estados financieros.

- En caso no exista tipo de cambio para ese día, se tomará en cuenta el último tipo de cambio contable pu-blicado por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones.

Las presentes normas no se aplican a las personas que adopten alguna de las formas societarias distintas a las previs-tas en la Ley General de Sociedades, Ley N° 26887 y a otras que determine el Superintendente del Mercado de Valo-res.

En este contexto, debemos mencionar que la exigencia a las principales em-presas del país de presentar sus estados financieros elaborados observando las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) contenidas en la citada Ley, propicia que éstas tengan normas contables de alta calidad, confiables, transparentes y comparables, facilitando con ello la toma de decisiones por parte de los diversos agentes económicos.

Al establecerse la obligación de adop-tar, aplicar adecuados principios conta-bles y de auditoría en un país y disponer su acceso, se pone en relieve la impor-tancia que dicha información cumple en el desarrollo de la economía de un país, permitiendo que los diversos pro-veedores de fondos, entre los cuales se encuentran los bancos, accionistas, obli-gacionistas, proveedores u otros acree-dores, accedan a información relevante para la toma de sus decisiones, contri-buyendo así a una mejor asignación de recursos en la economía.

Por consiguiente, si dichos proveedores de fondos tuviesen únicamente informa-ción parcial sobre los potenciales pres-tatarios y sus proyectos de inversión, ello podría generar una selección adversa en el mercado de crédito, en vista de

que, en ese supuesto, la asimetría en la información acerca de la calidad y el riesgo de la amortización de un proyec-to, que poseen prestatarios y prestamis-tas, podría ocasionar que los tipos de interés no equilibren el mercado; y ello a su vez, generar un racionamiento del crédito y el equilibrio a mayor precio y con menor disponibilidad de crédito.

En ese sentido, entre los beneficios que se derivan de hacer pública la informa-ción financiera de las empresas de ma-yor contribución al producto nacional del país, se encuentran los siguientes:

- Se permitirá a los proveedores de fondos o recursos financieros de estas empresas –accionistas, acreedores, entre otros– contar con información confiable respecto de su desempeño económico - financiero, lo cual lleva-rá a una mejor toma de decisiones y a una asignación más eficiente de recursos en la economía.

- En el caso de acreedores, como los bancos u otras instituciones finan-cieras, esta información financiera permitirá complementar y validar los registros de datos que actualmente manejan (ejm. centrales de riesgo), reduciendo la posibilidad de evaluar incorrectamente los riesgos crediticios y, por tanto, minimizando también la posibilidad de una exposición indebi-da que podría terminar afectando el riesgo sistémico del mercado.

- Los hacedores de política económica contarán con información confiable respecto de las empresas de mayor envergadura en la economía, lo cual les permitirá evaluar con un mayor grado de certeza los resultados de las políticas implementadas.

4. FORMATOS Y CONDICIONES PARA LA PRESENTACIÓN DE LA INFORMACIÓN

La información financiera deberá ser re-mitida a la SMV únicamente en los for-matos para la presentación de esta in-formación que se encuentren en el Portal del Mercado de Valores de la SMV. Asi-mismo, la Entidad deberá consignar el nombre y la matrícula del responsable de la elaboración de los estados finan-cieros y de la sociedad de auditoría.

Para acceder al aplicativo de envío de la información se deberá emplear la clave del Sistema de Operaciones en Línea - Clave SOL que la Entidad tiene asigna-da por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - SUNAT. Para estos fines, se presume de pleno derecho que el empleo de la clave

PRIMERA QUINCENA - MAYO 2012 29


del Sistema de Operaciones en Línea - Clave SOL y el envío de la información financiera a través del Portal de la SMV tiene la autorización de la Entidad.

La información se considerará presenta-da cuando se envíe de acuerdo a la for-ma y medio establecidos. Una vez remi-tida la información, la Entidad recibirá un cargo electrónico con firma digital, donde se consignará la fecha y hora de recepción.

5. PLAZO PARA EL ENVÍO DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA

La información financiera correspon-diente a un ejercicio económico, debe presentarse a la SMV dentro del plazo comprendido entre el 01 al 30 de junio del siguiente ejercicio económico. Para tal efecto, la SMV establecerá y publica-rá en el Portal del Mercado de Valores, el cronograma para la presentación de dicha información, en el cual se fijarán fechas límites de entrega.

El cronograma será establecido por el Superintendente Adjunto de Supervisión de Conductas de Mercados y será publi-cado en el Portal de la SMV.

El cumplimiento de la obligación de presentación de información financiera a que se refieren las presentes normas no genera obligación de pago de tasa o contribución alguna a la SMV por parte de la Entidad.

Al respecto, cabe comentar que las Enti-dades deberán disponer todo lo necesa-rio para que dichos estados financieros auditados sean sometidos luego a un examen de auditoría para ser presen-tados durante el mes de junio del año siguiente al ejercicio económico.

6. SANCIÓN EN CASO SE DETEC-TE INCUMPLIMIENTO EN LA PRESENTACIÓN DE LA INFOR-MACIÓN

Las Entidades que no presenten opor-tunamente su información financiera, serán pasibles de sanción por la SMV, con amonestación o multa no menor de una (1) ni mayor de veinticinco (25) UIT, aplicada con criterio de razonabilidad y proporcionalidad.

El Superintendente Adjunto de Supervi-sión de Conductas de Mercados, actua-rá como única instancia administrativa. Contra la decisión de sanción que adop-te el referido Superintendente, cabe úni-camente la interposición de recurso de reconsideración.

En ese marco, las sanciones que se impondrán a las Entidades por no

presentar oportunamente su informa-ción financiera serán las siguientes:

Si dicha informa-ción es presentada dentro del mes si-guiente a la fecha de vencimiento de

presentación

La en dad será sancionada con amonestación o multa no me-nor de una (1) ni mayor de seis (6) UIT´s.

En caso de presentar dicha información en

un plazo mayor al señalado

La en dad estará sujeta a una sanción no menor de seis (6) ni mayor de (25) UIT´s

Asimismo, la norma precisa que al im-ponerse la sanción se tendrán en consi-deración los criterios establecidos en el numeral 3 del artículo 230º de la Ley del Procedimiento Administrativo Ge-neral, Ley Nº 27444, los atenuantes de responsabilidad establecidos en el artí-culo 236°-A de la referida norma, y los “Criterios Aplicables al Procedimiento Administrativo Sancionador por incum-plimiento de normas que regulan la re-misión periódica o eventual de informa-ción a la SMV”.

Igualmente, se considera infracción por parte de la Entidad, el hecho de su-ministrar la información financiera de manera incompleta o sin observar los formatos y condiciones establecidas, así como las especificaciones técnicas que pueda establecer la SMV mediante publicación en el Portal del Mercado de Valores. En este caso, para la aplicación de la respectiva sanción, se observarán las reglas mencionadas en los párrafos precedentes, teniendo en cuenta adicio-nalmente la circunstancia de haber pre-sentado la información financiera.

La UIT aplicable para efecto de la de-terminación de la multa será la vigente en la fecha en que se cometió la infrac-ción.

Así también, cabe acotar que la Inten-dencia General de Cumplimiento de Conductas de la SMV podrá disponer en los casos de inobservancia en la obliga-ción de remisión oportuna de la infor-mación financiera, y siempre que a su juicio medien razones fundamentadas, la abstención del inicio de un procedi-miento sancionador para las entidades comprendidas en los alcances de estas normas.

7. DECLARACIÓN JURADA EN CASO DE EXENCIÓN DE BAJAR LOS LÍMITES

En el caso que una entidad tenga al cie-rre de un ejercicio económico, activos e ingresos por ventas o prestación de servicios por montos inferiores a las tres mil (3,000) UIT, y siempre que el ejerci-

cio económico anterior, hubiese estado obligada a presentar sus Estados Finan-cieros en aplicación de las presentes normas, deberá presentar a la SMV, una declaración jurada suscrita por el repre-sentante legal de la Entidad, indicando esa situación.

La declaración jurada observará lo es-tablecido a las formas y condiciones determinadas para su presentación, así como el plazo regulado para el envío de la información financiera y será pre-sentada de manera gratuita mientras la situación de no obligatoriedad subsista, hasta por tres ejercicios consecutivos.

A modo ilustrativo, en el caso de que con la información existente al 31 de diciembre del año 2014, la Entidad “A” hubiera obtenido ingresos anuales por prestación de servicios iguales a tres mil (3,000) UIT´s, y hubiere presentado la información pertinente en junio del año siguiente (2015) a la SMV, y en ese año (2015) o en uno posterior, no obtiene in-gresos anuales por la venta de bienes o prestación de servicios, o activos totales iguales o superiores a 3,000 UIT´s, di-cha entidad deja de encontrarse dentro de los límites establecidos, y por tanto no tiene obligación de presentar su in-formación financiera al ejercicio 2015 o al que corresponda; sin embargo, dicha empresa deberá presentar en junio del año 2016 o en el que corresponda, la declaración jurada indicando la situa-ción en la que se encuentra incursa.

Si en un ejercicio posterior la entidad se encuentra incursa en la obligación de presentar nuevamente la informa-ción financiera a SMV de acuerdo a los criterios establecidos en el punto 3 del presente informe, deberá presentar su información financiera en la forma y plazos establecidos de manera regular.

8. CONSIDERACIONES SOBRE EL ACCESO A LA INFORMACIÓN FINANCIERA

Como hemos indicado anteriormente, la información que las entidades pre-senten a la SMV es de acceso público, por lo cual, para poder obtener la infor-mación de que trata la presente norma, se debe presentar una solicitud dirigida a la SMV, con identificación del solicitan-te y previo pago por concepto de obten-ción de la información solicitada.

Los referidos estados financieros serán entregados por la SMV en un plazo no mayor de siete (7) días hábiles, plazo que se podrá prorrogar excepcional-mente por cinco (05) días hábiles adi-cionales.





9. ¿LA SMV VALIDARÁ LA INFOR-MACIÓN RECIBIDA?

La norma reglamentaria precisa que la SMV no valida la información financiera presentada por las Entidades. En conse-cuencia tampoco resolverá reclamos o denuncias relacionadas al respecto.

No obstante lo indicado, la SMV podrá elaborar estadísticas con la información financiera presentada, las mismas que serán publicadas en su Portal del Merca-do de Valores en la forma y plazos que la SMV determine.

Al respecto debemos mencionar que las facultades que el artículo 5º de la Ley Nº 29720 otorga a la SMV están diri-gidas a regular la presentación de la información financiera y a aplicar san-ciones en caso se detecte la comisión de infracciones a lo establecido en las presentes normas; asimismo, en obser-vancia de dicho marco legal, se precisa que la SMV únicamente revisará si la información financiera ha sido presen-tada de manera completa y observando los formatos y condiciones, así como las especificaciones técnicas que pueda establecer la SMV. Por estos motivos, el Reglamento establece que la SMV no valida la información financiera presen-tada por las Entidades.

10. UNA EMPRESA NO OBLIGADA ¿PUEDE PRESENTAR INFORMA-CIÓN DE MANERA VOLUNTA-RIA A LA SMV?

Las Entidades a las que no les son de aplicación las normas señaladas, es decir que no están en la obligación de presentar sus estados financieros audi-tados a la SMV, podrán voluntariamente presentar su información financiera, en cuyo caso deberán sujetarse a las dis-posiciones establecidas en las normas antes indicadas.

11. PRESENTACIÓN DE LA IN-FORMACIÓN FINANCIERA A LA SMV POR LOS EJERCICIOS 2012, 2013 Y SIGUIENTES

La primera presentación a la SMV de la información financiera a que se refieren las presentes normas, se realizará de acuerdo a lo siguiente:

11.1 Presentación de la informa-ción financiera a la SMV por el Ejercicio 2012

Al respecto se señala que las Entidades cuyos ingresos por ventas o prestación de servicios o con activos totales que al cierre del ejercicio 2012 superen las

treinta mil (30,000) UIT, deberán pre-sentar su información financiera audi-tada del ejercicio que culmina el 31 de diciembre de 2012.

Al respecto se debe considerar lo si-guiente:

- La presentación de dicha informa-ción se efectuará de acuerdo con el cronograma que establezca la SMV.

- Las Entidades que sean subsidiarias de empresas que tengan sus valores inscritos en el Registro Público del Mercado de Valores (RPMV) y cuyos ingresos por ventas o prestación de servicios o cuyos activos totales supe-ren las tres mil (3,000) UIT al cierre del ejercicio 2012, deberán presen-tar su información según lo estable-cido anteriormente.

- La información financiera correspon-diente al ejercicio que culmina el 31 de diciembre de 2012 debe incluir la información comparativa del ejerci-cio 2011.

11.2 Presentación de la informa-ción financiera a la SMV por el Ejercicio 2013 y siguientes

Las sociedades cuyos ingresos por ven-tas o prestación de servicios o con ac-tivos totales que al cierre del ejercicio 2013 sean iguales o superiores a tres mil (3,000) UIT y que no hayan presen-tado su información según lo indicado en el punto 11.1, deberán presentar su información financiera auditada corres-pondiente al ejercicio que culmina el 31 de diciembre de 2013, de acuerdo con el cronograma que establezca la SMV.

La información financiera que se pre-sente debe incluir la información com-parativa del ejercicio 2012.

Lo indicado anteriormente podemos re-sumirlo en el siguiente esquema:

PRESENTACIÓN DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA POR EL EJERCICIO

2012, 2013 Y SIGUIENTES

EJERCICIO 2012

Las En dades cuyos ingresos o ac -vos totales que al cierre del ejercicio 2012 superen las 30,000 UIT, deberán presentar su información fi nanciera auditada del ejercicio que culmina el 31 de diciembre de 2012 (mostrando información compara va con el ejercicio 2011).

EJERCICIO 2013

Las sociedades cuyos ingresos o ac vos totales que al cierre del ejercicio 2013 sean iguales o superiores a 3,000 UIT y que no hayan presentado su informa-ción anteriormente, deberán presentar su información fi nanciera auditada co-rrespondiente al ejercicio que culmina el 31 de diciembre de 2013 (mostrando informacion compara va con el ejerci-cio 2012).

En tal sentido, se observa que se ha con-siderado que las presentes normas ten-gan una aplicación gradual de manera que se permita la implementación pro-gresiva de la norma que obliga, de un lado, a contratar a una firma auditora y, del otro, a presentar su información financiera en armonía con las Normas Internacionales de Información Finan-ciera aprobadas por el IASB; para ello, considerando que el universo de empre-sas es importante, se ha determinado que a partir del 2013 deberá remitirse a la SMV información financiera audi-tada correspondiente al ejercicio 2012 de empresas que tengan ingresos o ac-tivos superiores a 30,000 UIT, es decir, aquellas que por su volumen requieren de una mayor y mejor organización administrativa, así como sistemas de información que les permitan gestionar-se adecuadamente. Esta primera etapa también comprende a las Entidades subsidiarias de empresas que tienen sus valores inscritos en el Registro Público del Mercado de Valores (RPMV).

En el caso de las demás Entidades que cuenten con ingresos o activos superio-res a 3,000 UIT, éstas deberán presentar a la SMV sus estados financieros audita-dos correspondientes al ejercicio 2013, a partir del año 2014.

12. IMPLEMENTACIÓN GRADUAL DE LAS NIIF QUE EMITA EL IASB

Finalmente, la Resolución SMV N° 011-2012-SMV/01 señala que la aplicación de las Normas Internacionales de Infor-mación Financiera (NIIF) vigentes inter-nacionalmente, que emita el IASB, será exigible de acuerdo a lo siguiente:

a) Para las Entidades enunciadas en el numeral 11.1, a partir del ejercicio económico 2013.

b) Para las Entidades enunciadas en el numeral 11.2, a partir del ejercicio económico 2014.

Los estados financieros correspondientes a ejercicios económicos anteriores po-drán elaborarse conforme a las Normas Internacionales de Información Finan-ciera (NIIF), oficializadas en el Perú por el Consejo Normativo de Contabilidad, o por las Normas Internacionales de In-formación Financiera (NIIF) vigentes in-ternacionalmente que emita el IASB.



Contabilización del pago y de la aplicación del ITAN

Práctica Contable

CASO Nº 1

APLICACIÓN DEL ITAN CONTRA LA REGULARIZACIÓN DEL IR

Con fecha 20.04.2012, la empresa “AGRÍCOLA EL TAMBO” S.R.L. ha efectuado el pago al contado del ITAN del ejercicio 2012 por S/. 8,900, de los cuales S/. 7,600 ha aplicado contra los P/a/c del IR y la diferencia (S/. 1,300) contra el pago de regula-rización del Impuesto a la Renta del 2012. En relación a estas operacio-nes, nos piden los registros contables que correspondan.

SOLUCIÓN:

En el caso expuesto, los registros con-tables que debería realizar la empresa “AGRÍCOLA EL TAMBO” S.R.L. son los siguientes:


XX18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 8,900 189 Otros gastos contratados por an cipado 1891 ITAN 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 8,900 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los ac vos netos 401861 ITAN 2012x/x Por el reconocimiento del ITAN


b) Por la cancelación al contado del ITAN del 2012 (20.04.2012)

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 8,900 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los ac vos netos 401861 ITAN 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 8,900 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vasx/x Por el pago al contado del

ITAN del ejercicio 2012. XX

c) Por la aplicación del ITAN contra los P/A/C del IR del ejercicio del 2012

Al igual que sucede con el ITAN, los P/A/C del Impuesto a la Renta también constituyen verdaderas obligaciones de los contribuyentes, por lo que indepen-dientemente de su pago o no, deben ser reconocidos en libros contables . De ser así, debería efectuarse el siguiente re-gistro contable:

XX18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 7,600 189 Otros gastos contratados por an cipado 1892 P/A/C Ejercicio 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 7,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C Ejercicio 2012x/x Por el reconocimiento

de los P/A/C del ejercicio 2012.

XX

Una vez reconocido la obligación por los p/a/c del IR, realizamos la imputa-ción del ITAN. Para ello, mostramos el siguiente registro contable resumen:

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 7,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C Ejercicio 201218 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 7,600 189 Otros gastos contratados por an cipado 1891 ITAN 2012x/x Por la aplicación del ITAN

contra los P/a/c del IR del ejercicio 2012.

XX

d) Por la determinación del IR del Ejercicio 2012

Una vez terminado el ejercicio, la em-presa deberá reconocer el Impuesto a la Renta del ejercicio, realizando el si-guiente registro contable:

DETALLE IMPORTE

U lidad Contable S/. 40,000

Impuesto a la Renta 2012 (30%) S/. 12,000

XX88 IMPUESTO A LA RENTA 12,000 881 Impuesto a la Renta – Corriente40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 12,000 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Impuesto a la Renta 2012x/x Por la determinación del

IR del ejercicio 2012.XX

89 DETERMINACIÓN DEL RE- SULTADO DEL EJERCICIO 12,000 891 U lidad88 IMPUESTO A LA RENTA 12,000 881 Impuesto a la Renta – Corrientex/x Por la detracción del IR del

Resultado del ejercicio.XX

e) Por la presentación de la Declara-ción Jurada Anual del IR 2012

Con ocasión de la presentación de la De-claración Jurada Anual del Impuesto a la Renta de 2012, la empresa imputará los P/A/C del IR que efectivamente haya efec-tuado, aplicará el ITAN no utilizado y de ser el caso, cancelará la diferencia. Así:

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 7,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Impuesto a la Renta 201218 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 7,600 189 Otros gastos contratados por an cipado 1892 P/A/C Ejercicio 2012x/x Por la imputación de los

P/A/C al IR del 2012 contra el Impuesto a la Renta del ejercicio 2012.

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,300 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Impuesto a la Renta 201218 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 1,300 189 Otros gastos contratados por an cipado 1891 ITAN 2012x/x Por la aplicación del ITAN

no u lizado al pago de re-gularización del Impuesto a la Renta del 2012.

XX



Detalle Importe

Impuesto a la Renta 2012 S/. 12,000

(-) P/A/C del IR 2012 S/. 7,600

(-) ITAN 2012 no aplicado S/. 1,300

Impuesto por pagar S/. 3,100

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,100 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Impuesto a la Renta 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 3,100 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vasx/x Por la cancelación del sal-

do del Impuesto a la Renta del 2012.

XX

CASO Nº 2

DEVOLUCIÓN DEL ITANNO APLICADO

Con fecha 23.04.2012, la empresa “IMPORTADORA DE ARTEFACTOS” S.A.C. ha efectuado el pago al con-tado del ITAN del ejercicio 2012 por S/. 11,200, de los cuales S/. 6,900 ha aplicado contra los P/A/C del IR y S/. 2,100 contra el pago de regula-rización del Impuesto a la Renta del 2012. Por la diferencia (S/. 2,200) se ha presentado una solicitud de de-volución, la cual ha sido resuelta el 16.05.2012 obteniéndose un mon-to de S/. 2,280. En relación a estas operaciones, nos piden los registros contables que correspondan.

SOLUCIÓN:

En el caso expuesto, los registros con-tables que debería realizar la empre-sa “IMPORTADORA DE ARTEFACTOS” S.A.C. son los siguientes:


XX18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 11,200 189 Otros gastos contratados por an cipado 1891 ITAN 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 11,200 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los ac vos netos 401861 ITAN 2012x/x Por el reconocimiento del

ITAN correspondiente al 2012.

XX

b) Por la cancelación al contado del ITAN del 2012 (23.04.2012)

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 11,200 401 Gobierno Central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40186 Impuesto temporal a los ac vos netos 401861 ITAN 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 11,200 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vasx/x Por el pago al contado del

ITAN del ejercicio 2012.XX

c) Por la aplicación del ITAN con-tra los p/a/c del IR del ejercicio del 2012

Los P/A/C del IR deberían ser reconoci-dos en libros contables, independiente-mente que se paguen o no. De ser así, debería efectuarse el siguiente registro contable:

XX

18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 6,900 189 Otros gastos contratados por an cipado 1892 P/A/C Ejercicio 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 6,900 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/a/c Ejercicio 2012x/x Por el reconocimiento de

los p/a/c del ejercicio 2012.XX

Una vez reconocido la obligación por los p/a/c del IR, realizamos la imputa-ción del ITAN. Para ello, mostramos el siguiente registro contable

XX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 6,900 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C Ejercicio 201218 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 6,900 189 Otros gastos contratados por an cipado 1891 ITAN 2012x/x Por la aplicación del ITAN

contra los P/a/c del IR del ejercicio 2012.

XX

d) Por la determinación del IR del Ejercicio 2012

Una vez terminado el ejercicio, la em-presa deberá reconocer el Impuesto a la Renta del ejercicio, realizando el si-guiente registro contable:

Detalle Importe

U lidad Contable S/. 30,000

Impuesto a la Renta 2012 (30%) S/. 9,000

XX

88 IMPUESTO A LA RENTA 9,000 881 Impuesto a la Renta – Corriente40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 9,000 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Impuesto a la Renta 2012x/x Por la determinación del

IR del ejercicio 2012.XX

89 DETERMINACIÓN DEL RE- SULTADO DEL EJERCICIO 9,000 891 U lidad88 IMPUESTO A LA RENTA 9,000 881 Impuesto a la Renta – Corrientex/x Por la detracción del IR del

Resultado del ejercicio.

XX

e) Por la presentación de la Declara-ción Jurada Anual del IR 2012

Con ocasión de la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta de 2012, la empresa impu-tará los P/A/C del IR que efectivamen-te haya efectuado, aplicará el ITAN no utilizado y de ser el caso, cancelará la diferencia. Así:

XX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 6,900 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Impuesto a la Renta 201218 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 6,900 189 Otros gastos contratados por an cipado 1892 P/a/c Ejercicio 2012x/x Por la imputación de los

p/a/c al IR del 2012 contra el Impuesto a la Renta del ejercicio 2012.

XX

Detalle Importe


(-) P/A/C del IR 2012 S/. 7,600

(-) ITAN 2012 no aplicado S/. 1,300

Impuesto por pagar S/. 3,100



a un funcionario para presenciar dicho acto; también podrá establecer procedi-mientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en considera-ción la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa.

Destrucción ante Notario Público o Juez

de Paz

Comunicar a la SUNAT dentro de los 6 días

hábiles anteriores a la destrucción

Condiciones

DEDUCCIÓN DE LOS

DESMEDROS

Como se observa de lo anterior, para efectos tributarios, la deducción tributa-ria de los desmedros está supeditada al cumplimiento de las condiciones antes señaladas; de lo contrario, la deducción de la pérdida se trasladará al período en que efectivamente se cumpla con las mismas.

Determinado el tratamiento tributario, verificaremos el tratamiento contable que le corresponde a esta pérdida. Así, deberíamos partir de la idea que toda pérdida se reconoce en los Estados Fi-nancieros cuando ocurren. Cabe preci-sar que esto es independientemente de la oportunidad en que tributariamente se deduzcan.

Siendo esto así, tratándose del caso expuesto por la empresa “TRANSFER PRICE” S.A.C. ésta debería realizar los siguientes registros contables:

a) Por el reconocimiento de la pérdi-da (31.07.2011)

XX69 COSTO DE VENTAS 20,000 695 Gastos por desvalo- rización de existencias 6951 Mercaderías20 MERCADERÍAS 20,000 201 Mercaderías manufacturadas

Aplicación práctica de las cuentas de orden

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,100 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Impuesto a la Renta 201218 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 2,100 189 Otros gastos contratados por an cipado 1891 ITAN 2012x/x Por la aplicación del ITAN

no u lizado al pago de re-gularización del Impuesto a la Renta del 2012.

XX

2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costox/x Por el reconocimiento de los


03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 20,000 032 Bienes dados de baja 0323 Mercaderías09 ACREEDORAS POR CONTRA 20,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0932 Bienes dados de baja 09323 Mercaderíasx/x Por el reconocimiento de los


b) Por la destrucción de las computa-doras (30.12.2011)

En la oportunidad que la empresa “TRANSFER PRICE” S.A.C. efectúe la destrucción de los bienes (30.12.2011), deberá realizar el siguiente registro con-table:

XX

09 ACREEDORAS POR CONTRA 20,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0932 Bienes dados de baja 09323 Mercaderías03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 20,000 032 Bienes dados de baja 0323 Mercaderíasx/x Por la destrucción de las existencias.

XX

CASO Nº 4

AVAL OTORGADO

Durante el 2010, la empresa “ABM CONSULTING” S.A.C. garantizó a la empresa “AGROINDUSTRIAS ICA” S.R.L., por un préstamo de S/. 150,000 que ésta solicitó ante el BAN-CO CONTACASH. Esta garantía se

f) Devolución del ITAN no aplicado (16.05.2012)

En la oportunidad en que se efectivice la devolución del ITAN no aplicado, de-bemos realizar el siguiente registro con-table:

XX10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 2,280 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas77 INGRESOS FINANCIEROS 80 779 Otros ingresos fi nancieros

18 SERVICIOS Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIPADO 2,200 189 Otros gastos contratados por an cipado 1892 ITAN 2012x/x Por la devolución del ITAN no aplicado.

XX

Detalle Importe

ITAN efec vamente pagado S/. 11,200

(-) Aplicación contra P/A/C del IR 2012 S/. 6,900

(-) Aplicación contra IR Regularización S/. 2,100

ITAN no aplicado S/. 2,200

CASO Nº 3

DESMEDROS DE EXISTENCIAS

Con fecha 31.07.2011, la empresa “TRANSFER PRICE” S.A.C. dedicada a la comercialización de computadoras, se ha percatado que 100 unidades de estos productos ya no se pueden vender, pues están en malas condi-ciones debido a la inundación de uno de los almacenes de la empresa. Es-tas mercaderías tenían un costo de S/. 20,000. Sobre el particular, nos piden determinar el tratamiento con-table y tributario de esta operación. Considerar que al cierre del ejercicio, la empresa decide destruir dichas mercaderías, por lo que con fecha 30.12.2011 efectúa la destrucción de éstas, cumpliendo con las condiciones previstas en la legislación tributaria.

SOLUCIÓN:

Como se recuerda, un desmedro repre-senta la pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, hacién-dolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados. En ese sentido, considerando el caso expuesto por la empresa “TRANSFER PRICE” S.A.C. po-dríamos concluir que estamos ante un supuesto de este tipo.

Sobre el particular, el inciso c) del artí-culo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que en estos casos, la SUNAT aceptará como prueba la destrucción de las existencias efectua-das ante Notario Público o Juez de Paz, a falta de aquél, siempre que se comunique previamente a esta entidad en un plazo no menor de seis (6) días hábiles ante-riores a la fecha en que llevará a cabo la destrucción de los referidos bienes. Agre-ga que dicha entidad podrá designar





produjo debido a las buenas rela-ciones comerciales entre ambas y a la buena situación económica de la prestataria en ese año. Sin embargo, durante el año 2011, la situación fi-nanciera de “AGROINDUSTRIAS ICA” S.R.L. se deteriora y al 30 de Junio del mismo año, entra en un proceso de reestructuración empresarial. Al respecto, nos consultan, si al 31 de Diciembre de 2010 se debe efectuar una provisión por la asunción de di-chas deudas. Asimismo, si al 31 de Diciembre de 2011, debería efectuar dicha provisión?

SOLUCIÓN:

a) Al 31 de Diciembre de 2010

Con ocasión de la elaboración de los Estados Financieros al 31.12.2010, la empresa “ABM CONSULTING” S.A.C. debe analizar si procede o no efectuar una provisión por la garantía otorgada a la empresa “AGROINDUSTRIAS ICA” S.R.L. a fin de cubrir la eventualidad del no pago por parte de ésta.

Para estos efectos, debe analizarse si se cumple o no con los requerimientos previstos en el párrafo 14 de la NIC 37 “Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes”, los cuales son los siguientes:

REQUERIMIENTOS PARA RECONOCER UNA

PROVISIÓNANÁLISIS

¿Existe una obligación actual resultante de un hecho pasado obligan-te?

En este caso, el hecho obli-gante es el otorgamiento de la garan a, la cual da lu-gar a una obligación legal.

¿Es probable un Flujo de salida de recursos que involucre benefi cios económicos, para liqui-dar la obligación?

En este caso, no es pro-bable que se produzca un fl ujo de salida de benefi -cios al 31 de Diciembre de 2010.

¿Se puede es mar con-fi ablemente el monto de la obligación?

Respecto de la es mación confi able de la obligación, ésta cumple con el requi-sito puesto que el monto que no sea pagado, deberá ser asumido por la empre-sa “ABM CONSULTING” S.A.C.

Del análisis efectuado por la empresa “ABM CONSULTING” S.A.C podemos observar que aún cuando existe una obligación actual y una estimación con-fiable del monto que tendría que pa-gar por el no cumplimiento por parte de la empresa “AGROINDUSTRIA ICA” S.R.L., no es probable que se produzca una salida de beneficios, pues la situa-ción financiera de la empresa deudora es buena, por lo que al 31.12.2010 no se reconocerá provisión contable alguna.

No obstante lo anteriormente señalado, será necesario reconocer el siguiente re-gistro contable, para dejar evidencia del aval otorgado:

XX04 DEUDORAS POR CONTRA 150,000 048 Otras cuentas de orden acreedoras 0489 Diversas 04891 Avales otorgados08 OTRAS CUENTAS DE OR- DEN ACREEDORAS 150,000 089 Diversas 0891 Avales otorgadosx/x Por el aval otorgado a la

empresa “AGROINDUS-TRIA ICA” S.R.L.

XX

b) Al 31 de Diciembre de 2011

Al 31 de Diciembre de 2011, surgen nuevas situaciones que cambian el pa-norama descrito al cierre del año ante-rior. Por ello, nuevamente se debe efec-tuar el análisis a efecto de determinar si se debe o no efectuar la provisión.


PROVISIÓNANÁLISIS

¿Existe una obligación actual resultante de un hecho pasado obligan-te?

En este caso, el hecho obli-gante es el otorgamiento de la garan a, la cual da lu-gar a una obligación legal.

¿Es probable un Flujo de salida de recursos que involucre benefi cios económicos, para liqui-dar la obligación?

En este caso, es probable que al 31 de Diciembre del 2011, se requiera, para li-quidar la obligación, de un fl ujo de salida de recursos que involucre benefi cios económicos.

¿Se puede es mar con-fi ablemente el monto de la obligación?

Respecto de la es mación confi able de la obligación, ésta cumple con el requi-sito puesto que el monto que no pague “AGROIN-DUSTRIA ICA” S.R.L., debe-rá ser asumido por la em-presa “ABM CONSULTING” S.A.C.

De lo observado, podemos concluir que al 31.12.2011 a diferencia del cierre del ejercicio anterior, la empresa “ABM CONSULTING” S.A.C. deberá efectuar una provisión por que se cumplen con los tres requisitos establecidos para re-conocer la misma. De ser así, deberá efectuar el siguiente registro:

XX

68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 150,000 686 Provisiones 6869 Otras provisiones48 PROVISIONES 150,000 489 Otras provisionesx/x Por el reconocimiento de

la provisión por el probable monto que debe asumir la empresa por la garan a otor-gada a la empresa “AGROIN-DUSTRIAS ICA” S.R.L.

XX

94 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 150,00078 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 150,000 781 Cargas cubiertas por provisionesx/x Por el des no de la provi-

sión realizada.XX

IMPORTANTE

Asumiendo que la empresa “ABM CON-SULTING” S.A.C. finalmente cancela la deuda de la empresa “AGROINDUS-TRIAS ICA” S.A.C., la misma debería realizar el siguiente registro contable:

XX16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – TERCEROS 150,000 162 Reclamaciones a terceros 1629 Otras10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 150,000 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vasx/x Por el pago al BANCO

CONTACASH de la deuda de la empresa “AGROIN-DUSTRIAS ICA” S.A.C.

XX08 OTRAS CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS 150,000 089 Diversas 0891 Avales otorgados04 DEUDORAS POR CONTRA 150,000 048 Otras cuentas de orden acreedoras 0489 Diversasx/x Por la realización del aval

asumido a favor de la em-presa “AGROINDUSTRIAS ICA” S.A.C.

XX

En ese caso, si la empresa “ABM CON-SULTING” S.A.C. llega a la conclusión que ya no puede recuperar el pago asumido por la empresa “AGROINDUS-TRIAS ICA” S.A.C. deberá dar por can-celada la provisión correspondiente.

XX48 PROVISIONES 150,000 489 Otras provisiones16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – TERCEROS 150,000 162 Reclamaciones a terceros 1629 Otrasx/x Por la cancelación de la

cuenta Provisiones.XX



Cuenta 75: Otros ingresos de gestión


1. DEFINICIÓN

Los ingresos son definidos en el Marco Conceptual para la Preparación y Pre-sentación de Estados Financieros, como incrementos en los beneficios económi-cos, producidos a lo largo del periodo contable, en forma de entradas o incre-mentos de valor de los activos, o bien como disminuciones de los pasivos, que dan como resultado aumentos del patri-monio y no están relacionados con las aportaciones de los propietarios de la entidad.

Dicha norma refiere que el concepto de ingreso comprende tanto los ingresos de actividades ordinarias como las ga-nancias, en donde:

Ingresos de ac vidades ordinarias

Ventas, comisiones, intereses, dividendos y regalías

Otras par das que sa sfacen la defi nición de ingresos

Ganancias

INGRESOS

a) Ingresos de actividades ordinarias

Es la entrada bruta de beneficios eco-nómicos, durante el periodo, surgi-dos en el curso de las actividades or-dinarias de una entidad, siempre que tal entrada dé lugar a un aumento en el patrimonio que no esté relaciona-do con las aportaciones de quienes participan en el mismo. Este tipo de conceptos adoptan una gran varie-dad de nombres, tales como ventas, comisiones, intereses, dividendos y regalías.

b) Ganancias

Incluyen otras partidas que satisfacen la definición de ingresos pero que no son ingresos de actividades ordinarias.

Considerado lo anteriormente señala-do, se puede afirmar que la cuenta 75 Otros ingresos de gestión incluye deter-minados conceptos que califican como ingresos, los cuales no provienen de las actividades ordinarias de la empresa. Así también lo indica el PCGE según el cual, en esta cuenta se acumulan los ingresos distintos de los relacionados con la actividad principal del ente eco-nómico y de los provenientes de finan-ciamientos otorgados, tanto de terceros como de entidades relacionadas.

CUENTA 70 VENTAS

CUENTA 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN

Incluye los in-gresos por ven-tas de bienes y/o servicios inherentes a

las operaciones del giro del

negocio

Incluye los ingresos dis ntos de los relacionados con la ac vidad prin-cipal del ente económico y de los provenientes de fi nanciamientos otorgados

2. NOMENCLATURA

La cuenta en análisis comprende las si-guientes subcuentas, divisionarias y sub-divisionarias:

751 Servicios en beneficio del personal

752 Comisiones y corretajes

753 Regalías

754 Alquileres

7541 Terrenos

7542 Edificaciones

7543 Maquinarias y equipos de

explotación

7544 Equipo de transporte

7545 Equipos diversos

755 Recuperación de cuentas de va-luación

7551 Recuperación – Cuentas de cobranza dudosa

7552 Recuperación – Desvaloriza-

ción de existencias

7553 Recuperación – Desvaloriza-ción de inversiones mobiliarias

756 Enajenación de activos inmovilizados

7561 Inversiones mobiliarias


7563 Activos adquiridos en arrendamiento financiero


7565 Intangibles

7566 Activos biológicos

757 Recuperación de deterioro de cuentas de activos inmovilizados

7571 Recuperación de deterioro de inversiones inmobiliarias

7572 Recuperación de deterioro de inmuebles, maquinaria y equipo

7573 Recuperación de deterioro de intangibles

7574 Recuperación de deterioro de activos biológicos

759 Otros ingresos de gestión

7591 Subsidios gubernamentales

7592 Reclamos al seguro

7593 Donaciones

7599 Otros ingresos de gestión

3. SUBCUENTAS

El contenido de cada una de las sub-cuentas que conforman esta cuenta es el siguiente:

SUBCUENTAS DETALLE

751 Servicios en benefi cio del personal

Ingresos provenientes de la presta-ción de servicios al personal.

752 Comisiones y corretajes

Servicios prestados por la empresa como intermediario comercial a favor de terceros, tales como comi-siones por ventas a consignación, comisiones por venta de inmue-bles, entre otros.

753 Regalías

Ingresos por el uso de derechos de propiedad de la empresa por parte de terceros, como es el caso de las marcas, patentes, modelos.

754 AlquileresArrendamientos de ac vos inmovi-lizados, o de bienes muebles.

755 Recupera-ción de cuentas

de valuación

Comprende la recuperación de va-lor del ac vo, cuyo valor fue previa-mente disminuido por intermedio de cuentas de valuación.

756 Enajena-ción de ac vos inmovilizados

Ingreso generado por la venta de ac vos inmovilizados.

757 Recupera-ción de deterio-

ro de cuentas de ac vos

inmovilizados

Incluye el mayor valor actual de los ac vos que anteriormente fue-ron deteriorados, y cuyo deterioro acumulado se encuentra registrado en la cuenta 36 Desvalorización de ac vo inmovilizado, cuando los ac- vos son medidos al costo.



SUBCUENTAS DETALLE

759 Otros ingresos de

ges ón

Los de similar naturaleza, diferentes a los señalados en las subcuentas precedentes. Incluye los subsidios gubernamentales.


• Reconocimiento de ingresos por Regalías

Las regalías deben ser reconocidas utilizando la base de acumulación (o devengo), de acuerdo con la sustan-cia del acuerdo en que se basan.

• Reconocimiento de ingreso por al-quileres

Los ingresos procedentes de los arren-damientos operativos se reconocerán como ingresos de forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento, salvo que resulte más representati-va otra base sistemática de reparto, por reflejar más adecuadamente el patrón temporal de consumo de los beneficios derivados del uso del acti-vo arrendado en cuestión

• Ganancia o pérdida por la venta de Inmuebles, Maquinaria y Equipo

La pérdida o ganancia surgida al dar de baja un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo se incluirá en el resultado del periodo cuando la par-tida sea dada de baja en cuentas. En ese caso, las ganancias no se clasifi-carán como ingresos de actividades ordinarias.


CASO Nº 1

VENTA DE ACTIVO INMOVILIZADO

La empresa “BUSSINES AND MONEY” S.A.C. ha transferido una camioneta a un valor de S/. 10,000 más IGV. El costo del bien fue de S/. 50,000 y tiene una depreciación acumulada de S/. 42,000. ¿Cómo se registra esta operación?

SOLUCIÓN:

• Según PCGE

XX16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – TERCEROS 11,800 165 Venta de ac vo inmovilizado 1653 Inmuebles, maquinaria y equipo40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas

40111 IGV – Cuenta Propia 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 10,000 756 Enajenación de ac vos inmovilizados 7564 Inmuebles, maquinaria y equipox/x Por la venta de la camio-

neta de la empresa.XX

65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 8,000 655 Costo neto de enajenación de ac- vos inmovilizados Y operaciones discon nuadas 6551 Costo neto de ena- jenación de ac vos inmovilizados 65513 Inmuebles, maquinarias y equipos39 DEPRECIACIÓN, AMORTI- ZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 42,000 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo – costo 39133 Equipo de transporte33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 50,000 334 Equipo de transporte 3341 Vehículos motorizados 33411 Costox/x Por el re ro de libros de la

camioneta transferida.XX

10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 11,800 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – TERCEROS 11,800 165 Venta de ac vo inmovilizado 1653 Inmuebles, maquinaria y equipox/x Por la cobranza de la cuen-

ta por cobrar originada en la venta de ac vos.

XX

• Según PCGRXX

16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 11,800 168 Otras cuentas por cobrar diversas40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4011 IGV76 INGRESOS EXTRAORDI- NARIOS 10,000 762 Enajenación de Inmuebles, maquinaria y equipo.X x/x Por la venta de la camio-

neta de la empresa.XX

66 CARGAS EXCEPCIONALES 8,000 662 Costo neto de ena- jenación de Inmuebles, Maquinarias y equipos39 DEPRECIACIÓN Y AMORTIZ. ACUMULADA 42,000 393 Depreciación Inmuebles, maquin. y equipo

33 INMUEBLES, MAQUINARIAS Y EQUIPOS 50,000 334 Unidades de transportex/x Por el re ro de libros de la

camioneta transferida.XX

10 CAJA Y BANCOS 11,800 104 Cuentas corrientes16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 11,800 168 Otras cuentas por cobrar diversasx/x Por la cobranza de la cuen-

ta por cobrar originada en la venta de ac vos.

XX

CASO Nº 2

ARRENDAMIENTO DE BIENES INMUEBLES

La empresa “COMERCIAL TINTAYA” S.A.C. dedicada a la compra venta de repuestos para autos, ha arrendado uno de sus almacenes a un tercero, por un valor de S/. 3,000 más IGV por mes. Sobre el particular, el contador de la empresa nos pide ayuda a efectos de registrar esta operación.

SOLUCIÓN:

• Según PCGE

XX16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – TERCEROS 3,540 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1682 Otras cuentas por cobrar diversas40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 540 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta Propia 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 3,000 754 Alquileres 7542 Edifi cacionesx/x Por el arrendamiento del

almacén de la empresa.XX

• Según el PCGR

XX16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 3,540 1698 Otras cuentas por cobrar diversas40 TRIBUTOS POR PAGAR 540 401 Gobierno Central 4011 IGV75 INGRESOS DIVERSOS 3,000 754 Alquileres de terrenos x/x Por el arrendamiento del

almacén de la empresa.XX



27SEGUNDA QUINCENA - MAYO 2012


Informe Contable

INFORME

• Tratamiento contable de los contratos de arrendamiento financiero ............................................................ 27


• ¿Cuál es el tratamiento contable de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta? ....................................... 31


• Cuenta 77: Ingresos Financieros ............................................................................................................... 35

1. ASPECTOS GENERALES

En la actualidad las empresas buscan fuentes de financiamiento para incre-mentar sus activos o renovar los mismos con la finalidad de mejorar su produc-ción y/o incrementar sus ingresos, por lo cual una alternativa interesante es el contrato de leasing, el cual tiene un bajo costo al inicio del contrato y la car-ga financiera asociada a la transacción puede ser afrontada con los beneficios futuros que se obtiene de la propia ex-plotación del bien financiado.

En tal sentido, el leasing puede ser defi-nido como un contrato de financiamien-to en virtud del cual una de las partes (la empresa de leasing) se obliga a adquirir y luego dar en uso un bien elegido, pre-viamente por la otra parte (la empresa arrendataria), a cambio del pago de una renta como contraprestación du-rante un determinado plazo contractual que generalmente coincide con la vida útil del bien financiado. Al término de dicho plazo el arrendatario puede ejer-cer la opción de compra, pagando el valor residual pactado del bien o, en su defecto podrá devolver el bien.

En este contexto, en el presente informe nos avocaremos a estudiar y analizar las implicancias contables del contrato de leasing dentro del marco de la NIC 17 “Arrendamientos”.

2. DIFERENCIA ENTRE UN ARREN-DAMIENTO FINANCIERO Y UN ARRENDAMIENTO OPERATIVO

En principio, la NIC 17 define a un arrendamiento como el acuerdo por el cual el arrendador cede al arrendatario,

el derecho a utilizar un activo durante un periodo de tiempo determinado, a cambio de percibir una suma única de dinero, o una serie de pagos o cuotas.

Ahora bien, un Arrendamiento finan-ciero es un tipo de arrendamiento en el que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo, y que la pro-piedad del mismo, en su caso, puede o no ser transferida. Mientras que por el contrario, un Arrendamiento operativo es cualquier acuerdo de arrendamiento distinto al arrendamiento financiero.

Como se puede observar, la clasificación de los arrendamientos adoptada en la NIC 17 se basa en el grado en que los riesgos y ventajas, derivados de la pro-piedad del activo, afectan al arrendador o al arrendatario. Entre tales riesgos se incluyen la posibilidad de pérdidas por capacidad ociosa u obsolescencia tec-nológica, así como las variaciones en el desempeño debidas a cambios en las condiciones económicas. Las ventajas pueden estar representadas por la ex-pectativa de una operación rentable a lo largo de la vida económica del activo, así como por una ganancia por revalo-rización o por una realización del valor residual.

Por consiguiente, un arrendamiento se clasificará como financiero cuan-do transfiera sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la pro-piedad, mientras que un arrendamiento se clasificará como operativo si no trans-fiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad.

Complementando lo expuesto po-demos añadir que el hecho que un

arrendamiento sea financiero u opera-tivo dependerá de la esencia económi-ca y naturaleza de la transacción, más que de la mera forma del contrato. A continuación presentamos ejemplos de situaciones que, por sí solas o de for-ma conjunta, normalmente conllevarían a la clasificación de un arrendamiento como financiero:

a) El arrendamiento transfiere la pro-piedad del activo al arrendatario al finalizar el plazo del arrendamiento.

b) El arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea suficientemente inferior al valor razonable, en el momento en que la opción sea ejercitable, de modo que, al inicio del arrendamien-to, se prevea con razonable certeza que tal opción será ejercida.

c) El plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida económica del activo, incluso si la propiedad no se transfiere al final de la operación.

d) Al inicio del arrendamiento, el valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento es al menos equi-valente a la práctica totalidad del va-lor razonable del activo objeto de la operación; y,

e) Los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que sólo el arrendatario tiene la posibi-lidad de usarlos sin realizar en ellos modificaciones importantes.

Otros indicadores de situaciones que podrían llevar, por sí solas o de forma conjunta con otras, a la clasificación de un arrendamiento como de carácter fi-nanciero, son las siguientes:

Tratamiento contable de los contratos de arrendamiento fi nanciero



a) Si el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento, y las pérdidas sufridas por el arrendador a causa de tal cancelación fueran asu-midas por el arrendatario.

b) Las pérdidas o ganancias derivadas de las fluctuaciones en el valor razo-nable del importe residual recaen so-bre el arrendatario (por ejemplo, en la forma de un descuento por impor-te similar al valor en venta del activo al final del arrendamiento); y,

c) El arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un segundo periodo, con unos pagos por arrendamiento que son sustan-cialmente inferiores a los habituales del mercado.

Los ejemplos e indicadores menciona-dos anteriormente no son siempre con-cluyentes, pues si del análisis efectuado resulta claro, por otras características, que el arrendamiento no transfiere sus-tancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad, se clasificará como operativo. Por ejemplo, este po-dría ser el caso en el que se transfiera la propiedad del activo, al término del arrendamiento, por un pago variable que sea igual a su valor razonable en ese momento, o si existen pagos contin-gentes como consecuencia de los cuales el arrendatario no tiene sustancialmente todos esos riesgos y ventajas.

3. CAMBIO EN LA CLASIFICACIÓN DE UN ARRENDAMIENTO

La clasificación del arrendamiento se hará al inicio del mismo. Si en algún otro momento el arrendador y el arren-datario acordaran cambiar las estipula-ciones del contrato, de forma que esta modificación habría dado lugar a una clasificación diferente del arrendamien-to, en el caso de que las condiciones se hubieran producido al inicio de la ope-ración, el contrato revisado se conside-rará un nuevo arrendamiento para todo el plazo restante del arrendamiento.

No obstante, los cambios en las estima-ciones (por ejemplo, las que suponen modificaciones en la vida económica o en el valor residual del activo arrenda-do) o los cambios en circunstancias (por ejemplo, el incumplimiento por parte del arrendatario), no darán lugar a una nueva clasificación del arrendamiento a efectos contables.

4. CONSIDERACIONES EN UN CONTRATO DE ARRENDAMIENTO DE EDIFICACIÓN Y TERRENO

Respecto a este punto la NIC 17, señala que cuando un arrendamiento incluya

componentes de terrenos y de edificios conjuntamente, una entidad evaluará la clasificación de cada componente por separado como un arrendamiento financiero u operativo. Para tales efec-tos, al determinar si el componente de terreno es un arrendamiento financiero u operativo, debe considerarse que los terrenos normalmente tienen una vida económica indefinida.

Cuando sea necesario para clasificar y contabilizar un arrendamiento de te-rrenos y construcciones, los pagos mí-nimos por el arrendamiento (incluyendo todo pago por adelantado) se distribui-rán entre los componentes de terrenos y construcciones en proporción a los valores razonables relativos que repre-sentan los derechos de arrendamiento en los citados componentes de terrenos y construcciones en el inicio del arren-damiento. Si los pagos por el arrenda-miento no pueden repartirse fiablemen-te entre estos dos componentes, todo el arrendamiento se clasificará como arrendamiento financiero, a menos que esté claro que ambos componentes son arrendamientos operativos, en cuyo caso todo el arrendamiento se clasifica-rá como operativo.

5. RECONOCIMIENTO INICIAL DE UN ARRENDAMIENTO FINAN-CIERO

Al comienzo del plazo del arrendamien-to financiero, éste se reconocerá, en el estado de situación financiera del arren-datario, como un activo y un pasivo por el mismo importe, igual al valor razona-ble del bien arrendado, o bien al valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento, si éste fuera menor, de-terminados al inicio del arrendamiento.

EL VALOR RAZONABLE

EL VALOR PRESENTE DE LOS PAGOS MÍ-NIMOS

SE REGISTRA AL MENOR VALOR ENTRE:

MEDICIÓN INICIAL DEL CONTRATO DE LEASING

Veamos a continuación en qué consisten cada uno de dichos conceptos:

Pagos mínimos por el arrendamiento.- Son los pagos que se requieren o pue-den requerírsele al arrendatario durante el plazo del arrendamiento, excluyendo tanto las cuotas de carácter contingente como los costos de los servicios y los im-puestos que ha de pagar el arrendador y le hayan de ser reembolsados.

También se incluye:

a) En el caso del arrendatario, cualquier importe garantizado por él mismo o por un tercero vinculado con él; o

b) En el caso del arrendador, cualquier valor residual que se le garantice, ya sea por:

- Parte del arrendatario;

- Una parte vinculada con éste; o

- Una parte no vinculada con el arrendatario que sea capaz finan-cieramente de atender a las obli-gaciones derivadas de la garantía prestada.

Sin embargo, si el arrendatario posee la opción de comprar el activo a un pre-cio que se espera sea suficientemente más reducido que el valor razonable del activo en el momento en que la opción sea ejercitable, de forma que, al inicio del arrendamiento, se puede prever con razonable certeza que la opción será ejercida, los pagos mínimos por el arrendamiento comprenderán tanto los pagos mínimos a satisfacer en el plazo del mismo hasta la fecha esperada de ejercicio de la citada opción de compra, como el pago necesario para ejercitar esta opción de compra.

Valor razonable.- Es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo, o cancelado un pasivo, entre un com-prador y un vendedor interesado y de-bidamente informado, que realizan una transacción libre.

Complementando lo expuesto, cabe recalcar que las transacciones y demás eventos se contabilizarán y presentarán de acuerdo con su fondo económico y realidad financiera, y no solamente en consideración a su forma legal. Mien-tras la forma legal de un acuerdo de arrendamiento puede significar que el arrendatario no adquiera la titularidad jurídica sobre el bien arrendado, en el caso de un arrendamiento financiero su fondo económico y realidad financiera implican que el arrendatario adquiere los beneficios económicos derivados del uso del activo arrendado durante la mayor parte de su vida económica, con-trayendo al hacerlo, como contrapresta-ción por tal derecho, una obligación de pago aproximadamente igual al inicio del arrendamiento, al valor razonable del activo más las cargas financieras correspondientes.

Si esta operación de arrendamiento no quedara reflejada en el estado de situación financiera del arrendatario, los recursos económicos y el nivel de obligaciones de una entidad estarían infravalorados, distorsionando los ra-tios financieros. Será apropiado, por

SEGUNDA QUINCENA - MAYO 2012 29


tanto, que el arrendamiento financiero se reconozca, en el estado de situación financiera del arrendatario, como un activo y como una obligación de pagar cuotas de arrendamiento en el futuro.

6. RECONOCIMIENTO POSTE-RIOR DE UN ARRENDAMIENTO FINANCIERO

Cada una de las cuotas del arrenda-miento se dividirá en dos partes que re-presentan, respectivamente, las cargas financieras y la reducción de la deuda. La carga financiera total se distribuirá entre los periodos que constituyen el pla-zo del arrendamiento, de manera que se obtenga una tasa de interés constan-te en cada periodo, sobre el saldo de la deuda pendiente de amortizar.

En la práctica, y con la finalidad de sim-plificar los cálculos, el arrendatario po-drá utilizar algún tipo de aproximación para distribuir las cargas financieras en-tre los periodos que constituyen el plazo del arrendamiento.

El arrendamiento financiero dará lugar tanto a un cargo por depreciación en los activos depreciables, como a un gasto fi-nanciero en cada periodo. La política de depreciación para activos depreciables arrendados será coherente con la segui-da para el resto de activos depreciables que se posean, y la depreciación con-tabilizada se calculará sobre las bases establecidas en la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo y en la NIC 38 Activos Intangibles. Si no existiese certeza razo-nable de que el arrendatario obtendrá la propiedad al término del plazo del arrendamiento, el activo se depreciará totalmente a lo largo de su vida útil o en el plazo del arrendamiento, según cuál sea menor.

El importe depreciable del activo arren-dado se distribuirá entre cada uno de los periodos de uso esperado, de acuer-do con una base sistemática, coherente con la política de depreciación que el arrendatario haya adoptado con res-pecto a los demás activos depreciables que posea. En caso de que exista certeza razonable de que el arrendatario obten-drá la propiedad al finalizar el plazo del arrendamiento, el periodo de utilización esperado será la vida útil del activo; en otro caso, el activo se depreciará a lo largo de su vida útil o en el plazo del arrendamiento, según cual sea menor.

7. ASPECTOS TRIBUTARIOS VIN-CULADOS AL LEASING

En lo referente al ámbito tributario del contrato de arrendamiento financiero,

el Decreto Legislativo N° 299 señala que para efectos tributarios, los bienes objeto de arrendamiento financiero se consideran activo fijo del arrendatario y se registrarán contablemente de acuer-do a las Normas Internacionales de Contabilidad, y que la depreciación se efectúa conforme a lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta. Esto implica que el activo adquirido vía leasing tiene la opción de ser depreciado tributaria-mente considerando las tasas máximas establecidas en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, las cuales deta-llamos a continuación.

TASAS MÁXIMAS DE DEPRECIACIÓN TRIBUTARIA

Depreciación tributaria (hasta un

máximo de:)

Edifi caciones

3% anual5% anual a parti r

del 2010

Ganado de trabajo y repro-ducción; redes de pesca

25% anual

Vehículos de transporte te-rrestre (excepto ferrocarri-les), hornos en general.

20% anual

Maquinaria y equipo (minera, petrolera y de construcción)

20% anual

Maquinaria y equipo - otros10 % anual

Equipos de procesamiento de datos

25% anual

Otros bienes del acti vo fi jo10%

anual

No obstante, el Decreto Legislativo N° 299 también regula el beneficio de la depreciación acelerada de los bienes adquiridos vía leasing, estableciendo que excepcionalmente se podrá apli-car como tasa de depreciación máxima anual aquella que se determine de ma-nera lineal en función a la cantidad de años que comprende el contrato, siem-pre que el contrato reúna las siguientes características:

- Su objeto exclusivo debe consistir en la cesión en uso de bienes muebles o inmuebles, que cumplan con el re-quisito de ser considerados costo o gasto para efectos de la Ley del Im-puesto a la Renta.

- El arrendatario debe utilizar los bie-nes arrendados exclusivamente en el desarrollo de su actividad empresa-rial.

- Su duración mínima ha de ser de dos (2) o de cinco (5) años, según tengan por objeto bienes muebles; o,

- La opción de compra sólo podrá ser ejercitada al término del contrato.

Asimismo se señala que si en el trans-curso del contrato se incumpliera con alguno de los requisitos señalados an-teriormente, el arrendatario deberá rec-tificar sus declaraciones juradas anuales

del Impuesto a la Renta y reintegrar el impuesto correspondiente más el interés moratorio, sin sanciones. La resolución del contrato por falta de pago no ori-ginará la obligación de reintegrar el impuesto ni rectificar las declaraciones juradas antes mencionadas.

De lo expuesto, se puede resumir que el activo adquirido a través de un con-trato de leasing puede ser depreciado para efectos tributarios de dos formas: de acuerdo a las tasas máximas esta-blecidas en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta o en función a los años de duración del contrato.


CASO

VEHÍCULO ADQUIRIDO EN ARRENDAMIENTO FINANCIERO

La empresa “TRANSPORTES MINEROS” S.A.C. adquirió una camioneta el 02 enero del 2012, a través de una opera-ción de arrendamiento financiero con el Banco Empresarial, bajo los siguientes términos:

Plazo del Arrendamiento 3 años

Cuota Anual S/. 30,000

Opción de compra al fi nal del contrato (O.C) S/. 5,000

Fecha de inicio de la Operación 02.01.2012

Tasa de Intereses Implícita 15% anual

Vida Úti l del bien 5 años

Valor razonable del bien S/. 74,000

Al respecto nos consultan sobre el trata-miento contable de esta operación.

SOLUCIÓN:

En primer lugar determinaremos los pa-gos mínimos por el contrato de arrenda-miento financiero.

PAGOS MÍNIMOS MONTOS

Cuota Anual x Plazo de arrendamiento (30,000 x 3)

S/. 90,000

Valor de la opción de compra S/. 5,000

Total pagos mínimos por el arrendamien-to fi nanciero

S/. 95,000

En ese sentido, aplicaremos las siguien-tes fórmulas para calcular el valor pre-sente de los pagos mínimos de las cuo-tas y de la opción de compra.

(1+ TI)n – 1 OCVPPM = CA x --------------------- ; VPOC = -------------------

(1+ TI)n TI (1 + TI)n

Donde:VPPM : Valor Presente de los pagos mínimosVPOC : Valor Presente de la opción de compraCA : Cuota anualTI : Tasa de Interésn : Numero de cuotasOC : Opción de compra

Luego reemplazamos los datos en las formulas indicadas:





(1 + 0.15)3 – 1VPPM = 30,000 x -------------------------

(1 + 0.15)3 X 0.15

0.520875VPPM = 30,000 x -------------------------

0.22813125

VPPM = 30,000 x 2.283225117

VPPM = 68,496.75

5,000 5,000VPOC = ------------------ VPOC = ------------------

(1 + 0.15)3 1.520875

VPOC = 3,287.58

Ahora sumaremos ambos importes para determinar el valor presente total de los

pagos mínimos por el arrendamiento financiero.

Valor presente de los pagos mínimos (VPPM)

S/. 68,496.75

Valor presente de la opción de compra (VPOC)

S/. 3,287.58

Valor presente total de los pagos mí-nimos

S/. 71,784.33

Con esta información y considerando que el valor presente total de los pagos mínimos es inferior al valor razonable del activo, procederemos a estructurar el cuadro de las cuotas e intereses del arrendamiento financiero.

d) Por el reconocimiento del crédito fiscal del IGV de la primera cuota

XX40 TRIB., CONTRAPRES. Y APOR-

TES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 5,400.00

401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta propia40 TRIB., CONTRAPRES. Y APOR-

TES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 5,400.00

401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta propia 401111 IGV por aplicarx/x Por el reconocimiento del cré-

dito fiscal del primer ejercicio.XX

Cabe mencionar que los asientos descritos en b), c) y d) se repetirán en cada oportunidad en que la empre-sa “TRANSPORTES MINEROS” S.A.C. realice el pago de una cuota.

e) Ahora bien, respecto a la deprecia-ción, ésta se efectuará considerando la vida útil del activo, el cual es de 5 años, por lo que el cargo anual por depreciación es de S/. 14,356.87 (71,784.33 / 5). En tal sentido, se de-ben efectuar los siguientes asientos:

XX68 VALUACIÓN Y DETERIORO

DE ACTIVOS Y PROVISIONES 14,356.87 681 Depreciación

6813 Depreciación de ac-ti vos adquiridos en arrendamiento fi nan-ciero - Inmuebles, maquinaria y equipo

68133 Equipo de trans-porte

39 DEPRECIACIÓN, AMORTI-ZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 14,356.87391 Depreciación acu-

mulada 3912 Acti vos adquiridos

en arrendamiento fi nanciero

39124 Inmuebles, maqui-naria y equipo - Equi-pos de transporte

x/x Por la contabilización de la depreciación correspon-diente al ejercicio 2012.

XX92 COSTO DE SERVICIO 14,356.87 921 Deprec. del vehículo 78 CARGAS CUBIERTAS POR

PROVISIONES 14,356.87781 Cargas cubiertas

por provisiones x/x Por el desti no de la depre-

ciación.XX

De la misma forma estos asientos por la depreciación, se repetirán de manera anual a lo largo de la vida útil del activo.

CUADRO DE AMORTIZACIÓN DE LA DEUDA E INTERESES

AÑOVALOR DE

LIBROS DE LA OBLIGACIÓN

INTERÉS DE LA CUOTA

(15 %)

IMPUTACIÓN A LA DEUDA DE ARREN-DAMIENTO

CUOTA SIN IGV

IGV(18 %)

TOTAL CUOTA

VALOR NETO DE LA OBLI-

GACIÓN

2012 71,784.33 10,767.65 19,232.35 30,000.00 5,400.00 35,400.00 52,551.98

2013 52,551.98 7,882.80 22,117.20 30,000.00 5,400.00 35,400.00 30,434.78

2014 30,434.78 4,565.22 25,434.78 30,000.00 5,400.00 35.400.00 5,000.00

2014 5,000.00 5,000.00 5,000.00 900.00 5,900.00 0.00

TOTALES 23,215.67 71,784.33 95,000.00 17,100.00 112,100.00

A continuación procederemos a realizar los asientos contables del contrato de arrendamiento financiero.

a) En primer término, haremos el asiento inicial por el reconoci-miento del contrato de leasing de la camioneta.

XX32 ACTIVOS ADQUIRIDOS EN

ARRENDAMIENTO FINAN-CIERO 71,784.33322 Inmuebles, maqui-

naria y equipo3224 Equipo de trans-

porte37 ACTIVO DIFERIDO 23,215.67 373 Intereses diferidos

3731 Intereses no deven-gados en transac-ciones con terceros

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 17,100.00

401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta propia 401111 IGV por aplicar45 OBLIGACIONES FINAN- CIERAS 112,100.00

452 Contratos de arren-damiento fi nan-ciero 84,705.51

455 Costos de fi nancia-ción por pagar


x/x Por la suscripción del con-trato de arrendamiento fi nanciero .

XX

b) Por el pago de la primera cuota del arrendamiento financiero

XX45 OBLIGACIONES FINANCIE-

RAS 35,400.00452 Contratos de arren-

damiento fi nan-ciero 22,694.17

455 Costos de fi nancia-ción por pagar


10 EFECTIVO Y EQUIVALEN-TES DE EFECTIVO 35,400.00104 Cuentas corrientes

en insti tuciones fi -nancieras

1041 Cuentas corrientes operati vas

x/x Por el pago de la cuota del primer ejercicio.

XX

c) Por el devengo de los intereses de la primera cuota

XX67 GASTOS FINANCIEROS 10,767.65

673 Intereses por prés-tamos y otras obli-gaciones

6732 Contratos de arren-damiento fi nan-ciero


3731 Intereses no deven-gados en transac-ciones con terceros

x/x Por el reconocimiento de los intereses del primer ejercicio.

XX



¿Cuál es el tratamiento contable de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta?


1. ANTECEDENTES

El artículo 85º de la Ley del Impuesto a la Renta establece que los contribu-yentes que obtengan rentas de tercera categoría deben abonar con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, cuotas mensuales que determinarán con arreglo a alguno de los sistemas previstos en dicho artícu-lo (sistema del coeficiente y sistema del porcentaje).

Sobre este tema en particular, mucho se discute acerca de la naturaleza de estos Pagos a cuenta. Mientras que algunos consideran que es una obligación que debe reconocerse en libros, indepen-dientemente que se efectúen o no los pagos, otros consideran que sólo debe reconocerse en libros en la medida que se efectúen éstos.

Particularmente, somos de la idea que los P/A/C del IR constituyen obligacio-nes independientes a la obligación prin-cipal (determinar el Impuesto a la Renta del ejercicio), las cuales deben ser asu-midas por las empresas. Abona a nues-tra posición, el hecho que de omitirse éstos, generarán intereses moratorios, los cuales subsistirán aun cuando la obligación principal haya vencido. In-cluso pueden ser objeto de cobranzascoactivas.

Bajo esas consideraciones, creemos que el reconocimiento de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta debería implicar reconocer cada una de las obligaciones que se van generando, independiente-mente que ellas se cancelen o no.

Bajo ese contexto, a continuación presen-tamos una propuesta para el tratamiento contable a seguir a efectos de registrar los P/A/C del IR. Para ello considerare-mos las cuentas previstas en el Plan Con-table General Empresarial (PCGE). Cabe mencionar que para un mejor entendi-miento, presentamos un caso práctico aplicativo de nuestra propuesta.

2. CONTABILIZACIÓN DE LOS P/A/C

Habiendo analizado la naturaleza de los Pagos a cuenta del IR, podemos

delinear nuestra propuesta. Ésta consis-te en reconocer en libros los p/a/c del IR de cada mes, independientemente que se paguen o no. Esto significa reconocer contablemente un activo por el derecho de tener el P/A/C y un pasivo, a efecto de reflejar la deuda. Bajo ese esquema, únicamente si el P/A/C del IR se efectúa, el pasivo será cancelado, resultando el activo correspondiente.

En todo caso, los P/A/C del IR que no se hayan realizado serán revertidos al liquidarse la obligación principal, mo-mento que ocurre en la oportunidad de la presentación de la Declaración Jura-da Anual del Impuesto a la Renta (Mar-zo o Abril del siguiente año).

La ventaja de esta alternativa se funda en que la contabilidad reflejaría por un lado los pagos a cuenta efectivamente realizados y los pagos a cuenta del IR que no se han realizado. Este hecho que puede resultar simple, denota una mejor visión de la contabilidad financiera de la empresa. En efecto, si consideramos que durante un ejercicio, una empresa puede haber omitido realizar determi-

nados p/a/c del IR correspondiente a varios meses, éstos se reflejarían en la contabilidad de la empresa únicamente si los mismos se registraron contable-mente. El no reconocer estas obligacio-nes, puede generar una interpretación errada de los Estados Financieros, en el entendido que no se muestra deuda al-guna por este concepto.

Habiendo presentado nuestra pro-puesta para el tratamiento contable de los P/A/C del IR, a continuación mostramos las particularidades prác-ticas de éste.


CASO Nº 1

PAGOS A CUENTA 2012

Con fecha 02.01.2012, la empresa “OTC INVERSIONES” S.A.C. ha inicia-do actividades económicas. Bajo ese contexto, durante el citado ejercicio ha determinado y pagado los siguientes P/A/C del IR aplicando para tal efecto el sistema del porcentaje*:

* Es importante recordar que este sistema es aplicable a aquellos sujetos que inician actividades en el ejercicio.

PERÍODO TRIBUTARIO

BASE IMPONIBLE

P/A/C/ IR PAGADO MES DE PAGO

Enero 2012 80,000 1,600 1,600 Febrero 2012

Febrero 2012 70,000 1,400 1,400 Marzo de 2012

Marzo 2012 90,000 1,800 1,800 Abril de 2012

Abril 2012 80,000 1,600 0

Mayo 2012 70,000 1,400 0

Junio 2012 90,000 1,800 1,800 Julio de 2012

Julio 2012 80,000 1,600 1,600 Agosto de 2012

Agosto 2012 90,000 1,800 1,800 Seti embre de 2012

Seti embre 2012 80,000 1,600 1,600 Octubre de 2012

Octubre 2012 100,000 2,000 2,000 Noviembre de 2012

Noviembre 2012 90,000 1,800 1,800 Diciembre de 2012

Diciembre 2012 80,000 1,600 1,600 Enero de 2013

Total 20,000 17,000

Sobre el particular, el contador de la empresa nos pide ayuda a efectos de registrar contablemente los P/A/C del IR, así como el pago de regularización del 2012.

SOLUCIÓN:

A efectos registrar el proceso contable que implica el reconocer los P/A/C del

IR y su aplicación contra el Impuesto a la Renta Anual, consideraremos el recono-cimiento mensual de cada uno de ellos. Asimismo, tendremos en consideración la reversión contable de aquellos P/A/C del IR que no se hayan efectuado.



• Enero del 2012

XX18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 1,600 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 201140 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 2012x/x Por el reconocimiento del

P/A/C correspondiente al mes de Enero del 2012.

XX

Como se observa, en el mes de Enero de 2012 sólo reconocemos el P/A/C del IR de dicho período, pues recordemos este pago se realiza de manera efectiva el siguiente mes, de acuerdo a los cro-nogramas de vencimiento aprobados por la Administración Tributaria.

• Febrero del 2012

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 201010 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,600 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación del

P/A/C correspondiente al mes de Enero del 2012.

XX

Una vez efectuado el P/A/C del IR, rea-lizaremos este registro contable, el cual denota la cancelación efectiva de éste. En todo caso, al finalizar el período, nuevamente se reconocerá el P/A/C del IR, pero esta vez correspondiente al mes de Febrero de 2012. Este mismo proce-so se realizará en los meses siguientes.


P/A/C correspondiente al mes de Febrero del 2012.

XX

• Mayo del 2012


P/A/C correspondiente al mes de Mayo del 2012.

XX

Si en el mes de Mayo de 2012, la em-presa no realiza el P/A/C de Abril de 2012, no reconocerá pago alguno. Si embargo, es importante observar que en ese caso, la contabilidad reflejará el pasivo por dicha obligación.

• Junio del 2012


P/A/C correspondiente al mes de Junio del 2012.

XX

Al igual que en el mes anterior, si la em-presa no realiza el P/A/C del IR de Mayo de 2012, esta obligación quedará refle-jada en la contabilidad de la empresa.

• Julio del 2012


P/A/C correspondiente al mes de Junio del 2012.

XX18 SERVICIOS Y OTROS CONTRA- TADOS POR ANTICIPADO 1,600 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 2012

• Marzo del 2012


P/A/C correspondiente al mes de Febrero del 2012.

XX18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 1,800 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 2012x/x Por el reconocimiento del

P/A/C correspondiente al mes de Marzo del 2012.

XX

• Abril del 2012

XX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,800 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación del

P/A/C correspondiente al mes de Marzo del 2012.

XX

18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 1,600 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 2012x/x Por el reconocimiento del

P/A/C correspondiente al mes de Abril del 2012.

XX



40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 2012x/x Por el reconocimiento del

P/A/C correspondiente al mes de Julio del 2012.

XX

• Agosto del 2012


P/A/C correspondiente al mes de Julio del 2012.

XX

18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 1,800 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 2012x/x Por el reconocimiento del

P/A/C correspondiente al mes de Agosto del 2012.

XX

• Setiembre del 2012

XX


P/A/C correspondiente al mes de Agosto del 2012.

XX

18 SERVICIOS Y OTROS CONTRA- TADOS POR ANTICIPADO 1,600 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 2012

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 2012x/x Por el reconocimiento del

P/A/C correspondiente al mes de Seti embre del 2012.

XX

• Octubre del 2012

XX


P/A/C correspondiente al mes de Septi embre del 2011


P/A/C correspondiente al mes de Octubre del 2012.

XX

• Noviembre del 2012


P/A/C correspondiente al mes de Octubre del 2012.

XX18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 1,800 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 2012

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SISTE- MA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 2012x/x Por el reconocimiento del

P/A/C correspondiente al mes de Noviembre del 2012.

XX

• Diciembre del 2012

XX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,800 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación del P/A/C

correspondiente al mes de Noviembre del 2012.

XX18 SERVICIOS Y OTROS CONTRA- TADOS POR ANTICIPADO 1,600 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 201240 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 2012x/x Por el reconocimiento del

P/A/C correspondiente al mes de Diciembre del 2012.

XX

• Determinación del Impuesto a la Renta del 2012

Al cierre del Ejercicio 2012, la empresa deberá reconocer el Impuesto a la Renta del ejercicio, realizando el siguiente re-gistro contable:

DETALLE IMPORTE

Uti lidad Contable S/. 100,000


XX88 IMPUESTO A LA RENTA 30,000 881 Impuesto a la Renta – Corriente40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 30,000 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría



401712 Impuesto a la Renta 2012x/x Por la determinación del

IR del Ejercicio 2013.XX

89 DETERMINACIÓN DEL RE- SULTADO DEL EJERCICIO 30,000 891 Uti lidad88 IMPUESTO A LA RENTA 30,000 881 Impuesto a la Renta – Corrientex/x Por la detracción del IR del

Resultado del ejercicioXX

• Cancelación del P/A/C de Diciem-bre de 2012 en Enero de 2013

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,600 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 201210 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,600 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación del P/A/C

correspondiente al mes de Diciembre del 2012.

XX

Tomando en consideración que el Cro-nograma de vencimientos de obligacio-nes Tributarias del período Diciembre de 2012 vence en Enero de 2013, en ese caso el pago se efectuará y se registrará en dicho mes.

• Presentación de la Declaración Jurada Anual del IR 2012 en Mar-zo de 2013

Con ocasión de la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta de 2011, en la que se confir-mará el Impuesto a la Renta del ejerci-cio 2012, reconocido en Diciembre de 2012, la empresa imputará los P/A/C del IR que efectivamente haya efectuado, revirtiendo aquellos P/A/C del IR que no haya efectuado, y de ser el caso, cance-lando la diferencia por pagar. Así:

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 17,000 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Impuesto a la Renta 201218 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 17,000 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 2012x/x Por la imputación de los

P/A/C al IR del 2012 contra el Impuesto a la Renta del Ejercicio 2012 según la re-lación siguiente:

Período Tributario P/A/C/ IR Pagado

Enero de 2012 1,600 1,600

Febrero de 2012 1,400 1,400

Marzo de 2012 1,800 1,800

Abril de 2012 1,600 0

Mayo de 2012 1,400 0

Junio de 2012 1,800 1,800

Julio de 2012 1,600 1,600

Agosto de 2012 1,800 1,800

Seti embre de 2012 1,600 1,600

Octubre de 2012 2,000 2,000

Noviembre de 2012 1,800 1,800

Diciembre de 2012 1,600 1,600

Total 20,000 17,000

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,000 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401711 P/A/C 201218 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 3,000 189 Otros gastos contratados por anti cipado 1891 P/A/C 2012x/x Por la reversión de los

P/A/C no realizados según relación siguiente:

Período Tributario P/A/C/ IR Pagado No Pagado

Enero de 2012 1,600 1,600

Febrero de 2012 1,400 1,400

Marzo de 2012 1,800 1,800

Abril de 2012 1,600 0 1,600

Mayo de 2012 1,400 0 1,400

Junio de 2012 1,800 1,800

Julio de 2012 1,600 1,600

Agosto de 2012 1,800 1,800

Septi embre de 2012 1,600 1,600

Octubre de 2012 2,000 2,000

Noviembre de 2012 1,800 1,800

Diciembre de 2012 1,600 1,600

Total 20,000 17,000 3,000

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 13,000 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Tercera categoría 401712 Impuesto a la Renta 201210 EFECTIVO Y EQUIVAENTES DE EFECTIVO 13,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación del sal-

do por pagar del Impuesto a la Renta 2012.

Detalle ImporteImpuesto a la Renta 2012 S/. 30,000(-) P/A/C realizados S/, 17,000IR por pagar S/. 13,000

XX



Habiendo realizado esto, fijémonos en el Libro Mayor de cada una de las cuen-tas utilizadas en el proceso de nuestro reconocimiento contable.

LIBRO MAYOR CUENTA 1891 P/A/C IR 2012

PERÍODO TRIBUTARIO DEBE HABER

P/A/C IR Enero de 2012 1,600

P/A/C IR Febrero de 2012 1,400

P/A/C IR Marzo de 2012 1,800

P/A/C IR Abril de 2012 1,600

P/A/C IR Mayo de 2012 1,400

P/A/C IR Junio de 2012 1,800

P/A/C IR Julio de 2012 1,600

P/A/C IR Agosto de 2012 1,800

P/A/C IR Septi embre de 2012 1,600

P/A/C IR Octubre de 2012 2,000

P/A/C IR Noviembre de 2012 1,800

P/A/C IR Diciembre de 2012 1,600

Imputación P/A/C IR 2012 17,000

Reversión P/A/C IR no realizados 3,000

Sub Total 20,000 20,000

Saldos

Total 20,000 20,000

LIBRO MAYOR CUENTA 401711 P/A/C IR 2012


P/A/C IR Enero de 2012 1,600 1,600

P/A/C IR Febrero de 2012 1,400 1,400

P/A/C IR Marzo de 2012 1,800 1,800

P/A/C IR Abril de 2012 1,600

P/A/C IR Marzo de 2012 1,400

P/A/C IR Junio de 2012 1,800 1,800

P/A/C IR Julio de 2012 1,600 1,600

P/A/C IR Agosto de 2012 1,800 1,800

P/A/C IR Septi embre de 2012 1,600 1,600

P/A/C IR Octubre de 2012 2,000 2,000

P/A/C IR Noviembre de 2012 1,800 1,800

P/A/C IR Diciembre de 2012 1,600 1,600

Reversión P/A/C IR no realizados 3,000

Sub Total 20,000 20,000

Saldos

Total 20,000 20,000

LIBRO MAYOR CUENTA 401712 IMPUESTO A LA RENTA 2012


Impuesto a la Renta 2012 30,000

Imputación P/A/C IR 2012 17,000

IR por pagar 13,000

Sub Total 30,000 30,000

Saldos

Total 30,000 30,000



Cuenta 77: Ingresos Financieros


1. DEFINICIÓN

La Cuenta 77 Ingresos Financieros agru-pa las subcuentas que acumulan las ren-tas o rendimientos provenientes de:

• La colocación de capitales;

• La diferencia en cambio a favor de la empresa;

• Los descuentos obtenidos por pronto pago; así como,

• La ganancia por medición de activos y pasivos al valor razonable.

2. NOMENCLATURA

La cuenta en análisis comprende las si-guientes subcuentas, divisionarias y sub-divisonarias:

771 Ganancia por instrumento finan-ciero derivado

772 Rendimientos ganados 7721 Depósitos en instituciones financieras 7722 Cuentas por cobrar

comerciales 7723 Préstamos otorgados 7724 Inversiones a ser mantenidas

hasta el vencimiento 7725 Instrumentos financieros

representativos de derecho patrimonial

773 Dividendos774 Ingresos en operaciones de facto-

raje (factoring)775 Descuentos obtenidos por pronto

pago776 Diferencia en cambio777 Ganancia por medición de activos

y pasivos financieros al valor razonable 7771 Inversiones mantenidas

para negociación 7772 Inversiones disponibles

para la venta 7773 Otras778 Participación en resultados de en-

tidades relacionadas 7781 Participación en los resul-

tados de subsidiarias y asociadas bajo el método del valor patrimonial

7782 Ingresos por participaciones en negocios conjuntos

779 Otros ingresos financieros 7792 Ingresos financieros en

medición a valor descontado

3. SUBCUENTAS


SUBCUENTAS DETALLE

771 Ganancia por instrumen-

to fi nanciero derivado

Ganancias en operaciones de co-bertura realizadas por la empresa

772 Rendimien-tos ganados

Intereses que devengan los depó-sitos en cuentas en insti tuciones fi nancieras; las cuentas por co-brar comerciales; los préstamos otorgados; y los bonos y otros tí tulos.

773 Dividendos

Ganancias obtenidas por la te-nencia de inversiones en valores representati vos del patrimonio de otras empresas. Incluye los dividendos derivados de las uti li-dades generadas por la empresa donde se manti ene la inversión en fecha posterior a la adquisi-ción. En caso las uti lidades co-rrespondan a fecha anterior a su adquisición, disminuirán el valor de la inversión.

774 Ingresos en operaciones

de factoraje (factoring)

Incluye los rendimientos fi nan-cieros y otros obtenidos en ope-raciones de compra de cuentas por cobrar.

775 Descuentos obtenidos por pronto pago

Importe de los descuentos que la empresa obti ene de sus provee-dores por el pago anti cipado de sus cuentas

776 Diferencia en cambio

Ganancias por diferencia en cambio originadas por las ope-raciones efectuadas en moneda extranjera.

777 Ganancia por medición de acti vos y pasivos fi nancieros al

valor razonable

Comprende el mayor valor de los instrumentos fi nancieros prima-rios en comparación con su valor en libros a la fecha de los estados fi nancieros.

778 Parti cipación en los resultados

de enti dades relacionadas

Registra la ganancia en el valor de las inversiones en subsidiarias y afi liadas que reconoce la empre-sa, con moti vo del incremento del patrimonio neto de dichas subsi-diarias y afi liadas, donde se ejerce control o infl uencia signifi cati va, respecti vamente. Asimismo, in-cluye la ganancia por el incremen-to de valor de las parti cipaciones en negocios conjuntos.

779 Otros ingre-sos fi nancieros

Ingresos de naturaleza fi nanciera no incluidos en las subcuentas precedentes.


• Tratamiento tributario de los intereses Los intereses provenientes de depósitos

bancarios están gravados con el Im-puesto a la Renta de tercera categoría.

• Reconocimiento de dividendos Los dividendos son las utilidades que

las sociedades distribuyen entre sus

socios, asociados o personas que las integran. Sobre el particular, los ingresos por dividendos deben reco-nocerse cuando se establezca el de-recho a recibirlos por parte del accio-nista siempre que:

a) sea probable que la entidad reci-ba los beneficios económicos aso-ciados con la transacción; y,

b) el importe de los ingresos pueda ser medido de forma fiable.

• ¿Qué es el Factoring1?

El Factoring (factoraje) es el contrato por el cual una parte, denominado ‘el factorado’ se obliga a ceder los créditos actuales o futuros que ten-ga sobre su clientela, y la otra parte, denominado ‘el factor’, se obliga a intentar su cobranza o a adquirirlos, anticipándole a aquél, una parte del cobro como precio por la cesión a cambio de una comisión2.

EMPRESAFACTORADO

EMPRESA FACTORING

CLIENTE

Vende bienes o presta servicios

Emite la factura al crédito

Anti cipo de facturas

Paga a la empresa de Factoring

Cede facturas

• Reconocimiento de las ganancias por diferencias de cambio

Las diferencias de cambio que surjan al liquidar las partidas monetarias, o al convertir las partidas monetarias a tipos diferentes de los que se utiliza-ron para su reconocimiento inicial, ya se hayan producido durante el perio-do o en estados financieros previos, se reconocerán en los resultados del periodo en el que aparezcan.

• Tratamiento tributario de las ga-nancias por diferencias de cambio

Las diferencias de cambio afectan directamente el resultado computa-ble a efectos de determinar la renta neta. Esto significa que las ganancias generadas por diferencias de cambio

1 Para tener una mayor información acerca de este tipo de contratos, sugerimos revisar el Informe Contable publicado en nuestra revista de la I quincena de Setiembre del 2010.

2 LÓPEZ RODRÍGUEZ, Carlos Eduardo: “Factoraje o Factoring”. Pág. Web: www.derechocomercial.edu.uy/Bol11Factoring.htm . Montevideo, Uruguay 2003 (Ver acápite II).





no constituyen ingreso neto mensual para la determinación de los pagos a cuenta del lmpuesto a la Renta de tercera categoría, sino que se impu-tan directamente a la renta neta.

• Ingresos financieros en medición a valor descontado

La divisionaria 7792 – Ingresos fi-nancieros en medición a valor des-contado acumula los rendimientos financieros en compra de activos o gastos, cuyo financiamiento incorpo-ra implícitamente dicho componente. Esta divisionaria se incrementa por el devengado de intereses reconocidos en la divisionaria 3732.


CASO Nº 1

RENDIMIENTOS GANADOS

El Banco de la Nación nos envía una Nota de Débito por los intereses gene-rados por el depósito a plazo fijo que se mantiene. El monto de los intereses es de S/. 900

SOLUCIÓN:

• Según PCGEXX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 900 106 Depósitos en insti tuciones fi nancieras 1062 Depósitos a plazo77 INGRESOS FINANCIEROS 900 772 Rendimientos ganados 7721 Depósitos en insti tuciones fi nancierasx/x Por los intereses generados

por la cuenta de Plazo Fijo. XX


10 CAJA Y BANCOS 900 106 Depósitos a plazo77 INGRESOS FINANCIEROS 900 774 Intereses sobre depósitos x/x Por los intereses generados

por la cuenta de Plazo Fijo. XX

CASO Nº 2

GANANCIA POR DIFERENCIA DE CAMBIO – CUENTA POR PAGAR

La empresa “ATM INVERSIONES” S.A.C. ha obtenido una ganancia por diferen-cia de cambio derivada de una cuenta por pagar, por S/. 100 la cual se generó de acuerdo a lo siguiente:

FechaCuenta por

pagarValor

en US$TC

Valor en S/.

01.03.2012Reconoci-

miento 1,000 2.70 2,700

01.05.2012 Cancelación 1,000 2.60 2,600

Diferencia de cambio 100

SOLUCIÓN:

• Según PCGEXX

60 COMPRAS 2,288 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manu- facturadas40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 412 401 Gobierno Central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV – Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 2,700 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por el reconocimiento de la

adquisición de mercaderías.XX

42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 2,700 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das77 INGRESOS FINANCIEROS 100 776 Diferencia de cambio10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 2,600 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación de la

factura pendiente, gene-rándose una ganancia por diferencia de cambio.

XX

• Según PCGRXX

60 COMPRAS 2,288 601 Mercaderías40 TRIBUTOS POR PAGAR 412 401 Gobierno central 4011 IGV42 PROVEEDORES 2,700 421 Facturas por pagarx/x Por el reconocimiento de la

adquisición de mercaderías.XX

42 PROVEEDORES 2,700 421 Facturas por pagar77 INGRESOS FINANCIEROS 100 776 Ganancias por Diferencia de cambio10 CAJA Y BANCOS 2,600 104 Cuentas corrientes x/x Por la cancelación de la

factura pendiente, gene-rándose una ganancia por diferencia de cambio.

XX

CASO Nº 3

GANANCIA POR DIFERENCIA DE CAMBIO – CUENTA POR

COBRAR

La empresa “LIMA INVERSIONES” S.A.C. ha obtenido una ganancia por diferencia de cambio derivada de una cuenta por cobrar, por S/. 100 la cual se generó de acuerdo a lo siguiente:

FechaCuenta por

cobrarValor

en US$TC

Valor en S/.

28.12.2011Reconoci-

miento 5,000 2.65 13,250

01.06.2012 Cobranza 5,000 2.67 13,350

Diferencia de cambio 100 100

SOLUCIÓN:

• Según PCGE

XX12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 13,250 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1211 Emiti das en cartera40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,021 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta propia70 VENTAS 11,229 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Tercerosx/x Por el reconocimiento de

la venta de mercaderías.XX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 13,350 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas77 INGRESOS FINANCIEROS 100 776 Diferencia de cambio12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 13,250 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1211 Emiti das en carterax/x Por la cobranza de la cuenta comercial.

XX

• Según el PCGR

XX12 CLIENTES 13,250 121 Facturas por cobrar40 TRIBUTOS POR PAGAR 2,021 401 Gobierno Central 4011 IGV70 VENTAS 11,229 701 Mercaderíasx/x Por el reconocimiento de

la venta de mercaderías.XX

10 CAJA Y BANCOS 13,350 1014 Cuentas corrientes77 INGRESOS FINANCIEROS 100 776 Diferencia de cambio 12 CLIENTES 13,250 121 Facturas por cobrarx/x Por la cobranza de la cuen-

ta comercial.XX

27PRIMERA QUINCENA - JUNIO 2012


Informe Contable

INFORME

• ¿Cuál es el tratamiento de los costos vinculados a las adquisiciones de inventarios? ................................... 27

PRÁCTICA CONTABLE

• ¿Cuándo estamos ante una matriz, subsidiaria y asociada? ....................................................................... 31


• Cuentas del Elemento 9: Contabilidad Analítica de Explotación .................................................................. 34


Muchas veces existe incertidumbre al momento de contabilizar los desem-bolsos relacionados a la adquisición o importación de inventarios, tales como transporte hacia el almacén, seguros, comisiones, estiba, etc. Esta confusión se sitúa principalmente en determinar si los montos de dichas operaciones for-man parte del costo de los inventarios adquiridos o constituyen un gasto para la empresa. Es así que en el presente informe pretendemos dilucidar esta in-terrogante desde una perspectiva conta-ble y tributaria.

2. DEFINICIÓN DE INVENTARIOS

La NIC 2 define señala que los Inven-tarios son activos que se encuentran en cualquiera de los siguientes supuestos:

- Son poseídos para ser vendidos en el curso normal de las operaciones; por ejemplo: las mercaderías y los pro-ductos terminados.

- Están en proceso de producción, para la obtención de un producto final destinado a la venta; por ejem-plo: los productos en proceso.

- Se tienen en forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios; por ejemplo: materias primas, materiales auxilia-res, suministros y repuestos.

3. ¿CÓMO SE MIDE EL COSTO DE LOS INVENTARIOS?

El costo de los inventarios comprende todos los costos derivados de su adqui-sición y transformación, así como otros

costos en los que se haya incurrido para darles su condición y ubicación actuales.

Asimismo; de manera más detallada podemos decir que el costo de adqui-sición de los inventarios comprenderá el precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directa-mente atribuibles a la adquisición de las mercaderías, los materiales o los servi-cios.

Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisi-ción.

- Valor del bien- Transporte o fl ete- Seguro- Aranceles e impuestos no

recuperables- Almacenamiento - Comisiones y otros costos

COSTO DE LOS INVENTARIOS

ELEMENTOS QUE CONFORMAN PARTE DEL COSTO DE LOS INVENTARIOS

4. ANÁLISIS DE LOS CONCEPTOS QUE FORMAN PARTE DEL COSTO DE LOS INVENTARIOS

4.1 El Transporte o Flete

En principio debemos mencionar que en términos generales, el transporte consti-tuye un traslado de bienes de un lugar a otro, utilizando un medio de transpor-te y a través de una vía que puede ser terrestre, acuática, aérea u otra. En ese sentido resulta importante determinar

cuando este servicio de transporte cons-tituye un costo (parte del activo) para la empresa y cuando constituye un gasto. Para ello, debemos tener en cuenta lo siguiente:

- El transporte se considerará como costo del inventario cuando dicho desembolso es necesario para ubicar el activo en su lugar de uso o para la venta. Por ejemplo: El transporte que contrata el comprador para trasladar las mercaderías adquiridas hacia sus almacenes.

- El transporte se considerará como un gasto cuando dicho servicio está vinculado a operaciones posteriores a la compra y ubicación inicial de los inventarios. Por ejemplo: El gasto de transporte que contrata el vendedor para entregar las mercaderías al comprador.

4.2 El Seguro

En el mercado existen muchos tipos de seguro, cada uno con diferentes cober-turas y condiciones. No obstante en lí-neas generales, la finalidad de estos contratos es indemnizar al asegurado en caso de pérdida o daño físico que sufra una carga como consecuencia de riesgos asumidos durante el transporte y los almacenamientos temporales, según lo estipulado en el contrato suscrito por las partes.

Ahora bien, respecto al tema que nos convoca debemos precisar que el im-porte del seguro contratado para cubrir el riesgo de traslado (u otro) de los in-ventarios adquiridos o importados, ha-cia los almacenes o lugar destinado por el adquiriente, debe formar parte del costo del bien adquirido.

¿Cuál es el tratamiento de los costos vinculados a las adquisiciones de inventarios?



4.3 Almacenamiento

En algunas ocasiones es necesario pa-gar un almacenamiento temporal y pre-vio a la recepción de los bienes adqui-ridos, lo cual ocurre generalmente en una importación o cuando se compran mercaderías del interior del país. Al res-pecto, debemos indicar que estos des-embolsos deben formar parte del costo de los bienes adquiridos.

4.4 Tributos No Recuperables

En este caso debemos señalar que exis-ten tributos que gravan la adquisición de bienes, pero que no son recuperables, es decir que no dan derecho a crédito fiscal, devolución u otro beneficio tribu-tario. Dentro de estos tributos tenemos los siguientes:

a) Impuesto Selectivo al Consumo.- El ISC es un tributo de realización instantanea e inmediata que se ca-racteriza por: a) Ser monofásico, es decir que se aplica en una sola fase del proceso de producción o comer-cialización y b) Ser específico, porque solo se aplica a los bienes señalados en el TUO de la Ley del IGV e ISC.

En tal sentido el ISC que no constituye crédito fiscal para el comprador forma-rá parte del costo del bien adquirido.

b) Ad Valorem.- Es un derecho aran-celario que grava la importación de bienes codificados en el Arancel de Aduanas. Tiene diversas tasas, las cuales se aplican dependiendo del bien materia de importación. En to-dos los casos el ad valorem forma parte del costo del bien importado.

c) Impuesto General a las Ventas.- De acuerdo al artículo 1º de la Ley del IGV e ISC se señala que este impuesto grava, entre otros, la ven-ta en el país de bienes muebles y la importación de bienes. Asimismo, es necesario recordar que de acuerdo al artículo 18° de la citada ley, un requi-sito fundamental para tener derecho al crédito fiscal del IGV, es que las adquisiciones de bienes se destinen a operaciones por las cuales se deba pagar el impuesto.

En ese sentido, una entidad educati-va cuyos ingresos totales provenien-tes de sus servicios educativos de en-señanza no se encuentran gravados con el IGV, no puede tomar como crédito fiscal el IGV de las compras que efectúe. En consecuencia dicho IGV pagado en la adquisición forma-rá parte del costo de los bienes ad-quiridos.


Para efectos tributarios, debemos tener presente que el artículo 20º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta señala que el costo de adqui-sición comprende la contraprestación pagada por el bien adquirido, incre-mentada en las mejoras incorporadas con carácter permanente y los gastos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, insta-lación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enaje-narte con motivo de la adquisición o enajenación de bienes, gastos notaria-les, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente. Asi-mismo establece que en ningún caso los intereses formarán parte del costo de adquisición.

De lo expuesto, se puede apreciar que hasta cierto punto existe una comunión entre la regulación contable y tributaria relacionada a los costos vinculados a la adquisición de inventarios.


CASO Nº 1

SERVICIO DE TRANSPORTE VINCULADO A LA COMPRA DE

MERCADERÍAS

La empresa “VARTIS” S.A. dedicada a la venta de insumos y productos in-formáticos, ha adquirido 25 monitores de 17 pulgadas de la empresa “LIDER-MAX” S.A. por un monto total de S/. 4,000 más IGV, según Factura Nº 001-002542. En tal sentido, para el traslado de dichos bienes a sus almacenes, la empresa compradora contrata los ser-vicios de la empresa “TRASNOL” S.A. la cual le cobra un importe de S/. 200 más IGV por dicho servicio, según Factura Nº 001-002411. Al respecto, la empre-sa “VARTIS” S.A. nos consulta acerca del tratamiento contable de esta operación.

SOLUCIÓN:

Como hemos mencionado anteriormen-te, la NIC 2 “Inventarios” señala que el costo de adquisición de las existencias comprenderá el precio de compra, los aranceles de importación y otros im-puestos (que no sean recuperables pos-teriormente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a la adquisición de las mercaderías, los materiales o los servicios.

Por consiguiente, respecto al caso ma-teria de análisis, debemos señalar que la empresa “VARTIS” S.A. deberá consi-derar el servicio de transporte prestado por la empresa “TRASNOL“ S.A. como un costo de los bienes adquiridos pues-to que este servicio resulta indispensable para colocar los bienes en el almacén de la empresa para su posterior venta o explotación.

Cabe aclarar que en el presente caso, el costo del transporte deberá ser prorra-teado sobre una base razonable para la obtención del costo real de los produc-tos adquiridos.

Los criterios razonables que general-mente se usan son los siguientes: costo, número de unidades, volumen u otros, pero en el presente caso no hay mayo-res inconvenientes puesto que se com-praron bienes homogéneos.

Teniendo en cuenta lo antes planteado, la empresa “VARTIS” S.A. deberá reali-zar los siguientes asientos contables:

a) Por la adquisición de los monito-res

XX60 COMPRAS 4,000 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manu- facturadas40 TRIBUTOS Y APORTES AL

SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 720

401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV-Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO-

MERCIALES – TERCEROS 4,720 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por la compra de mer-

caderías según F/. 001-002542.

XX20 MERCADERÍAS 4,000 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 4,000 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadasx/x Por el ingreso de las mer-

caderías al almacén.XX

42 CUENTAS POR PAGAR CO-MERCIALES – TERCEROS 4,720

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES

DE EFECTIVO 4,720 104 Cuentas corrientes en insti tuc. fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago efectuado a la

empresa LIDERMAX S.A.XX

PRIMERA QUINCENA - JUNIO 2012 29


b) Por el costo del transporte

XX60 COMPRAS 200 609 Costos vinculados con las compras 6091 Costos vinculados con las compras de mer- caderías 60911 Transporte40 TRIBUTOS Y APORTES AL



MERCIALES – TERCEROS 236 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por el servicio de trans-

porte según Factura Nº 001-002411.

XX20 MERCADERÍAS 200 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 200 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadasx/x Por el ingreso de las mer-


42 CUENTAS POR PAGAR CO-MERCIALES – TERCEROS 236


DE EFECTIVO 236 104 Cuentas corrientes en insti tuc. fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago efectuado a la

empresa TRASNOL S.A.XX

Es así que en este caso, el costo de los 25 monitores es el siguiente:

CONCEPTO COSTO UNITARIO COSTO TOTAL

COSTO INICIAL S/. 160 S/. 4,000

TRANSPORTE S/. 8 S/. 200

IMPORTE TOTAL S/. 168 S/. 4,200

CASO Nº 2

ASIGNACIÓN DEL COSTO DE SERVICIO DE TRANSPORTE

La empresa “CUBIS” S.A. dedicada a la venta de electrodomésticos, ha adquiri-do las siguientes mercaderías de la em-presa “BIJUS” S.A.:

UNIDADES DETALLEVALOR

UNITARIOVALOR TOTAL

10 TELEVISORES S/. 500 S/. 5,000

7 RADIOS S/. 300 S/. 2,100

3 DVDs S/. 200 S/. 600

TOTAL S/. 7,700

(*) Estos valores no incluyen el IGV.

Asimismo, se conoce que para el trasla-do de esta mercadería a sus almacenes, la empresa “CUBIS” S.A. contrata los servicios de la empresa “IBERIUM” S.A. la cual le cobra un importe de S/. 300 más IGV por dicho servicio. Con respec-to a esta operación, la empresa com-pradora nos consulta acerca del costo de las mercaderías adquiridas y del tra-tamiento contable de esta operación.

SOLUCIÓN:

Al igual que en el caso anterior, la em-presa “CUBIS” S.A. deberá considerar el desembolso efectuado por el servicio de transporte como un costo de los bienes adquiridos, puesto que este servicio re-sulta indispensable para colocar los bie-nes en el almacén de la empresa.

Sin embargo, en el presente caso, para determinar el costo real de los produc-tos adquiridos se debe prorratear el cos-to del transporte en base a un criterio razonable. En el presente caso conside-raremos como criterio “el precio de los bienes”1 para efectuar dicha distribu-ción. Observemos el siguiente cuadro:

UNID.DETA-

LLEBASE IGV TOTAL FACTOR (*)

DISTRIBU-CIÓN DEL TRANS-PORTE

COSTO TOTAL

10 TELEVI-SORES

5,000 900 5,900 0.033017829 194.81 5,194.81

7 RADIOS 2,100 378 2,478 0.033017829 81.82 2,181.82

3 DVDs 600 108 708 0.033017829 23.37 623.37

TOTAL 7,700 1.386 9,086 300.00 8,000.00

(*) Para hallar el factor realizaremos el siguiente cálculo:

Costo del transporteFACTOR: ------------------------------------------------------

Precio total de los bienes adquiridos

300Factor: -------------- = 0.033017829 9,086

En consecuencia, los asientos que debe efectuar la empresa “CUBIS” S.A. son los siguientes:

a) Por la adquisición de las merca-derías

XX60 COMPRAS 7,700 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manu- facturadas40 TRIBUTOS Y APORTES AL

SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,386


MERCIALES – TERCEROS 9,086 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por la compra de merca-

derías.XX

XX20 MERCADERÍAS 7,700 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo 201111 Televisores 5,000 201112 Radios 2,100 201113 DVDs 60061 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 7,700 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadasx/x Por el ingreso de las mer-


42 CUENTAS POR PAGAR CO-MERCIALES – TERCEROS 9,086

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIV. EFECTIVO 9,086 104 Cuentas corrientes en insti tuc. fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago efectuado.

XX

b) Por el costo del transporte

XX60 COMPRAS 300 609 Costos vinculados con las compras 6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías 60911 Transporte40 TRIBUTOS Y APORTES AL



MERCIALES – TERCEROS 354 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por el servicio de trans-

porte prestado por la em-presa IBERIUM S.A.

XX20 MERCADERÍAS 300 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo 201111 Televisores 194.81 201112 Radios 81.82 201113 DVDs 23.3761 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 300 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadasx/x Por el ingreso de las mer-


42 CUENTAS POR PAGAR CO-MERCIALES – TERCEROS 354


DE EFECTIVO 354 104 Cuentas corrientes en insti tuc. fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago efectuado.

XX

1 Cabe acotar que la empresa puede considerar otro criterio razonable para la asignación del importe del transporte.





CASO Nº 3

COSTOS VINCULADOS A LA IMPORTACIÓN DE VINOS DE UVA

La empresa “IMPORTACIONES TACNA” S.A.C. desea importar 5,000 botellas de vinos de uva a un valor CIF (el cual in-cluye el costo, los seguros y los fletes) de S/. 50,000, el cual coincide con el valor en aduana. Sobre el particular, nos con-sultan acerca del cálculo de los impues-tos a la que gravan la importación y so-bre el costo de los bienes importados.

SOLUCIÓN:

En los bienes importados, la legislación al consumo (IGV e ISC) señala que para el cálculo de estos tributos deberíamos seguir el siguiente procedimiento:

a) Determinamos el valor en aduana, el cual coincide con el valor CIF.

b) A ese valor se le agrega los derechos de importación que afecten el bien importado, el cual se determina so-bre el valor en aduana.

c) Sobre el valor en aduana más los de-rechos de importación, se calcula el ISC en caso corresponda, el cual se determina de acuerdo a alguno de los sistemas de determinación esta-blecidos en la ley.

d) Finalmente, sobre la suma del Valor en aduana, más los derechos de im-portación y el ISC, se determina el IGV.

En ese sentido, de acuerdo a lo que nos expone la empresa “IMPORTACIONES TACNA” S.A.C., la determinación de los impuestos que afectan a esta operación de importación se calcularía tal como se muestra a continuación:

a) Determinación del valor en aduana

De acuerdo a los datos, el valor en aduana es de S/. 50,000.

b) Determinación de los Derechos de Importación

En esta operación, los derechos de im-portación (Ad Valorem) se calculan de la siguiente forma:Derechos de Importación = Valor en aduana * TasaDerechos de Importación = S/. 50,000 * 9%Derechos de Importación = S/. 4,500

c) Determinación del ISC

Los vinos de uva son bienes grava-dos con el ISC, pues están incluidos en el Literal A del Apéndice IV de la Ley del IGV e ISC (partida arancelaria 2204.10.00.00). Ello significa que para determinar el ISC que corresponda, se debería aplicar el Sistema al Valor.

De acuerdo a este sistema, el impues-to se determina aplicando a la Base

Imponible, una tasa previamente esta-blecida en el citado literal.

ISC (SISTEMA AL VALOR) = BASE IMPONIBLE * TASA

Donde:

CONCEPTO DETALLE

Base Imponible

El valor en aduana más los derechos de importación

TasaLa cual está consignada en el literal “A” del Apéndice IV de la Ley del IGV e ISC (20 %).

En ese sentido, y de acuerdo a lo que nos comenta la empresa “IMPORTACIONES TACNA” S.A.C., el impuesto que deberá pagar por el bien importado sería:Base Imponible = Valor en aduana + Derechos de

ImportaciónBase Imponible = S/. 50,000 + S/. 4,500Base Imponible = S/. 54,500ISC Vinos de Uva = Base Imponible * TasaISC Vinos de Uva = S/. 54,500 * 20%ISC Vinos de Uva = S/. 10,900

d) Determinación del IGV

Finalmente, respecto al IGV, habría que considerar que el mismo se calcula so-bre la suma de: el valor en aduana, los derechos de importación y del ISC. En ese sentido, tendríamos lo siguiente:Base Imponible IGV : (Valor en aduana + Derechos

de Importación + ISC)Base Imponible IGV : S/. 50,000 + S/. 4,500 +

S/. 10,900Base Imponible IGV : S/. 65,400IGV e IPM : Base Imponible * TasaIGV e IPM : S/. 65,400 * 18%IGV e IPM : S/. 11,772

Es importante mencionar que el ISC, al igual que los Derechos de Importación y el IGV, será liquidado directamente por Aduanas al momento de la importación, debiendo formar parte del Costo de Ad-quisición del bien importado. Por ello, los tributos a pagar por la importación serían:

TRIBUTOS IMPORTE

Derechos de Importación S/. 4,500

ISC S/. 10,900

IGV S/. 11,772

Total a pagar S/. 27,1722

Ahora bien, para efectos contables se deben efectuar los siguientes asientos:

a) Adquisición de las mercaderías del sujeto del exterior3

XX60 COMPRAS 50,000 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manu- facturadas42 CUENTAS POR PAGAR CO-

MERCIALES – TERCEROS 50,000 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por la adquisición de los

vinos de uva del exterior.XX

XX28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 50,000 281 Mercaderías61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 50,000 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadasx/x Por el desti no del costo de

los bienes importados.XX

b) Registro de los Derechos de Im-portación, ISC e IGV

XX60 COMPRAS 15,400 609 Costos vinculados con las compras 6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías 60913 Derechos aduaneros 4,500 60919 Otros costos vinculados con las compras de mercaderías 609191 ISC 10,90040 TRIBUTOS Y APORTES AL


401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV-Cuenta propia40 TRIBUTOS Y APORTES AL


401 Gobierno Central 4011 IGV 40119 IGV por pagar de importación 11,772 4012 ISC 40129 ISC por pagar de importación 10,900 4015 Derechos aduaneros 40151 Derechos arancelarios 4,500x/x Por el reconocimiento de

los tributos que afectan la importación.

XX28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 15,400 281 Mercaderías61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 15,400 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadasx/x Por la asignación de los

derechos arancelarios y del ISC al costo de los bienes.

XX

c) Por el ingreso de los bienes al al-macén de la empresa

XX20 MERCADERÍAS 65,400 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 65,400 281 Mercaderíasx/x Por el ingreso de los bie-

nes al almacén.XX

Como se puede apreciar, en el caso planteado el costo total de los bienes adquiridos es de S/. 65,400.

2 En este caso no se ha considerado la percepción a la importación de bienes.

3 Para estos efectos, este valor incluye los seguros y los fl etes.



¿Cuándo estamos ante una matriz, subsidiaria o asociada?

Práctica Contable

CASO Nº 1

OPERACIONES ENTRE UNA SUBSIDIARIA Y SU MATRIZ

La empresa “ATM INVERSIONES” S.A.C. ha efectuado la venta de mer-caderías por S/. 50,000 más IGV a la empresa “DISTRIBUIDORA SAN LUÍS” S.A.C. Sobre el particular, nos comen-tan que esta última empresa posee el 95% de las acciones de “ATM IN-VERSIONES” S.A.C. Nos piden ayuda para contabilizar esta operación.

SOLUCIÓN:

A efectos de registrar contablemente la operación de compra venta que ha rea-lizado la empresa “ATM INVERSIONES” S.A.C. a favor de la empresa “DISTRI-BUIDORA SAN LUÍS” S.A.C. resulta fun-damental determinar si la misma se ha realizado o no con una entidad relacio-nada con la empresa.

Para verificar esto, debemos recordar que una empresa realiza operaciones con entidades relacionadas:

a) Cuando la contraparte califique como su Matriz

La matriz es una entidad que controla una o más subsidiarias. Este control se refiere al poder para dirigir las políticas financieras y de operación de una enti-dad con el fin de obtener beneficios de sus actividades.

Para estos efectos, la normatividad con-table presume que existe control cuando la matriz (controladora) posea, directa o indirectamente a través de subsidia-rias, más de la mitad del poder de voto de una entidad. No obstante esto, debe precisarse que esta presunción se puede obviar en circunstancias excepcionales, si se puede demostrar claramente que esta posesión no constituye control.

También existe control cuando la contro-ladora posee la mitad o menos del po-der de voto de una entidad, pero tiene:

• Poder sobre más de la mitad de los derechos de voto, en virtud de un acuerdo con otros inversores.

• Poder para dirigir las políticas finan-cieras y de operación de la entidad, según una disposición legal o estatu-taria o un acuerdo.

• Poder para nombrar o revocar a la mayoría de los miembros del consejo de administración u órgano de go-bierno equivalente, y la entidad esté controlada por éste; o,

• Poder para emitir la mayoría de los votos en las reuniones del consejo de administración u órgano de gobierno equivalente y la entidad esté contro-lada por éste.

b) Cuando la contraparte califique como su Subsidiaria

Una subsidiaria es una entidad que es controlada por una matriz. Para deter-minar este control, se deben considerar los criterios señalados en el punto ante-rior. El siguiente gráfico nos puede dar las pautas para entender mejor estos conceptos:

Control es el poder para dirigir las políti cas fi nancieras y de operación de una enti dad, con el fi n de obtener benefi cios de sus acti vidades

Existe control cuando posee directa o indirectamente a través de subsi-diarias, más de la mitad del poder de voto de una enti dad

CONTROL DE UNA O MAS:

c) Cuando la contraparte califique como su Asociada

Una Asociada es una entidad, sobre las que el inversor posee influencia signifi-cativa, y no es una subsidiaria ni consti-tuye una participación en un negocio en conjunto. Para estos efectos, debe consi-derarse que “Influencia Significativa” es el poder de participar en las decisiones de política financiera y de operación de la asociada, sin llegar a tener control o el control conjunto de tales políticas.

La normatividad contable presume que existe Influencia Significativa, si un

inversor mantiene, directa o indirecta-mente (por ejemplo, a través subsidia-rias), el 20% o más del poder de voto en la asociada, a menos que pueda demos-trarse claramente que tal influencia no existe.

No obstante, si un inversor mantiene, directa o indirectamente (por ejemplo, a través de subsidiarias), menos del 20% del poder de voto en la asociada, se supone que no existe Influencia Signifi-cativa, a menos que pueda demostrarse claramente que tal influencia existe.

INVERSOREMPRESA

POSEE “INFLUENCIA SIGNIFICATIVA”

ASOCIADA

Enti dad, sobre la que el inversor posee infl uencia signifi cati va, y no es una subsi-diaria ni consti tuye una parti cipación en un negocio en conjunto



En ese sentido, habiendo verificado cada uno de los supuestos que configu-ran entidades relacionadas, es preciso verificar si las entidades “ATM INVER-SIONES” S.A.C. y “DISTRIBUIDORA SAN LUÍS” S.A.C. califican como tales.

Para tal efecto, debemos considerar que si “DISTRIBUIDORA SAN LUÍS” S.A.C. participa con el 95% del capital de la empresa “ATM INVERSIONES” S.A.C., la misma calificará como la Matriz de esta última, pues cuenta con el poder para dirigir las políticas financieras y de operación de la entidad. A su vez, como “ATM INVERSIONES” S.A.C. es contro-lada por “DISTRIBUIDORA SAN LUÍS” S.A.C., ésta calificará como su subsidia-ria. El siguiente gráfico ayudará a en-tender la relación entre ambas:

CONTROLA A:

"DISTRIBUIDORA SAN LUIS S.A.C"

“ATM INVERSIONES” S.A.C.

De ser así, y considerando que la em-presa “ATM INVERSIONES” S.A.C. ca-lifica como subsidiaria de la empresa “DISTRIBUIDORA SAN LUÍS” S.A.C., la operación de venta deberá registrase la siguiente forma:

XX13 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – RELACIONADAS 59,000 131 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1312 Emiti das en cartera 13121 Matriz 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 9,000 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 50,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70112 Relacionadasx/x Por la venta de mercade-

rías a la empresa “DISTRI-BUIDORA SAN LUIS” S.A.C. (empresa relacionada).

XX

XX69 COSTO DE VENTAS 35,000 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69112 Relacionadas20 MERCADERÍAS 35,000 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costox/x Por la determinación del

Costo de Ventas de las mercaderías vendidas.

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 59,000 104 Cuentas corrientes 1041 Cuentas corrientes operati vas13 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – RELACIO- NADAS 59,000 131 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1312 Emiti das en cartera 13121 Matriz x/x Por la cobranza efectuada

a la empresa “DISTRIBUI-DORA SAN LUÍS” S.A.C. (empresa relacionada).

XX

IMPORTANTE

En el caso planteado, el registro contable que deberá realizar la empresa “DISTRI-BUIDORA SAN LUÍS” S.A.C. (matriz de la empresa “ATM INVERSIONES” S.A.C.) es el siguiente:

XX60 COMPRAS 50,000 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manu- facturadas40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 9,000 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta Propia 43 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – RELACIONADAS 59,000 431 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4312 Emiti das 43122 Subsidiarias x/x Por la adquisición de las

mercaderías manufactu-radas a la empresa “ATM INVERSIONES” S.A.C. (em-presa relacionada)

XX

20 MERCADERÍAS 50,000 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 50,000 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadasx/x Por el desti no de las mer-

caderías manufacturadasXX

43 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – RELACIONADAS 59,000 431 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4312 Emiti das 43122 Subsidiarias 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 59,000 104 Cuentas corrientes 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación a la em-

presa “ATM INVERSIONES” S.A.C.

XX

CASO Nº 2

OPERACIÓN ENTRE ASOCIADAS

La empresa “INVERSIONES OMB” S.A.C. ha efectuado un préstamo de S/. 500,000 a la empresa “AGROIN-DUSTRIAS SANTA LAURA” S.A.C. el cual será devuelto en un plazo de 6 meses. Sobre el particular, nos con-sultan acerca de la contabilización de esta operación, considerando que la primera empresa (“INVERSIONES OMB” S.A.C.) participa en el patri-monio de la segunda (“AGROINDUS-TRIAS SANTA LAURA” S.A.C.) con el 25% del capital.

SOLUCIÓN:

A fin de contabilizar la operación que nos comenta la empresa “INVERSIONES OMB” S.A.C. debemos determinar la re-lación que existe entre ésta y la empre-sa “AGROINDUSTRIAS SANTA LAURA” S.A.C. En efecto, de tal determinación dependerán las cuentas que se utiliza-rán para el registro contable.

Así, si la empresa “INVERSIONES OMB” S.A.C. es poseedora del 25% del capital de la empresa “AGROINDUSTRIAS SAN-TA LAURA” S.A.C., esta última calificará como su asociada.

“INVERSIONES OMB” S.A.C.INVERSOR

POSEE “INFLUENCIA SIGNIFICATIVA”

“AGROINDUSTRIAS SANTA LAURA” S.A.CASOCIADA



De ser así, el préstamo que realizó la empresa “INVERSIONES OMB” S.A.C. se registrará contablemente de la si-guiente forma:

XX17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – RELACIONADAS 500,000 171 Préstamos 1712 Sin garantí a 17123 Asociadas10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 500,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el préstamo en efec-

ti vo realizado a favor de “AGROINDUSTRIAS SANTA LAURA” S.A.C.

XX

En todo caso, en el caso de la empre-sa que recibe el dinero en calidad de préstamo (“AGROINDUSTRIAS SANTA LAURA” S.A.C.), la misma registrará la operación de la siguiente forma:

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 500,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS – RELACIONADAS 500,000 471 Préstamos 4713 Asociadasx/x Por el préstamo en efecti -

vo recibido de “INVERSIO-NES OMB” S.A.C.

XX

CASO Nº 3

OPERACIÓN ENTRE EMPRESAS RELACIONADAS

La empresa “IMPORTACIONES ALFA-RO” E.I.R.L. ha efectuado un présta-mo sin garantía de S/. 1’000,000 a la empresa “DISTRIBUCIONES AL-FARO” E.I.R.L. En relación a esta operación, el contador de la prime-ra empresa nos pide ayuda para su contabilización. Se sabe que ambas empresas son propiedad del Sr. Juan Alfaro Aliaga.

SOLUCIÓN:

Tal como se desprende de los casos anteriores, el Plan Contable General Empresarial (PCGE) ha incluido deter-minadas cuentas para identificar ope-raciones entre empresas relacionadas, ya sea que se deriven de la compra venta, préstamos, entre otras. Para ello, ha establecido dentro de esas cuentas, códigos específicos para identificar ope-raciones realizadas con una matriz, una subsidiaria, una asociada, o con otras

entidades, en este último caso, en tanto éstas califiquen como relacionadas.

Sobre el particular, es pertinente consi-derar que aun cuando el PCGE no ha definido qué entidades se incluyen den-tro del concepto “otros”, creemos que en éste, es razonable incluir operacio-nes realizadas con entidades que no lle-guen a calificar en estricto como matriz, subsidiarias o asociadas, pero que evi-dencian una relación económica. Tal es el caso de operaciones entre Empresas Individuales de Responsabilidad Limita-da cuya propiedad pertenece a una sola persona.

De ser así, el préstamo que realizó la empresa “IMPORTACIONES ALFARO” E.I.R.L. a favor de la empresa “DISTRI-BUCIONES ALFARO” E.I.R.L. debería re-gistrarse contablemente de la siguiente forma:

XX17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – RELACIONADAS 1’000,000 171 Préstamos 1712 Sin garantí a 17125 Otros 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1’000,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el préstamo en efec-

ti vo realizado a favor de “DISTRIBUCIONES ALFA-RO” E.I.R.L.

XX

En todo caso, tratándose de la empre-sa que recibe el dinero en calidad de préstamo (“DISTRIBUCIONES ALFARO” E.I.R.L.), la misma registrará la opera-ción de la siguiente forma:

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1’000,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS – RELACIONADAS 1’000,000 471 Préstamos 4715 Otrasx/x Por el préstamo en efecti -

vo recibido de “IMPORTA-CIONES ALFARO” E.I.R.L.

XX

CASO Nº 4

OPERACIÓN ENTRE OTRAS EMPRESAS RELACIONADAS

La empresa “IMPORTACIONES HNOS SANTIBAÑEZ” S.A.C. ha recibido un préstamo sin garantía de S/. 500,000 de la empresa unipersonal “JULIO SANTIBAÑEZ CORREA”. En relación

a esta operación, el contador de la primera empresa nos pide ayuda para su contabilización. Se sabe que el Sr. Julio Santibáñez Correa es pro-pietario del 40% de las acciones de la persona jurídica.

SOLUCIÓN:

Antes de desarrollar el caso expuesto, creemos necesario observar el siguiente gráfico para comprender mejor la situa-ción planteada:

“IMPORTACIONES HNOS SANTIBA-

ÑEZ” S.A.C.

Empresa uni-personal “JULIO

SANTIBAÑEZ CORREA”

Préstamo de S/. 500,000

Siendo esto así, la empresa “IMPORTA-CIONES HNOS SANTIBAÑEZ” S.A.C. debería registrar de la siguiente forma, el préstamo recibido de la empresa unipersonal “JULIO SANTIBAÑEZ CO-RREA”:

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 500,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS – RELACIONADAS 500,000 471 Préstamos 4715 Otrasx/x Por el préstamo en efecti -

vo recibido de la empresa unipersonal “JULIO SANTI-BAÑEZ CORREA”.

XX

En todo caso, la empresa unipersonal “JULIO SANTIBAÑEZ CORREA” debería registrar el préstamo efectuado de la si-guiente manera:

XX17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – RELACIONADAS 500,000 171 Préstamos 1712 Sin garantí a 17125 Otros 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 500,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el préstamo en efecti -

vo realizado a favor de la empresa “IMPORTACIO-NES HNOS SANTIBAÑEZ” S.A.C

XX





Cuentas del Elemento 9: Contabilidad Analítica de Explotación


1. DEFINICIÓN

Las cuentas del elemento 9 comprenden la contabilidad analítica de explotación, que muestra los costos de producción y los gastos por función.

Respecto de los primeros, podríamos afirmar que la acumulación de costos de producción (manufactura) de bie-nes y servicios, permite el costeo de los mismos para su incorporación en los activos correspondientes. Así, las cuen-tas de este elemento referidas al costo de producción, representan cuentas de transición hasta la culminación del pro-ceso productivo o el cierre del período, en que se incorporan en el activo que corresponda.

En lo que hace a los gastos por función, las cuentas de gastos por naturaleza 62 Gastos de personal, directores y geren-tes; 63 Gastos de servicios prestados por terceros; 64 Gastos por tributos; 65 Otros gastos de gestión; y 68 Valuación y deterioro de activos y provisiones, se trasladan a cuentas de acumulación por función, de acuerdo con la presentación que resulte más adecuada a las activi-dades de cada empresa, y de acuerdo con requerimiento de organismos su-pervisores, en los que les sea aplicable. En todo caso, una presentación mínima por función, incluye, sin limitarse, a los gastos de administración y gastos de venta o comercialización.

Otras categorías de función que pueden ser acumuladas en esta cuenta son las de:

• Investigación y desarrollo a que se refiere específicamente la NIC 38 – Intangibles.

• Gestión medioambiental y • Proyectos.

Para estos efectos, es importante men-cionar que en la cuenta 65 se ha in-corporado una subcuenta para gestión medioambiental con el propósito de facilitar la acumulación por naturaleza de este tipo de gastos, en tanto otras categorías de gasto pudieran no ser su-ficientes para cubrir todos los tipos de gasto a realizar en esa función.

2. NOMENCLATURA

El Plan Contable General Empresa-rial (PCGE) ha dejado a criterio de las

empresas el uso de las cuentas de este elemento con el objetivo que cubran las necesidades de información de sus cos-tos de producción y gastos por función.

No obstante lo señalado, considera-mos conveniente establecer a modo de ejemplo, un listado de códigos que podrían servir de guía, el cual no es li-mitativo sino que podrá ser modificado, reestructurado y mejorado por cada empresa en particular, de acuerdo a sus necesidades. Así tenemos:

90 Costo de Producción 901 Materia prima 9011 Producto “X” 9012 Productos “Y” 9013 Producto “Z” 902 Mano de obra 9021 Remuneraciones 9022 Otras remuneraciones 9023 Capacitación 9024 Seguridad y previsión social 9025 Beneficios sociales de los trabajadores 903 Gastos indirectos de fabri- cación 9031 Suministros 9032 Depreciación 9033 Otros91 Costo de servicios 911 Mano de obra 9111 Remuneraciones 9112 Otras remuneraciones 9113 Capacitación 9114 Seguridad y previsión social 9115 Beneficios sociales de los trabajadores 912 Otros 9121 Suministros 9122 Depreciación 9123 Otros94 Gastos Administrativos 941 Gastos de personal, directores y gerentes 9411 Remuneraciones 9412 Otras remuneraciones 9413 Indemnizaciones al personal 9414 Capacitación 9415 Atención al personal 9416 Gerentes 9417 Seguridad, previsión social y otras contribuciones 9418 Retribuciones al directorio 9419 Beneficios sociales de los trabajadores 942 Gastos de servicios prestados por terceros 9421 Transporte, correos y gastos de viaje

9422 Asesoría y consultoría 9423 Mantenimiento y reparaciones 9424 Alquileres 9425 Servicios básicos 9426 Publicidad, publicaciones, relaciones públicas 9427 Servicios de contratistas 9428 Otros servicios prestados por terceros 943 Gastos por tributos 9431 Gobierno central 9432 Gobierno regional 9433 Gobierno local 9434 Otros gastos por tributos 944 Otros gastos de gestión 9441 Seguros 9442 Regalías 9443 Suscripciones 9444 Licencias y derechos de vigencia 9445 Suministros 9446 Otros gastos de gestión 945 Valuación y deterioro de activos y provisiones 9451 Depreciación 9452 Amortización de intangibles 9453 Valuación de activos 9454 Deterioro del valor de activos 9455 Provisiones95 Gastos de ventas 951 Gastos de personal, directores y gerentes 9511 Remuneraciones 9512 Otras remuneraciones 9513 Indemnizaciones al personal 9514 Capacitación 9515 Atención al personal 9516 Gerentes 9517 Seguridad, previsión social y otras contribuciones 9518 Retribuciones al directorio 9519 Beneficios sociales de los trabajadores 952 Gastos de servicios prestados por terceros 9521 Transporte, correos y gasto de viaje 9522 Asesoría y consultoría 9523 Mantenimiento y reparaciones 9524 Alquileres 9525 Servicios básicos 9526 Publicidad, publicaciones, relaciones públicas 9527 Servicios de contratistas 9528 Otros servicios prestados por terceros 953 Gastos por tributos 9531 Gobierno central 9532 Gobierno regional 9533 Gobierno local 9534 Otros gastos por tributos



954 Otros gastos de gestión 9541 Seguros 9542 Regalías 9543 Suscripciones 9544 Licencias y derechos de vigencia 9545 Suministros 9546 Otros gastos de gestión 955 Valuación y deterioro de activos y provisiones 9551 Depreciación 9552 Amortización de intangibles 9553 Valuación de activos 9554 Deterioro del valor de activos 9555 Provisiones

3. LAS CUENTAS 66 Y 67 ¿TIENEN DESTINO?

Los gastos acumulados en las cuentas: 66 Pérdida por medición de activos no financieros al valor razonable y 67 Gas-tos financieros, no requieren una acu-mulación por función, sino más bien, en diversos casos, una presentación en líneas separadas, después del resultado de operación y antes del resultado antes de participaciones e impuestos.


CASO Nº 1

COSTO DE SERVICIOS

La empresa “MANTENIMIENTO Y RE-PARACIONES INDUSTRIALES” S.A.C. ha recibido una Orden de Servicio del Ministerio de Salud para realizar el mantenimiento de las calderas de un Hospital de su jurisdicción. El valor del servicio es de S/. 50,000 más IGV. En relación a este servicio, el conta-dor de la empresa nos pide ayuda a efectos de registrar contablemente tanto el ingreso como los costos in-curridos por este servicio. Considerar lo siguiente:

a) Se han adquirido suministros por S/. 15,000 más IGV.

b) Se han consumido los suministros adquiridos (S/. 15,000).

c) Se reconocen remuneraciones al personal vinculado con la presta-ción de servicios por S/. 10,000.

d) Las maquinarias y equipos utiliza-dos en la prestación de los servi-cios tienen un valor de S/. 80,000 y una vida útil de 10 años.

SOLUCIÓN:

A efectos de registrar contablemente las operaciones que nos señala la em-presa “MANTENIMIENTO Y REPARA-CIONES INDUSTRIALES” S.A.C. es pre-ciso considerar los siguientes registros contables:

a) Adquisición de suministros

La adquisición de los suministros se registra de la siguiente forma:

DETALLE IMPORTE


IGV (18%) S/. 2,700

Total S/. 17,700

XX60 COMPRAS 15,000 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6032 Suministros40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,700 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 17,700 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por la adquisición de su-

ministros para la presta-ción del servicio.

XX25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 15,000 252 Suministros 2524 Otros suministros61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 15,000 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministros x/x Por el ingreso al almacén

de los suministros.XX

b) Consumo de los suministros

El consumo de los suministros impli-ca una disminución de la cuenta de existencias, por ello realizamos el si-guiente registro:

Kardex Suministros*

Fecha DetalleMovimientos en

Nuevos SolesIngresos Salidas Saldo

20.04.2012 Compra 15,000 15,000

28.04.2012 Consumo 15,000 00

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 15,000 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6131 Materiales auxiliares25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 15,000 251 Materiales auxiliaresx/x Por el consumo de los ma-

teriales auxiliares. XX

91 COSTO DE SERVICIOS 15,000 912 Otros 9121 Suministros 79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 15,000 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastosx/x Por el desti no del consu-

mo de los suministros. XX

c) Cargas del personal

Para realizar el registro de las remu-neraciones del personal que estuvo directamente vinculado con la pres-tación del servicio, debemos conside-rar todos los beneficios que les co-rresponden a estas personas:

XX62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 14,372 621 Remuneraciones 6211 Sueldos y salarios 10,000 6214 Grati fi caciones 1,667 6215 Vacaciones 833 627 Seguridad y previsión social 6271 Régimen de prestaciones de salud 900 629 Benefi cios sociales de los trabajadores 6291 Compensación por Tiempo de Servicios 972 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,200 403 Insti tuciones Públicas 4031 Essalud 900 4032 ONP 1,30041 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 12,172 411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar 8,700 4114 Grati fi caciones por

pagar 1,667 4115 Vacaciones por pagar 833 415 Benefi cios sociales de los trabajadores 4151 Compensación por Tiempo de Servicios 972x/x Por la planilla de remune-

raciones del personal vin-culado con la prestación de los servicios.

XX91 COSTO DE SERVICIOS 14,372 911 Mano de obra 9111 Remunera- ciones 12,500 9114 Seguridad y previsión social 900 9115 Benefi cios sociales trabajadores 972 79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 14,372 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastosx/x Por el desti no de la plani-

lla de remuneraciones. XX

TOTALPLANILLA

ONP IR 5ªTOTAL

DESCTOS.NETO APAGAR

ESSALUD9%

BENEFICIOS SOCIALESTOTAL

BENEFICIOS

TOTAL COSTO DE LA

PLANILLA

GRATIFICA-CIONES

CTS VACACIONES

10,000 1,300 00 1,300 8,700 900 1,667 972 833 3,472 14,372

* Para efectos prácticos, sólo se está considerando los movimientos monetarios, más no los movimientos en unidades.





40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,200 403 Insti tuciones Públicas 4031 Essalud 900 4032 ONP 1,30041 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 12,172 411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar 8,700 4114 Grati fi caciones por pagar 1,667 4115 Vacaciones por pagar 833 415 Benefi cios sociales de los trabajadores 4151 Compensación por Tiempo de Servicios 97210 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 14,372 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación de los

tributos a las remunera-ciones y de los sueldos netos del mes.

XX

d) Reconocimiento de la depreciación

Para reconocer la depreciación que afectó la prestación del servicio, realiza-mos lo siguiente:

DETALLE IMPORTE

Valor de las Maquinarias y equipos S/. 80,000

Depreciación anual (vida úti l 10 años) S/. 8,000

Depreciación mensual (S/. 8,000/12) S/. 667

XX68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 667 681 Depreciación 6814 Depreciación de In- muebles, maquinaria y Equipo – costo 68142 Maquinarias y equipos de explotación 39 DEPRECIACIÓN, AMORTI- ZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 667 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo – Costox/x Por la depreciación de la

maquinaria y equipo de explotación.

XX91 COSTO DE SERVICIOS 667 912 Otros 9122 Depreciación 79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 667 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastosx/x Por el desti no de la depre-

ciación que afecta la pres-tación del servicio.

XX

e) Reconocimiento de la prestación de los servicios

Finalmente, reconocemos el ingreso por la prestación del servicio, para lo cual realizamos lo siguiente:

XX12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 59,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emiti das en cartera 40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 9,000 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 50,000 704 Servicios 7041 Tercerosx/x Por el servicio de mantenimiento prestado.

XX

Como se observa de lo anterior, para la prestación del servicio de mantenimien-to, la empresa “MANTENIMIENTO Y RE-PARACIONES INDUSTRIALES” S.A.C. ha incurrido en los siguientes costos:

DETALLE IMPORTE

Consumo de los suministros 15,000

Sueldos y benefi cios sociales 14,372

Depreciación de la maquinaria 667

Total Costo de Producción 30,039

CASO Nº 2

RECONOCIMIENTO DE HONORARIOS PROFESIONALES

Se recibe y se paga el Recibo por Ho-norarios Nº 001-204 del contador de la empresa por un valor de S/. 2,800, efectuándose la retención correspon-diente. Nos piden ayuda para regis-trar esta operación.

SOLUCIÓN

• Según el PCGEXX

63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 2,800 632 Asesoría y consultoría 6323 Auditoría y contable 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 280 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40172 Renta de cuarta categoría42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 2,520 424 Honorarios por pagarx/x Por el reconocimiento de

los honorarios del conta-dor de la empresa.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 2,800 942 Gastos de servicios prestados por terceros 9422 Asesoría y consultoría79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 2,800 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastosx/x Por el desti no de los hono-

rarios del contador de la empresa.

XX

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 2,520 424 Honorarios por pagar10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 2,520 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación de los

honorarios profesionalesXX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 280 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40172 Renta de cuarta categoría10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 280 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago del Impuesto a

la Renta de cuarta catego-ría retenido.

XX

• Según el PCGR

XX63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 2,800 632 Honorarios, comisiones y corretajes40 TRIBUTOS POR PAGAR 280 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 2,520 469 Otras cuentas por pagarx/x Por el reconocimiento de

los honorarios del conta-dor de la empresa.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 2,80079 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS 2,800x/x Por el desti no de los hono-

rarios del contador de la empresa.

XX46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 2,520 469 Otras cuentas por pagar10 CAJA Y BANCOS 2,520 104 Cuentas corrientesx/x Por la cancelación de los

honorarios profesionales.XX

40 TRIBUTOS POR PAGAR 280 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta10 CAJA Y BANCOS 280 104 Cuentas corrientesx/x Por el pago del Impuesto a

la Renta de cuarta catego-ría retenido.

XX

27SEGUNDA QUINCENA - JUNIO 2012


Informe Contable

INFORME

• Estados Financieros Proyectados: Criterios para su elaboración - Primera Parte ............................................ 27

PRÁCTICA CONTABLE

• Tratamiento de las Inversiones en Asociadas de acuerdo a las NIIF para las PYMES ..................................... 31

• Tratamiento de las Propiedades de Inversión de acuerdo a las NIIF para las PYMES ..................................... 33


• Dinámica de las Cuentas de Orden ........................................................................................................... 35

Estados Financieros Proyectados: Criterios para su elaboración- Primera Parte -

1. ESTADOS FINANCIEROS

Antes de desarrollar el tema de este in-forme consideramos conveniente defi-nir los Estados Financieros. Ello resulta fundamental para entender el tema en desarrollo.

Así, podríamos afirmar que los Estados Financieros constituyen una representa-ción estructurada de la situación finan-ciera y del rendimiento financiero de la entidad, cuyo objetivo es suministrar in-formación acerca de la situación finan-ciera, del rendimiento financiero y de los flujos de efectivo de la entidad, que sea útil a una amplia variedad de usua-rios a la hora de tomar sus decisiones económicas, mostrando los resultados de la gestión realizada por los adminis-tradores con los recursos que se les ha confiado.

Para cumplir con este objetivo, los Esta-dos Financieros suministran información acerca de los siguientes elementos de la entidad:

a) Activos, Pasivos y Patrimonio neto (a través del Estado de Situación Finan-ciera).

d) Gastos e ingresos (a través del Esta-do de Resultados).

e) Otros cambios en el patrimonio neto (a través del Estado de Cambios en el Patrimonio Neto); y,

f) Flujos de efectivo (a través del Estado de Flujos de Efectivo).

Esta información, junto con la conteni-da en las notas es de suma importancia para la empresa, pues ayudará a los usuarios a predecir los flujos de efecti-vo futuros y, en particular, la distribución temporal y el grado de certidumbre de los mismos.

2. ESTADOS FINANCIEROS PRO-YECTADOS

Como se ha señalado en el punto an-terior, los Estados Financieros muestran la situación económica financiera de la empresa, a una fecha dada, resultado de una serie de sucesos pasados. Sien-do ello así, si bien estos documentos brindan información relevante, poca información brinda sobre lo que podría suceder en la empresa en el futuro.

Bajo ese contexto, y a fin de cubrir ese vacío, surgen los Estados Financieros Proyectados, los cuales pueden definirse como la proyección de las partidas que forman parte de un Estado Financiero, plasmados en el Estado de Resultados y en el Estado de Situación Financiera, pero presentados a una fecha futura.

Es importante mencionar que para la elaboración de Estados Financieros Pro-yectados, se toman como base, diversos supuestos, cálculos o estimaciones, los cuales deben ser merituados y evalua-dos por la Gerencia de la empresa.

3. BASE PARA ELABORAR ESTA-DOS FINANCIEROS PROYEC-TADOS

Como toda proyección, los Estados Fi-nancieros Proyectados se elaboran en base a estimados, proyecciones o pre-supuestos, los cuales deben realizarse tomando en consideración el conoci-miento del negocio y las pautas que la gerencia espera lograr.

En relación a ello, podríamos advertir que la base para elaborar los Estados Financieros Proyectados son los diversos presupuestos elaborados internamente en la empresa, como por ejemplo, el

presupuesto de ventas, de cobranzas, de caja, de producción, entre otros. Con esta información, se elaborarán tanto el Estado de Situación Financiera y el Esta-do de Resultados Proyectados.

4. RAZONES PARA LA ELABORA-CIÓN DE ESTADOS FINANCIE-ROS PROYECTADOS

Existen diversas razones para elaborar los Estados Financieros Proyectados. Estas razones son de orden financiero, económico, entre otras.

No obstante lo anterior, creemos que la principal razón se fundamenta en que los mismos nos pueden brindar infor-mación acerca de los probables resul-tados y condiciones financieras de la empresa en el futuro. Ello permitirá a la gerencia conocer mejor la eficacia y la flexibilidad de la empresa y asimismo determinar las necesidades a futuro.

Lo anterior nos lleva a concluir que los Estados Financieros Proyectados tienen una gran importancia porque se consti-tuirán en el marco económico-financie-ro de referencia, del cual se va guiar la empresa.

5. VENTAJAS DE LA ELABORA-CIÓN DE ESTADOS FINANCIE-ROS PROYECTADOS

Las ventajas que se derivan de la ela-boración de Estados Financieros Pro-yectados podemos resumirlas en las siguientes:

• Estiman los futuros activos, pasivos y patrimonio neto de una empresa así como las futuras ganancias y pérdidas en el siguiente período económico. Si no fuera por estas proyecciones, no



se podrían tomar ciertas decisiones o medidas financieras y económicas con anticipación. Ello significa que al elaborar los Estados Financieros Pro-yectados se evita ser sorprendido con alguna baja de las utilidades o caer en pérdidas que pondrían en peligro el futuro de la empresa.

• Ayudan a planear la situación fi-nanciera de cualquier empresa a un mediano plazo, antes que los hechos ocurran. Asimismo permiten analizar el efecto de diversas decisiones po-líticas respecto a la futura posición financiera de la empresa.

• Con ellos, el gerente financiero pue-de verificar si se está cumpliendo con los objetivos trazados por la empre-sa.

• Permiten determinar las condiciones futuras de las operaciones de la em-presa.

• Facilitan el mejoramiento de la ima-gen de la empresa ante instituciones financieras y proveedores.

• Pueden ser elaborados tanto en em-presas en funcionamiento o en etapa de expansión.

• El uso gerencial que se da a los Esta-dos Financieros Proyectados posibi-lita que se proyecte las condiciones futuras de una empresa, para así for-mular una política de negocios.

6. DESVENTAJAS PARA LA ELABO-RACIÓN DE ESTADOS FINAN-CIEROS PROYECTADOS

Al igual que las ventajas antes señala-das, existen algunas desventajas de los Estados Financieros Proyectados. Éstas podrían resumirse en las siguientes:

• Se basan en estimaciones y no en datos reales, ello puede prestarse a proyecciones en exceso o en defecto, perjudicando el análisis.

• Están sujetos a variaciones imprevis-tas. En efecto, el hecho de trabajarse con supuestos hace que en el desa-rrollo del presupuesto se presenten situaciones imprevistas que varían los resultados inicialmente estimados.

• Deben ser publicitados para su eje-cución efectiva. Para una ejecución eficiente del presupuesto, los involu-crados deben conocerlo, y ejecutarlo de manera coordinada, pues de no ser así, no se lograrían los objetivos propuestos.

• Requieren de un compromiso por parte de los ejecutores, para que no existan variaciones constantes.

8. CARACTERÍSTICAS DE LOS ES-TADOS FINANCIEROS PROYEC-TADOS

Las características de los Estados Finan-cieros Proyectados se pueden resumir en las siguientes:

a) Es un proceso secuencial Porque para llegar a realizarlos, se tie-

ne que seguir una serie de secuencias. b) Parte de un dato histórico Porque toma como base el año actual,

proyectándolo a un futuro, de acuerdo a las necesidades de la empresa.

c) Es una estimación Porque se basa en cálculos estimados

de transacciones que aún no se reali-zan.

9. PRESUPUESTOS QUE COM-PRENDEN LOS ESTADOS FI-NANCIEROS PROYECTADOS

a) Presupuesto de ventas y cobranzas

El Presupuesto de Ventas y de Co-branzas comprende la proyección de los ingresos que espera obtener la empresa en el período de estudio. Comprende básicamente la proyec-ción de las ventas a efectuar, tanto aquellas que correspondan a opera-ciones al contado o al crédito.

Por ejemplo, la empresa “LOS JAZ-MINES” S.A.C. desea realizar su Pre-supuesto de Ventas del 2012, para lo cual su departamento de ventas, proyecta tener las ventas que se muestran en el cuadro siguiente, de las cuales el 60% corresponden a operaciones al contado, en tanto que el 40% restante corresponde a ope-raciones al crédito. De éstas, el 50% se cobran en el mismo mes, mientras que el otro 50% se cobran durante el mes siguiente.

En ese sentido, tomando en cuenta estos supuestos, el referido departa-mento ha elaborado el siguiente Pre-supuesto de Ventas:

PRESUPUESTO DE VENTAS 2012

DetalleTotal

Ventas(A)

Ventas al Contado

B=(60% de A)

Ventas al Crédito Total Cobran-zas

E=B+DVentas

C=(40% de A)Cobranzas

(D)Enero 2012 280,000 168,000 112,000 56,000 224,000 Febrero 2012 300,000 180,000 120,000 116,000 296,000 Marzo 2012 380,000 228,000 152,000 136,000 364,000 Abril 2012 400,000 240,000 160,000 156,000 396,000 Mayo 2012 280,000 168,000 112,000 136,000 304,000 Junio 2012 300,000 180,000 120,000 116,000 296,000 Julio 2012 350,000 210,000 140,000 130,000 340,000 Agosto 2012 400,000 240,000 160,000 150,000 390,000 Se embre 2012 450,000 270,000 180,000 170,000 440,000 Octubre 2012 380,000 228,000 152,000 166,000 394,000 Noviembre 2012 350,000 210,000 140,000 146,000 356,000 Diciembre 2012 300,000 180,000 120,000 130,000 310,000 Total 4,170,000 2,502,000 1,668,000 1,608,000 4,110,000

7. CRITERIOS PARA ELABORAR ES-TADOS FINANCIEROS PROYEC-TADOS

A continuación, se presenta una serie de criterios para elaborar Estados Financie-ros Proyectados:

a) Se deben basar en estimaciones objetivas

Esto significa que las proyecciones o estimaciones que se consideren de-ben ser los más racionales posibles. Es decir considerar variables que sean posibles de lograr y no sobre las que podrían ocurrir de manera eventual.

b) Deben ser flexibles

Un Presupuesto no puede ser rí-gido, sino todo lo contrario, debe ser flexible. Esto significa que como toda proyección o estimación, pue-den surgir elementos que obliguen a modificar los supuestos inicialmente considerados, los cuales deberían ser incorporados al presupuesto.

c) Se debe considerar la opinión de todos

Al elaborar un presupuesto financie-ro, es muy importante considerar la participación de todos los involucra-dos en el negocio, desde la Geren-cia, pasando por el Contador hasta el Jefe de Producción. Ello nos permi-tirá obtener información más fiable.

d) Deben referirse a un período es-pecífico

La elaboración de un presupuesto debe efectuarse en base a un perío-do específico y concreto y no a un período indefinido.

e) Deben ser permanentemente eva-luados

Todo presupuesto debe ser sometido a constantes evaluaciones, sobre su cumplimiento o no, ya que ello per-mitirá tomar medidas correctivas a efecto de lograr los objetivos traza-dos. Un presupuesto no sujeto a con-trol no ayuda a la gerencia a tomar decisiones eficientes.

SEGUNDA QUINCENA - JUNIO 2012 29


b) Presupuesto de Otros Ingresos

Este presupuesto dependerá si se proyecta que la empresa perciba ingresos provenientes de operaciones eventuales, como por ejemplo de la venta de activos fijos, intangibles, acciones, entre otros. Podría incluir además los ingresos que se espera recibir por el acogimiento a determinados incentivos tributarios como el Drawback, Saldo a favor del exportador, entre otros.

El siguiente esquema muestra la forma de elaborar un Pre-supuesto de Otros Ingresos:

PRESUPUESTO DE OTROS INGRESOS

DetalleVenta

Activos Fijos

Saldo a Favor Exportador

DrawbackOtros

Ingresos

Total Otros

Ingresos

Enero 2012 -

Febrero 2012 -

Marzo 2012 350,000 350,000

Abril 2012 -

Mayo 2012

Junio 2012 -

Julio 2012 200,000 200,000

Agosto 2012 -

Se embre 2012 -

Octubre 2012 -

Noviembre 2012 10,000 10,000

Diciembre 2012 5,200 5,200

Total 550,000 - 10,000 5,200 565,200

c) Presupuesto de Compras

El Presupuesto de Compras y de Pagos comprende la pro-yección de las compras, tanto de mercaderías, materias primas, suministros diversos, entre otros, al crédito como al contado, que requiere efectuar la empresa, de acuerdo a lo establecido en el Presupuesto de Ventas. Ello significa que debe existir una relación estrecha entre el Presupuesto de Ventas con el Presupuesto de Compras. Esto es así, pues si pretendemos vender 10 unidades de determinado pro-ducto, debemos comprar 10 unidades del mismo producto como mínimo.

Por ejemplo, imaginemos que la empresa “LOS JAZMINES” S.A.C. desea realizar su Presupuesto de Compras, para lo cual su departamento de compras, en base a lo establecido por el departamento de ventas, proyecta tener las compras que se muestran, de las cuales, el 50% corresponden a operaciones al contado, en tanto que el 50% restante co-rresponde a operaciones al crédito. De éstas, el 50% se pagan en el mismo mes, mientras que el otro 50% se can-celan durante el siguiente mes.

En ese sentido, tomando en cuenta estos supuestos, el re-ferido departamento ha elaborado el siguiente Presupuesto de Compras:

PRESUPUESTO DE COMPRAS

DetalleTotal

Compras(A)

Compras al Contado

B=(50% de A)

Compras al Crédito Total pagos efectuados

E=B+DCompras

C=(50% de A)Pagos

(D)

Enero 2012 225,000 112,500 112,500 56,250 168,750

Febrero 2012 262,500 131,250 131,250 121,875 253,125

Marzo 2012 210,000 105,000 105,000 118,125 223,125

Abril 2012 225,000 112,500 112,500 108,750 221,250

PRESUPUESTO DE COMPRAS

DetalleTotal

Compras(A)

Compras al Contado

B=(50% de A)

Compras al Crédito Total pagos efectuados

E=B+DCompras

C=(50% de A)Pagos

(D)

Mayo 2012 285,000 142,500 142,500 127,500 270,000

Junio 2012 300,000 150,000 150,000 146,250 296,250

Julio 2012 280,000 140,000 140,000 145,000 285,000

Agosto 2012 350,000 175,000 175,000 157,500 332,500Se embre 2012 260,000 130,000 130,000 152,500 282,500

Octubre 2012 250,000 125,000 125,000 127,500 252,500Noviembre 2012 300,000 150,000 150,000 137,500 287,500

Diciembre 2012 350,000 175,000 175,000 162,500 337,500

Total 3,297,500 1,648,750 1,648,750 1,561,250 3,210,000

d) Presupuesto de Remuneraciones por pagar

Este presupuesto comprende los gastos que realizará la empresa por su personal. Para estos efectos, primero se elabora la Planilla de Remuneraciones Proyectada para después en base a esa información, realizar el Presupuesto del Personal y de los tributos que afectarán dicha planilla.

A continuación, se muestra el esquema que tiene este pre-supuesto:

1º Elaboramos la Planilla de Remuneraciones Proyectada

PLANILLA DE REMUNERACIONES PROYECTADA 2012

Sueldo del mes

Gratifi-cación

Total sueldos

ONP 13%

Neto a pagar

Essa-lud

Total Tributos

Enero 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Febrero 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Marzo 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Abril 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Mayo 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Junio 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Julio 2012 50,000 54,500 104,500 6,500 98,000 4,500 11,000

Agosto 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Se embre 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Octubre 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Noviembre 2012 50,000 50,000 6,500 43,500 4,500 11,000

Diciembre 2012 50,000 54,500 104,500 6,500 98,000 4,500 11,000

Total 600,000 109,000 709,000 78,000 631,000 54,000 132,000

2º Con la información de la Planilla de Remuneracio-nes Proyectada elaboramos el efecto que tendrá ésta sobre el Flujo de Caja de la empresa. Así:

PRESUPUESTO DE PERSONAL Y DE CONTRIBUCIONES POR PAGAR

Detalle Sueldos a pagar Contribuciones por pagar Enero 2012 43,500Febrero 2012 43,500 11,000Marzo 2012 43,500 11,000Abril 2012 43,500 11,000Mayo 2012 43,500 11,000Junio 2012 43,500 11,000Julio 2012 98,000 11,000Agosto 2012 43,500 11,000Se embre 2012 43,500 11,000Octubre 2012 43,500 11,000Noviembre 2012 43,500 11,000Diciembre 2012 98,000 11,000 631,000 121,000



e) Presupuesto de Otros gastos

El presupuesto de otros gastos comprende los gastos admi-nistrativos y de ventas propios para el funcionamiento del negocio, como por ejemplo: servicios públicos, bienes para consumo inmediato, seguros, entre otros.

Siguiendo con el ejemplo de la empresa “LOS JAZMINES” S.A.C., ésta asume que los gastos que incurrirá la empresa serán de acuerdo a lo siguiente:

PRESUPUESTO DE OTROS GASTOS

MesServicios Públicos

SegurosÚtiles de escritorio

Otros Gastos

Total

Enero 2012 3,000 500 1,200 1,500 6,200Febrero 2012 2,000 500 2,000 1,000 5,500Marzo 2012 4,000 500 2,500 1,500 8,500Abril 2012 2,500 500 2,000 2,000 7,000Mayo 2012 3,500 500 2,500 1,500 8,000Junio 2012 4,000 500 2,000 2,500 9,000Julio 2012 3,500 500 1,500 1,500 7,000Agosto 2012 3,000 500 2,000 1,000 6,500Se embre 2012 3,000 500 2,500 1,500 7,500Octubre 2012 3,500 500 2,000 1,000 7,000Noviembre 2012 4,000 500 2,000 2,000 8,500Diciembre 2012 3,500 500 2,500 2,500 9,000 39,500 6,000 24,700 19,500 89,700

f) Presupuesto de Tributos por Pagar

Los Tributos por pagar se constituyen en un elemento impor-tante en la elaboración de los Estados Financieros Proyec-tados, pues afecta el Flujo de caja del período proyectado. En este rubro se determinan los tributos que efectivamente tendrá que pagar la empresa. Comprenden básicamente el IGV por pagar, el P/A/C del Impuesto a la Renta, las Contribuciones Sociales de los Trabajadores, entre otros conceptos similares.

En base a los supuestos antes desarrollados, procederemos a elaborar este presupuesto:

DETERMINACIÓN DEL IGV A PAGAR

DetalleVentas Compras

IGV Por Pagar

Mes de PagoValor

VentaIGV

Valor Compra

IGV

Enero 2012 237,288 42,712 195,932 35,268 7,444 Febrero 2012 254,237 45,763 227,119 40,881 4,881 7,444Marzo 2012 618,644 111,356 185,169 33,331 78,025 4,881Abril 2012 338,983 61,017 196,610 35,390 25,627 78,025

DETERMINACIÓN DEL IGV A PAGAR

DetalleVentas Compras

IGV Por Pagar

Mes de PagoValor

VentaIGV

Valor Compra

IGV

Mayo 2012 237,288 42,712 248,305 44,695 (1,983) 25,627Junio 2012 254,237 45,763 261,864 47,136 (1,373) - Julio 2012 466,102 83,898 243,220 43,780 40,119 -Agosto 2012 338,983 61,017 302,119 54,381 6,636 36,763Se embre 2012 381,356 68,644 226,695 40,805 27,839 6,636Octubre 2012 322,034 57,966 217,797 39,203 18,763 27,839Noviembre 2012 296,610 53,390 261,441 47,059 6,331 18,763Diciembre 2012 254,237 45,763 304,237 54,763 (9,000) 6,331Total 4,000,000 720,000 2,870,509 516,691 203,309 212,309

DETERMINACIÓN DE LOS P/A/C DEL IR

Detalle Ventas P/a/c IR Mes de pago

Enero 2012 237,288 4,746

Febrero 2012 254,237 5,085 4,746

Marzo 2012 618,644 12,373 5,085

Abril 2012 338,983 6,780 12,373

Mayo 2012 237,288 4,746 6,780

Junio 2012 254,237 5,085 4,746

Julio 2012 466,102 9,322 5,085

Agosto 2012 338,983 6,780 9,322

Se embre 2012 381,356 7,627 6,780

Octubre 2012 322,034 6,441 7,627

Noviembre 2012 296,610 5,932 6,441

Diciembre 2012 254,237 5,085 5,932

Total 4,000,000 80,002 74,917

PRESUPUESTO CONTRIBUCIONES POR PAGAR

Detalle Essalud ONPContr.

a pagarMes depago

Enero 2012 6,500 4,500 11,000Febrero 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Marzo 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Abril 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Mayo 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Junio 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Julio 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Agosto 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Se embre 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Octubre 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Noviembre 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Diciembre 2012 6,500 4,500 11,000 11,000Total 78,000 54,000 132,000 121,000

PRESUPUESTO DE TRIBUTOS POR PAGAR

Detalle IGV a pagar Mes de pago P/A/C IRMes depago

Contrib Sociales

Mes de pago Tributos Pagar Mes de pago

Enero 2012 7,444 4,746 11,000 23,190 - Febrero 2012 4,881 7,444 5,085 4,746 11,000 11,000 20,966 23,190Marzo 2012 78,025 4,881 12,373 5,085 11,000 11,000 101,398 20,966Abril 2012 25,627 78,025 6,780 12,373 11,000 11,000 43,407 101,398Mayo 2012 (1,983) 25,627 4,746 6,780 11,000 11,000 13,763 43,407Junio 2012 (1,373) 5,085 4,746 11,000 11,000 14,712 15,746Julio 2012 40,119 9,322 5,085 11,000 11,000 60,441 16,085Agosto 2012 6,636 36,763 6,780 9,322 11,000 11,000 24,416 57,085Se embre 2012 27,839 6,636 7,627 6,780 11,000 11,000 46,466 24,416Octubre 2012 18,763 27,839 6,441 7,627 11,000 11,000 36,204 46,466Noviembre 2012 6,331 18,763 5,932 6,441 11,000 11,000 23,263 36,204

Diciembre 2012 -9,000 6,331 5,085 5,932 11,000 11,000 7,085 23,263 Total 203,309 212,309 80,002 74,917 132,000 121,000 415,311 408,226





Tratamiento de las Inversiones en Asociadas de acuerdo a las NIIF para las PYMES

Práctica Contable

CASO Nº 1

APLICACIÓN DE LOS TRES MÉTO-DOS SEÑALADOS EN LA SECCIÓN 14 “INVERSIONES EN ASOCIADAS”

El 01 de enero de 2012, la Entidad A adquirió el 30% de las acciones or-dinarias que conllevan derechos de voto en una junta general de accio-nistas de la Entidad B, por un valor de S/. 300,000*. A partir de esta fe-cha ocurren los siguientes hechos:- Para el año finalizado el 31 de di-

ciembre de 2012, la Entidad B reco-noció una ganancia de S/. 400,000.

- El 31 de diciembre de 2012, la Enti-dad B declaró y pagó un dividendo de S/.150,000 para el año 2012.

- Al 31 de diciembre de 2012, el va-lor razonable de la inversión de la Entidad A en la Entidad B es de S/. 425,000. Sin embargo, no hay un precio de cotización publicado para las acciones de la Entidad B.

Con estos datos la Entidad A nos con-sulta acerca del tratamiento conta-ble de la inversión efectuada en B de acuerdo a la normatividad de las NIIF para las Pymes.SOLUCIÓN:

Al respecto, debemos indicar que la Sección 14 de las NIIF para las Pymes trata la contabilización de inversiones en asociadas, independientemente de que una entidad deba preparar o no es-tados financieros consolidados.

En ese sentido, una asociada es una entidad sobre la que el inversor posee influencia significativa, y que no es una subsidiaria ni una participación en un negocio conjunto. A su vez, la Influencia significativa implica el poder de partici-par en las decisiones de política finan-ciera y de operación de la asociada, sin llegar a tener control o el control con-junto sobre tales políticas.

Asimismo, si un inversor mantiene, di-recta o indirectamente (por ejemplo, a través de subsidiarias), el 20 por ciento o más del poder de voto en la asociada, se supone que tiene influencia significa-tiva, a menos que pueda demostrarse claramente que tal influencia no existe.

La existencia de influencia significativa por parte de un inversor se evidencia generalmente a través de una o varias de las siguientes vías (tenga en cuenta que esta lista no es exhaustiva):

a) Representación en el consejo de ad-ministración, u órgano equivalente de dirección de la entidad participada.

b) Participación en los procesos de fi-jación de políticas, entre los que se incluyen las decisiones sobre dividen-dos y otras distribuciones.

c) Transacciones de importancia relati-va entre el inversor y la participada.

d) Intercambio de personal directivo; o

e) Suministro de información técnica esencial.

Ahora bien, para efectos de la medición contable de las inversiones, la norma in-dica que el inversor contabilizará todas sus inversiones en asociadas, utilizando una de las siguientes opciones:

a) El modelo de costo

b) El método de participación

c) El modelo del valor razonable

Veamos a continuación en qué consisten cada uno de estos métodos:

MODELO DEL COSTO

Un inversor medirá sus inversiones en asociadas, dis ntas de aquéllas para las que hay un precio de co zación publicado, al costo menos las pérdidas por deterioro de valor acumuladas re-conocidas de acuerdo con la Sección 27 Deterioro del Valor de los Ac vos.El inversor reconocerá los dividendos y otras distribuciones recibidas proce-dentes de la inversión como ingresos, sin tener en cuenta si las distribucio-nes proceden de las ganancias acumu-ladas de la asociada, surgidas antes o después de la fecha de adquisición.

MÉTODO DE PARTICIPA-

CIÓN

Según el método de la par cipación, una inversión en patrimonio se re-conocerá inicialmente al precio de la transacción (incluyendo los costos de transacción) y se ajustará posterior-mente para refl ejar la par cipación del inversor tanto en el resultado como en otro resultado integral de la asociada.

Distribuciones y otros ajustes al im-porte en libros.- Las distribuciones re-cibidas de la asociada reducirán el im-porte en libros de la inversión. Podrían también requerirse ajustes al importe en libros como consecuencia de cam-bios en el patrimonio de la asociada que surjan de par das de otro resulta-do integral.

MÉTODO DE PARTICIPA-

CIÓN

Deterioro de valor. Si hay una indica-ción de que se ha deteriorado el valor de una inversión en una asociada, un inversor comprobará el importe en li-bros completo de la inversión por de-terioro de valor de acuerdo con la Sec-ción 27 como un ac vo individual.

Discon nuación del método de la par cipación. Un inversor dejará de aplicar el método de la par cipación a par r de la fecha en que cese de tener una infl uencia signifi ca va.

MODELO DEL VALOR

RAZONABLE

Cuando se reconoce una inversión en una asociada inicialmente, un inversor la medirá al precio de la transacción. El precio de transacción excluye los cos-tos de transacción.En cada fecha sobre la que se informa, un inversor medirá sus inversiones en asociadas al valor razonable, con cam-bios en el valor razonable reconocidos en los resultados.Un inversor que use el modelo del va-lor razonable para las inversiones en asociadas, u lizará el modelo de costo para las inversiones en asociadas en las que sea imprac cable medir el va-lor razonable con fi abilidad, sin incurrir en un costo o esfuerzo desproporcio-nado.

Por consiguiente, con la finalidad de realizar un análisis más exhaustivo, en el desarrollo del presente caso aplica-remos los tres métodos permitidos por las NIIF para las Pymes para medir la inversión realizada por la empresa A.

a) Solución bajo el modelo del costo

- En principio se debe efectuar el regis-tro contable de la inversión realizada.

- La Entidad A debe reconocer un in-greso por dividendos de S/. 45,000 (es decir, 30% del dividendo de S/. 150,000 declarado por la Entidad B) en los resultados para el año fina-lizado el 31 de diciembre de 2012.

- Al 31 de diciembre de 2012, la Enti-dad A debe informar su inversión en la Entidad B (asociada) a un valor de S/. 300,000 (es decir, al costo).

- La Entidad A también debe conside-rar si existen indicadores de deterio-ro del valor de su inversión. En este caso, no habría pérdida por dete-rioro, ya que el valor razonable (S/. 425,000) menos los costos de venta de la inversión supera su importe en libros (S/. 300,000).

Por consiguiente, se deben efectuar los siguientes asientos contables:* Inicialmente se asume que el monto pagado por la

inversión realizada coincide con el monto equivalente del valor del patrimonio de la Empresa B.



Por la inversión en la entidad B:XX

30 INVERSIONES MOBILIARIAS 300,000 302 Instrumentos fi nancieros representa - vos de derecho patrimonial 3022 Acciones representa vas de capital social - Comunes 30221 Costo 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 300,000 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas x/x Por la compra de acciones de la en dad B.

XX

Por los dividendos declarados por la Entidad B:

XX17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 45,000 173 Intereses, regalías y dividendos 1733 Dividendos 17333 Asociadas 77 INGRESOS FINANCIEROS 45,000 778 Participación en resultados de en - dades relacionadas 7783 Participación en resultados de asociadas – Método del costo x/x Por la par cipación en los

dividendos de la en dad B.XX

Por la cobranza del dividendo:

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 45,000 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas 17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 45,000 173 Intereses, regalías y dividendos 1733 Dividendos 17333 Asociadas x/x Por la cobranza de los divi-

dendos.XX

b) Solución bajo el método de parti-

cipación


- La Entidad A debe reconocer un in-greso procedente de su asociada de S/. 120,000 (es decir, 30% de la ga-nancia del periodo de la Entidad B de S/. 400,000) en los resultados para el año finalizado el 31 de diciembre de 2012.

- Asimismo se debe reconocer los divi-dendos por cobrar por el importe de S/. 45,000.

- Al 31 de diciembre de 2012, la En-tidad A debe informar su inversión en la Entidad B (asociada) a un va-lor de S/. 375,000 (cálculo: costo de S/. 300,000 más participación de S/. 120,000 en las ganancias, me-nos dividendo de S/. 45,000).

- La Entidad A también debe consi-derar si existen indicadores de de-terioro del valor de su inversión. En este caso, no habría pérdida por deterioro, ya que el valor razonable (S/. 425,000) menos los costos de venta de la inversión, supera su im-porte en libros (S/. 300,000).

Por consiguiente, se deben efectuar los siguientes asientos contables:

Por la inversión en la entidad B:XX

30 INVERSIONES MOBILIARIAS 300,000 302 Instrumentos fi nancieros representa - vos de derecho patrimonial 3022 Acciones representa vas de capital social - Comunes 30223 Par cipación patrimonial 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 300,000 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas x/x Por la compra de acciones de la en dad B.

XX

Por el reconocimiento de la participación en las utilidades de la entidad B (30% de S/. 400,000 = S/. 120,000).

XX 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 120,000 302 Instrumentos fi nancieros representa - vos de derecho patrimonial 3022 Acciones representa vas de capital social - Comunes 30223 Par cipación patrimonial 77 INGRESOS FINANCIEROS 120,000 778 Par cipación en resultados de en - dades relacionadas 7781 Par cipación en los resultados de subsidiarias y asociadas bajo el método de par cipación patrimonial. x/x Por el reconocimiento de

la par cipación en las u -lidades de la en dad B.

XX

Por la contabilización de los dividen-dos a cobrar:

XX 17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 45,000 173 Intereses, regalías y dividendos

1733 Dividendos 17333 Asociadas 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 45,000 302 Instrumentos fi nancieros representa - vos de derecho patrimonial 3022 Acciones representa vas de capital social - Comunes 30223 Par cipación patrimonial x/x Por el registro de los divi-

dendos a cobrar. XX

Por la cobranza de los dividendos:XX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 45,000 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas 17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 45,000 173 Intereses, regalías y dividendos 1733 Dividendos 17333 Asociadas x/x Por los dividendos cobrados.

XX

c) Solución bajo el modelo de valor razonable:


- Al determinar los resultados para el año finalizado el 31 de diciembre de 2012, la Entidad A debe reco-nocer un ingreso por dividendos de S/. 45,000 (es decir, 30% del dividen-do de S/. 150,000 declarado por la Entidad B).

- Asimismo debe reconocer el in-cremento en el valor razonable de su inversión en la Entidad B de S/. 125,000 (es decir, el valor razo-nable de S/. 425,000 al 31 de di-ciembre de 2012 menos el importe en libros de S/. 300,000).

- En tal sentido, al 31 de diciembre de 2012, la Entidad A debe informar su inversión en la Entidad B (asociada) al valor razonable de S/. 425,000.

CÁLCULO DEL VALOR RAZONABLE

DETALLE MONTOS

Inversión inicial S/. 300,000

Valor razonable de la inversión al 31.12.2012 S/. 425,000

Incremento del valor razonable S/. 125,000

Reconocimiento INGRESO

Nuevo valor contable de la inversión S/. 425,000

Por consiguiente, se deben efectuar los siguientes asientos contables:



Por la inversión en la Entidad B:XX

30 INVERSIONES MOBILIARIAS 300,000 302 Instrumentos fi nancieros representativos de derecho patrimonial 3022 Acciones representa- vas de capital social - Comunes 30222 Valor razonable 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 300,000 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas x/x Por la compra de acciones

de la en dad B. XX

Por los dividendos declarados por la Entidad B:

XX 17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 45,000 173 Intereses, regalías

y dividendos 1733 Dividendos 17333 Asociadas 77 INGRESOS FINANCIEROS 45,000 778 Par cipación en resultados de en - dades relacionadas 7784 Par cipación en resultados de asociadas – Método del valor razonable x/x Por la par cipación en los

dividendos de la en dad B.

XX

Por la cobranza del dividendo: XX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 45,000 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas 17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 45,000 173 Intereses, regalías y

dividendos 1733 Dividendos 17333 Asociadas x/x Por la cobranza de los dividendos.

XX

Por la medición de la inversión al va-lor razonable:

XX 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 125,000 302 Instrumentos fi nancieros representativos de derecho patrimonial 3022 Acciones representa- vas de capital social - Comunes 30222 Valor razonable 77 INGRESOS FINANCIEROS 125,000 777 Ganancia por medi- ción de ac vos y pasivos fi nancieros al valor razonable 7774 Inversiones en asociadas – valor razonable x/x Por la medición al valor razo-

nable de la inversión en B. XX

CASO N° 2

INVERSIONES INMOBILIARIAS

La empresa “DATA PLUS” S.A. se dedica a la importación y venta de productos informáticos en la ciudad de Lima, no obstante, aprovechan-do una oportunidad de mercado, en el mes de agosto de 2012, la em-presa ha adquirido un terreno por S/. 43,500 en el distrito de Los Oli-vos, el cual no será utilizado, pero se mantendrá con la finalidad de que dicho activo aumente su valor en el tiempo y de esta forma, poder ven-derlo posteriormente generando una utilidad.

En ese sentido, la empresa nos con-sulta acerca del registro de dicha ad-quisición de acuerdo a las NIIFs para Pymes.

SOLUCIÓN:

En primer término debemos indicar que la Sección 16: Propiedades de Inver-sión, se aplica para la contabilidad de inversiones en terrenos o edificios que cumplen la definición de propiedades de inversión, entendiéndose este con-cepto como las propiedades (terrenos o edificios, o partes de un edificio, o am-bos) que se mantienen por el dueño o el arrendatario bajo un arrendamiento financiero para obtener rentas, plusva-lías o ambas, y no para:

Tratamiento de las Propiedades de Inversión de acuerdo a las NIIF para las PYMES

a) Su uso en la producción o suministro de bienes o servicios, o para fines ad-ministrativos, o

b) Su venta en el curso ordinario de las operaciones.

Para una mejor comprensión del tema, a continuación presentamos algunos ejemplos de inversiones inmobiliarias (propiedades de inversión):

a) Un terreno que se ene para obtener plusva-lías a largo plazo y no para venderse en el corto plazo, dentro del curso ordinario de las ac vi-dades del negocio.

b) Un terreno que se ene para un uso futuro no determinado (en el caso de que la en dad no haya determinado si el terreno se u lizará como propiedad ocupada por el dueño o para venderse.

c) Un edifi cio que sea propiedad de la en dad y esté alquilado a través de uno o más arrenda-mientos opera vos.

d) Un edifi cio que esté desocupado y se ene para ser arrendado a través de uno o más arrendamientos opera vos.

e) Inmuebles que están siendo construidos o me-jorados para su uso futuro como propiedades de inversión.

Por consiguiente, una entidad medirá las propiedades de inversión por su cos-to en el reconocimiento inicial, el cual, en el caso de una propiedad de inver-sión comprada, comprende su precio de compra y cualquier gasto directamente atribuible, tal como honorarios legales y de intermediación, impuestos por la transferencia de propiedad y otros cos-tos de transacción. Con posterioridad a

su reconocimiento inicial, las propieda-des de inversión cuyo valor razonable se puede medir de manera fiable sin costo o esfuerzo desproporcionado, se medirán al valor razonable en cada fecha sobre la que se informa, reconociendo en re-sultados los cambios en el valor razona-ble. Asimismo, una entidad contabilizará todas las demás propiedades de inver-sión como propiedades, planta y equipo, utilizando el modelo de costo menos de-preciación menos deterioro del valor, de acuerdo a lo establecido en la Sección 17 Propiedades, Planta y Equipo.

De acuerdo a lo expuesto, en el desarro-llo del caso, observamos que la adqui-sición efectuada por la empresa DATA PLUS S.A. califica como “propiedad de inversión” bajo los alcances de la Sec-ción 16 de las NIIF para las Pymes. En consecuencia la entidad debe realizar los siguientes asientos contables:

XX 31 INVERSIONES INMOBILIARIAS 43,500 311 Terrenos 3111 Urbanos 31112 Costo 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 43,500 465 Pasivos por la compra de ac vo inmovilizado 4652 Inversiones inmobi - liarias x/x Por la compra del terreno

que califi ca como inver-sión inmobiliaria.

XX



XX 46 CUENTAS POR PAGAR DI- VERSAS - TERCEROS 43,500 465 Pasivos por la compra de ac vo inmovilizado 4652 Inversiones inmobiliarias 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 43,500 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes opera vas x/x Por el pago efectuado.

XX

CASO N° 3

MEDICIÓN POSTERIOR DE INVER-SIONES INMOBILIARIAS MEDIDAS

AL VALOR RAZONABLE

Continuando con el caso anterior, el te-rreno adquirido por la empresa "DATA PLUS" S.A. que fue contabilizado como una inversión inmobiliaria (cuenta 31) y que se decidió medirlo al “valor ra-zonable” de acuerdo a lo establecido en la Sección 16, tiene al 31.12.2012 un valor razonable de S/. 50,000.

Por lo cual, con estos datos, la em-presa nos consulta acerca del reco-nocimiento de la ganancia del valor del terreno en aplicación de la medi-ción al valor razonable.

SOLUCIÓN:

De acuerdo al método del valor razona-ble aplicable a las propiedades de in-versión, una entidad medirá sus activos al valor razonable en cada fecha sobre la que se informa y reconocerá en los resultados (ingreso o gasto) las diferen-cias que se generen entre el valor con-tabilizado y el nuevo valor razonable. Veamos el siguiente cálculo:

DETALLE MONTOS


Valor razonable del ac vo al 31.12.2012 S/. 50,000

Incremento del valor razonable S/. 6,500

Reconocimiento INGRESO

Nuevo valor contable del ac vo S/. 50,000

En esa línea, se debe efectuar el siguien-te asiento contable:

XX 31 INVERSIONES INMOBILIA- RIAS 6,500 311 Terrenos 3111 Urbanos 31111 Valor razonable 76 GANANCIA POR LA MEDI- CIÓN DE ACTIVOS NO FINANCIEROS AL VALOR RAZONABLE 6,500 762 Ac vo inmovilizado 7621 Inversiones inmobiliarias x/x Por la medición posterior

de la inversión inmobilia-ria a valor razonable.

XX

CASO N° 4

INVERSIONES INMOBILIARIAS MEDIDAS AL COSTO

En el mes de enero de 2012, la em-presa "ARTESANIAS DE LUJO" S.A. de-dicada a la comercialización de pren-das textiles en la ciudad del Cusco, ha adquirido un predio por un monto de S/. 140,000 (valor del terreno S/. 60,000 y valor de la construcción S/. 80,000), el cual inmediatamente fue alquilado a una agencia de viajes por la suma de S/. 5,000 más IGV men-suales. La empresa prevé alquilarlo por 03 años y posteriormente ven-derlo a un mayor valor.

Asimismo, se conoce que la empresa mide dicho activo al costo, aplican-do una depreciación anual del 5 %. En ese sentido, nos consultan acerca del registro de dicha adquisición de acuerdo a las NIIFs para las Pymes y al PCGE.

SOLUCIÓN:

En el caso descrito, observamos que la empresa “ARTESANÍAS DE LUJO” S.A. está midiendo su activo bajo el método del costo, lo cual implica que el valor del activo se medirá al costo de adquisición menos la depreciación acumulada y el deterioro.

En ese sentido, considerando los datos descritos, se deben efectuar los siguien-tes asientos contables:

a) Por la compra del inmueble:

XX 31 INVERSIONES INMOBILIA- RIAS 140,000 311 Terrenos 60,000 3111 Urbanos 31112 Costo 312 Edifi caciones 80,000 3121 Edifi caciones 31212 Costo 46 CUENTAS POR PAGAR DI- VERSAS - TERCEROS 140,000 465 Pasivos por la compra de ac vo inmovilizado 4652 Inversiones inmobiliarias x/x Por la compra del predio

que califi ca como inver-sión inmobiliaria.

XX 46 CUENTAS POR PAGAR DI- VERSAS - TERCEROS 140,000 465 Pasivos por la compra de ac vo inmovilizado 4652 Inversiones inmobiliarias 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 140,000 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas x/x Por el pago efectuado.

XX

b) Por el alquiler mensual del inmueble:XX

16 CUENTAS COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 5,900 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1684 Alquileres 40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 900 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta propia 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 5,000 754 Alquileres 7542 Edifi caciones x/x Por el ingreso de alquiler

del predio correspondien-te al mes de enero.

XX

c) Por la cobranza del alquiler del inmueble:XX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 5,900 104 Cuentas corrientes en ins tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes opera vas 16 CUENTAS COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 5,900 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1684 Alquileres x/x Por el cobro realizado.

XX

Cabe indicar que los asientos descri-tos en b) y c) se repetirán en todos los meses en los cuales el predio estuvo arrendado.

d) Finalmente, cabe indicar que tam-bién se debe efectuar los asientos por la depreciación anual del activo (S/. 80,000 x 5 % = S/. 4,000)

XX68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 4,000 681 Depreciación 6811 Depreciación de inversiones inmobiliarias 68111 Costo 39 DEPRECIACIÓN, AMORTI- ZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 4,000 391 Depreciación acumulada 3911 Inversiones inmobiliarias 39111 Edifi caciones – costo de adquisición o construcción x/x Por la contabilización de la

depreciación correspon-diente al Ejercicio 2012.

XX 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 4,000 941 Gastos generales 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 4,000 781 Cargas cubiertas por provisiones x/x Por el des no del gasto.

XX





Dinámica de las Cuentas de Orden


1. ¿CÓMO SURGEN LAS CUENTAS DE ORDEN?

Se denomina reconocimiento al proceso de incorporación, en el Estado de Situa-ción Financiera o en el Estado de Re-sultados, de una partida que cumpla la definición de activo, pasivo, gasto e in-greso, satisfaciendo además los criterios para su reconocimiento. Ello implica la

ELEMENTO RECONOCIMIENTO

Ac voCuando se cumplan las dos condiciones siguientes:• Sea probable que fl uyan de él, hacia la empresa, benefi cios económicos futuros, y,• El bien posea un costo o valor que pueda ser medido confi ablemente.

Pasivo

Cuando se cumplan las dos condiciones siguientes::• Sea probable que la liquidación de una obligación actual represente una salida de recursos

que implique benefi cios económicos, y,• El monto de su liquidación pueda ser cuan fi cado razonablemente.

Ingresos Cuando se ha producido un incremento en los benefi cios económicos futuros, asociado a un incre-mento en un ac vo o a una disminución en un pasivo, y que puede ser medido razonablemente.

Gastos Cuando en los benefi cios económicos futuros se produce una disminución relacionada con la dismi-nución de un ac vo o el aumento de un pasivo, que pueda ser medida de manera confi able.

descripción de la partida con palabras y por medio de una cantidad moneta-ria, así como la inclusión de la partida en cuestión, en los totales del Estado de Situación Financiera o del Estado de Re-sultados.

Para estos efectos, las condiciones que deben cumplirse para proceder a tal re-conocimiento son las siguientes*:

De acuerdo a lo anterior, únicamente cuando se cumplan los requerimientos antes señalados, se reconocerá el ele-mento correspondiente. De no cumplirse con estas condiciones, no se procederá a reconocer elemento alguno.

No obstante lo anterior, existen determi-nadas operaciones que no generan el reconocimiento de alguno de los ele-mentos antes mencionados, pues no cumplen con las condiciones para tal reconocimiento, pero que debido a las implicancias que ellas podrían generar con posterioridad a la fecha en que és-tas se realizaron, resulta conveniente incluirlas en la contabilidad de la enti-dad.

Ejemplos de lo que hemos desarro-llado, son las garantías otorgadas en operaciones de financiamiento, avales otorgados a favor de terceros, la en-trega de bienes en consignación, y en general contingencias. Como se obser-va, en principio, éstas no generan el re-conocimiento de pasivos, pero existe la

posibilidad que la empresa asuma de-terminadas consecuencias en el futuro.

Precisamente para registrar estas ope-raciones, el Plan Contable General Em-presarial (PCGE), ha incluido un grupo de cuentas específicas denominadas “Cuentas de Orden”, que cumplen con esta función, cada una de las cuales se-rán analizadas y desarrolladas en esta sección.

IMPORTANTE

A diferencia del Plan Contable General Empresarial (PCGE), en el Plan Con-table General Revisado (PCGR) no se incluyeron cuentas específicas para las cuentas de orden.

2. DEFINICIÓN

Las Cuentas de Orden constituyen cuentas que representan compromisos y contingencias, que dan origen a una relación jurídica o no con terceros, sin afectar el patrimonio neto ni los resul-tados de la empresa, hasta la fecha de los Estados Financieros que se presen-tan, pero cuyas consecuencias futuras pudieran tener efecto en su situación financiera, resultados y flujos de efectivo de la entidad.

* Ver Marco conceptual para la preparación y presentación de Estados Financieros en http://www.mef.gob.pe/index.php?option=com_content&view=article&id=2307&Itemid=101379&lang=es

CUENTAS DE ORDEN

Que no se reconocen en los EEFF pero que pueden tener efectos futuros

COMPROMISOS CONTINGENCIAS

En donde:

TÉRMINOS DETALLE

Un compromiso

Es una obligación contraída por al-guien como consecuencia de una pro-mesa unilateral o de un acuerdo.

Una con gencia

Es una condición o situación surgida a raíz de sucesos pasados, cuyo resul-tado fi nal favorable para la empresa, sólo se confi rmará si acontecen o de-jarán de acontecer, uno o más eventos inciertos en el futuro. La ocurrencia o no de dichos eventos futuros no está enteramente bajo el control de la em-presa.

En otras palabras, son cuentas que se utilizan para el control contable de compromisos y contingencias que no afectan la situación financiera, resulta-dos y flujos de efectivo hasta la fecha de los Estados Financieros que repre-sentan, pero que posteriormente po-drían hacerlo.

3. CLASIFICACIÓN DE LAS CUEN-TAS DE ORDEN

Las cuentas de orden se clasifican en:

a) Cuentas deudoras

Las cuentas deudoras se establecen para el control interno contable de la empresa sobre bienes y valores dados en garantía, derechos sobre instrumentos financieros derivados y sobre instrumentos financieros pri-marios cuando se registran bajo el método de la fecha de liquidación, y sobre bienes dados de baja, entre otros.

De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE), las Cuentas de Orden Deudoras son las siguientes:

01 Bienes y valores entregados





02 Derechos sobre instrumentos fi-nancieros

03 Otras cuentas de orden deudoras

04 Deudoras por contra

El cargo a alguna de estas cuentas (con excepción de la cuenta 04 Deu-doras por contra), se efectúa con abono a la cuenta 09 Acreedoras por contra.

DINÁMICA PCGE

CARGO ABONO

01 Bienes y valores entregados 02 Derechos sobre instrumentos

fi nancieros03 Otras cuentas de orden

deudoras

09 Acreedoras por contra

En el caso de la cuenta 04 Deudoras por contra, ésta se utiliza para equili-brar los abonos a las cuentas de or-den acreedoras, tal como se verá a continuación.

b) Cuentas acreedoras

Las cuentas de orden acreedoras se establecen para el control interno contable de la empresa sobre bienes y valores recibidos en garantía, com-promisos sobre instrumentos finan-cieros derivados y sobre instrumentos financieros primarios cuando se re-gistran bajo el método de la fecha de liquidación, entre otros.

El Plan Contable General Empresa-rial (PCGE), define que las cuentas de orden acreedoras son las siguien-tes:

06 Bienes y valores recibidos

07 Compromisos sobre instrumen-tos financieros

08 Otras cuentas de orden acreedo-ras


El abono a alguna de estas cuen-tas (con excepción de la cuenta 09 Acreedoras por Contra), se efectúa con cargo a la cuenta 04 Deudoras por contra.

DINÁMICA PCGE

CARGO ABONO

04 Deudoras por contra.

06 Bienes y valores recibidos07 Compromisos sobre instru-

mentos fi nancieros08 Otras cuentas de orden

acreedoras

CUENTAS DE ORDEN

01 Bienes y valores entregados

02 Derechos sobre instrumentos fi -nancieros


04 Deudoras por contra

06 Bienes y valores recibidos

07 C o m p r o m i s o s sobre instrumen-tos fi nancieros

08 Otras cuentas de orden acreedoras


DEUDORAS ACREEDORAS

4. CARACTERÍSTICAS

Aunque se podrían listar muchas, consi-deramos que las siguientes son las prin-cipales características de las cuentas de orden:

a) Registro simultáneo

En cada caso, un registro en una cuenta deudora produce simultá-neamente un registro en una cuenta acreedora. Con ello, permanecen balanceadas en todo momento.

XXCUENTAS DE ORDEN DEUDORES XXX

CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS XXX

x/x Por el reconocimiento de

la garan a otorgadaXX

b) No afectan la contabilidad patri-monial

Las cuentas de orden no afectan la contabilidad patrimonial de una em-presa, pues sólo representan posibles contingencias y compromisos.

c) Registro en los libros contables Aún cuando las operaciones que se

registran utilizando las cuentas de orden no afectan la contabilidad pa-trimonial de la entidad, éstas deben anotarse en los libros contables.

d) Ayudan a tomar decisiones Las cuentas de orden ayudan a la toma

de decisiones en la medida que mues-tran los compromisos y las contingen-cias a las que está sujeta la empresa.

5. ¿CÓMO SE PRESENTAN EN EL ESTADO DE SITUACIÓN FINAN-CIERA?

Los movimientos incluidos en las cuen-tas de orden deben mostrarse en el Es-tado de Situación Financiera, pues los interesados requieren conocer no sólo los derechos y obligaciones reales a una fecha determinada, sino también aque-llos derechos y obligaciones de carácter contingente, que podrían influir mate-rialmente en los resultados posteriores de la entidad, siendo relevantes para la toma de decisiones.

A continuación, mostramos la forma sugerida de la presentación de estas partidas:

NOMBRE DE LA ENTIDADESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA

AL 31 DE DICIEMBRE DE AÑO X Y AÑO X 1EN MILES DE UNIDADES MONETARIAS

Notas Año XAño X-1

Notas Año XAño X-1

Ac vos Pasivos y PatrimonioAc vos Corrientes Pasivo Corriente

Total Pasivo Corriente

Pasivo No CorrienteTotal Ac vos CorrientesAc vos No Corrientes

Total Pasivo No CorrienteTotal Pasivos

Patrimonio Neto

Total Ac vos No Corrientes Total Patrimonio Neto

TOTAL ACTIVOS TOTAL PASIVOS Y PATRIMO-NIO NETO

Total Cuentas de Orden Total Cuentas de Orden

27PRIMERA QUINCENA - JULIO 2012


Informe Contable

INFORME

• Estados Financieros Proyectados: Criterios para su elaboración - Parte Final ................................................ 27


• Registros contables vinculados a la Contabilidad de Costos ........................................................................ 32

Estados Financieros Proyectados: Criterios para su elaboración- Parte Final -

9. PRESUPUESTOS QUE COMPRENDEN LOS ESTADOS FINANCIEROS PROYECTADOS

(...)

g) Presupuesto de Caja

El Presupuesto de Caja o también llamado Flujo de Caja es uno de los elementos esenciales para elaborar los Estados

Financieros Proyectados, pues nos brinda el nivel de efec-tivo que debería tener la empresa al final del ejercicio pro-yectado.

Tomando en consideración los supuestos antes desarro-llados, procederemos a elaborar el Presupuesto de Caja, partiendo de un saldo inicial de caja de S/. 25,000.

FLUJO DE CAJA

Enero 2012

Febrero 2012

Marzo 2012

Abril2012

Mayo 2012

Junio 2012

Julio2012

Agosto 2012

Seti em. 2012

Octubre 2012

Noviem. 2012

Diciembre 2012

Total

Saldo Inicial 25,000 30,550 1,235 419,144 441,996 381,089 312,593 446,508 396,923 479,007 523,541 513,837 25,000IngresosVentas al contado 168,000 180,000 228,000 240,000 168,000 180,000 210,000 240,000 270,000 228,000 210,000 180,000 2,502,000Cobranzas ventas al crédito 56,000 116,000 136,000 156,000 136,000 116,000 130,000 150,000 170,000 166,000 146,000 130,000 1,608,000Otros Ingresos 350,000 200,000 10,000 5,200 565,200Total Ingresos 224,000 296,000 714,000 396,000 304,000 296,000 540,000 390,000 440,000 394,000 366,000 315,200 4,675,200EgresosPago a proveedores (168,750) (253,125) (223,125) (221,250) (270,000) (296,250) (285,000) (332,500) (282,500) (252,500) (287,500) (337,500) (3,210,000)Pago al personal (43,500) (43,500) (43,500) (43,500) (43,500) (43,500) (98,000) (43,500) (43,50) (43,500) (43,500) (98,000) (631,000Pago de tributos ( 0) (23,190) (20,966) (101,398) (43,407) (15,746) (16,085) (57,085) (24,416) (46,466) (36,204) (23,263) (408,226)Otros pagos (6,200) (5,500) (8,500) (7,000) (8,000) (9,000) (7,000) (6,500) (7,500) (7,000) (8,500) (9,000) (89,700)Adquisición InmuebleTotal Egresos (218,450) (325,315) (296,091) (373,148) (364,907) (364,496) (406,085) (439,585) (357,916) (349,466) (375,704) (467,763) (4,338,926)Flujo de caja Económico 30,550 1,235 419,144 441,996 381,089 312,593 446,508 396,923 479,007 523,541 513,837 361,274 361,274FinanciamientoPréstamos Obtenidos 0Amorti zación 0Intereses 0Total Financiamiento 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0Flujo de Caja Financiero 30,550 1,235 419,144 441,996 381,089 312,593 446,508 396,923 479,007 523,541 513,837 361,274 361,274

10.ELABORACIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS PROYECTADOS

Finalmente, una vez determinados los presupuestos antes in-dicados:

• Elaboramos los asientos contables de las operaciones que se proyectan realizar.

• Mayorizamos los registros contables de las operaciones proyectadas.

• Obtenemos la Hoja de Trabajo con las operaciones pro-yectadas, de cuya información se obtiene el Estado de Si-tuación Financiera Proyectado y el Estado de Resultados proyectado.


CASO Nº 1

PROYECCIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS

La empresa “ATLANTIDA” S.R.L. nos pide ayuda para reali-zar sus Estados Financieros Proyectados al 30.06.2013. Para estos efectos, nos presenta su Estado de Situa-ción Financiera al 31.12.2012 además de los siguientes supuestos:



ATLÁNTIDA S.R.L. Estado de Situación Financiera

al 31 de Diciembre de 2012

ACTIVO PASIVO Y PATRIMONIO

Acti vo Corriente Pasivo Corriente

Efecti vo y equ. de efecti vo 69,000 Cuentas por pagar Comerciales 18,000

Cuentas por cobrar comerciales 24,000 Remuneraciones por pagar 31,000

Otras cuentas por cobrar 17,000

Existencias 80,000 Total Pasivo Corriente 49,000

Total Acti vo Corriente 190,000

Deudas a largo plazo 51,000Inm. maqu. y equipo (neto de depreciación acumulada)

880,000 Total Pasivo 100,000

Patrimonio

Capital 570,000

Resultados Acumulados 400,000

Total Patrimonio 970,000

Total Acti vo 1’070,000 Total Pasivo y Patrimonio 1’070,000

SUPUESTOS

a) El departamento de ventas de la empresa considera que desde el mes de enero hasta al mes de Junio del 2013, se efectuarán las siguientes ventas (montos incluyen IGV):

VENTAS

MES IMPORTE

Enero 2013 210,084

Febrero 2013 252,101

Marzo 2013 294,118

Abril 2013 210,084

Mayo 2013 168,067

Junio 2013 210,084

Total 1,344,538

Se sabe que la política de la empresa es efectuar sus ventas en la siguiente proporción:

• 75% al contado

• 25% al crédito a un plazo de 30 días.

Bajos esos parámetros, debe considerarse que el saldo de cuentas por cobrar es cobrado íntegramente en el mes de Enero del 2013.

b) La política de la empresa respecto de los inventarios es que-darse con el mismo stock con el que contaba al inicio del ejercicio. En ese sentido, con base a la proyección de las ventas, la empresa ha determinado la siguiente estimación de compras.

MES COMPRAS

Enero 2013 113,559Febrero 2013 136,271Marzo 2013 158,983Abril 2013 113,559Mayo 2013 90,847Junio 2013 113,559Total 726,777

Se sabe que la política de pagos a los proveedores, es can-celar el 50% al contado, en tanto que el otro 50% se cance-la en un plazo de 30 días.

c) Por el período de Enero a Junio del 2013, la empresa ha abonado los siguientes sueldos:

MES SUELDOS BRUTOS

Enero 2013 60,000Febrero 2013 60,000Marzo 2013 60,000Abril 2013 60,000Mayo 2013 60,000

Junio 2013 60,000Total 360,000

d) La empresa efectúa sus pagos a cuenta del Impuesto a la Renta aplicando el sistema del porcentaje (2%).

e) Los gastos corrientes que la empresa estima realizar en el período son los siguientes, los cuales son cancelados al contado.

PRESUPUESTO DE OTROS GASTOS

MesServicios Públicos

SegurosÚti les de escritorio

Otros Gastos

Total

Enero 2013 3,000 600 2,000 1,500 7,100Febrero 2013 2,500 600 2,000 1,500 6,600Marzo 2013 3,000 600 2,000 1,500 7,100Abril 2013 3,000 600 2,000 1,500 7,100Mayo 2013 4,000 600 2,000 1,500 8,100Junio 2013 3,500 600 2,000 1,500 7,600 Total 19,000 3,600 12,000 9,000 43,600

DESARROLLO

A efecto de elaborar los Estados Financieros Proyectados, es necesario elaborar los Presupuestos que sustenten esos esta-dos. En ese sentido, a continuación presentamos dichos pre-supuestos:

a) Presupuesto de Ventas

Para elaborar el Presupuesto de Ventas, debemos conside-rar que:

• Las ventas al contado representan un 75% del total de ventas efectuadas en el mes, en tanto que las ventas al crédito representan el 25% restante.

• El monto de las ventas al crédito son cobradas a los treinta (30) días de efectuada la venta.

• El saldo de las cuentas por cobrar al 31.12.2012 son cobradas en Enero del 2013.

Siendo ello así, el Presupuesto de Ventas que se obtendría sería el siguiente:

ATLÁNTIDA S.R.L.PRESUPUESTO DE VENTAS

(INCLUYE IGV)

DetalleTotal ventas

(A)

Ventas al ContadoB= (75%

de A)

Ventas al CréditoTotal Co-branzasE= B + D

VentasC= (25%

de A)

Cobranzas(D)

Enero 2013 210,084 157,563 52,521 24,000 181,563

Febrero 2013 252,101 189,076 63,025 52,521 241,597

Marzo 2013 294,118 220,588 73,530 63,025 283,613

Abril 2013 210,084 157,563 52,521 73,530 231,092

Mayo 2013 168,067 126,050 42,017 52,521 178,571

Junio 2013 210,084 157,563 52,521 42,017 199,580

Total 1,344,538 1,008,403 336,134 307,614 1,316,017

b) Presupuesto de Compras

Para elaborar el Presupuesto de Compras, debemos conside-rar que:

• Las compras al contado representan un 50% del total de compras realizadas en el mes, en tanto que las compras al crédito representan el 50% restante.

• El monto de las compras al crédito son canceladas a los treinta (30) días de efectuada la compra.

• El saldo de las cuentas por pagar al 31.12.2012 son can-celadas en Enero del 2013.

Siendo ello así, el Presupuesto de Compras que se obtendría sería el siguiente:

PRIMERA QUINCENA - JULIO 2012 29


ATLÁNTIDA S.R.L.PRESUPUESTO DE COMPRAS

DetalleTotal com-

pras(A)

Compras al ContadoB= (50%

de A)

Compras al CréditoTotal pagos efectuados

E= B + D

ComprasC= (50%

de A)

Pagos(D)

Enero 2013 113,559 56,779 56,779 18,000 74,779

Febrero 2013 136,271 68,135 68,135 56,779 124,915

Marzo 2013 158,983 79,491 79,491 68,135 147,627

Abril 2013 113,559 56,779 56,779 79,491 136,271

Mayo 2013 90,847 45,424 45,424 56,779 102,203

Junio 2013 113,559 56,779 56,779 45,424 102,203

Total 726,777 363,389 363,389 324,609 687,998

c) Presupuesto de Remuneraciones

Para elaborar el Presupuesto de Personal se consideran los sueldos previstos por la empresa según cuadro inicial. Asi-mismo, cabe indicar que todos los trabajadores de la empre-sa están afiliados a la Oficina de Normalización Previsional (ONP).

En ese sentido, considerando lo antes señalado, el Presupues-to de Remuneraciones sería el siguiente:

ATLÁNTIDA S.R.L.PLANILLA DE REMUNERACIONES PROYECTADA

Detalle Sueldo del mes

Grati fi -caciones

Total sueldos

ONP13%

Neto a pagar

Essalud 9%

Total Tributos

Enero 2013 60,000 60,000 7,800 52,200 5,400 13,200

Febrero 2013 60,000 60,000 7,800 52,200 5,400 13,200

Marzo 2013 60,000 60,000 7,800 52,200 5,400 13,200

Abril 2013 60,000 60,000 7,800 52,200 5,400 13,200

Mayo 2013 60,000 60,000 7,800 52,200 5,400 13,200

Junio 2013 60,000 60,000 7,800 52,200 5,400 13,200

Total 360,000 360,000 46,800 313,200 32,400 79,200

ATLÁNTIDA S.R.L.PRESUPUESTO DE REMUNERACIONES Y DE

CONTRIBUCIONES POR PAGAR

Detalle Sueldos a pagar Contribuciones a pagar

Enero 2013 52,200 13,200

Febrero 2013 52,200 13,200

Marzo 2013 52,200 13,200

Abril 2013 52,200 13,200

Mayo 2013 52,200 13,200

Junio 2013 52,200 13,200

Total 313,200 79,200

d) Presupuesto de Tributos por pagar

Para elaborar el Presupuesto de Tributos por Pagar, se consi-dera lo siguiente:

• El IGV por pagar, el cual es la diferencia entre el IGV de ventas menos el IGV de compras.

• El P/A/C del Impuesto a la Renta es equivalente al 2% de los ingresos gravados con este impuesto (Sistema del Por-centaje o del 2%).

• Las Contribuciones por pagar han sido calculadas del Pre-supuesto de Remuneraciones

• Los Tributos son cancelados al mes siguiente de determi-nados, de acuerdo a los vencimientos aprobados por SU-NAT.

ATLÁNTIDA S.R.L.DETERMINACIÓN DEL IGV A PAGAR

Detalle VentasIGV

ventasCompras

IGV Compras

IGV Por Pagar

Mes de Pago

Enero 2013 178,037 32,047 96,236 17,323 14,724

Febrero 2013 213,645 38,456 115,484 20,787 17,669 14,724

Marzo 2013 249,253 44,865 134,731 24,252 20,614 17,669

Abril 2013 178,037 32,047 96,236 17,323 14,724 20,614

Mayo 2013 142,430 25,637 76,989 13,858 11,779 14,724

Junio 2013 178,037 32,047 96,236 17,323 14,724 11,779

Total 1,139,439 205,099 615,914 110,864 94,235 79,510

ATLÁNTIDA S.R.L.DETERMINACIÓN DE LOS P/A/C

Detalle Ventas P/A/C IR Mes de pago

Enero 2013 178,037 3,561

Febrero 2013 213,645 4,273 3,561

Marzo 2013 249,253 4,985 4,273

Abril 2013 178,037 3,561 4,985

Mayo 2013 142,430 2,849 3,561

Junio 2013 178,037 3,561 2,849

Total 1,139,439 22,789 19,228

ATLÁNTIDA S.R.L.PRESUPUESTO CONTRIBUCIONES POR PAGAR

DETALLE ONP ESSALUD CONTR. A PAGAR MES DE PAGO

Enero 2013 7,800 5,400 13,200

Febrero 2013 7,800 5,400 13,200 13,200

Marzo 2013 7,800 5,400 13,200 13,200

Abril 2013 7,800 5,400 13,200 13,200

Mayo 2013 7,800 5,400 13,200 13,200

Junio 2013 7,800 5,400 13,200 13,200

46,800 32,400 79,200 66,000

ATLÁNTIDA S.R.L.PRESUPUESTO DE TRIBUTOS POR PAGAR

DetalleIGV a pagar

Mes de pago

P/A/C IR

Mes de pago

Contrib Sociales

Mes de

pago

Trib. Pagar

Mes de pago

Enero 2013 14,724 3,561 13,200 31,485 0

Febrero 2013 17,669 14,724 4,273 3,561 13,200 13,200 35,142 31485

Marzo 2013 20,614 17,669 4,985 4,273 13,200 13,200 38,799 35142

Abril 2013 14,724 20,614 3,561 4,985 13,200 13,200 31,485 38799

Mayo 2013 11,779 14,724 2,849 3,561 13,200 13,200 27,828 31485

Junio 2013 14,724 11,779 3,561 2,849 13,200 13,200 31,485 27828

Total 94,234 79,510 22,790 19,228 79,200 66,000 196,224 164,739

e) Presupuesto de Otros Gastos

Los Otros gastos de la empresa son cancelados en el perío-do en que se consumen. Por ello, el Presupuesto de Otros Gastos es el siguiente:

ATLÁNTIDA S.R.L.PRESUPUESTO DE OTROS GASTOS

MESSERVICIOS PÚBLICOS

SEGUROSÚTILES DE

ESCRITORIOOTROS

GASTOSTOTAL

Enero 2013 3,000 600 2,000 1,500 7,100Febrero 2013 2,500 600 2,000 1,500 6,600Marzo 2013 3,000 600 2,000 1,500 7,100Abril 2013 3,000 600 2,000 1,500 7,100Mayo 2013 4,000 600 2,000 1,500 8,100Junio 2013 3,500 600 2,000 1,500 7,600 19,000 3,600 12,000 9,000 43,600

f) Presupuesto de caja

Con los Presupuestos antes desarrollados, se elabora el Presupuestos de Caja.



FLUJO DE CAJA

Enero 2012Febrero

2012Marzo 2012

Abril2012

Mayo 2012

Junio 2012 Total

Saldo Inicial 69,000 85,484 111,881 153,425 150,148 134,731 69,000Ingresos Ventas al contado 157,563 189,076 220,588 157,563 126,050 157,563 1,008,403Cobranzas ventas al crédito 24,000 52,521 63,025 73,530 52,521 42,017 307,614Otros Ingresos Total Ingresos 181,563 241,597 283,613 231,093 178,571 199,580 1,316,017Egresos Pago a proveedores (74,779) (124,915) (147,627) (136,271) (102,203) (102,203) (687,998)Pago al personal (83,200) (952,200) (52,2000 (52,200) (52,200) (52,200) (344,200)Pago de tributos (31,485) (35,142) (38,799) (31,485) (27,828) (164,739)Otros pagos (7,100) (6,600) (7,100) (7,100) (8,100) (7,600) (43,600)Adquisición Inmueble Total Egresos (165,079) (215,200) (242,069) (234,370) (193,988) (189,831) (1,240,537)Flujo de caja Económico 85,484 111,881 153,425 150,148 134,731 144,480 144,480Financiamiento Préstamos Obtenidos Amorti zación Intereses Total Financiamiento Flujo de Caja Financiero 85,484 111,881 153,425 150,148 134,731 144,480 144,480

20 MERCADERÍAS 615,914 x/x Por el costo de ventas.

XX62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 392,400 40 TRIBUTOS, CONTR. Y A- PORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 79,20041 REMU. Y PART. POR PAGAR 313,200 x/x Por las remuneraciones

proyectadas del período Enero a Junio del 2013.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 235,440 95 GASTOS DE VENTAS 156,960 79 CARGAS IMP. CTA COSTOS Y GASTOS 392,400 x/x Por el desti no de las remu-

neraciones proyectadasXX

65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 43,600 42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 43,600 x/x Por los gastos diversos proyectados

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 26,160 95 GASTOS DE VENTAS 17,440 79 CARGAS IMP. CTA COSTOS Y GASTOS 43,600 x/x Por el desti no de los gas-

tos diversos proyectadosXX

18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 22,789 40 TRIBUTOS CONTR. Y APOR- TES AL SISTEMA DE PEN- SIONES Y DE SALUD POR PAGAR 22,789x/x Por los P/A/C del Impues-

to a la Renta que deberá efectuar la empresa en el período proyectado

XX10 EFECTIVO Y EQU. DE EFEC- TIVO 1,316,017 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 1,316,017 x/x Por las cobranzas proyec-

tadas en el período.XX

42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 687,998 40 TRIBUTOS, CONTR. Y A- PORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 164,739

41 REMUNER. Y PARTICIPA- CIONES POR PAGAR 344,20042 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 43,600 10 EFECTIVO Y EQU. DE EFECTIVO 1,240,537 x/x Por los egresos proyectados

XX68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 44,000 39 DEPREC. AMORT. Y AGO- TAMIENTO ACUMULADOS 44,000x/x Por la depreciación pro-

yectada. XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 26,400 95 GASTOS DE VENTAS 17,600 79 CARGAS IMP. CTA COSTOS Y GASTOS 44,000x/x Por el desti no de los gastos diversos proyectados

XX

ATLÁNTIDA S.R.L.Libro Mayor

Enero 2013 Junio 2013

10 efecti vo y equ. De efecti vo

69,000 1,240,537

1,316,017

1,385,017 1,240,537

12 Ctas Cobrar Com. - Terceros

24,000 1,316,017

1,344,538

1,368,538 1,316,017

18 Servicios y otros contr. Anti cipado

22,789

22,789 0

16 Ctas Cobrar Diversas - Terceros

17,000

17,000 0

39 Depr. amort. y agot. acumulados

100,000

44,000

0 144,000

20 Mercaderías

80,000 615,914

615,914

695,914 615,914

40 Trib. Contr. Y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar

110,864 205,099

164,739 79,200

22,789

275,603 307,088

33 Inm. Maqu y equipo

980,000

980,000 0

g) Estados Financieros Proyectados

Con los Presupuestos antes desarrolla-dos se desarrollan los Estados Finan-cieros Proyectados. Para estos efectos, seguimos el siguiente procedimiento:

• Elaboramos los asientos contables de las operaciones que se proyectan realizar.

• Mayorizamos los registros contables de las operaciones proyectadas.

• Obtenemos la Hoja de Trabajo con las operaciones proyectadas, de cuya información se obtiene el Balance Proyectado y el Estado de Resultados proyectado.

ATLÁNTIDA S.R.L.Libro Diario

De Enero 2012 a Julio 2013

XX12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 1’344,538 40 TRIBUTOS, CONTR. Y APOR- TES AL SISTEMA DE PEN- SIONES Y DE SALUD POR PAGAR 205,09970 VENTAS 1’139,439x/x Por las ventas proyectadas

del período Enero a Junio 2013.

XX60 COMPRAS 615,914 40 TRIBUTOS, CONTR. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 110,864 42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 726,778 x/x Por las compras proyec-

tadas del período Enero a Junio 2013.

XX20 MERCADERÍAS 615,914 61 VARIACIÓN EXISTENCIAS 615,914 x/x Por el desti no de las ad-

quisiciones proyectadas XX

69 COSTO DE VENTAS 615,914





42 Ctas por pagar com - terceros

687,998 18,000

43,600 726,778

43,600

731,598 788,378

60 Compras

615,914

615,914 0

45 Obligaciones fi nancieras

51,000

0 51,000

61 Var. Existencias

615,914

0 615,914

50 Capital

570,000

0 570,000

50 Capital

570,000

0 570,000

41 Remuner y part. por pagar

344,200 31,000

313,200

344,200 344,200

59 Resultados Acumulados

400,000

0 400,000

62 Gastos de Personal, directores y gerentes

392400

392,400 0

65 Otros gastos de gesti ón

43,600

43,600 0

68 valuación y deterioro de acti vos y provisiones

44,000

44,000 0

69 Costo Ventas

615,914

615,914 0

70 Ventas

1,139,439

1,139,439

79 Cargas Imp Cta Costos y gastos

392,400

43,600

44,000

0 480,000

94 G. Administrati vos

235,440

26,160

26,400

288,000 0

95 Gastos Venta

156,960

17,440

17,600

192,000 0

ATLÁNTIDA S.R.L.HOJA DE TRABAJO

Cta. DetalleSUMAS SALDOS INVENTARIO

RESULTADOS FUNCIÓN

RESULTADOS NATURALEZA

Debe Haber Deudor Acreedor ACTIVOS PASIVOS GASTOS INGRESOS GASTOS INGRESOS10 Efecti vo y equ. De efecti vo 1,385,017 1,240,537 144,480 144,480 12 Ctas Cobrar Comerciales - Terceros 1,368,538 1,316,017 52,521 52,521 16 Ctas por Cobrar Diversas - Terceros 17,000 17,000 17,000 18 Serv. Y otros contratados por anti cipado 22,789 22,789 22,789 20 Mercaderías 695,914 615,914 80,000 80,000 33 Inm. Maqu y equipo 980,000 980,000 980,000 39 Deprec.amorti z. y agot. Acumulada 144,000 144,000 144,000

40Tributos, contr y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar

275,603 307,088 31,485 31,485

41 Remunera. y part. Por pagar 344,200 344,200 0 0 42 Ctas por pagar comerciales - terceros 731,598 788,378 56,780 56,780 45 Obligaciones fi nancieras 51,000 51,000 51,000 50 Capital 570,000 570,000 570,000 59 Resultados acumulados 400,000 400,000 400,000 60 Compras 615,914 615,914 615,914 61 Variación de Existencias 615,914 615,914 615,91462 Gastos de personal, directores y gerentes 392,400 392,400 392,400 65 Otras cargas de gesti ón 43,600 43,600 43,600 68 Valuación y deterioro de acti vos y provisiones 44,000 44,000 44,000 69 Costo de ventas 615,914 615,914 615,914 615,914 70 Ventas 1,139,439 1,139,439 1,139,439 1,139,43979 Cargas imp. cta costos y gastos 480,000 480,000 94 Gastos Administrati vas 288,000 288,000 288,000 95 Gastos de ventas 192,000 192,000 192,000 TOTAL 8,012,487 8,012,487 3,488,618 3,488,618 1,296,790 1,253,265 1,095,914 1,139,439 1,711,828 1,755,353 RESULTADOS 43,525 43,525 43,525

ATLÁNTIDA S.R.L.ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA PROYECTADO

ENERO - JUNIO 2013

ACTIVO PASIVO Y PATRIMONIOActi vo Corriente Pasivo CorrienteEfecti vo y equ. de efecti vo 144,480 Cuentas por pagar Comerciales 56,780Cuentas por cobrar comerciales 52,521 Remuneraciones por pagar 31,485Otras cuentas por cobrar 17,000 Total Pasivo Corriente 88,265Existencias 80,000 P/a/c Impuesto a la Renta 22,789 Deudas a largo plazo 51,000Total Acti vo Corriente 316,790 Total Pasivo 51,000Inm. maqu. y equipo (neto de depreciación acumulada)

836,000 Patrimonio

Capital 570,000 Resultados Acumulados 400,000 Resultados del Ejercicio 43,525 Total Patrimonio 1,013,525

Total Acti vo 1,152,790 Total Pasivo y Patrimonio 1,152,790

ATLÁNTIDA S.R.L.ESTADO DE RESULTADOS PROYECTADO

ENERO - JUNIO 2013

Ventas 1’139,439

(-) Costo de ventas (615,914)

Uti lidad bruta 523,525

Gastos Operacionales

Gastos de Administración (288,000)

Gastos de Ventas (192,000)

Uti lidad Operati va 43,525

Otros Ingresos (Gastos)

Otros ingresos 0

Otros gastos 0

Uti lidad Neta del Ejercicio 43,525



- Están en proceso de producción, para la obtención de un producto final destinado a la venta; por ejem-plo: los productos en proceso.

- Se tienen en forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción o en la prestación de servicios; por ejemplo: materias primas, materiales auxilia-res, suministros y repuestos.

a) Poseídos para ser vendidos en el curso normal de la ex-plotación

b) En proceso de producción para su futura venta; o

c) En forma de materiales o suministros, para ser consu-midos en el proceso de pro-ducción o en el suministros de servicios

LOS INVENTARIOS SON ACTIVOS:

LOS INVENTARIOS DE ACUERDO A LA NIC 2

Ahora bien, en lo que respecta a los cos-tos de transformación de los inventarios, la NIC 2 señala que estos comprenden aquellos costos directamente relaciona-dos con las unidades producidas, tales como la materia prima y la mano de obra directa. Asimismo, también com-prenden una parte, calculada de forma sistemática, de los costos indirectos, variables o fijos, en los que se haya in-currido para transformar las materias primas en productos terminados. En esa línea la norma, precisa lo siguiente:

- Son costos indirectos fijos los que permanecen relativamente constan-tes, con independencia del volumen de producción, tales como la depre-ciación y mantenimiento de los edifi-cios y equipos de la fábrica, así como el costo de gestión y administración de la planta.

- Son costos indirectos variables los que varían directamente, o casi di-rectamente, con el volumen de pro-ducción obtenida, tales como los ma-teriales y la mano de obra indirecta.

El proceso de distribución de los costos indirectos fijos a los costos de trans-formación se basará en la capacidad normal de trabajo de los medios de producción. La capacidad normal es la producción que se espera conseguir en

circunstancias normales, considerando el promedio de varios periodos o tem-poradas, y teniendo en cuenta la pérdi-da de capacidad que resulta de las ope-raciones previstas de mantenimiento. Puede usarse el nivel real de producción siempre que se aproxime a la capaci-dad normal.

En tal sentido, la cantidad de costo in-directo fijo distribuido a cada unidad de producción no se incrementará como consecuencia de un nivel bajo de pro-ducción, ni por la existencia de capaci-dad ociosa. Los costos indirectos no dis-tribuidos se reconocerán como gastos del periodo en que han sido incurridos. En periodos de producción anormal-mente alta, la cantidad de costo indi-recto distribuido a cada unidad de pro-ducción se disminuirá, de manera que no se valoren los inventarios por encima del costo.

Los costos indirectos variables se distri-buirán, a cada unidad de producción, sobre la base del nivel real de uso de los medios de producción.

Asimismo, la NIC 2 indica que el pro-ceso de producción puede dar lugar a la fabricación simultánea de más de un producto. Este es el caso, por ejemplo, de la producción conjunta o de la pro-ducción de productos principales junto a subproductos. Cuando los costos de transformación de cada tipo de produc-to no sean identificables por separado, se distribuirá el costo total, entre los pro-ductos, utilizando bases uniformes y ra-cionales. La distribución puede basarse, por ejemplo, en el valor de mercado de cada producto, ya sea como producción en curso, en el momento en que los pro-ductos comienzan a poder identificarse por separado, o cuando se complete el proceso productivo.

Cuando los subproductos no poseen un valor significativo, se miden frecuente-mente al valor neto realizable, deducien-do esa cantidad del costo del producto principal. Como resultado de esta distri-bución, el importe en libros del producto principal no resultará significativamente diferente de su costo.

En ese sentido, tomando en cuenta lo in-dicado, son ejemplos de costos excluidos del costo de los inventarios, y por tanto


Sin lugar a dudas, en la actualidad, la contabilidad de costos es una herra-mienta muy importante en la planifica-ción y el control de las actividades de una empresa y a su vez, constituye un instrumento eficaz para analizar el com-portamiento de los costos en la toma de decisiones empresariales. Además, si a estos aspectos le sumamos la importan-cia de los costos para la fijación de pre-cios, para la determinación el punto de equilibrio, para la elaboración de pre-supuestos, entre otros, estaríamos frente a una disciplina contable muy compleja y que requiere de una atención especial en cada empresa, para obtener la infor-mación y los resultados esperados.

En este contexto, las normas tributarias no han sido ajenas a esta rama de la contabilidad, pues el legislador, para un mejor control de los costos empre-sariales, ha establecido obligaciones en lo referente al llevado de los registros vinculados a la contabilidad de costos y asimismo se ha regulado el formato y la información mínima que deben llevar tales registros, entre otros aspectos.

Es así que en el presente informe, nos avocaremos a analizar las normas tri-butarias del Impuesto a la Renta que regulan este tema y lo concerniente de la Resolución de Superintendencia N° 234-2006/SUNAT, incidiendo en aspec-tos como la aplicación de los métodos de valuación de existencias, los sujetos obligados a llevar los registros vincu-lados a la contabilidad de costos y la forma de llenado de dichos registros contables.

2. APUNTES DE LA NIC 2

2.1 Costos de Transformación

Si estamos hablando de un tema de costos, no podemos dejar de mencionar a la NIC 2 “Inventarios”, la cual seña-la que los Inventarios son activos que se encuentran en cualquiera de los si-guientes supuestos:

- Son poseídos para ser vendidos en el curso normal de las operaciones; por ejemplo: las mercaderías y los pro-ductos terminados.

Operatividad ContableRegistros contables vinculados a la

Contabilidad de Costos



reconocidos como gastos del periodo en el que se incurren, los siguientes:

a) Las cantidades anormales de desper-dicio de materiales, mano de obra u otros costos de producción;

b) Los costos de almacenamiento, a me-nos que sean necesarios en el proce-so productivo, previos a un proceso de elaboración ulterior;

c) Los costos indirectos de administra-ción que no hayan contribuido a dar a los inventarios su condición y ubi-cación actuales; y,

d) Los gastos de venta.

2.2 Técnicas de Medición de Costos

La NIC 2 señala que las técnicas para la medición del costo de los inventarios, ta-les como el método del costo estándar o el método de los minoristas, podrán ser utilizados por conveniencia siempre que el resultado de aplicarlos se aproxime al costo. Los costos estándares se esta-blecerán a partir de niveles normales de consumo de materias primas, suminis-tros, mano de obra, eficiencia y utiliza-ción de la capacidad. En este caso, las condiciones de cálculo se revisarán de forma regular y, si es preciso, se cam-biarán los estándares siempre y cuando esas condiciones hayan variado.

El método de los minoristas se utiliza a menudo, en el sector comercial al por menor, para la medición de inventarios, cuando hay un gran número de artícu-los que rotan velozmente, que tienen márgenes similares y para los cuales re-sulta impracticable usar otros métodos de cálculo de costos. Cuando se emplea este método, el costo de los inventarios se determinará deduciendo, del precio de venta del artículo en cuestión, un porcentaje apropiado de margen bruto. El porcentaje aplicado tendrá en cuenta la parte de los inventarios que se han marcado por debajo de su precio de venta original. A menudo se utiliza un porcentaje medio para cada sección o departamento comercial.

2.3 Fórmulas de Cálculo del Costo

La NIC 2 “Inventarios” dispone que el costo de los inventarios de productos que no son habitualmente intercambia-bles entre sí, así como de los bienes y servicios producidos y segregados para proyectos específicos, se determinará a través de la identificación específica de sus costos individuales.

La identificación específica del costo significa que cada tipo de costo con-creto se distribuye entre ciertas partidas

identificadas dentro de los inventarios. Este es el tratamiento adecuado para los productos que se segregan para un proyecto específico, con independencia de que hayan sido comprados o pro-ducidos. Sin embargo, la identificación específica de costos resultará inadecua-da cuando, en los inventarios, haya un gran número de productos que sean ha-bitualmente intercambiables.

Por consiguiente, para los casos en que no pueda ser aplicable el método de identificación específica, el costo de los inventarios se asignará utilizando los métodos de primera entrada primera salida (PEPS o FIFO, por sus siglas en inglés) o costo promedio ponderado.

Una entidad utilizará la misma fórmula de costo para todos los inventarios que tengan una naturaleza y uso similares. Para los inventarios con una naturaleza o uso diferente, puede estar justificada la utilización de fórmulas de costo tam-bién diferentes.

A mayor abundamiento de los métodos PEPS y Promedio Ponderado, la mencio-nada NIC señala lo siguiente:

- La fórmula PEPS, asume que los pro-ductos en inventarios comprados o producidos antes, serán vendidos en primer lugar y, consecuentemente, que los productos que queden en la existencia final serán los producidos o comprados más recientemente.

- Si se utiliza el método o fórmula del costo promedio ponderado, el cos-to de cada unidad de producto se determinará a partir del promedio ponderado del costo de los artículos similares, poseídos al principio del periodo, y del costo de los mismos artículos comprados o producidos durante el periodo. El promedio pue-de calcularse periódicamente o des-pués de recibir cada envío adicional, dependiendo de las circunstancias de la entidad.

Por consiguiente, habiendo revisado la NIC 2, podemos apreciar que esta nor-ma establece los siguientes tres métodos para el cálculo del costo de los inven-tarios.

IDENTIFICACIÓN ESPECÍFICA

PRIMERAS ENTRADAS-PRIMERAS SALIDAS (PEPS)

PROMEDIO PONDERADO

A continuación, explicaremos con más detalle cada uno de estos tres métodos:

a) El Método de Identificación Específica

Este método asocia cada inventario con su costo real y es aplicable principal-mente para bienes que no son habi-tualmente intercambiables entre sí. Este método tiene las siguientes ventajas y desventajas:

VENTAJAS DESVENTAJAS

- Es el método más óp-ti mo porque permite la asignación de costos reales específi cos a cada parti da del inventario. Es decir que a nivel de resultados se refl eja el ingreso real asociado con su costo real, y a su vez, el saldo del inventa-rio fi nal refl eja su costo real.

- Éste es el método ade-cuado para los produc-tos que se asignan para un proyecto específi co, o cuando se trabaja a través de ordenes de producción o pedido con independencia de que los bienes uti lizados hayan sido comprados o producidos.

- Es ideal para inventarios de baja rotación y altos costos. En tal senti do, sería ideal para una em-presa que manti ene en sus inventarios pocas existencias o que uti liza pequeñas canti dades de materiales en su pro-ducción.

- Dentro de las acti vida-des empresariales que aplican este método podemos citar, las em-presas que se dedican a fabricar y/o comercia-lizar: obras de arte, tra-bajos artí sti cos, joyas, automóviles, etc.

- La aplicación de éste método resultará in-adecuada cuando en los inventarios hay un gran número de pro-ductos que sean habi-tualmente intercam-biables, puesto que implicaría demasiado ti empo y un costo ele-vado.

- Otra desventaja de éste método es que las uti lidades pue-den ser manipuladas. Supongamos que un vendedor posee en su almacén 10 equipos idénti cos pero con di-ferentes costos. Por lo cual, si la empresa desea incrementar sus uti lidades, lo po-drá hacer si vende los equipos que ti enen un costo menor. De mane-ra inversa, si la enti dad desea disminuir las uti -lidades, lo podrá hacer vendiendo los equipos que tengan un costo más elevado.

- Bajo este método se requiere un control específi co, por lo que algunas empresas op-tan por eti quetar sus inventarios para una mejor identi fi cación de los mismos.

b) El Método PEPS

Bajo la concepción de este método, los costos de los inventarios se asignarán considerando que la primera, existen-cia que ingresa debe ser la primera que sale.


- Este método refl eja en el Estado de Situación Financiera un valor de las existencias que se aproxima al valor real de reemplazo de estas mismas.

- Este método es emplea-do principalmente cuan-do se trata de bienes pe-recederos, por ejemplo

- En la aplicación de este método el costo de ven-tas quedará valuado a los costos de inventario inicial y a los costos de las primeras compras del periodo, por lo que el importe que se mostrará en el Estado de Resultado Integral no estará actualizado.




es úti l para todas las empresas que producen o comercializan alimen-tos en general.

- El método PEPS se basa en el costo original y en los registros reales, por lo cual es un método or-denado y coherente que no requiere cálculos ni aproximaciones.

Este método ti ene bas-tante lógica puesto que el fl ujo fí sico de inven-tarios en una empresa, generalmente es un fl u-jo PEPS.

- No se pueden afectar o manipular las uti lidades eligiendo vender un ar-tí culo idénti co en lugar de otro.

- El método PEPS ti ene una gran desventaja cuando los precios es-tán fl uctuando, puesto que conlleva a que los costos de inventarios más anti guos se en-frenten a los precios actuales, sobrevaluan-do de esta manera la uti lidad bruta.

- Los sistemas de control de materiales, deben mantener cada com-pra a precios diferen-tes, por lo que pueden encontrarse disponi-bles dos o más lotes con diferentes precios, lo cual puede resultar engorroso.

- Además, durante pe-ríodos en que los pre-cios están a la alza, el método PEPS genera mayores uti lidades netas. Lo cual ti ene implicancia en el pago de impuestos y de be-nefi cios sociales a los trabajadores.

c) El Método Promedio Ponderado

El costo unitario promedio se obtiene di-vidiendo el costo total de las existencias entre el número total de existencias. El promedio puede calcularse periódica-mente o después de recibir cada envío adicional, dependiendo de las circuns-tancias de la entidad.


- Este método permite aproximarse el costo de las existencias, cuando no se pueda determinar el costo real de cada uno de los ítems.

- Mediante el método promedio móvil, se de-termina un nuevo cos-to unitario después de cada compra, el cual es empleado para valorizar la salida de las existen-cias y el inventario fi nal del periodo.

- Este método al deter-minar periódicamente un nuevo costo unitario, ti ende a nivelar las alzas y las bajas en los costos de las existencias.

- En el contexto de una economía infl acionaria, el método de promedio ponderado genera una uti lidad bruta menor de la que genera el método PEPS.

- Es un método razona-ble y que no necesita una mayor identi fi ca-ción de los bienes, por lo que generalmente se usa cuando un in-ventario se compone de ítems pequeños y homogéneos.

- Existen pocas desven-tajas de la aplicación del método promedio, puesto que es uno de los de mayor acepta-ción en nuestro me-dio.

- Al efectuarse el pro-medio y obtenerse sucesivamente un nuevo costo unitario, la enti dad no podrá es-tablecer rápidamente el costo de reposición de los inventarios.

3. REGULACIÓN TRIBUTARIA

3.1 Métodos de Valuación de Exis-tencias

Al respecto, el artículo 62° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta estable-ce que los contribuyentes, empresas o sociedades que, en razón de la activi-dad que desarrollen, deban practicar inventario, valuarán sus existencias por su costo de adquisición o producción adoptando cualquiera de los siguientes métodos, siempre que se apliquen uni-formemente de ejercicio en ejercicio:

a) Primeras entradas, primeras salidas (PEPS).

b) Promedio diario, mensual o anual (PONDERADO O MÓVIL).

c) Identificación específica

d) Inventario al detalle o por menor

e) Existencias básicas.

3.2 Registros Contables Vincula-dos a los Inventarios y Conta-bilidad de Costos

El artículo 35° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que los deudores tributarios deberán llevar sus inventarios y contabilizar sus costos de acuerdo a las siguientes normas:

a) Cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan sido mayores a mil quinientas (1,500) Unidades Impositivas Tributarias del ejercicio en curso, deberán llevar un sistema de contabilidad de costos, cuya información deberá ser registra-da en los siguientes registros: Regis-tro de Costos, Registro de Inventario Permanente Valorizado y Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas (de carácter opcional).

b) Cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan sido mayores o iguales a quinientas (500) Unidades Impositivas Tributa-rias y menores o iguales a mil qui-nientas (1,500) Unidades Impositivas Tributarias del ejercicio en curso, sólo deberán llevar un Registro de Inven-tario Permanente en Unidades Físi-cas.

c) Cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente ha-yan sido inferiores a quinientas (500) Unidades Impositivas Tributarias del ejercicio en curso, el contribuyente no está obligado a llevar ningún registro referido al control de inventarios ni a la contabilidad de costos.

Lo indicado, puede resumirse en el si-guiente cuadro:

OBLIGACIÓN DE LLEVAR REGISTROS VINCULADOS AL INVENTARIO Y A LA CONTABILIDAD DE COSTOS

INGRESOS BRUTOS ANUALES

(Ejercicio Anterior)

OBLIGACIÓN

Mayores a 1,500 UIT´s del ejercicio en curso

Llevar un Sistema de Con-tabilidad de Costos, cuya información deberá ser registrada en: - El Registro de Costos- El Registro de Inventario

Permanente Valorizado- El Registro de Inventa-

rio Permanente en Uni-dades Físicas (opcional)

De 500 UIT´s a 1,500 UIT´s del ejercicio en curso

- Llevar el Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas

Inferiores a 500 UIT´s del ejercicio en curso

- No lleva contabilidad de costos

Asimismo, los contribuyentes deben te-ner en cuenta lo siguiente:

- Todos los deudores tributarios adi-cionalmente deberán realizar, por lo menos, un inventario físico de sus existencias en cada ejercicio. En to-dos los casos en que los deudores tributarios practiquen inventarios físi-cos, los resultados de dichos inventa-rios deberán ser refrendados por el contador o persona responsable de su ejecución y aprobados por el re-presentante legal.

- Deberán contabilizar en un Registro de Costos, en cuentas separadas, los elementos constitutivos del costo de producción por cada etapa del pro-ceso productivo. Dichos elementos son: los materiales directos, la mano de obra directa y los gastos de pro-ducción indirectos.

- Aquéllos que deben llevar un sistema de contabilidad de costos basado en registros de inventario permanente en unidades físicas o valorizados o los que sin estar obligados opten por llevarlo regularmente, podrán dedu-cir pérdidas por faltantes de inven-tario, en cualquier fecha dentro del ejercicio, siempre que los inventarios físicos y su valorización hayan sido aprobados por los responsables de su ejecución y además cumplan con acreditar las mermas mediante un informe técnico emitido por un pro-fesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico competente. Dicho informe deberá contener por lo menos la metodolo-gía empleada y las pruebas realiza-das. En caso contrario, no se admiti-rá la deducción.



- No podrán variar el método de va-luación de existencias sin autoriza-ción de la SUNAT y surtirá efectos a partir del ejercicio siguiente a aquél en que se otorgue la aprobación, previa realización de los ajustes que dicha entidad determine.

- A fin de mostrar el costo real, los deudores tributarios deberán acredi-tar, mediante los registros señalados anteriormente, las unidades produ-cidas durante el ejercicio, así como el costo unitario de los artículos que aparezcan en los inventarios finales.

- En el transcurso del ejercicio grava-ble, los deudores tributarios podrán llevar un Sistema de Costo Están-dar que se adapte a su giro, pero al formular cualquier balance para efectos del impuesto, deberán nece-sariamente valorar sus existencias al costo real. Los deudores tributarios deberán proporcionar el informe y los estudios técnicos necesarios que sustenten la aplicación del sistema antes referido, cuando sea requerido por la SUNAT.

3.3 Formatos de los Registros

La Sunat mediante la Resolución de Su-perintendencia N° 234-2006/SUNAT estableció las normas referidas al lle-vado de Libros y Registros vinculados a asuntos tributarios. En ese sentido, en lo referente a los 03 registros vinculados a los inventarios y a la contabilidad de costos, se señalan los siguientes aspec-tos:

a) Registro de costos

El Registro de Costos debe contener la información mensual de los diferentes elementos del costo, según las normas tributarias, relacionados con el proceso productivo del período y que determi-nan el costo de producción respectivo.

El Registro de Costos estará integrado por los siguientes formatos:

- FORMATO 10.1: “Registro de Costos – Estado de Costo de Ventas Anual”.

- FORMATO 10.2: “Registro de Costos – Elementos del Costo Mensual”.

- FORMATO 10.3: “Registro de Costos – Estado de Costo de Producción Va-lorizado Anual”.

b) Registro de Inventario Perma-nente en Unidades Físicas

Al respecto, la norma indica que se deberá registrar mensualmente en el FORMATO 12.1: “REGISTRO DEL

INVENTARIO PERMANENTE EN UNIDA-DES FÍSICAS – DETALLE DEL INVENTA-RIO PERMANENTE EN UNIDADES FÍSI-CAS” toda la información, por cada tipo de existencia, proveniente de la entrada y salida física de las mismas en cada al-macén.

c) Registro de Inventario Perma-nente Valorizado

De manera similar, la norma dispone que se deberá registrar mensualmente en el FORMATO 13.1: “REGISTRO DE INVENTARIO PERMANENTE VALORIZA-DO – DETALLE DEL INVENTARIO VA-LORIZADO” toda la información, por cada tipo de existencia, proveniente de la entrada y salida al almacén y susten-tada en comprobantes de pago y/o do-cumentos.

Cabe acotar que tratándose de deudores tributarios que lleven sus libros y registros vinculados a asuntos tributarios en hojas sueltas o continuas, podrán registrar un resumen diario de las operaciones de entrada o salida de existencias del alma-cén, siempre que lleven un sistema de control computarizado que mantenga la información detallada y que permita efectuar la verificación de cada entrada o salida del almacén, con su correspon-diente documento sustentatorio.

APLICACIONES PRÁCTICAS

A continuación presentamos aplicacio-nes prácticas del llenado de los registros de inventarios y contabilidad de costos, de acuerdo a los formatos e información mínima regulados por SUNAT.1

CASO N° 1

LLENADO DEL REGISTRO DE INVENTARIO PERMANENTE

VALORIZADO

Con la finalidad de comprender y es-tablecer diferencias en la aplicación de los métodos de valuación de existencias hemos planteado las siguientes opera-ciones de una entidad dedicada a la comercialización de electrodomésticos, a la cual hemos denominado “LOS GAVILANES” S.A.C.

1. 02/01/2012 El inventario inicial es de 90 televisores a S/. 600.00 c/u.

2. 05/01/2012 Se compra 40 televisores a S/. 610.00 c/u.

3. 08/01/2012 Se compra 20 televisores a S/. 615.00 c/u.

4. 11/01/2012 Se vende 140 televisores.

5. 14/01/2012 Se compra 180 televi-sores a S/. 625.00 c/u.


7. 20/01/2012 Se compra 20 televisores a S/. 630.00 c/u


Con estos datos se requiere la formula-ción del Registro de datos de Inventario Permanente Valorizado de acuerdo al método Promedio y al método PEPS.

SOLUCIÓN:

A continuación procederemos al llenado del Registro de Inventario Permanente Valorizado de usando los métodos PEPS y PROMEDIO.

FORMATO 13.1: “REGISTRO DE INVENTARIO PERMANENTE VALORIZADO - DETALLE DEL INVENTARIO VALORIZADO”

PERÍODO : 2012RUC : 20100200300APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL : LOS GAVILANES S.A.C.ESTABLECIMIENTO (1) : Jr, Los Lirios N° 254 Urb. El Prado - Lince - LimaCÓDIGO DE LA EXISTENCIA : 201111TIPO (TABLA 5) : 01 (mercaderías)DESCRIPCIÓN : Televisor LCD - HD 29CÓDIGO DE LA UNIDAD DE MEDIDA (TABLA 6) : 07 (unidades)MÉTODO DE VALUACIÓN : PEPS

DOCUMENTO DE TRASLADO, COMPROBANTE DE PAGO, DOCUMENTO INTERNO O SIMILAR

TIPO DE OPERA-

CIÓN(TABLA 12)

ENTRADAS SALIDAS SALDO FINAL

FECHATIPO

(TABLA 10)SERIE NÚMERO CANTIDAD

COSTO UNITARIO

COSTO TOTAL

CANTIDADCOSTO

UNITARIOCOSTO TOTAL

CANTIDADCOSTO

UNITARIOCOSTO TOTAL

02.01.2012 16 90 600 54,000

05.01.2012 01 001 0000802 02 40 610 24,400 90 600 54,000

40 610 24,400

08.01.2012 01 001 0000542 02 20 615 12,300 90 600 54,000

40 610 24,400

20 615 12,300

11.01.2012 01 001 0000105 01 90 600 54,000

40 610 24,400

10 615 6,150 10 615 6,150

14.01.2012 01 002 0042562 02 180 625 112,500 10 615 6,150

180 625 112,500

17.01.2012 01 001 0000106 01 10 615 6,150

60 625 37,500 120 625 75,000

20.01.2012 01 004 0000051 02 20 630 12,600 120 625 75,000

20 630 12,600

31.01.2012 01 001 0000107 01 40 625 25,000 80 625 50,000

20 630 12,600

TOTALES 260 161,800 250 153,200 100 62,600

1 Las tablas que se mencionan en el desarrollo de los casos han sido publicadas en la R.S. Nº 234-2006/SUNAT.



el Registro de Costos y tiene un proceso productivo que se compone de tres eta-pas. En ese sentido, a continuación pre-sentamos la información de los costos incurridos en el ejercicio 2012.

CASO N° 3

LLENADO DEL REGISTRO DE COSTOS

La empresa “CALZADOS DEL NORTE” S.A.C. es una entidad obligada a llevar



FORMATO 13.1: “REGISTRO DE INVENTARIO PERMANENTE VALORIZADO - DETALLE DEL INVENTARIO VALORIZADO”

PERÍODO : 2012RUC : 20100200300APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL : LOS GAVILANES S.A.C.ESTABLECIMIENTO (1) : Jr, Los Lirios N° 254 Urb. El Prado - Lince - LimaCÓDIGO DE LA EXISTENCIA : 201111TIPO (TABLA 5) : 01 (mercaderías)DESCRIPCIÓN : Televisor LCD - HD 29CÓDIGO DE LA UNIDAD DE MEDIDA (TABLA 6) : 07 (unidades)MÉTODO DE VALUACIÓN : PROMEDIO

DOCUMENTO DE TRASLADO, COMPRO-BANTE DE PAGO, DOCUMENTO INTERNO

O SIMILARTIPO DE OPERA-

CIÓN(TABLA 12)


FECHATIPO

(TABLA 10)

SERIE NÚMERO CANTIDADCOSTO

UNITARIOCOSTO TOTAL

CANTIDADCOSTO

UNITARIOCOSTO TOTAL

CANTIDADCOSTO

UNITARIOCOSTO TOTAL

02.01.2012 16 90 600.00 54,000.00

05.01.2012 01 001 0000802 02 40 610.00 24,400.00 130 603.08 78,400.00

08.01.2012 01 001 0000542 02 20 615.00 12,300.00 150 604.67 90,700.00

11.01.2012 01 001 0000105 01 140 604.67 84,653.80 10 604.67 6,046.70

14.01.2012 01 002 0042562 02 180 625.00 112,500.00 190 623.93 118,546.70

17.01.2012 01 001 0000106 01 70 623.93 43,675.10 120 623.93 74,871.60

20.01.2012 01 004 0000051 02 20 630.00 12,600.00 140 624.80 87,471.60

31.01.2012 01 001 0000107 01 40 624.80 24,992.00 100 624.80 62,480.00

TOTALES 260 161,800.00 250 153,320.90 100 62,480.00

CASO N° 2

APLICACIÓN PRÁCTICA DEL REGISTRO DE INVENTARIO

PERMANENTE EN UNIDADES FÍSICAS

Con los datos planteados en el Caso Nª 1 proceder al llenado del Registro

de Inventario Permanente en Unidades Físicas.

SOLUCIÓN:

Veamos a continuación el Llenado del Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas.

FORMATO 12.1: “REGISTRO DEL INVENTARIO PERMANENTE EN UNIDADES FÍSICAS - DETALLE DEL INVENTARIO PERMANENTE EN UNIDADES FÍSICAS”

PERÍODO : 2012RUC : 20100200300APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL : LOS GAVILANES S.A.C.ESTABLECIMIENTO (1) : Jr, Los Lirios N° 254 Urb. El Prado - Lince - LimaCÓDIGO DE LA EXISTENCIA : 201111TIPO (TABLA 5) : 01 (mercaderías)DESCRIPCIÓN : Televisor LCD - HD 29CÓDIGO DE LA UNIDAD DE MEDIDA (TABLA 6) : 07 (unidades)

DOCUMENTO DE TRASLADO, COMPROBANTE DE PAGO, DOCUMENTO INTERNO O SIMILAR

TIPO DE OPERACIÓN(TABLA 12)


FECHA TIPO (TABLA 10) SERIE NÚMERO

02.01.2012 16 90

05.01.2012 01 001 0000802 02 40 130

08.01.2012 01 001 0000542 02 20 150

11.01.2012 01 001 0000105 01 140 10

14.01.2012 01 002 0042562 02 180 190

17.01.2012 01 001 0000106 01 70 120

20.01.2012 01 004 0000051 02 20 140

31.01.2012 01 001 0000107 01 40 100

TOTALES 260 250 100

FORMATO 10.2: “REGISTRO DE COSTOS ELEMENTOS DEL COSTO MENSUAL”

PERÍODO : 2012RUC : 20152535451DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL : CALZADOS DEL NORTE S.A.C.

Consumo de la Producción

Ene. Feb. Mar. Abr. May.

1. Materiales y suministros directos

5,000 4,000 3,000 5,500 3,500

2. Mano de obra directa 1,000 2,000 3,000 1,500 2,500

3. Otros costos directos

4. Gastos de producciòn in-directos

4.1 Materiales y suministros indirectos

600 800 900 900 700

4.2 Mano de obra indirecta 100 200 350 150 250

4.3 Otros gastos de produc-ciòn indirectos

150 195 160 135 120

Total Consumo en la Producción 6,850 7,195 7,410 8,185 7,070

Jun. Jul. Ago. Set. Oct. Nov. Dic. TOTAL

2,000 6,000 4,000 2,500 5,000 4,500 6,000 51,000

3,000 2,500 1,500 1,500 1,500 3,000 2,000 25,000

-

-

750 650 850 420 530 800 1,100 9,000

350 150 400 200 300 200 350 3,000

120 210 170 100 280 170 190 2,000

6,220 9,510 6,920 4,720 7,610 8,670 9,640 90,000

ANÁLISIS DE LOS COSTOS DEL EJERCICIO 2012 Proceso 1 Proceso 2 Proceso 3 TOTAL

a) Inventario inicial de productos en proceso 5,000 15,000 20,000 40,000

b) Elementos consumidos en la producción anual

Materia Prima 12,000 14,000 25,000 51,000

Mano de Obra directa 5,000 9,000 11,000 25,000

Costos Indirectos de fabricación 3,000 7,000 4,000 14,000

TOTAL 20,000 30,000 40,000 90,000

c) Inventario fi nal de productos en proceso 8,000 12,000 10,000 30,000

d) Costo de producción anual 100,000

e) Inventario inicial de productos terminados 30,000

f) Inventario fi nal de productos terminados 20,000

SOLUCIÓN:

Con los datos planteados, a continua-ción procederemos al llenado de los tres formatos del Registro de Costos.

FORMATO 10.1: REGISTRO DE COSTOS ESTADO DE COSTO DE VENTA ANUAL PERIODO


DETERMINACIÓN DEL COSTO DE VENTA S/.

Costo del inventario inicial de productos terminados 30,000

Costo de producción de productos terminados 100,000

Costo de productos terminados disponibles para la venta 100,000

Costo del inventario fi nal de productos terminados 20,000

Ajustes diversos -

COSTOS DE VENTAS 110,000

FORMATO 10.3: “REGISTRO DE COSTOS ESTADO DE COSTO DE PRODUCCIÓN VALORIZADO ANUAL”


Consumo de la Producción

Proceso 1

Proceso 2

Proceso 3

Proceso n

TOTALANUAL

1. Materiales y suministros directos

12,000 14,000 25,000 ---- 51,000

2. Mano de obra directa 5,000 9,000 11,000 ---- 25,000 3. Otros costos directos4. Gastos de producción

indirectos ---- -

4.1 Materiales y suministros indirectos

1,500 3,000 1,000 5,500

4.2 Mano de obra indirecta 1,000 2,500 1,700 5,200 4.3 Otros gastos de produc-

ción indirectos 500 1,500 1,300 3,300

TOTAL CONSUMO EN LA PRODUCCIÓN

20,000 30,000 40,000 ---- 90,000

Inventario inicial de Produc-tos en proceso

5,000 15,000 20,000 ---- 40,000

Inventario fi nal de Productos en proceso

8,000 12,000 10,000 ---- -30,000

COSTO DE PRODUCCIÓN 17,000 33,000 50,000 ---- 100,000

SEGUNDA QUINCENA - JULIO 2012


Informe Contable

27

INFORME

• ¿Cómo registrar los descuentos otorgados y recibidos? .............................................................................. 27

PRÁCTICA CONTABLE

• Costos en Empresas Industriales y de Servicios ........................................................................................... 31


• Cuentas 01 y 06: Bienes y Valores Entregados / Recibidos .......................................................................... 35

¿Cómo registrar los descuentos otorgados y recibidos?Un enfoque contable y tributario


En la actualidad, existen muchos meca-nismos de mercado que permiten atraer nuevos clientes, mejorar las ventas y también fortalecer vínculos comerciales. Una de estas modalidades está relacio-nado al otorgamiento de descuentos con motivo de una o varias ventas rea-lizadas. Es así que en la práctica existen diversos tipos de descuentos, los cuales se otorgan dentro de la factura y otros que se otorgan con posterioridad a la emisión del comprobante, siendo nece-sario en estos últimos casos la emisión de una nota de crédito.

En el presente informe, abordaremos el tema de los descuentos desde una pers-pectiva contable y tributaria, lo cual será complementado con aplicaciones prác-ticas sobre el tema.

2. NATURALEZA DE LOS DES-CUENTOS

Un descuento constituye una reducción sobre el precio del bien o del servicio, beneficiando al comprador o al usuario del mismo. En tal sentido, para efectos del presente informe, agruparemos los descuentos en dos clases. Veamos el si-guiente esquema:

CLASES DE DESCUENTOS

DESCUENTOS COMERCIALES.- Dentro de ellos tenemos los descuentos por volumen, descuentos por vínculos co-merciales, entre otros.

DESCUENTOS FINANCIE-ROS.- Dentro de ellos te-nemos los descuentos por pago al contado o por pago anti cipado al vencimiento de la obligación.

3. TRATAMIENTO CONTABLE DE LOS DESCUENTOS

3.1 Descuentos comerciales

Para efectos de contabilizar los des-cuentos comerciales, debemos tener en cuenta lo siguiente:

PARA EL VENDEDOR PARA EL COMPRADOR

Deberá registrarlo en la Cuenta 74 “Des-cuentos, Rebajas y Bonifi caciones Conce-didos”, la cual ti ene un saldo deudor.

Deberá contabilizarlo como una reducción en el costo del bien comprado o del ser-vicio uti lizado. En caso que no sea posible reducir el costo del bien adquirido, o que este cos-to esté vinculado a varias operaciones de compra, se debe contabilizar afectando a la Cuenta 73 “Descuentos, Rebajas y Bonifi caciones Ob-tenidos”.

Con respecto, al comprador debemos tener en consideración lo establecido en las NICs 2 y 16 las cuales nos señalan que los descuentos deberán deducirse para determinar el costo de adquisición.

Para un mayor detalle, veamos lo que señalan las mencionadas NICs respecto al tema:

a) NIC 2: INVENTARIOS

Al respecto esta NIC señala que el costo de adquisición de los inventarios com-prenderá el precio de compra, los aran-celes de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormen-te de las autoridades fiscales), los trans-portes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a la adquisi-ción de las mercaderías, los materiales o los servicios. Asimismo, se indica que los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición.

b) NIC 16: PROPIEDADES, PLANTA YEQUIPO

Por su parte, la NIC 16 señala que el costo de los elementos de Propiedades, Planta y Equipo comprende:

- Su precio de adquisición, incluidos los aranceles de importación y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición, después de deducir cualquier des-cuento comercial o rebaja del precio;

- Cualquier costo directamente rela-cionado con la ubicación del activo en el lugar y en las condiciones nece-sarias para que pueda operar de la forma prevista por la dirección;

- La estimación inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del ele-mento, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta, cuando constituyan obligaciones en las que incurra la entidad como consecuen-cia de utilizar el elemento durante un determinado periodo, con propósitos distintos del de la producción de exis-tencias durante tal periodo.

Como se puede observar, tanto la NIC 2 como la NIC 16 señalan que los des-cuentos comerciales reducen el costo de los inventarios y de los activos inmovili-zados, y en tal sentido, contablemente, el descuento afectará a las cuentas 20 y 33 respectivamente.

Asimismo, este análisis nos lleva a con-cluir que la cuenta 73 “Descuentos, Re-bajas y Bonificaciones Obtenidos”, del Plan Contable General Empresarial se utilizará de manera excepcional, sólo cuando no sea posible aplicar los cri-terios establecidos en la NIC 2 y en la NIC 16, descritos anteriormente.

ASESOR EMPRESARIAL


28

3.2 Descuentos financieros

Para la contabilización de los descuen-tos financieros, debemos tener en cuen-ta lo siguiente:

PARA EL VENDEDOR PARA EL COMPRADOR

Deberá registrarlo en la Cuenta 67 “Gastos Financieros”, la cual ti ene un saldo deudor.

Deberá contabilizarlo en la Cuenta 77 “Ingresos Finan-cieros”, la cual ti ene un saldo acreedor.


4.1 Implicancias en el Impuesto General a las Ventas

a) Consideraciones sobre el valor de venta

En el artículo 14º del TUO de la Ley del IGV se establece que no forma par-te del valor de venta, de ingresos por servicios, los descuentos que consten en los comprobantes de pago, en tanto que resulten normales en el comercio y siempre que no constituyan retiro de bienes.

b) Requisitos de los descuentos

El numeral 13 del artículo 5º del Regla-mento de la Ley del IGV señala que los descuentos que se concedan u otorguen no forman parte de la base imponible, siempre que:

a) Se trate de prácticas usuales en el mer-cado o que respondan a determina-das circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros.

b) Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran igua-les condiciones.

c) No constituyan retiro de bienes; y,d) Conste en el comprobante de pago o

en la nota de crédito respectiva.Gráficamente podemos verlo de la siguiente forma:

ASPECTOS A CONSIDERAR PARA LOS DESCUENTOS

Se trate de prácti cas usua-les en el mercado o que respondan a determina-das circunstancias tales como pago anti cipado, monto, volumen u otros.

Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones.

No consti tuyan reti ro de bienes.

Conste en el comproban-te de pago o en la nota de crédito respecti va.

LOS DESCUENTOS CONCE

DIDOS DEBEN CUMPLIR CON LO SIGUIENTE:

c) Ajustes al débito y al crédito fiscal

El artículo 26º del TUO de la Ley del IGV señala que del monto del Impuesto Bruto resultante del conjunto de las ope-raciones realizadas en el período que corresponda, se deducirá:

- El monto del Impuesto Bruto corres-pondiente al importe de los descuen-tos que el sujeto del Impuesto hubie-re otorgado con posterioridad a la emisión del comprobante de pago que respalde la operación que los origina. A efectos de la deducción, se presume sin admitir prueba en con-trario que los descuentos operan en proporción a la base imponible que conste en el respectivo comprobante de pago emitido.

- En el caso de importaciones, los des-cuentos efectuados con posterioridad al pago del Impuesto Bruto, no im-plicarán deducción alguna respecto del mismo, manteniéndose el de-recho a su utilización como crédito fiscal; no procediendo la devolución del Impuesto pagado en exceso, sin perjuicio de la determinación del cos-to computable según las normas del Impuesto a la Renta.

Asimismo, en su artículo 27º señala que del crédito fiscal se deducirá:

- El Impuesto Bruto correspondiente al importe de los descuentos que el sujeto hubiera obtenido con posterio-ridad a la emisión del comprobante de pago que respalde la adquisición que origina dicho crédito fiscal, pre-sumiéndose, sin admitir prueba en contrario, que los descuentos obteni-dos operan en proporción a la base imponible consignada en el citado documento.

Por último, cabe señalar que según el artículo 42º de la Ley del IGV se se-ñala que cuando los descuentos no se ajusten a lo normado en la Ley o el Re-glamento del IGV se podrá considerar que la operación no tiene un valor fe-haciente.


Al respecto es necesario tener en cuenta que el artículo 85º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que se consideran ingresos netos, al total de in-gresos gravables de la tercera categoría devengados en cada mes menos las de-voluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que corresponden a la costumbre de la plaza.

Esto implica que la entidad que otorga un descuento debe restar dicho monto

del importe de los ingresos del mes para efectos del cálculo de los pagos a cuen-ta del Impuesto a la Renta.

Por otra parte, la entidad que recibe el descuento deberá considerarlo como una reducción del costo o como un in-greso, según corresponda, y de acuerdo a ello se considerará como un monto afecto al Impuesto a la Renta.


CASO Nº 1

DESCUENTOS COMERCIALES OBTENIDOS

La empresa ”ORIENTE VERDE“ S.A. ha recibido una nota de crédito por el mon-to de S/. 5,100 más IGV con motivo de un descuento efectuado por su provee-dor “EL ANGEL” S.A., por haber supera-do el nivel de compras en el periodo.

Teniendo en cuenta que este “descuen-to” está relacionado a diversas opera-ciones efectuadas entre ambas empre-sas, “ORIENTE VERDE” S.A. nos consulta acerca del tratamiento contable.

SOLUCIÓN:

En el caso descrito, se observa que el descuento está vinculado a varias opera-ciones de compra efectuadas a lo largo de un periodo de tiempo, las cuales ha-brían permitido alcanzar el límite para efectos de producirse el descuento.

Por lo cual, la empresa “ORIENTE VERDE” S.A. no puede relacionar ra-zonablemente el descuento con una (o varias) operaciones de compra realiza-das anteriormente, deberá contabilizar dicho descuento como un ingreso en la cuenta 73.

En ese sentido, la empresa debe efec-tuar el siguiente asiento:

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES - TERCEROS 6,018.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 918.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 73 DESCUENTOS, REBAJAS Y BONIFICACIONES OBTENIDOS 5,100.00 731 Descuentos, rebajas y bonifi caciones obtenidos 7311 Terceros x/x Por el descuento obtenido por parte de la empresa ”EL ANGEL“ S.A.

XX



29

CASO Nº 2

DESCUENTOS COMERCIALESCONCEDIDOS

La empresa ”ELECTROPLUS“ S.A. dedi-cada a la venta de electrodomésticos, tiene como política conceder un des-cuento del 20% a sus clientes, cuando éstos realicen compras de mercaderías por un valor mayor a S/. 30,000. Al res-pecto se tienen los siguientes hechos:

- El día 10 de abril de 2012, el cliente ”ESFUERZOS ALIADOS“ S.A. efectúo compras por un total de S/. 35,000 más IGV, según factura N° 001-0001242 al crédito (30 días).

- Posteriormente con fecha 20.04.2012 la empresa ”ELECTROPLUS“ S.A., lue-go de efectuar la verificación corres-pondiente, procedió a efectuarle el des-cuento respectivo emitiéndole la nota de crédito N° 001-0000124 por el des-cuento del 20% (S/. 7,000 más IGV).

Al respecto, la empresa ”ELECTROPLUS“ S.A.(vendedor) no consulta acerca del tratamiento contable del descuento con-cedido.

SOLUCIÓN:

En este caso nos encontramos frente a un descuento comercial que se otorga con motivo de que el comprador ha su-perado el record de compras estableci-do por el vendedor.

Por consiguiente, la empresa ”ELECTRO-PLUS“ S.A. contabilizará dicho descuen-to comercial afectando a la cuenta 74. Veamos los asientos contables:

a) Por la venta realizada

XX 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 41,300.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emiti das en cartera 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 6,300.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 70 VENTAS 35,000.00 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros x/x Por la venta de mercaderías.

XX

b) Por el costo de ventas

XX 69 COSTO DE VENTAS xxx 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Terceros 20 MERCADERÍAS xxx 201 Mercaderías Manufac- turadas

2011 Mercaderías Manufac- turadas 20111 Costo x/x Por el costo de venta de los productos vendidos.

XX

c) Por el descuento comercial concedidoXX

74 DESCUENTOS, REBAJAS Y BONIFICACIONES CONCE- DIDOS 7,000.00 741 Descuentos, rebajas y bonifi caciones concedidos 7411 Terceros 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,260.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 8,260.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emiti das en cartera x/x Por la nota de crédito

emiti da a favor de la empresa “ESFUERZOS ALIADOS” S.A. por el des-cuento concedido.

XX

d) Por la cobranza del importe netoXX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 33,040.00 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 33,040.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emiti das en cartera x/x Por el cobro del importe

neto de la Factura N° xxxx. XX

CASO Nº 3

DESCUENTO POR PRONTO PAGO

La empresa ”INMAR“ S.R.L. dedicada a la venta de computadoras y accesorios informáticos, tiene por política otorgar un descuento por pronto pago del 10% a sus clientes que cumplen con cancelar sus deudas con 90 días de anticipación del plazo otorgado. En tal sentido, en el mes de noviembre de 2012 efectúo una venta a la empresa ”PERKA“ S.A. por S/. 13,000 más IGV con vencimiento para el mes de junio del 2013. No obs-tante la empresa ”PERKA“ S.A. cumplió con cancelar su deuda con más de 90 días de anticipación, por lo que la em-presa ”INMAR“ S.R.L. procedió a efec-tuarle el descuento respectivo y emitirle la Nota de Crédito N° 001-00452.

Al respecto, nos consultan acerca del tratamiento contable de esta operación para las empresas ”INMAR“ S.R.L. y ”PERKA“ S.A.

SOLUCIÓN:

En principio, procederemos a calcular el descuento otorgado por la empresa ”INMAR“ S.R.L. a favor de la empresa ”PERKA“ S.A.

Descuento (10% x 13,000) S/. 1,300

IGV (18 %) S/. 234

Total Descuento S/. 1,534

Ahora bien, a continuación detallare-mos los siguientes asientos contables que deben efectuar ambas empresas.

Empresa vendedora(INMAR S.R.L.)

XX 12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES - TERCEROS 15,340.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emiti das en cartera 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,340.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 70 VENTAS 13,000.00 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros x/x Por la venta de mercaderías.

XX 67 GASTOS FINANCIEROS 1,300.00 675 Descuentos conce didos por pronto pago 7411 Terceros 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 234.00 401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV - Cuenta propia 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 1,534.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emiti das en cartera x/x Por la nota de crédito por el

descuento por pronto pago.XX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 13,806.00 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas 12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES - TERCEROS 13,806.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emiti das en cartera x/x Por la cobranza efectuada.

XX

ASESOR EMPRESARIAL


30

Empresa compradora (PERKA S.A.) XX

60 COMPRAS 13,000.00 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufacturadas 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,340.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES - TERCEROS 15,340.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das x/x Por la compra de mercade-

rías según Factura Nº xxx.XX

20 MERCADERÍAS 13,000.00 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 13,000.00 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufacturadas x/x Por el ingreso de las mer-


42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES - TERCEROS 1,534.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 234.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 77 INGRESOS FINANCIEROS 1,300.00 775 Descuentos obtenidos por pronto pago 4212 Emiti das x/x Por el descuento obtenido

por pronto pago. XX

42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES - TERCEROS 13,806.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 13,806.00 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas x/x Por el pago del importe neto.

XX

CASO Nº 4

DESCUENTO COMERCIAL CON POSTERIORIDAD A LA COMPRA

El día 28 de setiembre de 2012, la em-presa ”VAGON“ S.A. ha realizado una compra de mercaderías (12 televisores)

a la empresa ”HELEX“ S.A. por un mon-to de S/. 24,000 más IGV, al crédito a 90 días. Posteriormente, el día 20 de octubre de 2012, la empresa ”HELEX“ S.A. mediante una nota de crédito le otorga un descuento comercial del 10% sobre la última operación. Asimismo, se sabe que a la fecha del descuento (20.10.2012) la empresa ”VAGON“ S.A. ya había efectuado la venta de 8 televisores y tenía en stock solamente 4 televisores.

Al respecto, la empresa ”VAGON“ S.A. nos consulta acerca del tratamiento contable que debe efectuar.

SOLUCIÓN:

Para resolver el presente caso, en principio realizaremos los asientos de compra que debe efectuar la empresa ”VAGON“ S.A.

XX 60 COMPRAS 24,000.00 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufacturadas 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4,320.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES - TERCEROS 28,320.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das x/x Por la compra de mercade-

rías según Factura Nº xxx. XX

20 MERCADERÍAS 24,000.00 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 24,000.00 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufacturadas x/x Por el ingreso de las mer-


Asimismo, se tiene conocimiento que la empresa ha efectuado la venta de ocho televisores y por consiguiente, el costo de ventas respectivo, se habría registra-do a través del siguiente asiento:

XX 69 COSTO DE VENTAS 16,000.00 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Terceros 21 PRODUCTOS TERMINADOS 16,000.00 211 Productos terminados x/x Por el costo de venta de

los televisores vendidos.XX

Ahora bien, para efectos de calcular el monto del descuento del 10 % se debe efectuar el siguiente análisis:

CONCEPTOCOSTO

UNITARIOCOSTO TOTAL

Valor S/. 2,000 S/. 24,000

Descuento 10% S/. 200 S/. 2,400

Importe Neto S/. 1,800 S/. 21,600

En tal sentido, el costo de cada televisor (neto de descuento) es de S/. 1,800, y para calcular el descuento de los bienes vendidos y en stock haremos el siguiente cálculo:

8 televisores vendidos = S/. 200 x 8 = S/. 1,600

4 televisores en stock = S/. 200 x 4 = S/. 800

En tal sentido, la empresa ”VAGON“ S.A. deberá ajustar el costo de los bie-nes vendidos y el costo de los bienes en stock efectuando los siguientes asien-tos:

XX 42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES - TERCEROS 2,832.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 432.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 60 COMPRAS 800.00 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufacturadas 69 COSTO DE VENTAS 1,600.00 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Terceros x/x Por el ajuste del costo de

ventas y del costo de los bie-nes en almacén, producto del descuento concedido.

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 800.00 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufacturadas 20 MERCADERÍAS 800.00 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo x/x Por la transferencia del

ajuste de las mercaderías en stock.

XX





31

XX92 COSTO DE PRODUCCIÓN 12,000 921 Materias primas79 CARGAS IMPUTABLES A

CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 12,000791 Cargas imputables

a cuentas de costos y gastos

x/x Por la transferencia de las materias primas al proce-so producti vo.

XX

c) Contabilización de la mano de obra utilizada en el proceso pro-ductivo

XX62 GASTOS DE PERSONAL,

DIRECTORES Y GERENTES 7,630621 Remune- raciones 7,0006211 Sueldos y salarios627 Seguridad, previ-

sión social y otras contribuciones

6271 Régimen de prestaciones de salud 630


403 Insti tuciones públicas 4031 Essalud 630 4032 ONP 91041 REMUNERACIONES Y PAR-

TICIPACIONES POR PAGAR 6,090411 Remuneraciones

por pagar4111 Sueldos y salarios

por pagarx/x Por la provisión de la pla-

nilla del mes.XX

92 COSTO DE PRODUCCIÓN 7,630 922 Mano de obra79 CARGAS IMPUTABLES A



x/x Por la transferencia de los gastos de personal asigna-dos a la producción.

XX41 REMUNERACIONES Y PAR-



por pagar10 EFECTIVO Y EQUIVALEN-

TES DE EFECTIVO 7,630104 Cuentas corrientes



x/x Por el pago de las remune-raciones.

XX

CASO N° 1

CONTABILIZACIÓN DE PRODUCTOS TERMINADOS Y SUBPRODUCTOS

La empresa “FRUTIL” S.A. se dedica a la fabricación y venta de yogurt de frutas en la ciudad de Lima, para lo cual tiene un proceso productivo en la que inter-vienen diversos insumos, suministros, mano de obra y otros conceptos, todos los cuales son necesarios para la obten-ción del bien. A continuación presenta-mos el detalle de la producción realiza-da para el mes de julio de 2012:

ELEMENTOS DEL COSTO (esti mados) MONTO

MATERIA PRIMA (no sujeto a IGV) S/. 12,000

MANO DE OBRA (remuneraciones) S/. 7,630

COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN (gravado con IGV)

S/. 3,000

TOTAL S/. 22,630

Asimismo, se tiene conocimiento que a la culminación de un proceso produc-tivo se obtienen como producto princi-pal el yogurt de frutas y asimismo, se obtiene como subproducto el residuo de las cáscaras de frutas, las cuales tienen un valor en el mercado puesto que éstas son útiles para la fabricación de mer-meladas.

En ese sentido, al término de la produc-ción realizada en el mes de julio de 2012, se obtuvieron los siguientes bienes:

800 Litros de yogurt

20 kilos de cáscaras de frutas

Además se sabe que la empresa “FRUTIL” S.A. puede vender cada kilo-gramo de cáscara de fruta al precio de S/. 5 en el mercado nacional. Teniendo en cuenta estos datos, la empresa nos consulta acerca del tratamiento conta-ble del proceso productivo consideran-do las nuevas cuentas del Plan Contable General Empresarial.

SOLUCIÓN:

En el presente caso observamos que la empresa “FRUTIL” S.A. cuenta con un proceso productivo para la elaboración de yogurts (producto principal), no obs-tante se conoce que de ese proceso pro-ductivo también se obtiene un subpro-ducto denominado “cáscaras de frutas”, el cual al tener un valor económico, puede ser vendido por la empresa.

Práctica ContableCostos en Empresas Industriales y de Servicios

En ese sentido, en el desarrollo del caso procederemos a realizar paso a paso el registro contable del proceso producti-vo, contabilizando los tres elementos del costo: materia prima, mano de obra y costos indirectos de fabricación, y asi-mismo procederemos a reconocer los productos terminados y los subproductos.

Veamos a continuación los asientos con-tables respectivos:

a) Asientos por la compra de mate-rias primas

XX60 COMPRAS 12,000 602 Materias primas

6021 Materias primas para productos manu-facturados

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 12,000421 Facturas, boletas y

otros comproban-tes por pagar

4212 Emiti dasx/x Por la compra de materias

primas según Factura Nº xxx.XX

24 MATERIAS PRIMAS 12,000241 Materias primas para

productos manu-facturados

61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 12,000 612 Materias primas


x/x Por el ingreso de las mate-rias primas al almacén.

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO-

MERCIALES - TERCEROS 12,000421 Facturas, boletas y


4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALEN-

TES DE EFECTIVO 12,000104 Ctas. corrientes en

insti tuc. fi nancieras1041 Cuentas corrientes

operati vasx/x Por el pago efectuado.

XX

b) Asientos por la transferencia de materias primas al proceso pro-ductivo

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 12,000 612 Materias primas


24 MATERIAS PRIMAS 12,000241 Materias primas para

productos manu-facturados

x/x Por la salida del almacén de las materias primas.

XX

ASESOR EMPRESARIAL


32

d) Contabilización de los costos indi-rectos de fabricación

XX63 GASTOS DE SERVICIOS

PRESTADOS POR TERCEROS 3,000 636 Servicios básicos 6361 Energía eléctrica 6363 Agua40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-


401 Gobierno central 4011 IGV

40111 IGV - Cuenta pro-pia

42 CUENTAS POR PAGAR CO-MERCIALES - TERCEROS 3,540421 Facturas, boletas y


4212 Emiti dasx/x Por la provisión de los cos-

tos indirectos de fabrica-ción.

XX92 COSTO DE PRODUCCIÓN 3,000

923 Costos indirectos de fabricación

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 3,000791 Cargas imputables


x/x Por el desti no de los costos indirectos a la producción.








x/x Por el pago de los servicios públicos.

XX

e) Registro de la producción del ejer-cicio

De acuerdo a los asientos precedentes, en el siguiente cuadro mostramos el costo total de producción:

COSTO DE PRODUCCIÓN MONTO

MATERIA PRIMA S/. 12,000

MANO DE OBRA S/. 7,630

COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN S/. 3,000

TOTAL S/. 22,630

Ahora bien, en el enunciado se detalla que como resultado del proceso pro-ductivo se obtienen 800 Litros de yogurt y 20 kilos de cáscaras de frutas, los cua-les tienen un valor de mercado de S/. 5 por cada kg. En ese sentido, en aplica-ción de la NIC 2 podemos determinar el valor de los subproductos en función a su valor de mercado, por lo cual el

valor total de los subproductos sería de S/. 100 (20 Kg. x S/. 5). Por consiguien-te, el asiento contable que se debe realizar para reconocer los productos terminados y los subproductos es el si-guiente:

f) Reconocimiento de productos terminados y de subproductos

XX21 PRODUCTOS TERMINADOS 22,530

211 Productos manu-facturados

22 SUBPRODUCTOS, DESE-CHOS Y DESPERDICIOS 100

221 Subproductos71 VARIACIÓN DE LA PRO-

DUCCIÓN ALMACENADA 22,630711 Variación de pro-

ductos terminados7111 Productos manu-

facturadosx/x Por el registro de los pro-

ductos terminados y de los subproductos.

XX

CASO N° 2

RECONOCIMIENTO DE PRODUCTOS TERMINADOS Y DE

PRODUCTOS EN PROCESO

La empresa “CRUZ DEL SOL” S.A. se dedica a la fabricación de muebles de oficina y al 31.12.2012, ha incurrido en los siguientes costos que corresponden a su producción del mes de diciembre:

COSTOS MONTO

MATERIA PRIMA S/. 35,000

MANO DE OBRA S/. 14,000

COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN S/. 8,000

TOTAL S/. 57,000

Asimismo, se tiene conocimiento que al cierre del ejercicio existen productos ter-minados y productos que aún se encuen-tran en proceso y que serán terminados en el mes de enero 2013, no obstante la empresa desea registrar su inventario al 31.12.2012 sabiendo que de acuerdo a la asignación y distribución de costos se tienen los siguientes datos:

- Costo de los productos terminados al 31.12.2012 : S/. 40,000

- Costo de los productos en proceso al 31.12.2012 : S/. 17,000

- Costo Total al 31.12.2012: S/. 57,000

SOLUCIÓN:

En el caso descrito se debe proceder a reconocer los productos terminados y los productos en proceso al 31.12.2012, para lo cual se debe efectuar el siguien-te asiento:



23 PRODUCTOS EN PROCESO 17,000231 Productos en pro-

ceso de manufac-tura

71 VARIACIÓN DE LA PRO-DUCCIÓN ALMACENADA 57,000711 Variación de pro-

ductos terminados7111 Productos manufacturados 40,000713 Variación de pro-

ductos en proceso7131 Productos en proceso de manufactura 17,000

x/x Por el reconocimiento de la producción al cierre del ejercicio.

XX

Asimismo, cabe indicar que al 02.01.2013, la empresa debe registrar el reingreso de los productos en proceso al proceso productivo. Para lo cual se deben efectuar los siguientes asientos:

XX71 VARIACIÓN DE LA PRO-

DUCCIÓN ALMACENADA 17,000713 Variación de pro-

ductos en proceso7131 Productos en pro-


23 PRODUCTOS EN PROCESO 17,000231 Productos en pro-


x/x Por la transferencia de los productos en proceso al proceso producti vo, al rei-nicio del ejercicio 2013.

XX92 COSTO DE PRODUCCIÓN 17,000 921 Materias primas 922 Mano de obra


79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 17,000791 Cargas imputables


x/x Por el desti no de los pro-ductos en proceso a los centros de costos.

XX

CASO N° 3

CONSUMO DE ENVASES

La empresa “REDLIGHT” S.A. dedicada a la venta de productos alimenticios, ha utilizado (consumido) 400 envases para su proceso productivo. Se conoce que dichos envases están valorizados en S/. 600.

Nos consulta acerca del registro conta-ble del consumo de envases de acuerdo al PCGE.



33

SOLUCIÓN:

Para efectos del registro de los envases como parte del proceso productivo, se deben efectuar los siguientes asientos.

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 600 614 Envases y embalajes 6141 Envases26 ENVASES Y EMBALAJES 600 261 Envasesx/x Por la salida de almacén

de los envases.XX

92 COSTO DE PRODUCCIÓN 600 926 Envases79 CARGAS IMPUTABLES A

CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 600791 Cargas imputables


x/x Por la incorporación al costo de producción de los envases uti lizados.

XX

CASO N° 4

CONTABILIZACIÓN DE COSTOS DE SERVICIOS

La empresa “CAÑAVERAL” S.A. se dedi-ca a la supervisión de obras de cons-trucción, para lo cual durante el mes de agosto de 2012 ha supervisado la cons-trucción de un reservorio en el interior del país, incurriendo para ello en los siguientes costos:

COSTOS INCURRIDOS (ESTIMADOS) MONTO

COSTOS DE PERSONAL (Supervisores) S/. 10,900

TRANSPORTE (no gravado con IGV) S/. 4,000

CONSUMO DE MATERIALES S/. 1,000

TOTAL S/. 15,900

Al respecto nos consulta el tratamiento contable de esta operación, conside-rando que el servicio fue terminado a finales del mes de agosto, y que ha sido facturado por la suma de S/. 27,000 más IGV.

SOLUCIÓN:

En primer lugar debemos recordar que el Párrafo 19 de la NIC 2 “Inventarios” establece que en el caso que un pres-tador de servicios tenga inventarios, los medirá por los costos que suponga su producción. Estos costos se componen fundamentalmente de mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servi-cio, incluyendo personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles.

Por consiguiente, en el caso descrito, el costo del servicio comprenderá todos aquellos desembolsos que estuvieron directamente relacionados con la ejecu-ción de dicho servicio.

Veamos a continuación los asientos con-tables que se deben efectuar.

a) Asientos por los materiales consu-midos para la prestación del ser-vicio

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 1,000

613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos

6131 Materiales auxiliares25 MATERIALES AUXILIARES,

SUMINISTROS Y REPUESTOS 1,000251 Materiales auxiliares

x/x Por los materiales consu-midos para la prestación del servicio.

XX93 COSTO DE SERVICIO 1,000 933 Materiales auxiliares79 CARGAS IMPUTABLES A



x/x Por la incorporación de los ma-teriales al costo del servicio.

XX

b) Contabilización de la mano de obra utilizada en el servicio

XX62 GASTOS DE PERSONAL,

DIRECTORES Y GERENTES 10,900621 Remune- raciones 10,0006211 Sueldos y salarios627 Seguridad, previsión

social y otras contri-buciones

6271 Régimen de prestaciones de salud 900

40 TRIB., CONTRA. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,200

403 Insti tuciones públicas 4031 Essalud 900 4032 ONP 1,30041 REMUNERACIONES Y PAR-



por pagarx/x Por la provisión de la pla-

nilla del mes.XX

93 COSTO DE SERVICIO 10,900 932 Mano de obra79 CARGAS IMPUTABLES A



x/x Por la incorporación de los mano de obra al costo del servicio.

XX

c) Contabilización del transporte incurrido para la prestación del servicio


PRESTADOS POR TERCEROS 4,000631 Transporte, correos

y gastos de viaje 6311 Transporte 63112 De pasajeros



4212 Emiti dasx/x Por la provisión de los cos-

tos indirectos de fabrica-ción.

XX93 COSTO DE SERVICIO 4,000 934 Otros costos79 CARGAS IMPUTABLES A



x/x Por la incorporación del desembolso por transpor-te al costo del servicio.

XX

d) Reconocimiento de los servicios terminados

Considerando que se ha incurrido en los siguientes costos para la prestación del servicio, procederemos a reconocer la existencia de servicios terminados.

COSTOS INCURRIDOS MONTO

COSTOS DE PERSONAL (Supervisores) S/. 10,900

TRANSPORTE (no gravado con IGV) S/. 4,000

CONSUMO DE MATERIALES S/. 1,000

TOTAL S/. 15,900


215 Existencias de ser-vicios terminados

71 VARIACIÓN DE LA PRO-DUCCIÓN ALMACENADA 15,900711 Variación de pro-

ductos terminados 7115 Existencias de ser-

vicios terminados x/x Por el reconocimiento de

los servicios terminados.XX

e) Asiento por la facturación del servicio de supervisión


COMERCIALES - TERCEROS 31,860121 Facturas, boletas y

otros comproban-tes por cobrar

1212 Emiti das en cartera 40 TRIB., CONTRA. Y APORTES


401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta propia 70 VENTAS 27,000 704 Prestación de servicios 7041 Terceros x/x Por la prestación de servicios

de supervisión de obras. XX

69 COSTO DE VENTAS 15,900 694 Servicios 6941 Terceros 21 PRODUCTOS TERMINADOS 15,900

215 Existencias de ser-vicios terminados

x/x Por el costo de venta del servicio prestado.

XX

ASESOR EMPRESARIAL


34



CASO Nº 5

CONSTRUCCIÓN DE UNA NUEVA OFICINA POR LA PROPIA EMPRESA

En el mes de octubre de 2012, la em-presa Industrial ”SILVER“ S.A. con la fi-nalidad de ampliar sus sedes adminis-trativas ha decidido construir una nueva oficina, para lo cual ha efectuado las siguientes operaciones:

a) Se compró materiales por la suma de S/. 30,000 más IGV, los cuales fueron usados totalmente en la construcción del inmueble.

b) En dicho mes, se hizo uso de ciertas maquinarias propias de la entidad para las labores de construcción de la nueva oficina. La depreciación de estas maquinarias asciende a S/. 10,000.

c) Servicios de contratistas para que rea-licen la construcción del inmueble por un monto de S/. 40,000 más IGV.

Al respecto, la empresa “SILVER” S.A. nos consulta acerca del tratamiento contable de todos los conceptos incurridos para la construcción de su nueva oficina.

SOLUCIÓN:

El párrafo 22 de la NIC 16 “Propiedades, Planta y Equipo” señala que el costo de un activo construido por la propia enti-dad se determinará utilizando los mis-mos principios como si fuera otro activo inmovilizado adquirido. En tal sentido, el costo del activo comprenderá, todos los desembolsos y conceptos que fueron ne-cesarios para la construcción del activo.

Por consiguiente, en el presente caso, se deben efectuar los siguientes asientos:

a) Por la compra de los materiales y el consumo de los mismos para la construcción de la nueva oficina

XX60 COMPRAS 30,000 602 Materias primas

6024 Materias primas para productos in-muebles


401 Gobierno central 4011 IGV

40111 IGV - Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO-



4212 Emiti dasx/x Por la compra de los mate-

riales.XX

24 MATERIAS PRIMAS 30,000244 Materias primas

para productos in-muebles



x/x Por el ingreso de las mer-caderías al almacén.








x/x Por el pago efectuado.XX



24 MATERIAS PRIMAS 30,000244 Materias primas

para productos in-muebles

x/x Por el consumo de los ma-teriales.

XX33 INMUEBLES, MAQUINA-

RIA Y EQUIPO 30,000339 Construcciones y

obras en curso3392 Construcciones en

curso72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO

INMOVILIZADO 30,000722 Inmuebles, maqui-

naria y equipo7221 Edifi caciones

x/x Por la transferencia de los materiales a la construc-ción del acti vo.

XX

b) Por el uso de maquinarias para la construcción del activo


DE ACTIVOS Y PROVISIONES 10,000 681 Depreciación

6814 Depreciación de inmuebles, maqui-naria y equipo – Costo

68142 Maquinarias y equi-pos de explotación

39 DEPRECIACIÓN, AMORTI-ZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 10,000391 Depreciación acu-

mulada3913 Inmuebles, ma-

quinaria y equipo - Costo


x/x Por la contabilización de la depreciación.


RIA Y EQUIPO 10,000339 Construcciones y


curso

72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO INMOVILIZADO 10,000722 Inmuebles, maqui-

naria y equipo 7221 Edifi cacionesx/x Por la transferencia de la

depreciación al costo de la nueva ofi cina.

XX

c) Por el servicio de los contratistas


PRESTADOS POR TERCEROS 40,000 638 Servicios de contratistas40 TRIB., CONTRA. Y APORTES


401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV - Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO-

MERCIALES - TERCEROS 47,200421 Facturas, boletas y otros

compro. por pagar 4212 Emiti dasx/x Por los servicios de los

contrati stas.XX

33 INMUEBLES, MAQUINA-RIA Y EQUIPO 40,000339 Construcciones y


curso72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO

INMOVILIZADO 40,000722 Inmuebles, maqui-

naria y equipo 7221 Edifi cacionesx/x Por la transferencia de los

servicios de contrati stas.XX

42 CUENTAS POR PAGAR CO-MERCIALES - TERCEROS 47,200421 Facturas, boletas y otros

compro. por pagar 4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALEN-

TES DE EFECTIVO 47,200104 Ctas. corrientes en

insti tuc. fi nancieras1041 Cuentas corrientes

operati vasx/x Por el pago efectuado.

XX

c) Por el reconocimiento de la nueva oficina construida


RIA Y EQUIPO 80,000 332 Edifi caciones

3321 Edifi caciones admi-nistrati vas

33211 Costo de adquisi-ción o construcción

33 INMUEBLES, MAQUINA-RIA Y EQUIPO 80,000339 Construcciones y


cursox/x Por el reconocimiento de

la nueva ofi cina construida por la propia empresa.

XX



35

CONCEPTO DEFINICIÓN1

Préstamo

Contrato por el cual una persona entrega a otro una cosa de su propiedad para que la uti lice y devuelva la misma u otra igual, gratuitamente o abonando intereses.

CustodiaContrato a través del cual se entrega en depósito a otra persona, un bien para su protección, amparo o vigilancia.

b) Subcuenta 012: Valores y bienes entregados en garantía

Para los efectos de esta subcuenta, una garantía representa la entrega en pren-da de un bien, para dar seguridad o protección frente a un peligro o contra un riesgo, normalmente dentro de un fi-nanciamiento. Entre los bienes que pue-den ser objeto de esta entrega podemos mencionar:

• Cartas fianza

• Cuentas por cobrar

• Existencias

• Inversión mobiliaria

• Inversión inmobiliaria

• Inmuebles, maquinaria y equipo

• Intangibles

• Activos biológicos.

c) Subcuenta 013: Activos realiza-bles entregados en consignación

La consignación es el contrato a través del cual una persona (denominada con-signador) entrega bienes a otra (deno-minada consignatario) con la finalidad que esta última venda los referidos bie-nes a terceros, sin que por esta entrega se produzca una transferencia de pro-piedad. Ésta sólo se produce cuando el consignatario vende los bienes a terce-ros, momento en el cual se producirán dos transferencias:

• La del consignatario al tercero; y,

• La del consignador al consignatario.

Considerando esta definición, en esta subcuenta el consignador (persona que entrega los bienes) debe registrar el valor de los bienes realizables (merca-derías), entregados en consignación al consignatario.

4. DINÁMICA

La dinámica de esta cuenta es la siguiente:

DINÁMICA DE LA CUENTA 01: BIENES Y VALORES ENTREGADOS

Es debitada por: Es acreditada por:

Los acti vos dados en:• Préstamo • Custodia• Garantí a o, • En consignación.

La recuperación de los acti vos dados en:• Préstamo • Custodia • Garantí a o, • En consignación.

Para efectos de registrar las operaciones en esta cuenta, debe efectuarse el abo-no (o el cargo, según corresponda) a la Cuenta 09 Acreedoras por contra.

DINÁMICA DE LA CUENTA 01 BIENES Y VALORES ENTREGADOS

a) Por los activos dados en Préstamo; Custodia; Garantía; o, en consignación.Cuenta 01 Bienes y valores

entregadosCuenta 09 Acreedoras por

contra

xxxx xxxx

b) Por la recuperación de los activos da-dos en Préstamo; Custodia; Garan-tía; o, en consignación.

Cuenta 09 Acreedoras por contra

Cuenta 01 Bienes y valores entregados

xxxx xxxx

IMPORTANTE

Para registrar el abono a la cuenta 09 Acreedoras por contra, sugerimos aperturar los siguientes códigos en la referida cuenta:

091 Bienes y valores entregados0911 Bienes en préstamo, custodia y no

capitalizables 09111 Bienes en préstamo 09112 Bienes en custodia0912 Valores y bienes entregados en ga-

rantía 09121 Cartas fianza 09122 Cuentas por cobrar 09123 Existencias 09124 Inversión mobiliaria 09125 Inversión inmobiliaria 09126 Inmuebles, maquinaria y equipo 09127 Intangibles 09128 Activos biológicos0913 Activos realizables entregados en

consignación 09131 Mercaderías 09132 Otros

CUENTA 01: BIENES Y VALORES ENTREGADOS

1. DEFINICIÓN

La Cuenta 01 “Bienes y valores entrega-dos” comprende los bienes tangibles e intangibles que son entregados en prés-tamo o en custodia, por la empresa a otra u otras entidades. También incluye los valores y bienes entregados en ga-rantía producto de una operación de financiamiento, además de los activos realizables entregados en consigna-ción.

2. NOMENCLATURA


011 Bienes en préstamo, custodia y no capitalizables

0111 Bienes en préstamo 0112 Bienes en custodia012 Valores y bienes entregados en ga-

rantía 0121 Cartas fianza 0122 Cuentas por cobrar 0123 Existencias 0124 Inversión mobiliaria 0125 Inversión inmobiliaria 0126 Inmuebles, maquinaria y equipo 0127 Intangibles 0128 Activos biológicos013 Activos realizables entregados en

consignación

IMPORTANTE

Los sujetos que así lo deseen, y para un mejor registro de sus operaciones, pue-den aperturar códigos contables a nivel de cuatro, cinco o más dígitos.

3. SUBCUENTAS


a) Subcuenta 011: Bienes en préstamo, custodia y no capi-talizables

Esta subcuenta debe utilizarse cuando se entreguen bienes no capitalizables, en préstamo o en custodia. Para estos efectos debe considerarse lo siguiente:

¿Cómo contabilizar con el PCGE?Cuentas 01 y 06:

Bienes y Valores Entregados / Recibidos

1 Estas defi niciones se han extraído del “Diccionario Jurídico Elemental” de Guillermo Cabanellas de las Cuevas. Editorial Heliasta. Edición 2002.

ASESOR EMPRESARIAL


36

CUENTA 06:BIENES Y VALORES RECIBIDOS

1. DEFINICIÓN

La Cuenta 06 “Bienes y valores recibi-dos” comprende los bienes tangibles e intangibles recibidos en préstamo o en custodia, por la entidad de otra u otras entidades. También incluye los valores y bienes recibidos en garantía produc-to de una operación de financiamiento, además de los activos realizables recibi-dos en consignación.

2. NOMENCLATURA


061 Bienes recibidos en préstamo y custodia 0611 Bienes recibidos en préstamo 0612 Bienes recibidos en custodia062 Valores y bienes recibidos en garantía 0621 Cartas fianza 0622 Cuentas por cobrar 0623 Existencias 0624 Inversión mobiliaria 0625 Inversión inmobiliaria 0626 Inmuebles, maquinaria y equipo 0627 Intangibles 0628 Activos biológicos063 Activos realizables recibidos en con-

signación

3. SUBCUENTAS


a) Subcuenta 061: Bienes recibi-dos en préstamo y custodia

Esta subcuenta debe utilizarse cuando se reciban bienes en calidad de présta-mo o en custodia.

b) Subcuenta 062: Valores y bie-nes recibidos en garantía

Esta deberá utilizarse para registrar en ella, las Cartas fianza, Cuentas por co-brar, Existencias, Inversión mobiliaria, Inversión inmobiliaria, Inmuebles, ma-quinaria y equipo, Intangibles, Activos biológicos, entre otros, recibidos de ter-ceros con carácter de garantía.

c) Subcuenta 063: Activos reali-zables entregados en consig-nación

En esta subcuenta, el consignatario (persona que recibe bien en consig-nación) debe registrar el valor de los bienes realizables (mercaderías),

recibidos en consignación por el consig-nador.

4. DINÁMICA


DINÁMICA DE LA CUENTA 06: BIENES Y VALORES RECIBIDOS


La devolución de los acti -vos recibidos en:• Préstamo; • Custodia; • Garantí a; o, • En consignación.

Los acti vos recibidos en:• Préstamo; • Custodia; • Garantí a; o, • En consignación

IMPORTANTE

Para efectos de registrar las operaciones con esta cuenta, debe efectuarse el car-go a la cuenta 04 Deudoras por contra.

DINÁMICA DE LA CUENTA 06 BIENES Y VALORES RECIBIDOS

a) Por los activos recibidos en Préstamo; Custodia; Garantía; o, en consignación.

Cuenta 04 Deudoras por contra

Cuenta 06 Bienes y valores recibidos

xxxx xxxx

b) Por la devolución de los activos reci-bidos en Préstamo; Custodia; Garan-tía; o, en consignación.

Cuenta 06 Bienes y valores recibidos

Cuenta 04 Deudoras por contra

xxxx xxxx

IMPORTANTE

Para registrar el cargo a la Cuenta 04 Deudoras por contra, sugerimos apertu-rar los siguientes códigos en la referida cuenta:

046 Bienes y valores recibidos0461 Bienes recibidos en préstamo y

custodia 04611 Bienes recibidos en préstamo 04612 Bienes recibidos en custodia0462 Valores y bienes recibidos en ga-

rantía 04621 Cartas fianza 04622 Cuentas por cobrar 04623 Existencias 04624 Inversión mobiliaria 04625 Inversión inmobiliaria 04626 Inmuebles, maquinaria y

equipo 04627 Intangibles 04628 Activos biológicos0463 Activos realizables recibidos en

consignación 04631 Mercaderías 04632 Otros

2 Para efectos prácticos, se ha agregado el código 01122 Cuadros. Ello con la fi nalidad de identifi car el tipo de bien entregado en custodia.

3 Aun cuando el PCGE no establezca códigos para la cuenta 09 Acreedoras por contra, hemos creído conveniente aperturar los códigos 091 Bienes y valores entregados, 0911 Bienes en préstamo, custodia y no capitalizables, 09112 Bienes en custodia y 091122 Cuadros, para registrar en éstos los bienes entregados en custodia.



CASO

CONTABILIZACIÓN DE LA ENTREGA DE BIENES EN CUSTODIA

Debido a la realización de ampliaciones en su local administrativo, la empresa “LIMA INVESMENT” S.A.C. ha entregado diversos cuadros de su propiedad al Ban-co de la República, para su custodia res-pectiva, mientras duren los trabajos aludi-dos. ¿Cómo se registraría esta entrega de bienes? Considerar que los bienes en refe-rencia tienen un valor de S/. 1’000,000.

SOLUCIÓN:

Tratándose del caso expuesto por la em-presa “LIMA INVESMENT” S.A.C., ésta debería efectuar el siguiente registro:

XX01 BIENES Y VALORES ENTREGADOS 1’000,000 011 Bienes en préstamo,

custodia y no capitalizables 0112 Bienes en custodia 01122 Cuadros2

09 ACREEDORAS POR CONTRA3 1’000,000 091 Bienes y valores entregados 0911 Bienes en préstamo,

custodia y no capitalizables 09112 Bienes en custodia 091122 Cuadrosx/x Por la entrega de los cua-

dros al Banco de la Repú-blica para su custodia.

XX

Es importante mencionar que cuando los bienes entregados en custodia sean retirados del Banco de la República, el registro deberá ser revertido, cancelán-dose las cuentas respectivas. Así:

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 1’000,000 091 Bienes y valores entregados 0911 Bienes en préstamo,

custodia y no capitalizables 09112 Bienes en custodia 091122 Cuadros01 BIENES Y VALORES ENTREGADOS 1’000,000 011 Bienes en préstamo,

custodia y no capitalizables 0112 Bienes en custodia 01122 Cuadrosx/x Por la recuperación de los

cuadros del Banco de la República entregados en custodia.

XX

PRIMERA QUINCENA - AGOSTO 2012


Informe Contable

27

INFORME

• Aspectos formales y aplicación práctica del Registro de Ventas .................................................................... 27

PRÁCTICA CONTABLE

• Particularidades de la distribución de dividendos ........................................................................................ 31


• Cuentas 02 y 07: Derechos y Compromisos sobre Instrumentos Financieros ................................................ 35

Aspectos formales y aplicación práctica del Registro de Ventas


Dentro de la contabilidad de una em-presa, el registro de ventas constituye un registro muy importante puesto que en este se registran los ingresos que obtie-ne la entidad producto de sus ventas y de otras actividades complementarias. Por lo cual resulta relevante su correcto llevado, control y el cumplimiento de las obligaciones asociadas a este registro.

En ese sentido, en el presente informe nos avocaremos a estudiar los aspectos formales de este registro de acuerdo a lo establecido en la Resolución de Su-perintendencia N° 234-2006/SUNAT y asimismo desarrollaremos un caso práctico de la aplicación de este registro en el ámbito empresarial.

2. ¿QUÉ ES EL REGISTRO DE VENTAS?

El Registro de Ventas e Ingresos, es un registro auxiliar en el que se anotan en orden cronológico y correlativo los comprobantes de pago emitidos por las empresas. Este registro surge ante la ne-cesidad de controlar y consolidar en un único libro las operaciones que generan ingresos para la entidad.

3. ¿QUIENES ESTÁN OBLIGADOS A LLEVAR EL REGISTRO DE VENTAS?

Al respecto, debemos señalar que de acuerdo a lo regulado en los artículos 65° y 124° de la Ley del Impuesto a la Renta, el llevado del Registro de Ventas es obligatorio para los contribuyentes de tercera categoría que se encuentran en el Régimen General y en el Régimen Es-pecial del Impuesto a la Renta. Veamos a continuación el siguiente esquema.

CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A LLEVAR EL REGISTRO DE VENTAS

CONTRIBUYENTESRÉGIMEN

TRIBUTARIO

OBLIGACIÓN DE LLEVAR EL REGISTRO DE

VENTAS

Tercera Categoría

Régimen General

SI

Régimen Especial

SI

RUS NO

Demás Categorías(1°, 2°,4° y 5°

Categoría)NO

4. LEGALIZACIÓN DEL REGISTRO DE VENTAS

PROCEDIMIENTO DE LEGALIZACIÓN DEL REGISTRO DE VENTAS

DETALLE OBSERVACIÓN

Oportunidad de legalización

Antes de su uso, incluso cuando sean llevados en hojas sueltas o conti nuas.

Sujetos autorizados

Serán legalizados por los nota-rios o, a falta de éstos, por los jueces de paz letrados o jueces de paz, cuando corresponda, de la provincia en la que se encuen-tre ubicado el domicilio fi scal del deudor tributario.Excepción de las provincias de Lima y Callao (en donde puede le-galizarse en cualquiera de ellas).

Información mínima que debe contener la legali-

zación

• Nº de legalización;• Apellidos y Nombres, Denomi-

nación o Razón Social del deudor tributario, según sea el caso.

• Nº de RUC• Denominación del registro• Nº de folios de que consta• Fecha y lugar en que se otorga; y,• Sello y fi rma del notario o juez,

según sea el caso.

5. LEGALIZACIONES POSTERIO-RES DEL REGISTRO DE VENTAS

Procedimien-to a seguir

para legalizar el segundo y siguiente

registro

Tratándose de un registro llevado en hojas sueltas o conti nuas.

Se deberá presentar el últi mo folio legali-zado por notario del registro anterior.

Tratándose de un registro lle-vado en forma manual.

Se deberá acreditar que se ha concluido con el anterior.Dicha acreditación se efectuará con la pre-sentación del registro anterior concluido.

Tratándose de la pérdida o destrucción del registro por si-niestro, asalto u otros.

Se deberá presentar la comunicación en donde se informa a la SUNAT la pérdida o destrucción del re-gistro.

6. EMPASTADO DEL REGISTRO DE VENTAS

Al respecto, se debe tener en cuenta lo siguiente:

EMPASTADO DEL REGISTRO DE VENTAS

EJERCICIOS QUE PUEDE COMPRENDER UN

EMPASTE

PLAZO DE EMPASTE

El empaste deberá efec-tuarse hasta por un ejerci-cio gravable.

Dentro de los 4 primeros meses del ejercicio grava-ble siguiente.

El empaste podrá com-prender dos o más ejerci-cios, en los casos en que el número de hojas sueltas o contí nuas uti lizadas sea menor a 20.

Dentro de los 4 primeros meses del ejercicio grava-ble siguiente a aquél en que se reunieron 20 hojas sueltas o contí nuas.

Asimismo, se debe considerar los si-guientes aspectos respecto al empasta-do:

ASESOR EMPRESARIAL


28

a) Empaste del Registro de Ventas en varios tomos

Existen situaciones, en los que las ho-jas sueltas o contínuas utilizadas de dicho registro, son tan voluminosas, que no es posible efectuar el empaste en un solo tomo, sino en varios de ellos. En estos casos, el empaste de cada uno de los tomos, incluirá como primera página una fotocopia del fo-lio que contenga la legalización del registro al que corresponde.

b) Utilización de hojas sueltas no uti-lizadas en un ejercicio siguiente

De manera general, las hojas sueltas o contínuas correspondientes a un re-gistro de una misma denominación, que se legalicen, deben utilizarse para un ejercicio gravable. No obs-tante, aquellas que no hubieran sido utilizadas, podrán emplearse para el registro de operaciones del ejercicio inmediato siguiente.

c) Hojas anuladas

La anulación se realizará tachando las hojas o inutilizándolas de manera visible. Estas hojas anuladas deberán ser incluidas al momento de empas-tar el registro.

7. PROCEDIMIENTOS A SEGUIR CUANDO SE PRODUCE LA PÉR-DIDA O DESTRUCCIÓN DEL RE-GISTRO DE VENTAS

En principio, cuando ocurre la pérdida del registro de ventas, se debe efectuar la denuncia a la autoridad policial y posteriormente dentro del plazo de 15 días hábiles de producidos los hechos se debe comunicar la pérdida (o destruc-ción) a la SUNAT.

La comunicación antes señalada deberá contener la siguiente información:

- El detalle de los libros, registros.

- El período tributario y/o ejercicio al que corresponden éstos.

- La fecha en que fueron legalizados.

- El número de legalización.

- Los apellidos y nombres del notario o el número del Juzgado.

- En todos los casos se deberá adjuntar copia certificada expedida por la au-toridad policial de la denuncia efec-tuada.

Asimismo, cabe mencionar que en estos casos, el deudor tributario tiene un pla-zo de 60 días calendario para rehacer el Registro de Ventas.

8. DATOS DE CABECERA

DATOS DE CABECERA DEL REGISTRO DE VENTAS

FORMA DE LLEVADO


Registros llevados en hojas sueltas

En todos los folios se deberá con-signar:• Denominación del registro.• Período.• Número de RUC.• Apellidos y Nombres, Denomi-

nación y/o Razón Social.

Información mínima que debe contener la legali-

zación

En el primer folio se deberá con-signar:• Denominación del registro.• Período.• Número de RUC.• Apellidos y Nombres, Denomi-

nación y/o Razón Social.

9. OTRAS OBLIGACIONES FORMALES

El registro de las operaciones debe ser en orden cronológico o correlativo, y de manera legible, sin espacios ni líneas en blanco, interpolaciones, enmendaduras, ni señales de haber sido alteradas.

Asimismo, debemos tener en cuenta los siguientes aspectos formales:

OBLIGACIONES A CUMPLIR

REGISTROS

MANUALES

HOJAS SUELTAS O CONTI

NUAS

Totalizando sus importes por cada folio o columna hasta obtener el total general del período, según corresponda

SI NO

Uso del VAN y VIENEN SI NO

De no realizarse operaciones en un determinado período, se registrará la leyenda "SIN OPE-RACIONES”

SI NO

En moneda nacional y en caste-llano, salvo las excepciones pre-vistas por el Código Tributario

SI SI

Imposibilidad de adherir hojas NO NO

10. PLAZO MÁXIMO DE ATRASO

LIBRO O REGISTRO

VINCULADO A ASUNTOS

TRIBUTARIOS

MÁXIMO ATRASO

PERMITIDO

ACTO O CIRCUNSTANCIA QUE

DETERMINA EL INICIO DEL

PLAZO PARA EL MÁXIMO ATRASO

PERMITIDO

REGISTRO DE VENTAS E

INGRESOS

Diez (10) días

hábiles

Desde el primer día hábil del mes si-guiente a aquél en que se emita el com-probante de pago respecti vo.

Al respecto, resulta importante mencio-nar que el atraso en el Registro de Ven-tas implica la comisión de la infracción tipificada en el articulo 175° numeral 5

del Código Tributario “Llevar con atra-so mayor al permitido por las normas vigentes, los libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, que se vinculen con la tributación”, la cual es sancionada con el 0.3 % de los ingresos netos del ejercicio anterior.

11. EXCEPCIÓN DE OBSERVAR FORMATOS E INFORMACIÓN MÍNIMA

UTILIZACIÓN DEL FORMATO DEL REGISTRO DE VENTAS

Cuando el Registro es llevado en forma manual

Es obligatoria

Cuando el Registro es llevado me-diante hojas sueltas o conti núas

No es obligatoria

INFORMACIÓN MÍNIMA DEL REGISTRO DE VENTAS

Cuando el Registro es llevado en forma ma-nual

Los deudores tributarios no obligados a incluir determina-da información en el registro podrán optar por no incorpo-rar en el registro, las columnas en donde se deban consignar la referida información.

Cuando el Registro es llevado mediante ho-jas sueltas o contí nuas

12. INFORMACIÓN MÍNIMA DEL REGISTRO DE VENTAS E INGRESOS

El Registro de Ventas deberá contener, en columnas separadas, la información mínima que se detalla a continuación:

a) Número correlativo del registro o có-digo único de la operación de venta.

b) Fecha de emisión del comprobante de pago o documento.

c) En los casos de empresas de servi-cios públicos, adicionalmente debe-rá registrar la fecha de vencimiento y/o pago del servicio.

d) Tipo de comprobante de pago o do-cumento.

e) Número de serie del comprobante de pago, documento o de la máquina registradora, según corresponda.

f) Número del comprobante de pago o documento, en forma correlativa por serie o por número de la máquina registradora, según corresponda.

g) Tipo de documento de identidad del cliente

h) Número de RUC del cliente, cuando cuente con éste, o número de docu-mento de identidad; según corres-ponda.

i) Apellidos y Nombres, denominación o razón social del cliente. En caso de



29

personas naturales se debe consig-nar los datos en el siguiente orden: apellido paterno, apellido materno y nombre completo.

j) Valor de la exportación, de acuerdo al monto total facturado.

k) Base imponible de la operación gra-vada. En caso de ser una operación gravada con el Impuesto Selectivo al Consumo, no debe incluir el monto de dicho impuesto.

l) Importe total de las operaciones exoneradas o inafectas.

m) Impuesto Selectivo al Consumo, de ser el caso.

n) Impuesto General a las Ventas y/o Impuesto de Promoción Municipal, de ser el caso.

o) Otros tributos y cargos que no for-man parte de la base imponible.

p) Importe total del comprobante de pago.

q) Tipo de cambio utilizado conforme a lo dispuesto en las normas sobre la materia.

r) En el caso de las notas de débito o las notas de crédito, adicionalmente, se hará referencia al comprobante de pago que se modifica, para lo cual se deberá registrar la siguiente información:

(i) Fecha de emisión del compro-bante de pago que se modifica.

(ii) Tipo de comprobante de pago que se modifica.

(iii) Número de serie del compro-bante de pago que se modifica.

(iv) Número del comprobante de pago que se modifica.

El monto ajustado de la base impo-nible y/o del impuesto o valor, según corresponda, señalado en las notas de crédito, se consignará respecti-vamente, en las columnas utilizadas para registrar los datos vinculados al valor facturado de la exportación, base imponible de la operación gra-vada e importe total de la operación exonerada o inafecta.

El monto de la base imponible y/o impuesto o valor, según correspon-da, señalados en las notas de débi-to, se consignarán respectivamente en las columnas indicadas en el pá-rrafo anterior.

s) Totales.

Para tal efecto, la SUNAT ha señalado que para el llevado de este registro se deberá emplear el FORMATO 14.1: “REGISTRO DE VENTAS E INGRESOS”.


CASO

LLENADO DEL REGISTRO DE VENTAS E INGRESOS Y ASIENTOS

CONTABLES

La empresa “EL SOL ANDINO” S.A.C, identificada con RUC N° 20304050601 dedicada a la venta en el país de bienes gravados y exonerados del IGV, ha rea-lizado en el mes de enero de 2012 las siguientes operaciones de ventas que se detallan a continuación:

1. El 02 de enero, con Factura N° 001-0000860 se realizó la venta de mer-caderías a “SATURNO” S.A. (RUC 20101122330) por el importe de S/. 24,000 más IGV.

2. El 06 de enero con Factura N° 001-0000861, se realizó una venta exo-nerada del IGV a la Compañía CIS-NE S.A.C. (RUC 20838587899) por el importe de S/. 20,500.

3. El día 08.01.2012, la empresa anuló la factura Nº 001-0000862 por tener errores gramaticales en su emisión.

4. Se realizaron ventas de productos gravados con IGV a consumidores finales sustentados en las boletas de venta de acuerdo al siguiente detalle:

FECHA DE EMISIÓN

BOLETA DE VENTA Nº

MONTO TOTAL S/.

09.01.2012 001-0000156 110.00

09.01.2012 001-0000157 90.00

09.01.2012 001-0000158 60.00

09.01.2012 001-0000159 40.00

Total del día 09.01.2012

300.00

10.01.2012 001-0000160 25.00

10.01.2012 001-0000161 135.00

10.01.2012 001-0000162 210.00

10.01.2012 001-0000163 190.00

Total del día 10.01.2012

560.00

Comentario.- Respecto a este punto cabe anotar que el Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ven-tas hace las siguientes acotaciones:

- Los sujetos del Impuesto que lleven en forma manual los Registros de Ventas e Ingresos, y de Compras, podrán registrar un resumen dia-rio de aquellas operaciones que no otorguen derecho a crédito fis-cal, debiendo hacerse referencia a los documentos que acrediten las operaciones, siempre que lleven un sistema de control con el que se pueda efectuar la verificación individual de cada documento.

- Los sujetos del impuesto que uti-licen sistemas mecanizados o computarizados de contabilidad podrán anotar en el Registro de Ventas e Ingresos y en el Registro de Compras que no sean llevados de manera electrónica el total de las operaciones diarias que no otorguen derecho a crédito fiscal en forma consolidada, siempre que lleven un sistema de control computarizado que mantenga la información detallada y que per-mita efectuar la verificación indivi-dual de cada documento.

En ese sentido, en el caso planteado anotaremos de manera consolidada las boletas de venta emitidas los días 09.01.2012 y 10.01.2012.

5. El día 12.01.2012, la empresa con la finalidad de posicionar un nuevo producto en el mercado, ha decidido obsequiar de manera gratuita dichos productos a sus consumidores poten-ciales, para lo cual ha emitido la bo-leta de venta N° 001-0000164 por un importe total de S/. 450, con la leyenda “Transferencia Gratuita”.

Comentario.- Cabe precisar que no califica como retiro de bienes (y por consiguiente no se encuentra gravado con el IGV), la entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles, inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción, siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes, no exceda del uno por ciento (1%) de sus ingresos brutos promedios mensuales de los últimos doce (12) meses, con un límite máximo de veinte (20) Unidades Impositivas Tributarias.

En los casos en que se exceda este límite, sólo se encontrará gravado di-cho exceso, el cual se determina en cada período tributario. Para efecto del cómputo de los ingresos brutos promedios mensuales, deben incluir-se los ingresos correspondientes al mes respecto del cual será de aplica-ción dicho límite.

Por consiguiente, en nuestro caso consideraremos que la entrega gra-tuita no ha superado los límites pre-vistos y por lo cual no se encuentra sujeta al IGV.

6. El día 15 de enero se emite la Nota de Crédito Nº 001-0000142 a favor de la empresa “URANO” S.A. por la de-volución parcial de mercaderías, por el valor de S/. 10,000 más IGV, (cuya venta se efectuó con factura N° 001-0000750 emitida el 17.12.2011).

ASESOR EMPRESARIAL


30

7. El 21 de enero, con factura N° 001-0000863 se vende a la empresa “OCAMPO” S.R.L. (RUC 20458594140), mercaderías gravadas con IGV por el importe total de S/. 2,300, y merca-derías exoneradas del IGV por el im-porte de S/. 1,900.

8. El día 25 de enero, la empresa rea-liza una venta de bienes gravados con IGV emitiendo la Boleta de Venta N° 001-0000165 por el importe de S/. 2,100 al Sr. Carlos Lamas Vera identificado con DNI N° 40048579, el mismo que no cuenta con número de RUC.

SE PIDE: Elaborar el Registro de Ventas y realizar los asientos contables de cen-tralización.

SOLUCIÓN:

A continuación presentamos el llenado del Formato 14.1: Registro de Ventas e Ingresos de acuerdo al formato estable-cido por SUNAT.



Ahora bien, con motivo de la centraliza-ción del Registro de Ventas, la empresa deberá efectuar los siguientes asientos contables:

a) Por la venta de los bienes


COMERCIALES - TERCEROS 43,980.00 121 Facturas, boletas y


1212 Emiti das en cartera74 DESCUENTOS, REBAJAS Y

BONIFICACIONES CONCE-DIDOS 10,000.00

741 Descuentos, reba-jas y bonifi caciones concedidos

7411 Terceros40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-

TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,291.86

401 Gobierno central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia70 VENTAS 50,688.14 701 Mercaderías


70111 Terceros 701111 Gravadas 28,288.14 701112 Exoner. 22,400.00x/x Por la venta de mercade-

rías a la empresa.XX

b) Por la entrega gratuita de los bie-nes

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 450.00

613 Materiales auxilia-res, suministros y repuestos

6132 Suministros20 MERCADERÍAS 450.00



20111 Costox/x Por la salida de las merca-

derías del almacén.XX

95 GASTO DE VENTAS 450.00 951 Gastos de promoción79 CARGAS IMPUTABLES A

CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 450.00

791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos

x/x Por la entrega gratuita de los bienes con fi nes pro-mocionales.

XX

c) Por el costo de ventas

XX69 COSTO DE VENTAS xxx

692 Productos termina-dos


69211 Terceros

20 MERCADERÍAS xxx 201 Mercaderías manu-

facturadas 2011 Mercaderías manu-

facturadas 20111 Costox/x Por el costo de venta de

los productos vendidos.XX

d) Por la cobranza efectuada

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALEN-

TES DE EFECTIVO xxx 104 Cuentas corrientes



12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS xxx

121 Facturas, boletas y otros comproban-tes por cobrar

1212 Emiti das en cartera x/x Por las cobranzas efectua-

das en el mes de enero de 2012.

XX

FORMATO 14.1 : REGISTRO DE VENTAS E INGRESOSPERIODO : ENERO 2012RUC : 20304050601APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL : SOL ANDINO S.A.C.

NÚMEROCORRELA-

TIVO DEL REGIS-

TRO OCÓDIGO UNICO

DE LA OPE-RACIÓN

FECHA DEEMISIÓN DEL

COMPROBANTE DE PAGO

O DOCUMENTO

FECHA DEVENCI-

MIENTOY/O PAGO

COMPROBANTE DE PAGOO DOCUMENTO

INFORMACIÓN DEL CLIENTE

VALORFACTURADO

DE LAEXPORTA-

CIÓN

BASEIMPONIBLE

DE LAOPERACIÓNGRAVADA

IMPORTE TOTAL DE LA OPERACIÓN EXONERADA

O INAFECTA

ISC

IGV Y/O IPM

OTROS TRIBUTOSY CARGOS QUE NO FORMAN

PARTE DE LABASE

IMPONIBLE

IMPORTETOTAL

DELCOMPRO-

BANTEDE PAGO

TIPODE

CAMBIO

REFERENCIA DEL COMPROBANTE DE PAGOO DOCUMENTO ORIGINAL QUE SE MODIFICA

TIPO(TABLA 10)

Nº SERIE O Nº DE

SERIE DE LA MAQUINA REGISTRA-

DORA

NÚMERO

DOCUMENTO DE IDENTIDADAPELLIDOS Y NOMBRES,

DENOMINACIÓNO RAZÓN SOCIAL

EXONERADA INAFECTA FECHATIPO

(TABLA 10)

SERIE

N° DELCOMPRO-BANTE DE

PAGO O DO-CUMENTO

TIPO(TABLA 2)

NÚMERO

1001 02.01.2012 01 001 0000860 6 20101122330 SATURNO S.A. 24,000.00 4,320.00 28,320.00

1002 06.01.2012 01 001 0000861 6 20838587899 EL CISNE S.A.C. 20,500.00 20,500.00

1003 08.01.2012 01 001 0000862 COMPROBANTE ANULADO

0.00 0.00 0.00

1004 21.01.2012 01 001 0000863 6 20458594140 OCAMPO S.R.L. 1,949.15 1,900.00 350.85 4,200.00

SUB TOTAL FACTURAS

25,949.15 22,400.00 4,670.85 53,020.00

1005 09.01.2012 99 001 0000156-0000159

Consolidado de boletas de ventas

254.24 45.76 300.00

1006 10.01.2012 99 001 0000160-0000163

Consolidado de boletas de ventas

474.58 85.42 560.00

1007 12.01.2012 03 001 0000164 Entrega con fi nes Promocionales

450.00 450.00

1008 25.01.2012 03 001 0000165 1 40048579 LAMAS VERA CARLOS

1,610.17 289.83 1,900.00

SUB TOTAL BOLE-TAS DE VENTA

2,338.99 450.00 421.01 3,210.00

1009 15.01.2012 07 001 0000142 6 20425124851 URANO S.A. -10,000.00 -1,800.00 -11,800.00 17.12.2011 01 001 0000750

SUB TOTAL NOTA CREDITO

-10,000.00 -1,800.00 -11,800.00

T O T A L E S 18,288.14 22,400.00 450.00 3,291.86 44,430.00



31

Práctica Contable

Particularidades de la Distribución de dividendos

CASO Nº 1

¿CUÁL ES LA BASE SOBRE LA QUE SE DISTRIBUYEN LOS DIVIDENDOS?

En el año 2011 la empresa “GALAXI” S.A.C. ha obtenido los siguientes re-sultados:

DETALLECÁLCULO

CONTABLECÁLCULO

TRIBUTARIO

Resultado del ejercicio

S/. 100,000 S/. 100,000


S/. 5,000 S/. 5,000

Base de cálculo S/. 105,000 S/. 105,000

Impuesto a la Renta (30%)

S/. 31,500 S/. 31,500

Sobre el particular, nos piden determi-nar sobre qué base debe determinarse la distribución de dividendos. Asumir que la empresa no tiene la obligación de realizar reserva legal alguna.

SOLUCIÓN:

La distribución de utilidades debe rea-lizarse sobre la Utilidad Neta Contable que es el monto una vez deducido el Im-puesto a la Renta, además de las reser-vas legales, de ser el caso. Esto es muy importante pues no debe confundirse con el cálculo que debe realizarse para efectos del Impuesto a la Renta.

En ese sentido, tratándose del caso ex-puesto por la empresa “GALAXI” S.A.C. el monto que se podrá distribuir como dividendos se calculará de la siguiente forma:

DETALLE IMPORTE

Resultado del ejercicio S/. 100,000

(-) Impuesto a la Renta S/. 31,500

Uti lidad Neta S/. 68,500

Fíjese como la utilidad distribuible se calcula sobre la diferencia del Resul-tado del ejercicio menos el Impuesto a la Renta (S/. 100,000 – S/. 31,500), y no sobre el Resultado Tributario so-bre el cual se calculó el Impuesto a la Renta.

Pensar lo contrario significaría obtener un monto distribuible de S/. 73,500 (S/. 105,000 – S/. 31,500). Esto impli-caría que la empresa esté distribuyendo un beneficio mayor al obtenido, con lo cual su patrimonio estaría consumién-dose.

CASO Nº 2

¿EXISTE OBLIGACIÓN DE DISTRIBUIR DIVIDENDOS?

La empresa “MC IMPORTACIONES” S.A.C. ha obtenido durante el 2011 una utilidad neta de impuestos de S/. 69,000. Sobre el particular, el conta-dor de la citada empresa nos consulta si la misma está obligada a distribuir estos beneficios a sus accionistas.

SOLUCIÓN:

En relación al caso planteado por la empresa “MC IMPORTACIONES” S.A.C. se puede afirmar de manera general que no hay una obligación de distribuir dividendos. Esto parece razonable en la medida que en vez de distribuir, la em-presa puede reinvertir estos beneficios en la ampliación de sus actividades o en cualquier otro objetivo que se haya planteado. No obstante esto, el artículo 231º de la Ley del General de Socieda-des (LGS) establece un supuesto en el cual si es obligatorio distribuir estos be-neficios.

En efecto, de acuerdo a la citada dispo-sición “Es obligatoria la distribución de dividendos en dinero hasta por un monto igual a la mitad de la utilidad distribuible de cada ejercicio, luego de detraído el monto que debe aplicarse a la reserva legal, si así lo solicitan accionistas que representen cuando menos el veinte por ciento del total de las acciones suscritas con derecho a voto”. Y agrega que en ese caso “esta solicitud sólo puede refe-rirse a las utilidades del ejercicio econó-mico inmediato anterior”.

De ser así, en el caso expuesto por la empresa “MC IMPORTACIONES” S.A.C en un principio no tendría la obligación de distribuir dividendos, salvo que se presente el supuesto de excepción pre-visto en el párrafo anterior.

Cabe mencionar que lo aquí señalado, también es aplicable para efectos tribu-tarios pues la Ley del Impuesto a la Ren-ta no establece alguna obligación para distribuir dividendos, por lo que deja en manos de los propietarios de la empre-sa, el distribuir o no.

No obstante, y al igual como suce-de con la LGS existe una excepción a esta situación, la cual está establecida en el inciso e) del artículo 56º de la

Ley del Impuesto a la Renta, referida a sucursales u otro tipo de establecimien-tos permanentes en el país de personas jurídicas no domiciliadas.

En estos casos, la ley presume que en la fecha de vencimiento del plazo para la presentación de la declaración jura-da anual del Impuesto a la Renta, se considerarán distribuidas las utilidades, considerándose como monto de la dis-tribución, la renta disponible a favor del titular del exterior, debiéndose en ese supuesto, declarar y pagar la retención correspondiente (4.1%).

Como se observa de lo anterior, tanto para efectos comerciales como para tributarios, no existe una obligación de distribuir dividendos, salvo que se pro-duzcan los supuestos de excepción antes señalados.

CASO Nº 3

MOMENTO PARA DECLARAR Y PAGAR LA RETENCIÓN A LOS DIVIDENDOS

Según Junta General de Socios de fe-cha 20 de Agosto de 2012, la empre-sa “INVERSIONES SANTA ANA” S.R.L. con RUC Nº 20427919111 ha decidi-do distribuir dividendos en efectivo a sus participacionistas por un monto de S/. 100,000 correspondiente a las utilidades del año 2011 de acuerdo a lo siguiente:

PARTICIPACIONISTA%

PARTICIPACIÓNIMPORTE

DIVIDENDOS

Sr. Juan Flores 30% S/. 30,000

Sr. Pedro Plaza 30% S/. 30,000

Inv. Don Luis S.R.L 40% S/. 40,000

Total 100% S/. 100,000

Al respecto, nos preguntan cuáles son las obligaciones que deberá cumplir la empresa “INVERSIONES SANTA ANA” S.R.L. teniendo en cuenta que pagará los dividendos el 5 de Setiem-bre de 2012.

SOLUCIÓN:

De acuerdo a lo que dispone el artículo 89º del Reglamento de la Ley del Im-puesto a la Renta, la obligación de re-tener el 4.1% por dividendos nace en la fecha de adopción del acuerdo de distribución o cuando los dividendos y otras formas de utilidades distribuidas se pongan a disposición en efectivo o en especie, lo que ocurra primero.

ASESOR EMPRESARIAL


32

La fecha de adopción del acuerdo de distribución (20.08.2012)

La fecha en que pongan a disposición en efecti vo o en especie (05.09.2012)

Lo que ocurra primero

OBLIGACIÓN DE DECLARAR Y RETENER 4.1%

Considerando lo antes señalado, podemos concluir que en el caso expuesto por la empresa “INVERSIONES SANTA ANA” S.R.L. ésta estará en la obligación de declarar y pagar el 4.1% de la retención de los dividendos, en el período tributario de Agosto de 2012, aun cuando el beneficio efectivamente se pague en Setiembre del mismo año.

Esto es así, pues lo que ocurrió primero fue la suscripción del acta de distribución (20.08.2012), por lo que en ese momento nació la obligación de retener el impuesto a los dividendos.

PARTICIPACIONISTA%

PARTICIPACIÓNIMPORTE

DIVIDENDOSRETENCIÓN

4.1%

Sr. Juan Flores 30% S/. 30,000 S/. 1,230

Sr. Pedro Plaza 30% S/. 30,000 S/. 1,230

Sr. Pedro Olaza 40% S/. 40,000 S/. 1,640

Total 100% S/. 100,000 S/. 4,100

Para efectos contables, la empresa “INVERSIONES SANTA ANA” S.R.L. deberá efectuar los siguientes asientos:

a) Por el acta de distribución de los dividendos (20.08.2012)

XX59 RESULTADOS ACUMULADOS 100,000 591 Uti lidades no distribuidas 5911 Uti lidades acumuladas44 CTAS. POR PAGAR A LOS ACCIONISTAS (SOCIOS), DIREC- TORES Y GERENTES 95,900 441 Accionistas (o socios) 4412 Dividendos40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4,100 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40185 Impuesto a los dividendosx/x Por la suscripción del acta de distribución de dividendos

según Junta General de Socios de fecha 20 de Agosto de 2012, efectuándose la retención del 4.1% correspondiente.

XX

b) Por el pago de los dividendos (05.09.2012)

XX44 CTAS. POR PAGAR A LOS ACCIONISTAS (SOCIOS), DIRECTORES Y GERENTES 95,900 441 Accionistas (o socios) 4412 Dividendos10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 95,900 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago de los dividendos a los socios parti cipacionistas.

XX

c) Por el pago del tributo retenido (20.09.2012)

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTE- MA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4,100 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40185 Impuesto a los dividendos10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 4,100 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago de la retención del 4.1%.

XX

De otra parte, y a fin de efectuar la declaración y pago del tributo retenido, la empresa se encontrará obligada a presen-tar el PDT 617 Otras Retenciones por el período en el que se efectuó el acuerdo de distribución de utilidades; así:

08/2012

08/2012

08/2012



33

CASO Nº 4

DIVIDENDOS A PERSONAS JURÍDICAS

La empresa “INTY RAYMI” S.R.L. ha percibido dividendos por un importe de S/. 15,000, por su participación en el capital de la empresa “INVERSIO-NES CUSCO” S.A.C. Al respecto, el Gerente de la empresa nos consulta acerca de la incidencia contable y tri-butaria de este ingreso. Asumir que tanto el acta de distribución como la percepción de los dividendos se pro-duce en el mes de Agosto de 2012.

SOLUCIÓN:


Tal como lo indica el Marco para la Pre-paración y Presentación de los Estados Financieros, los ingresos se reconocen en el Estado de Resultados cuando se ha producido un incremento en los be-neficios económicos futuros, asociado a un incremento en un activo o a una disminución en un pasivo, y que puede ser medido razonablemente. Lo anterior significa, que el reconocimiento del in-greso ocurre en forma simultánea al re-conocimiento del incremento en activos o disminución en pasivos.

En este caso, el reconocimiento del bene-ficio por parte de la empresa “INTI RAY-MI” S.R.L. deberá ocurrir en el momento en que la empresa obtenga el derecho a recibirlo, lo cual sucede comúnmente en el momento en que suscribe el acta de distribución correspondiente.

De ser así, tanto el reconocimiento del ingreso como de la percepción corres-pondiente, se verá reflejado en los si-guientes registros:

XX17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – RELACIONADAS 15,000 173 Intereses, regalías y dividendos 1733 Dividendos 17332 Subsidiarias77 INGRESOS FINANCIEROS 15,000 773 Dividendos x/x Por el reconocimiento de

los dividendos de la em-presa “INTY RAYMI” S.A.C.

XX10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 15,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – RELACIONADAS 15,000 173 Intereses, regalías y dividendos 1733 Dividendos 17332 Subsidiariasx/x Por el reconocimiento de

los dividendos provenien-tes de la empresa “INVER-SIONES CUSCO“ S.A.C.

XX

b) Tratamiento Tributario

Respecto del tratamiento tributario que le corresponde a los Dividendos perci-bidos por personas jurídicas, es preciso observar lo que señala el artículo 24º B de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual establece que las personas jurídicas que perciban dividendos de otras personas jurídicas, no las deben computar para la determinación de su renta imponible.

Ello significa que si la empresa “INTY RA-YMI” S.R.L. recibió dividendos de la em-presa “INVERSIONES CUSCO” S.A.C., no debe considerar dicho monto, para efectos de determinar el Impuesto a la Renta del ejercicio, debiendo deducir el importe respectivo de la Renta Neta de Tercera Categoría, con ocasión de la determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio. De ser así, la determina-ción de este impuesto será:

DETALLE IMPORTE

Resultado contable S/. 100,000

(-) Dividendos obtenidos S/. 15,000

Renta Neta S/. 85,000

Impuesto a la Renta (30%) S/. 25,500

CASO Nº 5

DIVIDENDOS EN ESPECIE

Según Junta General de Accionis-tas del 13 de Setiembre de 2012, la empresa “LOS ANDES” S.A.C., iden-tificada con RUC Nº 20103040506, ha acordado distribuir las utilidades del Ejercicio 2011 por un importe de S/. 1’000,000 mediante la entrega de mercaderías por el mismo valor. Al respecto, nos consultan el tratamien-to que corresponde a esta operación, considerando que todos los accionis-tas son personas naturales domicilia-das en el país. Asumir que el costo de adquisición de los bienes entregados es de S/. 700,000.

SOLUCIÓN:

Tratándose de la entrega de dividendos en especie (entrega de mercaderías) es pertinente considerar que para los efec-tos de la aplicación del impuesto (4.1%), éste deberá ser efectuado por la empre-sa que distribuye los dividendos, para luego ser reembolsado por el beneficia-rio de la distribución. Para estos efectos, los bienes entregados se computarán por el valor de mercado que correspon-da atribuir a los bienes a la fecha de su distribución.

De acuerdo a lo anterior, y considerando el caso expuesto por la empresa “LOS ANDES” S.A.C., ésta deberá asumir el pago de la retención con sus propios fondos para posteriormente solicitar su reembolso al propietario; asimismo

deberá reconocer el ingreso correspon-diente por la entrega (venta) de los bie-nes así como el costo de los mismos.

De ser así, el tratamiento contable a se-guir en estos casos es el siguiente:

a) Acuerdo de Distribución (13.09.2012)

XX59 RESULTADOS ACUMULADOS 1´000,000 591 Uti lidades no distribuidas 5911 Utilidades acumuladas14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCIONIS- TAS, DIRECTORES Y GERENTES 41,000 142 Accionistas (o socios) 1423 Impuesto a los Divi- dendos por recuperar 1 45 CTAS. POR PAGAR A LOS ACCIONISTAS (SOCIOS), DIRECTORES Y GERENTES 1´000,000 451 Accionistas (o socios) 4512 Dividendos40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 41,000 401 Gobierno central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40185 Impuesto a los dividendosx/x Por el registro del acuerdo de

distribución de dividendos según Junta del 13.09.2012.

XX

b) Entrega de las mercaderías (13.09.2012)

XX13 CTAS. POR COBRAR CO MER- CIALES - RELACIONADAS 1’000,000 131 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1312 Emiti das en cartera 13125 Otros40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 152,542 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propia70 VENTAS 847,458 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros 70112 Relacionadasx/x Por la emisión del compro-

bantes de pago por la entre-ga (venta) de mercaderías a los accionistas como parte de pago de dividendos.

XX69 COSTO DE VENTAS 700,000 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69112 Relacionadas20 MERCADERÍAS 700,000 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costox/x Por el costo de ventas de bie-

nes entregados como pago a cuenta de dividendos.

XX

1 Sugerimos crear esta divisionaria a efectos de registrar la cuenta por cobrar generada por el Impuesto a los Dividendos asumido por la empresa.

ASESOR EMPRESARIAL


34

c) Por el registro contable del pago de dividendos en mercaderías (13.09.2012)

XX45 CTAS. POR PAGAR A LOS ACCIONISTAS (SOCIOS), DIRECTORES Y GERENTES 1´000,000 451 Accionistas (o socios) 4512 Dividendos 13 CTAS. POR COBRAR COMER- CIALES - RELACIONADAS 1’000,000 131 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1312 Emiti das en cartera 13125 Otrosx/x Por la entrega de mer-

caderías como parte de pago de dividendos, según comprobantes de pago.

XX

d) Por el Pago al Fisco del Impuesto a los Dividendos

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 41,000 401 Gobierno central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40185 Impuesto a los divi- dendos10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 41,000 104 Cuentas Corrientes en insti tuciones 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago de la retención

que corresponde a accio-nistas.

XX

e) Por el reembolso del Impuesto a los Accionistas

XX10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 41,000 104 Cuentas Corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCIO- NISTAS, DIRECTORES Y GERENTES 41,000 142 Accionistas (o socios) 1423 Impuesto a los Divi- dendos por recuperar x/x Por el cobro de retencio-

nes por Impuesto a los di-videndos asumido a cuen-ta de accionistas.

XX

CASO Nº 6

DIVIDENDOS A CUENTA

Tomando en consideración el in-forme del Directorio en el cual se muestran los resultados obtenidos al 31.10.2012, la Junta General de Accionistas de la empresa “LAS AGUILAS” S.A.C. ha acordado la

distribución de dividendos a cuenta del ejercicio 2012. En ese sentido, el departamento de contabilidad nos consulta sí la empresa está en la obligación de retener el 4.1% por distribución de utilidades. Considerar que el monto de utilidades a cuenta a distribuir es de S/. 56,000.

SOLUCIÓN:

A fin de poder responder a la consulta planteada por el departamento de con-tabilidad de la empresa “LAS AGUILAS” S.A.C. es pertinente determinar en prin-cipio, si legalmente es posible la distri-bución de dividendos a cuenta.

A fin de determinar esto, es preciso se-ñalar que el numeral 3 del artículo 230º de la Ley General de Sociedades (apro-bada por Ley Nº 26887 y a la que en adelante llamaremos LGS), señala que “es válida la distribución de dividendos a cuenta, salvo para aquellas sociedades para las que existe prohibición legal ex-presa”. Y agrega el numeral 4 de dicho artículo que “sí la junta general acuerda un dividendo a cuenta sin contar con la opinión favorable del directorio, la res-ponsabilidad solidaria por el pago recae exclusivamente sobre los accionistas que votaron a favor del acuerdo”.

De lo anteriormente expuesto, podemos llegar a la conclusión que de acuerdo a la LGS, es posible la distribución de utilidades a cuenta, la que como hemos visto debe contar con opinión favorable del directorio.

De otra parte, y según lo que establece el artículo 73º-A de la Ley del Impues-to a la Renta “Las personas jurídicas comprendidas en el Artículo 14° que acuerden la distribución de dividendos o cualquier otra forma de distribución de utilidades, retendrán el 4.1% de las mismas, excepto cuando la distribución se efectúe a favor de personas jurídicas domiciliadas”.

En ese sentido, y ante la pregunta de la empresa “LAS AGUILAS” S.A.C. consideramos que cuando el artícu-lo 73º-A de la LIR hace referencia a “distribución de dividendos o cual-quier otra forma de distribución de utilidades” no distingue si los mismos son aquellos que ya se hayan gene-rado o aquellos otorgados a cuenta. Así también lo confirma el artículo 88º del Reglamento de este impuesto, el cual precisa que la distribución de di-videndos, comprende entre otros a los adelantos de utilidades.

Por ello, independientemente del tipo de dividendos del que se trate: dividendos generados o a cuenta, en ambos casos operará la retención del 4.1%.

XX14 CTAS POR COBRAR AL PER- SONAL, A LOS ACCIONISTAS (SOCIOS), DIRECTORES Y GERENTES 56,000 142 Accionistas (o socios) 1424 Dividendos a cuenta2

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,296 401 Gobierno central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40185 Impuesto a los dividendos10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 53,704 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas30/11 Por la entrega de divi-

dendos a cuenta del ejer-cicio 2012.

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,296 401 Gobierno central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40185 Impuesto a los dividendos10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 2,296 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas31/10 Por la cancelación de la

retención del 4.1%.XX

Es importante señalar que una vez ce-rrado el ejercicio 2012 y determinado los resultados del mismo, la empre-sa imputará el dividendo entregado a cuenta contra éstos, para lo cual reali-zará el siguiente registro contable:

XX59 RESULTADOS ACUMULADOS 56,000 591 Uti lidades no distribuidas 5911 Uti lidades acumuladas14 CTAS POR COBRAR AL PER- SONAL, A LOS ACCIONISTAS (SOCIOS), DIRECTORES Y GERENTES 56,000 142 Accionistas (o socios) 1424 Dividendos a cuentax/x Por la imputación de los

dividendos entregados a cuenta contra los resulta-dos obtenidos en el ejer-cicio.

XX

2 Sugerimos crear esta divisionaria a efectos de registrar la cuenta por cobrar generada por los dividendos entregados a cuenta.





35


Cuentas 02 y 07: Derechos y Compromisos sobre Instrumentos Financieros

CUENTA 02: DERECHOS SOBRE INSTRUMENTOS FINANCIEROS

1. DEFINICIÓN

Los activos financieros pueden recono-cerse cuando éstos se liquidan (es decir, cuando se concreta el intercambio) o cuando éstos se contratan1. Para estos efectos, debe considerarse lo siguiente:

MOMENTO DETALLE

Fecha de contratación

Es la fecha en la que una enti dad se compromete a comprar o vender un acti vo. La contabilidad de la fecha de contratación hace referencia a: a) El reconocimiento del acti vo a reci-

bir y del pasivo a pagar en la fecha de contratación; y,

b) La baja en cuentas del acti vo que se vende, el reconocimiento de cualquier ganancia o pérdida en la disposición y el reconocimiento de una cuenta por cobrar procedente del comprador en la fecha de con-tratación.

Fecha de liquidación

Es la fecha en que un acti vo se entrega a o por la enti dad. La contabilización por la fecha de liquidación hace refe-rencia a:a) El reconocimiento del acti vo en el

día en que lo recibe la enti dad; y, b) La baja del acti vo y el reconoci-

miento de cualquier ganancia o pérdida por la disposición en el día en que se produce su entrega por parte de la enti dad.

La cuenta 02 “Derechos sobre Instru-mentos Financieros” comprende el re-gistro de las inversiones financieras así como de los instrumentos financieros derivados, cuando éstos se reconocen en la fecha de liquidación. Es decir, cuando se opte por esta opción, entre el momento de la contratación y la fecha de liquidación, la operación debe mos-trarse a través de cuentas de orden.

2. NOMENCLATURA DE LA CUENTA


021 Primarios 0211 Inversiones mantenidas

para negociación 0212 Inversiones disponibles

para la venta

DERIVADOS DEFINICIONES3

FUTUROS Son contratos estandarizados por los cuales una de las partes se com-promete a entregar a la otra, en una fecha futura determinada (maturity date), determinado acti vo (asset), a cambio de cierto precio (strike price) a ser pagado en la referida fecha. Este ti po de derivados se ne-gocian en mercados organizados.Existen dos mecanismos para li-quidar el contrato: delivery y cash sett lement. El primero supone la entrega del acti vo en el maturit ydate. El segundo supone la entrega de la diferencia entre el strike price del acti vo y el precio del mercado de dicho acti vo vigente en el matu-rity date.

FORWARDS Son futuros negociados en merca-dos no organizados.

SWAPS Son contratos mediante los cuales las partes acuerdan intercambiar acti vos fi nancieros (ti po de moneda, tasas de interés, etc.) en un momen-to previamente establecido.

4. DINÁMICA DE LA CUENTA


DINÁMICA DE LA CUENTA


Los contratos fi rmados que dan derecho sobre instrumentos fi nancieros primarios y derivados.

La fi nalización o ejecu-ción de contratos sobre instrumentos fi nancieros primarios y derivados.

Para efectos de registrar las operacio-nes con esta cuenta, debe efectuarse el abono a la cuenta 09 Acreedoras por contra.

DINÁMICA DE LA CUENTA 02 DERECHOS SOBRE INSTRUMENTOS

FINANCIEROS

a) Por los contratos firmados que dan derecho sobre instrumentos financie-ros primarios y derivados.

CUENTA 02 DERECHOS SOBRE INSTR. FINANCIEROS

xxxx

0213 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento022 Derivados 0221 Contratos a futuro 0222 Contratos a término (forward) 0223 Permutas financieras (swap) 0224 Contratos de opción

IMPORTANTE


3. SUBCUENTAS


a) Subcuenta 021: Primarios

Incluye los derechos sobre inversio-nes mantenidas para negociación, disponibles para la venta y aquellas a ser mantenidas hasta el vencimien-to, que no han sido objeto de reco-nocimiento patrimonial.

b) Subcuenta 022: Derivados

En esta subcuenta deben registrarse los derivados financieros cuyo reco-nocimiento se realiza en la fecha de liquidación y no en la fecha de con-tratación. Los derivados financieros son contratos o acuerdos de pago cuyo valor depende o deriva del va-lor de un activo subyacente, tasa de referencia o índice2. Son utilizados para administrar o tomar riesgos. Su finalidad puede ser de cobertura de riesgos o de especulación. Dichos riesgos, por ejemplo son derivados del, o vinculados al, comportamiento de un activo (e.g., moneda), una tasa de referencia (e.g., LIBOR) o un índi-ce (e.g., S&P 500).

Los principales derivados financieros son los siguientes:

DERIVADOS DEFINICIONES3

OPCIONES

Son contratos mediante los cuales una de las partes otorga a la otra el derecho de vender (put opti on) o comprar (call opti on) un acti vo a un precio determinado.

1 Esto se desprende del párrafo 3.1.2 de la NIFF 9 según el cual una compra o venta convencional de activos fi nancieros se reconocerá utilizando la contabilidad de la fecha de contratación o la contabilidad de la fecha de liquidación.

2 Manual del Mercado de Capitales, Edición 2011, Procapitales, pág. 93.

3 Manual del Mercado de Capitales, Edición 2011, Procapitales, págs. 71 y 72.

ASESOR EMPRESARIAL


36



CUENTA 09 ACREEDORAS POR CONTRA

xxxx

b) Por la finalización o ejecución de con-tratos sobre instrumentos financieros primarios y derivados.


xxxx

CUENTA 02 DERECHOS SOBRE INSTR. FINANCIEROS

xxxx

IMPORTANTE

Para registrar el abono (o el abono, se-gún corresponda) a la cuenta 09 Acree-doras por contra, sugerimos aperturar los siguientes códigos en la referida cuenta:

092 Derechos sobre instrumentos fi-nancieros

0921 Primarios

09211 Inversiones mantenidas

para negociación

09212 Inversiones disponibles

para la venta

09213 Inversiones a ser manteni-

das hasta el vencimiento

0922 Derivados

09221 Contratos a futuro

09222 Contratos a término

(forward)

09223 Permutas financieras (swap) 09224 Contratos de opción

CUENTA 07: COMPROMISOS SOBRE INSTRUMENTOS FINANCIEROS

1. DEFINICIÓN

La cuenta 07 Compromisos sobre Ins-trumentos Financieros incluye los com-promisos asumidos sobre instrumentos financieros, tanto primarios como deri-vados.

DINÁMICA DE LA CUENTA 07 COMPROMISOS SOBRE INSTRU-

MENTOS FINANCIEROS

a) Por los contratos firmados que repre-sentan responsabilidad de cumpli-miento de instrumentos financieros primarios y derivados.

CUENTA 04 DEUDORAS POR CONTRA

xxxx

CUENTA 07 COMPROMISOS SOBRE INSTR. FINANCIEROS

xxxx

b) Por la finalización o ejecución de con-tratos sobre instrumentos financieros primarios y derivados.

CUENTA 07 COMPROMISOS SOBRE INSTR. FINANCIEROS

xxxx

CUENTA 04 DEUDORAS POR EL CONTRARIO

xxxx

IMPORTANTE


047 Compromisos sobre instrumentos financieros

0471 Primarios

04711 Inversiones mantenidas

para negociación

04712 Inversiones disponibles para la venta



0472 Derivados


04722 Contratos a término (forward)

04723 Permutas financieras (swap)

04724 Contratos de opción

2. NOMENCLATURA


071 Primarios 0711 Inversiones mantenidas

para negociación

0712 Inversiones disponibles

para la venta



072 Derivados


0722 Contratos a término

(forward)

0723 Permutas financieras (swap)

0724 Contratos de opción

IMPORTANTE


3. SUBCUENTAS


a) Subcuenta 071: Primarios

Incluye los compromisos sobre inver-siones mantenidas para negociación, disponibles para la venta y aquellas a ser mantenidas hasta el vencimien-to, que no han sido objeto de reco-nocimiento patrimonial.

b) Subcuenta 072: Derivados

Incluye los compromisos sobre de-rivados financieros que no han sido objeto de reconocimiento patrimo-nial.

4. DINÁMICA




La fi nalización o ejecu-ción de contratos sobre instrumentos fi nancieros primarios y derivados.

Los contratos fi rmados que representan res-ponsabilidad de cumpli-miento de instrumentos fi nancieros primarios y derivados.

Para efectos de registrar las operacio-nes con esta cuenta, debe efectuarse el cargo a la cuenta 04 Deudoras por contra.

SEGUNDA QUINCENA - AGOSTO 2012


Informe Contable

27

INFORME

• Aspectos formales y aplicación práctica del Registro de Compras - Primera Parte ......................................... 27

PRÁCTICA CONTABLE

• ¿Cómo subsanar errores contables de ejercicios anteriores? ....................................................................... 31

• Desembolsos derivados de la constitución y expansión de una empresa ...................................................... 33


• Cuentas 03 y 08: Otras cuentas de orden deudoras y acreedoras ............................................................... 35

Aspectos formales y aplicación práctica del Registro de Compras- Primera Parte -

1. INTRODUCCIÓN

El Registro de Compras es, sin lugar, dudas, uno de los registros más impor-tantes en el ámbito empresarial puesto que en este se registran todas las adqui-siciones de bienes y servicios que realiza la entidad, por lo cual resulta relevante conocer su correcto llevado, control y el cumplimiento de las obligaciones tribu-tarias asociadas a este registro.

Por lo cual, en el presente informe estu-diaremos los aspectos formales de este registro de acuerdo a lo establecido en la normatividad del Impuesto General a las Ventas y en la Resolución de Superinten-dencia N° 234-2006/SUNAT; y asimismo desarrollaremos casos prácticos de la aplicación de este registro.

2. ¿QUÉ ES EL REGISTRO DE COM-PRAS?

El Registro de Compras, es un registro auxiliar en el que se anotan en orden cro-nológico los comprobantes de pago que sustentan las adquisiciones mercaderías, materias primas, materiales, muebles, vehículos, maquinarias, equipos, entre otros, así como la contratación o consu-mo de servicios. Este registro es impor-tante porque controla y consolida en un único libro las operaciones que generan costo o gasto para la entidad.

3. ¿QUIÉNES ESTÁN OBLIGA-DOS A LLEVAR EL REGISTRO DE COMPRAS?

Al respecto, debemos señalar que de acuerdo a lo regulado en los artícu-los 65° y 124° de la Ley del Impuesto a la Renta, el llevado del Registro de

Compras es obligatorio para los con-tribuyentes de tercera categoría que se encuentran en el Régimen General y en el Régimen Especial del Impuesto a la Renta. Veamos a continuación el si-guiente esquema.

CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A LLEVAR EL REGISTRO DE COMPRAS

CONTRIBU-YENTES

RÉGIMEN TRIBUTARIO

OBLIGACIÓN DE LLEVAR EL REGISTRO

DE COMPRAS

TERCERA CATEGORÍA

RÉGIMEN GENERAL

SI

RÉGIMEN ESPECIAL

SI

RUS NO

DEMÁS CATE-GORÍAS

(1°, 2°, 4° Y 5° CATEGORÍA)

NO

4. DATOS DE CABECERA

DATOS DE CABECERA DEL REGISTRO DE COMPRAS

LIBROS Y REGISTROS


Registros llevados en hojas sueltas

En todos los folios se deberá consignar:• Denominación del libro o regis-

tro.• Período• Número de RUC• Apellidos y Nombres, Denomina-

ción y/o Razón Social.

Registros llevados en forma manual

En el primer folio se deberá con-signar:• Denominación del libro o regis-

tro.• Período • Número de RUC.• Apellidos y Nombres, Denomina-

ción y/o Razón Social.

5. OTRAS OBLIGACIONES FORMALES

El registro de las operaciones debe ser en orden cronológico y de manera le-gible, sin espacios ni líneas en blanco, interpolaciones, enmendaduras, ni se-ñales de haber sido alteradas.

Asimismo, debemos tener en cuenta los siguientes aspectos formales:

OBLIGACIONES A CUMPLIRREGIS-

TROS MA-NUALES

HOJAS SUELTAS O CONTI-

NUAS

Totalizando sus importes por cada folio o columna hasta obtener el total general del período o ejercicio gravable, según corresponda

SI NO

Uso del VAN y VIENEN SI NO

De no realizarse operaciones en un determinado período o ejercicio gravable, se regis-trará la leyenda “SIN OPERA-CIONES”

SI NO

En moneda nacional y en cas-tellano, salvo las excepciones previstas por el Código Tribu-tario

SI SI

Imposibilidad de adherir hojas

NO NO

6. PLAZO MÁXIMO DE ATRASO

LIBRO O REGISTRO

VINCULADO AASUNTOS

TRIBUTARIOS

MÁXIMO ATRASO

PERMITIDO

ACTO O CIRCUNS-TANCIA QUE DETER-MINA EL INICIO DEL

PLAZO PARA EL MÁXIMO ATRASO

PERMITIDO

REGISTRO DE COMPRAS

Diez (10) días

hábiles

Desde el primer día hábil del mes siguien-te al que correspon-da el registro de las operaciones según las normas sobre la

materia.

ASESOR EMPRESARIAL


28

7. INFORMACIÓN MÍNIMA DEL REGISTRO DE COMPRAS

El Registro de Compras deberá contener, en columnas separadas, la información mínima que se detalla a continuación:

a) Número correlativo del registro o códi-go único de la operación de compra.

b) Fecha de emisión del comprobante de pago o documento.

c) Fecha de vencimiento o fecha de pago en los casos de servicios de su-ministros de energía eléctrica, agua potable y servicios telefónicos, telex y telegráficos, lo que ocurra primero. Fecha de pago del impuesto retenido por liquidaciones de compra. Fecha de pago del impuesto que grave la importación de bienes, utilización de servicios prestados por no domicilia-dos o la adquisición de intangibles provenientes del exterior, cuando co-rresponda.

d) Tipo de comprobante de pago o do-cumento, de acuerdo a la codifica-ción aprobada por la SUNAT.

e) Serie del comprobante de pago o documento. En los casos de la De-claración Única de Aduanas o de la Declaración Simplificada de Impor-tación se consignará el código de la dependencia aduanera.

f) Año de emisión de la Declaración Única de Aduanas o de la Declara-ción Simplificada de Importación.

g) Número del comprobante de pago o documento o número de orden del formulario físico o formulario virtual donde conste el pago del impuesto, tratándose de liquidaciones de com-pra, utilización de servicios prestados por no domiciliados u otros, número de la Declaración Única de Aduanas, de la Declaración Simplificada de Im-portación, de la Liquidación de Co-branza u otros documentos emitidos por SUNAT que acrediten el crédito fiscal en la importación de bienes.

h) Tipo de documento de identidad del proveedor.

i) Número de RUC del proveedor, o número de documento de identidad; según corresponda.

j) Apellidos y Nombres, denominación o razón social del proveedor. En caso de personas naturales se debe con-signar los datos en el siguiente orden: apellido paterno, apellido materno y nombre completo.

k) Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exporta-ción, destinadas exclusivamente a

operaciones gravadas y/o de expor-tación.

l) Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente a la adquisi-ción registrada conforme lo dispues-to en el literal k).

m) Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por exporta-ción, destinadas a operaciones gra-vadas y/o de exportación y a opera-ciones no gravadas.

n) Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente a la adquisi-ción registrada conforme lo dispues-to en el literal m).

o) Base imponible de las adquisiciones gravadas que no dan derecho a cré-dito fiscal y/o saldo a favor por ex-portación, por no estar destinadas a operaciones gravadas y/o de expor-tación.

p) Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente a la adquisi-ción registrada conforme lo dispues-to en el literal o).

q) Valor de las adquisiciones no gravadas.r) Monto del Impuesto Selectivo al Con-

sumo, en los casos en que el sujeto pueda utilizarlo como deducción.

s) Otros tributos y cargos que no for-men parte de la base imponible.

t) Importe total de las adquisiciones registradas según comprobantes de pago.

u) Número de comprobante de pago emitido por el sujeto no domiciliado en la utilización de servicios o adqui-siciones de intangibles provenientes del exterior, cuando corresponda.

En estos casos se deberá registrar la base imponible correspondiente al monto del impuesto pagado y el refe-rido impuesto. Dicha información se consignará, según corresponda, en las columnas utilizadas para señalar los datos vinculados a las adquisicio-nes gravadas destinadas a opera-ciones gravadas y/o de exportación; adquisiciones gravadas destinadas a operaciones gravadas y/o de expor-tación y a operaciones no gravadas, y adquisiciones gravadas destinadas a operaciones no gravadas.

v) Número de la constancia de depósito de detracción, cuando corresponda.

w) Fecha de emisión de la constancia de depósito de detracción, cuando co-rresponda.

x) Tipo de cambio utilizado conforme lo dispuesto en las normas sobre la materia.

y) En el caso de las notas de débito o las notas de crédito, adicionalmente, se hará referencia al comprobante de pago que se modifica, para lo cual se deberá registrar la siguiente información:(i) Fecha de emisión del comproban-

te de pago que se modifica.

(ii) Tipo de comprobante de pago que se modifica.

(iii) Número de serie del comprobante de pago que se modifica.

(iv) Número del comprobante de pago que se modifica.

El monto ajustado de la base impo-nible y/o del impuesto o valor, según corresponda, señalado en las notas de crédito, se consignará respecti-vamente, en las columnas utilizadas para registrar los datos vinculados a las adquisiciones gravadas destina-das a operaciones gravadas y/o de exportación; adquisiciones gravadas destinadas a operaciones gravadas y/o de exportación y a operaciones no gravadas y adquisiciones gra-vadas destinadas a operaciones no gravadas.

El monto de la base imponible y/o impuesto o valor, según correspon-da, señalados en las notas de débito, se consignarán respectivamente en las columnas indicadas en el párrafo anterior.

z) Totales. Para tal efecto, la SUNAT ha señalado que para el llevado de este registro se deberá emplear el FORMATO 8.1: “RE-GISTRO DE COMPRAS” que fue apro-bado mediante la Resolución de Super-intendencia N° 234-2006/SUNAT.

8. EL DERECHO AL CRÉDITO FISCAL

El crédito fiscal está constituido por el Impuesto General a las Ventas consig-nado separadamente en el comproban-te de pago, que respalde la adquisición de bienes, servicios y contratos de cons-trucción, o el pagado en la importación del bien o con motivo de la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados.

Solo otorgan derecho a crédito fiscal las adquisiciones de bienes, las prestacio-nes o utilizaciones de servicios, contra-tos de construcción o importaciones que reúnan los requisitos formales y sustan-ciales establecidos en el TUO de la Ley del IGV. En ese sentido en las siguien-tes líneas expondremos brevemente los mencionados requisitos.



29

Al respecto, cabe precisar que el artí culo 1° de la Ley N° 29215 señala que adicionalmente a lo establecido en el inciso b) del artí culo 19º del Texto Único Orde-nado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, los comprobantes de pago o documentos, emiti dos de conformidad con las normas sobre la materia, que permiten ejercer el derecho al crédito fi scal, deberán consignar como información mínima lo siguiente:

i) Identi fi cación del emisor y del adquirente o usuario (nombre, denominación o razón social y número de RUC), o del vendedor tratándose de liquidaciones de compra (nombre y documento de identi dad);

ii) Identi fi cación del comprobantes de pago (nume-ración, serie y fecha de emisión);

iii) Descripción y canti dad del bien, servicio o contra-to objeto de la operación; y

iv) Monto de la operación (precio unitario, valor de venta e importe total de la operación).

Excepcionalmente, se podrá deducir el crédito fi scal aun cuando la referida información se hubiere con-signado en forma errónea, siempre que el contribu-yente acredite en forma objeti va y fehaciente dicha información.

Asimismo, tratándose de comprobantes de pago, notas de débito o documentos no fi dedignos o que incumplan con los requisitos legales y reglamentarios en materia de comprobantes de pago, pero que con-signen los requisitos de información antes señalados, no se perderá el derecho al crédito fi scal en la adqui-sición de bienes, prestación o uti lización de servicios, contratos de construcción e importación, cuando el pago del total de la operación, incluyendo el pago del impuesto y de la percepción, de ser el caso, se hubiera efectuado:

i) Con los medios de pago que señale el Reglamento del IGV y;

ii) Siempre que se cumpla con los requisitos que se-ñale el Reglamento de la Ley del Impuesto Gene-ral a las Ventas.

c) Que los comprobantes de pago, las notas de débito, los documentos emitidos por la SUNAT, a los que se refiere el inciso a), o el formulario donde conste el pago del impuesto en la utilización del servicios presta-dos por no domiciliados; hayan sido anotados en cualquier momento por el sujeto del impuesto en su Registro de Compras. El mencionado Registro deberá estar legalizado antes de su uso y reunir los requisitos previstos en el Reglamento (RLIGV).

El incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardío o defectuoso de los deberes formales relacionados con el Registro de Compras, no implicará la pérdida del derecho al crédito fiscal, el cual se ejercerá en el periodo al que corresponda la adquisición, sin perjuicio de la configuración de las infracciones tributarias tipificadas en el Código Tributario que resulten aplicables.

Tratándose del Registro de Compras llevado de manera electrónica no será exigible la legalización prevista en el primer párrafo del presente inciso.

Asimismo, se debe tener en cuenta lo siguiente:

- Cuando en el comprobante de pago se hubiere omitido consignar

separadamente el monto del impues-to, estando obligado a ello o, en su caso, se hubiere consignado por un monto equivocado, procederá la subsanación conforme a lo dispuesto por el RLIGV. El crédito fiscal sólo po-drá aplicarse a partir del mes en que se efectúe tal subsanación.

- Tratándose de comprobantes de pago emitidos por sujetos no domiciliados, no será de aplicación lo dispuesto en los incisos a) y b) del numeral 8.2, señalados anteriormente.

- Tratándose de comprobante de pago, notas de débito o documentos que incumplan con los requisitos le-gales y reglamentarios no se perde-rá el derecho al crédito fiscal en la adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios, contratos de construcción e importación, cuando el pago del total de la operación, in-cluyendo el pago del Impuesto y de la percepción, de ser el caso, se hu-biera efectuado:

i. Con los medios de pago que se-ñale el Reglamento del IGV; y,

ii. Siempre que se cumpla con los requisitos que señale el referido Reglamento.

- Lo antes mencionado, no exime del cumplimiento de los demás requisitos exigidos por la Ley del IGV para ejer-cer el derecho al crédito fiscal.

- En la utilización, en el país, de servi-cios prestados por no domiciliados, el crédito fiscal se sustenta en el do-cumento que acredite el pago del Im-puesto.

- Para efecto de ejercer el derecho al crédito fiscal, en los casos de socie-dades de hecho, consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad independiente, el operador atribuirá a cada parte con-tratante, según la participación en los gastos establecida en el contrato, el Impuesto que hubiese gravado la im-portación, la adquisición de bienes, servicios y contratos de construcción, de acuerdo a lo que establecido en el Reglamento del IGV.

Dicha atribución deberá ser realizada mediante documentos cuyas caracte-rísticas y requisitos serán establecidos por la SUNAT.

Finalmente, cabe indicar que la Ley N° 29215 señala que no dará derecho a crédito fiscal el comprobante de pago o nota de débito que consigne datos falsos en lo referente a la descripción y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la operación y al valor de venta,

8.1 Requisitos Sustanciales

Al respecto, las adquisiciones de bienes y/o servicios deben cumplir los siguien-tes requisitos formales:

a) Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la legislación del Impuesto a la Renta, aun cuando el contribuyente no esté afecto a este último impuesto.

b) Que se destinen a operaciones por las que se debe pagar el impuesto.

8.2 Requisitos formales

El artículo 19º de la Ley del IGV señala que para ejercer el derecho al crédito fiscal se cumplirán los siguientes requi-sitos formales:

a) Que el Impuesto esté consignado por separado en el comprobante de pago que acredite la compra del bien, el servicio afecto, el contrato de construcción, o de ser el caso, en la nota de débito, o en la copia auten-ticada por el Agente de Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los documentos emitidos por la SUNAT, que acrediten el pago del Impuesto en la importación de bienes.

Los comprobantes de pago y docu-mentos, a que se hace referencia en el presente inciso, son aquellos que, de acuerdo con las normas pertinen-tes, sustentan el crédito fiscal.

Así también cabe precisar que el artí culo 1° de la Ley N° 29215 dispone que los comprobantes de pago y documentos a que se refi ere el inciso a) del artí culo 19º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selecti vo al Consu-mo, deberán haber sido anotados por el sujeto del impuesto en su Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes de su emisión o del pago del Im-puesto, según sea el caso, o en el que corresponda a los 12 (doce) meses siguientes, debiéndose ejercer en el período al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante o documento hubiese sido anotado.

No se perderá el derecho al crédito fi scal si la ano-tación de los comprobantes de pago o documentos –en las hojas que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12 meses siguientes- se efectúa antes que la SUNAT requiera al contribuyen-te la exhibición y/o presentación de su Registro de Compras.

b) Que los comprobantes de pago o documentos consignen el nombre y número del RUC del emisor, de forma que no permitan confusión al contrastarlos con la información obtenida a través de los medios de acceso público de la SUNAT y que, de acuerdo con la información ob-tenida a través de dichos medios, el emisor de los comprobantes de pago o documentos haya estado habilitado para emitirlos en la fecha de su emisión.

ASESOR EMPRESARIAL


30



NÚMEROCORRE-LATIVO

DEL REGIS-TRO O

CÓDIGO UNICODE LA

OPERA-CIÓN

FECHA DEEMISIÓN

DELCOMPRO-

BANTE DE PAGOO DOCU-MENTO

FECHADE

VENCI-MIENTOO FECHADE PAGO

COMPROBANTE DE PAGO O DOCUMENTO

N° DEL COM-PROBANTE DE PAGO,

DOCUMEN-TO, N° DE

ORDEN DELFORMULA-

RIO FÍSICO O VIRTUAL,

N° DE DUA, DSI O LIQUI-DACIÓN DE COBRANZA

U OTROS DOCUMEN-

TOS EMITIDOS

POR SUNAT PARA ACRE-

DITAR EL CRÉDITO

FISCAL EN LA IMPORTA-

CIÓN

INFORMACIÓN DEL PROVEEDOR

ADQUISICIONES GRAVADAS

DESTINADAS A OPERACIONES

GRAVADAS Y/O DE EXPORTACIÓN



GRAVADAS Y/O DE EXPORTACIÓN Y A OPERACIONES NO

GRAVADAS

ADQUISICIO-NES GRAVADAS DESTINADAS A OPERACIONES NO GRAVADAS

VALORDE LASADQUI-SICIO-

NESNO

GRAVA-DAS

ISC

OTROSTRIBU-TOS Y

CARGOS

IMPORTETOTAL

N° DECOM-PRO-

BANTEDE

PAGO EMI-TIDO POR

SUJETO NO

DOMICI-LIADO

CONSTANCIA DE DEPÓSITO DE DETRACCIÓN

TIPODE

CAM-BIO

REFERENCIA DEL COMPROBANTE DE PAGO O DOCUMENTO ORIGINAL

QUE SE MODIFICA

TIPO

SERIE OCÓDIGO

DE LADEPEN-DENCIAADUA-NERA

AÑO DEEMI-SIÓN

DE LA DUAO DSI

DOCUMENTO DE IDENTIDAD

APELLIDOSY NOM-

BRES,DENOMI-NACIÓN

O RAZÓN SOCIAL

BASEIMPONIBLE

IGVBASE

IMPONI-BLE

IGVBASE

IMPO-NIBLE

IGVNÚME-

RO

FECHADE

EMISIÓNFECHA TIPO SERIE

N° DELCOMPRO-

BANTE DE

PAGO ODOCU-MENTOTIPO NÚMERO

30001 26.12.2011 09.01.2012 14 00102030 6 20100048147LUZ DEL PERU S.A.

508.47 91.53 600.00

30002 09.01.2012 07 001 0008795 6 20456985155OSO POLAR S.A.C.

-3,100.00 -558.00 -3,658.00 09.12.2011 01 001 0000452

30003 13.01.2012 01 001 0001230 6 20458579410 TRIPTICO CONSULTO-RES S.A.C.

2,000.00 360.00 2,360.00 12541 21.01.2012

30004 17.01.2012 01 001 0004875 6 20457595844 SAN BENITO S.R.L.

1,100.00 198.00 1,298.00

30005 18.01.2012 01 001 0002504 6 20458957411 EPSILON S.A.C.

4,500.00 810.00 5,310.00

30006 19.01.2012 13 033 0012541 6 20458749584 HOME SECURITY S.A.C.

7,000.00 1,260.00 8,260.00

30007 25.01.2012 01 001 0005219 6 10087594584 CARRASCO QUIÑONES ALBERTO

800.00 144.00 944.00

30008 30.01.2012 01 001 0000089 6 20447891240 CONTABLE BOOK S.A.

200.00 200.00

T OT A L E S 9,500.00 1,710.00 2,508.47 451.53 800.00 144.00 200.00 - - 15,314.00

así como los comprobantes de pago no fidedignos definidos como tales por el Reglamento del IGV


CASO

LLENADO DEL REGISTRO DE COMPRAS Y ASIENTOS CONTABLES

La empresa “MISTI” S.A.C., realiza en el país operaciones gra-vadas y no gravadas con el Impuesto General a las Ventas así como exportaciones de los productos que comercializa, y en el mes de Enero de 2012 ha realizado las siguientes opera-ciones:

1. Recibo de Energía Eléctrica N° 00102030 de la empresa “LUZ DEL PERÚ” S.A., recibido en el mes de enero de 2012, cuya fecha de emisión es 26.12.2011 y la fecha de venci-miento es 09.01.2012, por un importe de S/. 600.00 (in-cluido IGV). Dicho recibo fue cancelado el 26.01.2012.

OBS.- La energía eléctrica se usa para la realización de operaciones gravadas y no gravadas con el IGV y no es posible asignar razonablemente la proporción que corres-ponde a cada tipo de operación.

2. Con fecha 09.01.2012 se recibió la Nota de Crédito N° 001-0008795 de la empresa “OSO POLAR” S.A.C. por la devolución de mercaderías destinadas a ventas grava-das cuya compra se realizó el 09.12.2011 (factura N° 001-0000452) por un valor de S/. 3,100 más IGV.

3. Servicio de asesoría legal por un valor de S/. 2,000 más IGV sustentada con factura N° 001-0001230 de la empresa “TRÍPTICO CONSULTORES” S.A.C., cuya fecha de emisión es 13.01.2012. Asimismo, se conoce que el depósito de la detracción de dicha operación se realizó el 21.01.2012, fe-cha en la cual también se realizó el pago del importe neto.

OBS.- Se conoce que el servicio de asesoría legal está vin-culado a operaciones gravadas y no gravadas con el IGV y no es posible asignar razonablemente la proporción que corresponde a cada tipo de operación.

4. Se compraron cajas de embalaje por un valor de S/. 1,100 más IGV, sustentada con factura de la empresa “SAN BENITO” S.R.L. N° 001-0004875 de fecha 17 de enero de 2012. Estas cajas se usan para realizar operaciones gravadas.

5. Se efectuó la compra de mercaderías a Distribuidora “EPSILON” S.A.C. por un valor de S/. 4,500 más IGV, susten-tada con factura N° 001-0002504, emitida el 18.01.2012. Estas mercaderías se venden afectas al IGV.

6. Se pagó por adelantado a la compañía de seguros “HOME SECURITY” S.A.C. una prima de seguros, la misma que cubre el riesgo de transporte de las mercaderías gravadas, por el período de un año por un valor de S/. 7,000 más IGV, que se encuentra sustentado en el documento emitido N° 033-0012541 de fecha 19.01.2012.

7. Se recepciona la Factura N° 001-0005219 por compra de suministros, emitida con fecha 25.01.2012 por el Sr. Alberto Carrasco Quiñones (contribuyente del Régimen General del Impuesto a la Renta) por un valor de S/. 800 más IGV. Se sabe que dicha compra se encuentra destinada única-mente a las ventas no gravadas con IGV.

8. Con fecha 30.01.2012 se compra un libro de contabili-dad por el importe de S/. 200 (no gravado con el IGV) y la empresa “CONTABLE BOOK” S.A. nos emite la Factura N° 001-0000089.

SE PIDE: Elaborar el Registro de Compras y realizar los asien-tos contables de centralización.

SOLUCIÓN:

a) En primer lugar, procederemos al llenado del Formato 8.1: Registro de Compras, de acuerdo al formato establecido por SUNAT.

FORMATO 8.1: REGISTRO DE COMPRAS

PERIODO: ENERO 2012RUC: 20420015784APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL: MISTI S.A.C.



31

Práctica Contable

¿Cómo subsanar errores contables de ejercicios anteriores?

CASO Nº 1

¿CÓMO SE CORRIGE EL RECONO-CIMIENTO INCORRECTO DE UN

INGRESO?

La empresa “INMOBILIARIA PLATI-NIUM” S.A.C. está construyendo de-partamentos para la venta, los cua-les estarán listos para su entrega en Octubre de 2013. Sobre el particular, con fecha 30.12.2012 realizó la venta al contado de un departamento a un valor de S/. 200,000 más IGV, ope-ración que fue registrada como un ingreso del citado ejercicio. En rela-ción a esto, con fecha 31.08.2013 el departamento contable se da cuenta del error incurrido, solicitando ayuda para su corrección. Considerar que los Estados Financieros del 2012 son los siguientes:

ESTADO DE RESULTADOS IMPORTANTES

Ingresos 1’850,000

Costos y gastos (1’050,000)

Uti lidad Neta 800,000

ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA

Acti vos Pasivo y Patrimonio

Efecti vo 900,000 Pasivo Diferido 0

Capital 100,000

Resultados del ejercicio

800,000

Total Acti vos

900,000Total Pasivo y Patrimonio

900,000

SOLUCIÓN:

• Tratamiento Contable

De acuerdo a los datos planteados, po-demos deducir que en Diciembre del 2012, la empresa “INMOBILIARIA PLA-TINIUM” S.A.C. registró contablemente la operación en análisis de la siguiente forma:

XX12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 218,000 121 Facturas, boletas y otros compr. por cobrar 1212 Emiti das en cartera40 TRIBUTOS, CONTR. Y A- PORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 18,000 401 Gobierno Central 40111 IGV – Cuenta Propia70 VENTAS 200,000 702 Productos terminados 7024 Productos inmuebles terminados

70241 Tercerosx/x Por el reconocimiento de

la venta del departamen-to en planos, el cual será entregado en Octubre del 2013

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 218,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 218,000 121 Facturas, boletas y otros compr. Por cobrar 1212 Emiti das en carterax/x Por el ingreso del dinero

proveniente de la venta en planos del departamento.

XX

En relación a este registro, debe recor-darse que para reconocer un ingreso proveniente de la venta de bienes, deben cumplirse con las condiciones previstas en el Párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos de actividades ordinarias. En efecto, de acuerdo a este párrafo “Los ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de bienes deben ser reconocidos y registrados en los Estados Financieros cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:

a) La entidad ha transferido al compra-dor los riesgos y ventajas, de tipo sig-nificativo, derivados de la propiedad de los bienes.

b) La entidad no conserva para sí ningu-na implicación en la gestión corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propie-dad, ni retiene el control efectivo so-bre los mismos.

c) El importe de los ingresos de activi-dades ordinarias pueda medirse con fiabilidad.

d) Sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; y,

e) Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pue-den ser medidos con fiabilidad”.

De lo anterior, se desprende que para que una entidad reconozca un ingreso proveniente de la venta de bienes, debe verificar el cumplimiento de cada una de estas condiciones. De no cumplirse con una o varias de ellas, no debería

reconocer ingreso alguno, hasta el mo-mento en que todas se cumplan.

En el caso concreto de la empresa “IN-MOBILIARIA PLATINIUM” S.A.C. resulta evidente que no debió reconocer ingre-so alguno, pues a la fecha de la “venta” (30.12.2012) no cumplía con las dos primeras condiciones, vinculadas a la entrega o transferencia del bien. Como consecuencia de ello, en los Estados Financieros del 2012 la empresa reco-noció indebidamente un ingreso que derivó a su vez, en un incremento de los beneficios del citado año.

En ese sentido, para corregir el error hallado, en el momento en que éste es descubierto (31.08.2013), el depar-tamento contable deberá disminuir el monto correspondiente de los resulta-dos del Ejercicio 2012. No obstante, como dicho ejercicio está cerrado, de-bemos cargar a la cuenta en que se re-flejan dichos resultados: 59 Resultados Acumulados, abonando a la cuenta de Pasivo Diferido. Así:

XX59 RESULTADOS ACUMULADOS 200,000 591 Uti lidades no distribuidas 5912 Ingresos de años anteriores49 PASIVO DIFERIDO 200,000 496 Ingresos diferidosx/x Por la corrección del error

descubierto, afectando a la cuenta Resultados Acu-mulados y reconociendo un pasivo.

XX

Lo anterior, también implica que la em-presa tendría que reformular sus Esta-dos Financieros del 2012, los que que-darían de la siguiente:

Estado de Resultados

2012(Inicial)

2012(Reformulado)

Ingresos 1’850,000 1’650,000

Costos y gastos

(1’050,000) (1’050,000)

Uti lidad Neta

800,000 600,000

Total ingresos reconocidos inicialmente 1,850,000(-) Monto que no debió ser reconocido como Ingreso (200,000)Total Ingresos 1’650,000

Asimismo, su Estado de Situación Finan-ciera será reformulado de acuerdo a lo siguiente:

ASESOR EMPRESARIAL


32


Acti vos2012

(Inicial)2012

(Reformulado)Pasivo y

Patrimonio 2012

(Inicial)2012

(Reformulado)

Efecti vo 900,000 900,000 Pasivo Diferido 0 200,000

Capital 100,000 100,000

Resultados del ejercicio

800,000 600,000

Total Acti vos 900,000 900,000Total Pasivo y Patrimonio

900,000 900,000

Con el registro contable de ajuste, fí jese como la Cuenta Resultados Acumulados disminuye en S/. 200,000 en tanto que ese monto es trasladado a la Cuenta Pasivo Diferido.


Acti vos 2010 2011Pasivo y

Patrimonio2010 2011

Efect. Y equiv.

25,000 40,000 Capital 15,000 15,000

Resultados Acumulados

0 10,000

Uti lidad del ejercicio

10,000 15,000

Total Acti vos

25,000 40,000 Total 25,000 40,000

SOLUCIÓN:

• Tratamiento Contable

Teniendo en consideración los datos expuestos por la empresa “AGRÍCOLA OTC” S.R.L. debemos manifestar en principio que sí ésta sufrió el robo de S/. 5,500 en efectivo el 20.12.2010, este hecho debió ser reconocido inmedia-tamente en los Estados Financieros de dicho año, y no esperar a que se cuente con un documento administrativo para efectuar tal reconocimiento. Este proce-dimiento se desprende de lo señalado en el Párrafo 97 del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros.

En ese sentido, al tratarse de una omi-sión contable, debe seguirse el trata-miento dispuesto en el Párrafo 42 de la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Erro-res, norma que indica que tratándose de errores de ejercicios anteriores, una entidad debe corregir los mismos, de forma retroactiva, en los primeros esta-dos financieros formulados después de haberlos descubierto, reexpresando la información comparativa para el ejerci-cio o ejercicios anteriores en los que se originó el error.

De ser así, en libros contables de Mayo de 2012, deberá efectuarse el siguien-te registro, afectando los resultados del ejercicio al cual correspondió la pérdida extraordinaria:

XX59 RESULTADOS ACUMULADOS 5,500 592 Pérdidas acumuladas 5921 Gastos de años anteriores10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 5,500 101 Caja21/05 Por el robo de S/. 5,500

(pérdida extraordinaria) ocurrido el 20.12.2010 en el local de la empresa, no reconocido oportuna-mente.

XX

Lo anterior significaría que si la empre-sa obtuvo una utilidad de S/. 10,000 en el 2010 y S/. 15,000 en el año 2011,

imponible para determinar el pago a cuenta del Impuesto a la Renta.

Finalmente, respecto del IGV, la empre-sa “INMOBILIARIA PLATINIUM” S.A.C. no debería realizar cambio alguno, pues en la fecha en que recibió el dinero de la venta del departamento en planos (esto es, 30.12.2012), nació la obligación tri-butaria de este impuesto, debiendo por tanto en dicho período, realizar la de-claración y pago correspondiente. Debe recordarse que a partir del 01.08.2012, la venta de bienes sujetas a condición suspensiva que el bien exista (como es el caso de la venta de departamentos en planos), está gravado con el IGV. Ello de acuerdo al artículo 3º del Decreto Legis-lativo Nº 1116.

CASO Nº 2

¿CÓMO SE TRATA LA PÉRDIDA DE DINERO

NO REGISTRADA?

Con fecha 20.12.2010, la empresa “AGRÍCOLA OTC” S.R.L. sufrió el robo de S/. 5,500 en efectivo, pérdida que no registró contablemente, pues no podía deducir tributariamente el gas-to, al no cumplir con las condiciones establecidas en el inciso d) del artí-culo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta (norma que impone como con-dición para deducir el gasto que el hecho delictuoso se haya probado ju-dicialmente o que se haya acreditado que es inútil ejercitar la acción judi-cial correspondiente), situación que logra cumplir recién el 21.05.2012. Sobre el particular, el contador de la empresa, nos consulta acerca del procedimiento que debería seguir en este caso. Considerar que la empre-sa presenta los siguientes Estados Fi-nancieros en el 2010 y en el 2011:


2010 2011

Ingresos 89,000 98,000

Costos y gastos (79,000) (83,000)

Uti lidad Neta 10,000 15,000

Es importante mencionar que cuando se cumplan con todas las condiciones antes señaladas (se asume, en Octubre 2013), el departamento contable de-berá reconocer el ingreso, para lo cual realizará el siguiente asiento contable:

XX49 PASIVO DIFERIDO 200,000 496 Ingresos diferidos70 VENTAS 200,000 702 Productos terminados 7024 Productos inmuebles terminados 70241 Tercerosx/x Por el reconocimiento del

ingreso al cumplirse las condiciones previstas en el Párrafo 14 de la NIC 18.

XX

Como se observa de lo anterior, en el momento en que se cumplen las condi-ciones para el reconocimiento del ingre-so, se abonará el monto correspondien-te a la Cuenta 70 Ventas.

• Tratamiento Tributario

Para efectos del Impuesto a la Renta, el tratamiento que deberá seguirse es el mismo que el señalado para efectos contables. Esto implicará que:

a) La empresa no debería haber reco-nocido como ingreso del Ejercicio 2012, el dinero que percibió pro-ducto de la venta del inmueble en planos. De haberlo hecho, deberá rectificar la determinación del pago a cuenta de Diciembre de 2012 así como la declaración anual de dicho ejercicio, para corregir las bases im-ponibles, en los montos reconocidos indebidamente.

b) De existir un Impuesto a la Renta pa-gado en exceso, éste puede ser ob-jeto de devolución o compensación, según decisión que tome la empre-sa.

c) En Octubre del 2013 (oportunidad en que efectivamente se devenga el in-greso), la empresa recién reconocerá el ingreso en su totalidad, debiendo en ese período, tomarlo como base



33

debería reformular la presentación de su información financiera de acuerdo a lo siguiente:


2010 2011

Ingresos 89,000 98,000

Costos y gastos (84,500) (83,000)

Uti lidad Neta 4,500 15,000

Total Costos y Gastos reconocidos inicialmente 79,000(+) Gasto por Pérdida del dinero 5,500Total Costos y gastos corregido 84,500


Acti vos 2010 2011 Pasivo y Patrimonio 2010 2011

Efecti vo y eq. 19,500 34,500 Capital 15,000 15,000

Resultados Acumulados 0 4,500

Uti lidad del ejercicio 4,500 15,000

Total Acti vos 19,500 34,500 Total 19,500 34,500

Total Efecti vo Inicial 25,000(-) Pérdida del dinero (5,500)Total Efecti vo 19,500

Total Uti lidad del Ejercicio 2010Inicial 10,000(-) Gasto por pérdida del dinero (5,500)Total uti lidad corregida 4,500

Total Efecti vo Inicial 40,000 (-) Pérdida del dinero (5,500)Total Efecti vo corregido 34,500

• Tratamiento Tributario

En relación al tratamiento tributario de este hecho, debemos considerar en principio que de acuerdo al inciso d) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles como gastos, las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bie-nes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del con-tribuyente por sus dependientes o terce-ros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya proba-do judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente.

Como se observa, para la deducción tri-butaria de las pérdidas extraordinarias

generadas por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por terceros (como es el caso del robo), se requiere inicialmente que dicha pérdida no esté cubierta por seguro alguno y que ade-más se pruebe judicialmente el hecho o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente, situa-ción esta última que se puede dar con el archivamiento de la denuncia policial por parte de la fiscalía.

Esto significa que independientemente de cuándo haya sucedido el hecho, úni-camente el gasto será deducible cuando se cuente con este documento, situa-ción que como se observa es opuesta al tratamiento contable. En ese sentido, el tratamiento dispar entre ellos, puede haber generado diferencias temporales

al determinar el Impuesto a la Renta Contable del 2010 con aquel Impuesto a la Renta determinado según las nor-mas tributarias para dicho año.

En ese sentido, y tratándose del caso expuesto por la empresa “AGRÍCOLA OTC” S.R.L. consideramos que para que el gasto por la pérdida extraordina-ria sea deducible en el ejercicio en que se cumplió con las condiciones para su deducción (año 2012), se debería rec-tificar la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del 2010, incluyen-do como gasto la citada pérdida dentro del Estado de Resultados, y adicionando simultáneamente el mismo, para que en la Declaración Jurada Anual del Im-puesto a la Renta del 2012, se incluya este monto en la casilla de deducciones, pudiendo así deducirse el gasto. Esta si-tuación debería quedar reflejada de la siguiente forma:

Año 2010Cálculo

Contable IR

Cálculo Tributario

IR

Dife-rencias

Uti lidad Contable 2010

100,000 100,000

(+) Gasto no deducible

Robo del dinero5,500 5,500

Base para el IR 100,000 105,500

IR 2010 30,000 31,650 1,650

Año 2012Cálculo

Contable IR

Cálculo Tributario

IR

Dife-rencias

Uti lidad Conta-ble 2012

100,000 100,000

(-) Gasto no deducible

Robo del dinero(5,500) (5,500)

Base para el IR 100,000 94,500

IR 2012 30,000 28,350 (1,650)

Desembolsos derivados de la constitución y expansión de una empresa

CASO Nº 3

LOS DESEMBOLSOS GENERADOS POR LA CONSTITUCIÓN DE UNA

EMPRESA ¿SE ACTIVAN?

Durante el proceso de su constitución, la empresa “AJK INVESMENT” S.A.C. ha incurrido en gastos notariales por S/. 10,000 más IGV. Sobre el particu-lar, nos consultan el tratamiento con-table y tributario que corresponde a estos desembolsos.

SOLUCIÓN:


Las empresas al momento de constituir-se (principalmente aquellas que lo ha-cen como personas jurídicas) incurren en una serie de desembolsos, a los que se les denomina comúnmente como Gastos Preoperativos, Gastos de Inicia-ción o Gastos de Inicio.

En relación a estos desembolsos, el Pá-rrafo 69 de la NIC 38 Intangibles se-ñala que “(…) algunos desembolsos se realizan para suministrar a la entidad beneficios económicos futuros, pero no se adquiere, ni se crea ningún activo, ni intangible ni de otro tipo que pueda ser reconocido como tal. En esos casos, el

importe se reconoce como un gasto en el momento en que se incurra en él”.

Precisa el citado párrafo que “(…) uno de los ejemplos de estos desembolsos son los Gastos de Establecimiento los cuales pueden consistir en:

• Costos de inicio de actividades, ta-les como costos legales y adminis-trativos soportados en la creación de una entidad con personalidad jurídica.

• Desembolsos necesarios para abrir una nueva instalación, una actividad

ASESOR EMPRESARIAL


34

* Es importante recordar que el párrafo 18.15 de la NIIF para las PYMES prevé el mismo tratamiento. En efecto, de acuerdo al párrafo citado, una entidad reconocerá los desembolsos por Actividades de establecimiento (por ejemplo, gastos de establecimiento), que incluyen costos de inicio de actividades, tales como costos legales y administrativos incurridos en la creación de una entidad con personalidad jurídica, desembolsos necesarios para abrir una nueva instalación o negocio (es decir costos de preapertura) y desembolsos de lanzamiento de nuevos productos o procesos (es decir costos previos a la operación), como un gasto, y no como un activo intangible.



o para comenzar una explotación (costos de preapertura), o bien,

• Costos de lanzamiento de nuevos productos o procesos (costos previos a la explotación)”*.

De acuerdo a lo antes señalado, si una entidad incurre en desembolsos deriva-dos de su constitución, los mismos se-rán reconocidos como gastos a medida que se incurren. Así, tratándose de los gastos por honorarios al notario incurri-dos por la empresa “AJK INVESMENT” S.A.C. durante el proceso de su cons-titución, éstos deben ser considerados como gastos del ejercicio en que se in-currieron, debiendo ser registrados de acuerdo a lo siguiente:

XX63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 10,000 632 Asesoría y consultoría 6322 Legal y tributaria 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES TERCEROS 11,800 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por Pagar 4212 Emiti das x/x Por el reconocimiento del

gasto por los honorarios del Notario.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 10,00079 CARGAS IMP. CUENTA COS- TOS Y GASTOS 10,000 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastosx/x Por el desti no de los honorarios notariales

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES - TERCEROS 11,800 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 11,800 104 Cuentas Corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas x/x Por la cancelación de los honorarios notariales.

XX


El tratamiento tributario que merecen los Gastos de Establecimiento (Gastos Preoperativos), se encuentra regido por el inciso g) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta. De acuerdo a esta norma, a efecto de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, son dedu-cibles los gastos de organización, los gastos preoperativos iniciales, los gastos preoperativos originados por la expan-sión de las actividades de la empresa y los intereses devengados durante el pe-ríodo preoperativo.

Para tal efecto, la norma en cuestión precisa que a opción del contribuyente, los mismos podrán:

• Deducirse en el primer ejercicio; o, • Amortizarse proporcionalmente en el

plazo máximo de diez (10) años.

Como se observa de lo anterior, a di-ferencia del tratamiento contable que establece el Párrafo 69 de la NIC 38 Intangibles, según el cual estos gastos se consideran como gastos del ejerci-cio, para efectos tributarios se permite que el contribuyente elija entre deducir el gasto de manera total el primer año, o deducirlo de manera proporcional, en el plazo antes señalado.

En todo caso, de optarse por la primera alternativa, cabe advertir que no habrá diferencias entre el tratamiento contable y el tratamiento tributario; sin embargo, de optarse por la segunda alternativa, surgirán diferencias temporarias que deberán tratarse de acuerdo con la NIC 12 Impuesto a la Renta.

CASO Nº 4

LOS PAGOS A REGISTROS PÚBLICOS ¿DEBEN ACTIVARSE?

El Sr. Luís Castro Chávez ha cons-tituido una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada (E.I.R.L.) habiendo realizado personalmente los trámites ante Registros Públicos para su inscripción como persona jurídica. Sobre el particular, nos con-sulta cómo deben ser tratados conta-blemente los desembolsos incurridos ante esta entidad, considerando que éstos sumaron S/. 2,000.

SOLUCIÓN:


En el caso anterior, señalamos que los Gastos Preoperativos, Gastos de Ini-ciación, o Gastos de Inicio, deben ser tratados contablemente como gastos del ejercicio en que se incurren, pues así lo establece el párrafo 69 de la NIC 38 Intangibles. Sobre el particular debe

considerarse que uno de los conceptos que comprenden este tipo de gastos son aquellos relacionados a los costos legales y administrativos soportados en la creación de una entidad con perso-nalidad jurídica.

En ese sentido, considerando que los desembolsos incurridos por el Sr. Castro ante Registros Públicos para la inscrip-ción de la E.I.R.L. como persona jurídi-ca, califican como Gastos Preoperativos, Gastos de Iniciación, o Gastos de Inicio, los mismos deberán ser tratados como gastos.

Es importante mencionar que los desembolsos incurridos por la inscrip-ción de la E.I.R.L. ante Registros Públi-cos, califican como tributos. Ello en la medida que el pago a dicho entidad tiene la calificación de una tasa admi-nistrativa, la cual incluso se encuentra reflejada en el propio Texto Único de Procedimientos Administrativos (TUPA) de la Superintendencia Nacional de los Registros Públicos (SUNARP)

De ser así, los desembolsos incurridos deben ser tratados contablemente de acuerdo a lo siguiente:

XX64 GASTOS POR TRIBUTOS 2,000 644 Otros gastos por tributos 6443 Otros10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 2,000 101 Cajax/x Por el pago realizado ante

Registros Públicos para la consti tución de la empresa.

XX


Tal como se ha señalado en el caso an-terior, el tratamiento tributario que me-recen estos gastos implica:

• Deducirlos en el primer ejercicio; o,

• Amortizarlos proporcionalmente en el plazo máximo de diez (10) años.

Bajo ese contexto, la empresa consti-tuida deberá elegir la mejor opción. Si opta por deducirlo íntegramente, tanto el tratamiento contable como el tribu-tario irán de la mano. No obstante, si opta por deducirlo en el plazo de 10 años, esto generará diferencias en-tre ambos tratamientos, naciendo las denominadas diferencias temporales, que no son otra cosa que gastos que serán deducidos en ejercicios posterio-res.



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Cuentas 03 y 08: Otras cuentas de orden deudoras y acreedoras

CUENTA 03: OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS

1. DEFINICIÓN

La Cuenta 03 Otras cuentas de orden deudoras, incluye los contratos aproba-dos que estén en proceso de ejecución o en trámite. Asimismo, comprende los bienes dados de baja que se espera, se retiren formalmente de la entidad a tra-vés de su desecho o destrucción1.

2. NOMENCLATURA


031 Contratos aprobados

0311 Contratos en ejecución

0312 Contratos en trámite

032 Bienes dados de baja

0321 Suministros


039 Diversas

3. SUBCUENTAS

El contenido de cada una de las sub-cuentas que conforman esta cuenta es el siguiente

a) Subcuenta 031: Contratos apro-bados

En esta subcuenta deberán registrar-se los contratos que haya suscrito la entidad que estén en proceso de eje-cución o en trámite.

b) Subcuenta 032: Bienes dados de baja

Incluye los bienes dados de baja que se espera, se retiren formalmente de la entidad.

c) Subcuenta 039: Diversas

La subcuenta 039 comprende todas aquellas situaciones no incluidas en las demás cuentas, subcuentas o divi-sionarias, que podrían generar en el futuro, compromisos para la empresa.

4. DINÁMICA

La dinámica de esta cuenta es la si-guiente:



Otras cuentas de control.El reti ro o baja de otras

cuentas de control.

IMPORTANTE

Para efectos de registrar las operaciones con esta cuenta, debe efectuarse el car-go o el abono a la Cuenta 09 Acreedo-ras por contra.

DINÁMICA DE LA CUENTA 03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN

DEUDORAS

a) Por otras cuentas de control

CUENTA 03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS

xxxx


xxxx

b) Por el retiro o baja de otras cuen-tas de control


xxxx

CUENTA 03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS

xxxx

1 PGCE – Comentarios y Casos Prácticos basados en NIIF. Rodríguez Neira, Alfredo. Primera edición, pág. 487.

IMPORTANTE

Para registrar el abono (o el cargo, se-gún corresponda) a la Cuenta 09 Acree-doras por contra, sugerimos aperturar los siguientes códigos en la referida cuenta:


0931 Contratos aprobados

09311 Contratos en ejecución

09312 Contratos en trámite

0932 Bienes dados de baja

09321 Suministros

09322 Inmuebles, maquinaria y

equipo

0939 Diversas

CUENTA 08: OTRAS CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS

1. DEFINICIÓN

La Cuenta 08 Otras cuentas de orden acreedoras, incluye los compromisos que la entidad requiera controlar, no in-cluidas en los códigos anteriores.

2. NOMENCLATURA


089 Diversas

3. SUBCUENTAS


a) Subcuenta 089: Diversas

Incluye los compromisos que la em-presa asuma, distintos a los incluidos en otras subcuentas.

4. DINÁMICA




La disminución o reti ro de otras cuentas de control acreedoras.

Otras cuentas de control.

ASESOR EMPRESARIAL


36



IMPORTANTE

Para efectos de registrar las operacio-nes con esta cuenta, debe efectuarse el cargo o el abono a la Cuenta 04 Deu-doras por contra.

DINÁMICA DE LA CUENTA 08 OTRAS CUENTAS DE ORDEN

ACREEDORAS

a) Por otras cuentas de control

CUENTA 04 DEUDORAS POR CONTRA

xxxx

CUENTA 08 OTRAS CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS

xxxx

b) Por la disminución o retiro de otras cuentas de control acreedoras

CUENTA 08 OTRAS CUENTAS DE ORDEN ACREEDORAS

xxxx

CUENTA 04 DEUDORAS POR EL CONTRARIO

xxxx

IMPORTANTE


048 Otras cuentas de orden acreedoras

0489 Diversas

CASO

REGISTRO DEL WARRANT

La empresa “EXPORTACIONES PES-QUERAS” S.A.C. ha suscrito un Warrant con la empresa “WARRANT DEL PERÚ”

S.A.C. por un valor de S/. 1’000,000. Para estos efectos, ha entregado a ésta productos terminados por el mis-mo valor. Nos piden el tratamiento contable.

SOLUCIÓN:

El warrant es un documento por el cual un “Almacén General de Depósito”, re-conoce haber recibido en depósito, de su legítimo propietario y por un plazo no mayor de un año, una determina-da mercadería cuyo valor aproximado indica el Almacén. En otras palabras, este documento, acredita que una mer-cadería está depositada en un almacén a la orden del tenedor de los documen-tos. La importancia de este documen-to radica en que puede ser negocia-do o dejado en garantía con fines de crédito.

Como se observa de lo anterior, la emisión de un Warrant no implica una transferencia de propiedad; sólo es la acreditación respecto de determinados bienes que están depositados en un lu-gar determinado.

De ser así, la entrega de las existencias al almacén general de depósito, no im-plica necesariamente una transferencia de propiedad de dichos bienes; por ello el registro contable que implicará esta entrega será utilizando las cuentas de orden respectivas:

XX

03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 1’000,000 039 Diversas 0399 Mercaderías entregadas en warrant2

09 ACREEDORAS POR CONTRA3 1’000,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0939 Diversas 09399 Mercaderías entregadas en warrantx/x Por la emisión del Certi -

fi cado de Warrant como consecuencia del depósito de los productos entrega-dos.

XX

Asumiendo que la empresa “EXPORTA-CIONES PESQUERAS” S.A.C. transfiere los productos terminados entregados en warrant, el registro contable que deberá realizar son los siguientes, considerando un valor de venta de S/. 1’500,000 más IGV:

XX

12 CUENTAS POR COBRAR CO- MERCIALES – TERCEROS 1’770,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emiti das en cartera 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 270,000 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta Propia70 VENTAS 1’500,000 702 Productos manufacturados 7021 Productos manufacturados 70211 Tercerosx/x Por la venta de los produc-

tos manufacturados entre-gados en warrant.

XX

69 COSTO DE VENTAS 1’000,000 692 Productos terminados 6921 Productos manufacturados 69211 Terceros21 PRODUCTOS MANUFAC- TURADOS 1’000,000 221 Productos manufac- turadosx/x Por el costo de los pro-

ductos manufacturados vendidos a la empresa no relacionada.

XX

Adicionalmente a estos registros, deberá revertirse el registro contable realizado con las cuentas de orden, en la medida que los bienes han sido transferidos:

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 1’000,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0939 Diversas 09399 Mercaderías entregadas en warrant03 OTRAS CUENTAS DE ORDEN DEUDORAS 1’000,000 039 Diversas 0399 Mercaderías entregadas en warrantx/x Por la transferencia de

los bienes entregados en warrant.

XX

2 Para efectos prácticos, se ha agregado el código 01391 Warrant de productos terminados. Ello con la fi nalidad de identifi car el tipo de bien depositado.

3 Aun cuando el PCGE no establezca códigos para la cuenta 09 Acreedoras por contra, hemos creído conveniente aperturar los códigos 099 Diversas y 0991 Warrant de Productos Terminados, para registrar en éstos los bienes entregados en custodia.

PRIMERA QUINCENA - SETIEMBRE 2012


Informe Contable

27

INFORME

• Aspectos formales y aplicación práctica del Registro de Compras - Parte Final ............................................. 27


• ¿Cuál es el tratamiento de los Gastos por Movilidad? ................................................................................ 31

PRÁCTICA CONTABLE

• Contabilización de Ventas al Exterior ........................................................................................................ 35

Aspectos formales y aplicación práctica del Registro de Compras- Parte Final -


En nuestra edición anterior habíamos explicado acerca de los aspectos for-males del Registro de Compras, en lo referente a la obligación de su llevado, forma de llevado, datos de cabecera, plazo máximo de atraso, información mínima, derecho a crédito fiscal, entre otros. Asimismo, se inició con el desa-rrollo del primer caso práctico del llena-do de este registro.

Ahora bien, en el presente informe continuaremos con el desarrollo del caso práctico haciendo incidencia en la aplicación del método de prorrata, los asientos contables y el llenado del PDT 621. Además, explicaremos el llenado del Registro de Compras en los casos de importación de bienes.

2. CONTINUACIÓN DEL DESA-RROLLO DEL CASO Nº 1: LLE-NADO DEL REGISTRO DE COM-PRAS Y ASIENTOS CONTABLES

b) En el análisis de las operaciones se observa que la empresa “MISTI” S.A.C. ha realizado ventas gravadas y ventas no gravadas. En ese senti-do, para determinar correctamente el crédito fiscal, se debe tener en cuenta las disposiciones del Reglamento del IGV respecto a este punto:

b.1) Los contribuyentes contabilizarán separada-mente la adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e importaciones desti nados exclusi-vamente a operaciones gravadas y de exportación, de aquéllas desti nadas a operaciones no gravadas.Por consiguiente, los contribuyentes deberán conta-bilizar separadamente sus adquisiciones, clasifi cán-dolas en:

– Adquisiciones gravadas desti nadas a ser uti li-zadas exclusivamente en la realización de ope-raciones gravadas y de exportación.

– Adquisiciones gravadas desti nadas a ser uti -lizadas exclusivamente en la realización de operaciones no gravadas, excluyendo las ex-portaciones.

– Adquisiciones gravadas desti nadas a ser uti li-zadas conjuntamente en operaciones grava-das y no gravadas.

En tal senti do, sólo podrán uti lizar como crédito fi s-cal el Impuesto que haya gravado la adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e im-portaciones, desti nados a operaciones gravadas y de exportación. No obstante a dicho monto, se le adi-cionará el crédito fi scal resultante del procedimiento establecido en el punto b.2). b.2) Cuando el sujeto no pueda determinar las ad-quisiciones que han sido desti nadas a realizar ope-raciones gravadas o no con el Impuesto, el crédito fi scal se calculará proporcionalmente con el siguien-te procedimiento:

a) Se determinará el monto de las operaciones gravadas con el Impuesto, así como las expor-taciones de los últi mos doce meses, incluyendo el mes al que corresponde el crédito.

b) Se determinará el total de las operaciones del mismo período, considerando a las gravadas y a las no gravadas, incluyendo a las exportaciones.

c) El monto obtenido en a) se dividirá entre el ob-tenido en b) y el resultado se multi plicará por cien (100). El porcentaje resultante se expresa-rá hasta con dos decimales.

d) Este porcentaje se aplicará sobre el monto del Impuesto que haya gravado la adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e importaciones que otorgan derecho a crédito fi scal, resultando así el crédito fi scal del mes.

Para efecto de la aplicación de lo dispuesto, se toma-rá en cuenta lo siguiente:i) Se entenderá como operaciones no gravadas a

las comprendidas en el artí culo 1º de la Ley del IGV que se encuentren exoneradas o inafectas del Impuesto, incluyendo la primera transferencia de bienes realizada en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas de Productos, la prestación de servicios a tí tulo gratuito, la venta de inmuebles cuya adqui-sición estuvo gravada, así como las cuotas ordina-rias o extraordinarias que pagan los asociados a una asociación sin fi nes de lucro, los ingresos ob-tenidos por enti dades del sector público por tasas y multas, siempre que sean realizados en el país.

ii) No se consideran como operaciones no gravadas la transferencia de bienes no considerados mue-bles; las previstas en los incisos c), i), m), n) y o) del artí culo 2º de la Ley del IGV; la transferencia de créditos realizada a favor del factor o del ad-quirente; la transferencia fi duciaria de bienes muebles e inmuebles, las transferencias de bie-nes realizadas en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas de Productos que no impliquen la entrega fí sica de bienes, así como la prestación de servicios a tí tulo gratuito que efectúen las em-presas como bonifi caciones a sus clientes sobre operaciones gravadas.

No se incluye para efecto del cálculo de la prorrata los montos por operaciones de importación de bie-nes y uti lización de servicios.

Por lo cual, en el caso descrito se debe aplicar el método de prorrata del IGV para determinar el crédito fiscal de las adquisiciones gravadas destinadas a ser utilizadas conjuntamente en operacio-nes gravadas y no gravadas. Para ello contamos con la información comple-mentaria de los últimos doce meses:

Operaciones de venta gravadas (últi mos doce meses)

S/. 130,000

Operaciones de venta no gravadas (últi mos doce meses)

S/. 40,000

Exportaciones (últi mos doce meses) S/. 0

En ese sentido, para calcular el coefi-ciente que utilizaremos para el cálculo de la prorrata del crédito fiscal, aplica-remos la siguiente fórmula:

Coefi ciente =

Operaciones de venta gravadas + Exportaciones (12 últi mos meses

incluyendo el mes de cálculo)

Operaciones de venta gravadas + Operaciones no gravadas +

Exportaciones (12 últi mos meses incluyendo el mes de cálculo)

Coefi ciente =130,000 + 0

130,000 + 40,000 + 0

Coefi ciente =130,000170,000

Coefi ciente = 0.7647 x 100 %

Coefi ciente = 76.47 %

ASESOR EMPRESARIAL


28

Ahora bien, este coeficiente lo aplicaremos al crédito fiscal de las “Adquisiciones gravadas destinadas a operaciones grava-das y/o de exportación y a operaciones no gravadas”, para calcular el crédito fiscal aceptado. Veamos a continuación:

IGV de las Adquisiciones gravadas desti nadas a operaciones gravadas

y/o de exportación y a operaciones no gravadas

Coefi cienteCrédito fi scal por aplicación de la

prorrata = x

Crédito fiscal por aplicación de la prorrata = 451.53 x 76.47 % Crédito fiscal por aplicación de la prorrata = S/. 345Del cálculo efectuado se aprecia lo siguiente;

Crédito fi scal de las “Adquisiciones gravadas desti nadas a operacio-nes gravadas y/o de exportación y a operaciones no gravadas”

S/. 451.53

Crédito fi scal aceptado en aplicación de la prorrata S/. 345.00

Crédito fi scal no aceptado S/. 106.53

Por consiguiente y a manera de resumen, a continuación mos-tramos el análisis del crédito fiscal de las compras efectuadas:

ANÁLISIS DEL CRÉDITO FISCALMONTO TOTAL

CRÉDITO FISCAL ACEPTADO

CRÉDITO FISCAL NO ACEPTADO

Crédito fi scal de las “Adquisiciones gravadas desti nadas a operaciones gravadas y/o de exportación”

S/. 1,710.00 S/. 1,710.00 S/. 0.00

Crédito fi scal de las “Adquisiciones gravadas desti nadas a operaciones gravadas y/o de exportación y a operaciones no gravadas”

S/. 451.53 S/. 345.00 S/. 106.53

Crédito fi scal de las “Adquisiciones gravadas desti nadas a operaciones no gravadas”

S/. 144.00 S/. 0.00 S/. 144.00

TOTAL S/. 2,305.53 S/. 2,055.00 S/. 250.53

c) Ahora bien, con motivo de la centralización del Registro de Compras y considerando el crédito fiscal determinado en base a la aplicación de la prorrata, la empresa deberá efectuar los siguientes asientos contables:

- Centralización del Registro de Compras

XX 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 3,658.00 162 Reclamaciones a terceros 1629 Otras 18 SERVICIOS Y OTROS CON TRATADOS POR ANTICIPADO 7,000.00 182 Seguros 60 COMPRAS 6,544.00 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manu facturadas 60111 Mercaderías A (gravado) 4,500.00 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6032 Suministros 944.00 604 Envases y embalajes 6042 Embalajes 1,100.00 63 GASTOS DE SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 2,508.47 632 Asesoría y consultoría 6322 Legal y tributaria 2,000.00 636 Servicios básicos 6361 Energía eléctrica 508.47 64 GASTOS POR TRIBUTOS 106.53 641 Gobierno central 6411 Impuesto General a las ventas y selecti vo al consumo 38 OTROS ACTIVOS 200.00 381 Bienes de arte y cultura 3812 Biblioteca 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 2,055.00 401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV - Cuenta propia 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 18,972.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das 20 MERCADERÍAS 3,100.00 201 Mercaderías manufacturadas

2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo x/x Por la centralización del Registro de Compras del mes de

enero de 2012. XX

- Asiento de destino

XX20 MERCADERÍAS 4,500.00 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo 201111 Mercaderías A (gravado) 25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 944.00 252 Suministros 2524 Otros suministros 26 ENVASES Y EMBALAJES 1,100.00 262 Embalajes 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 2,615.00 941 Gastos generales 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 6,544.00 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufacturadas 61111 Mercaderías A (gravado) 4,500.00 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministros 944.00 614 Envases y embalajes 6142 Embalajes 1,100.00 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 2,615.00 791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos x/x Por el desti no de las cuentas.

XX

c) Finalmente, procederemos al llenado del PDT 621 en lo referente a las compras del mes de Enero de 2012.

- Datos generales del contribuyente

- Llenado de las Compras del mes de Enero 2012

- Análisis del coeficiente y determinación del crédito fis-cal de la Casilla Nº 111



29

CASO Nº 2

LLENADO DEL REGISTRO DE COMPRAS EN LA IMPORTACIÓN DE MERCADERÍAS

La empresa “INVERSIONES ORIENTALES” S.A.C. ha realiza-do la importación de mercaderías procedentes de México. Los desembolsos incurridos en la importación son los siguientes:

FECHA DE DOCUMENTO

FECHA DE PAGO

CONCEPTO MONTO ($.) MONTO (S/.)

02.04.2012 04.04.2012 Valor F.O.B. 30,000 81,960

07.04.2012 07.04.2012 Flete maríti mo 4,000 10,780

15.04.2012 16.04.2012 Seguro 100 271.20

16.04.2012 18.04.2012 Almacenamiento 300 más IGV

20.04.2012 20.04.2012DUA

- Ad Valorem- IGV e IPM

2.720 6,628

7,409.2818,005.64

Al respecto, la empresa nos consulta acerca del llenado del Registro de Compras y del tratamiento contable de todos los desembolsos vinculados a la importación realizada.

SOLUCIÓN:

En principio debemos indicar que todos los documentos vin-culados a la importación efectuada deben ser anotados en el Registro de Compras de la entidad. Veamos a continuación el llenado del Registro de Compras.

(Ver Formato 8.1 Registro de Compras)

En ese sentido, a continuación procederemos a registrar in-dependientemente cada documento o desembolso realizado por la empresa1.

FORMATO 8.1: REGISTRO DE COMPRASPERIODO: AGOSTO 2012 RUC: 20252821326 APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL: INVERSIONES ORIENTALES S.A.C.

2 Para el desarrollo de los asientos se han considerado tipos de cambio referenciales.

NÚMEROCORRE-LATIVO

DEL REGIS-TRO O

CÓDIGO UNICODE LA

OPERA-CIÓN

FECHA DEEMISIÓN

DELCOMPRO-

BANTE DE PAGOO DOCU-MENTO

FECHADE

VENCI-MIENTOO FECHADE PAGO

COMPROBANTE DE PAGO O DOCUMENTO

N° DEL COMPROBANTE DE PAGO, DO-CUMENTO, N° DE ORDEN DEL

FORMULARIO FÍ-SICO O VIRTUAL, N° DE DUA, DSI O LIQUIDACIÓN DE COBRANZA

U OTROS DOCU-MENTOS

EMITIDOS POR SUNAT PARA ACREDITAR EL CRÉDITO

FISCAL EN LA IMPORTACIÓN

INFORMACIÓN DEL PROVEEDOR



GRAVADAS Y/O DE EXPORTACIÓN



GRAVADAS Y/O DE EXPORTACIÓN Y A OPERACIONES NO

GRAVADAS

ADQUI-SICIONES

GRAVADAS DESTINADAS

A OPERA-CIONES NO GRAVADAS

VALORDE LAS

ADQUISI-CIONES

NOGRAVADAS

ISC

OTROSTRIBU-TOS Y

CARGOS

IMPORTETOTAL

N° DECOMPRO-

BANTEDE PAGO

EMITIDO PORSUJETO NO

DOMICI-LIADO

CONSTANCIA DE DEPÓSITO DE DETRACCIÓN

TIPODE

CAM-BIO

REFERENCIA DEL COMPROBAN-TE DE PAGO O DOCUMENTO ORIGINAL QUE SE MODIFICA

TIPO

SERIE OCÓDIGO

DE LADEPEN-DENCIAADUA-NERA

AÑO DEEMI-SIÓN

DE LA DUAO DSI

DOCUMENTO DE IDENTIDAD

APELLIDOSY NOM-

BRES,DENOMI-NACIÓN

O RAZÓN SOCIAL

BASEIMPONI-

BLE IGV

BASEIMPONI-

BLE IGV

BASEIMPO-NIBLE

IGVNÚME-

RO

FECHADE

EMISIÓNFECHA TIPO SERIE

N° DELCOMPRO-

BANTE DE

PAGO ODOCU-MENTOTIPO NÚMERO

10001 02.04.2012 91 . 52458596AMERICA MEX S.C.

81,960.00 81,960.00 00047859 2.723

10002 07.04.2012 21 25857485TRANSMAR

INC.10,780.00 10,780.00 00754225 2.695

10003 15.04.2012 91 254852659SECURITY

BOARD S.A.271.20 271.20 0000005268 2.712

10004 18.04.2012 01 001 0001487 6 20528579421ALMACENES INDUSTRIA-LES S.A.C.

300.00 54.00 354.00

10005 20.04.2012 20.04.2012 50 216 2012 0048579 6 20528579421SUNAT -

ADUANAS7409.28 18,054.67 25,463.95 2.724

TOTALES 7,709.28 18,108.67 93,011.20 118,829.15

a) 02/04 Por el registro del Valor FOB de la mercadería importada (América Mex S.C.)

$ 30,000 x 2.723 = S/. 81,690XX

60 COMPRAS 81,690.00 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manu facturadas42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 81,690.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das02/04 Por la compra de mercaderías.

XX28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 81,690.00 281 Mercaderías61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 81,690.00 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu facturadas02/04 Por el desti no de la mercadería en tránsito.

XX

b) 04/04 Por el pago del Invoice

$ 30,000 x 2.693 = S/. 80,790

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO MERCIALES – TERCEROS 81,690.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 80,790.00 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas77 INGRESOS FINANCIEROS 900.00 776 Diferencia de cambio04/04 Por el pago efectuado.

XX

ASESOR EMPRESARIAL


30



c) 07/04 Contabilización del flete (TRANSMAR INC.)

$ 4,000 x 2.695 = S/. 10,780XX

60 COMPRAS 10,780.00 609 Costos vinculados con las compras 6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías 60911 Transporte42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS 10,780.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das07/04 Por el fl ete maríti mo.

XX28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 10,780.00 281 Mercaderías61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 10,780.00 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadas07/04 Por el desti no del fl ete maríti mo.

XX

d) 07/04 Por el pago del flete

Al respecto, debemos tener en cuenta que el artículo 48º del TUO de la LIR señala que se considera que los contri-buyentes no domiciliados que realicen transporte entre la república y el extran-jero, obtienen renta de fuente peruana equivalente al 2% de los ingresos brutos. En ese sentido, la empresa INVERSIO-NES ORIENTALES S.A.C. deberá efectuar la retención aplicando la siguiente tasa:Tasa: 30 % (2 %) = 0.6 %Retención: 0.6 % (10,780) = S/. 64.68$ 4,000 x 2.695 = S/. 10,780

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 10,780.00 421 Facturas, boletas y otros compro. por pagar 4212 Emiti das40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 64.68 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40174 Renta de no domiciliados10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 10.715.32 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas07/04 Por la cancelación del fl ete.

XX

e) 15/04 Contabilización del seguro (SECURITY BOARD S.A.)

$ 100 x 2.712 = S/. 271.20XX

60 COMPRAS 271.20 609 Costos vinculados con las compras 6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías 60912 Seguros42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 271.20

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das15/04 Por el seguro de la mercadería.

XX28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 271.20 281 Mercaderías61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 271.20 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadas15/04 Por el desti no del de-sembolso.

XX

f) 16/04 Por el pago del seguro $ 100 x 2.705 = S/. 270.50

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 271.20 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 270.50 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas77 INGRESOS FINANCIEROS 0.70 776 Diferencia de cambio16/04 Por la cancelación efectuada.

XX

g) 16/04 Contabilización del alma-cenamiento (ALMACENES INDUS-TRIALES S.A.C.)

XX60 COMPRAS 300.00 609 Costos vinculados con las compras 6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías 60919 Otros costos vinculados con las compras de mercaderías40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 54.00 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV-Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 354.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das16/04 Por el almacenamiento

de las mercaderías.XX

28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 300.00 281 Mercaderías61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 300.00 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadas16/04 Por el desti no del almacenamiento.

XX

h) 18/04 Por el pago del almacena-miento

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 354.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar

4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 354.00 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 104 Cuentas corrientes operati vas18/04 Por el pago efectuado.

XX

i) 20/04 Contabilización y pago de la DUA a SUNAT (Ad valorem, IGV e IPM)

Ad valorem: 2.720 x 2.724 = S/. 7,409.28

IGV: 6,628 x 2.724 = S/. 18,054.67

XX60 COMPRAS 7,409.28 609 Costos vinculados con las compras 6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías 60913 Derechos arancelarios40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 18,054.67 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV-Cuenta propia40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 25,463.95 401 Gobierno Central 4019 DUA por pagar20/04 Por el registro de la DUA de importación.

XX28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 7,409.28 281 Mercaderías61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 7,409.28 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manu- facturadas16/04 Por el desti no de los tributos.

XX

j) 20/04 Por el pago de los tributos de la DUA

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 25,463.95 401 Gobierno Central 4019 DUA por pagar10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 25,463.95 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas20/04 Por el pago de tributos de la importación.

XX



31


¿Cuál es el tratamiento de los Gastos por Movilidad?

1. CUESTIONES PREVIAS

El artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR) establece que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta, los gastos necesarios para produ-cirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganan-cias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por la LIR.

Sobre el particular debe indicarse que uno de los gastos que son deducibles de acuerdo con el artículo 37º antes cita-do, es aquel denominado “Gastos de Movilidad”. En efecto, de acuerdo a lo que señala el inciso a.1) de dicho artí-culo, se ha señalado que son deducibles entre otros, los gastos por concepto de movilidad de los trabajadores que sean necesarios para el cabal desempeño de sus funciones y que no constituyan be-neficio o ventaja patrimonial directa de los mismos.

Para estos efectos debe indicarse que estos gastos pueden sustentarse a través de dos formas, a elección del contribu-yente: con comprobantes de pago (bási-camente boletos de transporte emitidos por empresas de transporte urbano) o con una planilla suscrita por el trabaja-dor usuario de la movilidad, la que debe reunir ciertos requisitos y condiciones.

En ese orden de ideas, a través del pre-sente informe se analizan la forma, con-diciones y características que se deben considerar para sustentar los gastos de movilidad con la “Planilla de Gastos de Movilidad”, para lo cual se presentan modelos y casos aplicativos que mues-tran su llenado.

2. ¿QUÉ SE ENTIENDE POR GAS-TOS DE MOVILIDAD?

Los Gastos de Movilidad son aquellos desembolsos de dinero que la empre-sa entrega a sus trabajadores, con el objeto que éstos se trasladen, a fin de cumplir con los encargos de la misma. Así tenemos que estos traslados pueden implicar trámites de mensajería, gestio-nes de cobranza y el pago de cuentas.

Es importante considerar que para que un desembolso califique como Gasto de Movilidad, éste debería cumplir con dos condiciones concretas:

• Debería ser necesario para el cabal desempeño de las funciones de un trabajador; y,

• No debería constituir beneficio o venta-ja patrimonial directa para los mismos.

GASTO DE MOVILIDAD

Desembolsos para el traslado

del personal

Necesarios para el

desempeño de sus funciones

No debería consti tuir benefi cio

3. ¿CÓMO SE SUSTENTAN LOS GASTOS DE MOVILIDAD?

Como se ha señalado en las considera-ciones previas de este informe, el inciso a.1) del artículo 37º de la LIR contempla la posibilidad que los gastos por con-cepto de movilidad puedan ser sustenta-dos a elección del contribuyente:

• Con Comprobantes de Pago, o,

• Con una planilla suscrita por el tra-bajador usuario de la movilidad.

a) Gastos de Movilidad susten-tados con Comprobantes de Pago

Tratándose del sustento de los gastos de movilidad con comprobantes de pago, éstos en principio no serían otros que los Boletos emitidos por las empresas de transporte público urbano de pasajeros. Esta afirmación se sustenta en el nume-ral 6.2 del artículo 4º del Reglamento de Comprobantes de Pago1 el cual señala que los Boletos emitidos por las empresas de transporte público urbano de pasaje-ros permiten sustentar gasto o costo para efecto tributario, sin que en este caso sea necesario identificar al usuario.

Cabe agregar que además de los Bole-tos emitidos por las empresas de trans-porte público urbano de pasajeros, los gastos de transporte también podrían sustentarse con aquellos comprobantes de pago que permitan sustentar costo o gasto para efecto tributario, que emitan las empresas de taxis, cuando se reci-ban servicios de éstas.

b) Gastos de Movilidad sustenta-dos con la Planilla de Movili-dad

Tratándose del sustento de los gastos de movilidad incurridos por los trabajado-res de la empresa con la denominada “Planilla de Gastos de Movilidad”, es preciso considerar que la misma no es un libro o registro2. Asimismo, bajo esta forma, los gastos sustentados no pue-den exceder por cada trabajador del importe diario equivalente a S/. 30.00 (4% de la Remuneración Mínima Vital Mensual de los trabajadores sujetos a la actividad privada).

SUSTENTO DE GASTOS POR MOVILIDAD

Con Comprobantes de Pago: Boletos de transporte

urbano y otros

Con Planilla de Movilidad, sujeta a límite del 4% de

RMV

4. ¿CUÁLES SON LOS REQUISITOS DE LA PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD”

La Planilla de Gastos de Movilidad debe constar en documento escrito, ser suscri-ta por el o los trabajadores usuarios de la movilidad y contener necesariamente la siguiente información:

a. Numeración de la planilla.b. Nombre o razón social de la empresa

o contribuyente.c. Identificación del día o período que

comprende la planilla, según corres-ponda.

d. Fecha de emisión de la planillae. Especificar, por cada desplazamiento

y por cada trabajador:• Fecha (día, mes y año) en que se

incurrió en el gasto.• Nombres y apellidos de cada tra-

bajador usuario de la movilidad.• Número de documento de identi-

dad del trabajador.• Motivo y destino del desplaza-

miento.• Monto gastado por cada trabajador.

1 Aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT, publicada en el Diario Ofi cial El Peruano el 26 de enero de 1999.

2 Es decir no califi ca como un Libro o Registro vinculado a asuntos tributario, por lo que no deberá cumplir con las obligaciones establecidas en la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT (30.12.2006), tales como la legalización o los datos de cabecera. .

ASESOR EMPRESARIAL


32

Cabe considerar que la falta de alguno de los datos señalados en el punto e) respecto a cada desplazamiento del tra-bajador sólo inhabilita la planilla para la sustentación del gasto que corresponda a tal desplazamiento. En otras palabras, sí se omite en la Planilla de Gastos de Movilidad alguna información señalada en el punto e) anterior respecto de un traslado, ello imposibilitaría sustentar el gasto incurrido en dicho traslado, más no afectaría los demás gastos anotados en la referida planilla.

5. ¿CUÁLES SON LAS FORMAS EN QUE PUEDE SER LLEVADA?

En relación a las formas en que las em-presas pueden llevar la planilla de gas-tos de movilidad, cabe mencionar que la misma puede comprender:

a) Los gastos incurridos en uno o más días, si incluye los gastos de un solo trabajador; o,

b) Los gastos incurridos en un solo día, si incluye los gastos de más de un tra-bajador.

a) Planilla de Gastos de Movili-dad Individual

Según esta modalidad, la Planilla de Gastos de Modalidad puede com-prender los gastos de uno o más días, pero sólo en tanto corresponda a un solo trabajador. Es decir, según esta opción, los gastos de movilidad no podrían comprender aquellos que co-rrespondan a varios trabajadores. En este caso presentamos un modelo su-gerido:

FECHA MOTIVO DEL TRASLADO DESTINO MONTO FIRMA

TOTAL

NOMBRES Y APELLIDOS DNI Nº MOTIVO DEL TRASLADO DESTINO MONTO FIRMA

TOTAL

PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD Planilla Nº: Período de la PlanillaEmpresa Fecha de EmisiónTrabajador DNI

PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD

Planilla Nº: Período de la PlanillaEmpresa Fecha de EmisiónFecha de Movilidad DNI

b) Planilla de Gastos de Movilidad para más de un trabajador

Según esta opción, los gastos por concepto de movilidad de varios


CASO Nº 1

GASTOS DE MOVILIDAD SUSTENTADOS CON COMPROBANTES

DE PAGO

Con fecha 10.08.2012, la empresa “ASOCIACIÓN PARA EL FUTURO” S.A.C. contribuyente del Régimen General del Impuesto a la Renta, ha entregado los siguientes montos al Sr. César Chávez, a efectos que cumpla con efectuar determinadas gestiones a favor de la empresa:

HORA DESTINOMOTIVO DEL TRASLADO

MONTO

9.40 a.m.

Municipa-lidad de Surco,

Sede Central

Presentar expediente para gesti onar Licen-cia de Funcionamien-to Defi niti va

S/. 6.00

12.10 p.m.Banco de

LimaDepósitos de Cheques S/. 8.00

02.59 p.m.Banco de la

Nación

Presentar PDT 621 IGV Renta Mensual del período

S/. 6.00

04.31 p.m.SAT, Centro

CívicoPresentar Formulario de Devolución

S/. 6.00

TOTAL S/. 26.00

Sobre el particular, nos piden que de-terminemos el tratamiento contable y tributario que corresponden a estas

operaciones, considerando que la to-talidad de estos transportes se han sustentado con Boletos emitidos por empresas de transporte.

SOLUCIÓN:


A efecto de determinar el tratamiento contable de estos desembolsos, cabe considerar en principio que los mismos califican como gastos. Por ello, el tra-tamiento contable a seguir sería cargar estos montos a una cuenta de resulta-dos. Así:

XX63 GASTOS POR SERVICIOS

PRESTADOS POR TERCEROS 26631 Transportes, correos

y gastos de viaje 6311 Transporte 63112 De pasajeros10 EFECTIVO Y EQUIVALEN-

TES DE EFECTIVO 26 101 Cajax/x Por los gastos de movili-

dad incurridos por el Sr. Chávez en las gesti ones realizadas el 10.08.2012.

XX94 GASTOS DE ADMINISTRAC. 2679 CARGAS IMP. CTA. COS-

TOS Y GASTOS 26 791 Cargas imp. a cta. de costos y gastosx/x Por el desti no de los gastos

de movilidad incurridos.XX


En cuanto al tratamiento tributario de es-tos desembolsos, es importante precisar que como los mismos están totalmente sustentados con boletos emitidos por empresas de transporte urbano, éstos no necesitarían estar sustentados con la Planilla de Gastos de Movilidad.

CASO Nº 2

PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD INDIVIDUAL

Durante la segunda semana del mes de Setiembre de 2012, la empresa “INCORFIELD” S.R.L. ha entregado los montos que se señalan a conti-nuación, al Sr. Juan Carlos Del Río (DNI Nº 33261039), para que el mismo se traslade a diversos luga-res para realizar gestiones de la em-presa, montos que no han sido sus-tentados con boletos de transporte urbano.

Al respecto, y a fin de sustentar los respectivos gastos, nos piden ayuda para llenar la Planilla de Gastos de Movilidad.

trabajadores pueden ser sustentados con esta planilla, pero sólo en tanto correspondan a un solo día. El mo-delo sugerido de esta planilla es la siguiente:



33

FECHA DESTINO MOTIVO DEL TRASLADO MONTO

05.09.2012 Banco de la Nación Realizar depósitos de detracciones S/. 6.00

06.09.2012 SUNAT, Mirafl ores Presentar Formulario de Devolución S/. 8.00

07.09.2012 Mirafl oresLlevar documentos a la ofi cina del aboga-do de la empresa

S/. 6.00

08.09.2012 Banco de Crédito, Lince Depósito de la recaudación del día S/. 4.00

09.09.2012 Telefónica, Edelnor, Sedapal. Pago de Servicios Públicos S/. 8.00

10.09.2012 Banco de Lima Cobro de cheques S/. 4.00

11.09.2012 SAT, Centro de Lima Presentar escrito de reclamación S/. 6.00

TOTAL S/. 42.00

SOLUCIÓN:

Como se ha señalado en las consideraciones previas de este informe, normalmente las empresas incurren en gastos de movilidad por su personal que se encarga de efectuar, entre otros, los trámites de mensajería, las gestiones de cobranza y el pago de cuentas.

En ese sentido, el inciso a.1) del artículo 37º de la LIR contem-pla la posibilidad que dichos gastos puedan ser sustentados a elección del contribuyente: con comprobantes de pago o con una planilla suscrita por el trabajador usuario de la movili-dad, sin que en este último caso, los gastos sustentados con esta planilla, puedan exceder por cada trabajador del importe diario equivalente a S/. 30.00 (4% de la Remuneración Míni-ma Vital Mensual de los trabajadores sujetos a la actividad privada).

Sobre el particular, cabe mencionar que para que proceda tal sustento, la referida planilla puede comprender:

• Los gastos incurridos en uno o más días, si incluye los gas-tos de un solo trabajador (Planilla de Gastos de Movilidad Individual); o,

• Los gastos incurridos en un solo día, si incluye los gastos de más de un trabajador (planilla de Gastos de Movilidad Grupal).

Así, en el caso planteado por la empresa “INCORFIELD” S.R.L se trata de sustentar los gastos de movilidad de un solo tra-bajador, correspondientes a varios días. Por ello, será conve-niente utilizar una Planilla que Gastos de Movilidad Individual, es decir una planilla que comprenda los gastos de un solo trabajador incurridos en uno o más días.

En ese sentido, y considerado los gastos incurridos, podría-mos afirmar que la empresa “INCORFIELD” S.R.L. debería elaborar la siguiente planilla, teniendo en cuenta que para la deducción del gasto, en ningún día el monto que se pretenda sustentar puede exceder de S/. 30.00 por día. De lo contrario, el exceso no será deducible.


Planilla Nº 001 Período de la Planilla Seti embre 2012Empresa “INCORFIELD” S.R.L. Fecha de Emisión 05.09.2012Trabajador Juan Carlos Del Río DNI Nº 33261039

Fecha Moti vo del Traslado Desti no Monto Firma

05.09.2012 Banco de la Nación Realizar depósitos de detracciones S/. 6.00

06.09.2012 SUNAT, Mirafl ores Presentar Formulario de Devo-lución

S/. 8.00

07.09.2012 Mirafl ores Llevar documentos a la ofi cina del abogado de la empresa

S/. 6.00

08.09.2012 Banco de Crédito, Lince

Depósito de la recaudación del día S/. 4.00

09.09.2012 Telefónica, Edelnor, Sedapal.

Pago de Servicios Públicos S/. 8.00

10.09.2012 Banco de Lima Cobro de cheques S/. 4.00

11.09.2012 SAT, Centro de Lima Presentar escrito de reclamación S/. 6.00

TOTAL S/. 42.00

ENFOQUE CONTABLE

El registro contable que merece esta operación será el siguiente:

XX

63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 42 631 Transportes, correos y gastos de viaje 6311 Transporte 63112 De pasajeros10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 42 101 Cajax/x Por los gastos de movilidad incurridos por el Sr. Carranza

durante la segunda semana de Mayo del 2011.XX

94 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 4279 CARGAS IMP. CTA. COSTOS Y GASTOS 42 791 Cargas imputables a cuenta de costos y gastosx/x Por el desti no de los gastos de movilidad incurridos.

XX

Cabe indicar finalmente que como los gastos incurridos en la movilidad del Sr. Del Río de la segunda semana de Setiembre de 2012, no superaron en ningún caso los S/. 30.00 por día, entonces, la totalidad de éstos deberían ser deducibles para efectos del Impuesto a la Renta.

CASO Nº 3

PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD GRUPAL

Con fecha 14 de Setiembre de 2012, la empresa “LIMA INVESMENT” S.R.L. ha incurrido en los siguientes gastos de movilidad, otorgados a las personas que se señalan a continuación, los cuales no han sido sustentados con comprobantes de pago. En ese sentido, nos pide ayuda para elaborar la Planilla de Gastos de Movilidad con la cual se puedan sustentar esos gastos.

BENEFICIARIO DESTINO MOTIVO DEL TRASLADO MONTO

Sr. Miguel TapiaBanco de la República San Isidro

Depósitos de cheques S/. 6.00

Sr. Juan ÁlvarezMunicipalidad de Surco, Dpto. Contabilidad

Dejar factura para cobranza S/. 8.00

Sr. Gino Carrasco Banco de la NaciónRealizar depósitos de detrac-ciones

S/. 4.00

Sr. Miguel Tapia SUNAT, San IsidroPresentar expediente de Recla-mación

S/. 4.00

Sr. Juan Álvarez Banco de Crédito, Mirafl oresPago de Servicios Públicos: luz, agua, teléfono

S/. 6.00

TOTAL S/. 28.00

SOLUCIÓN:

Como se ha señalado anteriormente, otra de las formas de llevar la Planilla de Gastos de Movilidad es consolidar en un solo día, los gastos incurridos por más de un trabajador, siem-pre teniendo en consideración los límites establecidos (4% de la RMV).

En ese sentido, y tal como nos plantea la empresa “LIMA IN-VESMENT” S.R.L., ésta podrá sustentar los gastos de movilidad del día 14 de Setiembre de 2012 con una sola planilla que englobe o consolide los gastos incurridos en dicho día, por las personas señaladas, para lo cual elaborará la siguiente planilla:

ASESOR EMPRESARIAL


34


Planilla Nº 001 Período de la Planilla Seti embre 2012Empresa “LIMA INVESMENT” S.R.L. Fecha de Emisión 14.09.2012Fecha de la Movilidad 14.09.2012

Nombres y Apellidos

DNI Nº Moti vo del Traslado

Desti no Monto Firma

Sr. Miguel Tapia 33261039 Depósitos de cheques

Banco de la República San Isidro

S/. 6.00

Sr. Juan Álvarez 10332610 Dejar factura para cobranza

Municipalidad de Surco, Dpto. Contabilidad

S/. 8.00

Sr. Gino Carrasco 25896100 Realizar depósitos de detracciones

Banco de la Nación S/. 4.00

Sr. Miguel Tapia 33589101 Presentar expedien-te de Reclamación

SUNAT, San Isidro S/. 4.00

Sr. Juan Álvarez 09898981 Pago de Servicios Públicos: luz, agua, teléfono

Banco de Crédito, Mirafl ores

S/. 6.00

TOTAL S/. 28.00

ENFOQUE CONTABLE

XX63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 28 631 Transportes, correos y gastos de viaje 6311 Transporte 63112 De pasajeros10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 28 101 Cajax/x Por los gastos de movilidad incurridos por la empresa

“LIMA INVESMENT” S.R.L. el 14 de Seti embre de 2012.XX

94 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 2879 CARGAS IMP. CTA. COSTOS Y GASTOS 28 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastosx/x Por el desti no de los gastos de movilidad incurridos.

XX

CASO Nº 4

PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD INDIVIDUAL

La empresa “INDUSTRIAL PANAMERICANA” S.R.L. ha in-currido en los siguientes gastos de movilidad, otorgados al Sr. Ángel Tapia, los cuales no han sido sustentados con comprobantes de pago. En ese sentido, nos pide ayuda para elaborar la Planilla de Gastos de Movilidad con la cual se pueda sustentar esos gastos.

FECHA DESTINO MOTIVO DEL TRASLADO MONTO

05.09.2012 Banco de Lima, San Isidro Depósitos de cheques S/. 16.00

06.09.2012Municipalidad de Surco, Dpto. Contabilidad


07.09.2012 Banco de la Nación, Pueblo Libre Realizar depósitos de detracciones S/. 21.00

07.09.2012 SUNAT, Mirafl ores Presentar expediente de Reclamación S/. 19.00

09.09.2012 Banco de Crédito, Mirafl oresPago de Servicios Públicos: luz, agua, teléfono

S/. 18.00

10.09.2012 Banco de la República, San Isidro Cobro de cheques S/. 14.00

11.09.2012Municipalidad de Lima, Gerencia de Obras

Presentar escrito de reclamación S/. 16.00

TOTAL S/. 122.00

SOLUCIÓN:


Tal como hemos visto en el desarrollo de este informe, los gas-tos incurridos por movilidad, o bien pueden sustentarse con boletos emitidos por empresas de transporte o bien pueden sustentarse con una Planilla de Movilidad.

De optarse por esta última alternativa, la planilla podría com-prender:

• Los gastos incurridos en uno o más días, si incluye los gas-tos de un solo trabajador; o,

• Los gastos incurridos en un solo día, si incluye los gastos de más de un trabajador.

En ese sentido, y de acuerdo a lo anterior, la forma de llevar la planilla de gastos de movilidad que mejor se le acomodaría a la empresa “INDUSTRIAL PANAMERICANA” S.R.L. sería la de considerar los gastos incurridos en varios días por el Sr. Tapia. De ser así la planilla que elaboraría sería la siguiente:


Planilla Nº 001 Período de la Planilla Seti embre 2012Empresa “INDUSTRIAL PANAMERICANA” S.R.L. Fecha de Emisión 05.09.2012Trabajador Ángel Tapia DNI Nº 33261039

Fecha Moti vo del Traslado Desti no Monto Firma

05.09.2012 Banco de Lima, San Isidro Depósitos de cheques S/. 16.00

06.09.2012 Municipalidad de Surco, Dpto. Contabilidad


07.09.2012 Banco de la Nación, Pueblo Libre

Realizar depósitos de detrac-ciones

S/. 21.00

07.09.2012 SUNAT, Mirafl ores Presentar expediente de Re-clamación

S/. 19.00

09.09.2012 Banco de Crédito, Mirafl ores Pago de Servicios Públicos: luz, agua, teléfono

S/. 18.00

10.09.2012 Banco de la República, San Isidro

Cobro de cheques S/. 14.00

11.09.2012 Municipalidad de Lima, Ge-rencia de Obras

Presentar escrito de recla-mación

S/. 16.00

TOTAL S/. 122.00

ENFOQUE CONTABLE

En este caso, el tratamiento contable que merecería esta ope-ración sería:

XX63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 122 631 Transportes, correos y gastos de viaje 6311 Transporte 63112 De pasajeros10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 122 101 Cajax/x Por los gastos de movilidad incurridos por la empresa

“INDUSTRIAL PANAMERICANA” S.R.L. durante el mes de Seti embre de 2012.

XX94 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 12279 CARGAS IMP. CTA. COSTOS Y GASTOS 122 791 Cargas imp a cuenta de costos y gastosx/x Por el desti no de los gastos de movilidad incurridos.

XX


En relación al tratamiento tributario de los gastos de movili-dad incurridos por la empresa “INDUSTRIAL PANAMERICA-NA” S.R.L. debemos señalar en principio que los mismos son deducibles en la medida que no excedan por cada trabajador del importe diario equivalente a S/. 30.00 (4% de la Remune-ración Mínima Vital Mensual de los trabajadores sujetos a la actividad privada).

Sin embargo, del detalle expuesto por la empresa, podemos observar que durante el día 07.09.2012 el Sr. Tapia incurrió en gastos de movilidad por un importe de S/. 40. De ser así, la empresa sólo debería considerar como gasto deducible la suma de S/. 30.00, debiendo adicionar a la utilidad contable, la suma de S/. 10.00. Así tenemos:

Uti lidad del ejercicio S/. 2,000

(+) Gastos No deducibles

Exceso Gastos Movilidad S/. 10

Renta Neta S/. 2,010

Impuesto a la Renta (30%) S/. 603



35

Práctica ContableContabilización de Ventas al Exterior

CASO Nº 1

¿CUÁNDO UNA VENTA CALIFICA COMO EXPORTACIÓN?

Con fecha 15.09.2012, la empresa “COMERCIAL ZENITH” E.I.R.L. ha efec-tuado la venta de repuestos para mo-tores al Sr. Washington Smith, chofer de una unidad de transportes de la em-presa ecuatoriana “ECUATRANSPORT” que está de paso por el Perú y que está en reparación en un taller de Lima.Sobre el particular, nos consultan, si dicha venta califica como una expor-tación. Considerar que el valor de los repuestos transferidos es de S/. 2,000 más IGV, siendo su costo S/. 1,600.

SOLUCIÓN:

En relación a la consulta planteada por la empresa “COMERCIAL ZENITH” E.I.R.L. debemos partir de la premisa que la exportación de bienes no está afecta al Impuesto General a las Ventas (en adelante, IGV). Para estos efectos, el artículo 33º de la Ley del IGV conside-ra como tal, la venta de bienes muebles que realice un sujeto domiciliado en el país a favor de un sujeto no domi-ciliado, independientemente de que la transferencia de propiedad ocurra en el país o en el exterior, siempre que dichos bienes sean objeto del trámite aduanero de exportación definitiva.

De acuerdo a lo anterior, se puede con-cluir que una operación de venta de bienes calificará como exportación, en tanto se haya gestionado el procedi-miento de exportación definitiva1, lo que implica cumplir con ciertos requisitos y formalidades, como por ejemplo que se formule una Declaración de Exportación y que los bienes se consuman de mane-ra definitiva en el exterior.

Tratándose de la operación que nos co-menta la empresa “COMERCIAL ZENI-TH” E.I.R.L. consideramos que la misma no configuraría una exportación, pues no se tiene la certeza que los bienes transfe-ridos se consuman en el exterior o en el país; asimismo, no existe una Declaración de Aduanas que certifique la salida de los bienes del país. Es decir no se ha seguido el trámite de exportación definitiva.

En ese sentido, la venta realizada por la empresa “COMERCIAL ZENITH” E.I.R.L. calificará como una operación interna, gravada con el IGV, debiéndose emitir en ese caso, una boleta de venta, pues el adquirente es un sujeto que carece de RUC2. De ser así, el registro contable que deberá realizarse será como el de una venta interna:


COMERCIALES – TERCEROS 2,360 121 Facturas, boletas y


1212 Emiti das40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-


401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta propia70 VENTAS 2,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Tercerosx/x Por la venta de repuestos

al Sr. Washington Smith según Boleta de Venta Nº 001-23569

XX69 COSTO DE VENTAS 1,600 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69111 Terceros20 MERCADERÍAS 1,600 201 Mercaderías manufacturadas

2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costox/x Por el Costo de Ventas de

los bienes vendidos al Sr. Washington Smith según Boleta de Venta Nº 001-23569.

XX

CASO Nº 2

VENTA DE BIENES ANTES DE SU IMPORTACIÓN DEFINITIVA

Como parte de sus actividades co-merciales, la empresa “IMPORTA-DORA DE JUGUETES” S.A.C. adquirió mercaderías de una empresa de Chi-na (“CHINA TOYS”) por un importe de S/. 1’000,000, los cuales fueron embarcados al país el 10.09.2012. Posteriormente, debido a una buena oferta de una empresa local, decide vender los referidos bienes antes que llegaran al puerto del Callao (es de-cir antes de su nacionalización), a un valor de S/. 1’200,000.

En relación a esta operación, el con-tador de la empresa nos pide ayuda para determinar sus efectos tributa-rios así como la forma en que debe ser contabilizada.

SOLUCIÓN:

Para efectos de entender el caso plan-teado por la empresa “IMPORTADORA DE JUGUETES” S.A.C. creemos conve-niente graficar esta situación:

1 Debe recordarse que el Procedimiento General de Exportación Defi nitiva fue aprobado por Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas Nº 0137-2009/SUNAT-A publicado en el Diario Ofi cial El Peruano, el 17 de marzo de 2009.

2 Esto es así, pues el numeral 1 del artículo 4º del Reglamento de Comprobantes de Pago señala que las facturas se emitirán sólo en los siguientes casos:a) Cuando la operación se realice con sujetos del IGV que tengan derecho al crédito fi scal.b) Cuando el comprador o usuario lo solicite a fi n de sustentar gasto o costo para efecto tributario.c) En las operaciones de exportación consideradas como tales por las normas del IGV.

VENTA DE BIENES ANTES DE SU IMPORTACIÓN DEFINITIVA

PUERTO DE EMBARQUE

CHINA

PUERTO DELCALLAO

“IMP. DE JUGUETES” Compra

Mercaderías

IMPORTACIÓN DEFINITIVA

¿Cómo se trata esta venta?

“IMP. DE JUGUETES” vende a

empresa local

ASESOR EMPRESARIAL


36



Como se observa de lo anterior, la em-presa “IMPORTADORA DE JUGUETES” S.A.C. adquiere las mercaderías a la empresa del exterior, sin embargo, antes que los bienes lleguen al país, los trans-fiere a un tercero local, quien realiza de manera directa la importación definitiva de los citados bienes.

En relación a esta operación, y para determinar su tratamiento, es pertinente partir de la idea que el IGV grava entre otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles ubicados en el territorio nacional, que se realice en cualquiera de las etapas del ciclo de producción y distribución, sean éstos nuevos o usa-dos, independientemente del lugar en que se celebre el contrato, o del lugar en que se realice.

Ante esta definición, es lógico preguntar-nos, ¿qué se entiende por “bienes mue-bles ubicados en el territorio nacional”? Para responder esta pregunta, debería quedar clara la idea que en todos los casos, los bienes muebles producidos dentro del territorio nacional, se consi-derarán “ubicados en el país”. Sin em-bargo tratándose de “bienes muebles no producidos en el país” se entiende que éstos se encuentran ubicados en el territorio nacional sólo cuando hubieran sido importados de forma definitiva. Así lo precisa el cuarto párrafo del literal a) del numeral 1 del artículo 2º del Regla-mento de la Ley del IGV3.

En ese sentido, considerando lo ante-riormente señalado, resulta evidente que la venta de los bienes con ante-rioridad a su importación definitiva, que hace la empresa “IMPORTADORA DE JUGUETES” S.A.C. a favor de una empresa local no está gravada con el IGV, pues esta operación no encuadra dentro del supuesto gravado: venta de bienes muebles ubicados en el territorio nacional.

No obstante esta inafectación, debe re-cordarse que aun en estos casos existe la obligación de emitir un comprobante de pago, pues hay una transferencia de bienes. Así lo precisa el artículo 1º del Decreto Ley Nº 25632 “Ley Marco de Comprobantes de Pago” el cual señala que la obligación de emitir comproban-tes de pago rige aun cuando la trans-ferencia o prestación de servicios no se encuentre afecta a tributos.

De ser así, los registros contables que se deberán realizar por la adquisición de los bienes serán:

XX60 COMPRAS 1’000,000 601 Mercaderías 6011 Mercad. manufac.42 CUENTAS POR PAGAR CO-

MERCIALES – TERCEROS 1’000,000421 Facturas, boletas y otros

comprob. por pagar 4212 Emiti dasx/x Por la compra realizada a

nuestro proveedor “CHINA TOYS”.

XX28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 1’000,000 281 Mercaderías61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 1’000,000 611 Mercaderías 6111 Mercad. manufac. x/x Por el desti no de los bie-

nes adquiridos en tránsito hacía el país.

XX

En ese caso, el reconocimiento de la venta generará los siguientes registros contables:


COMERCIALES – TERCEROS 1’200,000121 Facturas, boletas y otros

comprob. por cobrar 1212 Emiti das70 VENTAS 1’200,000 701 Mercaderías 7011 Mercad. manufac. 70111 Tercerosx/x Por la venta de las mercade-

rías adquiridas, antes de rea-lizarse su nacionalización.

XX69 COSTO DE VENTAS 1’000,000 691 Mercaderías 6911 Mercad. manufac. 69111 Terceros28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 1’000,000 281 Mercaderíasx/x Por el Costo de Ventas de

los bienes vendidos antes de realizarse su nacionalización.

XX

Finalmente, un aspecto que resulta re-levante en esta operación es el referido al Impuesto a la Renta. En efecto, aun cuando la operación en análisis no esté gravada con el IGV, si resulta gravada con este impuesto, debiendo formar parte de la base imponible del período en que se devenga.

CASO Nº 3

EXPORTACIÓN SUJETA A CONFIRMACIÓN

La empresa “EXPORTACIONES AGRÍ-COLAS” S.A.C. acordó con un cliente del exterior la venta de 100 TM de tomates, los cuales estaban sujetos a la verificación y conformidad del com-prador. Bajo este esquema, con fecha 10.09.2012 los referidos bienes fueron embarcados, llegando a su destino el 20.09.2012, y efectuándose la decla-ración de conformidad el 25.09.2012.

En relación a esta situación, el conta-dor de la empresa “EXPORTACIONES AGRÍCOLAS” S.A.C. nos pide ayuda para determinar el tratamiento con-table que corresponda. Considerar

que el valor de venta por cada TM es de S/. 1,000 y que el costo de los bie-nes es de S/. 800 por TM.

SOLUCIÓN:

Para determinar el tratamiento que co-rresponde al caso planteado por la em-presa “EXPORTACIONES AGRÍCOLAS” S.A.C. es preciso partir de la premisa que la entrega inicial no representa ven-ta alguna, pues dicha entrega está con-dicionada a la confirmación por parte del comprador4. En ese sentido, en la fecha de entrega inicial (10.09.2012) la empresa debería registrar la misma a través de cuentas de orden:

XX03 OTRAS CUENTAS DE OR-

DEN DEUDORAS 80,000 039 Diversas09 ACREEDORAS POR CONTRA 80,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0939 Diversasx/x Por el envío de 100 TM al

cliente del exterior, sujeto a confi rmación.

XX

De otra parte, cuando el comprador extranjero declara su conformidad, esto es el 25.09.2012, debería realizar los siguientes registros contables:

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 80,000 093 Otras cuentas de orden deudoras 0939 Diversas03 OTRAS CUENTAS DE OR-

DEN DEUDORAS 80,000 039 Diversasx/x Por la declaración de con-

formidad de los bienes en-viados al exterior.


COMERCIALES – TERCEROS 100,000121 Facturas, boletas y otros

comprob. por cobrar 1212 Emiti das70 VENTAS 100,000 701 Mercaderías 7011 Mercad. manufac. 70111 Tercerosx/x Por el reconocimiento de la

venta al cliente del exterior.XX

69 COSTO DE VENTAS 80,000 691 Mercaderías 6911 Mercad. manufac. 69111 Terceros20 MERCADERÍAS 80,000 201 Mercad. manufac. 2011 Mercad. manufac. 20111 Costox/x Por el Costo de Ventas

de los bienes vendidos al cliente del exterior.

XX

3 Aprobado por Decreto Supremo Nº 029-94-EF publicado en el Diario Ofi cial El Peruano el 29 de marzo de 1994.

4 Sustentamos nuestra afi rmación, en que la operación no cumple con los criterios previstos en el párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos Ordinarios, para el reconocimiento del ingreso.

SEGUNDA QUINCENA - SETIEMBRE 2012


Informe Contable

27

INFORME

• Tratamiento contable y tributario de los costos posteriores en los activos inmovilizados ................................. 27


• ¿Cuál es el tratamiento de la adquisición de programas informáticos (software)? ........................................ 31

PRÁCTICA CONTABLE

• Contabilización de préstamos otorgados y recibidos ................................................................................... 35

Tratamiento contable y tributario de los costos posteriores en los activos inmovilizados

A propósito de las últimas modifi caciones a la LIR


Los activos inmovilizados constituyen bie-nes de propiedad o bajo control de la empresa que poseen sustancia física y que son utilizados para el proceso pro-ductivo, para fines administrativos o para arrendarlo a terceros, los cuales a su vez proporcionan beneficios económicos a la entidad durante más de un período.

En tal sentido, estos activos no están dis-ponibles para la venta en el curso nor-mal de operaciones. Sin embargo, con el transcurso del tiempo, estos activos se encuentran sujetos a desgaste, depre-ciación, u obsolescencia y en ese senti-do requieren de “mejoras“ que pueden consistir en una sustitución de piezas, una repotenciación, o de una imple-mentación en la estructura del activo, de manera tal que continúe operativo y que a su vez contribuya a la generación de beneficios futuros.

En efecto, en el presente informe tratare-mos acerca de las mejoras realizadas en los activos inmovilizados desde el punto de vista contable, a la luz de la NIC 16 “Propiedades, planta y equipo”, asimis-mo trataremos las implicancias tribu-tarias considerando las modificaciones introducidas por el Decreto Legislativo Nº 1112 (29.06.2012) en lo referente al costo computable y la depreciación de los costos posteriores para efectos del Impuesto a la Renta.

2. CONCEPTOS FUNDAMENTALES DE LA NIC 16

En principio debemos indicar que la NIC 16 señala que las propiedades, planta y equipo son los activos tangibles que:

a) Posee una entidad para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propósitos administrativos; y,

b) Se esperan usar durante más de un ejercicio.

Del mismo modo, la mencionada nor-ma establece que un elemento de pro-piedades, planta y equipo se reconocerá como activo cuando:

a) Sea probable que la entidad obtenga las utilidades económicas futuras de-rivadas del mismo; y,

b) El costo del activo para la entidad pueda ser valorado con fiabilidad.

Cabe indicar que la NIC 16 no estable-ce la unidad de medición para propó-sitos de reconocimiento, en tal sentido no se señala en qué consiste una par-tida de propiedades, planta y equipo ni establece un monto mínimo a partir del cual se debe reconocer un activo como tal. Por ello, se requiere la realización de juicios propios para aplicar los criterios de reconocimiento a las circunstancias específicas de cada entidad.

En ese sentido, de manera general po-demos señalar lo siguiente:

3. MEDICIÓN DE LOS ACTIVOS

Un elemento de propiedades, planta y equipo, que cumpla las condiciones para ser reconocido como un activo, se medirá por su costo.

En ese sentido, el costo de los elementos de propiedades, planta y equipo com-prende:

a) Su precio de adquisición, incluidos los aranceles de importación y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición, después de deducir cualquier des-cuento o rebaja del precio.

b) Todos los costos directamente atribui-bles a la ubicación del activo en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia.

c) La estimación inicial de los costos de desmantelamiento y retiro del ele-mento, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta, la obli-gación en que incurre una entidad cuando adquiere el elemento o como consecuencia de haber utilizado di-cho elemento durante un determina-do periodo, con propósitos distintos al de producción de inventarios du-rante tal periodo.

4. COSTOS POSTERIORES

Al respecto, la NIC 16 señala que para una correcta valuación y contabilización de los elementos de propiedades, plan-ta y equipo, la entidad deberá evaluar de acuerdo con el principio de recono-cimiento, todos los costos de propie-dades, planta y equipo en el momento

RECONOCIMIENTO DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

Requisitos para reconocer

los acti vos fi jos

Cuando sea probable que la enti dad obtenga benefi cios económicos futuros deriva-dos del acti vo.

Cuando el costo del acti vo pueda ser medido con fi a-bilidad.

ASESOR EMPRESARIAL


28

rresponda. En ningún caso los intereses formarán parte del costo computable.

Como se puede observar, con la mo-dificatoria se incluyen a los costos pos-teriores dentro del concepto de costo computable y se hace referencia a la aplicación de las normas contables para tal reconocimiento.

7.2 Mejoras de carácter permanente

En principio es necesario señalar que de manera general, el inciso e) del artículo 44º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que no serán deducibles para la determinación de la renta im-ponible de tercera categoría “Las sumas invertidas en la adquisición de bienes o mejoras de carácter permanente”2.

En consecuencia, observamos que el tratamiento tributario de las mejoras guarda cierta coherencia con el trata-miento contable esbozado por la NIC 16 “Propiedades, planta y equipo” al reconocer que las mejoras de carácter permanente deberán ser activadas y no deberán contabilizarse como gasto.

en que se incurra en ellos. Estos costos comprenden tanto aquéllos en que se ha incurrido inicialmente para adquirir o construir un elemento de propiedades, planta y equipo, como los costos incurri-dos posteriormente para añadir, sustituir parte de o mantener el elemento corres-pondiente.

En ese sentido la mencionada NIC se-ñala que la entidad no reconocerá en el importe en libros de un elemento de propiedades, planta y equipo, los costos derivados del mantenimiento diario del elemento. Tales costos se reconocerán en el resultado del ejercicio cuando se incurra en ellos. Los costos del mante-nimiento diario son principalmente los costos de mano de obra y los consu-mibles, que pueden incluir el costo de pequeños componentes. El objetivo de estos desembolsos se describe a menu-do como “reparaciones y conservación” del elemento de propiedades planta y equipo.

Asimismo, se indica que ciertos compo-nentes de algunos elementos de propie-dades, planta y equipo pueden necesitar ser reemplazados a intervalos regulares. Por ejemplo, un horno puede necesitar revisiones y cambios tras un determina-do número de horas de funcionamien-to, y los componentes interiores de una aeronave, tales como asientos o instala-ciones de cocina, pueden necesitar ser sustituidos varias veces a lo largo de la vida de la aeronave.

En ese sentido, ciertos elementos de propiedades, planta y equipo pueden ser adquiridos para hacer una sustitu-ción recurrente menos frecuente, como podría ser la sustitución de los tabiques de un edificio, o para proceder a un re-cambio no frecuente. Por consiguiente, de acuerdo con el criterio de recono-cimiento la entidad reconocerá, dentro del importe en libros de un elemento de propiedades, planta y equipo, el costo de la sustitución de parte de dicho ele-mento cuando se incurra en ese costo, siempre que se cumpla el criterio de re-conocimiento.

El importe en libros de las partes que se sustituyan se dará de baja en la conta-bilidad.

5. RECONOCIMIENTO DE COSTOS POSTERIORES

Como podemos apreciar la NIC 16 nos da ciertos criterios para el reconoci-miento de las mejoras, por consiguiente, para una mejor comprensión veamos el siguiente cuadro:

Como ejemplos de costos posteriores que influyen en el aumento de benefi-cios económicos futuros podemos citar los siguientes:

- Modificación del motor de un vehículo para extender su vida útil, incluyendo un incremento en su capacidad.

- Mejoramiento parcial de las maqui-narias para lograr un mejoramiento sustancial en la calidad de su pro-ducción; y,

- Mejoramiento con material noble de las estructuras del edificio de la em-presa.

En síntesis, podemos decir que los des-embolsos que cumplen con los requisitos señalados por la NIC 16 constituyen costos

posteriores y deberán ser “activados”, y se deberá establecer una nueva vida útil del bien a efectos de continuar depre-ciándolo en los periodos siguientes.

6. CONSIDERACIONES SOBRE MEJO-RAS EN INMUEBLES ALQUILADOS

En el caso de inmuebles arrendados, es común que el arrendador efectúe mejo-ras al activo, por lo cual si estas mejoras cumplen con los requisitos de la NIC 16 deben ser activados. Por lo tanto, para comprender el tratamiento contable de las mejoras que incrementan el va-lor del activo tanto para el arrendador como para el arrendatario presentamos el siguiente cuadro:

MEJORAS QUE INCREMENTAN EL VALOR DEL ACTIVO

DETALLES SI LA MEJORA ES REEMBOLSABLE SI LA MEJORA NO ES REEMBOLSABLE

ARRENDADORDeberá reconocer el incremento del valor del acti vo con abono a una cuenta del pasivo.

Deberá reconocer el incremento del valor del acti vo en el mo-mento en que se le devuelve el bien. Si no existi era un valor cierto, deberá considerar el valor de mercado de la mejora.

ARRENDATARIODeberá reconocer un derecho por cobrar.

El arrendatario deberá considerar la mejora como un “acti vo” y depreciarlo en el ti empo del contrato o en la vida úti l de la mejora, el que sea menor.

7. ASPECTOS TRIBUTARIOS DE LOS COSTOS POSTERIORES

En las siguientes líneas comentaremos los aspectos tributarios vinculados a los costos posteriores considerando las modificaciones introducidas por el De-creto Legislativo Nº 1112 (publicado el 29.06.2012 y vigente a partir del 01.01.2013) en lo referente al costo computable y la depreciación para efec-tos del Impuesto a la Renta1.

7.1 Costo Computable

Con el citado decreto legislativo se mo-difica el artículo 20º de la Ley del Im-puesto a la Renta y se establece que se entenderá por “costo computable de los bienes enajenados”, el costo de adquisi-ción, producción o construcción o, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determina-do conforme a ley, más los costos poste-riores incorporados al activo de acuerdo con las normas contables, ajustados de acuerdo a las normas de ajuste por infla-ción con incidencia tributaria, según co-

1 En adelante LIR.

2 Cabe mencionar que el término “mejoras” ha sido reemplazado a nivel contable por el término “costos posteriores”.

CRITERIOS PARA RECONOCER UN COSTO POSTERIOR COMO ACTIVO

- Sea probable que la empresa obtenga benefi cios económicos futuros derivados del acti vo.

- El costo del acti vo pueda ser medido con fi abilidad.

SE RECONOCERÁ UN COSTO POSTERIOR DEL ACTIVO

CUANDO:

SE RECONOCERÁ UN GASTO CUANDO:

- No ti ene relación directa con la generación de benefi cios económi-cos futuros.

- Se trata de un desembolso relacionado a la reparación o manteni-miento de un acti vo.



29

7.3 Depreciación de costos posteriores

Las normas que regulan la depreciación de costos posteriores han generado con-fusión con relación a la forma como se calcula la depreciación de las mejoras (entiéndase “costos posteriores”) incor-poradas a los bienes depreciables.

Sobre el particular, cabe destacar que toda esta problemática interpretativa surge debido a que si bien el artículo 41° de la LIR señala la base sobre la cual se calculará la depreciación en el caso de mejoras incorporadas con carácter

permanente, la norma no ha indicado la forma en que ésta se aplica en dife-rentes supuestos, como cuando el bien al que se incorpora la mejora está total-mente depreciado o cuando dicha me-jora prolonga el plazo de depreciación o genera diferencias entre los importes depreciables en algunos ejercicios.

En este escenario, uno de los cambios más importantes del D. Leg. Nº 1112 es la regulación de la depreciación de los costos posteriores. Veamos a continuación un cuadro comparativo sobre los cambios introducidos al artículo 41º de la LIR.

gravable en los libros y registros contables, siempre que no exceda el porcentaje máximo establecido para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta el método de depreciación aplicado por el contribuyente.

- En ningún caso se admitirá la rectifi-cación de las depreciaciones contabi-lizadas en un ejercicio gravable, una vez cerrado éste, sin perjuicio de la fa-cultad del contribuyente de modificar el porcentaje de depreciación aplica-ble a ejercicios gravables futuros.

- Las depreciaciones se computarán a partir del mes en que los bienes sean utilizados en la generación de rentas gravadas.

- Los deudores tributarios deberán llevar un control permanente de los bienes del activo fijo en el Registro de Activos Fijos.

7.5 Costos posteriores en inmue-bles arrendados

Al respecto, el inciso h) del artículo 22º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que las mejoras (o costos posteriores) introducidas por el arrenda-tario en un bien alquilado, en la parte que el propietario no se encuentre obli-gado a reembolsar, serán depreciadas por el arrendatario de acuerdo a los por-centajes establecidos en el numeral 7.4.

Asimismo, la norma tributaria establece que si al momento en el cual el arren-datario devuelve el bien por terminación del contrato aún existiera un saldo por depreciar, el íntegro de dicho saldo se deducirá en el ejercicio en que ocurra la devolución.


CASO

DEPRECIACIÓN DE LOS COSTOS POSTERIORES DE UNA MAQUINARIA

Los primeros días del mes de enero del ejercicio 2013, la empresa “FULBICH” S.A.C. ha efectuado la repotenciación de una maquinaria de producción con la finalidad de incrementar el rendi-miento de dicho activo, y generar mayo-res beneficios económicos futuros para la empresa. Al respecto, la empresa “FULBICH” S.A.C. nos consulta acerca del tratamiento contable de este costo posterior tomando en consideración los siguientes datos:

Costo inicial de la maquinaria al 01.01.2011

S/. 100,000

Vida úti l esti mada 4 años

Depreciación acumulada al 31.12.2012 (por 2 años)

S/. 50,000

ARTÍCULO 41º DE LA LIR (NORMA VIGENTE HASTA EL 31.12.2012)

ARTÍCULO 41º DE LA LIR (NORMA APLICABLE A PARTIR DEL 01.01.2013)

Las depreciaciones se calcularán sobre el valor de adquisición o producción de los bienes o sobre los valores que resulten del ajuste por infl ación del balance efectuado conforme a las disposiciones legales en vigencia. A dicho valor se agregará, en su caso, el de las mejoras incorporadas con carácter permanente.En los casos de bienes importados no se admiti rá, salvo prueba en contrario, un costo superior al que resulte de adicionar al precio ex fábrica vigente en el lugar de origen, los gastos a que se refi ere el inciso 1) del Artí culo 20º. No integrarán el valor depreciable, las comisiones reconocidas a enti dades con las que se guarde vincula-ción que hubieran actuado como interme-diarios en la operación de compra, a menos que se pruebe la efecti va prestación de los servicios y la comisión no exceda de la que usualmente se hubiera reconocido a terce-ros independientes al adquirente.

Las depreciaciones se calcularán sobre el costo de adquisición, pro-ducción o construcción, o el valor de ingreso al patrimonio de los bienes, o sobre los valores que resulten del ajuste por infl ación del balance efectuado conforme a las disposiciones legales en vigencia. En el caso de costos posteriores se tendrá en cuenta lo siguiente:a) Se enti ende por:

(i) Costos iniciales: A los costos de adquisición, producción o cons-trucción, o al valor de ingreso al patrimonio, incurridos con an-terioridad al inicio de la afectación del bien a la generación de rentas gravadas.

(ii) Costos posteriores: A los costos incurridos respecto de un bien que ha sido afectado a la generación de rentas gravadas y que, de conformidad con lo dispuesto en las normas contables, se deban reconocer como costo.

b) El porcentaje anual de depreciación o el porcentaje máximo de depreciación, según corresponda a edifi cios o construcciones u otro ti po de bienes, se aplicará sobre el resultado de sumar los costos posteriores con los costos iniciales, o sobre los valores que resulten del ajuste por infl ación del balance efectuado conforme a las disposiciones legales en vigencia.

c) El importe resultante de lo dispuesto en el literal anterior será el monto deducible o el máximo deducible en cada ejercicio grava-ble, según corresponda, salvo que en el últi mo ejercicio el importe deducible sea mayor que el valor del bien que quede por depre-ciar, en cuyo caso se deducirá este últi mo.

(…).

Como se puede observar, con la modi-ficación efectuada al artículo 41º de la LIR se define el concepto de costos pos-teriores haciendo referencia a las nor-mas contables, y se establece que para efectuar la depreciación se debe sumar los costos iníciales con los costos poste-riores y aplicar sobre dicho importe el porcentaje de depreciación, consideran-do los porcentajes máximos establecidos en el Reglamento de la LIR.

Asimismo, se señala que en el último ejercicio, cuando el importe deducible sea mayor que el valor del bien que quede por depreciar, se podrá deducir este último importe que quede por de-preciar.

7.4 Porcentajes máximos de de-preciación

Al respecto, el Reglamento de la LIR dispo-ne que para el cálculo de la depreciación se aplicará las siguientes disposiciones:

a) Los edificios y construcciones sólo se-rán depreciados mediante el método de línea recta, a razón de 5% anual.

b) Los demás bienes afectados a la pro-ducción de rentas gravadas de la ter-cera categoría, se depreciarán apli-cando el porcentaje que resulte de la siguiente tabla:

PORCENTAJES DE DEPRECIACIÓN

BIENES PORCENTAJE ANUAL DE DEPRECIACIÓN

HASTA UN MÁXIMO DE:

1. Ganado de trabajo y repro-ducción; redes de pesca.

25%

2. Vehículos de transporte te-rrestre (excepto ferrocarri-les); hornos en general.

20%

3. Maquinaria y equipo uti li-zados por las acti vidades minera, petrolera y de cons-trucción; excepto muebles, enseres y equipos de ofi cina.

20%

4. Equipos de procesamiento de datos.

25%

5. Maquinaria y equipo adquiri-do a parti r del 01.01.91.

10%

6. Otros bienes del acti vo fi jo. 10%

Asimismo, se debe tener en cuenta lo siguiente:

- La depreciación aceptada tributaria-mente será aquélla que se encuentre contabilizada dentro del ejercicio

ASESOR EMPRESARIAL


30



Desembolso por la mejora (repoten-ciación)

S/. 10,000 más IGV

Nueva vida úti l esti mada 3 años

SOLUCIÓN:

Como podemos observar, el costo poste-rior de repotenciación de la maquinaria debe ser reconocida como activo puesto que dicho costo (desembolso) permitirá que el activo incremente su vida útil y ge-nere mayores beneficios para la entidad.

Por consiguiente, la empresa “FULBICH” S.A.C. ha venido depreciando su ma-quinaria a razón de S/. 25,000 por los ejercicios 2011 y 2012. En ese sentido ha efectuado los siguientes asientos:

a) En principio, contabilizaremos la depreciación correspondiente a los Ejercicios 2011 y 2012.


DE ACTIVOS Y PROVISIONES 50,000 681 Depreciación

6814 Depreciación de in-muebles, maquina-ria y equipo – Costo



mulada3913 Inmuebles, maqui-

naria y equipo - Costo39132 Maquinarias y equi-

pos de explotaciónx/x Por la contabilización de

la depreciación corres-pondiente a los Ejercicios 2011 y 2012.

XX92 COSTOS DE PRODUCCIÓN 50,000


78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 50,000781 Cargas cubiertas por

provisionesx/x Por el desti no de la depre-

ciación.XX

b) Ahora bien, en el mes de enero de 2013 se produce la repotenciación de dicha maquinaria, constituyendo este hecho un costo posterior que de-berá ser “activado”. Veamos su con-tabilización:

XX33 INMUEBLES, MAQUINARIA

Y EQUIPO 10,000333 Maquinarias y equi-

pos de explotación3331 Maquinarias y equi-

pos de explotación33311 Costo de adquisición

o construcción40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-



VERSAS - TERCEROS 11,800

465 Pasivos por compra de acti vo inmoviliza-do

4654 Inmuebles, maqui-naria y equipo

x/x Por la contabilización de la mejora de la maquinaria.

XX46 CUENTAS POR PAGAR DI-

VERSAS - TERCEROS 11,800465 Pasivos por compra

de acti vo inmoviliza-do

4654 Inmuebles, maqui-naria y equipo

10 EFECTIVO Y EQUIVALEN-TES DE EFECTIVO 11,800104 Cuentas corrientes



x/x Por el pago efectuado.XX

c) A continuación, procederemos a calcular el nuevo valor del activo y asimismo el nuevo monto de depre-ciación contable anual que le corres-ponde. Para lo cual realizaremos el siguiente cálculo:

Costo inicial de la maquinaria S/. 100,000

Depreciación acumulada al 31.12.2012 (S/. 50,000)

Costo neto de la maquinaria S/. 50,000

Incorporación de la mejora S/. 10,000

Nuevo valor del acti vo S/. 60,000

Por consiguiente, una vez determinado el nuevo valor de la maquinaria proce-deremos a calcular el nuevo monto de la depreciación que debe corresponder para los siguientes periodos.

Depreciación del Ejercicio 2013 =

Nuevo valor del acti vo------------------------------

Nueva vida úti l esti mada

Depreciación del Ejercicio 2013 =

S/. 60,000---------------

3 años= S/. 20,000

d) En ese sentido, la nueva depreciación contable que se aplicará a partir del ejercicio 2013 será de S/. 20,000. Por lo que la empresa FULBICH S.A.C. deberá realizar el siguiente asiento contable:


DE ACTIVOS Y PROVISIONES 20,000681 Depreciación6814 Depreciación de in-

muebles, maquina-ria y equipo – Costo



mulada3913 Inmuebles, maqui-

naria y equipo - Costo39132 Maquinarias y equi-

pos de explotaciónx/x Por la contabilización de la

depreciación correspon-diente al ejercicio 2013.

XX92 COSTOS DE PRODUCCIÓN 20,000


78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 20,000781 Cargas cubiertas por

provisionesx/x Por el desti no de la depre-

ciación.XX

Ahora bien, en lo que se refiere al trata-miento tributario debemos recordar que el costo posterior introducido al activo se debe sumar con el costo inicial y luego proceder a calcular la depreciación del activo considerando las tasas máximas permitidas por el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

En ese sentido, tenemos el siguiente análisis:

ANÁLISIS CONTABLE Y TRIBUTARIO DE LA DEPRECIACIÓN

EJERCICIODEPRECIACIÓN CONTABLE DEPRECIACIÓN TRIBUTARIA IMPLICANCIAS EN EL I.R. ANUAL

COSTO INICIAL

COSTOS POSTERIORES

DEPREC. CONTABLE(VIDA ÚTIL)

COSTO TOTAL

TASA MÁXIMA DE DEPREC.

DEPREC.TRIBUTARIA

ADICIÓN DEDUCCIÓN

2011 100,000 25,000 100,000 10 % 10,000 15,000

2012 100,000 25,000 100,000 10 % 10,000 15,000

2013 100,000 10,000 20,000 110,000 10 % 11,000 9,000

2014 100,000 20,000 110,000 10 % 11,000 9,000

2015 100,000 20,000 110,000 10 % 11,000 9,000

2016 100,000 110,000 10 % 11,000 11,000

2017 100,000 110,000 10 % 11,000 11,000

2018 100,000 110,000 10 % 11,000 11,000

2019 100,000 110,000 10 % 11,000 11,000

2020 100,000 110,000 10 % 11,000 11,000

2021 100,000 110,000 2,000 2,000

TOTALES 100,000 10,000 110,000 110,000 110,000 57,000 57,000

Como se puede observar, en el caso práctico la depreciación contable se realiza en función a la vida útil, mientas

que la depreciación tributaria se ha efectuado considerando la tasa máxima establecida en el Reglamento de la LIR.



31

Programas de Ordenadores (software), como la expresión de un conjunto de instrucciones mediante palabras, códi-gos, planes o en cualquier otra forma que, al ser incorporadas en un disposi-tivo de lectura automatizada, es capaz de hacer que un computador ejecute una tarea u obtenga un resultado. La protección del programa de ordenador comprende también la documentación técnica y los manuales de uso.

A mayor abundamiento, nuestra legis-lación del Impuesto a la Renta también ha definido a los Software, conceptuán-dolos como la expresión de un conjunto de instrucciones mediante palabras, có-digos, planes o en cualquier otra forma que, al ser incorporadas en un dispositi-vo de lectura automatizada, es capaz de hacer que un computador ejecute una tarea u obtenga un resultado1.

En conclusión y tomando las concepcio-nes anteriores, podemos señalar que un Programa Informático o Software son todos los componentes intangibles de un ordenador o computadora, es decir, el conjunto de programas y procedi-mientos necesarios para hacer posible la realización de una tarea específica, en contraposición a los componentes fí-sicos del sistema (hardware). Esto inclu-ye aplicaciones informáticas tales como un procesador de textos, que permite al usuario realizar una tarea, y software de sistema como un sistema operativo, que permite al resto de programas funcio-nar adecuadamente, facilitando la inte-racción con los componentes físicos y el resto de aplicaciones2.

3. TRATAMIENTO CONTABLE

Una vez conceptualizado lo que se en-tiende por un Programa Informático o Software, es preciso definir su trata-miento para efectos contables. Sobre el particular, habría que indicar que la NIC 38 Activos Intangibles incluye dentro de este tipo de activos a los programas informáticos o software. De ser así, se aplicarían las siguientes reglas:

Operatividad Contable¿Cuál es el tratamiento de la adquisición de

programas informáticos (software)?

1. ANTECEDENTES

En el mundo moderno, se ha hecho muy frecuente que las empresas utilicen programas informáticos (software) en el desarrollo de sus actividades, pues di-chos bienes ayudan a lograr una mayor eficiencia. Por ello, permanentemente están en la búsqueda y adquisición de softwares cada vez más actuales.

Sobre el particular, tratándose de la ad-quisición local de estos softwares, no hay mucho problema pues estas opera-ciones estarán regidas por la legislación interna, siendo de aplicación principal-mente el IGV. No obstante, tratándose de su adquisición en el exterior, surge cierta confusión en las empresas, res-pecto del tratamiento contable y tributa-rio a otorgarle.

En efecto, uno de los problemas que presentan las empresas de manera fre-cuente, cuando adquieren programas informáticos (software) del exterior, es qué tratamiento contable y tributario darle a dicha operación, habida cuen-ta que estos bienes ingresarán al país, ya sea en forma física como a través de transmisiones electrónicas.

Precisamente, el presente informe está enmarcado a determinar el tratamien-to que le corresponde a esta operación, partiendo de la premisa que el software que se adquiere, se cede definitivamente o en todo caso cuando es producto de la adquisición de una copia de un software para el uso personal del usuario, para lo cual se analizará la condición de es-tos bienes, así como la aplicabilidad de los tributos al consumo, y al Impuesto a la Renta, para finalmente proponer ca-sos prácticos con la finalidad de mostrar sus efectos aplicativos.

2. PROGRAMAS INFORMÁTICOS O SOFTWARE

A fin de enmarcar nuestro informe res-pecto de los programas informáticos o softwares es preciso definir a estos bienes, pues dicha definición conviene para el desarrollo de nuestro tema.

Así tenemos que el artículo 2º del De-creto Legislativo Nº 822, Ley sobre Derechos de Autor ha definido a los

3.1 Requisitos para su reconoci-miento

Un Programa Informático o Software se reconocerá si, y sólo si:

• Es probable que los beneficios eco-nómicos futuros que se han atribuido al mismo, fluyan a la entidad; y,

• El costo del activo puede ser valorado de forma fiable.

3.2 Valoración de los Programas Informáticos o Software

De acuerdo a la NIC 38, un Programa Informático o Software se valorará ini-cialmente por su costo de adquisición, que es el importe de efectivo o medios líquidos equivalentes pagados, o el va-lor razonable de la contraprestación entregada para adquirir un activo, en el momento de su adquisición o cons-trucción, o, cuando sea aplicable, el im-porte atribuido a ese activo cuando sea inicialmente reconocido de acuerdo con los requerimientos específicos de otras NIIF, como por ejemplo la NIIF 2 Pagos basados en acciones.

3.3 Valoración posterior

Con posterioridad a su reconocimiento inicial, un Programa Informático o Soft-ware será valuado, aplicando el modelo del costo o el modelo de revalorización.

• El Modelo del costo implica que con posterioridad a su reconocimiento inicial, un Programa Informático o Software se contabilizará por su costo menos la amortización acumulada y el importe acumulado de las pérdi-das por deterioro del valor.

• El Modelo de revalorización implica que con posterioridad al reconoci-miento inicial, un Programa Informá-tico o Software se contabilizará por su valor revalorizado, que es su valor razonable, en el momento de la re-valorización, menos la amortización acumulada, y el importe acumula-do de las pérdidas por deterioro del valor que haya sufrido. Para fijar el importe de las revalorizaciones, el valor razonable se determinará por referencia a un mercado activo. En

1 Defi nición establecida en el tercer párrafo del artículo 16º del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 122-94-EF publicado en el Diario Ofi cial El Peruano el 21.09.1994.

2 Defi nición tomada de la dirección electrónica http://es.wikipedia.org/wiki/Software.

ASESOR EMPRESARIAL


32

este caso, las revalorizaciones se ha-rán con suficiente regularidad, para asegurar que el importe en libros del activo, en la fecha del Estado de Si-tuación Financiera, no difiera signifi-cativamente del que podría determi-narse utilizando el valor razonable.

4. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE SOFTWARE ADQUIRIDO LO-CALMENTE

4.1 Impuesto a la Renta (IR)

Respecto de la transferencia de soft-ware adquirido localmente, es decir en el mercado interno, habría que indicar que la misma no tiene incidencia tribu-taria para el adquirente. Sin embargo, debe precisarse que para el vendedor del citado bien, el ingreso producto de la transferencia constituirá renta de ter-cera categoría.

4.2 Impuesto General a las Ventas (IGV)

En cuanto al Impuesto General a las Ventas (IGV), debemos considerar que el artículo 1º de la ley de este impues-to refiere que están gravados con este impuesto, entre otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles, los que están definidos como los corpora-les que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mis-mos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados bienes

Sobre el particular habría que conside-rar que bajo el concepto de Derechos de Autor, se encuentran los Programas Informáticos o Softwares, por lo que po-dríamos llegar a la conclusión que los mismos calificarían como bienes mue-bles para efectos del IGV

En ese sentido, y de acuerdo a lo ante-rior, podríamos señalar que la transfe-rencia local de programas informáticos o softwares, estarán gravados con este impuesto, bajo el concepto de venta en el país de bienes muebles, al calificar estos bienes como muebles.

5. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE SOFTWARE ADQUIRIDO EN EL EXTERIOR

Habiendo definido y caracterizado a los Software, ahora nos abocaremos a determinar el tratamiento que le

corresponde cuando estos bienes son adquiridos de un sujeto del exterior.

5.1 Impuesto a la Renta (IR)

Nuestra legislación de Impuesto a la Renta ha definido a las Regalías como toda contraprestación en efectivo o en especie originada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos, planos, procesos o fórmulas secretas y derechos de autor de trabajos literarios, artísticos o cien-tíficos, así como toda contraprestación por la cesión en uso de los programas de instrucciones para computadoras (software) y por la información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica.

Sobre el particular, el artículo 16º del Reglamento de la LIR ha señalado que la cesión en uso de programas de instrucciones para computadoras (software) cuya contraprestación cons-tituye regalía, es aquella mediante la cual se transfiere temporalmente la ti-tularidad de todos, alguno o algunos de los derechos patrimoniales sobre el software, que conllevan el derecho a su explotación económica. Preci-sa el citado artículo que no constituye regalía, sino el resultado de una ena-jenación:

• La contraprestación por la trans-ferencia definitiva, ilimitada y ex-clusiva de la titularidad de todos, alguno o algunos de los derechos patrimoniales sobre el software, que conllevan el derecho a su explota-ción económica, aun cuando éstos se restrinjan a un ámbito territorial específico.

• La contraprestación que el titular ori-ginario o derivado de los derechos patrimoniales sobre el software, que conllevan el derecho a su explotación económica, cobre a terceros por uti-lizar el software, de conformidad con las condiciones convenidas en un contrato de licencia.

Sobre el particular, creemos que dicha diferenciación resulta muy importante, pues determinará el tratamiento imposi-tivo para el Impuesto a la Renta que co-rresponderá aplicar. Así tenemos que si de lo que se trata es una regalía (cesión temporal del software), el contribuyen-te deberá retener el 30% de la renta y abonarlo al fisco, pues estaríamos ante un supuesto de renta de fuente perua-na. No obstante, si de lo que se trata es la cesión definitiva ilimitada y exclusi-va de los derechos patrimoniales sobre

el programa o retribuya la adquisición de una copia del programa para el uso personal del adquirente, se entenderá configurada una enajenación, supuesto en el que no procederá efectuar reten-ción alguna, pues el mismo no califica como renta de fuente peruana.

En tal sentido, tratándose de un soft-ware proveniente del exterior, dicha operación no estará sujeta al Impuesto a la Renta, si se trata de una cesión de-finitiva ilimitada y exclusiva de los de-rechos patrimoniales sobre el programa o retribuya la adquisición de una copia del programa para el uso personal del adquirente.

Dichas consideraciones han sido reco-nocidas por la Administración Tributaria en los siguientes informes tributarios:

a) La contraprestación correspondiente a la cesión definitiva, ilimitada y ex-clusiva de los derechos patrimoniales sobre un software no constituye una regalía, sino que se trata de una enajenación (Carta Nº 265-2006-SUNAT/2B0000).

b) En la adquisición de copias de soft-ware, la retribución que pagan los licenciatarios a los licenciantes res-pecto de contratos que impliquen la simple licencia de uso personal de tales programas para compu-tadoras no califica como regalía (Informe Nº 311-2005-SUNAT/2B0000).

c) No se encuentra gravado con el Im-puesto a la Renta el producto de la venta en el exterior, en forma defi-nitiva, ilimitada y exclusiva de dere-chos patrimoniales sobre programas de instrucciones para computadoras (software), realizado por personas no domiciliadas en el país a favor de una entidad del Sector Público Nacio-nal, cuya entrega se otorgará desde el exterior por medios no físicos (In-ternet, satélite, línea dedicada, entre otros) para su uso en el país (Informe Nº 144-2007/SUNAT).

5.2 Derechos de Importación

En relación a los Derechos de Importa-ción, es pertinente considerar que la im-portación o exportación de Programas Informáticos o Software (denomina-dos productos digitales3 por el Decreto Supremo Nº 04-2009-EF), mediante

3 De acuerdo a esta norma, se consideran productos digitales a los programas de cómputo, textos, video, imágenes, grabaciones de sonido y otros productos que estén codifi cados digitalmente independientemente de si están fi jos en un medio portador o sean transmitidos electrónicamente.



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transmisión electrónica4 no está grava-da con derechos arancelarios, derechos u otras cargas.

En todo caso, de no trasmitirse electró-nicamente el software, sino a través de un medio portador5, sólo el valor del mismo estará sujeto a los tributos adua-neros. Esta conclusión se fundamenta en lo señalado en el artículo 4º del Decreto Supremo antes señalado según el cual para determinar el valor en aduana del medio portador que contenga produc-tos digitales se tomará en consideración únicamente el costo o el valor del me-dio portador propiamente dicho, inde-pendientemente del valor del producto digital almacenado.

5.3 Impuesto General a las Ventas

En relación al IGV, no existe un criterio unánime respecto de la aplicación o no de este impuesto a la adquisición de un software proveniente del exterior. Por un lado, algunos afirman que por esta ad-quisición no debe aplicarse el IGV; ba-san su afirmación en que la legislación de este impuesto “(…) ha tomado la op-ción de gravar los intangibles como una venta de bienes muebles y no como una prestación de servicios6”.

Los que se adscriben a esta idea señalan que los intangibles no pueden gravarse bajo el supuesto de importación de bie-nes, pues tratándose de intangibles pro-venientes del exterior, el IGV sólo debe aplicarse (como utilización de servicios) en tanto no se trate de la cesión definiti-va de estos bienes.

De otra parte, la SUNAT ha tenido una posición contraria. Esta entidad afirma que el inciso e) del numeral 1 del ar-tículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV dispone que se encuentra gravada con el IGV la importación de bienes, cualquiera sea el sujeto que la realice, agregando que, tratándose del caso de bienes intangibles provenientes del ex-terior, el IGV se aplicará de acuerdo a las reglas de utilización de servicios en el país.

De acuerdo con lo anterior, en la Carta Nº 265-2006-SUNAT/200000 afirma que “(…) la importación de bienes y la utilización de servicios en el país cons-tituyen dos operaciones distintas”. En ese sentido, precisa que “(…) el hecho que las normas del IGV hayan estable-cido que tratándose de bienes intangi-bles provenientes del exterior, el IGV se aplicará de acuerdo con las reglas de la utilización de servicios en el país no implica que dicha operación califique como tal”.

De ser así, concluye la SUNAT que el IGV “grava la importación de bienes incluyendo los intangibles, teniendo la calidad de sujeto del impuesto aquél que importe los bienes afectos, no requirién-dose para tal efecto de la habitualidad” (Oficio Nº 305-2005-SUNAT/2B0000).

De las dos posiciones descritas, la se-gunda estaría más cerca de lo que pen-samos. Basamos nuestra afirmación en que la Ley del IGV, al referirse al supues-to gravable de “Importación de Bienes”, no restringe que éste se aplique sólo a bienes muebles, pudiéndose muy bien aplicarse a los bienes intangibles. En ese sentido, resultaría válido pensar que la “importación de un software del exte-rior” estaría gravado con el IGV, no obs-tante en ese caso, para hacer efectivo el impuesto, el contribuyente (el importa-dor) debería declarar y pagarlo bajo las reglas de la utilización de servicios.


CASO

TRATAMIENTO DE LA ADQUISICIÓN DE SOFTWARE DEL EXTERIOR

Supermercados “TODOS A COM-PRAR” es una empresa que ha ex-perimentado un fuerte crecimiento de ventas en los dos últimos años. Con tal razón a fin de mejorar su eficiencia, ha encargado a “EXPO SOFTWARE” de España la elabora-ción de un programa administrati-vo destinado a simplificar los pro-cesos de facturación, efectuar un control de las ventas y analizarlas estadísticamente.

De acuerdo a las coordinaciones entre las partes, se ha estableci-do que el software será enviado a través del internet el 20.09.2012 fecha en que se efectuará su can-celación. Nos piden verificar el tra-tamiento tributario de dicha adqui-sición, de los tributos internos que

le corresponden así como el trata-miento contable. Considerar que el valor total del programa consignado en el Comprobante de Pago remitido es de US$ 50,000.

SOLUCIÓN:

a) Impuesto a la Renta (IR)

Como se ha señalado en los párrafos anteriores, y en relación a los software, el artículo 16º del Reglamento de la LIR ha señalado que la contraprestación por la transferencia definitiva, ilimitada y ex-clusiva de la titularidad de todos, alguno o algunos de los derechos patrimoniales sobre el software, que conllevan el de-recho a su explotación económica, aun cuando éstos se restrinjan a un ámbito territorial específico, califica como una enajenación y no como una regalía.

En tal sentido, de lo expuesto por Su-permercados “TODOS A COMPRAR”, si la contraprestación pagada por la copia del software constituye una enajenación y no una regalía, no estaríamos ante una renta de fuente peruana; de ser así no habría obligación de efectuar reten-ción alguna por Impuesto a la Renta.

b) Derechos de Importación

De acuerdo a la información proporcio-nada por la empresa Supermercados “TODOS A COMPRAR”, el Software que está adquiriendo llegará al país a través del internet. Si esto es así, el software en sí no estará gravado con los tributos a la importación.

IMPORTANTE

Debe recordarse que si el software llega al país a través de un medio portador, el valor del mismo si estará gravado con estos tributos. En ese caso, para deter-minar el valor en aduana del medio por-tador que contenga productos digitales se tomará en consideración únicamente el costo o el valor del medio portador propiamente dicho, independientemen-te del valor del producto digital almace-nado (en nuestro caso, el software).

c) Impuesto General a las Ventas (IGV)

Tal como lo señala el inciso e) del nume-ral 1 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, la importación del software que efectuará Supermercados “TODOS A COMPRAR” estará gravado con el IGV, aplicándosele las reglas de la utilización de servicios en el país. Para ello, se tendrá en cuenta en cuenta las siguientes normas:

4 Transmisión electrónica es la transferencia de productos digitales utilizando cualquier medio electromagnético o fotónico.

5 Cabe indicar que un medio portador es cualquier objeto físico diseñado principalmente para el uso de almacenar un producto digital por cualquier método conocido actualmente o desarrollado posteriormente, y del cual un producto digital pueda ser percibido, reproducido o comunicado, directa o indirectamente, e incluye, pero no está limitado a, un medio óptico, disquetes o una cinta magnética.

6 VILLANUEVA Gutiérrez, Walter: Estudio del Impuesto al Valor Agregado en el Perú, Universidad ESAN, Edición 2009, Pag.146.

ASESOR EMPRESARIAL


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En ese orden de ideas, el “importador” del software, Supermercados “TODOS A COMPRAR” debería aplicar las Reglas de Utilización de servicios señaladas en el cuadro anterior a fin de “nacionali-zar” el software, debiendo pagar el IGV correspondiente, en calidad de sujeto pasivo.

CÁLCULO DEL IGV POR UTILIZACIÓN DE SERVICIOS

Valor Soporte US$ 50,000

IGV Uti lización de Servicios (18%) US$ 9,000

d) Tratamiento Contable

Los programas para computadoras (software) cuando son adquiridas, de-berán ser tratadas contablemente como Intangibles de acuerdo a lo dispuesto por la NIC 38, la cual señala que es-tos activos deben medirse inicialmente al costo, que es el importe de efectivo o medios líquidos equivalentes pagados, o el valor razonable de la contrapres-tación entregada para adquirir un acti-vo, en el momento de su adquisición o construcción.

Siendo esto así, el tratamiento contable a seguir será de acuerdo a lo siguiente:

• Adquisición y cancelación del software7

XX34 INTANGIBLES 130,100

343 Programas de computadora (soft -ware)

3431 Aplicaciones infor-máti cas

34311 Costo42 CUENTAS POR PAGAR CO-



4212 Emiti dasx/x Por la adquisición del soft -

ware del exterior.XX




TES DE EFECTIVO 130,100 104 Cuentas corrientes



x/x Por la cancelación de la adquisición del soft ware del exterior.

XX

• Pago del IGV por la utilización de servicios8

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-


401 Gobierno Central

4011 Impuesto General a las Ventas

40111 IGV – Cuenta propia40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-


401 Gobierno Central4011 Impuesto General

a las Ventas40112 IGV – Servicios

prestados por no domiciliados

x/x Por el reconocimiento del pasivo por el IGV derivado de la uti lización de servicios.

XX40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-


401 Gobierno Central4011 Impuesto General

a las Ventas40112 IGV – Servicios

prestados por no domiciliados

10 EFECTIVO Y EQUIVALEN-TES DE EFECTIVO 23,409104 Cuentas corrientes



x/x Por el pago del IGV deriva-do de un servicio prestado por un domiciliado.

XX

x

2 0 5 3 9 2 3 0 8 5 9

10 2012

1 0 4 1

23 409

7 Para registrar el intangible, debe considerarse el TC Compra Interbancario de la fecha de adquisición del software (20.09.2012). De ser así, teniendo en cuenta que dicha tasa de cambio es de S/. 2.602 por dólar, el valor a considerar es S/. 130,100 (US$ 50,000 * S/. 2.602).

8 Para determinar el IGV por no domiciliados, debe considerarse el TC Promedio Ponderado Venta publicado de la fecha en que nace la obligación tributaria (TC SUNAT). En el caso planteado, asumiendo que en la fecha en que se paga la retribución se produce este momento (20.09.2012), el TC a considerar es S/. 2.601. En ese caso, el IGV por servicios prestados por no domiciliados será S/. 23,409 (US$ 9,000 * S/. 2.601).



UTILIZACIÓN DE SERVICIOS

DETALLE OBSERVACIÓN

Nacimiento de la Obligación Tributaria

Lo que ocurra primero entre: a) En la fecha en que se anote el Comprobante de Pago en el Registro de Compras, o b) En la fecha en que se pague la retribución

Sujeto del Impuesto Quien uti lice en el país los servicios por no domiciliados

Base Imponible El Total de la retribución, entendiéndose como tal a la suma total que queda obli-gado a pagar el usuario del servicio, integrada por el valor total consignado en el Comprobante de Pago.

Crédito Fiscal Podrá ser aplicado únicamente cuando el impuesto hubiere sido pagado.



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Práctica ContableContabilización de préstamos otorgados y recibidos

CASO Nº 1

PRÉSTAMOS A FAVOR DEL PERSONAL

La empresa “INMOBILIARIA JESÚS MARÍA” S.A.C. ha realizado un prés-tamo al auxiliar contable de la em-presa por un importe de S/. 2,000. En relación a esta operación, el conta-dor de la empresa nos piden ayuda para su registro contable.

SOLUCIÓN:

Los préstamos al personal de la em-presa deben ser registrados utilizando la subcuenta 141 Personal, pues dicha subcuenta incluye aquellas cuentas por cobrar al personal (con excepción del personal de gerencia) derivadas entre otros por préstamos. De ser así, el re-gistro contable a realizar sería de la si-guiente forma:

XX14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCIO- NISTAS, DIRECTORES Y DIRECTORES 2,000 141 Personal 1411 Préstamos10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 2,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el préstamo realizado

al auxiliar contable de la empresa.

XX

IMPORTANTE

Para efectos tributarios, la determina-ción de intereses presuntos no operan en los casos de préstamos a personal de la empresa por concepto de adelan-to de sueldo que no excedan de 1 UIT o de 30 UIT, cuando se trate de préstamos destinados a la adquisición o construc-ción de viviendas de tipo económico; así como los préstamos celebrados entre los trabajadores y sus respectivos emplea-dores en virtud de convenios colectivos debidamente aprobados por la Autori-dad Administrativa de Trabajo.

CASO Nº 2

PRÉSTAMOS A FAVOR DE ACCIONISTAS

Con fecha 20.09.2012 la empresa “CONSTRUCTORA SAN MIGUEL”

S.A.C. ha realizado un préstamo a su accionista, Sr. Juan Cárdenas por un importe de S/. 32,000, el cual espera cancelarlo con los dividendos que se distribuyan este año. Sobre el parti-cular, nos consultan cómo debe con-tabilizarse este préstamo.

SOLUCIÓN:

El registro contable de un préstamo a favor de un accionista de la empre-sa debe registrarse de la siguiente forma:

XX14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCIO- NISTAS, DIRECTORES Y DIRECTORES 32,000 142 Accionistas (o socios) 1422 Préstamos10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 32,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el préstamo realizado

al auxiliar contable de la empresa.

XX

IMPORTANTE

Debe recordarse que para efectos tri-butarios, todos los préstamos (sea cual fuere la razón o el monto) deben rea-lizarse utilizando alguno de los medios de pago previstos en el artículo 5º de la Ley de Bancarización, Ley Nº 28194. De no cumplirse con esta obligación, la entrega de dinero por el mutuante o la devolución del mismo por el mutuatario no permitirá que este último sustente in-cremento patrimonial ni una mayor dis-ponibilidad de ingresos para el pago de obligaciones o la realización de consu-mos, debiendo el mutuante, por su parte, justificar el origen del dinero otorgado en mutuo.

CASO Nº 3

PRÉSTAMOS AL GERENTE DE LA EMPRESA

La empresa “LIMITED INFORMA-TION” S.R.L. ha realizado un prés-tamo de S/. 100,000 a su Gerente General, quien espera devolverlo en un año. ¿Cómo se registra esta ope-ración?

SOLUCIÓN:

Las cuentas por cobrar a la gerencia (incluyendo los préstamos otorgados a ésta) deben registrarse en la subcuen-ta 144 Gerentes. De ser así, en el caso planteado por la empresa “LIMITED IN-FORMATION” S.R.L. el registro contable por el préstamo realizado sería:

XX14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCIO- NISTAS (O SOCIOS), DIREC- TORES Y DIRECTORES 100,000 144 Gerentes 1441 Préstamos10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 100,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el préstamo realizado

al Gerente de la empresa.XX

CASO Nº 4

PRÉSTAMOS A FAVOR DE TERCEROS

La empresa “TECONOLOGY AND LIBERTY” S.A.C. ha realizado un préstamo de S/. 500,000 a favor de la empresa “IMPORTADORA DE ALIMENTOS” S.R.L. (tercero no vin-culado). Nos piden ayuda para re-gistrar esta operación. Considerar que por el préstamo realizado se ha recibido en garantía, acciones de una empresa de telefonía que coti-za en bolsa por el mismo valor del préstamo.

SOLUCIÓN:

En el caso expuesto por la empresa “TECNOLOGY AND LIBERTY” S.A.C. el registro del préstamo debería ser de la siguiente forma:

XX

16 CUENTAS POR COBRAR - DIVERSAS – TERCEROS 500,000 161 Préstamos 1611 Con garantí a10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 500,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el préstamo con ga-

rantí a realizado a favor de la empresa “IMPORTADO-RA DE ALIMENTOS” S.R.L.

XX

ASESOR EMPRESARIAL


36



No obstante, considerando que por esta operación se ha recibido acciones en garantía, también debería realizarse el siguiente registro contable a través de cuentas de orden:

XX

04 DEUDORAS POR CONTRA 500,00006 BIENES Y VALORES RECIBIDOS 500,000 062 Valores y bienes recibidos en garantí a 0629 Acciones en garantí ax/x Por las acciones recibidas en garantí a

XX

CASO Nº 5

PRÉSTAMOS A FAVOR DE EMPRESAS RELACIONADAS

La empresa “INVERSIONES SAN JUAN” S.A.C. ha realizado un présta-mo de S/. 200,000 a favor de una de sus subsidiarias (“COMERCIAL ICA” S.A.C.). En relación a esta operación, nos piden ayuda para su contabiliza-ción, considerando que no se recibió garantía alguna.

SOLUCIÓN:

En el caso planteado por la empresa “INVERSIONES SAN JUAN” S.A.C. el re-gistro contable a realizar es el siguien-te:

XX

17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – RELACIONADAS 200,000 171 Préstamos 1712 Sin garantí a 17122 Subsidiaria 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 200,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancierasx/x Por el préstamo sin ga-

rantí a realizado a favor de nuestra subsidiaria “CO-MERCIAL ICA” S.A.C.

XX

IMPORTANTE

Una subsidiaria es una entidad que es controlada por una matriz. Este con-trol se refiere al poder para dirigir las políticas financieras y de operación de una entidad con el fin de obtener beneficios de sus actividades. En el caso planteado, “INVERSIONES SAN JUAN” S.A.C. es la matriz, en tanto que “COMERCIAL ICA” S.A.C. es una subsidiaria de la primera. De ser así, esta última empresa debería registrar el préstamo recibido de la siguiente forma:

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 200,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - RELACIONADAS 200,000 471 Préstamos 4711 Matrizx/x Por el préstamo recibido

de nuestra matriz “INVER-SIONES SAN JUAN” S.A.C.

XX

SUBSIDIARIA

“Control es el poder para dirigir las políti cas fi nancieras y de opera-ción de una

enti dad, con el fi n

de obtener benefi cios de sus acti -

vidades”

¿Cuándo hay control?

Cuando po-see directa o

indirecta-mente a través de

subsidiarias, más de la mitad del poder de

voto de una enti dad

MATRIZ

Control de una o

más

INVERSIONES SAN JUAN S.A.C

COMERCIAL ICA S.A.C

CASO Nº 6

PRÉSTAMOS DE ACCIONISTAS PERSONAS NATURALES

La empresa “COMERCIAL OKI-NAWA” S.A.C. ha recibido un présta-mo de su accionista mayoritario, Sr. Miguel Cárdenas. Sobre el particular, nos piden ayuda para su contabiliza-ción. Considerar que el préstamo fue de S/. 250,000

SOLUCIÓN:

El préstamo recibido por la empresa “COMERCIAL OKINAWA” S.A.C., debe registrarse de la siguiente forma:

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 250,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas44 CUENTAS POR PAGAR A LOS ACICONISTAS, DIREC- TORES Y GERENTES 250,000x/x Por el préstamo recibido

del Sr. Miguel Cárdenas, accionista mayoritario de la empresa.

XX

IMPORTANTE

La Cuenta 44 solo debe utilizarse para registrar transacciones con accionistas personas naturales; las realizadas con accionistas personas jurídicas se presen-tan en la cuenta 47.

CASO Nº 7

PRÉSTAMOS DE INSTITUCIONES FINANCIERAS Y OTRAS

ENTIDADES

La empresa “IMPORTADORA DEL ORIENTE” S.A.C. ha gestionado y recibido un préstamo del Banco de la Nación por un importe de S/. 300,000. Sobre el particular, nos pi-den ayuda para su contabilización.

SOLUCIÓN:

El préstamo recibido por la empresa “IMPORTADORA DEL ORIENTE” S.A.C. al provenir de una entidad financiera, debe registrarse de la siguiente forma:

XX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 300,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 300,000 451 Préstamos de insti tuciones fi nancieras y otras enti dades 4511 Insti tuciones fi nancierasx/x Por el préstamo recibido

por el Banco de la Nación.XX

PRIMERA QUINCENA - OCTUBRE 2012


Informe Contable

27

INFORME

• Reconocimiento, medición y contabilización de las Provisiones .................................................................... 27


• Aspectos contables y tributarios de la reducción de capital social ................................................................ 31

PRÁCTICA CONTABLE

• Reconocimiento, medición y devengo de los Gastos Pagados por Adelantado .............................................. 35

Reconocimiento, medición y contabilización de las Provisiones


Sabido es, que los Estados Financieros tienen por objetivo mostrar los resulta-dos y la situación financiera de una em-presa a una fecha dada, presentando para ello, las partidas de activos, pa-sivos, patrimonio, ingresos y gastos en montos más o menos razonables. Para lograr este objetivo, los resultados obte-nidos deberán mostrar todas las condi-ciones existentes en la empresa. Ello sig-nifica que en los resultados mostrados, se deberá incluir cualquier efecto de las situaciones que podrían influenciar en ellos.

Para lograr esto, el profesional con-table debe evaluar la situación de la empresa, reconociendo estos efectos a través de las Provisiones, las cuales son entendidas de manera general, como cuentas que expresan obligaciones que razonablemente pueden comprome-ter fondos de capital de trabajo, y que afectan de manera directa los Estados Financieros.

En relación a las Provisiones debemos indicar que las mismas tienen caracte-rísticas únicas en cuanto a su recono-cimiento, valoración y normas aplica-bles, por cuanto exigen un alto nivel de análisis (tratándose del reconocimien-to), confiabilidad en su determinación (tratándose de la valoración), y tener un conocimiento adecuado de las diversas normas contables y tributarias que le son aplicables.

Ante esta realidad, en el presente infor-me, abordaremos de modo práctico, los principales aspectos que se deberán tener en cuenta para reconocer (con-tabilizar) una provisión contable, ello de acuerdo a la NIC 37 “Provisiones,

Activos Contingentes y Pasivos Contin-gentes. Para estos efectos, presentare-mos también diversas situaciones que conllevan a su reconocimiento.

2. ¿QUÉ SE ENTIENDE POR UNA PROVISIÓN?

La definición de una provisión es tan amplia como subjetiva. Sin embargo, centrándonos en la definición descrita por la NIC 37, podemos extraer dos caracteristicas que la identifican plena-mente:

a) Es un pasivo

La primera característica de una provi-sión radica en que es un pasivo, el cual debe entenderse como una obligación presente de la empresa, surgida a raíz de sucesos pasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la empresa espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos. Para entender esta definición, resulta necesa-rio considerar lo siguiente:

CONDICIONES DETALLE

¿Cuál es el suce-so que da origen a la obligación?

Es todo aquel suceso del que nace una obligación de pago, de ti po legal o implícita para la enti -dad, de forma que a la empresa no le queda otra alternati va más realista que sati sfacer el impor-te correspondiente.

¿Qué es una obligación legal?

Es aquella que se deriva de:• Un contrato (ya sea a parti r de

sus condiciones explicitas o implícitas);

• La legislación; u,• Otra causa de ti po legal.Por ejemplo, la obligación de asumir los gastos de manteni-miento de un inmueble, incluida en un contrato de arrendamien-to.

CONDICIONES DETALLE

¿Qué es una obligación implícita?

Es aquella que se deriva de las actuaciones de la propia enti -dad en las que:• Debido a un patrón estable-

cido de comportamiento en el pasado, a políti cas empre-sariales que son de dominio público o a una declaración efectuada de forma sufi cien-temente concreta, la enti dad haya puesto de manifi esto ante terceros que está dis-puesta a aceptar cierto ti po de responsabilidades; y,

• Como consecuencia de lo an-terior, la enti dad haya creado una expectati va válida, ante aquellos terceros con los que debe cumplir sus compromi-sos o responsabilidades.

Por ejemplo, si un Supermerca-do ti ene como políti ca de ven-tas, devolver el dinero cuando el cliente no está sati sfecho con el producto, aun cuando no esté legalmente obligado a ello, asu-me una obligación implícita.

b) Incertidumbre en cuanto al monto y momento de pago

La segunda característica de una pro-visión es la existencia de incertidumbre acerca de su cuantía o vencimiento. Esto es así, pues al ser estimaciones, hay una dosis de incertidumbre en cuanto al monto exacto que deberá pagarse y el momento en que éste deberá efectuar-se.

EJEMPLOS DE PROVISIONES

Entre las provisiones más frecuentes, podemos encontrar las siguientes:

• Provisión para pérdidas de litigios (juicios).

• Provisión por desmantelamiento, reti-ro o rehabilitación de activos perma-nentes.

ASESOR EMPRESARIAL


28

• Provisión para reestructuraciones empresariales.

• Provisión para protección y remedia-ción del medio ambiente.

• Provisión para gastos de responsabi-lidad social.

• Provisión para garantías sobre ventas.

3. ¿CUÁL ES LA DIFERENCIA EN-TRE UN PASIVO Y UNA PROVI-SIÓN?

Si bien ha quedado claro que toda provi-sión es un pasivo, no puede afirmarse de la misma forma que todo pasivo es una provisión. Esto es así, pues las provisio-nes se distinguen de otros pasivos, tales como las cuentas por pagar comerciales y las otras cuentas por pagar devenga-das que son objeto de estimación, por la existencia de incertidumbre acerca del momento del vencimiento o de la cuan-tía de los desembolsos futuros necesarios para proceder a su cancelación.

En efecto, a diferencia de las provisiones:

a) Las cuentas por pagar comerciales1 son obligaciones por bienes o servi-cios que han sido suministrados o re-cibidos por la entidad, y además han sido objeto de facturación o acuerdo formal con el proveedor.

b) Las otras cuentas por pagar deven-gadas son cuentas por pagar por el suministro o recepción de bienes o servicios que no han sido pagados, facturados o acordados formalmente con el proveedor, e incluyen las par-tidas que se deben a los empleados (por ejemplo a causa de las partes proporcionales de las vacaciones acumuladas hasta el momento del cierre). Aunque a veces sea necesario estimar el importe o el vencimiento de las obligaciones devengadas, la incertidumbre asociada a las mismas es, por lo general, mucho menor que en el caso de las provisiones2.

Es por esta razón que las obligaciones acumuladas devengadas se presentan, de forma separada de las provisiones.

PROVISIONESPASIVOS =

SE DIFERENCIAN POR LA INCERTIDUMBRE EN

VENCIMIENTO Y LA CUANTÍA

4. ¿POR QUÉ ES IMPORTANTE RE-CONOCER LAS PROVISIONES?

El reconocimiento oportuno de las pro-visiones genera dos efectos:

a) La razonabilidad de los resultados del ejercicio, al incluirse en éste, hechos que a la fecha de cierre, son muy probables que ocurran.

b) El reconocimiento de un pasivo, para solventar los desembolsos que se ge-nerarán al producirse los hechos pre-supuestados.

De acuerdo a lo anterior, el reconocer una provisión influye directamente en la razonabilidad de los Estados Financieros. De no hacerse así, éstos no mostrarían completamente la realidad de la entidad a la fecha de cierre.

5. ¿EN QUÉ MOMENTO SE DEBE RECONOCER UNA PROVISIÓN?

Según lo que señala el Párrafo 14 de la NIC 37, una provisión debe recono-cerse cuando se presenten las siguientes condiciones:

• La empresa tenga una obligación pre-sente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado.

• Sea probable que la empresa tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos para cancelar tal obligación; y,

• Pueda hacerse una estimación fiable del importe de la obligación.

Lo anterior significa que de no cumplirse con las tres condiciones antes indicadas, la empresa no debe reconocer provisión alguna.

a) ¿Cuándo se tiene una Obligación presente?

El primer requisito para reconocer una Provisión, se refiere a que la empresa tenga una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado. Para estos efectos, debe entenderse por:

OBLIGACIÓN LEGAL

OBLIGACIÓN IMPLÍCITA

Es aquélla que se deriva de: • Un contra-

to (ya sea a parti r de sus condiciones explícitas o implícitas);

• La legisla-ción; u,

• Otra causa de ti po legal.

Es aquélla que se deriva de las ac-tuaciones de la propia empresa, en las que: • Debido a un patrón establecido

de comportamiento en el pasa-do, a políti cas empresariales que son de dominio público o a una declaración efectuada de forma sufi cientemente concreta, la en-ti dad haya puesto de manifi esto ante terceros que está dispuesta a aceptar cierto ti po de responsabi-lidades; y,

• Como consecuencia de lo anterior, la empresa haya creado una expec-tati va válida, ante aquellos terce-ros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades.

Es pertinente considerar que en casi to-dos los casos quedará claro si el suceso, ocurrido en el pasado, ha producido o no el nacimiento de la obligación pre-sente. Sin embargo, en casos excep-cionales, por ejemplo cuando están en curso procesos judiciales, puede estar en duda la ocurrencia o no de ciertos sucesos, o si de tales sucesos se deri-va la existencia de una obligación en el momento presente. En tales circunstan-cias, una entidad procederá a determi-nar la existencia o no de la obligación presente al final del periodo sobre el que se informa, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible, entre la que se podrá incluir, por ejemplo, la opinión de expertos.

En estos casos, la evidencia a considerar incluye, cualquier tipo de información adicional derivada de hechos ocurridos después del periodo sobre el que se in-forma. A partir de esa evidencia:

· La entidad reconocerá una provi-sión (suponiendo que se cumplan las condiciones para su reconocimien-to) siempre que la probabilidad de existencia de la obligación presente, al final del periodo sobre el que se informa, sea mayor que la probabili-dad de no existencia.

· Cuando la probabilidad de que no exista una obligación presente es mayor al final del periodo sobre el que se informa, la entidad revela-rá un pasivo contingente, a menos que sea remota la posibilidad de que tenga que desprenderse de re-cursos que incorporen beneficios económicos.

b) ¿Cuándo ocurre un suceso pasa-do?

El suceso pasado del que se deriva la obligación se denomina “suceso que da origen a la obligación”. Para que un su-ceso sea de esta naturaleza, es preciso que la entidad no tenga, como conse-cuencia del mismo, otra alternativa más realista que atender al pago de la obli-gación creada por tal suceso. Este será el caso sólo si:

• El pago de la obligación viene exigi-do por ley; o,

• Al tratarse de una obligación implí-cita, cuando el suceso (que muy bien puede ser una actuación de la propia entidad) haya creado una expectativa válida ante aquéllos terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades.

1 Estas cuentas están representadas en el PCGE en las Cuentas 42 Cuentas por Pagar Comerciales – Tercero y 43 Cuentas por Pagar Comerciales – Relacionados.

2 Por ejemplo, es usual que las empresas reconozcan un pasivo por las vacaciones, gratifi caciones y por la CTS de sus trabajadores, aun cuando éstas venzan en un momento posterior.



29

SUCESO QUE DA ORIGEN A LA

OBLIGACIÓN

Es todo aquel suceso del que nace una obligación de pago, de ti po legal o implícita para la enti dad, de forma que a la en-ti dad no le queda otra alterna-ti va más realista que sati sfacer el importe correspondiente.

En relación a este punto es importante diferenciar que los Estados Financieros se refieren a la situación financiera de la empresa al final del ejercicio sobre el cual se informa, y no a su posible si-tuación en el futuro. Por esta razón, no se pueden reconocer provisiones para gastos en los que sea necesario incurrir para funcionar en el futuro. Las únicas obligaciones reconocidas en los Estados Financieros de la empresa serán aqué-llas que existen ya en la fecha de cierre.

c) Salida probable de recursos que incorporen beneficios económicos

Otra de las condiciones o requerimien-tos que deberá observarse para recono-cer una provisión, es que sea probable que la empresa tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos para cancelar la obliga-ción.

Sobre éste, debe considerarse que para reconocer un pasivo no sólo debe existir la obligación presente, sino también la probabilidad de que haya una salida de recursos, que incorporen beneficios eco-nómicos, para cancelar tal obligación.

Para estos efectos, la salida de recursos u otro suceso cualquiera se considerará probable siempre que haya mayor po-sibilidad de que se presente que de lo contrario, es decir, que la probabilidad de que un evento pueda ocurrir sea ma-yor que la probabilidad de que no se presente en el futuro. Cuando no sea probable que exista la obligación, la entidad revelará un pasivo contingente, salvo que la posibilidad de que haya una salida de recursos, que incorporen beneficios económicos, se considere re-mota.

¿Cuándo exis-te una salida probable de

recursos?

Cuando es más probable que improbable que se realizará una salida de fl ujos o un sa-crifi cio de acti vos

d) Estimación fiable del importe de la obligación

La utilización de estimaciones es una parte esencial de la preparación de los Estados Financieros, y su existencia no perjudica de ningún modo la fiabilidad que éstos deben tener.

Esto es especialmente cierto en el caso de las provisiones, que son más incier-tas por su naturaleza que el resto de las partidas del Estado de Situación Finan-ciera. Excepto en casos extremadamente excepcionales, la entidad será capaz de determinar un conjunto de desenlaces posibles de la situación incierta, y podrá por tanto realizar una estimación, para el importe de la obligación, lo suficien-temente fiable como para ser utilizado en el reconocimiento de la provisión.

En el caso extremadamente excepcional de que no se pueda hacer ninguna esti-mación fiable, se estará ante un pasivo que no puede ser objeto de reconoci-miento. La información a revelar sobre tal pasivo contingente se hará por me-dio de las correspondientes notas.

¿Cómo se efectúa la

esti mación fi able de la obligación?

Salvo casos extremadamente raros, una enti dad será capaz de realizar una esti mación para el importe de la obli-gación.

6. ¿QUÉ CRITERIOS SE DEBEN CONSIDERAR PARA MEDIR UNA PROVISIÓN?

Para la valoración (medición) de una provisión, es imprescindible considerar los siguientes criterios:

a) Mejor estimación

El importe reconocido como provisión debe ser la mejor estimación, en la fecha de los Estados Financieros, del desembolso necesario para cancelar la obligación presente.

Para estos efectos, la mejor estimación del desembolso necesario para cancelar la obligación presente estará constitui-da por el importe, evaluado de forma racional, que la empresa tendría que pagar para cancelar la obligación en la fecha de los Estados Financieros o para transferirla a un tercero en esa fecha.

b) Riesgo e incertidumbres

Para realizar la mejor estimación de la provisión, deben tenerse en cuenta los riesgos e incertidumbres que, inevitable-mente, rodean a la mayoría de los suce-sos y las circunstancias concurrentes a la valoración de la misma.

c) Valor actual

Cuando resulte importante el efecto fi-nanciero producido por el descuento, el importe de la provisión debe ser el valor presente de los desembolsos que se es-pera sean necesarios para cancelar la obligación.

d) Sucesos futuros

Los sucesos futuros, que puedan afectar a la cuantía necesaria para cancelar la obligación, deben ser objeto de reflejo en la evaluación de la misma, siempre que haya una evidencia objetiva sufi-ciente de que puedan aparecer efecti-vamente.

7. ¿SE DEBE RECONOCER UNA PROVISIÓN POR CONTRATOS DE CARÁCTER ONEROSO?

Un Contrato Oneroso es todo aquel con-trato en el cual los costos inevitables de cumplir con las obligaciones que conlle-va, exceden a los beneficios económicos que se esperan recibir del mismo. Un ejemplo de este tipo de situaciones, lo constituye el contrato de arrendamiento en el que el arrendatario está obligado a asumir los pagos correspondientes, aun cuando no utilice el bien, estando impedido de subarrendarlo a terceros; en ese caso, si deja de utilizar el bien, el contrato de arrendamiento se converti-rá en uno de carácter oneroso, pues los beneficios económicos que se obtendrán serán menores que los desembolsos que deberá asumir.

CONTRATO DE

CARÁCTER ONEROSO

Costos inevitables de

cumplir con las obligaciones que conlleva

Benefi cios económicos que se espe-

ran recibir del mismo

= >

Si una entidad tiene un contrato de ca-rácter oneroso, las obligaciones presen-tes que se deriven del mismo deben ser reconocidas y medidas, en los Estados Financieros, como provisiones.

IMPORTANTE

No debe reconocerse una provisión por contratos pendientes de ejecución, que no sean de carácter oneroso.

8. ¿EN QUÉ CUENTA CONTABLE SE REGISTRAN LAS PROVISIONES?

Las provisiones deben registrarse en al-guna de las subcuentas de la cuenta 48 del Plan Contable General Empresarial (PCGE):

SUB CUENTA DETALLE

481 Provisión para liti gios

Comprende la esti mación de la provisión en casos de liti gios en curso.

482 Provisión por desmantela-miento, reti ro o

rehabilitación del inmovilizado

Es el importe esti mado de los cos-tos de desmantelamiento o reti ro del acti vo inmovilizado, así como la rehabilitación del lugar donde se encuentra. La obligación se reconoce paralelamente con el acti vo.

ASESOR EMPRESARIAL


30

SUB CUENTA DETALLE

483 Provisión para reestructuraciones

Incluye la esti mación de los cos-tos que surgen de una reestruc-turación, como por ejemplo en la venta o liquidación de una línea de acti vidad, la clausura de em-plazamiento de la enti dad en un país o región, o los cambios en la estructura gerencial. En este caso, la obligación implícita sólo se pre-senta si la empresa ti ene un plan formal y detallado para proceder y se ha producido una expectati va válida entre los afectados.

484 Provisión para protección y reme-diación del medio

ambiente

Comprende las obligaciones lega-les, contractuales o implícitas de la empresa o compromisos ad-quiridos para prevenir o reparar daños sobre el medio ambiente, salvo las que tengan origen en el desmantelamiento, reti ro o reha-bilitación del acti vo inmovilizado.

SUB CUENTA DETALLE

485 Provisión para gastos de respon-

sabilidad social

Comprende las obligaciones por los gastos en los que la empresa esti ma incurrir en la atención de aspectos de responsabilidad so-cial.

486 Provisión para garantí as

Incluye la esti mación de gastos a incurrir por la reparación o repo-sición de acti vos vendidos.

489 Otras provi-siones

Comprende cualquier otra provi-sión no incluida en las subcuentas precedentes.

9. ¿CÓMO SE PRESENTAN LAS PROVISIONES?

Las provisiones deben ser presentadas en el Pasivo Corriente y/o en el Pasivo No Corriente según corresponda, del Estado de Situación Financiera. Así:

10. ¿CUÁL ES EL TRATAMIENTO TRI-BUTARIO DE LAS PROVISIONES?

Para efectos tributarios (Impuesto a la Renta), las provisiones de manera gene-ral no son deducibles a efectos de de-terminar la renta neta del ejercicio. Ello en atención a lo que prescribe el inciso f) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta.


CASO Nº 1:

PROVISIÓN POR PÉRDIDA DE JUICIO

Después de una boda a fines del año 2011, murieron diez personas,

posiblemente como resultado de un envenenamiento con productos alimen-ticios vendidos por la empresa “ATEN-CIONES DEL MAR” S.A.A. Al respecto, los agraviados iniciaron un proceso le-gal contra la empresa por daños y per-juicios; pero ésta impugnó su responsa-bilidad.

Hasta la fecha de la autorización para emitir los Estados Financieros por el año terminado el 31 de diciembre del 2011, los abogados de la empresa consideran que debido a la evolución del caso, es probable que la empresa sea hallada responsable. El monto de la indemni-zación solicitada por los agraviados equivale en total a S/. 200,000. Nos

consultan, si al 31.12.2011 la empresa debe hacer o no una provisión por la probabilidad de la pérdida del proceso legal que implicaría el desembolso de dinero.

SOLUCIÓN:

A fin de determinar si la empresa “ATENCIONES DEL MAR” S.A.A. debe reconocer o no una provisión al 31 de diciembre del 2011, es preciso verificar si se cumplen con los requisitos para tal reconocimiento:


PROVISIÓNANÁLISIS

¿Existe una obligación ac-tual resultante de un he-cho pasado obligante?

En este caso, en base a la evidencia disponible, se considera que hay una obligación actual.

¿Es probable una salida de recursos que involucre be-nefi cios económicos, para liquidar la obligación?

En este caso, es probable que se requiera un fl ujo de salida.

¿Se puede esti mar de manera confi able la obli-gación?

Respecto de la esti mación confi able de la obligación, cumple con el requisito puesto dicha esti mación se encuentra representada por la indemnización soli-citada por los agraviados.

Del análisis efectuado, podemos ob-servar que al 31.12.2011 la empresa “ATENCIONES DEL MAR” S.A.A. debe reconocer una provisión puesto que se cumplen los tres requisitos para efectuar tal reconocimiento, los cuales han sido influenciados por la posibilidad que se pierda el proceso judicial y se tenga que abonar a los agraviados la indemniza-ción que solicitan.

De ser así, al 31 de Diciembre de 2011, deberá realizarse el siguiente registro contable:

XX68 VALLUACIÓN Y DETERIO- RO DE ACTIVOS Y PROVI- SIONES 200,000 686 Provisiones 6869 Otras provisiones48 PROVISIONES 200,000 489 Otras provisionesx/x Por el reconocimiento de

las provisiones por la pro-bable pérdida del liti gio judicial.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 200,00078 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 200,000 781 Cargas cubiertas por provisionesx/x Por el desti no de las provisiones.

XX

NOMBRE DE LA ENTIDADESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA

AL 31 DE DICIEMBRE DE AÑO X Y AÑO X 1EN MILES DE UNIDADES MONETARIAS A

Notas Año X Año X-1 Notas Año X Año X-1

Acti vos Pasivos y PatrimonioActi vos Corrientes Pasivo Corriente

Provisiones

Total Pasivo Corriente

Pasivo No CorrienteTotal Acti vos Corrientes

ProvisionesActi vos No Corrientes

Total Pasivo No CorrienteTotal Pasivos

Patrimonio Neto

Total Acti vos No Co-rrientes

Total Patrimonio Neto

TOTAL ACTIVOS TOTAL PASIVOS Y PATRI-MONIO NETO





31

c) La condonación de dividendos pasivos.

d) El reestablecimiento del equilibrio entre el capital social y el patrimonio neto disminuidos por consecuencia de pérdidas; u,

e) Otros medios específicamente estableci-dos al acordar la reducción del capital.

En las siguientes líneas explicaremos a qué se refieren cada una de estas mo-dalidades:

a) La entrega a sus titulares del valor nominal amortizado

Al respecto ELÍAS LAROZA1 señala que este es el método más común para la devolución efectiva de capital a los ac-cionistas: se les paga el valor nominal de sus acciones, las que de esta manera son amortizadas y anuladas, o dismi-nuidas en su valor nominal, de acuerdo al modo que se adopte. Nótese que si el pago es a valor nominal, la cifra de bienes del activo que se emplea para el pago a los accionistas es igual a la del valor nominal del capital que se reduce, con lo cual no se produce para la so-ciedad, ningún beneficio ni detrimento. El accionista, por su parte, renuncia a cualquier plusvalía o beneficio intangi-ble u oculto que puedan tener las accio-nes amortizadas, pues acepta su can-celación a valor nominal. Tampoco se consideran en este caso, los beneficios y reservas libres de la sociedad, si los hubiere, por la misma razón.

Asimismo, señala que debe tenerse pre-sente que no es obligatorio que el pago del valor nominal al accionista sea en dinero. En toda reducción de capital la sociedad puede entregar en pago bie-nes no dinerarios a los socios, siempre que exista acuerdo entre ambas partes.

b) La entrega a sus titulares del im-porte correspondiente a su parti-cipación en el patrimonio neto de la sociedad

En este caso contemplado en la ley, se le devuelve al accionista un monto ma-yor al valor nominal de la acción, puesto que a diferencia del supuesto anterior, el accionista no solamente recibe el “valor nominal de la acción” sino que se le abo-na lo que se denomina como el “valor

Operatividad ContableAspectos contables y tributarios de la

reducción de capital social


En principio debemos señalar que el ca-pital social de una empresa representa el aporte o la inversión efectuada por los socios con la finalidad de desarrollar una actividad económica conducente a la obtención de beneficios. En ese senti-do la naturaleza contable del capital es la de un “pasivo”, puesto que en esen-cia representa una deuda de la entidad a favor de los socios.

No obstante lo antes indicado, existen casos en que las sociedades por razo-nes voluntarias o legales se ven en la necesidad de reducir su capital, para lo cual deben observar las modalidades, formalidades y demás requisitos esta-blecido en la Ley General de Socieda-des (LGS) asÍ como en el Reglamento de Registro de Sociedades.

Es así que bajo esta perspectiva, en el presente informe esbozaremos los as-pectos contables y tributarios más rele-vantes relacionados a la reducción del capital en las sociedades.

2. LA REDUCCIÓN DEL CAPITAL

La reducción del capital es el acto a tra-vés del cual se disminuye la cifra del ca-pital que consta en la escritura pública de la entidad, para lo cual se debe ob-servar las formalidades establecidas en la norma. Ahora bien, a grandes rasgos podemos mencionar que esta reducción pretende principalmente, la devolución a los accionistas de un capital innecesario para la entidad, o restablecer el equili-brio patrimonial en el caso de pérdidas.

3. MODALIDADES DE REDUCCIÓN DE CAPITAL CONTEMPLADAS EN LA LGS

El artículo 216º de la Ley General de Sociedades establece que la reducción del capital determina la amortización de acciones emitidas o la disminución del valor nominal de ellas, y que se realiza mediante:

a) La entrega a sus titulares del valor nominal amortizado.

b) La entrega a sus titulares del importe correspondiente a su participación en el patrimonio neto de la sociedad.

patrimonial de la acción”. Es decir que el cálculo no se realiza en función al monto del capital sino en función al monto total del patrimonio de la entidad.

Creemos que esta modalidad es razo-nable puesto que cuando una empresa ha tenido operaciones y ha generado beneficios, el valor de la acción debe medirse en función a su valor patrimo-nial por ser una cifra más cercana a la realidad.

c) La condonación de dividendos pasivos

Mediante esta forma, la sociedad re-nuncia al cobro de la parte no paga-da de la acción suscrita a cambio de la amortización y cancelación parcial de la acción. En ese sentido, existe una dismi-nución del activo “Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes” y por otra parte también hay una reducción en la cuenta “Capital social” de la entidad.

d) El reestablecimiento del equilibrio entre el capital social y el patri-monio neto disminuidos por con-secuencia de pérdidas

En este caso nos encontramos ante una cobertura de las pérdidas con el capital social de la entidad. Esto se da principal-mente cuando la sociedad no tiene otras cuentas patrimoniales que pueden hacer frente a esa pérdida, como puedan ser la cuenta reservas, excedente de reeva-luación, resultados acumulados, etc.

Asimismo, cabe indicar que en este caso no existe una devolución efectiva (en ac-tivos) a los socios, sino que esta devolu-ción es “nominal” puesto que éstos son los que finalmente asumen las perdidas de la sociedad al procederse a la amor-tización y cancelación de sus acciones.

e) Otros medios específicamente es-tablecidos al acordar la reducción del capital

Al respecto ATAUPILLCO VERA2 señala que dentro de los otros medios para la reducción del capital se encuentran los siguientes: combinación de devolución de aportes con la condonación de di-videndos pasivos o con la absorción de

1 ELÍAS LAROZA Enrique: Derecho Societario Peruano. Editora Normas Legales S.A.C.

2 ATAUPILLCO VERA Dante: Ley General de Sociedades y Otras Formas Empresariales. Ivera Asociados. Lima Perú.

ASESOR EMPRESARIAL


32

pérdidas: pagos en bienes no dinerarios a los accionistas; casos de escisión de la sociedad o ejercicio del derecho de separación; pago con títulos de partici-pación en las utilidades de acuerdo a lo regulado en el artículo 104º de la LGS.

No obstante lo antes indicado, cabe se-ñalar que existen otras formas de reduc-ción de capital. Así tenemos aquellas reguladas en los artículos 78º y 80º de la Ley General de Sociedades. Veamos a continuación cada una de ellas:

- Revisión del valor de los aportes no dinerarios

El artículo 76º de la LGS señala que dentro del plazo de sesenta días conta-do desde la constitución de la sociedad o del pago del aumento de capital, el directorio está obligado a revisar la va-lorización de los aportes no dinerarios. Para adoptar acuerdo se requiere ma-yoría de los directores.

Vencido el plazo anterior y dentro de los treinta días siguientes, cualquier accio-nista podrá solicitar que se compruebe judicialmente, por el proceso abreviado, la valorización mediante operación peri-cial y deberá constituir garantía suficien-te para sufragar los gastos del peritaje.

Hasta que la revisión se realice por el directorio y transcurra el plazo para su comprobación no se emitirán las accio-nes que correspondan a las aportacio-nes materia de la revisión.

Si se demuestra que el valor de los bie-nes aportados es inferior en veinte por ciento o más a la cifra en que se reci-bió el aporte, el socio aportante deberá optar entre la anulación de las acciones equivalentes a la diferencia, su separa-ción del pacto social o el pago en dinero de la diferencia.

En cualquiera de los dos primeros ca-sos, la sociedad reduce su capital en la proporción correspondiente si en el pla-zo de treinta días las acciones no fue-ren suscritas nuevamente y pagadas en dinero.

- Cobranza de los dividendos pasivos

Por su parte, el artículo 80º de la LGS señala que cuando el accionista se en-cuentre en mora la sociedad puede, según los casos y atendiendo a la natu-raleza del aporte no efectuado, deman-dar judicialmente el cumplimiento de la obligación en el proceso ejecutivo o proceder a la enajenación de las accio-nes del socio moroso por cuenta y ries-go de éste. En ambos casos, la sociedad cobra en su beneficio, los gastos, intere-ses moratorios y los daños y perjuicios causados por la mora.

Cuando haya de procederse a la venta de acciones, la enajenación se verifica por medio de sociedad agente de bolsa y lleva consigo la sustitución del título originario por un duplicado.

Cuando la venta no pudiera efectuarse parcial o totalmente por falta de com-prador, las acciones no vendidas son anuladas, con la consiguiente reducción de capital y quedan en beneficio de la sociedad las cantidades percibidas por ella a cuenta de estas acciones, sin per-juicio del resarcimiento por los mayores daños causados a la sociedad.

4. LA REDUCCIÓN OBLIGATORIA DE CAPITAL

El artículo 220º de la LGS establece que la reducción del capital tendrá carácter obligatorio cuando las pérdidas hayan disminuido el capital en más del cin-cuenta por ciento y hubiese transcurrido un ejercicio sin haber sido superado, salvo cuando se cuente con reservas le-gales o de libre disposición, se realicen nuevos aportes o los accionistas asuman la pérdida, en cuantía que compense el desmedro.

Respecto al tema. MONTOYA MANFREDI3 señala que la reducción es obligatoria si la cuantía de las pérdidas rebasa el cincuenta por ciento del capital y ha transcurrido un ejercicio social sin haber sido recuperado. Esta última exigencia tiende a dar elasticidad a las normas en el sentido de otorgar oportunidad para la recuperación y evitar la reducción que siempre importa un acto grave para la sociedad. Comprobada la pérdida en las condiciones anotadas, el Directorio debe convocar a junta general para que este acuerde la reducción obligatoria-mente, bajo sanción de ser impugnable el acuerdo. Asimismo, el autor señala que no es obligatoria la reducción si se cuenta con reservas legales o de libre disposición o se realizan nuevos aportes en cuantía que compense el desmedro.

Lo anteriormente expuesto podemos re-sumirlo en el siguiente gráfico:

Cuando las pérdidas hayan disminuido el capital en más del 50% y hubiese transcu-rrido un ejercicio sin haber sido superado, salvo cuando se cuente con reservas lega-les o de libre disposición, se realicen nuevos aportes o los accionistas asuman la pérdi-da, en cuantí a que compense el desmedro.

LA REDUCCIÓN DEL CAPITAL

TENDRÁ CARÁCTER

OBLIGATORIO

5. ASPECTOS FORMALES DE LA REDUCCIÓN DEL CAPITAL

5.1 Órgano Competente y Forma-lidades

La reducción del capital se acuerda por junta general, cumpliendo los requisitos establecidos para la modificación del estatuto, consta en escritura pública y se inscribe en el Registro.

Asimismo, se debe tener presente que para inscribir la reducción del capital y la correspondiente modificación del es-tatuto, el acta que contenga el acuerdo deberá indicar:

a) El importe y la modalidad de la re-ducción.

b) Los recursos con cargo a los cuales se efectúa y el procedimiento mediante el cual se realiza.

c) El número de acciones amortizadas, su clase y, cuando corresponda, el nuevo valor nominal de las acciones.

d) El nuevo texto del artículo o artículos pertinentes al capital social; y,

e) Cualquier otra información que exija la LGS o el Reglamento de Registro de Sociedades.

Así también el asiento de inscripción de la reducción de capital deberá indicar:

a) El importe y la modalidad de la re-ducción.

b) El procedimiento en que se realiza.

c) El número de acciones amortizadas, su clase y, cuando corresponda, el nuevo valor nominal de las acciones.

d) El importe del nuevo capital, así como el número y clase de acciones en que está representado; y,

e) Cualquier otra información que el Registrador estime relevante, siempre que aparezca en el título.

5.2 Formalidades

En el proceso de reducción de capital deben observarse los siguientes aspec-tos:

- El acuerdo de reducción del capi-tal debe expresar la cifra en que se reduce el capital, la forma cómo se realiza, los recursos con cargo a los cuales se efectúa y el procedimiento mediante el cual se lleva a cabo.

- La reducción debe afectar a todos los accionistas a prorrata de su partici-pación en el capital sin modificar su porcentaje accionario o por sorteo que se debe aplicar por igual a todos

3 MONTOYA ALBERTI, Ulises y MONTOYA ALBERTI Hernando: Derecho Comercial 11º edición actualizada. Tomo I. Editora Jurídica Grijley. Lima 2004. Pag. 271.



33

los accionistas. Cuando se acuerde una afectación distinta, ella debe ser decidida por unanimidad de las acciones sus-critas con derecho a voto.

- El acuerdo de reducción debe publicarse por tres veces con intervalos de cinco días.

5.3 Plazo para la Ejecución

La reducción podrá ejecutarse de inmediato cuando tenga por finalidad restablecer el equilibrio entre el capital y el patri-monio neto o cualquier otro que no importe devolución de aportes ni exención de deudas a los accionistas.

Cuando la reducción del capital importe devolución de apor-tes o la exención de dividendos pasivos o de cualquier otra cantidad adeudada por razón de los aportes, ella sólo puede llevarse a cabo luego de treinta días de la última publicación del aviso a que se refiere el numeral 5.2.

Si se efectúa la devolución o condonación señaladas en el pá-rrafo anterior antes del vencimiento del referido plazo, dicha entrega no será oponible al acreedor y los directores serán so-lidariamente responsables con la sociedad frente al acreedor que ejerce el derecho de oposición.

6. DERECHO DE OPOSICIÓN

El acreedor de la sociedad, aun cuando su crédito esté sujeto a condición o a plazo, tiene derecho de oponerse a la ejecución del acuerdo de reducción del capital si su crédito no se encuen-tra adecuadamente garantizado. El ejercicio del derecho de oposición caduca en el plazo de treinta días de la fecha de la última publicación de los avisos señalados en el numeral 5.2.

7. REDUCCIÓN DE CAPITAL QUE CALIFICA COMO DI-VIDENDO PARA EFECTOS TRIBUTARIOS

Como es de conocimiento, el artículo 24-A de la Ley del Im-puesto a la Renta contiene una relación de supuestos que ca-lifican como dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades, los cuales son gravados con la tasa del 4.1 %.

En ese sentido el inciso c) del citado artículo, establece que para que la reducción de capital sea considerada como divi-dendo se requiere de una condición: “la capitalización previa de las utilidades, excedente de revaluación, ajuste por reex-presión, primas o reservas de libre disposición”.

No obstante, en la realidad se presentaban casos donde las empresas teniendo utilidades acumuladas, deciden optar por reducir su capital social, alegando que la referida reducción, solo corresponde a los aportes efectuados por los accionistas, sin embargo, posteriormente capitalizaban aquellas utilidades que mantenían acumuladas al momento de la referida reduc-ción, regresando así el capital social a la situación anterior.

De esta forma, como la reducción de capital no fue precedida por una capitalización, aquella no cumple con la condición del inciso c) del artículo 24°-A de la Ley del Impuesto a la Renta, y por tanto, no califica como dividendo al amparo de la referida norma legal.

Por consiguiente, y para evitar esta forma de elusión tributa-ria, con motivo de la reciente Reforma Tributaria, se emitió el Decreto Legislativo N° 1112 (29.06.2012) a través de la cual se modificó el inciso c) del artículo 24°-A de la Ley del Impuesto a la Renta en la cual también se contempla esta forma elusiva como una forma de distribución de dividendos, y por consiguiente sujeto a la retención del 4.1%. Veamos a continuación, dicho cambio normativo.

HASTA EL 31.12.2012 A PARTIR DEL 01.01.2013

Artí culo 24º-A.- Para los efectos del Impuesto se en-ti ende por dividendos:(…)c) La reducción de capi-

tal hasta por el importe equivalente a uti lidades, excedente de revaluación, ajuste por reexpresión, primas o reservas de libre disposición capitalizadas previamente, salvo que la reducción se desti ne a cubrir pérdidas conforme a lo dispuesto en la Ley General de Sociedades.

“Artí culo 24°-A.- Para los efectos del impuesto se en-ti ende por dividendos :(…)c) La reducción de capital, hasta por el importe de las

uti lidades, excedentes de revaluación, ajustes por reexpresión, primas y/o reservas de libre disposi-ción que:

1. Hubieran sido capitalizadas con anterioridad, salvo que la reducción de capital se desti ne a cubrir pér-didas conforme a lo dispuesto en la LGS.

2. Existan al momento de adoptar el acuerdo de re-ducción de capital. Si después de la reducción de capital dichas uti lidades, excedentes de revalua-ción, ajustes por reexpresión, primas y/o reservas de libre disposición fueran:i) distribuidas, tal distribución no será considerada

como dividendo u otra forma de distribución de uti lidades.

ii) capitalizadas, la posterior reducción que corres-ponda al importe de la referida capitalización no será considerada como dividendo u otra forma de distribución de uti lidades.”

En tal sentido, respecto a la modificación efectuada cabe aco-tar que, la reducción de capital considerada como dividendo, como una manera de prevenir una distribución encubierta de utilidades, podría conllevar a que las utilidades reales sean posteriormente distribuidas, y en ese sentido, la norma indica que esta distribución no debe ser considerada como dividen-do, pues en caso contrario se estaría gravando como dividen-do una reducción de capital que podría implicar la devolución de los aportes.

Asimismo, también podría ocurrir que las referidas utilidades sean capitalizadas después de la reducción de capital que fue considerada como dividendo. En tal efecto, dicha capitaliza-ción no tendría implicancia tributaria, pero si posteriormente la entidad acuerda la reducción de capital, ésta no se consi-dera como dividendo, en la parte que fue capitalizada pre-viamente.


CASO Nº 1

REDUCCIÓN OBLIGATORIA DE CAPITAL

La empresa GÉNESIS S.A. ha tenido un mal manejo gerencial en los últimos ejercicios lo que ha conllevado a que obtenga pérdidas consecutivas, tal como se muestra a continuación:

PATRIMONIO DE LA EMPRESA GÉNESIS S.A.

DETALLE AL 31.12.2010 AL 31.12.2011 AL 31.12.2012

CAPITAL 16,000 16,000 16,000

RESERVA LEGAL 3,000 3,000 3,000

PÉRDIDAS ACUMULADAS 0 (7,000) (12,000)

RESULTADO DEL EJERCICIO (7,000) (5,000) (1,000)

TOTAL PATRIMONIO 12,000 7,000 6,000

En tal sentido, la empresa “GÉNESIS” S.A. nos consulta acerca de las implicancias societarias y contables que pueden gene-rar estos hechos.

SOLUCIÓN:

Al respecto debemos mencionar que la Ley General de Socie-dades (LGS) establece en su artículo 220º que la reducción del capital tendrá carácter obligatorio cuando las pérdidas hayan disminuido el capital en más del cincuenta por ciento y hu-biese transcurrido un ejercicio sin haber sido superado, salvo cuando se cuente con reservas legales o de libre disposición, se realicen nuevos aportes o los accionistas asuman la pérdi-da, en cuantía que compense el desmedro.

ASESOR EMPRESARIAL


34



Como podemos apreciar, en el caso planteado, la empre-sa “GÉNESIS” S.A. ha tenido pérdidas que han disminuido su capital en más del 50% (al 31.12.2011) y que luego de transcurrido un ejercicio (al 31.12.2012) la situación no se ha superado. Por tal motivo en el presente caso se debe realizar una reducción obligatoria del capital.

Para una mejor comprensión veamos el siguiente cuadro:

PORCENTAJES COMPARATIVOS ENTRE LAS PÉRDIDAS OBTENIDAS Y EL CAPITAL

DETALLEAL

31.12.2010%

AL 31.12.2011

%AL

31.12.2012%

CAPITAL 16,000 100 % 16,000 100 % 16,000 100 %

RESULTADO NETO (4,000) 25 % (9,000) 56 % (10,000) 63 %

TOTAL PATRIMONIO 12,000 75 % 7,000 44 % 6,000 37 %

En tal sentido, en el caso planteado se procederá a realizar la reducción de capital por la suma de S/. 5,000. Para ello mostramos el siguiente cuadro:

DETALLEAL

31.12.2012NETO AL

31.12.2012%

REDUCCIÓN DE CAPITAL

NUEVO PATRIMONIO

%

CAPITAL 16,000 16,000 100 % (5,000) 11,000 100 %

RESERVA LEGAL 3,000

PÉRDIDAS ACU-MULADAS

(12,000) (10,000) 63 % 5,000 (5,000) 45 %

RESULTADO DEL EJERCICIO

(1,000)

TOTAL PATRI-MONIO

6,000 6,000 37 % 0 6,000 55 %

En ese sentido, como se puede apreciar, en la estructura del “nuevo patrimonio” las pérdidas no superan el 50 % del capi-tal, motivo por el cual la empresa habría cumplido lo dispues-to en el artículo 220º de la LGS.

Por consiguiente, los asientos contables que debe efectuar la empresa “GÉNESIS” S.A. son los siguientes:

XX58 RESERVAS 3,000 582 Legal59 RESULTADOS ACUMULADOS 3,000 592 Pérdidas acumuladas 5921 Pérdidas acumuladasx/x Por la compensación de las reservas con las perdidas acu-

muladas.XX

52 CAPITAL ADICIONAL 5,000 523 Reducción de capital pendiente de formalización59 RESULTADOS ACUMULADOS 5,000 592 Pérdidas acumuladas 5921 Pérdidas acumuladasx/x Por la reducción obligatoria del capital de acuerdo al

artí culo 220º de la LGS.XX

50 CAPITAL 5,000 501 Capital social 5011 Acciones52 CAPITAL ADICIONAL 5,000 523 Reducción de capital pendiente de formalizaciónx/x Por la formalización de la reducción de capital en los re-

gistros públicos.XX

Finalmente, cabe acotar que esta reducción de capital no tiene incidencia tributaria puesto que se produce como consecuen-cia de lo dispuesto en la LGS.

CASO Nº 2

REDUCCIÓN DE CAPITAL QUE CALIFICA COMO DIVIDENDOS

Con fecha 04.05.2013 la empresa “DINOS” S.A.C. por acuer-do de su Junta General de Accionistas ha decidido reducir su capital por la suma de S/. 1,000. Teniendo conocimiento que

antes de tal decisión, el patrimonio de empresa tenía la si-guiente conformación:

PATRIMONIO DE LA EMPRESA DINOS S.A.C.

PATRIMONIO S/.

CAPITAL 5,000

RESULTADOS ACUMULADOS 3,000

TOTAL PATRIMONIO 8,000

Al respecto, la empresa nos consulta acerca de las implican-cias tributarias y contables de la reducción de capital.

SOLUCIÓN:

En principio debemos tener presente que de acuerdo a lo re-gulado en el artículo 24º-A de la Ley del Impuesto a la Renta se califica como dividendo la reducción de capital, hasta por el importe de las utilidades, excedentes de revaluación, ajustes por reexpresión, primas y/o reservas de libre disposición que existan al momento de adoptar el acuerdo de reducción de capital.

Por consiguiente, en el caso descrito el acuerdo de reducción de capital califica como dividendo y por consiguiente se en-cuentra sujeto a la retención del 4.1 %, la cual debe efectuarse a la fecha del acuerdo o a la fecha de pago (lo que ocurra primero), y deberá ser pagada por la entidad al fisco, a tra-vés del PDT 617 de acuerdo al cronograma de vencimientos mensuales.

En consecuencia, se deben efectuar los siguientes asientos:

XX52 CAPITAL ADICIONAL 1,000 523 Reducción de capital pendiente de formalización40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 41 401 Gobierno central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40185 Impuesto a los dividendos44 CUENTAS POR PAGAR A LOS ACCIONISTAS (SOCIOS),

DIRECTORES Y GERENTES 959 441 Accionistas 4419 Otras cuentas por pagarx/x Por el acuerdo de la reducción de capital.

XX50 CAPITAL 1,000 501 Capital social 5011 Acciones52 CAPITAL ADICIONAL 1,000 523 Reducción de capital pendiente de formalizaciónx/x Por la formalización de la reducción de capital en los re-

gistros públicos.XX

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 41

401 Gobierno central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40185 Impuesto a los dividendos10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 41 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago al fi sco de la retención del 4.1 %.

XX44 CUENTAS POR PAGAR A LOS ACCIONISTAS (SOCIOS),

DIRECTORES Y GERENTES 959 441 Accionistas 4419 Otras cuentas por pagar10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 959 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago a los accionistas.

XX



35

Práctica ContableReconocimiento, medición y devengo de los Gastos Pagados por Adelantado

CASO Nº 1

¿POR QUÉ SE RECONOCE UN ACTIVO POR UN GASTO PAGADO

POR ADELANTADO?

Con fecha 01.10.2012 la empresa “SUPERMERCADOS LIMEÑOS” S.A.C. ha contratado con “SEGUROS UNI-VERSAL” una póliza de seguros con-tra incendio por S/. 6,000 más IGV, la cual cubre un año. En relación a esta operación, nos piden ayuda para su contabilización.

SOLUCIÓN:

De acuerdo al Marco Conceptual para la preparación y presentación de los Estados Financieros, un activo es un re-curso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.

En relación a esto último debe tenerse en cuenta que los beneficios económi-cos futuros incorporados a un activo consisten en el potencial del mismo para contribuir directa o indirectamente, a los flujos de efectivo y de otros equivalentes al efectivo de la entidad.

Así, puede ser de tipo productivo, cons-tituyendo parte de las actividades de operación de la entidad; puede también tomar la forma de convertibilidad en efectivo u otras partidas equivalentes, o bien de capacidad para reducir pagos en el futuro, tal como cuando un pro-ceso alternativo de manufactura reduce los costos de producción.

De lo anterior, resulta claro que la póliza de seguros contratada contribuye a las actividades de la empresa, generándo-le seguridad en el plazo contratado, es decir durante un año. Por ello, los pagos realizados al inicio del contrato, califi-can como activos, debiendo ser conta-bilizados como tales; así:

XX18 SERVICIOS Y OTROS CON-

TRATADOS POR ANTICIPADO 6,000 182 Seguros40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-


401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propia42 CUENTAS POR PAGAR CO-

MERCIALES – TERCEROS 7,080

421 Facturas, boletas y otros comproban-tes por pagar

4212 Emiti dasx/x Por la adquisición de la pó-

liza de seguro que cubre un año.

XX

De otra parte, conforme se vaya produ-ciendo un decremento en los beneficios económicos a lo largo del tiempo (es decir, el consumo de la póliza), se debe reconocer la parte correspondiente como un gasto. Esto se desprende de la definición de gasto prevista en el mismo Marco Conceptual.

De ser así, en cada uno de los meses en que se consume el beneficio debería realizarse el siguiente registro contable:

DESCRIPCIÓN DETALLE

Total póliza de seguro S/. 6,000

Plazo 12 meses

Gasto mensual S/. 500

XX65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 500 651 Seguros18 SERVICIOS Y OTROS CON-

TRATADOS POR ANTICIPADO 500 182 Segurosx/x Por el devengo de la prima

de seguros.XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 50079 CARGAS IMP. A CUENTA

DE COSTOS Y GASTOS 500791 Cargas imp. a cuen-

ta de costos y gas-tos

x/x Por el desti no del primer mes.

XX

CASO Nº 2

PÓLIZA DE SEGUROS CON PAGOS PARCIALES

La empresa “NORTH AIR” S.A.C ha contratado una póliza de seguros por un importe de S/. 3,000 más IGV, monto que se cancelará de acuerdo al siguiente cronograma:

FECHA CUOTAVALOR VENTA

IGV TOTAL

01.10.2012 1er pago 1,000 180 1,180

01.11.2012 2do pago 1,000 180 1,180

01.12.2012 3er pago 1,000 180 1,180

TOTAL 3,000 540 3,540

En relación a esta operación, nos pi-den el tratamiento contable que co-rresponda. Considerar que el plazo de la póliza es de 6 meses.

SOLUCIÓN:

En el caso planteado por la empresa “NORTH AIR” S.A.C. el tratamiento con-table que deberá seguir es el siguiente:

a) Registro del Primer Pago (01.10.2012)





MERCIALES – TERCEROS 1,180421 Facturas, boletas y


4212 Emiti dasx/x Por la primera cuota de la

prima de seguro que cu-bre 6 meses.

XX

b) Devengo del gasto correspondiente a Octubre del 2012 (primer mes)



Plazo 6 meses

Gasto mensual S/. 500


TRATADOS POR ANTICIPADO 500 182 Segurosx/x Por el devengo de la prima

de seguros.XX


DE COSTOS Y GASTOS 500791 Cargas imp. a cuenta

de costos y gastosx/x Por el desti no del primer

mes.XX

c) Registro del Segundo Pago (01.11.2012)




401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV – Cuenta Propia

ASESOR EMPRESARIAL


36



42 CUENTAS POR PAGAR CO-MERCIALES – TERCEROS 1,180421 Facturas, boletas y


4212 Emiti dasx/x Por la segunda cuota de la

prima de seguro que cu-bre 6 meses.

XX

d) Devengo del gasto correspondiente a Noviembre del 2012 (segundo mes)


TRATADOS POR ANTICI-PADO 500

182 Segurosx/x Por el devengo de la pri-

ma de seguros (segundo mes).

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 50079 CARGAS IMP. A CUENTA



x/x Por el desti no del gasto.XX

e) Registro del Tercer Pago (01.12.2012)


TRATADOS POR ANTICI-PADO 1,000

182 Seguros40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-





4212 Emiti dasx/x Por la tercera cuota de la

prima de seguro que cubre 6 meses.

XX

f) Devengo del gasto correspon-diente a Diciembre del 2012 (ter-cer mes)



182 Segurosx/x Por el devengo de la prima

de seguros (tercer mes).XX


DE COSTOS Y GASTOS 500791 Cargas imp. a cuenta

de costos y gastosx/x Por el desti no del gasto.

XX

g) Devengo del gasto correspondiente a Enero del 2013 (cuarto mes)




de seguros (cuarto mes).XX





h) Devengo del gasto correspon-diente a Febrero del 2013 (quinto mes)




de seguros (quinto mes).XX





i) Devengo del gasto correspondiente a Marzo del 2013 (sexto mes)




de seguros (últi mo mes).XX





CASO Nº 3

ALQUILERES PAGADOS POR ADELANTADO

Se paga alquileres por adelantado de una oficina, por el período de un año por S/. 12,000 más IGV ¿Cómo se re-gistraria esta operación?.

SOLUCIÓN:

Al igual que los casos anteriores, los al-quileres pagados por adelantado también

implica reconocer un activo, por lo que deberíamos realizar el siguiente registro contable:



183 Alquileres40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-





4212 Emiti dasx/x Por los alquileres pagados

por adelantado (1 año).XX

42 CUENTAS POR PAGAR CO-MERCIALES – TERCEROS 14,280421 Facturas, boletas y






x/x Por la cancelación del pa-sivo.

XX

En este caso, a medida que se consu-men los beneficios económicos (es de-cir, el consumo del arrendamiento), se deberá reconocer un gasto en la parte proporcional consumida. Así:



Plazo 12 meses

Gasto mensual S/. 1,000


PRESTADOS POR TERCEROS 1,000 635 Alquileres 6352 Edifi caciones18 SERVICIOS Y OTROS CON-


183 Alquileresx/x Por el devengo de los al-

quileres.XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 1,00079 CARGAS IMP. A CUENTA

DE COSTOS Y GASTOS 1,000791 Cargas imp. a cuen-


x/x Por el desti no del gasto. XX

SEGUNDA QUINCENA - OCTUBRE 2012


Informe Contable

27

INFORME

• Tratamiento contable y tributario de las cuentas de cobranza dudosa .......................................................... 27


• Atención Principales Contribuyentes: A partir de enero del 2013, estarán obligados a llevar libros electrónicos .............................................................................................................................................. 31

PRÁCTICA CONTABLE

• Oportunidad para la contabilización de la Compensación por Tiempo de Servicios (CTS) ............................ 35

Tratamiento contable y tributario de las cuentas de cobranza dudosa

1. A MANERA DE INTRODUCCIÓN

Actualmente, en el mundo empresarial, es de suma importancia que la informa-ción financiera refleje de manera razo-nable la situación de la entidad, para lo cual es necesario que cada elemento de los Estados Financieros se encuentre co-rrectamente expresado.

Es así que cuando una empresa efectúa una venta al crédito o una operación que involucre un cobro posterior, es inevitable que algunos clientes o deudores incum-plan con el pago de sus deudas, sea por problemas de liquidez, por mala fé en los negocios o por otras causas. En tal senti-do, es coherente que la empresa acree-dora efectúe la estimación de la parte de la deuda que no será cobrada, lo cual indudablemente afectará directamente a los resultados del ejercicio.

Es sobre este punto, sobre el cual de-sarrollaremos el presente informe teóri-co - práctico, en el cual desde el punto de vista contable y tributario trataremos los requisitos y condiciones para efec-tuar el reconocimiento de las deudas incobrables.

2. ACTIVOS FINANCIEROS Y RE-CONOCIMIENTO DE LAS DEU-DAS INCOBRABLES

En principio debemos mencionar que la NIC 32 “Instrumentos Financieros: Pre-sentación” señala que un activo financie-ro comprende (entre otros) un derecho contractual a recibir efectivo u otro activo financiero de otra entidad; o a intercam-biar activos financieros o pasivos finan-cieros con otra entidad, en condiciones que sean potencialmente favorables para la entidad. De esta definición, podemos

arribar que las cuentas por cobrar que posee una entidad representa un activo financiero.

En esa línea, a través de la estimación de deudas incobrables se realiza una va-luación de las cuentas por cobrar (activos financieros) con la finalidad de que éstas muestren su valor razonable en los Esta-dos Financieros. En ese sentido a través de la citada estimación, la entidad afec-tará al gasto aquellas cuentas que consi-dere de cobranza dudosa.

Para realizar la estimación se deberá tener en cuenta la naturaleza y las ca-racterísticas propias de cada acreencia así como la normatividad contable y tri-butaria relacionada con dicho activo. En ese sentido en las siguientes líneas nos avocaremos a explicar las características y requisitos que se deben observar para realizar un correcto reconocimiento de deudas incobrables.

Implicancias Contables

De acuerdo a la NIC 39 y a la NIIF 9

Implicancias Tributarias

De acuerdo a la Ley y al Reglamento del Impuesto a la Renta.

3. TRATAMIENTO CONTABLE DE LAS CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA

Al respecto la NIC 39 “Instrumentos Fi-nancieros: Reconocimiento y Medición” señala que una entidad evaluará al final de cada periodo sobre el que se informa si existe evidencia objetiva de que un acti-vo financiero o un grupo de ellos medidos al costo amortizado esté deteriorado.

Un activo financiero o un grupo de ellos estará deteriorado, y se habrá produci-do una pérdida por deterioro del valor

si existe evidencia objetiva del deterioro como consecuencia de uno o más even-tos que hayan ocurrido después del re-conocimiento inicial del activo (un even-to que causa la pérdida) y ese evento o eventos causantes de la pérdida tienen un impacto sobre los flujos de efectivo futuros estimados del activo financiero o del grupo de ellos, que pueda ser estima-do con fiabilidad.

La identificación de un único evento que individualmente sea la causa del dete-rioro podría ser imposible. Más bien, el deterioro podría haber sido causado por el efecto combinado de diversos eventos. Las pérdidas esperadas como resultado de eventos futuros, sea cual fuere su pro-babilidad, no se reconocerán. La eviden-cia objetiva de que un activo o un grupo de activos están deteriorados incluye la información observable que requiera la atención del tenedor del activo sobre los siguientes eventos que causan la pérdida:

a) Dificultades financieras significativas del emisor o del obligado;

b) Infracciones de las cláusulas contrac-tuales, tales como incumplimientos o moras en el pago de los intereses o el principal;

c) El prestamista, por razones económi-cas o legales relacionadas con difi-cultades financieras del prestatario, le otorga concesiones o ventajas que no habría otorgado bajo otras cir-cunstancias;

d) Es probable que el prestatario entre en quiebra o en otra forma de reor-ganización financiera;

e) La desaparición de un mercado activo para el activo financiero en cuestión, debido a dificultades financieras; o

ASESOR EMPRESARIAL


28

f) Los datos observables indican que desde el reconocimiento inicial de un grupo de activos financieros existe una disminución medible en sus flujos fu-turos estimados de efectivo, aunque no pueda todavía identificársela con activos financieros individuales del grupo, incluyendo entre tales datos:

i) Cambios adversos en el estado de los pagos de los prestatarios incluidos en el grupo (por ejemplo, un número creciente de retrasos en los pagos o un número creciente de prestata-rios por tarjetas de crédito que han alcanzado su límite de crédito y están pagando el impor-te mensual mínimo); o

ii) Condiciones económicas locales o nacionales que se correlacionen con incumplimientos en los acti vos del grupo (por ejemplo, un in-cremento en la tasa de desempleo en el área geográfi ca de los prestatarios, un descenso en el precio de las propiedades hipotecadas en el área relevante, un descenso en los precios del petróleo para préstamos concedidos a productores de petróleo, o cambios adversos en las condiciones del sector que afecten a los prestatarios del grupo).

La desaparición de un mercado activo debido a la discontinuación de la comer-cialización pública de los instrumentos financieros de una entidad no es por sí sola una evidencia de deterioro del valor. La rebaja en la calificación crediticia de una entidad tampoco es, por sí sola, una evidencia de pérdida del valor, aunque puede ser indicativa del deterioro cuando se la considere junto con otra informa-ción disponible.

Un descenso del valor razonable de un activo financiero por debajo de su costo o costo amortizado, no es necesariamen-te evidencia de deterioro del valor (por ejemplo, un descenso en el valor razo-nable de un instrumento de deuda como consecuencia de un incremento en la tasa de interés libre de riesgo).

En algunos casos, los datos observables que se requieren para la estimación del importe de la pérdida por deterioro del valor de un activo financiero, pueden ser muy limitados o haber dejado de ser completamente relevantes en las actua-les circunstancias. Este puede ser el caso, por ejemplo, cuando un prestatario esté en dificultades financieras y existan esca-sos datos históricos disponibles relativos a prestatarios similares. En tales casos, una entidad utilizará su juicio experto para estimar el importe de cualquier pér-dida por deterioro del valor. De forma similar, una entidad utilizará su juicio ex-perto para ajustar los datos observables de un grupo de activos financieros para que reflejen las actuales circunstancias. La utilización de estimaciones razonables es una parte esencial de la elaboración de los estados financieros, y no menosca-ba su fiabilidad.

1 Cabe citar que en la norma tributaria se hace mención al término “provisión” por deudas incobrables, lo cual desde nuestro punto de vista no es correcto, puesto que el término más indicado sería “estimación”.

En ese sentido, cuando exista evidencia objetiva de que se ha incurrido en una pérdida por deterioro del valor en activos financieros medidos al costo amortizado, el importe de la pérdida se medirá como la diferencia entre el importe en libros del activo y el valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados (excluyendo las pérdidas crediticias futuras en las que no se haya incurrido), descontados con la tasa de interés efectiva original del acti-vo financiero (es decir, la tasa de interés efectiva computada en el momento del reconocimiento inicial). El importe en li-bros del activo se reducirá directamente, o mediante una cuenta correctora. El im-porte de la pérdida se reconocerá en el resultado del periodo.

Una entidad evaluará primero si existe evidencia objetiva individual de deterio-ro del valor para activos financieros que sean individualmente significativos, e individual o colectivamente para activos financieros que no sean individualmente significativos. Si una entidad determina que no existe evidencia objetiva de dete-rioro del valor para un activo financiero que haya evaluado individualmente, ya sea significativo o no, incluirá al activo en un grupo de activos financieros con simi-lares características de riesgo de crédito, y evaluará su deterioro de valor de forma colectiva. Los activos que hayan sido in-dividualmente evaluados por deterioro y para los cuales se haya reconocido o se continúe reconociendo una pérdida por deterioro, no se incluirán en la evalua-ción colectiva del deterioro.

Asimismo, cabe indicar que si en perio-dos posteriores, el importe de la pérdida por deterioro del valor disminuyese y la disminución pudiera ser objetivamente relacionada con un evento posterior al reconocimiento del deterioro (tal como una mejora en la calificación crediticia del deudor), la pérdida por deterioro recono-cida previamente será revertida, ya sea directamente o mediante el ajuste de la cuenta correctora que se haya utilizado. La reversión no dará lugar a un importe en libros del activo financiero que exceda al costo amortizado que habría sido deter-minado si no se hubiese contabilizado la pérdida por deterioro del valor en la fecha de reversión. El importe de la reversión se reconocerá en el resultado del periodo.

4. EL RECONOCIMIENTO DE DEUDAS INCOBRABLES EN EL MARCO DEL IMPUESTO A LA RENTA1

En primer lugar debemos indicar que el inciso i) del artículo 37º de la Ley del

Impuesto a la Renta señala que son de-ducibles: los castigos por deudas incobra-bles y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determi-nen las cuentas a las que corresponden.

Al respecto se entiende que para la pro-visión de las deudas incobrables, éstas deben estar debidamente identificadas y respaldadas en el comprobante de pago, título valor o documento que correspon-da. En ese sentido, en ningún caso será aceptada las provisiones genéricas o glo-bales que pueda efectuar la empresa.

Asimismo, un aspecto a tener en cuen-ta es el origen de la deuda incobrable, puesto que si la deuda se originó por una operación gravada con el impuesto a la renta (por ejemplo: venta de bienes o prestación de servicios gravados) no habrá mayores inconvenientes para que se realice la provisión respectiva, claro está, cumpliendo los requisitos que exige la LIR y su Reglamento. No obstante, si el origen de la deuda no generó un ingreso gravado con el Impuesto a la Renta (por ejemplo: préstamos sin intereses) enton-ces la provisión por cobranza dudosa no será aceptada para efectos tributarios.

4.1 Requisitos para efectuar la provisión

El Reglamento de la Ley del impuesto a la Renta, en el inciso f) de su artículo 21º establece que para efectuar la provisión de deudas incobrables, se deberá tener en cuenta las siguientes reglas:

4.1.1 El carácter de deuda incobra-ble deberá verificarse en el momento en que se efectúa la provisión contable

Lo que debe entenderse en este supuesto, es que el contribuyente al momento de realizar el registro contable por la provi-sión, debe analizar si la deuda es inco-brable, teniendo en cuenta las condicio-nes señaladas en la norma.

4.1.2 Para efectuar la provisión por deudas incobrables se requiere:

a) Aspectos Sustanciales:

• Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de difi-cultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de inco-brabilidad, mediante análisis perió-dicos de los créditos concedidos o por otros medios, o

• Se demuestre la morosidad del deu-dor mediante la documentación que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, o el



29

protesto de documentos, o el inicio de procedimientos judiciales de co-branza, o

• Que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de venci-miento de la obligación sin que ésta haya sido satisfecha.

Sobre estos puntos es necesario traer a colación la Resolución Nº 02116-5-2006 del Tribunal Fiscal en la cual se repara la provisión de cobranza dudosa efectuada por el contribuyente puesto que ésta no se encontraba sustentada con comproban-tes, en ese sentido expresa que “si bien las normas que lo regulan no exigen como requisito para la deducción de la provisión efectuada, la tenencia de los comproban-tes vinculados, éstos prueban la existencia, origen y antigüedad de los créditos, por lo que la recurrente estaba obligada a con-servarlos para sustentar la deducción”.

b) Aspectos Formales:

• Que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventa-rios y Balances en forma discriminada.

Por otra parte, el Reglamento de la LIR establece que la provisión, en cuanto se refiere al monto, se considerará equita-tiva si guarda relación con la parte o el total si fuere el caso, de la deuda que se estime de cobranza dudosa. De esto se desprende que validamente el con-tribuyente, cumpliendo los requisitos exigidos, puede efectuar una provisión por un monto menor de la deuda, con-siderando que solo esa parte será inco-brable.

4.2 Deudas que no tienen el ca-rácter de incobrables

El inciso i) del artículo 37º de la LIR se-ñala que ciertas deudas, aún cuando se hayan cumplido con los requisitos antes mencionados no tendrán el carácter de incobrables, y por lo tanto su provisión no será aceptada tributariamente.

En el siguiente cuadro veremos cuáles son estas deudas a las que hace referen-cia la norma:

ii) Podrán calificar como incobrables:

- La parte de la deuda que no sea cubierta por la fianza o garantía.

- La parte de la deuda que no ha sido cancelada al ejecutarse la fianza o las garantías.

Sobre este punto, la SUNAT a través del Informe Nº 141-2005-SUNAT/2B0000 de fecha 04.07.2005, expresó lo si-guiente:

- Las deudas garantizadas en su totali-dad por una hipoteca que, luego de la ejecución de ésta, no son cancela-das total o parcialmente con lo obte-nido en la ejecución, podrán calificar como deuda incobrable para fines de la deducción prevista en el inciso i) del artículo 37° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, procedien-do la deducción previo cumplimiento de los requisitos señalados para tal efecto.

- No existe procedimiento alguno que permita calificar la deuda garanti-zada totalmente con hipoteca como deuda incobrable para efecto de lo dispuesto en el inciso i) del artículo 37° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, con anterioridad a la ejecu-ción de la garantía hipotecaria.

c) Las deudas que hayan sido ob-jeto de renovación o prórroga expresa

Para efectos de este inciso se considera deudas objeto de renovación:

i) Sobre las que se produce una repro-gramación, refinanciación o rees-tructuración de la deuda o se otorgue cualquier otra facilidad de pago.

ii) Aquellas deudas vencidas de un deu-dor a quien el mismo acreedor con-cede nuevos créditos.

Asimismo, se debe tener en cuenta que cumplido el plazo de vencimiento de las deudas renovadas o prorrogadas, la pro-visión de éstas se podrá deducir en tanto califiquen como incobrables.

5. COBRANZA DE DEUDAS QUE FUERON PROVISIONADAS

En el supuesto caso que la entidad logre la cobranza de todo o parte de la deu-da que fue provisionada en un ejercicio anterior, este monto recuperado deberá ser reconocido como un “ingreso grava-ble” del ejercicio en el cual ocurra su re-cuperación. En ese sentido dicho ingreso deberá ser considerado para el cálculo de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta y para la determinación de la renta bruta del ejercicio.

2 La cesión de posición contractual constituye una forma de transmitir la titularidad del contrato y por consiguiente los derechos y obligaciones inherentes al mismo, a un tercero.

3 De acuerdo a lo regulado por la Ley General de Sociedades (Ley Nº 26887) la reorganización de sociedades comprende la transformación, la fusión, la escisión y otras formas de reorganización.

NO SE RECONOCE EL CARÁCTER DE DEUDA INCOBRABLE A:

a) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.

b) Las deudas afi anzadas por Empresas del Sistema Financiero y Ban-cario, garanti zadas mediante derechos reales de garantí a, depósitos dinerarios o compraventa con reserva de propiedad.

c) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.

A continuación, ahondaremos sobre cada uno de estos aspectos:

a) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas

Respecto a este punto, el Reglamen-to de la LIR señala que adicionalmen-te, se entenderá que existe una nueva deuda contraída entre partes vinculadas cuando con posterioridad a la celebra-ción del acto jurídico que da origen a la obligación a cargo del deudor, ocurre lo siguiente:

i) Cambio de titularidad en el deudor o el acreedor, sea por cesión de la posición contractual2, por reorgani-zación de sociedades o empresas3 o por la celebración de cualquier otro acto jurídico, de lo cual resultará que las partes se encuentran vinculadas.

ii) Alguno de los supuestos previstos en el artículo 24º del Reglamento de la LIR que ocasione la vinculación de las partes.

En sentido debemos indicar que el ar-tículo 24º del Reglamento de la Ley del impuesto a la Renta establece más de doce situaciones en las cuales dos o más personas, empresas o entidades serán calificadas como “partes vinculadas”.

b) Las deudas afianzadas por Em-presas del Sistema Financiero y Bancario, garantizadas mediante derechos reales de garantía, de-pósitos dinerarios o compra-venta con reserva de propiedad4

Para estos efectos, debemos considerar lo siguiente:

i) Se entiende por deudas garantizadas mediante derechos reales de garan-tía a toda operación garantizada o respaldada por bienes muebles e inmuebles del deudor o de terceros sobre los que recae un derecho real.

4 En relación a la compra-venta con reserva de propiedad, el artículo 1583º del Código Civil señala que “En la compraventa puede pactarse que el vendedor se reserva la propiedad del bien hasta que se haya pagado todo el precio o una parte determinada de él, aunque el bien haya sido entregado al comprador, quien asume el riesgo de su pérdida o deterioro desde el momento de la entrega.

El comprador adquiere automáticamente el derecho a la propiedad del bien con el pago del importe del precio convenido”.

ASESOR EMPRESARIAL


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CASO Nº 1

DETERIORO CONTABLE DE LAS CUENTAS POR COBRAR

Al cierre del ejercicio 2012, la empre-sa “UNIVERSAL” S.A.C. tiene un saldo de una cuenta por cobrar a la empresa MERCURIO S.R.L. por un importe total de S/. 300,000, las cuales deberán ser pagadas en los próximos tres ejercicios en montos iguales (S/. 100,000 por cada ejercicio), no obstante a la fecha la em-presa acreedora ha detectado serias difi-cultades financieras y una posible quie-bra del obligado, razón por la cual prevé que su acreencia no será completamente satisfecha.

En ese contexto, la empresa UNIVERSAL S.A.C. nos consulta acerca del tratamien-to contable de la deuda incobrable, te-niendo en cuenta los siguientes datos:

Tasa de Interés Efecti va Original

15 %

Periodos 3 años (2013, 2014 y 2015)

Saldo al 31.12.2012 S/. 300,000

Porcentaje que se espera recuperar en el 2013

40 % (S/. 100,000) = S/. 40,000


20 % (S/. 100,000) = S/. 20,000


10 % (S/. 100,000) = S/. 10,000

SOLUCIÓN:

Al respecto debemos recordar que la NIC 39 “Instrumentos Financieros: Reconoci-miento y Medición” señala que cuando exista evidencia objetiva de que se ha incurrido en una pérdida por deterioro del valor en activos financieros medidos al costo amortizado (cuentas por cobrar), el importe de la pérdida se medirá como la diferencia entre el importe en libros del activo y el valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados, descontados con la tasa de interés efectiva original del activo financiero. En ese sentido, el im-porte de la pérdida se reconocerá en el resultado del periodo.

Por consiguiente, para hallar el importe del deterioro, en primer lugar calculare-mos el valor presente de los flujos que se esperan recibir en los ejercicios futuros.

a) Valor presente de los flujos corres-pondientes al 2013 (S/. 40,000)

Monto 40,000VP = -------------- = ------------------ = 34,782.61

(1 + i)n (1 + 0.15)

b) Valor presente de los flujos corres-pondientes al 2014 (S/. 20,000)

Monto 20,000VP = -------------- = ----------------- = 15,122.87

(1 + i)n (1 + 0.15)2

En el presente caso, observamos que la empresa acreedora ha cumplido con los siguientes requisitos para efectuar la pro-visión de cobranza dudosa (protesto de la letra y exigencia de la deuda a través de cartas notariales), no obstante, el gas-to por la estimación de cobranza dudosa no será deducible porque el inciso i) del artículo 37º de la LIR prohíbe expresa-mente el reconocimiento del carácter de deuda incobrable a:

i) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.

ii) Las deudas afianzadas por empresas del sistema financiero y bancario, ga-rantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compra -venta con reserva de propiedad.

iii) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.

En el caso planteado, el accionista es parte vinculada con la empresa, por lo cual el gasto de la cobranza dudosa no es aceptado tributariamente.

Ahora bien, para efectos contables, los asientos que deberá registrar la empresa “INVERSIONES DEL SUR” S.A.C. son los siguientes:


DE ACTIVOS Y PROVISIONES 87,000 684 Valuación de acti vos

6841 Esti mación de cuentas de cobran-za dudosa

68411 Cuentas por cobrar comerciales - terceros

19 ESTIMACIÓN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 87,000191 Cuentas por cobrar

comerciales – Terceros1911 Facturas, boletas y


x/x Por la esti mación de las cuentas de cobranza dudosa.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 87,000 941 Gastos generales78 CARGAS CUBIERTAS POR

PROVISIONES 87,000781 Cargas cubiertas

por provisionesx/x Por el desti no del gasto.

XX

A manera de comentario adicional, de-bemos indicar que algunas veces el mon-to provisionado por deudas incobrables de acuerdo a las normas contables es mayor que el monto provisionado para efectos tributarios. En estos casos, enten-demos que tributariamente debería adi-cionarse en la Declaración Jurada (DJ) del Impuesto a la Renta el monto de la provisión no aceptada y asimismo, debe verificarse si este hecho genera una dife-rencia temporal y un activo tributario di-ferido de acuerdo a la NIC 12 “Impuesto a la Renta”.

c) Valor presente de los flujos corres-pondientes al 2015 (S/. 10,000)

Monto 10,000VP = -------------- = ----------------- = 6,575.16

(1 + i)n (1 + 0.15)3

Ahora bien, con estos datos determinare-mos el importe del deterioro.

Saldo por cobrar al 31.12.2012 S/. 300,000.00

Valor presente de los fl ujos de los ejerci-cios 2013, 2014 y 2015

S/. 56,480.64

Deterioro del valor de la cuenta por cobrar

S/. 243,519.36

Por consiguiente, la empresa UNIVER-SAL S.A.C. deberá realizar los siguientes asientos contables por estimación de la cobranza dudosa.


DE ACTIVOS Y PROVISIONES 243,519.36 684 Valuación de acti vos

6841 Estimación de cuentas de cobranza dudosa

68411 Cuentas por cobrar comerciales - terceros

19 ESTIMACIÓN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 243,519.36191 Cuentas por cobrar

comerciales - Terceros1911 Facturas, boletas y


x/x Por la esti mación de las cuentas de cobranza dudosa.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 243,519.36 941 Gastos generales78 CARGAS CUBIERTAS POR

PROVISIONES 243,519.36781 Cargas cubiertas

por provisionesx/x Por el desti no del gasto.

XX

CASO N° 2

RECONOCIMIENTO TRIBUTARIO DE LAS CUENTAS DE COBRANZA

DUDOSA

La empresa “INVERSIONES DEL SUR S.A.C.” posee al 31.12.2012 una letra por cobrar vencida de S/. 87,000 del cliente “VINOS DEL PERÚ S.A.C.” Al res-pecto, se conoce que el vencimiento de la letra (Nº 001254) fue el 31.08.2011 y que la empresa acreedora ha efectua-do el protesto de la letra y asimismo ha exigido el pago de la deuda a través de cartas notariales.

Ante esta situación y ante la negativa del pago por parte del deudor, la empresa INVERSIONES DEL SUR S.A.C. nos con-sulta si resulta procedente efectuar la provisión de cuentas de cobranza dudo-sa por el importe de la letra, sabiendo que la empresa VINOS DEL PERÚ S.A.C. es su accionista y tiene el 40 % de partici-pación en la empresa Inversiones del Sur S.A.C. (son partes vinculadas).

SOLUCIÓN:


SECCIÓN CONTABLE

31

Atención Principales Contribuyentes: A partir de enero 2013, estarán obligados a llevar libros electrónicos


1 Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF publicado en el Diario Ofi cial El Peruano, el 19 de Agosto de 1999.

2 Publicada el 31 de Diciembre de 2009.

1. ANTECEDENTES

El numeral 16 del artículo 62º del Códi-go Tributario1 establece que tratándose de libros y registros contables u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o resoluciones de superin-tendencia, vinculados a asuntos tributa-rios, la SUNAT establecerá los deudores obligados a llevarlos de manera electró-nica o los que podrán llevarlos de esa manera. Agrega que en los dos casos antes mencionados, la SUNAT mediante Resolución de Superintendencia señala-rá los requisitos, formas, plazos, condi-ciones y demás aspectos que deberán cumplirse para la autorización, alma-cenamiento, archivo y conservación, así como los plazos máximos de atraso de los mismos.

En base a esta facultad, la Administra-ción Tributaria emitió la Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/SUNAT2 a través de la cual se aprobó el Sistema de llevado de Libros y Registros Electró-nicos (en adelante, SLyRE), disponiendo que inicialmente la afiliación a éste sea opcional.

Sobre el particular, el 28 de octubre úl-timo se ha publicado la Resolución de Superintendencia Nº 248-2012/SUNAT, la cual ha modificado sustancialmente la Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/SUNAT a efectos de, entre otros:

• Obligar a los Principales Contribu-yentes a llevar determinados Libros y Registros de manera electrónica

• Reducir el número de libros y regis-tros que deben ser llevados obligato-riamente de manera electrónica;

• Determinar los libros que podrán ser llevados voluntariamente de manera electrónica;

• Flexibilizar la información del Libros de Inventarios y Balances;

• Precisar que a partir del 2012, el Li-bro de Inventarios y Balances deberá ser firmado sólo por contadores pú-blicos colegiados y no por contado-res mercantiles;

• Aprobar la versión 3.0 del Programa de Libros Electrónicos (PLE)

En ese sentido, considerando la impor-tancia de estas modificaciones, en el Informe que se presenta a continuación analizaremos las principales implican-cias de éstas, dejando sentado que las mismas entraron en vigencia desde el 29 de octubre de 2012.

2. INCORPORACIÓN O AFILIA-CIÓN AL SLyRE

Una de las principales novedades de la Resolución de Superintendencia Nº 248-2012/SUNAT ha sido regular la posibi-lidad que la SUNAT incorpore a deter-minados sujetos al SLyRE, sin perjuicio de la opción de otros contribuyentes de afiliarse voluntariamente a éste. En efec-to, a partir de la vigencia de la norma comentada (29.10.2012), las formas para llevar Libros y Registros Electróni-cos pueden darse a través de la:

a) Incorporación al SLyRE

Una primera forma para que los con-tribuyentes se encuentren obligados a llevar Libros y/o Registros Electrónicos es mediante su incorporación al SLyRE, la que deberá realizarse mediante Re-solución de Superintendencia. De pro-ducirse esta incorporación, estos sujetos estarán obligados a llevar los libros y/o registros señalados en el Anexo Nº 1 de la Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/SUNAT, los cuales se descri-ben a continuación:

ANEXO Nº 1RELACIÓN DE LIBROS Y/O REGISTROS QUE

OBLIGATORIAMENTE DEBEN SER LLEVADOS DE MANERA ELECTRÓNICA

Código Nombre o descripción

5 Libro Diario

5A Libro Diario de Formato Simplifi cado

6 Libro Mayor

8 Registro de Compras

14 Registro de Ventas e Ingresos

Cabe mencionar que la incorporación al SLyRE será definitiva a partir de la fe-cha que se señale en la Resolución de Superintendencia de incorporación.

IMPORTANTE

En base a la facultad antes comentada, la primera incorporación que ha realiza-do la Administración Tributaria ha sido dirigida a los sujetos designados por ésta como Principales Contribuyentes. Esto según lo dispuesto por la Segunda Disposición Complementaria Final de la Resolución Nº 248-2012-SUNAT.

b) Afiliación al sistema

De no producirse su incorporación al SLyRE, los contribuyentes que deseen llevar Libros y Registros Electrónicos, po-drán optar por afiliarse voluntariamente a él siempre que cuenten con Código de Usuario y Clave SOL, y cumplan con las siguientes condiciones:

• Lleven algún libro y/o registro se-ñalado en el Anexo Nº 1 o en el Anexo Nº 4 de la Resolución de Su-perintendencia Nº 286-2009/SU-NAT, de acuerdo a la normatividad vigente.




5 Libro Diario


6 Libro Mayor



ANEXO Nº 4 RELACIÓN DE LIBROS Y/O REGISTROS QUE

PUEDEN SER LLEVADOS VOLUNTARIAMENTE DE MANERA ELECTRÓNICA


1 Libro Caja y Bancos

3 Libro de Inventarios y Balances

4Libro de Retenciones incisos e) y f) del artí culo 34º de la Ley del Impuesto a la Renta

7 Registro de Acti vos Fijos

9 Registro de Consignaciones

10 Registro de Costos

12Registro de Inventario Permanente em Unidades Físicas

13Registro de Inventario Permanente Valorizado

ASESOR EMPRESARIAL

SECCIÓN CONTABLE

32

• Cuenten con la condición de domici-lio fiscal habido en el RUC.

• No se encuentren en estado de sus-pensión temporal de actividades o de baja de inscripción en el RUC.

IMPORTANTE

Los sujetos que opten por afiliarse al SLyRE deberán ingresar a SUNAT Operaciones en Línea, seleccionar la opción que para tal efecto prevea el sis-tema de la SUNAT y registrar su afilia-ción, luego de lo cual podrán imprimir la constancia de afiliación respectiva. En estos casos, la afiliación al SLyRE surtirá efecto con su registro y tendrá carácter definitivo, por lo que una vez realizada no procederá la desafiliación.

3. EFECTOS DE LA INCORPORA-CIÓN O DE LA AFILIACIÓN AL SISTEMA

Tal como se ha descrito en el punto anterior, a partir del 29 de octubre de 2012, existen dos formas para que un contribuyente esté obligado a llevar Libros y Registros Electrónicos. En ese sentido, considerando este nuevo es-cenario, el artículo 5º de la Resolución de Superintendencia Nº 248-2012/SUNAT ha sustituido el artículo 6º de la Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/SUNAT, estableciendo los efectos no sólo de la afiliación al SLyRE, sino también de la incorpora-ción a él.

Así, la norma modificatoria ha señalado que la incorporación o afiliación al sis-tema determinará:

a) Con relación a los libros y /o regis-tros señalados en el Anexo 1

• La obligación por parte del genera-dor de llevar los libros y/o registros señalados en el Anexo Nº 1 de ma-nera electrónica, incluyendo en ellos lo que corresponda registrar a partir del mes de la incorporación o afilia-ción al SL y RE o del ejercicio en que dicha incorporación o afiliación tuvo lugar, según sea el caso.

• La obligación por parte del Genera-dor de presentar ante la SUNAT la información de los comprobantes de pago y documentos autorizados que se anotaran en el Registro de Ventas e Ingresos y en el Registro de Com-pras a partir del 1 de enero de 2013, la que se entenderá cumplida con la generación del Resumen de los men-cionados libros.

• La obligación de cerrar los libros y/o registros incluidos en el Anexo Nº 1

llevados en forma mensual o en ho-jas sueltas o continuas, previo regis-tro de lo que corresponda anotar en el mes anterior al de su incorporación o afiliación al SLyRE o en el ejercicio precedente a dicha incorporación o afiliación, según sea el caso.




5 Libro Diario


6 Libro Mayor



Es importante mencionar que la Segun-da Disposición Complementaria Final de la Resolución Nº 248-2012-SUNAT que incorpora al SLyRE a los Sujetos designados como Principales Contri-buyentes, ha señalado que excepcio-nalmente, la referida incorporación determinará la obligación por parte del Generador de:

• Llevar de manera electrónica el Re-gistro de Ventas e Ingresos y el Re-gistro de Compras a partir del 1 de enero de 2013 debiendo incluir en ellos lo que corresponda registrar a partir de la mencionada fecha.

• Llevar de manera electrónica los otros libros y/o registros incluidos en el Anexo Nº 1 anterior (Libro Diario, Libro Diario de Formato Simplificado y Libro Mayor), a partir del 1 de junio de 2013, debiendo incluir en ellos lo que corresponda registrar a partir de la mencionada fecha.

LIBROS Y/O REGISTROS QUE OBLIGATORIAMENTE DEBEN SER LLEVADOS DE MANERA ELECTRÓNICA POR LOS PRINCIPALES

CONTRIBUYENTES A PARTIR DEL 01.01.2013

Libros y/o Registros

Momento a parti r del cual deben

llevarse de manera electrónica

• Registro de Ventas e Ingresos

• Registro de Compras

A parti r del 01.01.2013

• Libro Diario• Libro Diario de Formato

Simplifi cado• Libro Mayor

A parti r del 01.06.2013

b) Con relación a los libros y/o registros señalados en el Anexo Nº 4, la opción de llevarlos de manera electrónica en cuyo caso la emisión de la primera constancia de recepción de alguno

de los libros y/o registros señalados en el citado anexo determinará:

• La obligación por parte del Ge-nerador de llevarlos de manera electrónica incluyendo en ellos lo que corresponda registrar a partir del mes o del ejercicio en que se emita dicha constancia.

• La autorización a la SUNAT para que mediante el PLE se genere el Resumen.

• La obligación de cerrar el libro y/o registro llevado en forma manual o en hojas sueltas o continuas, previo registro de lo que corres-ponda anotar en el mes anterior a aquél respecto del cual se emita la primera constancia de recep-ción o en el ejercicio precedente a aquél respecto del cual se emite la referida constancia, según sea el caso.

ANEXO Nº 4 RELACIÓN DE LIBROS Y/O REGISTROS QUE

PUEDEN SER LLEVADOS VOLUNTARIAMENTE DE MANERA ELECTRÓNICA


1 Libro Caja y Bancos

3 Libro de Inventarios y Balances

4Libro de Retenciones incisos e) y f) del artí culo 34º de la Ley del Impuesto a la Renta

7 Registro de Acti vos Fijos

9 Registro de Consignaciones

10 Registro de Costos

12Registro de Inventario Permanente em Unidades Físicas

13Registro de Inventario Permanente Valorizado

IMPORTANTE

La incorporación al SLyRE de un sujeto que con anterioridad se hubiera afiliado a él determinará la obligación por parte del Generador de continuar llevando de manera electrónica aquellos libros y/o registros del Anexo Nº 4 por los cuales hubiera sido emitida la primera cons-tancia de recepción.

4. FLEXIBILIZACIÓN DE LA INFOR-MACIÓN DEL LIBRO DE INVEN-TARIOS Y BALANCES

Otro de los cambios de la norma en comentario ha sido flexibilizar la infor-mación a ser consignada en el Libro de Inventarios y Balances bajo determina-das condiciones.

En efecto, el artículo 10º de la Reso-lución de Superintendencia Nº 248-


SECCIÓN CONTABLE

33

2012/SUNAT ha sustituido el numeral 2.1 del artículo 13º de la Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/SUNAT con la finalidad de señalar que el Libro de Inventarios y Balances podrá ser ela-borado sin consignar información en los ítems 3.2, 3.4, 3.7, 3.8, 3.11 y 3.14 previstos en el Anexo Nº 2 “Estructuras e Información de los Libros y Registros Electrónicos”, siempre que se cuente con la referida información con la es-tructura establecida en dicho anexo en otro libro y/o registro llevado de mane-ra electrónica y sea presentado cuando sea requerido por la SUNAT.

Es importante mencionar que los ítems antes señalados hacen referencia a la siguiente información:

ANEXO Nº 2ESTRUCTURAS E INFORMACIÓN DE LOS LIBROS

Y REGISTROS ELECTRÓNICOS

ÍTEM DETALLE

3.2Libro de Inventarios y Balances – Detalle del saldo de la cuenta 10 Efecti vo y equivalentes de efecti vo

3.4

Libro de Inventarios y Balances – Detalle del saldo de la cuenta 14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directo-res y gerentes

3.7Libro de Inventarios y Balances – Detalle del saldo de la cuenta 20 - Mercaderías y la cuenta 21 – Productos Terminados

3.8Libro de Inventarios y Balances – Detalle del saldo de la cuenta 30 Inversiones Mo-biliarias

3.11Libro de Inventarios y Balances – Detalle del saldo de la cuenta 41 Remuneraciones y Parti cipaciones por Pagar

3.14

Libro de Inventarios y Balances – Detalle del saldo de la cuenta 47 – Benefi cios sociales de los trabajadores (PCGR) – No aplicable para el PCGE

5. AFILIACIÓN AL SISTEMA DU-RANTE LOS EJERCICIOS 2010, 2011 Y 2012

La Única Disposición Complementaria Transitoria de la Resolución de Super-intendencia Nº 286-2009/SUNAT esta-blece determinadas normas respecto de los efectos de la afiliación al SLyRE. Así el numeral 3 de la referida norma esta-blece las normas a seguir, tratándose de deudores tributarios que se hayan aco-gido al SLyRE hasta el 31 de Diciembre de 2012.

Sobre el particular, el artículo 14º de la Resolución de Superintendencia Nº 248-2012/SUNAT ha sustituido este numeral para señalar lo siguiente:

6. CONSERVACIÓN DE LOS LI-BROS Y/O REGISTROS ELEC-TRÓNICOS

El numeral 10.1 del artículo 10º de la Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/SUNAT señala que los Ge-neradores, mientras el tributo no esté prescrito, deberán conservar los Libros y/o Registros Electrónicos en un medio de almacenamiento magnético, óptico u otros similares.

En relación a esto, el numeral 10.2 del artículo 10º de la referida Resolución establecía las normas que debían se-guir los Principales Contribuyentes para efectos de esta conservación. En ese sentido, el artículo 8º de la Resolución de Superintendencia Nº 248-2012/SUNAT ha modificado este numeral a efectos de establecer nuevas reglas para la conservación de los libros y registros electrónicos:

Hasta el 28.10.2012 A parti r del 29.10.2012

Artí culo 10º: De la conservación de los libros y/o registros electrónicos

(…)

10.2 Aquellos Gene-radores que hubieran sido designados por la SUNAT como Princi-pales Contribuyentes deberán conservar, por el mismo período de ti empo y en alguno de los medios seña-lados en el numeral anterior, un ejemplar de los Libros y/o Re-gistros Electrónicos en un establecimiento disti nto al domicilio fi scal, cuya dirección deberá ser puesta en conocimiento de la SUNAT en el momento de la afi liación al Sis-tema Si con posterio-ridad a la afi liación al Sistema el Generador es designado Principal Contribuyente deberá comunicar a la SUNAT la dirección del esta-blecimiento donde conservará el ejem-plar adicional de los Libros y/o Registros Electrónicos para lo cual deberá ingresar a SUNAT Operaciones en Línea con el Código de Usuario y la Clave SOL,

Artí culo 10º: De la conservación de los libros y/o registros electrónicos

(…)

10.2 Los sujetos que sean incorporados al Sistema deberán con-servar, por el mismo período de ti empo y en alguno de los me-dios señalados en el numeral anterior, un ejemplar de los libros y/o registros electró-nicos en un estable-cimiento disti nto al domicilio fi scal, cuya dirección deberá ser puesta en conocimien-to de la SUNAT.

Para dicho efecto, el sujeto incorporado al Sistema deberá in-gresar a SUNAT Ope-raciones en Línea con el Código de Usuario y la Clave SOL, selec-cionar la opción que prevea el sistema de la SUNAT y consignar los datos que se le solici-te, antes de generar el primer libro o registro electrónico.”

Si con posterioridad a la afi liación al Sistema el Generador es incor-porado a este deberá comunicar a la SUNAT la dirección del esta-blecimiento


Única Disposición Complementaria Transitoria de la Resolución de Su-perintendencia Nº 286-2009/SUNAT: Afi liación al sis-tema durante los ejercicios 2010, 2011 y 2012

(…)

3. A parti r del 1 de enero de 2013, la afi liación al Sis-tema producida hasta el 31 de di-ciembre de 2012, generará la obliga-ción de llevar to-dos los Libros y/o Registros de ma-nera electrónica.

En tal caso, para aplicar lo dispues-to en el artí culo 6 respecto de los Libros y/o Regis-tros que se conti -nuaron llevando en forma manual o en hojas sueltas o conti nuas, se considerará como fecha de afi liación el 1 de enero de 2013.

Única Disposición Com-plementaria Transitoria de la Resolución de Su-perintendencia Nº 286-2009/SUNAT: Afi liación al sistema durante los ejercicios 2010, 2011 y 2012

(…)

3. A parti r del 1 de ene-ro de 2013, la afi liación al Sistema producida hasta el 31 de diciembre de 2012, determinará la obligación por parte del Generador de:

a) Llevar de manera electrónica, además del Registro de Ventas e Ingresos, el Registro de Compras.

b) Llevar de manera electrónica, a parti r del 1 de junio de 2013 los demás libros y/o regis-tros del Anexo Nº 1.

c) Conti nuar llevando de manera electrónica aquellos libros y/o re-gistros contenidos en el Anexo Nº 4 por los que se hubiera emiti do la primera constancia de recepción hasta el 31.12.2012.

Para aplicar lo dispuesto en el artí culo 6 respecto del Registro de Compras que se conti nuó llevan-do en forma manual o en hojas sueltas o con-ti nuas, se considerará como fecha de afi liación el 1 de enero de 2013. En el caso de los demás libros y/o registros del Anexo Nº 1, se consi-derará como fecha de afi liación el 1 de junio de 2013.

Como se observa de lo anterior, los su-jetos que se hayan afiliado al SLyRE has-ta el 31.12.2012:

• A partir del 01.01.2013 deben llevar el Registro de Ventas e Ingresos ade-más del Registro de Compras

• A partir del 01.06.2013 deberán lle-var obligatoriamente el Libro Diario, Libro Diario de Formato Simplificado, y el Libro Mayor

• Estarán obligados a llevar los libros y/o registros contenidos en el Anexo Nº 4 por los que se hubiera emitido la primera constancia de recepción hasta el 31.12.2012.

ASESOR EMPRESARIAL

SECCIÓN CONTABLE

34




seleccionar la opción que prevea el sistema de la SUNAT y consig-nar los datos que se le solicite. La comuni-cación se deberá efec-tuar en el plazo de dos (2) meses contados desde el día siguiente a aquél en que surte efecto su designación como Principal Contri-buyente.

(…)

donde conservará el ejemplar adicional de los libros y/o registros electrónicos para lo cual deberá ingresar a SUNAT Operaciones en Línea con el Código de Usuario y la Clave SOL, seleccionar la opción que prevea el sistema de la SUNAT y consignar los datos que se le solicite. La comunicación se de-berá efectuar antes de generar el primer libro o registro electrónico que corresponda.”

7. OBLIGACIÓN DE FIRMAR EL LI-BRO DE INVENTARIOS Y BA-LANCES POR UN CONTADOR PÚBLICO Y NO POR UN CON-TADOR MERCANTIL

A través de la Ley Nº 28951 el Con-greso de la República actualizó las nor-mas para el ejercicio de la profesión de Contador Público. Sobre el particular, la Segunda Disposición Complemen-taria, Transitoria y Final de la referida Ley dispuso que por única vez, y en un plazo improrrogable de cinco (5) años, contados a partir del 17.01.2007 (fecha de entrada en vigencia de la Ley), las universidades del país deberían proce-der a titular como contadores públicos a los contadores mercantiles inscritos en el Instituto de Contadores del Perú, que hubieran realizado y aprobado los estu-dios complementarios contenidos en el plan de estudios elaborado para tal fin.

Para ello, la Tercera Disposición Com-plementaria, Transitoria y Final de la re-ferida Ley precisó que las funciones de los contadores mercantiles conferidas por la Ley Nº 13253, no comprendidas en la norma derogatoria del artículo 14 de la Ley Nº 28951, se mantendrían vigentes por el plazo establecido en el párrafo anterior.

De acuerdo a lo anterior, y consideran-do que a partir del 2012 el Libro de Inventarios y Balances (LIB) sólo podría ser firmado por un contador público co-legiado y no por un contador mercantil, la norma modificatoria:

a) Ha sustituido el inciso f) del artículo 8º de la Resolución de Superinten-dencia Nº 286-2009/SUNAT a efec-tos de señalar que tratándose del LIB llevado de manera electrónica, éste

debe ser firmado por el Generador o su representante legal, así como por el Contador Público Colegiado res-ponsable de su elaboración.

b) Ha sustituido el inciso e) del artículo 6º de la Resolución de Superinten-dencia Nº 234-2006/SUNAT seña-lando que tratándose del LIB llevado de manera física, éste deberá ser firmado al cierre de cada período o ejercicio gravable, según corres-ponda, por el deudor tributario o su representante legal así como por el Contador Público Colegiado respon-sable de su elaboración.

Con estas sustituciones, a partir del 29.10.2012 se ha dejado sin efecto la posibilidad que un Contador Mercantil pueda firmar el LIB llevado de manera física o electrónica, como lo preveían los incisos sustituidos.

8. PLAZO PARA ANOTAR EL ESTA-DO DE GANANCIAS Y PÉRDIDAS QUE MODIFICA LA FORMA DE CALCULAR LOS P/A/C DEL IR

Como se recuerda, a partir del período tributario Agosto de 2012 además de contar con nuevas reglas para deter-minar los pagos a cuenta de este im-puesto, también contamos con nuevas oportunidades para modificar éstos: haciendo un Estado de Ganancias y Pérdidas (EGyP) al 30 de Abril si quere-mos modificar los p/a/c de los meses de Mayo, Junio y Julio, o haciendo un EGyP al 31 de Julio si queremos modificar los p/a/c del período Agosto – Diciembre.

Precisamente respecto a esta segunda oportunidad, el primer párrafo de la Cuarta Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo Nº 1120 dispuso que la opción de efectuar los pagos a cuenta para los meses de agosto a diciembre de 2012, por excep-ción debía realizarse no sobre la base del EGyP al 31 de Julio de 2012, sino sobre la base que arroje el EGyP al 30 de Junio de 2012, el cual debía anotar-se en el Libro de Inventarios y Balances (LIB) a valores históricos.

En ese sentido, considerando que resul-taba necesario establecer el plazo para anotar el mencionado EGyP en el LIB, ya sea que éste sea llevado de forma física o electrónica3, la norma modificatoria ha dispuesto que:

a) La anotación del EGyP que corres-ponda a contribuyentes que hubieran

presentado el PDT 625 desde el 01.08.2012 y hasta el 29 de Octubre de 2012, deberá ser realizada en el plazo de un mes calendario compu-tado desde el 29 de octubre de 2012 (fecha de entrada en vigencia de la resolución en comentario).

b) La anotación del EGyP que corres-ponda a contribuyentes que presen-ten el PDT 625 a partir del 30 de Oc-tubre de 2012, deberá ser realizada en el plazo de un mes calendario computado desde el primer día del mes siguiente a la presentación del PDT 625.

SUPUESTOPLAZO PARA

ANOTACIÓN DEL EGYP

Si el PDT 625 se presentó hasta el

29.10.2012

La anotación del EGyP en el LIB deberá ser realizada en el plazo de un mes calendario compu-tado desde el 29 de octubre de 2012

Si el PDT 625 se presenta a parti r del 30.10.2012

La anotación del EGyP en el LIB deberá ser realizada en el plazo de un mes calendario compu-tado desde el primer día del mes siguiente a la presentación del PDT 625

9. APROBACIÓN DE LA VERSIÓN DEL PROGRAMA DE LIBROS ELECTRÓNICOS (PLE)

La norma en comentario también ha aprobado la versión 3.0 del Programa de Libros Electrónicos (PLE), el cual es-tará a disposición de los interesados en SUNAT Virtual desde el 31 de Diciem-bre de 2012. Con anterioridad a dicha fecha, se continuará utilizando el PLE versión 2.0.

La versión 3.0 del PLE deberá ser utili-zada a partir del 31 de Diciembre de 2012 incluso para efectuar el registro de lo que corresponda anotar con an-terioridad a dicha fecha y que se omitió registrar oportunamente.

IMPORTANTE

El PLE es el aplicativo desarrollado por la SUNAT que permite efectuar las va-lidaciones necesarias de los Libros y/o Registros elaborados por el Generador, a fin de generar el Resumen respectivo; y obtener la Constancia de Recepción de la SUNAT. Asimismo, el PLE permite al Generador contrastar si la informa-ción de los Libros y/o Registros es aque-lla por la que se generó la Constancia de Recepción respectiva.

3 Debe recordarse que el LIB físico está regulado por la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT en tanto que el LIB está regulado por la Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/SUNAT.



35

Práctica ContableOportunidad para la contabilización de

la Compensación por Tiempo de Servicios (CTS)

CASO Nº 1

CONTABILIZACIÓN DE LA CTS

Con fecha 15.11.2012, la empre-sa “INVERSIONES INMOBILIARIAS” S.A.C. efectuará el depósito de la Compensación por Tiempo de Ser-vicios (CTS) de sus trabajadores por el período 01.05.2012 – 31.10.2012. Sobre el particular, el contador de la empresa nos consulta, cómo con-tabilizar este desembolso en libros contables. Considerar que el monto a depositar es de S/. 3,600 los que co-rresponden a los siguientes meses:

MES IMPORTE

Mayo 2012 600

Junio 2012 600

Julio 2012 600

Agosto 2012 600

Seti embre 2012 600

Octubre 2012 600

Total 3,600

SOLUCIÓN:

Como es de conocimiento general, las normas contables prevén que las tran-sacciones deban reconocerse (es de-cir que deban contabilizarse en libros) cuando las mismas ocurren; supuesto que se presenta, tratándose de gastos, cuando se cumplan las dos condiciones siguientes:

• Ocurre una disminución de un activo (por ejemplo, la depreciación de un activo fijo) o un aumento de un pasi-vo (por ejemplo, el nacimiento de la obligación para pagar los alquileres mensuales; y,

• El gasto puede medirse con fiabilidad.

Como se puede advertir de lo anterior, basta que se configuren las dos condi-ciones antes señaladas para contabili-zar un gasto, independientemente que los mismos se hayan pagado o no.

Disminución Acti vos, o, Aumento Pasivos

Medición con fi abilidad

DEVENGO DE GASTOS

Sobre el particular, quizás el principal requisito para reconocer un gasto, es que exista una disminución de activos o un incremento de los pasivos. En ese

sentido, tratándose del caso expuesto por el contador de la empresa “INVER-SIONES INMOBILIARIAS” S.A.C. resulta importante determinar en qué momento surge la obligación de pagar la Com-pensación por Tempo de Servicios (CTS), pues en ese momento se producirá un aumento del pasivo, debiéndose reco-nocer el gasto correspondiente.

En relación a ello, es preciso traer a co-lación lo que señala el artículo 2º del Decreto Supremo Nº 001-97-TR “Texto Único Ordenado de la Ley de la Com-pensación por Tiempo de Servicios” se-gún el cual este beneficio se devenga desde el primer mes de iniciado el vín-culo laboral, luego del cual y cumplido el mismo, toda fracción se computa por treintavos, aun cuando el depósito se efectúe semestralmente.

De acuerdo a lo anterior, se puede en-tender que para la empresa, la obliga-ción de abonar la CTS se va generando mes a mes, independientemente que el depósito efectivo se efectúe cada seis meses. Ello es así, pues incluso en el supuesto que un trabajador sea cesado con anterioridad a la fecha del depósito, la empresa le deberá abonar directa-mente a él, el monto que le corresponde por el período laborado. De ser así, el monto calculado por la CTS debe afec-tar los resultados de los ejercicios a los que corresponden los períodos calcula-dos.

En ese sentido, y teniendo en cuenta lo anteriormente señalado, conside-ramos que el contador de la empresa “INVERSIONES INMOBILIARIAS” S.A.C. debería realizar los siguientes registros contables:

a) CTS de Mayo del 2012

XX62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 600 629 Benefi cios sociales de los trabajadores 6271 Compensación por Tiempo de Servicios41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 600 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios31/05 Por la CTS del mes de Mayo del 2012.

XX

b) CTS de Junio del 2012XX

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 600 629 Benefi cios sociales de los trabajadores 6271 Compensación por Tiempo de Servicios41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 600 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios30/06 Por la CTS del mes de Junio del 2012.

XX

c) CTS de Julio del 2012XX

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 600 629 Benefi cios sociales de los trabajadores 6271 Compensación por Tiempo de Servicios41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 600 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios31/07 Por la CTS del mes de Julio del 2012.

XX

d) CTS de Agosto del 2012XX

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 600 629 Benefi cios sociales de los trabajadores 6271 Compensación por Tiempo de Servicios41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 600 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios31/08 Por la CTS del mes de Agosto del 2012.

XX

e) CTS de Setiembre del 2012XX

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 600 629 Benefi cios sociales de los trabajadores 6271 Compensación por Tiempo de Servicios41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 600 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios30/09 Por la CTS del mes de Seti embre del 2012.

XX

ASESOR EMPRESARIAL


36



f) CTS de Octubre del 2012XX

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 600 629 Benefi cios sociales de los trabajadores 6271 Compensación por Tiempo de Servicios41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 600 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios31/10 Por la CTS del mes de Octubre del 2012.

XX

g) Depósito de la CTS (15.11.2012)

XX41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 600 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 600 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas15/11 Por el depósito de la CTS de los trabajadores de la empresa, correspondiente al Período Mayo – Octubre de 2012.

XX

CASO Nº 2

CTS DE PERÍODOS ANTERIORES

El contador de la empresa “ACRO-POLIS” S.A.C. nos comenta que no se ha registrado contablemente ni se ha cumplido con realizar el depósito de la CTS del período Noviembre 2011- Abril 2012, cuyo monto equivalía a S/. 7,200 según el siguiente detalle:

MES IMPORTE

Noviembre 2011 1,200

Diciembre 2011 1,200

Enero 2012 1,200

Febrero 2012 1,200

Marzo 2012 1,200

Abril 2012 1,200

Total 7,200

En relación a esta omisión, nos piden ayuda para su regularización, conside-rando que el depósito no realizado ha generado intereses por S/. 158 hasta el 30.10.2012.

SOLUCIÓN:

Tal como hemos señalado, los gastos se registran cuando se realizan (devengan). Esto significa que tratándose de la CTS, el reconocimiento del gasto debe efec-tuarse de manera mensual, afectando

los resultados del ejercicio a que corres-pondan. Así por ejemplo, tratándose del caso expuesto por la empresa “ACRO-POLIS” S.A.C. la CTS correspondiente a los meses de Noviembre y Diciembre de 2011 debió haberse registrado en los li-bros de dicho ejercicio, en tanto que la CTS del período Enero – Abril de 2012, debe afectar los resultados del citado ejercicio.

De haberse omitido este reconocimien-to, la empresa deberá efectuar la regu-larización correspondiente, para lo cual considerará lo siguiente:

a) Tratándose de la CTS de Noviembre y Diciembre de 2011, deberá cargar el gasto no reconocido a los resultados del ejercicio anterior, en la medida que constituye un gasto de ejercicios anteriores; este tratamiento se funda-menta en el párrafo 42 de la NIC 8 “Políticas contables, estimaciones y errores”. Para estos efectos deberá utilizarse la Cuenta 59 Resultados acumulados.

b) Tratándose de la CTS del período Enero – Abril de 2012, deberá cargar el gasto no reconocido en su oportu-nidad, a los resultados del ejercicio; en este caso, el gasto correspondien-te deberá cargarse a la Cuenta 62 Gastos de personal, directores y ge-rentes.

TIPO DE GASTOSTRATAMIENTO

CONTABLE

Gastos de ejercicios anteriores

Se cargan a la cuenta 59 Resultados acumulados

Gastos del ejercicio corriente

Se cargan a los resul-tados del ejercicio

corriente

En ese sentido, y considerando lo ex-puesto en los párrafos anteriores, po-demos afirmar que el tratamiento con-table de la CTS que omitió la empresa “ACROPOLIS” S.A.C., sería el siguiente:

a) CTS de Noviembre y Diciembre del 2011

XX59 RESULTADOS ACUMULADOS 2,400 592 Pérdidas acumuladas 5922 Gastos de años anteriores - Com- pensación por Tiem- po de Servicios41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 2,400 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios30/10 Por la CTS de los meses de Noviembre y Diciembre de 2011, no reconocidas en su oportunidad.

XX

b) CTS de Enero a Abril del 2012

XX

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 4,800 629 Benefi cios sociales de los trabajadores 6271 Compensación por Tiempo de Servicios67 GASTOS FINANCIEROS 158 679 Otros gastos fi nan- cieros41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 4,958 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios30/10 Por la CTS del período Enero – Abril de 2012, no re-conocida en su oportunidad.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 4,80079 CARGAS IMP. A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 4,800 791 Cargas imp. a cuenta de costos y gastos30/10 Por el desti no de la CTS

no reconocida en su opor-tunidad.

XX

IMPORTANTE

Los gastos acumulados en la Cuenta 67 Gastos Financieros, no requieren una acumulación por función, sino más bien, una presentación en líneas separadas, después del resultado de operación y antes del resultado antes de impuestos.

c) Regularización del depósito de la CTS

XX41 REMUNERACIONES Y PAR- TICIPACIONES POR PAGAR 7,358 415 Benefi cios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por Tiempo de Servicios10 EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO 7,358 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas30/10 Por el depósito de la CTS del Período Noviembre 2011 – Abril 2012 pendiente de pago más intereses.

XX

PRIMERA QUINCENA - NOVIEMBRE 2012


Informe Contable

27

INFORME

• Los contratos ¿deben registrarse en libros? ................................................................................................ 27

PRÁCTICA CONTABLE

• Entrega de obsequios y agasajos a clientes ................................................................................................ 31

• Entrega de canastas y vales a trabajadores ................................................................................................ 33

INDICADORES CONTABLES ....................................................................................................................... 35

Los contratos ¿deben registrarse en libros?Una aproximación a los Contratos de Carácter Oneroso


Una de las preguntas que frecuente-mente nos hacemos es si los contratos en general, deben registrarse en los li-bros contables. Sobre el particular, debe recordarse que las normas contables no han previsto esta obligación, por lo que para responder esta interrogante, debe-rá evaluarse la naturaleza de cada con-trato, determinándose de ser el caso, su registro al inicio o a medida que se ejecuta. Esto es así, pues podrían ser re-vocados (rescindidos) sin pagar ningu-na compensación (entiéndase, indemni-zación) a la otra parte, y por tanto no producirían obligación alguna. Este es el caso de órdenes rutinarias de compra o de servicios.

Sin embargo, si estos contratos tienen obligaciones para los contratantes, es-tableciendo incluso penalidades por su incumplimiento, los mismos podrían convertirse en “onerosos”, debiéndose en ese caso, reconocer y medir sus efec-tos. Este es el caso de contratos en don-de es más conveniente dejar de cumplir con las obligaciones pactadas, que pa-gar las penalidades asumidas.

Lo anterior encuentra asidero en el párrafo 67 de la NIC 37 Provisiones, Pasivos contingentes y Activos contin-gentes, según el cual cuando ciertas circunstancias convierten en onerosos a los contratos, los mismos caen dentro del alcance de esta NIC, debiéndose re-conocer las obligaciones que pudieran derivarse de tales contratos como Provi-siones. Así es como surgen los denomi-nados “Contratos de Carácter Oneroso” los cuales definitivamente afectan los

resultados del ejercicio, por ello su co-rrecto reconocimiento y medición resulta importante.

En el Informe Contable que se presenta a continuación, analizamos las caracte-risticas de los contratos que encuadran dentro de esta definición, el momento en que deben ser reconocidos en los Estados Financieros así como el impor-te al cual deben medirse. Asimismo, se presentan situaciones prácticas que ex-plican su aplicación.

2. LOS CONTRATOS ¿DEBEN RE-GISTRARSE EN LIBROS?

Tal como se ha señalado en las cues-tiones previas de este informe, de ma-nera general las normas contables no han previsto un tratamiento específico para los contratos. En todo caso, debe recordarse que el párrafo 1 de la NIC 37 señala que ésta debe ser aplicada por todas las entidades, al proceder a contabilizar sus provisiones, excepto aquellas que se deriven de contratos pendientes de ejecución.

Pero ¿qué es un Contrato Pendien-te de Ejecución? Pues es un contra-to como cualquier otro, en donde las partes no han cumplido con ninguna de las obligaciones a las que se com-prometieron, o bien las han ejecutado parcialmente.

De acuerdo a lo anterior, podría afir-marse que los contratos en general, no deben reconocerse en la contabilidad financiera de la empresa. En todo caso, este tipo de contratos puede reconocer-se a través de cuentas de orden.


CASO Nº 1

CONTRATOS EN EJECUCIÓN

Con fecha 02.09.2012, la empresa “IN-DUSTRIAS DEL TRIGO” S.A.C. ha suscri-to un contrato con una entidad pública, para proveerle 100 TM de este produc-to, los cuales deberán ser entregados de acuerdo al siguiente cronograma:

FECHAS DE ENTREGA VOLUMEN

30.09.2012 25 TM

31.10.2012 25 TM

30.11.2012 25 TM

30.12.2012 25 TM

TOTAL 100 TM

Sobre el particular, el contador de la empresa, nos consulta si este contrato debe registrarse. Considerar que el va-lor total del contrato es de S/. 500,000 y que el mismo se devenga al finalizar la entrega de los bienes.

SOLUCIÓN:

En el caso expuesto por la empresa “IN-DUSTRIAS DEL TRIGO” S.A.C. estamos ante un Contrato Pendiente de Ejecu-ción, pues en principio ninguna de las obligaciones a las que se comprome-tieron las partes, se han cumplido. Esto significa que el mismo no debe regis-trarse en la contabilidad de la empresa, salvo a través de las siguientes cuentas de orden:

XX03 OTRAS CUENTAS DE OR-

DEN DEUDORAS 500,000 031 Contratos aprobados 0311 Contratos en ejecución

ASESOR EMPRESARIAL


28

De la definición señalada se podrían ex-traer tres (3) caracteristicas de este tipo particular de contratos:

a) La existencia de un Contrato

b) La probabilidad de que se generen pérdidas por el Contrato, al ser los Costos de cumplir las obligaciones mayores que los Beneficios económi-cos que se esperan recibir.

c) La existencia de un perjuicio para la entidad.

09 ACREEDORAS POR CONTRA 500,000093 Otras cuentas de

orden deudoras 0931 Contratos aprobados 09311 Contratos en ejecuciónx/x Por el contrato suscrito,

para entregar 100 TM de trigo.

XX

En todo caso, a medida que se va reali-zando la entrega de los bienes, se rever-tirá el asiento inicialmente reconocido. Así, considerando que en las siguientes fechas se efectúan entregas parcia-les, se deberá realizar los siguientes registros:

FECHAS DE ENTREGA VOLUMEN IMPORTE

30.09.2012 25 TM S/. 125,000

31.10.2012 25 TM S/. 125,000

30.11.2012 25 TM S/. 125,000

30.12.2012 25 TM S/. 125,000

TOTAL 100 TM S/. 500,000

a) 1ª entrega (30.09.2012)

XX09 ACREEDORAS POR CONTRA 125,000


0931 Contratos aproba-dos

09311 Contratos en ejecu-ción

03 OTRAS CUENTAS DE OR-DEN DEUDORAS 125,000031 Contratos aproba-

dos0311 Contratos en ejecu-

ciónx/x Por la entrega parcial de

25 TM de trigo.XX

b) 2ª entrega (31.10.2012)







ciónx/x Por la entrega parcial de

25 TM de trigo.XX

c) 3ª entrega (30.11.2012)






dos


x/x Por la entrega parcial de 25 TM de trigo.

XX

d) 4ª entrega (30.12.2012)







ciónx/x Por la entrega fi nal de 25

TM de trigo.XX

e) Reconocimiento de la venta (30.12.2012)




1212 Emiti da en cartera40 TRIBUTOS, CONTRAPRES-


401 Gobierno central4011 Impuesto General

a las Ventas 40111 IGV – Cta. propia70 VENTAS 423,729 701 Mercaderías


70111 Tercerosx/x Por el reconocimiento de

la venta realizada al en-tregarse la totalidad de los bienes.

XX69 COSTO DE VENTAS 400,000 691 Mercaderías


69111 Terceros20 MERCADERÍAS 400,000



20111 Costox/x Por el costo de ventas de

la operación.XX

3. ¿CUÁNDO LOS EFECTOS DE UN CONTRATO DEBEN RECO-NOCERSE?

Si bien es cierto, las normas contables no han previsto que los efectos de los contratos deban registrarse en libros, existe un supuesto en el que éstos si deben registrarse. Nos referimos a los Contratos de Carácter Oneroso los cua-les son definidos como todo aquel con-trato en el cual los costos inevitables de cumplir con las obligaciones que conlle-va, exceden a los beneficios económicos que se esperan recibir del mismo.

En este caso, debe tenerse en cuenta que los costos inevitables del contrato reflejarán los menores costos netos por resolver el mismo, o lo que es igual, el importe menor entre el costo de cumplir sus cláusulas y la cuantía de las com-pensaciones o multas que se deriven de su incumplimiento.

4. CONSECUENCIAS DE TENER UN CONTRATO DE CARÁCTER ONEROSO

Si una entidad tiene un Contrato de ca-rácter oneroso, las obligaciones que se deriven del mismo deben ser reconoci-das y medidas, en los Estados Financie-ros, como Provisiones. Esto resulta rele-vante, pues los resultados del ejercicio se verán afectados, al reconocerse pér-didas por estos contratos.

IMPORTANTE:

Debe recordarse que una Provisión es un Pasivo en el que existe incertidumbre acerca de su cuantía o vencimiento.

CONTRATOS DE CARÁCTER ONEROSO

BENEFICIOS ECONÓMICOS DEL

CONTRATO

COSTOS INEVITABLES DEL

CONTRATO= >



29

5. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN

Para la valoración (medición) de un Contrato de carácter oneroso, es im-prescindible considerar los criterios apli-cables a las Provisiones. Así tenemos las siguientes:

a) Mejor estimación

El importe reconocido como provisión debe ser la mejor estimación, en la fecha de los Estados Financieros, del desembolso necesario para cancelar la obligación presente.

Para estos efectos, la mejor estima-ción del desembolso necesario para cancelar la obligación presente estará constituida por el importe, evaluado de forma racional, que la empresa tendría que pagar para cancelar la obligación en la fecha de los Estados Financieros o para transferirla a un tercero en esa fecha.

b) Riesgo e incertidumbres

Para realizar la mejor estimación de la provisión, deben tenerse en cuenta los riesgos e incertidumbres que, inevitable-mente, rodean a la mayoría de los suce-sos y las circunstancias concurrentes a la valoración de la misma.

c) Valor actual

Cuando resulte importante el efecto fi-nanciero producido por el descuento, el importe de la provisión debe ser el valor presente de los desembolsos que se es-pera sean necesarios para cancelar la obligación.

d) Sucesos futuros

Los sucesos futuros, que puedan afectar a la cuantía necesaria para cancelar la obligación, deben ser objeto de reflejo en la evaluación de la misma, siempre que haya una evidencia objetiva sufi-ciente de que puedan aparecer efecti-vamente.

6. TRATAMIENTO TRIBUTARIO

Las Provisiones que se reconozcan como consecuencia de un Contrato de carác-ter oneroso, no son deducibles para efectos del Impuesto a la Renta. Esto en razón de la prohibición dispuesta por el inciso f) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta.

En todo caso, cuando efectivamente se cancelen las obligaciones, se evaluará la deducción o no del gasto, atendiendo principalmente a su causalidad.


CASO Nº 2

CONTRATO DE COMPRAVENTA CON PENALIDAD

Con fecha 02.11.2012, la empresa “COMERCIALIZADORA DE ARROZ” S.R.L. ha firmado un contrato con un conocido supermercado de la ciudad, para proveerle 100 TM de este produc-to a 90 días (31.01.2013). El precio pactado es de S/. 1,500 por TM. De acuerdo al contrato suscrito, la empresa “IMPORTADORES DE ARROZ” S.R.L. será penalizada con el 20% del valor del contrato, si no cumple con entre-gar el producto en el plazo pactado. Al cierre del ejercicio, el precio del arroz sube ostensiblemente, llegando a coti-zarse a nivel de agricultor en S/. 3,000 por TM.

Sobre el particular, el contador de la empresa nos consulta si este contrato califica como de carácter oneroso? De ser así, qué tratamiento contable corres-ponde otorgarle.

SOLUCIÓN:

Tratándose del caso expuesto por la empresa “COMERCIALIZADORA DE ARROZ” S.R.L. la misma debe evaluar si al cierre del ejercicio (31.12.2012) el contrato que suscribió, califica como de carácter oneroso. Para ello, deberá determinar si los costos inevitables de cumplir con las obligaciones que conlle-va, exceden a los beneficios económicos que se esperan recibir del mismo.

De los datos planteados se observa que de intentar cumplir con el contrato, ten-dría que adquirir el producto materia del mismo a S/. 3,000 por TM para después venderlo a S/. 1,500, perdiendo defini-tivamente.

De lo anterior resulta claro que estamos ante un Contrato de Carácter Onero-so pues es evidente que los costos de cumplir con el contrato, exceden a los beneficios económicos que se podrían obtener del mismo.

En ese sentido, una vez determinada esta calificación, debemos estimar el monto por el cual se debe reconocer el efecto de este contrato en los Estados Financieros. Así debemos considerar el importe menor entre el costo de cumplir sus cláusulas y la cuantía de las com-pensaciones o multas que se deriven de su incumplimiento.

De ser así, es necesario realizar los si-guientes cálculos:

DETERMINACIÓN DE LA PROVISIÓN

PÉRDIDA POR CUMPLIR CON EL CONTRATO

PENALIDAD POR INCUMPLIR CONTRATO

DETALLE IMPORTE DETALLE IMPORTE

Volumen 100 TM Monto del Contrato

S/. 500,000

Ingreso por TM

S/. 1,500 Penalidad 20%

Ingreso Con-trato

S/. 150,000 Penalidad S/. 100,000

Costo por TM S/. 3,000

Costo Total S/. 300,000

Pérdida Neta S/. 150,000 Penalidad S/. 100,000

De lo anterior, el monto que deberá reconocerse como una provisión será S/. 100,000, monto que al 31.12.2012 será registrado de acuerdo a lo siguiente:


DE ACTIVOS Y PROVISIONES 100,000 686 Provisiones 6869 Otras provisiones48 PROVISIONES 100,000 489 Otras provisionesx/x Por el reconocimiento de

los efectos del Contrato de carácter oneroso.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 100,00078 CARGAS CUBIERTAS POR


por provisionesx/x Por el desti no de los efec-

tos del Contrato de carác-ter oneroso.

XX

CASO Nº 3

ARRENDAMIENTO NO SUJETO A RESOLUCIÓN

La empresa “MANUFACTURAS AMÉRI-CA” S.A.C. explota una fábrica que tie-ne alquilada mediante un Contrato de Arrendamiento Operativo. De acuerdo a las cláusulas del contrato, las partes no pueden resolver el mismo; prohi-biéndose al arrendatario subarrendar el inmueble a terceros. Sobre el parti-cular, durante el mes de Diciembre de 2012, la empresa “MANUFACTURAS AMÉRICA” S.A.C. decide trasladar sus operaciones a una nueva fábrica. Bajo este contexto, nos piden las implicancias contables de tal decisión. Considerar que el período de arrendamiento ven-cerá el 31.12.2013. Asimismo, tener en cuenta que el monto del arrendamiento es de S/. 5,000 mensuales.

SOLUCIÓN:

Tal como hemos señalado en el desa-rrollo de este informe, los Contratos Pendientes de Ejecución no generan una Provisión, salvo que éstos califi-quen como Onerosos, supuesto que se

ASESOR EMPRESARIAL


30



presenta cuando los costos inevitables de cumplir con las obligaciones que conlleva, exceden a los beneficios eco-nómicos que se esperan recibir del mis-mo.

Bajo el contexto anterior, para determi-nar si la decisión de la empresa “MA-NUFACTURAS AMÉRICA” S.A.C. de abandonar la fábrica que explotaba, le genera una implicancia contable, resul-ta importante determinar si el Contrato de Arrendamiento Operativo que suscri-bió, deviene en Oneroso. Debe conside-rarse que para que un contrato califique como tal, los costos inevitables de su cumplimiento, exceden a los beneficios económicos que se esperan recibir del mismo.

Así tenemos que el contrato que suscri-bió la empresa “MANUFACTURAS AMÉ-RICA” S.A.C. no permite su resolución ni tampoco que el inmueble pueda ser subarrendado a terceros. En ese senti-do, si la empresa arrendataria deja el inmueble arrendado para trasladarse a otro, la obligación de pagar el arren-damiento se mantiene hasta el venci-miento del contrato (esto es, hasta el 31.12.2013), no obstante por dicho arrendamiento, no tendría beneficio económico, pues no utilizaría el inmue-ble ni tampoco lo podría subarrendar.

OBLIGACIONES DEL CONTRATO

BENEFICIOS DEL CONTRATO

DETALLE IMPORTE DETALLE IMPORTE

Arrendamien-to mensual

S/. 5,000 Benefi cios por el uso

S/. 0

Nº de meses al 31.12.2012

12 meses

Total a pagar S/. 60,000

De lo anterior, queda claro que estamos ante un Contrato de Carácter Oneroso, cuyos efectos deberían ser objeto de re-conocimiento y medición. Para esto úl-timo debe considerarse que el monto a reconocerse como provisión debería ser la deuda final que se derive del contra-to, es decir S/. 60,000 que es el arren-damiento a pagar por todo el plazo del arrendamiento. Este monto será regis-trado de la siguiente forma:


DE ACTIVOS Y PROVISIO-NES 60,000

686 Provisiones 6869 Otras provisiones48 PROVISIONES 60,000 489 Otras provisionesx/x Por el reconocimiento de

la provisión por el Contra-to que devino en oneroso.


PROVISIONES 60,000

781 Cargas cubiertas por provisiones

x/x Por el desti no de la provi-sión.

XX

CASO Nº 4

SERVICIO SUJETO A PENALIDAD

Con fecha 01.11.2011, la empresa “IN-VERSIONES VEGETALES” S.A.C. ha sus-crito un contrato para reparar un horno de la empresa “AGROINDUSTRIAS DEL NORTE” S.R.L. estableciéndose un ho-norario total de S/. 20,000 más IGV, pactándose que el servicio debía rea-lizarse en un plazo de 6 meses, caso contrario debía pagarse una penalidad del 20%.

En pleno inicio de labores, el personal encargado del trabajo de reparación es despedido, pues quedó demostrado que estuvieron robando a la empresa. Bajo este escenario, la empresa decide con-tratar personal inexperto que requiere como mínimo 6 meses de capacitación para el desarrollo de las labores con-tratadas.

En relación a este caso, el Contador de la empresa pregunta si ¿están ante un contrato de carácter oneroso? De ser así, ¿cuál es el monto que deberá provisionarse? Considerar que en el mercado laboral, es escaso el personal calificado.

SOLUCIÓN:

En el caso planteado por la empre-sa “INVERSIONES VEGETALES” S.A.C. también deberá analizarse si se está ante un Contrato de Carácter Onero-so, para lo cual deberá verificarse si los costos inevitables de cumplir con las obligaciones que conlleva, exceden a los beneficios económicos que se espe-ran recibir del mismo. Es más, también deberá analizarse las alternativas con las que cuenta la empresa.

Así por ejemplo, de llegar a la conclu-sión de que no puede seguir con la eje-cución del contrato por que el personal con el que cuenta es inexperto en es-tas labores, deberá reconocer al cierre del ejercicio, una provisión por la pér-dida que le generaría el contrato. En ese caso, el monto de la provisión que debería reconocer sería equivalente a S/. 4,000 que es el resultado de apli-car el porcentaje de penalidad sobre el monto total del contrato (S/. 20,000 * 20%).

El registro contable que tendría que ha-cerse sería el siguiente:


DE ACTIVOS Y PROVISIO-NES 4,000

686 Provisiones 6869 Otras provisiones48 PROVISIONES 4,000 489 Otras provisionesx/x Por el reconocimiento de

la Provisión generada por el Contrato de carácter oneroso.



por provisionesx/x Por el desti no de la Provi-

sión.XX

Cabe mencionar que la penalidad que deberá pagar la empresa “INVERSIO-NES VEGETALES” S.A.C. no está gra-vada con el Impuesto General a las Ventas (IGV), pues la misma no está dentro del campo de aplicación de este impuesto; sin embargo, si podría ser deducible como un Gastos Extraordina-rio para efectos del Impuesto a la Renta (IR).

Por el lado de la empresa beneficiaria (“AGROINDUSTRIAS DEL NORTE” S.R.L.) la misma no deberá emitir comprobante de pago alguno pues no estamos ante una venta de bienes o prestación de servicios (supuestos que obligan a la emisión de este documento). Para efec-tos del IR, este monto si estará gravado con este impuesto en la medida que no implicarían la reparación de un daño emergente.

IMPORTANTE:

En la oportunidad que la empresa “INVERSIONES VEGETALES” S.A.C. cumpla con pagar la penalidad corres-pondiente, deberá cancelar la cuenta de pasivo, así:

XX48 PROVISIONES 4,000 489 Otras provisiones10 EFECTIVO Y EQUIVALEN-




x/x Por la cancelación de la penalidad por incumpli-miento de contrato.

XX



31

Práctica ContableEntrega de obsequios y agasajos a clientes

CASO Nº 1

ENTREGA DE OBSEQUIOS ACLIENTES

En el mes de diciembre de 2012 la empresa “AVESTRUZ” S.A. ha deci-dido otorgar a determinados clientes una botella de Champagne “Real” por fiestas navideñas con la finalidad de mantener y mejorar sus relaciones comerciales. Al respecto se conoce que la empresa ha comprado un lote de botellas de champagne por un monto total de S/. 9,600 más IGV.En tal sentido, “AVESTRUZ” S.A. nos consulta acerca de las implicancias contables y tributarias de este hecho sabiendo que es el único gasto de re-presentación que efectuó la empresa durante todo el Ejercicio 2012.DATOS ADICIONALES

Ingresos Netos de Enero a Noviembre S/. 2 000,000

Ingresos Netos de Diciembre S/. 310,000

SOLUCIÓN:En principio debemos indicar que de conformidad con el artículo 37º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta se es-tablece que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría, se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la de-ducción no esté expresamente prohibida por ley (Principio de Causalidad).

En tal sentido, el inciso q) del menciona-do artículo señala que serán deducibles los gastos de representación propios del giro o negocio, en la parte que, en con-junto, no exceda del medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos, con un lí-mite máximo de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias.

Como podemos ver, la norma establece dos límites para los gastos de representación,

los cuales los podemos graficar de la siguiente forma:

LÍMITE DE LOS GASTOS DE REPRESENTACIÓN

No debe exceder el 0.5% de los Ingresos Brutos1 con un límite máximo de cuarenta (40) Unidades Imposi-ti vas Tributarias.

GASTOS DE REPRESENTACIÓN

Por otra parte debemos señalar que el inciso m) del artículo 21º del Reglamen-to de la Ley del Impuesto a la Renta in-dica que se consideran gastos de repre-sentación propios del giro del negocio:a) Los efectuados por la empresa con el

objeto de ser representada fuera de sus oficinas, locales o establecimientos.

b) Los gastos destinados a presentar una imagen que le permita mantener o me-jorar su posición de mercado, incluidos los obsequios y agasajos a clientes.


a) Gastos efectuados con el objeto de ser representada fuera de sus ofi cinas

b) Gastos desti nados a presentar una ima-gen que le permita mantener o mejorar su posición de mer-cado


Por consiguiente, de acuerdo a los da-tos planteados debemos señalar que la compra y posterior entrega de botellas de champagne a los clientes de la em-presa califica como un gasto de repre-sentación de acuerdo a la normatividad del Impuesto a la Renta.En tal sentido es necesario analizar las implicancias tributarias de dicho gasto, para lo cual observemos el siguiente cuadro:

Del cuadro expuesto se puede realizar el siguiente análisis:

Impuesto a la Renta

Para efectos del Impuesto a la Renta es necesario calcular los límites estableci-dos en el inciso q) del artículo 37º de la LIR:

LÍMITE: 0.5% Ingresos Netos: 0.5% (2 310,000) = 11,550

LÍMITE: 40 UIT: 40 (3,650) = 146,000

Como podemos observar el gasto de re-presentación de la empresa (S/. 9,600) no supera el límite establecido, por lo cual es deducible en su integridad.

Impuesto General a la Ventas

Con respecto al IGV del gasto de re-presentación efectuado en el mes de diciembre, debemos tener presente que todo el crédito fiscal será aceptado puesto que no supera el límite del 0.5% de los Ingresos Brutos ni de las 40 UIT, según lo señalado en el numeral 10 del artículo 6º del Reglamento del IGV.

Comprobante de Pago

Cuando la empresa efectúa los obse-quios de las botellas de champagne a los clientes, se deberá emitir el com-probante de pago de acuerdo a lo es-tablecido en el numeral 1 del artículo 6º del Reglamento de Comprobantes de Pago. Dicho comprobante deberá consignar la leyenda: “TRANSFEREN-CIA GRATUITA” precisándose adi-cionalmente el valor de la venta que hubiera correspondido a dicha opera-ción.

Asimismo, es necesario tener presente que la empresa AVESTRUZ S.A. debe contar con la relación de los clientes beneficiados y asimismo la guía de remisión o el cargo de recepción que acredite la entrega de los bienes (cham-pagne).

Finalmente, le indicamos que la empre-sa AVESTRUZ S.A. debe realizar los si-guientes asientos contables:

a) Por la adquisición de los bienes

XX

60 COMPRAS 9,600 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6032 Suministros 1 Cabe señalar que para efecto de calcular el límite para la deducción de los gastos de representación propios del giro

del negocio, se considerará los ingresos brutos menos las devoluciones, bonifi caciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza.

MESNGRESOS

NETOS

INGRESOS NETOS

ACUMU-LADOS

LÍMITE 0.5 %

GASTOS DE

REPRESEN-TACIÓN

MENSUAL

GASTOS DE

REPRESEN-TACIÓN

ACUMU-LADOS

BASE ACEPTADA

IGVACEPTADO

BASE NO ACEP-

TADA

IGV NO ACEP-

TADO

Ene-Nov 2,000,000 2,000,000 10,000 - - - - - -

Diciembre 310,000 2,310,000 11,550 9,600 9,600 9,600 1,728 - -

TOTAL 2,310,000 21,550 9,600 9,600 1728 0 0

ASESOR EMPRESARIAL


32

2 Cabe indicar que en esta operación no se genera un ingreso computable para efectos del Impuesto a la Renta, por lo que esta cuenta es transitoria y será revertida en el siguiente asiento.

40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,728 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 11,328 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por la compra de las bote-

llas de champagne.XX

25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 9,600 252 Suministros 2524 Otros suministros 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 9,600 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministrosx/x Por el ingreso de los bie-

nes a la empresa.XX

42 CUENTAS POR PAGAR - COMERCIALES - TERCEROS 11,328 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALEN- TES DE EFECTIVO 11,328 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago efectuado.

XX

b) Por la emisión del comprobante de pago, haremos un asiento “simula-do” de venta y luego procedere-mos a revertir el asiento de forma tal que solo se refleje la incidencia en el IGV.

XX 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 11,328 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1682 Otras cuentas por cobrar diversas40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,728 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV cuenta propia75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN2 9,600 759 Otros ingresos de gesti ón 7599 Otros ingresos de gesti ón x/x Por la emisión del compro-

bante de pago con moti vo del obsequio de los bienes.

XX

75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 9,600 759 Otros ingresos de gesti ón 7599 Otros ingresos de gesti ón 64 GASTOS POR TRIBUTOS 1,728 641 Gobierno Central 6411 Impuesto general a las ventas y selecti vo al consumo16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 11,328 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1682 Otras cuentas por cobrar diversasx/x Por el extorno del ingreso

registrado y el reconoci-miento del gasto por IGV.

XX 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 1,728 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 1,728x/x Por la transferencia del gasto.

XX

c) Por la salida de los bienes y el reco-nocimiento del gasto.

XX 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 9,600 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministros25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 9,600 252 Suministros 2524 Otros suministros x/x Por el reti ro de los bienes.

XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 9,600 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 9,600x/x Por la transferencia del gasto.

XX

CASO Nº 2

ANÁLISIS DE GASTOS DE REPRESENTACIÓN

La empresa “EL MOCHICA” S.A. en el mes de diciembre de 2012 ha efec-tuado una cena de agasajo para sus principales clientes y proveedores, que implicó un desembolso de S/. 1,888 incluido IGV. En tal sentido, la empresa nos consulta acerca de las implicancias tributarias y contables de este hecho.

SOLUCIÓN:

De acuerdo a lo establecido en el Re-glamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se señala que los agasa-jos a clientes constituyen gastos de representación.

En tal sentido la empresa debe tener presente que los gastos de representa-

ción propios del giro o negocio otorga-rán derecho a crédito fiscal, en la parte que, en conjunto, no excedan del medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos acumulados en el año calendario hasta el mes en que corresponda aplicarlos, con un límite máximo de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias acu-mulables durante un año calendario.

Asimismo, para efectos del crédito fiscal del IGV, la entidad deberá evaluar de manera mensual los gastos de repre-sentación propios del giro. En efecto, dichos gastos otorgarán derecho a cré-dito fiscal, en la parte que, en conjunto, no excedan del medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos acumulados en el año calendario hasta el mes en que corresponda aplicarlos, con un límite máximo de cuarenta (40) Unidades Im-positivas Tributarias acumulables duran-te un año calendario.

Ahora bien, en el ámbito contable la empresa “EL MOCHICA” S.A. deberá realizar los siguientes asientos por el mes de diciembre de 2012:

XX63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 1,600 637 Publicidad, publicaciones, relaciones públicas 6373 Relaciones publicas40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTA- CIONES Y APORTES AL SIS- TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 288 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 1,888 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por el reconocimiento de los gastos de representación.

XX95 GASTOS DE VENTAS 1,60079 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 1,600x/x Por la transferencia del gasto.

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES – TERCEROS 1,888 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,888 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por la cancelación de los gastos.

XX



33

CASO Nº 3

ENTREGA DE CANASTAS NAVIDEÑAS A LOS TRABAJADORES

La empresa “FILMACIONES YOVERA” S.R.L. ha decidido otorgar a sus traba-jadores canastas navideñas en el mes de diciembre de 2012. Para lo cual ha adquirido de un supermercado 15 ca-nastas a un valor unitario de S/. 400 más IGV. Al respecto, la empresa nos consulta acerca de las implicancias tri-butarias y el tratamiento contable de la adquisición efectuada y de la entrega de dichos bienes a los trabajadores.

SOLUCIÓN:

En principio debemos señalar que la en-trega de canastas navideñas constituye un aguinaldo para los trabajadores y es un gasto deducible de acuerdo a lo esta-blecido en el inciso l) del artículo 37º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Asimismo, debemos tener presente que el importe de canasta otorgada a cada trabajador se encuentra gravado úni-camente con el Impuesto a la Renta de Quinta Categoría y debe constar en la boleta de pago del trabajador.

Con respecto al IGV debemos indicar que la entrega de canastas navideñas a los trabajadores constituye un retiro de bienes y por lo tanto se encuentran gravados con el IGV. Dicho impuesto no será considerado como gasto para efec-tos del Impuesto a la Renta, de acuerdo a lo establecido en el artículo 16º del TUO de la LlGV y en el inciso k) del ar-tículo 44º del TUO de la LIR. Por otro lado, debemos señalar que el IGV que grava la adquisición de dichos bienes (canastas navideñas) podrá ser utilizado como crédito fiscal por la empresa FIL-MACIONES YOVERA S.R.L.

Asimismo, la empresa deberá emitir la correspondiente boleta de venta con la leyenda “Transferencia Gratuita” en donde debe consignarse el valor refe-rencial de la operación incluyendo el IGV, y se deberá contar con una rela-ción de los trabajadores beneficiarios en donde consten los bienes entrega-dos, la fecha y la firma del trabajador.

Ahora bien, teniendo en cuenta los da-tos descritos en el caso, la empresa debe efectuar los siguientes cálculos:

Valor de las canastas (15 x 400) S/. 6,000

IGV (18 %) S/. 1,080

Importe Total S/. 7,080

Entrega de canastas y vales a trabajadores

En ese sentido, los asientos contables que debe efectuar la empresa son los siguientes:

a) Por la adquisición de las canastas y el pago realizado

XX60 COMPRAS 6,000 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6032 Suministros 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,080 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 7,080 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por la compra de las ca-

nastas navideñas.XX

25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 6,000 252 Suministros 2524 Otros suministros 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 6,000 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministrosx/x Por el ingreso de las canas-

tas a la empresa.XX

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 7,080 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 7,080 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago efectuado.

XX

b) Por la emisión del comprobante de pago y el reconocimiento del IGV que grava el retiro de bienes.

XX16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 7,080 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1682 Otras cuentas por cobrar diversas40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,080 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - cuenta propia75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 6,000 759 Otros ingresos de gesti ón

7599 Otros ingresos de gesti ón x/x Por la emisión del com-

probante de pago con mo-ti vo del obsequio de las canastas.

XX75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 6,000 759 Otros ingresos de gesti ón 7599 Otros ingresos de gesti ón 64 GASTOS POR TRIBUTOS 1,080 641 Gobierno Central 6411 Impuesto general a las ventas y selecti vo al consumo16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 7,080 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1682 Otras cuentas por cobrar diversasx/x Por el extorno del ingreso

registrado y el reconoci-miento del IGV respecto al reti ro de bienes.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 1,080 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 1,080x/x Por la transferencia del gasto.

XX

c) Por la salida de los bienes y el re-conocimiento del gasto.

XX61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 6,000 613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6132 Suministros25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 6,000 252 Suministros 2524 Otros suministros x/x Por el reti ro de los bienes.

XX94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 6,000 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 6,000x/x Por la transferencia del gasto.

XX

CASO Nº 4

ENTREGA DE VALES A LOS TRABAJADORES

La empresa “TECNOLOGÍA DEL SUR“ S.A.C. con motivo de las próximas fiestas navideñas, ha decidido otorgar a cada uno de sus 15 trabajadores un vale de consumo de S/. 100 para el SUPERMER-CADO BONNUS S.A.C. En ese sentido, la empresa ha cumplido con efectuar el pago total (S/. 1,500) al supermercado, el cual le ha hecho entrega de los vales, los cuales posteriormente serán entre-gados a sus trabajadores.Al respecto, la empresa nos consul-ta acerca de las implicancias conta-bles y tributarias de esta operación sabiendo que los vales sirven para adquirir cualquier bien que ofrece la tienda comercial.

ASESOR EMPRESARIAL


34

SOLUCIÓN:Para efectos de la respuesta de esta pregunta nos basaremos en el análisis efectuado por la SUNAT a través del In-forme Nº 097-2010-SUNAT/2B0000.

Implicancias en el IGV

De acuerdo con lo establecido en el in-ciso a) del artículo 1° de la Ley del IGV, dicho impuesto grava la venta en el país de bienes muebles. Al respecto, el nu-meral 1 del inciso a) del artículo 3° de la citada Ley señala que se entiende por venta todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independiente-mente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes.En ese mismo sentido, el inciso a) del nu-meral 3 del artículo 2° del reglamento de la Ley del IGV indica que se considera venta a todo acto a título oneroso que conlleve la transmisión de la propiedad de bines, independientemente de la denominación que le den las partes, tales como venta propiamente dicha, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación por di-solución de sociedades, aportes sociales, adjudicación por remate o cualquier otro acto que conduzca al mismo fin.De otro lado, el inciso b) del artículo 3° de la misma Ley define como bienes muebles a los corporales que se pueden llevar de un lugar a otro, los derechos referentes a los mimos, los signos dis-tintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquier de los mencionados bienes.Pues bien, de acuerdo a las normas antes glosadas, puede afirmarse que el IGV grava la venta de bienes muebles, calificando como tal, el acto a titulo oneroso que conlleva la transmisión de propiedad de bienes muebles, como es el caso, por ejemplo, de la compraventa propiamente dicha.Así, debe tenerse en cuenta que, según lo dispuesto en los artículos 1529° Y 1532° del Código Civil, por la compra-venta el vendedor se obliga a transferir la propiedad de un bien al comprador y éste a pagar su precio en dinero; pu-diendo venderse los bienes existentes o que puedan existir, siempre que sean determinados o susceptibles de determi-nación y cuya enajenación no esté pro-hibida por la ley.Ahora bien, mediante la entrega de vales de consumo que efectúa el supermerca-do a la empresa adquiriente, la primera no se obliga a transferirle bien alguno, representado dicho vale una suma de dinero que servirá para el pago de una

posterior adquisición de bienes que iden-tifique el tercero, usuario o poseedor de los vales. Es decir, los referidos vales constituyen tan solo un documento repre-sentativo de moneda, que como tal no califican como bienes muebles de acuer-do a la normatividad del IGV.

En ese sentido, la entrega de vales que efectúa el SUPERMERCADO BONNUS S.A.C. a la empresa TECNOLOGÍA DEL SUR S.A.C. que cancela el monto que los representan, no conlleva la transmi-sión de propiedad de ningún bien mue-ble, por consiguiente, dicha entrega no se encuentra gravada con el IGV.

Implicancias en el Impuesto a la Renta

En lo correspondiente a este impuesto, cabe indicar que el artículo 57º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) señala que las rentas de tercera catego-ría se consideran producidas en el ejer-cicio comercial en el que se devenguen, lo cual también resulta aplicable para el reconocimiento de gastos. En ese sentido, la empresa “TECNOLO-GÍA DEL SUR” S.A.C. reconocerá como gasto el importe de los vales en el mo-mento en que estos sean entregados al trabajador y queden a disposición de estos para que realicen los consumos respectivos.Implicancias respecto a la emisión de Comprobantes de PagoAl respecto, el artículo 1° de la Ley Mar-co de Comprobantes de Pago estable-ce que están obligados a emitir com-probantes de pago todas las personas que transfieren bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza. Agrega que, esta obligación rige aún cuando la transferencia o pres-tación no se encuentre afecta a tributos.Por su parte, el artículo 1° del Regla-mento de Comprobantes de Pago dis-pone que le comprobante de pago es un documento que acredita la transfe-rencia de bienes, la entrega en uso, o la prestación de servicios.

Asimismo, el numeral 1 del artículo 5° del mencionado Reglamento señala que, en caso de la transferencia de bienes muebles, el comprobante de pago se en-tregará en el momento en que se entre-gue el bien o en el momento en que se efectúe el pago, lo que ocurra primero.

Adicionalmente, según lo indicado en el inciso a) del numeral 1.1 del artículo 6° del citado Reglamento, están obligados a emitir comprobantes de pago, entre otros las personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indi-visas de bienes a título gratuito u one-roso, derivadas de actos y/o contratos de compraventa, permuta, donación,

dación en pago y en general todas aquellas operaciones que supongan la entrega de un bien en propiedad.Pues bien, dado que la entrega de vales que efectúa la empresa emisora no su-pone la transferencia de propiedad de bienes muebles, dicha empresa emiso-ra no está obligada a emitir y entregar comprobante de pago a la empresa adquiriente que cancela el monto que representan los referidos vales.Sin embargo, las empresas emisoras de los vales de consumo sí deberán emitir y entregar los respectivos comprobantes de pago a los terceros (trabajadores) que efectúen su canje, por la transferencia de bienes que realicen a favor de los mis-mos. Esta obligación deberá cumplirse en el momento en que se entregue el bien o en el momento en que efectúe el pago con el vale, lo que ocurra primero.Ahora bien, habiendo efectuado el aná-lisis tributario, a continuación presen-tamos los asientos contables que debe efectuar la empresa “TECNOLOGÍA DEL SUR” S.A.C.

XX 18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 1,500 189 Otros gastos contratados por anti cipado42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES - TERCEROS 1,500 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti dasx/x Por el contrato celebrado con

el supermercado respecto a los vales de consumo.

XX42 CUENTAS POR PAGAR CO- MERCIALES - TERCEROS 1,500 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emiti das10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 1,500 104 Cuentas Corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vasx/x Por el pago efectuado.

XX 62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 1,500 622 Otras remuneraciones 18 SERVICIOS Y OTROS CON- TRATADOS POR ANTICIPADO 1,500 189 Otros gastos contratados por anti cipadox/x Por el reconocimiento del

gasto por la entrega de vales.XX

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 1,500 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 1,500x/x Por la transferencia del gasto.

XX




PRIMERA QUINCENA - NOVIEMBRE 2012 35


¿Qué miden?

Permiten evaluar la capacidad de la empresa para hacer frente a sus obligaciones fi nancieras de corto plazo. En otras palabras, las Razones de Liquidez facilitan examinar la situación fi nancie-ra de una empresa frente a otras, pues relacionan parti das del acti vo corriente, con parti das del pasivo corriente.

¿Cuáles son?

• Razón corriente• Razón ácida• Razón del efecti vo

RAZÓN CORRIENTE

¿Qué mide?

Muestra qué proporción de deudas de corto plazo (pasivos corrientes) son cubiertas por elementos del acti vo, cuya conversión en dinero corresponde aproximadamente al vencimiento de las deudas (acti vos corrientes).


Razón Corriente (RC)

=Acti vo Corriente

Pasivo Corriente


Por cada Nuevo Sol de deuda corriente, la empre-sa cuenta con S/. xxx de acti vos corrientes para pagarla.

Niveles

Ópti moSi la razón se encuentra entre 0.8 a 1.3

Riesgo

Si el rati o es menor a 0.8 En este caso, podrían existi r probabilidades que la empresa suspenda los pagos de sus obligaciones hacia terceros.

Inefi ciencia

Si el rati o es mayor a 1.3, se puede decir que la empresa está perdiendo rentabilidad, pues posee acti vos co-rrientes ociosos.

RAZÓN ÁCIDA

¿Qué mide?

Mide la capacidad más inmediata que posee una empresa para enfrentar sus compromisos a corto plazo. Esta razón se concentra en los acti vos más líquidos, por lo que proporciona datos más exac-tos al analista.


Prueba Ácida (RA)

=

Acti vo Corriente - [Existen-cias + Gastos pagados por

adelantado]

Pasivo Corriente


Por cada Nuevo Sol de deuda corriente, la empre-sa cuenta con S/. xxx de acti vos corrientes sin con-siderar las existencias ni los gastos pagados por adelantado, para pagarla.

Niveles

Riesgo

Si la razón es menor a 0.6, podría indicar que la empresa podría sus-pender sus pagos a terceros, pues sus acti vos líquidos son insufi cien-tes para afrontar tales pagos.

Inefi ciencia

Si la razón es mayor a 1.2, se puede decir que la empresa posee acti vos corrientes ociosos, perdiendo ren-tabilidad a corto plazo.

RAZÓN DEL

EFECTIVO

¿Qué mide?

Mide la capacidad efecti va de la empresa en el corto plazo, considerando únicamente las cuentas de Efecti vo y equivalentes de efecti vo e Inversio-nes Financieras, descartando la infl uencia de la va-riable ti empo (cuentas por cobrar) y la incerti dum-bre de los precios de las demás cuentas del acti vo corriente (como por ejemplo, las existencias).


Razón del Efecti vo

(RE)=

Efecti vo y eq. efecti vo + Inversiones

Pasivo Corriente


Por cada Nuevo Sol de deuda, la empresa cuenta con S/. xxx de efecti vo, para pagarla


¿Qué miden?

Miden la efecti vidad y efi ciencia de la gesti ón, en la administra-ción del capital de trabajo; expresan los efectos de decisiones y políti cas seguidas por la empresa, con respecto a la uti lización de sus fondos. Evidencian cómo se manejó la empresa en lo referente a cobranzas, ventas al contado, inventarios y ventas totales.

¿Cuáles son?

• Rotación de las cuentas por cobrar comerciales• Rotación de las Existencias • Rotación de las cuentas por pagar comerciales • Rotación del Efecti vo y equivalentes de efecti vo• Rotación de Acti vos• Rotación del Acti vo Fijo• Otros

ROTACIÓN DE LAS

CUENTAS POR COBRAR COMERCIA-

LES

¿Qué mide?

Mide el ti empo (frecuencia) de recuperación de las cuentas por cobrar. El propósito de este rati o es medir el plazo promedio de créditos otorgados a los clientes y, evaluar la políti ca de crédito y co-branza.


La Rotación de las Cuentas por Cobrar se calcula expresando los días promedio que permanecen las cuentas antes de ser cobradas o señalando el número de veces que rotan las cuentas por cobrar en un ejercicio. La rotación de la cartera un alto número de veces, es indicador de una acertada políti ca de crédito que impide la inmovilización de fondos en cuentas por cobrar, en tanto que la rotación de un mínimos de veces origina que la políti ca de créditos es inefi ciente.

Rotación Cuentaspor Cobrar (En días)

=

Cuentas por Cobrar Promedio * 365

Ventas anuales al crédito

Para estos efectos, cabe mencionar que las cuen-tas por cobrar promedio se obti enen sumando los saldos de las cuentas por cobrar al inicio y al fi nal del período y dividendo este monto entre 2.

Para determinar el número de veces que rotan las cuentas por cobrar en un ejercicio, hacemos la si-guiente operación:

Rotación Cuentas por Cobrar (Nº de veces en un año)

=365

Rotación Cuentas por Cobrar (En días)


La empresa convierte en efecti vo sus cuentas por cobrar cada xxx días o las mismas rotan xxx veces en un año.

Niveles

Los días promedio que permanecen las cuentas antes de ser cobradas o el número de veces que rotan las cuentas por cobrar en un ejercicio, de-penderá del sector al que pertenezca la empresa. No obstante por la experiencia se sabe que lo ópti mo en la rotación de las cuentas por cobrar debería ser un menor número de días o un ma-yor número de veces que rotan las mismas en un ejercicio.


RAZÓN DEL

EFECTIVONiveles

Ópti ma Si la razón es equivalente a 0.3

Riesgo

Si la razón es menor a 0.3, podría indicar que la empresa podría sus-pender sus pagos a terceros, pues sus acti vos líquidos son insufi cien-tes para afrontar tales pagos.

Inefi ciencia

Si la razón es mayor a 0.3, se puede decir que la empresa posee acti vos líquidos ociosos, perdiendo rentabi-lidad a corto plazo.




ROTACIÓN DE LAS

EXISTENCIAS

¿Qué mide?

Cuanti fi ca el ti empo que demora la inversión en los inventarios para converti rse en efecti vo, per-miti endo saber el número de veces que esta inver-sión va al mercado, en un año y cuántas veces se repone.


Rotación de Existencias

(En días)=

Inventario Promedio * 365

Costo de Ventas

NOTA

Las Existencias Promedio se obti enen sumando los saldos de las cuentas de Existencias al inicio y al fi -nal del período y dividendo este monto entre 2.

IMPORTANTE

Para determinar el número de veces que rotan las cuentas por cobrar en un ejercicio, hacemos la si-guiente operación:

Rotación de Existencias (Nº de veces en un año)

=365

Rotación Existencias (En días)


La empresa convierte en efecti vo sus existencias cada xxx días o las mismas rotan xxx veces en un año.

Niveles

Los días promedio que permanecen las existencias antes de ser vendidas o el número de veces que rotan las existencias en un ejercicio, dependerá del sector al que pertenezca la empresa. No obstante por la experiencia se sabe que lo ópti mo en la rota-ción de las existencias debería ser un menor núme-ro de días o un mayor número de veces que rotan las mismas en un ejercicio.

ROTACIÓN DE LAS

CUENTAS POR PAGAR COMERCIA-

LES

¿Qué mide?

Permite obtener indicios del comportamiento del capital de trabajo, pues mide de manera con-creta el número de días que la empresa, tarda en pagar los créditos que los proveedores le han otorgado.


Para obtener este indicador se procede la siguiente forma:

Rotación Cuentas por

Pagar (En días)=

Ctas Pagar Promedio * 365

Compras a Proveedores

NOTA

Las Cuentas por Pagar Promedio se obti enen su-mando los saldos de las cuentas por pagar al inicio y al fi nal del período y dividendo este monto entre 2.

IMPORTANTE

Para determinar el número de veces que rotan las cuentas por pagar en un ejercicio, hacemos la si-guiente operación:

Rotación Cuentas por Pagar (Nº de veces en un año)

=365

Rotación Cuentas por pagar (En días)


La empresa cancela sus cuentas por pagar cada xxx días o las mismas rotan xxx veces en un año.

Niveles

Los días promedio que permanecen las cuentas an-tes de ser pagadas o el número de veces que rotan las cuentas por pagar en un ejercicio, dependerá del sector al que pertenezca la empresa. No obs-tante por la experiencia se sabe que lo ópti mo en la rotación de las cuentas por pagar debería ser un número de días superior al de la rotación de las cuentas por cobrar o un número de veces menor al que rotan las cuentas por cobrar en un ejercicio.


ROTACIÓN DEL

EFECTIVO Y

EQUIVALEN-TES DE

EFECTIVO

¿Qué miden?

Nos da una idea sobre la magnitud del Efecti -vo y Equivalentes de Efecti vo para cubrir días de venta.


Se obti ene multi plicando el total del Efecti -vo y equivalentes de efecti vo por 365 (días del año) y dividiendo el producto entre las ventas anuales.

Rotación del Efecti vo y equivalentes de

efecti vo=

Efecti vo y Equivalente de Efecti vo * 365

Ventas anuales


La Rotación del Efecti vo y equivalentes de efecti vo de la empresa indica que la misma cuenta con liqui-dez para cubrir xxx días de venta.

Niveles

Existen sectores en donde la necesidad de tener liquidez es mayor que en otras. Por ello, los días de rotación de las existencias, dependerá del sector al que pertenezca la empresa.

ROTACIÓN DE ACTIVOS

¿Qué mide?

Mide cuántas veces la empresa puede colocar en-tre sus clientes un valor igual a la inversión reali-zada. Esta relación indica qué tan producti vos son los acti vos para generar ventas, es decir, cuánto se está generando de ventas por cada Nuevo Sol inverti do.

En otras palabras, nos indica qué tan produc-ti vos son los acti vos para generar ventas, es decir, cuánto vendemos por cada Nuevo Sol inverti do.


Para obtenerlo es necesario dividir las ventas netas entre el valor de los acti vos totales:

Rotación de Acti vos

=Ventas anuales * 365

Acti vos Totales


La empresa está colocando entre sus clientes xxx veces el valor de la inversión efectuada.

NivelesLos días de rotación de las acti vos, dependerá del sector al que pertenezca la empresa.

ROTACIÓN DEL ACTIVO

FIJO

¿Qué mide?

Mide la capacidad de la empresa de uti lizar el capital en acti vos fi jos. Este indicador evalúa, cuántas veces podemos colocar entre los clientes un valor igual a la inversión realizada en acti vo fi jo.


La fórmula para obtener este rati o es:

Rotación de Avti vos

Fijos=

Ventas anuales * 365

Acti vos Fijos


La empresa está colocando entre sus clien-tes xxx veces el valor de la inversión en acti vos fi jos.

Niveles

Los días de rotación de los acti vos fi jos, depen-derá del sector al que pertenezca la empresa. Así por ejemplo, tratándose de empresas de ser-vicios o empresas manufactureras, en donde el acti vo fi jo puede ser importante, la Rotación del Acti vo Fijo puede ser menor que en empresas co-mercializadoras, en donde el Acti vo Fijo suele ser menor.

SEGUNDA QUINCENA - NOVIEMBRE 2012


Informe Contable

27

INFORME

• Aspectos contables y tributarios de la cesión de posición contractual ........................................................... 27


• Principales consideraciones a tener en cuenta para el cierre contable y tributario 2012 ................................ 31

INDICADORES CONTABLES ....................................................................................................................... 35

Aspectos contables y tributarios de la cesión de posición contractual


La flexibilidad de las relaciones contrac-tuales es importante porque contribuye al mejoramiento de las operaciones co-merciales en términos de tiempo y cos-to. Es por eso, que la cesión de posición contractual constituye una figura jurídica de suma relevancia en el mundo empre-sarial puesto que contribuye a la “circu-lación del contrato”, permitiendo de esta forma la sustitución del acreedor o del deudor de una relación contractual.

Bajo esta perspectiva en el presente trabajo analizaremos en un primer mo-mento los aspectos legales de esta figu-ra jurídica y posteriormente analizare-mos los aspectos tributarios y contables más relevantes.

2. LA CESIÓN DE POSICIÓN CON-TRACTUAL

El artículo 1435º del Código Civil (C.C.) señala que en los contratos con presta-ciones no ejecutadas total o parcialmen-te, cualquiera de las partes puede ceder a un tercero su posición contractual.

Asimismo, se señala que se requiere que la otra parte preste su conformi-dad antes, simultáneamente o después del acuerdo de cesión. Si la conformi-dad del cedido hubiera sido prestada previamente al acuerdo entre cedente y cesionario, el contrato sólo tendrá efec-tos desde que dicho acuerdo haya sido comunicado al cedido por escrito de fe-cha cierta.

Además, el artículo 1436º del C.C. se-ñala que, la forma de la trasmisión, la capacidad de las partes intervinientes,

los vicios del consentimiento y las rela-ciones entre los contratantes se definen en función del acto que sirve de base a la cesión y se sujetan a las disposiciones legales pertinentes.

De lo antes expuesto podemos señalar que la cesión de posición contractual constituye una forma de transmitir la ti-tularidad del mismo y por consiguiente los derechos y obligaciones a un ter-cero. En ese sentido la cesión de posi-ción contractual es importante porque tiene una utilidad práctica en el ámbito contractual favoreciendo la “cesión del contrato” con el consecuente ahorro en dinero, tiempo y espacio.

3. PARTES INTERVINIENTES

En la cesión de posición contractual in-tervienen los siguientes sujetos:

a) El cedente.- Es la persona que en un primer momento interviene en la relación contractual, pero posterior-mente sale de la relación y transmite sus derechos y obligaciones a un ter-cero (cesionario) el cual se convierte en el nuevo titular de la relación con-tractual.

b) El cesionario.- Es el tercero que en un principio era ajeno al contrato, pero que con motivo de la cesión de posición contractual reemplaza al ce-dente y se convierte en el nuevo titu-lar de los derechos y obligaciones del contrato.

c) El cedido.- Es la parte del contrato originario que permanece con sus derechos y obligaciones iniciales y que conciente el reemplazo del ce-dente por el cesionario.

LA CESIÓN DE POSICIÓN CONTRACTUAL

El cedente

El cesionario

El cedido

PARTES INTERVINIENTES

Ahora bien, para un mejor análisis del tema es necesario traer a colación lo in-dicado por Arias-Schreiber Pezet1 el cual cita el siguiente ejemplo: “A” ha celebrado con “B” un contrato en virtud del cual el primero le arrienda al segundo un bien. Haciendo uso de la cesión de posición contractual, “A” (cedente) le transfiere a un tercero “C” (cesionario), su calidad de arrendatario y “C” asume los derechos y obligaciones inherentes al contrato. “B”(cedido), por su parte, no altera su po-sición contractual en forma alguna, en la medida de que sigue siendo el arrenda-dor. Todo este proceso de circulación con-tractual tiene la ventaja de efectuarse en un sólo acto y con un sólo efecto jurídico, en vez de recurrir a una multiplicidad de relaciones de tipo contractual. Precisando aún más el concepto “A’ viene a ser el ce-dente de la posición contractual; “C” es el nuevo titular de esta relación, por la ce-sión que le hace “A”; y “B” es el otro con-tratante originario o cedido, que se limita a aceptar la transmisión.

4. IMPLICANCIAS TRIBUTARIAS


En principio analizaremos la figura del “cedido” y observamos que si bien par-

1 ARIAS-SCHREIBER PEZET Max: Exégesis del Código Civil Peruano de 1984 - Tomo I Contratos: Parte General. Gaceta Jurídica. Segunda Edición. Lima 2000.

ASESOR EMPRESARIAL


28

ticipa en la operación dando su confor-midad a la misma, su situación jurídica no varía, puesto que se mantiene como acree-dor o deudor y en tal sentido reconocerá el ingreso o gasto originario o proyectado de la operación, sin ninguna variación para efectos del Impuesto a la Renta.

Por otra parte en lo que corresponde a este impuesto, “el cedente” de la opera-ción debe tener en cuenta que los ingre-sos derivados en operaciones con terce-ros se encontrarán sujetos al Impuesto a la Renta, y que estos deberán reco-nocerse de conformidad con el principio del devengado de acuerdo a las reglas contenidas en el artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta. De la misma forma, “el cesionario” podrá reconocer el desembolso efectuado como costo o gasto, según corresponda, de acuerdo al principio de causalidad y las normas relativas a la determinación del costo.

4.2 Impuesto General a las Ventas

Dentro de los aspectos tributarios de la cesión de posición contractual, uno de los temas más relevantes y discutibles es determinar si esta operación se encuentra sujeta al Impuesto General a las Ventas.

En ese sentido, a la fecha es necesario remitirnos a la RTF Nº 2983-2-2004 de fecha 12.05.2004 en la cual el Tribunal Fiscal señala lo siguiente: “La controver-sia consiste en determinar si la cesión de posición contractual del contrato de arrendamiento financiero bajo la moda-lidad de leaseback de una embarcación pesquera se encuentra afecta al Impues-to General a las Ventas. Se precisa que a través del contrato de cesión de posición contractual del contrato de leaseback, la recurrente transfirió el arrendamiento financiero de la embarcación pesquera, puesto que a la fecha de su suscripción el arrendamiento financiero aún no se había agotado totalmente.

Asimismo, se señala que de acuerdo con la legislación del Impuesto General a las Ventas, no toda transferencia de intan-gibles se encuentra gravada con el Im-puesto General a las Ventas, sino única-mente la que recae sobre bienes muebles y dado que en el caso bajo análisis el derecho del arrendatario (usar temporal-mente un bien ajeno) está referido a un bien mueble (embarcación pesquera), su transferencia constituye una operación gravada con el mencionado tributo, en consecuencia la transferencia vía cesión de posición contractual del derecho del arrendatario constituye una operación gravada con el Impuesto General a las Ventas”.

Ahora bien en un criterio más reciente el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 09011-

1-2011 confirmó la resolución apelada al determinarse que las transferencias realizadas a través de los contratos de cesión de posición contractual de los derechos de arrendatario financiero sobre dos automóviles, se encuentran gravadas con el Impuesto General a las Ventas. El citado órgano colegiado por mayoría llega a esta conclusión bajo el criterio que ”el IGV grava la transferen-cia a título oneroso de los derechos refe-ridos a bienes muebles corporales”.

No obstante, en esta resolución se apre-cia el Voto Discrepante del Vocal Mo-reano Valdivia en el cual se expone lo siguiente: “Si bien de conformidad con lo establecido en el inciso a) del artículo 1° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aproba-do por Decreto Supremo N° 055-99-EF, se encuentra gravada con dicho impues-to la venta en el país de bienes muebles, y que según el inciso b) del artículo 3° de la misma ley se considera como bienes muebles a los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos dis-tintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados bienes, también lo es que la cesión de posición contractual no ha sido comprendida en dichas normas dado que según el ar-tículo 1437° del Código Civil mediante esta institución el titular de una relación contractual (cedente) cede a un tercero (cesionario) no sólo los derechos corres-pondientes a esa posición contractual sino también las obligaciones derivadas de ella (en forma conjunta), siendo ade-más que de autos se advierte que los de-rechos transmitidos no corresponden a la naturaleza de los intangibles a que se refiere el inciso b) del artículo 3° antes anotado (propiedad intelectual indus-trial), en tal sentido en el presente caso no se observa venta gravada alguna.Analizando otros criterios sobre el tema, cabe traer a colación la RTF Nº 7528-4-2004 en la cual se revoca la apelada al haberse reparado como gravada la ope-ración referida a la cesión del derecho a solicitar ante el Ministerio de Pesquería el trámite de incremento de flota por susti-tución de bodega de embarcación sinies-trada, estableciéndose que al tratarse de un intangible que no constituye un dere-cho referente a un bien mueble, toda vez que existe independientemente de éstos, su transferencia no constituye una ope-ración gravada según lo establecido en el literal a) del artículo 1º de la Ley del Impuesto General a las Ventas2.

Asimismo, el citado Tribunal en su RTF Nº 6670-3-2002 de fecha 19.12.2002 expresa el siguiente criterio: “Se revoca la apelada en el extremo referido al re-paro por cesión en uso permanente de sepulturas por cuanto dicho contrato, en estricto, constituye una cesión de un de-recho, y por tanto, un acto jurídico cuyo objeto es un bien intangible o incorporal, y siendo éste un derecho referente a un bien inmueble, no encuadra en la defini-ción de bien mueble prevista en la Ley del Impuesto General a las Ventas”3.

Finalmente citaremos la RTF Nº 21854-1-2011 en la cual el Tribunal Fiscal es-tablece el siguiente criterio:

“Que en el presente caso, a través del contrato de cesión contractual la recu-rrente transfirió su posición como arren-datario dentro del Contrato de Arren-damiento Financiero celebrado con el Banco Santander Central Hispano de la oficina 501 del inmueble ubicado en avenida Álvarez Calderón Nº 185 – San Isidro y los estacionamientos Nº 45 a 49, ubicados en el Nº 171 de la misma ave-nida en favor de Mediterranean Shippin Co. Perú S.A.C.

Que de conformidad con lo establecido por el inciso a) del artículo 1º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado por De-creto Supremo Nº 005-99-EF, se encuen-tra gravada con dicho impuesto la venta en el país de bienes muebles.

Que el inciso a) del artículo 3º de la ci-tada ley establece que se entiende por venta todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independiente-mente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes.

Que el inciso b) del artículo 3º antes mencionado considera como bienes muebles a los signos distintivos, inven-ciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados bienes.

Que este Tribunal ha dejado estableci-do mediante Resoluciones Nº 02424-5-2002, 07449-2-2003 y 02983-2-2004, que salvo lo expresamente dispuesto para naves y aeronaves, la Ley del Im-puesto General a las Ventas grava los demás bienes considerados como bie-nes muebles según la legislación común, corporales e incorporales (intangibles), precisando que los intangibles que se consideran bienes muebles son los de-rechos de autor, derechos de llave y los

2 Asimismo se recomienda revisar la RTF Nº 02424-5-2002.

3 El Tribunal Fiscal expresa un criterio similar en la RTF Nº 07449-2-2003.



29

similares a éstos, debiendo considerar dentro del término de similares sólo los que mantiene la naturaleza de bien mue-ble de acuerdo a la legislación común, pues si la intención del legislador hubie-ra sido extender el carácter de bienes muebles a otros inmuebles distintos a las naves y aeronaves, tendría que haber sido señalado expresamente, resaltando que efectuar una interpretación distinta estaría en contradicción con lo previsto por la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario.

Que la cesión de posición contractual en el presente caso no constituye un dere-cho referente a un bien mueble, por lo que su transferencia no constituye una operación gravada según lo establecido en el literal a) del artículo 1º de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

De los criterios expuestos por el Tribunal Fiscal podemos mencionar que solo se encuentra gravado con el IGV la cesión de posición contractual referidos a bie-nes muebles, y en consecuencia la cesión referida a bienes inmuebles no estaría gravado con dicho impuesto.

Por su parte la SUNAT en el OFICIO N° 114-99-K00000 de fecha 28.12.1999 y bajo una interpretación más extensiva ha señalado que “En la cesión de posición contractual se transfiere a un tercero la posición contractual o situación jurídica derivada de una relación obligacional existente, entendida dicha posición como un conjunto de derechos y obligaciones; la cual califica, para efectos tributarios, dentro de la definición de bien mueble. Por lo tanto, dicha cesión se encuentra gravada con el IGV”.

4.3 Posición del Poder Judicial

A través de la Casación Nº 2080-2009-LI-MA4 el Poder Judicial resolvió un caso refe-rente a la aplicación del IGV en un contrato de cesión de posición contractual.

El caso en análisis se inicia cuando dos empresas suscribieron un acuerdo para ceder la posición contractual de un contrato de arrendamiento financiero bajo la modalidad de leaseback de una embarcación pesquera, no gravando la operación con el IGV, al considerar el cedente que ésta no estaba incluida dentro del ámbito de aplicación de este impuesto. Es en ese contexto, que la Ad-ministración Tributaria reparó la operación antes señalada, pues consideraba que la misma sí estaba gravada con el IGV.

La empresa afectada por este criterio (la recurrente) inició un largo procedimien-to en la vía administrativa y luego en la vía judicial, que finalizó en una senten-cia de la Corte Suprema, por un recurso de Casación.Al respecto, la Sala de Derecho Consti-tucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República de-claró infundado el recurso de casación interpuesto por la SUNAT, respecto a la interpretación errónea del artículo 3º, literal a) numeral 1 y literalb) de la Ley del IGV, así como del artícu-lo 2º de su reglamento; en consecuen-cia, el fallo fue a favor de la recurrente.En su sexto considerando, la Sala es-tableció que mediante el contrato de cesión de posición contractual celebra-do, no se ha transferido la propiedad de la embarcación pesquera sino sólo el derecho, entre muchos, de usar dicho inmueble en calidad de arrendataria. En tal sentido, al no haberse transmitido a título oneroso la propiedad de un bien, no corresponde gravar con el IGV el contrato de cesión de posición contrac-tual antes mencionado.Así también en su séptimo consideran-do, la Sala señaló que para efectos de la imposición del IGV, debe considerarse conforme lo que señala el artículo 3º lite-ral a), inciso 1 como compraventa “todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se les dé” y como bienes muebles, conforme el literal b) del mismo artículo “los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos”. En tal sentido, se desprende de la norma-tiva resaltada, que es susceptible de ser gravado con el IGV toda transferencia de bienes a titulo oneroso. Sin embar-go, debido a que en el presente caso,

como se desprende de autos, no se ha producido venta de bien alguno, sino tan solo la cesión de la posición con-tractual de “PRODUCTOS PESQUEROS PERUANOS” S.A. a favor de PESQUERA ASTURIAS, cesión por la cual se le ha transmitido a este último el derecho de usar en calidad de arrendataria, junto con otros derechos, la embarcación Pes-quera Zorritos 2.

No obstante lo indicado en la sentencia casatoria, esta solo tiene fuerza vincu-lante para el órgano jurisdiccional res-pectivo; es decir, no se trata en sí misma de un precedente judicial de observan-cia obligatoria que debe ser cumplida por todos los jueces; sino que su cum-plimiento es obligatorio para el juez que dictó la resolución impugnada.


CASO

CESIÓN DE POSICIÓN CONTRAC-TUAL DE UN VEHÍCULO ADQUIRIDO EN ARRENDAMIENTO FINANCIERO

La empresa TRANSPITS S.A. adquirió una camioneta el 02 enero del 2012, a través de una operación de arrenda-miento financiero con Banco Empresa-rial, bajo los siguientes términos:

Plazo del Arrendamiento 3 años

Cuota Anual 5 S/. 30,000

Opción de compra al fi nal del contrato (O.C)

S/. 5,000

Fecha de inicio de la Operación 02.01.2012

Tasa de Intereses Implícita 15% anual

Vida Úti l del bien 5 años

Valor razonable del bien S/. 74,000

Asimismo, considerando que el valor presente total de los pagos mínimos es inferior al valor razonable del activo, se presenta el cuadro de las cuotas e inte-reses del arrendamiento financiero.

4 El artículo 384° del Código Procesal Civil (CPC) señala que “El recurso de casación tiene por fi nes la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia.” En otras palabras, se trata de un recurso impugnatorio excepcional ya que versa sobre cuestiones de derecho y no de hecho.

CUADRO DE AMORTIZACIÓN DE LA DEUDA E INTERESES

AÑOVALOR DE

LIBROS DE LA OBLIGACIÓN

INTERÉS DE LA CUOTA

(15 %)

IMPUTACIÓN A LA DEUDA DE

ARRENDAMIENTO

CUOTA SIN IGV

IGV(18 %)

TOTAL CUOTAVALOR NETO

DE LA OBLIGACIÓN

2012 71,784.33 10,767.65 19,232.35 30,000.00 5,400.00 35,400.00 52,551.98

2013 52,551.98 7,882.80 22,117.20 30,000.00 5,400.00 35,400.00 30,434.78

2014 30,434.78 4,565.22 25,434.78 30,000.00 5,400.00 35.400.00 5,000.002014 5,000.00 5,000.00 5,000.00 900.00 5,900.00 0.00

TOTALES 23,215.67 71,784.33 95,000.00 17,100.00 112,100.00

Posteriormente, transcurrido un año de la celebración del contrato de leasing y habiéndose cumplido con lo estipulado durante este periodo, la empresa TRANS-PITS S.A. cede su posición contractual de dicho contrato a la empresa IMARP S.A. acordándose el pago de la suma de S/. 11,800 por dicha operación.

Al respecto, la empresa TRANSPITS S.A. nos consulta acerca del tratamiento contable del contrato de arrendamien-

to financiero y de la cesión de posición contractual efectuada.

SOLUCIÓN:

A continuación, en primer lugar proce-deremos a realizar los asientos conta-bles referentes al contrato de arrenda-miento financiero y luego mostraremos los asientos referentes a la cesión de po-sición contractual.5 Por razones didácticas se ha considerado tres cuotas

anuales del contrato de leasing.

ASESOR EMPRESARIAL


30

a) En primer término haremos el asiento inicial por el reconoci-miento del contrato de leasing de la camioneta

XX 32 ACTIVOS ADQUIRIDOS EN ARRENDAMIENTO FINANCIERO 71,784.33 322 Inmuebles, maquinaria y equipo 3224 Equipo de transporte 37 ACTIVO DIFERIDO 23,215.67 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 17,100.00 401 Gobierno Central 401 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 401111 IGV por aplicar 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 112,100.00 452 Contratos de arrendamiento fi nanciero 84,705.51 455 Costos de fi nancia- ción por pagar 4552 Contratos de arrendamiento fi nanciero 27,394.49 x/x Por la suscripción del con-

trato de arrendamiento fi nanciero.

XX

b) Por el pago de la primera cuota del arrendamiento financiero

XX 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 35,400.00 452 Contratos de arrendamiento fi nanciero 22,694.17 455 Costos de fi nancia- ción por pagar 4552 Contratos de arrendamiento fi nanciero 12,705.83 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 35,400.00 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas x/x Por el pago de la cuota del

primer ejercicio. XX

c) Por el devengo de los intereses de la primera cuota

XX 67 GASTOS FINANCIEROS 10,767.65 673 Intereses por prés- tamos y otras obligaciones 6732 Contratos de arrendamiento fi nanciero37 ACTIVO DIFERIDO 10,767.65 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros x/x Por el reconocimiento de los

intereses del primer ejercicio. XX

d) Por el reconocimiento del crédito fiscal del IGV de la primera cuota

XX 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 5,400.00 401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas

40111 IGV - Cuenta propia 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 5,400.00 401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV - Cuenta propia 401111 IGV por aplicar x/x Por el reconocimiento del cré-

dito fi scal del primer ejercicio. XX

e) Ahora bien, respecto a la depre-ciación, ésta se efectuará consi-derando la vida útil del activo, el cual es de 5 años, por lo que el cargo anual por depreciación es de S/. 14,356.87 (71,784.33 / 5). En tal sentido, se deben efectuar los siguientes asientos:

XX 68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 14,356.87 681 Depreciación 6813 Depreciación de acti vos adquiridos en arrendamiento fi nanciero - Inmue- bles, maquinaria y equipo 68133 Equipo de transporte 39 DEPRECIACIÓN, AMORTI- ZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 14,356.87 391 Depreciación acumulada 3912 Acti vos adquiridos en arrendamiento fi nanciero 39124 Inmuebles, maquinaria y equipo - Equi- pos de transporte x/x Por la contabilización de la

depreciación correspon-diente al Ejercicio 2012.

XX 92 COSTO DE SERVICIO 14,356.87 921 Depreciación del vehículo 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 14,356.87 781 Cargas cubiertas por provisiones x/x Por el desti no de la depre-

ciación.XX

f) Por la baja del activo con motivo de la cesión de posición contractual

XX65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 57,427.46 659 Otros gastos de gesti ón 6595 Cesión de posición contractual 39 DEPRECIACIÓN, AMORTI- ZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 14,356.87 391 Depreciación acumulada 3912 Acti vos adquiridos en arrendamiento fi nanciero 39124 Inmuebles, maquinaria y equipo - Equipos de transporte

32 ACTIVOS ADQUIRIDOS EN ARRENDAMIENTO FINANCIERO 71,784.33 322 Inmuebles, maquinaria y equipo 3224 Equipo de transporte x/x Por la baja del activo materia de cesión.

XX

g) Por el importe cobrado con motivo de la cesión de posición contractual

XX 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 11,800.00 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1685 Cesión de posición contractual40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,800.00 4401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 10,000.00 759 Otros ingresos de gesti ón 7599 Otros ingresos de gesti ón x/x Por el importe pactado con

motivo de la cesión efectuada.XX

h) Por la cobranza efectuadaXX

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 11,800.00 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 11,800.00 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1685 Cesión de posición contractual x/x Por la cobranza efectuada.

XX

i) Por la baja de las cuentas rela-cionadas al contrato de arrenda-miento financiero

XX 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 76,700.00 452 Contratos de arrendamiento fi nanciero 62,011.34 455 Costos de fi nanciación por pagar 4552 Contratos de arrendamiento fi nanciero 14,688.66 37 ACTIVO DIFERIDO 12,448.02 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros 40 TRIBUTOS, CONTRAPRES- TACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 11,700.00 401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV - Cuenta propia 401111 IGV por aplicar 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 52,551.98 759 Otros ingresos de gesti ón 7599 Otros ingresos de gesti ón x/x Por la cancelación de las

cuentas relacionadas al arrendamiento fi nanciero.

XX





31

Operatividad ContablePrincipales consideraciones a tener en cuenta para el

cierre contable y tributario 2012


Vivimos en un mundo en el que las acti-vidades de inversión se han globalizado a niveles nunca antes vistos. Ante esa si-tuación, los agentes económicos (accio-nistas, inversionistas, prestamistas, entre otros sujetos), tienen la necesidad que la información financiera de las empresas se preparen aplicando estándares in-ternacionales que permitan su lectura e interpretación, y a la vez reflejen resulta-dos reales. En relación a esto, debe re-cordarse que los organismos que rigen la profesión contable a nivel interna-cional han aprobado las denominadas Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF*-, cuyo uso obligato-rio precisamente contribuye a la unifor-midad de los Estados Financieros.

En ese sentido, y de acuerdo a lo antes expuesto, corresponde al profesional contable la aplicación correcta de cada una de las normas antes señaladas, pues de ello dependerá que los Estados Financieros reflejen la verdadera situa-ción económica financiera de la em-presa, pudiendo compararse con otros, independientemente de las empresas de que se traten. Esto al haber aplicado re-glas uniformes.

Sin embargo, es sabido que determina-das operaciones que contablemente son tratadas de una forma, son tratadas de forma distinta por las normas tributarias, surgiendo diferencias entre ellas. No obs-tante debe precisarse que en estos casos, debe primar el criterio contable, es decir el registro contable debe efectuarse de acuerdo a las normas contables, aun cuando en aplicación del tratamiento tributario surjan diferencias (diferencias temporarias y permanentes).

Tomando en consideración las ideas expuestas anteriormente, a través del presente informe se hace un breve re-cuento de las principales operaciones que podrían generar tratamientos dis-tintos entre el dispensado para efectos contables y el dispensado para efectos tributarios. Para estos efectos, se presen-tan los tratamientos que corresponden y se adicionan además casos prácticos que permiten ver lo tratado.

2. VARIACIÓN DE LA DEPRECIA-CIÓN POR REESTIMACIÓN DE LA VIDA ÚTIL

a) Descripción del supuesto

Muchas empresas al momento de adquirir sus activos fijos llegan a es-timar que los mismos tendrán una vida útil determinada. No obstante, al pasar del tiempo, y reevaluando dichos bienes, pueden llegar a con-cluir que dicha vida útil es mayor a la inicialmente determinada, generán-dose con ello variaciones en los car-gos por depreciación que se deberán afectar a resultados.

En ese sentido, la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en Estimaciones Contables y Errores ha regulado di-cho supuesto, estableciendo el proce-dimiento a seguir. No obstante, para efectos tributarios, se debe observar determinadas pautas a efectos de de-ducir el gasto por depreciación.


El Párrafo 32 de la NIC 8 prescribe que como resultado de las incertidum-bres inherentes al mundo de los nego-cios, muchas partidas de los Estados Financieros no pueden ser valoradas con precisión, sino sólo estimadas, proceso en el que se utilizan juicios basados en la información fiable dis-ponible más reciente. Un ejemplo de los rubros que podrían requerir esti-maciones es el referido a la vida útil o las pautas de consumo esperadas de los beneficios económicos futuros incorporados en los activos fijos.

Esto significa que si se produjesen cambios en las circunstancias en que se basa la estimación, es posible que ésta pueda necesitar ser revisada, como consecuencia de nueva infor-mación obtenida o de poseer más experiencia.

En estos casos, la referida norma contable señala que el efecto de un cambio en una estimación contable, se reconoce de forma prospectiva (adelante), incluyéndolo en el resul-tado del:

• Ejercicio en que tenga lugar el cambio, si éste afecta a un solo ejercicio; o,

• Ejercicio en que tenga lugar el cambio y los futuros, si afectase a varios ejercicios.

Ello significa que si existe una reesti-mación de la vida útil del activo fijo, los efectos que la misma puede ge-nerar por la menor o mayor depre-ciación, deberán afectar al ejercicio en que se efectúa tal reestimación y en los siguientes.


En el caso que un bien del activo fijo, sufra un cambio en la estimación ini-cial de su vida útil, que tenga como consecuencia la variación del monto de la depreciación, debe considerar-se que tributariamente el nuevo mon-to de la depreciación será deducible si es que no excede los porcentajes máximos establecidos en el artículo 22º del Reglamento de la Ley del Im-puesto a la Renta. De lo contrario, la diferencia que se genere deberá ser tratada como una diferencia tempo-ral, la cual podrá ser deducible en ejercicios siguientes.


CASO Nº 1

CAMBIO EN LA VIDA ÚTIL DE UN ACTIVO FIJO

La empresa “INVERSIONES SAN JUAN” S.A.C. adquirió el 02.01.2010 una ma-quinaria, por S/. 50,000, la que según evaluaciones efectuadas en esa fecha, tenía una vida útil de cinco (5) años. No obstante, en enero del 2012, el depar-tamento técnico de la empresa efectúa una nueva evaluación, llegando a la conclusión que en esa fecha, a la má-quina le queda una vida útil de 4 años. Sobre el particular, nos consultan que determinemos la forma en que se debe-rá calcular la depreciación.

SOLUCIÓN:


Tratándose del caso que nos expone la empresa “INVERSIONES SAN JUAN” S.A.C., deducimos que de acuerdo a la vida útil inicialmente estimada, la depre-ciación de la maquinaria que se habría calculado en la fecha de su adquisición, sería la siguiente:* Cabe señalar que las NIIF, incluyen las NIC’s, las NIIF’s

y sus respectivas interpretaciones, SIC y CINIIF.

ASESOR EMPRESARIAL


32

DEPRECIACIÓN DE MAQUINARIA CON UNA VIDA ÚTIL DE 5 AÑOS

Detalle Importe 2010 2011 2012 2013 2014 TotalValor del acti vo

50,000 50,000

Depreciación 10,000 10,000 10,000 10,000 10,000 50,000

DEPRECIACIÓN DE MAQUINARIA CON UNA VIDA ÚTIL DE 6 AÑOS

Detalle Importe 2010 2011 2012 2013 2014 2015 Total

Valor del acti vo 50,000 50,000

Depreciación c/ vida úti l 5 años 10,000 10,000 20,000

Depreciación c/ vida úti l 4 años 7,500 7,500 7,500 7,500 30,000

Total Depreciación 10,000 10,000 7,500 7,500 7,500 7,500 50,000

DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA

Detalle 2010 2011 2012 2013 2014 Total

Depreciación Contable 10,000 10,000 10,000 10,000 10,000 50,000

Depreciación Tributaria (10% anual máximo)

5,000 5,000 5,000 5,000 5,000 25,000

Exceso no deducible 5,000 5,000 5,000 5,000 5,000 25,000

DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA

Detalle 2010 2011 2012 2013 2014 2015 Total

Depreciación Contable

10,000 10,000 7,500 7,500 7,500 7,500 50,000

Depreciación Tributaria (10% anual máximo)

5,000 5,000 5,000 5,000 5,000 5,000 25,000

Exceso no deducible 5,000 5,000 2,500 2,500 2,500 2,500 25,000

No obstante, al existir nuevos elementos que conllevan a que en enero del 2012, la vida inicialmente estimada varíe a un plazo mayor, el cálculo de la depreciación se recalculará de acuerdo a lo siguiente:

Como se observa del cuadro anterior, la depreciación de los años 2010 y 2011 se realiza en base a la vida útil inicial-mente estimada, sin embargo, la depre-ciación a partir del año 2012, varía en base a la nueva vida útil estimada, lo que conlleva a que el saldo por depre-ciar del activo se distribuya ya no en los años que faltan (tres años), sino en los cuatro ejercicios siguientes. Este cambio afectará definitivamente los Estados Fi-nancieros de los años siguientes, al im-putarse menos gastos, pero no de los anteriores.


Para efectos tributarios, si se cambia la estimación de la depreciación de un acti-vo, habría que verificar que la deprecia-ción que genere ésta de ninguna manera supere los porcentajes máximos de de-preciación establecidos en el artículo 22º del Reglamento de la Ley del Impuesto

a la Renta (10% anual comomáximo será ñas maquinarias), pues de superar, el ex-ceso no será deducible tributariamente.

De la misma forma, si el cambio en la estimación realizada, implica una dis-minución de la depreciación anual ha-brá que considerar que si no supera los porcentajes de depreciación previstos en el artículo 22º del citado Reglamen-to, la deducción tributara solamente se realizará hasta ese monto, en la medida que la depreciación aceptada tributaria-mente es aquella que está contabilizada en libros.

Tratándose del caso expuesto por la em-presa “INVERSIONES SAN JUAN” S.A.C. el cambio en la estimación contable de la depreciación, hará que las diferen-cias anuales no deducibles disminuyan. Así, si inicialmente el activo se iba a de-preciar en cinco años, los excesos no deducibles hubieran sido:

Sin embargo, si a partir del año 2012, el activo se depreciará en un monto menor, los excesos no deducibles serán:

3. DEPRECIACIÓN ACELERADA EN CONTRATOS DE ARRENDA-MIENTO FINANCIERO


En el mundo global en el que vivimos, en donde la eficiencia y la economía son cada vez más importantes, los Con-tratos de Arrendamiento Financiero

(denominados también, Leasing) se han constituido en una herramienta empre-sarial muy importante para las empre-sas, siendo su uso muy frecuente.

Al respecto, el tratamiento contable que merece este tipo de contratos está nor-mado por la NIC 17 Arrendamientos, sin embargo, su tratamiento tributario, está

regulado por el Decreto Legislativo Nº 299, el cual establece un procedimiento distinto en cuanto a la depreciación. A continuación presentamos ambos pro-cedimientos.


Tratándose de la suscripción de Con-tratos de Arrendamiento Financiero, la NIC 17 Arrendamientos señala que al comienzo del plazo del mismo, éste se reconocerá, en los Estados Financieros del arrendatario, considerándose como un activo fijo del mismo, registrando para tal efecto un activo y un pasivo por el mismo importe, igual al valor razonable del bien arrendado, o bien al valor actual de los pagos mínimos por el arrendamiento, si éste fuera me-nor, determinados al inicio del arren-damiento.

De acuerdo con este tratamiento, el arrendamiento financiero da lugar tan-to a un cargo por depreciación en los activos fijos, cuya política será cohe-rente con la seguida para el resto de activos fijos que se posean, la cual se calculará sobre las bases establecidas en la NIC 16, Inmuebles, maquinaria y equipo.

En relación a ello, la referida NIC esta-blece que el importe depreciable de un activo (que es el costo de un activo, o el importe que lo haya sustituido, menos su valor residual) se distribuirá de forma sistemática a lo largo de su vida útil.

En ese sentido, tratándose de activos fi-jos adquiridos a través de un contrato de Arrendamiento Financiero, el mismo se depreciará considerando la vida útil del activo.


Al igual que el tratamiento señala-do en el punto anterior, para efectos tributarios, un bien adquirido a tra-vés de un Contrato de Arrendamien-to Financiero se considera parte de la propiedad del arrendatario. Sin em-bargo, para efectos de su deprecia-ción, la norma tributaria considera dos alternativas:

• Depreciar el bien de acuerdo a los porcentajes máximos de deprecia-ción establecidos en el artículo 22º del Reglamento de la Ley del Impues-to a la Renta.

• Depreciar el bien objeto de arrenda-miento, de manera lineal en función a la cantidad de años que compren-de el contrato, siempre que éste re-úna determinadas características.

Depreciación acelerada = Costo de adquisición Plazo del contrato



33

En ese sentido, de aplicar este procedi-miento de depreciación acelerada, po-dría ser posible que entre el tratamiento contable y tributario existan diferencias, las que deberán considerarse como di-ferencias temporales debiéndose regis-trar de acuerdo a la NIC 12 Impuesto a la Renta.


CASO Nº 2

DEPRECIACIÓN ACELERADA EN EL ARRENDAMIENTO FINANCIERO

El día 05 de enero del 2012 la empresa “MINIMARK” S.R.L. celebró un Contra-to de Arrendamiento Financiero por 36 meses, con “AMÉRICA LEASING” S.A. para la adquisición de una unidad de transporte. El contrato es por S/. 76,500, cuyo cronograma de pagos resumen es el siguiente:

CRONOGRAMA RESUMEN DE CUOTAS DE LEASING

AñosValorInicial

Capital Interés IGV Total

2012 76,500 20,400 9,600 5,700 35,700

2013 56,100 24,600 5,400 5,700 35,700

2014 31,500 31,500 3,000 6,555 35,700

Total 76,500 18,000 17,955 107,100

De las evaluaciones técnicas efectua-das, la empresa ha determinado que el bien tiene una vida útil de 5 años, sin embargo ha decidido depreciar tri-butariamente el bien de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 18º del De-creto Legislativo Nº 299 (Depreciación acelerada).

SOLUCIÓN:


De acuerdo a lo dispuesto por la NIC 17, y aplicando el método de línea rec-ta, la depreciación contable que deter-minará la empresa “MINIMARK” S.R.L. sería la siguiente:

DETALLE 2012 2013 2014 2015 2016

Valor del acti vo 76,500 76,500 76,500 76,500 76,500

Depreciación anual (S/. 76.500/ 5 años)

15,300 15,300 15,300 15,300 15,300

En ese sentido, el monto por deprecia-ción que cargaría la empresa anual-mente a resultados sería de S/. 15,300.


Como se ha señalado, en contratos de Arrendamiento Financiero, se tiene la posibilidad de depreciar el bien en for-ma acelerada, en el plazo del contra-to. Por ello si la empresa “MINIMARK” S.R.L. opta por esta alternativa, la

depreciación que podrá deducir tributa-riamente sería:

DETALLE 2012 2013 2014

Valor del acti vo

76,500 76,500 76,500

% de De-preciación Tributaria

33.33% 33.33% 33.33%

Deprecia-ción Anual Tributaria

25,500 25,500 25,500

c) Determinación del Impuesto a la Renta

Habiendo determinado la depreciación contable y la tributaria del bien sujeto a arrendamiento financiero, se puede observar que ambos montos son distin-tos, por lo que deberán conciliarse para efectos de determinar la renta neta del ejercicio. En ese caso, se procederá de la siguiente forma:

• Diferencia entre la depreciación contable y la tributaria

DETALLE 2012 2013 2014 2015 2016 TOTAL

Depreciación Contable 15,300 15,300 15,300 15,300 15,300 76,500

Depreciación Tributaria (25,500) (25,500) (25,500) 76,500

Mayor depreciación por deducir (10,200) (10,200) (10,200) 30,600

Depreciación No Deducible 15,300 15,300 30,600

• Determinación del Impuesto a la Renta

DETALLE 2012 2013 2014 2015 2016 TOTAL

Uti lidad Contable 100,000 100,000 100,000 100,000 100,000

(-)Mayor deprec. por deducir (10,200) (10,200) (10,200) (30,600)

(+) Depr. No deducible 15,300 15,300 30,600

Renta Neta 89,800 89,800 89,800 115,300 115,300

4. VENTA DE BIENES A PLAZOS MAYORES A UN AÑO


Ante la fuerte competencia existente en-tre las empresas por vender sus bienes, unas tratan de dar mejores condiciones de venta así como plazos más largos para el pago de dichos bienes.

Al respecto, las normas contables es-tablecen tratamientos específicos para estas operaciones. No obstante para efectos tributarios, existe la posibilidad de diferir los ingresos a ejercicios futu-ros. En ese sentido, a continuación se exponen ambos tratamientos.


En relación a la operación que estamos comentando, es pertinente indicar que el párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos se-ñala que los ingresos ordinarios proce-dentes de la venta de bienes deben ser reconocidos y registrados en los Estados Financieros cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes condiciones:

• La empresa ha transferido al com-prador los riesgos y ventajas, de tipo significativo, derivados de la propie-dad de los bienes.

• La empresa no conserva para sí nin-guna implicación en la gestión co-rriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efec-tivo sobre los mismos.

• El importe de los ingresos ordinarios puede ser valorado con fiabilidad.

• Es probable que la empresa reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; y,


Igual tratamiento debe seguirse de la venta a plazos. En efecto, en operacio-nes en donde la contraprestación de la operación se recibe de manera fraccio-nada en varios pagos, la norma sugiere que los ingresos ordinarios imputables al precio de venta, excluyendo los inte-reses de la operación, se reconozcan en el momento de la venta. Ello significa que las empresas que tienen por acti-vidad la venta de bienes a plazos, inde-pendientemente de cual sea, deberían reconocer el ingreso en el momento de la venta.


No obstante el tratamiento contable se-ñalado en el punto anterior, la legislación del Impuesto a la Renta permite seguir dos alternativas, respecto de esta opera-ción. La primera implica que el ingreso de la venta se reconozca tributariamente en el ejercicio en que se realizó tal opera-ción (es decir de acuerdo al tratamiento contable). En tanto, la segunda opción implica diferir el ingreso a los ejercicios en que se hagan exigibles las cuotas con-venidas para el pago.

Este último tratamiento está regulado por el Artículo 58º de la Ley del Im-puesto a la Renta en el que se ha se-ñalado que los ingresos provenientes

ASESOR EMPRESARIAL


34

de la enajenación de bienes a plazo, cuyas cuotas convenidas para el pago sean exigibles en un plazo mayor a un (1) año, computado a partir de la fecha de la enajenación, pueden imputarse a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas convenidas para el pago.

Para tal efecto, los ingresos se determi-narán por la diferencia que resulte de deducir del ingreso neto el costo com-putable y los gastos incurridos en la enajenación. En este caso el ingreso neto computable en cada ejercicio gra-vable será aquel que se haga exigible de acuerdo a las cuotas convenidas para el pago, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos similares que respondan a las costum-bres de la plaza.

Como se puede observar, si bien el tra-tamiento contable y el tributario pueden coincidir, tratándose de la primera alter-nativa, no será así en el supuesto que se opte por diferir los ingresos, supuesto en el cual existirán diferencias, las que se-rán tratadas de acuerdo con la NIC 12.


CASO Nº 3

VENTA DE BIENES A PLAZOS

La empresa inmobiliaria “LOS NOR-TEÑOS” S.A.C. ha efectuado la venta a plazos de un departamento ubicado en el distrito de Jesús María al Sr. Juan Castro por un valor de S/. 720,000. De acuerdo a las políticas que sigue la empresa, el precio de venta se pagará en 36 cuotas mensuales, las cuales se iniciarán a partir del mes de Octubre del 2012. Al respecto, el contador de la empresa “LOS NORTEÑOS” S.A.C. nos pide ayuda a efectos de determinar el tratamiento contable y tributario que le corresponde a esta operación. Conside-rar que el costo del inmueble es de S/. 600,000.

SOLUCIÓN:

De acuerdo a la operación comenta-da por la empresa “LOS NORTEÑOS” S.A.C., la misma tendría los siguientes efectos:


Tal como lo establecen las normas con-tables, la venta del departamento por parte de la empresa “LOS NORTEÑOS” S.A.C. debe ser reconocida como un in-greso del ejercicio en que se cumplan las siguientes condiciones, ello indepen-dientemente que se efectúe el cobro o no de la operación:

• La empresa ha transferido al com-prador los riesgos y ventajas, de tipo significativo, derivados de la propie-dad de los bienes.

• La empresa no conserva para sí nin-guna implicación en la gestión co-rriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efec-tivo sobre los mismos.

• El importe de los ingresos ordinarios puede ser valorado con fiabilidad;

• Es probable que la empresa reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; y,


Cabe indicar no obstante, que en ope-raciones a plazos la norma contable sugiere que el monto del ingreso se reconozca como tal en el momento de la venta, ello en tanto se cumplan cada una de las condiciones señaladas en el párrafo anterior. En ese sentido, de ocurrir este supuesto, se realizará el si-guiente registro contable:

XX12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 720,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emiti das en cartera 70 VENTAS 720,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Tercerosx/x Por el reconocimiento de la

venta del departamento. XX

Asimismo, en la oportunidad en que se cobre cada una de las cuotas de la venta del departamento, efectuará el siguiente asiento contable:

XX10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 5,000 104 Cuentas corrientes en insti tuciones fi nancieras 1041 Cuentas corrientes operati vas12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 5,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes Por cobrar 1212 Emiti das en cartera x/x Por la cobranza al Sr. Cas-

tro de la Cuota Nº 1 XX


Tal como se ha señalado, la Ley del Im-puesto a la Renta establece dos opcio-nes tratándose de la venta de bienes a plazos mayores a un año:

• Que el ingreso de la venta se reco-nozca como tal en el momento de la venta; o,

• Que el ingreso de la venta se difiera a los ejercicios en que las cuotas se hagan exigibles.

En ese sentido, de haberse optado por esta última alternativa, se efectuará lo siguiente:

• Determinación del ingreso men-sual a imputar

El Ingreso Neto Mensual se determina restando del valor de la cuota mensual, la proporción del costo computable del bien. En ese sentido tenemos:

DETALLE TOTALCUO-TAS

MENSUAL

Valor de venta S/. 720,000 36 S/. 20,000

Costo del bien S/. 600,000 36 S/. 16,667

Ingreso a imputar

S/. 120,000 36 S/. 3,333

• Imputación del Ingreso Neto Men-sual

Una vez determinado el Ingreso Neto Mensual, éste se imputará a los ejerci-cios en que se hagan exigibles. Así:

DETALLE 2012 2013 2014 2015

Nº de cuotas 3 12 12 9

Ingreso Neto mensual

3,333 3,333 3,333 3,333

Imputación del Ingreso

10,000 40,000 40,000 30,000

• Determinación de la Renta Neta

Hallado el Ingreso Neto a imputar en cada ejercicio, el mismo se adicionará en cada período independientemente que se cobren o no las cuotas. Asimis-mo, debe considerarse que en el ejerci-cio de la venta, se deducirá el Ingreso Neto Total de la operación.

DETALLE 2012 2013 2014 2015

Uti lidad contable

100,000 100,000 100,000 100,000

(-) Ganancia por Venta a plazos

(120,000)

(+) Imputación de la Ganancia

10,000 40,000 40,000 30,000

Renta Neta 110,000 140,000 140,000 130,000

Como se observa, aun cuando la ga-nacia de la venta no se considera para efectos tributarios en el ejercicio en que se realizó tal operación (S/. 120,000), la misma es revertida en el mismo ejer-cicio y en los ejercicios posteriores.




SEGUNDA QUINCENA - NOVIEMBRE 2012 35


RAZÓN DE ENDEUDA

MIENTO

¿Qué mide?

La razón de endeudamiento representa el porcen-taje de fondos de parti cipación de los acreedores, ya sea en el corto o largo plazo, en los acti vos.

Es decir indica el grado de endeudamiento de una empresa en relación a la respuesta de sus acti vos.

El objeti vo es medir el nivel global de endeuda-miento o proporción de fondos aportados por los acreedores.

Se obti ene dividiendo el total del pasivo entre el valor del acti vo total.


La Razón de Endeudamiento se determina apli-cando la siguiente fórmula:

Rati o Endeudamiento

=Pasivo Total

Acti vo Total


La razón en análisis indica que “Por cada Nuevo Sol de acti vos totales, S/. xxx (xx%) son fi nancia-dos por los acreedores.

En ese senti do, de liquidarse estos acti vos totales al precio en libros, quedaría un saldo del xx% de su valor, después del pago de las obligaciones vi-gentes”.

Niveles

No hay un indicador ópti mo y único de la Razón de Endeudamiento.

Esto dependerá del ti po de empresa, de su volu-men y del sector en el que se desarrolla. En todo caso, algunos afi rman que ésta debería estar entre un 0.4 y un 0.7.

RAZÓN ENDEUDA

MIENTO SOBRE

INVERSIÓN

¿Qué mide?

La Razón Endeudamiento sobre la Inversión, mide la relación entre cada una de las clases de pasivo (tanto corriente, como no corriente), para con el acti vo total.


Para determinar la razón en comentario, debemos aplicar las siguientes fórmulas:

a) Razón de Endeudamiento sobre Inversión – C/P

Razón Endeudamiento

Inversión C/P =

Pasivo Corriente

Acti vo Total

b) Razón de Endeudamiento sobre Inversión – L/P

Razón Endeudamiento

Inversión L/P

= Pasivo No Corriente

Acti vo Total


La razón en comentario indica que:

• Por cada Nuevo Sol de los acti vos totales, S/. xxx (xx%) son fi nanciados por los acreedores a corto plazo. De liquidarse estos acti vos totales al precio en libros, quedaría un saldo de xx% de su valor, después del pago de las obligaciones corrientes vigentes.

• Por cada Nuevo Sol de los acti vos totales, S/. xxx (xx%) son fi nanciados por los acreedores a largo plazo.

Niveles

El nivel de la Razón de Endeudamiento sobre la Inversión, va a depender del sector en el que se encuentra la empresa, no existi endo indicadores estándares.


¿Qué miden?

Los rati os que miden la solvencia evalúan la capacidad de la empresa para hacer frente a sus compromisos tanto de corto como de largo plazo. Es decir expresan el respaldo que posee la empresa frente a sus deudas totales, dando una idea de la autonomía fi nanciera de la misma.

Asimismo, muestran la canti dad de recursos que son obteni-dos de terceros para el negocio.

¿Cuáles son?

Los principales rati os que miden la solvencia son:

• Razón Deuda / Patrimonio

• Razón de Endeudamiento

• Razón Endeudamiento sobre Inversión

• Razón Calidad de la deuda

• Razón de Cobertura de Gastos Financieros

• Razón de Cobertura para Gastos Operati vos

• Razón de Gastos Financieros sobre Ventas

• Razón de Cobertura para Gastos de Personal

Importancia

La importancia de los rati os que miden la solvencia radi-ca en que muestran el riesgo que corre quien ofrece fi -nanciación adicional a una empresa y determinan igual-mente, quién ha aportado los fondos inverti dos en los acti vos.

Es decir, permiten conocer qué tan estable o con-solidada es la empresa en términos de la composi-ción de los pasivos y su peso relati vo con el capital y el patrimonio.

RAZÓN DEUDA /

PATRIMONIO

¿Qué mide?

La Razón Deuda / Patrimonio evalúa el impacto del pasivo total con relación al patrimonio.

Es decir muestra la relación existente entre los fondos obtenidos desde terceros (pasivos en ge-neral) y los fondos propios (Patrimonio), o lo que es lo mismo, muestra el grado de endeudamiento con relación al patrimonio.


La Razón Deuda / Patrimonio se determina apli-cando la siguiente fórmula:

Razón Deuda Patrimonio =

Pasivo Total

Patrimonio


Esta razón se puede interpretar afi rmando que “Por cada Nuevo Sol aportado por los accionistas de la empresa, hay S/. xx aportado por los acree-dores”.

También se puede entender que “por cada Nue-vo Sol aportado por los propietarios de la em-presa, ésta ha obtenido un xx% de fi nanciamien-to adicional por parte de los acreedores de la empresa”.

Niveles

El nivel de la Razón de Deuda / Patrimonio, va a depender del sector en el que se encuentra la em-presa, no existi endo indicadores estándares.

Así por ejemplo, en enti dades fi nancieras, este indicador será normalmente mayor a 1. No obs-tante, en empresas de servicios, lo normal es que sea menor a 1.




RAZÓN CALIDAD

DE LA DEUDA

¿Qué miden?

El objeti vo de esta razón es califi car la cali-dad de la deuda, en relación al plazo para su cancelación.

Se obti ene dividiendo el Pasivo Corriente entre el Pasivo Total.


La fórmula para obtener la Razón de la Calidad de la deuda es la siguiente:

Calidad de la deuda

=Pasivo Corriente

Total Pasivo


Esta razón indica que “Por cada Nuevo Sol que se adeuda, xxx son a corto plazo”.

Niveles

A fi n de determinar si la Razón de Calidad de la Deuda obtenida en una empresa es ópti ma o no, va a depender del sector en el que se en-cuentra la empresa, no existi endo indicadores estandares.

Sin embargo, debe considerarse que cuanto menor sea esta razón, mejor es la calidad de la deuda en términos de plazo, ya que, se esta-rán cancelando deudas a largo plazo, aunque como se ha señalado, esto dependerá del sec-tor en el cual se encuentre la empresa sujeta a análisis.

RAZÓN DE COBER

TURA DE GASTOS

FINANCIEROS

¿Qué mide?

La Razón de Cobertura de Gastos Financieros nos indica hasta qué punto pueden disminuir las uti li-dades sin poner a la empresa en una situación de difi cultad para pagar sus gastos fi nancieros.

Se obti ene dividiendo la Uti lidad antes de Intere-ses entre los gastos fi nancieros.


La fórmula para obtener la Razón de Cobertura de Gastos Financieros es la siguiente:

Rati o Endeudamiento

=Uti lidad antes de Intereses

Gastos Financieros


La razón en comentario indica que “La empresa genera x veces, los Gastos Financieros que incu-rre”.

Niveles

A fi n de determinar si la Razón de Cobertura de Gastos Financieros obtenida en una empresa es ópti ma o no, ello dependerá del sector en el que se encuentra la empresa, no existi endo indicado-res estandares.

No obstante, lo lógico debería ser que éste sea mayor a 1.

RAZÓN DE COBERTURA PARA GASTOS

OPERATIVOS

¿Qué mide?

La Razón de Cobertura para Gastos Operati vos permite visualizar la capacidad de supervivencia, endeudamiento y también medir la capacidad de la empresa para asumir su carga de costos fi jos.

Para calcularlo, dividimos la uti lidad bruta entre los Gastos Fijos.

Debe considerarse que la Uti lidad Bruta es la única posibilidad que ti ene la compañía para responder por sus Gastos Operati vos y por cual-quier gasto adicional, como por ejemplo, los fi nancieros.



La fórmula de esta razón es la siguiente:

Rati o Cobertura para Gastos Operati vos

=Uti lidad Bruta

Gastos Operati vos


Razón de Cobertura para Gastos Operati -vos indica que “La empresa genera una Uti li-dad Bruta, equivalente a xxx veces sus Gastos Operati vos”.

Niveles

Lo ópti mo o no de la Razón de Cobertura para Gastos Operati vos obtenida en una em-presa, dependerá del sector en el que se en-cuentra la empresa, no existi endo indicadores estandares.


RAZÓN DE GASTOS

FINANCEROS SOBRE

VENTAS

¿Qué mide?

La Razón de Gastos Financieros sobre Ventas indi-ca la relación existente entre los gastos fi nancieros incurridos en las acti vidades de operación, admi-nistración, etc.; y las ventas obtenidas en el perío-do en el cual el gasto fue incurrido.



Razón de Gastos Financieros

sobre ventas=

Gastos fi nancieros

Ventas Totales


La Razón de Gastos Financeros sobre Ventas indica que “los gastos fi nancieros representaron un x% de las ventas de la empresa”.

Niveles

Lo ópti mo o no de la Razón de Gastos Financieros sobre Ventas dependerá del sector en el que se encuentra la empresa, no existi endo indicadores estándares.


RAZÓN DE COBERTURA PARA

GASTOS DE PERSONAL

¿Qué mide?

El Rati o de Cobertura para Gastos de Personal permite visualizar la capacidad de la empresa para asumir sus cargas de personal (incluyendo los be-nefi cios sociales y demás conceptos similares, a los trabajadores).

Para determinar esta razón dividimos la Uti lidad Bruta entre los Gastos del Personal (incluyendo benefi cios sociales).


La fórmula está representada por:

Rati o Cobertura para Gastos de

Personal=

Uti lidad Bruta

Gastos de Personal


La Razón de Cobertura para Gastos de Perso-nal indica que “La empresa genera una Uti lidad Bruta, equivalente a xxx veces sus Gastos de Personal”.

Niveles

El nivel de la Razón de Cobertura para Gastos de Personal depende fundamentalmente del sector en el que se encuentra la empresa, no existi endo indicadores estándares.

Sin embargo, se asume que en todos los casos de-bería ser mayor a 1.

Documents

Seccion Contable 2012