TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA

PROCESO 171-IP-2013

Interpretación prejudicial del artículo 17 de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, con fundamento en la solicitud formulada por el Consejo de Estado de la República de Colombia, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.Interpretación prejudicial de oficio de los artículos 1 y 20 de la misma Decisión.Actor: Sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A.Asunto: “IMPUESTO AL PATRIMONIO”.Expediente Interno N° 25000232700020100013701-18953.

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA, en San Francisco de Quito, a los treinta y un (31) días del mes de octubre del año dos mil trece.

En la solicitud sobre interpretación prejudicial formulada por el Consejo de Estado de la República de Colombia, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.

VISTOS:

Que, de la solicitud de interpretación prejudicial y de sus anexos se desprende que los requisitos exigidos por el artículo 33 del Tratado de Creación del Tribunal y 125 de su Estatuto fueron cumplidos, por lo que su admisión a trámite fue considerada procedente por auto de ocho (8) de octubre de 2013.

1. ANTECEDENTES

1.1. Las partes

Demandante: la sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A.Demandada: LA NACIÓN COLOMBIANA, DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES (DIAN).

1.2. Actos demandados

La sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A. plantea que se declare la nulidad de la siguiente Liquidación Oficial de Revisión:

- No. 312412009000104 de 19 de enero de 2010, por medio de la cual la Jefe de División de Gestión de Liquidación (A) de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá, modificó la declaración del impuesto al patrimonio presentada por la sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A. por el año 2007.

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1.3. Hechos relevantes

Del expediente remitido por el Consejo de Estado de la República de Colombia, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, han podido ser destacados los siguientes aspectos:

a) Los hechos

Entre los principales hechos considerados relevantes en esta causa se encuentran los siguientes:

- El 9 de mayo de 2007, la sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A. presentó en forma electrónica la declaración de impuesto al patrimonio por el año gravable 2007.

- La División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá inició investigación con el fin de verificar la realidad económica de la sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A., establecer las bases gravables, determinar la existencia de hechos gravados y verificar el cumplimiento de los deberes formales en relación con el impuesto al patrimonio año 2007.

- La División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió Requerimiento Especial, proponiendo varias modificaciones a la liquidación privada: a) Adición derivada de la corrección de la renta del año 2006, en el patrimonio bruto por el valor de $1.575.158.000 y en el pasivo por el valor de $ 94.652.000. b) Adición del total del patrimonio bruto por el valor de $ 4.925.338.000, por cuanto se excluyó de la base para la determinación del impuesto, el valor de las cuentas por cobrar objeto de venta de productos que tuvo con empresas ubicadas en el Ecuador. c) Sanción de inexactitud por valor de $ 122.992, sobre la base de entender que PROLECHE evadió el impuesto al patrimonio.

- La sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A., dentro de la oportunidad legal, contestó el requerimiento especial, en donde: a) solicitó se incorporara al expediente la declaración de corrección realizada por la sociedad con ocasión a la corrección a la declaración de renta del año 2006, que fue debidamente presentada por la sociedad simultáneamente en el momento en que fue proferido el requerimiento especial. b) rechazó la adición al patrimonio bruto. c) mantuvo el rechazo a la sanción de inexactitud impuesta.

- El 19 de enero de 2010, la Jefe de División de Gestión de Liquidación (A) de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá, expidió la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412009000104 por medio de la cual modificó la declaración del impuesto al patrimonio presentada por la sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A. por el año 2007.

b) Fundamentos de la Demanda

La sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A., en su escrito de demanda expresa, en lo principal, los siguientes argumentos:

- “(…) yerra el acto demandado al considerar que no es aplicable la Decisión 578, ni tampoco el método de exención, por la sola razón de entender que como no hay doble tributación, entonces, no es dable aplicar la exención. En realidad, la norma comunitaria acoge el método de exención integral, como mecanismo para evitar la doble imposición, de suerte que el país de

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residencia del sujeto cede su soberanía fiscal a favor del Estado donde se encuentra localizado el patrimonio, independientemente de que éste (sic) último tenga contemplado dentro de su legislación tributo alguno sobre dicho patrimonio. Además, la norma comunitaria no consagró como condición de su aplicación que el país miembro donde se encuentre localizado el patrimonio grave en efecto el patrimonio situado en éste”.

- “(…) el patrimonio situado en un país miembro, solamente podrá ser gravado por éste. Quiere decir lo anterior, que los demás países, como lo señala el artículo 3 de la misma Decisión, deben considerar exonerado ese patrimonio”.

- “(…) lo único que se hace necesario para efectos de determinar cuál es el país con potestad para gravar un patrimonio, es determinar la ubicación de éste, concretamente la ubicación de una cuenta por cobrar para el caso que nos ocupa, sin que sea relevante establecer si en el otro país se ha pagado el impuesto (…)”.

- “(…) la Decisión 578 de 2004, artículo 17, dispone que el patrimonio situado en un país miembro solamente podrá ser gravado por éste. Sin embargo, la misma no establece las reglas de localización patrimonial. Por ello, el derrotero para establecer en qué país miembro está ‘situado’ un patrimonio, deben analizarse con base en las reglas de la legislación interna del país miembro (Colombia en este caso)”.

- “Basta la aplicación de la regla cuatro del artículo 265 del ET para concluir, sin dificultad (…) que el activo objeto de controversia está localizado en el exterior. Por ello, al estar localizado en Ecuador, nuestro país, Colombia, carece de competencia para gravar ese patrimonio, porque al estar situado en otro país miembro, éste es el único que puede someterlos a imposición tal como lo señala el artículo 17 de la Decisión 578 (…)”.

- “(…) en el presente caso, la Decisión 578 (…) no estipuló en ninguna parte de su articulado, la condición de su aplicabilidad al hecho de ser obligatorio el pago del impuesto al patrimonio en el país miembro donde éste se encuentre localizado; con lo cual, si la norma supranacional no ha distinguido, al intérprete, en el presente caso a la Administración, no le es dable hacerlo (…)”.

c) Contestación a la demanda

La DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES (DIAN), en su escrito de contestación a la demanda expresa, en lo principal, los siguientes argumentos:

- “La Litis se centra en determinar si los activos representados en cuentas por cobrar cuyo deudor se encuentra localizado en un país miembro forman parte de la base gravable del Impuesto al Patrimonio correspondiente al año gravable 2007, o si por el contrario tales bienes se encuentran exentos del tributo en virtud de lo establecido en el artículo 17 de la Decisión 578 (…)”.

- “(…) la aplicación e interpretación de los preceptos contenidos en la decisión mencionada deben atender la finalidad y propósito de la misma que no es otra que evitar que las personas paguen por las mismas rentas o patrimonio impuestos en varios de los países que conforman la Comunidad Andina de Naciones, invalidando expresamente las interpretaciones o aplicaciones que permitan la evasión fiscal”.

- “(…) con respecto al Impuesto al Patrimonio, el artículo 17 (…) establece: ‘Impuestos sobre el Patrimonio. El patrimonio en el territorio de un País Miembro, será gravable únicamente por éste’. Teniendo en consideración que la norma supranacional no regula la aplicación del supuesto normativo

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con respecto a las llamadas reglas de ubicación patrimonial, de acuerdo con los antecedentes citados en la Liquidación Oficial de Revisión hoy demandada, se hace necesario acudir a disposiciones legales internas (…). De acuerdo con lo anterior, resulta claro que los bienes y derechos se entienden ubicados en el domicilio del titular del activo, en otras palabras no se tiene en cuenta la ubicación física corporal del bien sino del titular del derecho. Así, el artículo 161 del Estatuto Tributario establece que para los contribuyentes con residencia o domicilio en Colombia, excepto las sucursales de sociedades extranjeras, el patrimonio bruto incluye los bienes poseídos en el exterior (…) razón por la cual se considera que la palabra ‘situado’ consagrada en el artículo 17 (…) debe entenderse con relación a la ubicación del titular del derecho o bien y no el bien o derecho propiamente dicho, caso en el cual en este litigio se toma la ubicación de la sociedad colombiana que ostenta la calidad del acreedor frente a la Empresa Ecuatoriana”.

- “(…) de tal manera que las cuentas por cobrar a favor de la sociedad contribuyente y a cargo de la empresa LECOCEM en Ecuador, que (…) constituye parte del activo de la hoy demandante, integra su patrimonio bruto el cual luego de restarle las deudas a cargo (…) se obtiene el patrimonio líquido que a voces del artículo 295 ET constituye la base gravable del impuesto al patrimonio”.

- “(…) se concluye que la suma de 44.925.338.000 corresponde al rubro contable de ‘Cuentas por cobrar’ que representan un derecho a favor de la Procesadora de Leches S.A. y que en consecuencia, forman parte de su patrimonio bruto como representación de un activo que le pertenece”.

- “(…) el artículo 17 resulta aplicable únicamente ante la existencia de un patrimonio en dos países miembros en los que exista riesgo de presentarse doble tributación sobre un mismo hecho; de tal manera que en el caso en particular no tiene asidero el mencionado precepto toda vez que contablemente para la LECOCEM en Ecuador el rubro cuestionado constituye una cuenta por pagar a la sociedad Procesadora de Leches S.A., de tal manera que forma parte del pasivo de la sociedad extranjera, es decir, que las cuentas por cobrar a la sociedad extranjera a favor de la sociedad Procesadora de Leches S.A. únicamente constituye un activo de la Sociedad Contribuyente que integra su patrimonio, no existiendo ni la más remota posibilidad que por su carácter de obligación a cargo puedan resultar gravados con impuesto alguno, haciendo inaplicable la Decisión reclamada”.

CONSIDERANDO:

1. COMPETENCIA DEL TRIBUNAL

Que, de conformidad con la disposición prevista en el artículo 1, literal c, del Tratado de Creación del Tribunal, las normas cuya interpretación se solicita, forman parte del ordenamiento jurídico de la Comunidad Andina;

Que, al tenor de la disposición señalada en el artículo 32 del Tratado de Creación del Tribunal, en correspondencia con lo establecido en los artículos 2, 4 y 121 del Estatuto, este Tribunal es competente para interpretar por vía prejudicial las normas que integran el ordenamiento jurídico de dicha Comunidad;

Que, la solicitud de interpretación prejudicial fue admitida a trámite por auto de ocho (8) de octubre de 2013.

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2. NORMAS DEL ORDENAMIENTO JURÍDICO COMUNITARIO A SER INTERPRETADAS

El Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, de la República de Colombia, ha solicitado la interpretación prejudicial de los artículos 3 y 17 de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina y,

“su pretendida aplicación para determinar el impuesto al patrimonio a cargo la demandante (sic), conducen a solicitar su interpretación prejudicial sobre el alcance de dichas normas.

Teniendo en cuenta que en Colombia, por regla general, el patrimonio bruto de los contribuyentes, con residencia y domicilio en Colombia, está conformado por el total de los bienes y derechos poseídos dentro y fuera del territorio nacional y que el patrimonio líquido que sirve de base gravable del impuesto al patrimonio se establece al sustraer del patrimonio bruto del obligado las deudas vigentes en el último día del periodo gravable, según lo dispuesto por los artículos 261 y 282 del Estatuto Tributario, se pregunta:

¿Las cuentas por cobrar que la sociedad colombiana posee en un país de la Comunidad Andina de Naciones, como lo es el Ecuador, hacen parte de la base gravable (patrimonio líquido) del impuesto al patrimonio en Colombia? O por el contrario ¿se trata de una renta exenta en Colombia que solo (sic) puede ser gravada en Ecuador?”.

Para proveer lo requerido, se considera que procede la interpretación del artículo 17 de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, solicitada por la Corte consultante. Sin embargo, no se interpretará el artículo 3 de la mencionada Decisión porque hace referencia al principio de la fuente productora del impuesto a la renta; y, el presente caso se refiere a uno de impuesto al patrimonio. Se interpretarán, asimismo, de oficio, los artículos 1 y 20 de la mencionada Decisión 578, por considerarlos pertinentes para la resolución del presente caso.

En consecuencia, los textos de las normas a ser interpretadas son los siguientes:

DECISIÓN 578

“(…)

Artículo 1.- Ámbito de aplicación.La presente Decisión es aplicable a las personas domiciliadas en cualquiera de los Países Miembros de la Comunidad Andina, respecto de los impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio. Se aplica principalmente a los siguientes:

En Bolivia, Impuesto a la renta.En Colombia, Impuesto a la renta.En el Ecuador, Impuesto a la renta.En el Perú, Impuesto a la renta.En Venezuela, Impuesto sobre la renta e Impuesto a los activos empresariales.

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Las normas previstas en esta Decisión tienen por objeto evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario.

La presente Decisión se aplicará también a las modificaciones que se introdujeran a los referidos impuestos y a cualquier otro impuesto que, en razón de su base gravable o materia imponible, fuera esencial y económicamente análogo a los anteriormente citados y que fuere establecido por cualquiera de los Países Miembros con posterioridad a la publicación de esta Decisión.

(…)Artículo 17.- Impuestos sobre el Patrimonio.El patrimonio situado en el territorio de un País Miembro, será gravable únicamente por éste.(…)Artículo 20.- Interpretación y Aplicación.La interpretación y aplicación de lo dispuesto en esta Decisión se hará siempre de tal manera que se tenga en cuenta que su propósito fundamental es el de evitar doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario.No serán válidas aquellas interpretaciones o aplicaciones que permitan como resultado la evasión fiscal correspondiente a rentas o patrimonios sujetos a impuestos de acuerdo con la legislación de los Países Miembros. Nada de lo dispuesto en esta Decisión impedirá la aplicación de las legislaciones de los Países Miembros para evitar el fraude y la evasión fiscal.(…)”.

3. CONSIDERACIONES

El Tribunal procede a realizar la interpretación prejudicial solicitada, para lo cual analizará aspectos relacionados con:

- La primacía del Derecho Comunitario Andino sobre el Derecho Interno del País Miembro. El principio de complemento indispensable.- Ámbito de aplicación y finalidad de la Decisión 578.- Impuestos sobre el patrimonio. Las cuentas por cobrar en otros Países de la CAN. Complemento indispensable. Caso Concreto.

3.1. DE LA PRIMACÍA DEL DERECHO COMUNITARIO ANDINO SOBRE EL DERECHO INTERNO DEL PAÍS MIEMBRO. EL PRINCIPIO DE COMPLEMENTO INDISPENSABLE.

El Tribunal interpretará el tema de la primacía del Derecho Comunitario, en vista de que en el proceso interno se debate el hecho de la correcta aplicación de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina y las normas internas que regulan el tema de la localización patrimonial en lo relativo al impuesto al patrimonio.

El Tribunal en abundante jurisprudencia ha consolidado como principio fundamental del Derecho Comunitario Andino el de la “Primacía del Derecho Comunitario Andino”, basándose en los principios de “Eficacia Directa del Ordenamiento Jurídico Andino”, el

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de “Aplicabilidad Inmediata del Ordenamiento Jurídico Andino”, y el de “Autonomía del Ordenamiento Jurídico Andino”.

Haciendo un análisis de la posición o jerarquía del Ordenamiento Jurídico Andino, ha manifestado que dicho ordenamiento goza de prevalencia respecto de los ordenamientos jurídicos de los Países Miembros y respecto de las normas de derecho internacional. En este marco ha establecido que en caso de presentarse antinomias entre el derecho comunitario andino y el derecho interno de los Países Miembros, prevalece el primero, al igual que al presentarse antinomias entre el derecho comunitario y las normas de derecho internacional, también prevalece el Derecho Comunitario Andino.

Un punto fundamental al analizar el principio de Primacía del Derecho Comunitario Andino, como se dijo anteriormente, es el principio de “Autonomía del Ordenamiento Jurídico Andino”, que no es otra cosa que el desarrollo del principio de supremacía y que consagra como un verdadero sistema jurídico al Ordenamiento Jurídico Comunitario, es decir, unido a que dicho sistema jurídico se presenta como un todo coherente y dotado de unidad, contiene un conjunto de principios y reglas estructurales que derivan de él mismo, sin resultar de ningún otro ordenamiento jurídico.

El Tribunal, acerca del principio de Autonomía del Ordenamiento Jurídico Andino, ha manifestado lo siguiente:

“En este contexto, cabe reiterar que el ordenamiento comunitario no deriva del ordenamiento de los Países Miembros, sea éste de origen interno o internacional, sino del Tratado Constitutivo de la Comunidad. Así, y por virtud de su autonomía, se ratifica que el ordenamiento jurídico de la Comunidad –tanto el primario como el derivado- no depende ni se halla subordinado al ordenamiento interno, de origen internacional, de dichos Países. En consecuencia, los tratados internacionales que celebren los Países Miembros por propia iniciativa, como el del Acuerdo sobre los ADPIC, no vinculan a la Comunidad, ni surten efecto directo en ella, sin perjuicio de la fuerza vinculante que tales instrumentos posean en las relaciones entre los citados Países Miembros y terceros países u organizaciones internacionales.” (Proceso 01-AI-2001. Sentencia del 27 de junio de 2002, publicada en la Gaceta Oficial 818, de 23 de julio de 2002).

Dentro del Derecho Internacional Tributario “(…) la interpretación y aplicación, en tratándose de las normas nacionales, decurren de modo diferente, por lo que no es dable en el ámbito internacional aplicar las disposiciones pertinentes del Código Tributario”. (TROYA Jaramillo, José Vicente en INTERPRETACIÓN Y APLICACIÓN DE LOS TRATADOS EN MATERIA TRIBUTARIA. Pág. 1). Traspolando al caso comunitario, se ha de aplicar el derecho comunitario andino con preferencia sobre el nacional del País Miembro, desde que en caso de conflicto entre uno y otro Derecho se aplicará el comunitario.

Por lo expuesto, en el caso de autos, la Corte consultante, debe aplicar la norma comunitaria con preferencia a las normas de derecho tributario interno, específicamente, el Estatuto Tributario, que rige en Colombia y, de derecho internacional suscritas por los Países Miembros y sólo aplicar éstas en los casos en que la norma comunitaria no se refiera al tema y siempre y cuando dichas normas no contravengan el derecho comunitario.

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Principio del complemento indispensable.

El principio de complementación indispensable de la normativa comunitaria consagra lo que algunos tratadistas denominan “norma de clausura”, según la cual se deja a la legislación de los Países Miembros la solución legislativa de situaciones no contempladas en la ley comunitaria, ya que es posible que aquella no prevea todos los casos susceptibles de regulación jurídica.

Este principio implica que los Países Miembros tienen la facultad para fortalecer o complementar, por medio de normas internas o de Acuerdos Internacionales, la normativa del ordenamiento comunitario andino, pero, en la aplicación de esta figura, las legislaciones internas de cada país no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que de una u otra manera entren en conflicto con el derecho comunitario andino o restrinjan aspectos esenciales regulados por él.

El Tribunal en reiterada jurisprudencia ha manifestado que “la norma comunitaria, la doctrina y la jurisprudencia recomiendan aplicar criterios restrictivos, como el principio del ‘complemento indispensable’ para medir hasta donde pueden llegar las innovaciones normativas de derecho interno, anotando que sólo serían legítimas aquellas complementarias que resulten ser ‘estrictamente necesarias para la ejecución de la norma comunitaria y, por tanto, que favorezcan su aplicación y que de ningún modo la entraben o desvirtúen’ (…) advirtió la inaplicabilidad del derecho interno que sea contrario al ordenamiento jurídico comunitario, debiendo quedar substraídos de la competencia legislativa interna los asuntos regulados por la legislación comunitaria. De esta manera, ‘la norma interna que sea contraria a la norma comunitaria, que de algún modo la contradiga o que resulte irreconciliable con ella, si bien no queda propiamente derogada, dejará de aplicarse automáticamente, bien sea anterior (subrayamos) o posterior a la norma integracionista’”. (Proceso 121-IP-2004, publicado en la G.O.A.C. Nº. 1139, de 12 de noviembre de 2004, marca FRUCOLAC, citando al Proceso 02-IP-96, publicado en la G.O.A.C. Nº 257, de 14 de abril de 1997, marca: MARTA).

Sin embargo, el Tribunal ratifica que la potestad de las autoridades nacionales de los Países Miembros, de regular a través de normas internas o mediante la celebración de tratados internacionales, los asuntos no comprendidos en la norma comunitaria andina, concretamente la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, no podrá ser ejercida de modo tal que signifique la introducción de restricciones adicionales al ejercicio de los derechos y facultades consagrados por la norma comunitaria. En todo caso, la norma interna o internacional que se aplique deberá ser compatible con la comunitaria.

En efecto, estas normas no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que de una u otra manera entren en conflicto con el derecho comunitario andino o restrinjan aspectos esenciales regulados por él de manera que signifiquen, por ejemplo, una menor protección a los derechos consagrados por la norma comunitaria.

En el presente caso, la sociedad actora manifiesta que “(…) la Decisión 578 de 2004, artículo 17, dispone que el patrimonio situado en un país miembro solamente podrá ser gravado por éste. Sin embargo, la misma no establece las reglas de localización patrimonial. Por ello, el derrotero para establecer en qué país miembro está ‘situado’ un patrimonio, deben analizarse con base en las reglas de la legislación interna del país miembro (Colombia en este caso)”; y, la DIAN argumentó que “la norma supranacional no regula la aplicación del supuesto normativo con respecto a las llamadas reglas de ubicación patrimonial, (…) se hace necesario acudir a disposiciones legales internas (…)”;

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en tal virtud, el juez consultante deberá aplicar los criterios sobre el principio del complemento indispensable en el caso de que la norma comunitaria no se refiera al tema de las llamadas reglas de ubicación patrimonial; siempre y cuando la norma interna no restrinja aspectos esenciales regulados por la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina.

3.2. ÁMBITO DE APLICACIÓN Y FINALIDAD DE LA DECISIÓN 578.

Para los efectos de la interpretación prejudicial solicitada, desde que las partes han controvertido en la aplicación de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, en lo relativo a doble tributación y evasión fiscal en el impuesto al patrimonio, deviene importante hacer referencia al “Ámbito de aplicación y finalidad de la Decisión 578”.

Para lo anterior, el Tribunal seguirá los lineamientos sentados en su jurisprudencia, como los establecidos en el proceso 125-IP-2010, interpretación prejudicial de 27 de abril de 2011, caso: doble tributación.

“La Decisión 578 tiene como finalidad básica evitar la doble tributación sobre una misma renta o patrimonio en la subregión andina, generando así un mecanismo para prevenir la evasión fiscal, un incentivo para la inversión extranjera y el comercio fluido entre los Países Miembros. Es importante considerar que cualquier interpretación o aplicación que se haga de la mencionada Decisión debe tener en cuenta dicho objetivo esencial (artículo 20 de la Decisión 578).

Las características de aplicación de la Decisión 578 son las siguientes:

1. Sujetos sobre los que recae: personas naturales o jurídicas domiciliadas en cualquiera de los Países Miembros.

2. Objeto sobre el que recae: se aplica a los impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio. El artículo primero determina el tipo de impuesto en relación con cada País Miembro:

“En Bolivia, Impuesto a la renta.En Colombia, Impuesto a la renta.En el Ecuador, Impuesto a la renta.En el Perú, Impuesto a la renta.”

El inciso final del mismo artículo, prevé que la Decisión también se aplicará a otros impuestos esencial y económicamente análogos a los citados, y que fueran establecidos en los Países Miembros con posterioridad a la publicación de la Decisión en la Gaceta Oficial”.

3.3. IMPUESTOS SOBRE EL PATRIMONIO. LAS CUENTAS POR COBRAR EN OTROS PAÍSES MIEMBROS DE LA CAN. COMPLEMENTO INDISPENSABLE. CASO CONCRETO.

La discusión en el presente caso se centra en determinar si las cuentas por cobrar que tiene la sociedad PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A. con los clientes de Ecuador por operaciones de bienes y servicios se incluyen como parte del patrimonio líquido de la contribuyente como lo considera la DIAN o se excluyen del mismo, como afirma la sociedad actora, en aplicación de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina.

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El artículo 17 de la Decisión 578, recogido en el capítulo III de la mencionada Decisión, bajo el título de “Impuestos sobre el Patrimonio” establece que:

“Artículo 17.- Impuestos sobre el Patrimonio. El patrimonio situado en el territorio de un País Miembro, será gravable únicamente por éste”.

La norma comunitaria regula, en consecuencia, en dicho artículo, lo atinente al impuesto al patrimonio.

El impuesto al patrimonio es un impuesto anual que grava el patrimonio neto del contribuyente ubicado en el país, a la fecha de cierre del ejercicio económico o del año civil. Este impuesto grava, en consecuencia, la riqueza de una persona, conformada por los bienes y derechos valorables económicamente.

Son contribuyentes del impuesto al patrimonio, por ejemplo, las personas naturales o jurídicas, sucesiones, indivisas, los titulares de explotaciones agropecuarias, las cuentas bancarias con denominación unipersonal, etc.

Ahora bien, se arguye que la sociedad colombiana PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE S.A. en su declaración no incluyó unas cuentas por cobrar provenientes de ventas de bienes y servicios con LECOCEM en Ecuador.

La Decisión 578 no define a las “cuentas por cobrar”, sin embargo, la doctrina ha sido unánime en establecer que éstas representan derechos a reclamar, apreciables en dinero, bienes o servicios, en virtud de préstamos y otras operaciones de crédito. A saber:

“Cuentas por cobrar: Son acreencias a favor de la empresa que provienen de las actividades que la empresa desarrolla, originadas de las ventas a crédito si es una empresa comercial-industrial o de las prestaciones de servicios a crédito en las empresas de servicio. Dichas cuentas están amparadas en facturas, son de naturaleza real y como tal pertenecen al Balance General”1.

De conformidad con lo planteado, cabe, entonces, determinar si el supuesto planteado puede derivar en un caso de doble tributación o de evasión fiscal y, en consecuencia, si es aplicable la Decisión 578 referida.

Para lo anterior, la corte consultante ha de tener en cuenta, que para que opere la doble tributación ha de existir identidad de los sujetos, de objeto, del impuesto y del período tributario en los dos países. Se advierte que el Impuesto al Patrimonio no se encuentra establecido en la República del Ecuador. Deberá tener en cuenta, asimismo, lo que el artículo 20 euisdem, respecto de la interpretación y aplicación de la Decisión 578, establece:

“Artículo 20.- Interpretación y aplicación. La interpretación y aplicación de lo dispuesto en esta Decisión se hará siempre de tal manera que se tenga en cuenta que su propósito fundamental es el de evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario.

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No serán válidas aquellas interpretaciones o aplicaciones que permitan como resultado la evasión fiscal correspondiente a rentas o patrimonios sujetos a impuestos de acuerdo con la legislación de los Países Miembros.

Nada de lo dispuesto en esta Decisión impedirá la aplicación de las legislaciones de los Países Miembros para evitar el fraude y la evasión fiscal”.

Esto es muy importante, desde que el objeto y finalidad de la Decisión 578 radica, precisamente, en evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario andino y de evitar la evasión fiscal, eludiendo el pago de las obligaciones tributarias.

El Consejo de Estado de la República de Colombia, Sección Cuarta, pregunta a este Tribunal:

“Teniendo en cuenta que en Colombia, por regla general, el patrimonio bruto de los contribuyentes, con residencia y domicilio en Colombia, está conformado por el total de los bienes y derechos poseídos dentro y fuera del territorio nacional y que el patrimonio líquido que sirve de base gravable del impuesto al patrimonio se establece al sustraer del patrimonio bruto del obligado las deudas vigentes en el último día del periodo gravable, según lo dispuesto por los artículos 261 y 282 del Estatuto Tributario, se pregunta:

¿Las cuentas por cobrar que la sociedad colombiana posee en un país de la Comunidad Andina de Naciones, como lo es el Ecuador, hacen parte de la base gravable (patrimonio líquido) del impuesto al patrimonio en Colombia? O por el contrario ¿se trata de una renta exenta en Colombia que solo (sic) puede ser gravada en Ecuador?”.

Aprecia el Tribunal que la corte consultante vincula la pregunta planteada con las normas contenidas en los artículos 261 y 268 del Estatuto Tributario de Colombia. Por lo que deviene necesario hacer algunas precisiones:

1. Al Tribunal no le corresponde interpretar las normas de carácter interno del País Miembro. Este Órgano Jurisdiccional tiene competencia únicamente para interpretar el Derecho Comunitario Andino.

2. El artículo 17 de la Decisión 578 es aplicable siempre que exista impuesto al patrimonio en el País Miembro respectivo. Es decir, que el patrimonio es gravado únicamente por el País Miembro donde esté situado dicho patrimonio, siempre y cuando la legislación nacional prevea el mencionado impuesto. Si no lo hace, puede ser gravado en otro País Miembro en donde se ubique el sujeto pasivo y se prevea dicho impuesto.

3. No obstante, el Tribunal advierte que en todo lo que no se encuentre regulado por la norma comunitaria, el País Miembro, a través del principio de complemento indispensable, puede procurar la “solución legislativa a las situaciones no contempladas por la ley comunitaria”; y en tal virtud, en el presente caso, la Corte consultante ha de remitirse al Derecho Interno que regule lo relacionado a las reglas de ubicación patrimonial, siempre que dicha normativa no contradiga a la norma comunitaria, como es en el presente caso,

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la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, de conformidad con lo dispuesto en el punto 3.1. de esta providencia. Ha de tener en cuenta, asimismo, que en la República del Ecuador no se contempla el Impuesto al Patrimonio, como se indicó precedentemente.

Con base en estos fundamentos,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA

CONCLUYE:

PRIMERO: En caso de presentarse antinomias entre el Derecho Comunitario Andino y el Derecho Interno de los Países Miembros, prevalece el primero, al igual que al presentarse antinomias entre el Derecho Comunitario y las demás normas de Derecho Internacional; lo anterior tiene como efecto inmediato la inaplicabilidad de la norma contraria al Derecho Comunitario Andino.Dentro del principio de complemento indispensable, el Tribunal ratifica que la potestad de las autoridades nacionales de los Países Miembros, de regular a través de normas internas o mediante la celebración de tratados internacionales, los asuntos no comprendidos en la norma comunitaria andina, concretamente en la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, no podrá ser ejercida de modo tal que signifique la introducción de restricciones adicionales al ejercicio de los derechos y facultades consagrados por la norma comunitaria. En todo caso, la norma interna o internacional que se aplique deberá ser compatible con la comunitaria.

En efecto, estas normas no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que de una u otra manera entren en conflicto con el Derecho Comunitario Andino o restrinjan aspectos esenciales regulados por él de manera que signifiquen, por ejemplo, una menor protección a los derechos consagrados por la norma comunitaria.

De conformidad con los principios enunciados, la Corte consultante debe aplicar la norma comunitaria con preferencia a las normas de derecho tributario interno, específicamente, el Estatuto Tributario que rige en Colombia y sólo aplicar éste último, en el presente caso, en el evento de que la norma comunitaria no se refiera al tema de la localización patrimonial y siempre y cuando dichas normas no contravengan a la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina.

SEGUNDO: La Decisión 578 tiene como finalidad básica evitar la doble tributación sobre una misma renta o patrimonio en la subregión andina, generando así un mecanismo para prevenir la evasión fiscal, un incentivo para la inversión extranjera y el comercio fluido entre los Países Miembros. Es importante tener en cuenta que cualquier interpretación o aplicación que se haga de la mencionada Decisión, debe tenerse en cuenta el objetivo esencial (artículo 20 de la Decisión 578).

TERCERO: El impuesto al patrimonio es un impuesto anual que grava el patrimonio neto del contribuyente ubicado en el país, a la fecha de cierre del ejercicio económico o del año civil. Este impuesto grava, en consecuencia, todos los bienes de una persona.

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La Decisión 578 no define a las “cuentas por cobrar”, sin embargo, la doctrina ha sido unánime en establecer que éstas representan derechos a reclamar, apreciables en dinero, bienes o servicios, en virtud de préstamos y otras operaciones de crédito.

CUARTO: Cabe, entonces, determinar si el supuesto planteado puede derivar en un caso de doble tributación o de evasión fiscal y, en consecuencia, si es aplicable la Decisión 578 referida.

Para lo anterior, la corte consultante ha de tener en cuenta, que para que opere la doble tributación ha de existir identidad de los sujetos, de objeto, del impuesto y del período tributario en los dos países. Se advierte que el Impuesto al Patrimonio no se encuentra establecido en la República del Ecuador. Deberá tener en cuenta, asimismo, lo que el artículo 20 euisdem, respecto de la interpretación y aplicación de la Decisión 578, establece. Esto es muy importante, desde que el objeto y finalidad de la Decisión 578 radica, precisamente, en evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario andino y de evitar la evasión fiscal, eludiendo el pago de las obligaciones tributarias.

QUINTO: El Consejo de Estado de la República de Colombia, Sección Cuarta, pregunta a este Tribunal: “Teniendo en cuenta que en Colombia, por regla general, el patrimonio bruto de los contribuyentes, con residencia y domicilio en Colombia, está conformado por el total de los bienes y derechos poseídos dentro y fuera del territorio nacional y que el patrimonio líquido que sirve de base gravable del impuesto al patrimonio se establece al sustraer del patrimonio bruto del obligado las deudas vigentes en el último día del periodo gravable, según lo dispuesto por los artículos 261 y 282 del Estatuto Tributario, se pregunta:

¿Las cuentas por cobrar que la sociedad colombiana posee en un país de la Comunidad Andina de Naciones, como lo es el Ecuador, hacen parte de la base gravable (patrimonio líquido) del impuesto al patrimonio en Colombia? O por el contrario ¿se trata de una renta exenta en Colombia que solo (sic) puede ser gravada en Ecuador?”.

Aprecia el Tribunal que la Corte consultante vincula la pregunta planteada con las normas contenidas en los artículos 261 y 268 del Estatuto Tributario de Colombia. Por lo que deviene necesario precisar que al Tribunal no le corresponde interpretar las normas de carácter interno del País Miembro.

El artículo 17 de la Decisión 578 es aplicable siempre que exista impuesto al patrimonio en el País Miembro respectivo. Es decir, que el patrimonio es gravado únicamente por el País Miembro donde esté situado dicho patrimonio, siempre y cuando la legislación nacional prevea el mencionado impuesto. Si no lo hace, puede ser gravado en otro País Miembro en donde se ubique el sujeto pasivo y se prevea dicho impuesto.

No obstante, el Tribunal advierte que en todo lo que no se encuentre regulado por la norma comunitaria, el País Miembro, a través del

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principio de complemento indispensable, puede procurar la “solución legislativa a las situaciones no contempladas por la ley comunitaria”; y en tal virtud, en el presente caso, la Corte consultante ha de remitirse al Derecho Interno que regule lo relacionado a las reglas de ubicación patrimonial, siempre que dicha normativa no contradiga a la norma comunitaria, como es en el presente caso, la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, de conformidad con lo dispuesto en el punto 3.1. de esta providencia. Ha de tener en cuenta, asimismo, que en la República del Ecuador no se contempla el Impuesto al Patrimonio, como se indicó en su momento.

De conformidad con el artículo 35 del Tratado de Creación del Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina, el Juez Nacional consultante, al emitir el fallo en el proceso interno Nº 25000232700020100013701-18953, deberá adoptar la presente interpretación. Asimismo, deberá dar cumplimiento a las disposiciones contenidas en el párrafo tercero del artículo 128 del Estatuto vigente.

Notifíquese al Juez consultante mediante copia certificada y remítase copia a la Secretaría General de la Comunidad Andina, para su publicación en la Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena.

José Vicente Troya JaramilloPRESIDENTE (E)

Leonor Perdomo Perdomo Ricardo Vigil ToledoMAGISTRADA MAGISTRADO

Gustavo García BritoSECRETARIO

Proceso 171-IP-2013